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1、销售与收款循环审计 本章要点第一节销售与收款循环的审计对象第二节销售与收款循环的内部控制及测试第三节营业收入审计第四节应收账款审计第五节坏账准备审计第六节应交税费审计 本章要点 1 销售与收款循环涉及的业务活动2 销售与收款循环涉及的凭证和会计记录3 销售与收款循环的内部控制及其测试4 营业收入的实质性程序 关注分析程序和销售的截止测试 5 应收账款的实质性程序 关注应收账款的函证程序 6 坏账准备的实质性程序7 应交税费的实质性程序8 营业税金及附加的实质性程序 根据财务报表项目与业务循环的相关程度 销售与收款循环涉及的资产负债表项目主要包括应收票据 应收账款 长期应收款 预收款项 应交税费
2、等 所涉及的利润表项目主要包括营业收入 营业税金及附加 销售费用等 由于各报表项目审计程序大同小异 故只介绍主要报表项目审计 实质性程序包括对各类交易 账户余额 列报的细节测试以及实质性分析程序 第一节销售与收款循环的审计对象 一 销售业务二 收款业务三 销售退回 销售折扣与折让业务 一 销售业务 1 接受顾客订单销售部门收到顾客订单后 应立即编制销售订单 2 批准信用主管人员批准信用 并在销售订单上签字 这也表明常批准了发货 3 按销售单供货仓库在收到经批准的销售单后供货 4 按销售单装运货物装运部门根据审批后的销售单装运货物 并填制提货单等货运文件 一 销售业务 5 向顾客开出销售发票 并
3、登记销售业务会计部门开出销售发票 然后据此编制转账凭证 并登记应收账款 主营业务收入等明细账和总账 月末 定期与客户对账 该活动下还产生汇款通知单 顾客月末对账单 汇款通知单是一种与销售发票一起寄给顾客 由顾客在付款时再寄回销货单位的凭证 这种凭证注明顾客的姓名 销货发票号码 销货单位开户银行账号以及金额等内容 二 收款业务 1 办理和记录现金 银行存款收入处理货币资金收入时最重要的是要保证全部货币资金都必须如数 及时地记入现金 银行存款日记账及应收账款明细账 并如数 及时地将现金存入银行 产生凭证与记录 收款凭证 现金日记账和银行存款日记账等 2 注销坏账产生凭证与记录 坏账审批表3 提取坏
4、账准备坏账准备提取的数量必须能够抵补企业以后无法收回的本期销售款 三 销售退回 销售折扣与折让业务 即办理和记录销售和退回 销售折扣与折让 发生销售退回与折让时 必须经授权批准 并填制贷项通知单 贷项通知单是一种用来表示由于销货退回或以批准的折让而引起的应收销售款减少的凭证 这种凭证的格式通常与销售发票的格式相同 只不过它不是用来说明应收账款的增加 而是用来说明应收账款的减少 产生凭证与记录 折扣与折让明细账和贷项通知单 第二节销售与收款循环内部控制及其测试 一 销售与收款循环的内部控制二 销售与收款循环内部控制的测试三 重新评估重大错报风险 一 销售与收款循环的内部控制 一 职责分工制度 1
5、 坏账应由销售 记账之外的人员确认 2 赊销批准职责与销售职责相互分离 3 发货职责与开票 收款 记账职责相互分离 4 编制销售单职责与开具销售发票职责相互分离 5 销售职责与收款职责相互分离 6 应收票据的取得和贴现的审批职责与保管票据的职责相互分离 一 销售与收款循环的内部控制 二 授权审批控制 1 赊销必须经有关人员审批 2 发出货物必须经有关人员审批 3 销售退回 销售折让与销售折扣等必须经有关人员审批 4 销售价格 销售条件必须经有关人员审批 5 坏账确认必须经有关人员审批 6 应收票据的取得和贴现必须有关人员审批 7 对于超过企业既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售业务 企业应
6、当进行集体决策 防止决策失误而造成严重损失 一 销售与收款循环的内部控制 三 凭证和记录控制 1 在销售与收款各环节应建立和健全的凭证制度 如销售单 销售发票等 2 凭证预先应顺序编号 以防止销货以后忘记向顾客开具账单或登记入账 也可防止重复开具账单或重复记账 3 应建立和健全各种账簿制度 并及时登记账簿 一 销售与收款循环的内部控制 四 销售和发货控制 1 企业对销售业务应当建立严格的预算管理制度 制定销售目标 确立销售管理责任制 2 企业建立销售定价控制制度 制定价目表 折扣政策 付款政策等并予以执行 3 企业在选择客户时 应当充分了解和考虑客户的信誉 财务状况等有关情况 降低账款回收中的
7、风险 4 企业应当加强对赊销业务的管理 赊销业务应遵循规定的销售政策和信用政策 5 企业应当按照规定的程序办理销售和发货业务 一 销售与收款循环的内部控制 五 收款控制 1 企业应当按照 现金管理暂行条例 支付结算办法 等规定 及时办理销售收款业务 2 企业应将销售收入及时入账 不得账外设账 不得擅自坐支现金 3 企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度 对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决 一 销售与收款循环的内部控制 六 对账控制 1 按月寄出对账单 企业应由不负责现金出纳和销售及应收账款 应收票据 预收账款等往来款项记账的人员按月向顾客寄发对账单 对不符合的情况
8、应及时处理 2 银行对账单与银行存款日记账余额的核对 3 定期核对应收账款等账户的总账和明细账 一 销售与收款循环的内部控制 七 监督检查企业应当建立对销售与收款内部控制的监督检查制度 明确监督检查机构或人员的职责权限 定期或不定期地进行检查 对监督检查过程中发现的销售与收款内部控制中的薄弱环节 企业应当采取措施 及时加以纠正和完善 二 销售与收款循环内部控制的测试 1 观察或询问职责分工的情况 注册会计师通常通过观察有关人员的活动 以及询问有关人员 来实施职责分工的控制测试 2 检查销售与收款循环相关的凭证和会计记录 3 检查账簿的对账 4 检查监督检查制度 三 重新评估重大错报风险 注册会
9、计师在完成控制测试之后 应根据其测试的结果对销售与收款循环内部控制做进一步评价 在此基础上重新评估重大错报风险 以修改实质性程序计划 特别提示 控制测试是可选程序 在销售与收款循环审计中 注册会计师首先应当了解销售与收款内部控制 在此基础上 初步对内部控制进行评价 并初步评估重大错报风险 然后 考虑是否进行控制测试 如果被审计单位销售与收款相关的内部控制不存在 或设计不合理 或设计合理但没有执行 或虽然设计合理并且得到执行但实施控制的成本会低于因此而减少的实质性程序的成本 则注册会计师不应实施控制测试 而直接进行实质性程序 第三节营业收入审计 一 营业收入的审计目标二 营业收入的实质性程序 一
10、 营业收入的审计目标 1 确定营业收入是否已发生 且与被审计单位有关 2 确定营业收入的记录是否完整 3 确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录 包括对销售退回 销售折扣与折让的处理是否适当 4 确定营业收入是否已记录于正确的会计期间 5 确定营业收入的会计处理是否正确 6 确定营业收入的披露是否恰当 二 营业收入的实质性程序 一 主营业务收入的实质性程序 二 其他业务收入的实质性程序 一 主营业务收入的实质性程序 1 获取或编制主营业务收入明细表获取或编制主营业务收入项目明细表 复核加计正确 并与总账数和明细账合计数核对相符 同时结合其他业务收入科目数额 与报表数核对相符 2 审查
11、主营业务收入确认的合规性主要审查主营业务收入的确认原则 方法 是否符合企业会计准则规定的收入实现条件 前后期是否一致 特别关注周期性 偶然性收入认定的原则和方法 一 主营业务收入的实质性程序 3 执行分析程序 1 将本期与上期的主营业务收入进行比较 分析产品销售的结构和价格的变动是否正常 并分析异常变动的原因 2 比较本期各月主营业务收入的波动情况 可以分析其变动趋势是否正常 是否符合被审计单位季节性 周期性的经营规律 并查明异常现象和重大波动的原因 3 计算本期重要产品的毛利率 分析比较本期与上期同类产品的毛利率变化情况 注意收入与成本是否配比 并查清重大波动和异常情况的原因 4 计算对重要
12、客户的销售额及产品毛利率 分析比较本期与上期有无异常变化 5 将上述结果与同行业本期相关资料进行对比分析 检查是否存在异常 一 主营业务收入的实质性程序 4 审查主营业务收入确认的正确性注册会计师可以根据普通发票或增值税专用发票表 估算全年收入 与实际入账收入金额核对 并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况 一 主营业务收入的实质性程序 5 审查主营业务收入计价的正确性获取产品价格目录 抽查售价是否符合价格政策 或抽取企业被审计期间内一定数量的销售发票 审查开票 记账 发货日期是否相符 品名 数量 单价 金额等是否与发运凭证 销售合同等一致 以检查收入估价是否正确 一 主营业务收入的实质
13、性程序 6 实施销售的截止测试目的 确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确 截止测试关注 与三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期是否归属同一会计期间 发票开具日期或收款日期 记账日期 发货日期 三条审计路线 1 以账簿记录为起点 2 以销售发票为起点 3 以发运凭证为起点 主营业务收入截止测试的三条路线对比 主营业务收入截止测试的三条路线对比 主营业务收入截止测试的三条路线对比 一 主营业务收入的实质性程序 7 审查主营业务收入的会计处理重点 审查企业实现的销售收入是否及时足额地入账 有无少计收入 偷漏税金等问题 审计程序为 抽查部分销售业务 进行原始凭证到记账凭证 主营业务收
14、入明细账的全过程审查 核对其记录 过账 加总是否正确 一 主营业务收入的实质性程序 8 审查销售退回 销售折让与折扣主要审查销售退回 销售折让与折扣是否经过审批 金额是否合理 正确 会计处理是否正确 特别注意 销售退回 销售折让与折扣是否及时足额提交对方 有无虚设中介 转移收入 私设 小金库 等情况 一 主营业务收入的实质性程序 9 检查有无未经顾客认可的巨额的销售注册会计师可以结合应收账款函证程序 检查有无未经顾客认可的巨额的销售 一 主营业务收入的实质性程序 10 确定主营业务收入的列报是否恰当注册会计师应结合其他业务收入的审计 审查主营业务收入的列报是否恰当 主营业务收入确认所采用的会计
15、政策等是否已在财务报表附注中披露 审计案例 主营业务收入审计 基本案情 注册会计师在审计ABC公司2007年财务报表时 发现以前盈利的甲产品12月份却发生了亏损 注册会计师怀疑可能有问题 于是调阅了 主营业务收入 明细账 主营业务成本 明细账与 库存商品 明细账等 发现12月有10台甲产品成本已结转 主营业务收入和应交增值税却未核算 为了进一步查明此事 注册会计师抽查了12月份甲产品的发票存根 出库单 查明12月已销售给DEF公司的10台甲产品已开出发票 货于12月20日发出 货款为100000元 增值税为17000元 为了查明该款是否收到 注册会计师调阅了12月 银行存款日记账 发现12月5
16、日摘要栏记录为 预收DEF公司的货款 检查其收款凭证 其会计分录为 借 银行存款117000贷 预收账款117000该收款凭证后附单据为进账单一张 ABC公司所得税适用税率为25 法定盈余公各积计提比例为10 存在问题 根据企业会计准则的规定 预收货款方式销售商品应在于商品发出时确认收入 并核算增值税销售税额 该公司未按规定核算收入及税金 从性质上讲属于偷税行为 审计意见 注册会计师应提请该公司调整会计处理 并及时补交税金 调整分录 调整分录 调整分录包括审计调整分录与会计调整分录 审计调整分录由注册会计师编制 注册会计师把被审计单位提交的财务报表当作未结账对待 根据审计中发现的问题 建议被审计单位调整财务报表 常称之为 调表 所以调整的科目一般使用报表的项目名称 如 存货 被审计单位除了调整财务报表之外 还应调整下期的相关会计账簿记录 这就会涉及到会计账项的调整 即我们所说的会计调整 常称之为 调账 调整分录 会计调整分录是由被审计单位编制 由于会计调整分录主要是针对上年的会计问题调整 而上年账簿已结账 不可能再增加相关记录 所以只能在下年度账簿中调整 但调整时不能直接利用注册会计师
