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1、投资与筹资循环审计 第一节概述第二节投资与筹资循环的内部控制及测试第三节投资与筹资循环的实质性程序 学习目标 了解投资与筹资循环的主要业务活动和主要凭证 会计记录 一般掌握投资与筹资循环的内部控制及测试 重点掌握股本和实收资本 短期借款和长期借款 应付债券及投资等报表项目的审计目标和实质性测试程序 第一节概述 投资与筹资循环 1 业务少 2 金额大 3 约束性强 因此 注册会计师对投资与筹资循环审计时 应充分考虑投资与筹资循环的上述特点 对某些发生次数较少的业务 如所有者权益业务 可以采用详查的测试方法 一 投资活动的凭证和记录 股票和债券及基金经纪人通知书债券契约被投资企业的章程及有关投资协
2、议相关的记账凭证和明细账及总账等 一 投资与筹资循环的凭证和记录 二 筹资活动的凭证和记录债券和股票债券契约股东名册公司债券存根簿承销或包销协议或合同借款合同或协议相关的记账凭证 明细账和总账 二 投资与筹资循环的业务活动 一 投资循环的业务活动 1 投资决策 2 审批授权 3 取得证券或其他投资 4 取得投资收益 5 转让证券或收回其他投资 二 筹资循环的业务活动 1 审批授权 2 签订合同或协议 3 取得资金 4 计算利息或股利 5 偿还本息或发放股利 一 投资循环的内部控制及测试 一 投资循环的内部控制 1 职责分工制度 2 资产保管制度 3 会计核算制度 4 记名登记制度 5 定期盘点
3、制度 第二节投资与筹资循环的内部控制及测试 二 投资循环内部控制的测试 1 内部控制的了解与初步评价注册会计师可以采用问卷调查形式 了解企业投资活动内部控制情况 并作出适当的记录 以便下一步进行正常测试 在此基础上 对投资循环的内部控制进行初步评价 估计控制风险水平 以决定是否进行控制测试及控制测试的时间 性质和范围 2 内部控制的控制测试与进一步评价 控制测试程序 1 进行简易抽查 2 检查盘核报告 3 观察职责分工情况 4 检查有价证券的保管制度 5 分析企业投资业务管理报告 注册会计师在完成控制测试之后 应对内部控制进行进一步评价 确定对企业投资循环内部控制的可信赖程度 并重新评估控制风
4、险 以修订实质性测试的计划 健全 有效的应付债券内部控制内容 1 授权审批制度 2 受托管理制度 3 合同或契约制度 4 职责分工制度 5 定期核对制度 6 保管制度 二 筹资循环的内部控制及测试 一 筹资循环的内部控制筹资由债务性筹资和权益筹资组成 由于企业的债务性筹资涉及的短期借款 长期借款 应付债券等内部控制政策和程序基本类似 因此其控制测试的程序也类似 股东权益增减变动的业务较少 但金额较大 注册会计师在审计中一般直接进行实质性测试 下面以应付债券为例 说明负债筹资业务相关的内部控制 二 筹资循环内部控制的测试 下面仍以应付债券为例 说明筹资循环相关内部控制的测试 1 内部控制的了解与
5、初步评价注册会计师一般可以通过询问 观察和检查等方法来了解被审计单位应付债券的内部控制 在了解的基础上 注册会计师应对应付债券的内部控制进行初步评价 估计控制风险水平 以决定是否进行控制测试及控制测试的时间 性质和范围 2 内部控制的控制测试与进一步评价 控制测试 1 取得债券发行 偿还和购回有关文件 检查债券发行是否经董事会授权 是否履行了适当的审批手续 是否符合法律的规定 检查债券的偿还和购回是否按董事会的授权进行 2 索取债券契约 查明企业是否根据契约的规定支付债券利息 3 检查债券入账 债券折价或溢价的会计处理是否正确 核对应付债券的明细账和总账是否相符 核对应付明细账和有关凭证是否相
6、符 4 通过实地观察或询问有关人员或检查有关凭证 了解债券筹资业务的处理情况 确定是否进行恰当的职责分工 5 检查未发行债券的保管情况 查明存取手续是否健全 注册会计师在完成上述程序后 应对企业应付债券内部控制的设计的合理性及执行的有效性进行分析和评价 重新评估控制风险水平 以确定对其实质性测试工作的影响 并针对内部控制薄弱环节提出改进建议 一 负债审计 1 确定负债筹资业务记录是否完整 2 确定负债筹资业务是否真实存在 所产生的负债是否为被审计单位所承担 3 确定负债筹资的的计算是否正确 4 确定被审计单位所有负债筹资业务的会计处理是否正确 5 确定被审计单位负债筹资业务涉及的报表项目在会计
7、报表上的披露是否恰当 第三节投资与筹资循环的实质性程序 1 短期借款的实质性测试 1 获取或编制短期借款明细表 2 函证短期借款 3 审查短期借款的增减 4 审查到期未偿还的短期借款 5 复核借款利息 6 审查外币借款的折算是否准确 7 确定短期借款在资产负债表上的披露是否恰当 2 长期借款的实质性测试 1 获取或编制长期借款明细表 2 审查长期借款的增减 3 函证长期借款 4 审查长期借款的使用 5 审查长期借款费用 6 审查外币长期借款 7 审查到期未偿还的长期借款 8 审查长期借款的会计处理 9 审查长期借款在资产负债表上披露 长期借款审计案例 案情 ABC公司所得税税率为25 法定公积
8、金计提比例为10 注册会计师于2010年2月20日对该公司2009年度 长期借款 明细账和借款合同审阅时 发现该公司2009年10月1日因购买设备向银行借入资金1000万元 借款期限为5年 年利率6 到期一次性还本付息 该公司11月1日一次性支付1000万设备价款 运输费 安装费等 该设备2009年12月31日达到预定可使用状态 注册会计师审查该笔借款2009年应计利息费用的记账凭证 发现其会计分录为 借 财务费用150000贷 长期借款150000 问题 根据 企业会计制度 规定 该笔借款是购建固定资产而专门借入的款项 11 12月份的利息费用符合资本化条件应予资本化 计入固定资产成本 而该
9、公司将10 11 12月份利息费用全部计入财务费用 违反了规定 虚减了资产 增加了费用 虚减了当期利润 属于偷漏所得税的行为 处理 注册会计师应提请该公司作调账处理 补交所得税 调账 冲减多计的财务费用和补计固定资产资本化的利息费用 1000 6 12 2 100000元借 固定资产100000贷 财务费用100000注意 本例中 固定资产2009年12月31日达到预定可使用状态 应从2010年1月开始计提折旧 2009年12月不计折旧 因此不调整2009年的折旧费用 3 应付债券的实质性测试 1 获取或编制应付债券明细表 2 检查债券交易有关原始凭证 3 验算利息费用 应计利息和债券溢价或折
10、价的摊销 4 函证应付债券期末余额 5 检查应付债券的会计处理 6 验明应付债券在资产负债表上的披露是否恰当 应付债券审计案例 案情 ABC公司所得税税率为25 法定公积金计提比例为l0 注册会计师于2010年2月9日在审查该公司应付债券时 了解到该公司2009年12月1日为了偿还银行借款以1060万元的价格发行面值为l000万元的两年期债券 不考虑发行费用 票面利率为6 其会计分录为 借 银行存款10600000贷 应付债券 债券面值10000000 债券溢价600000 12月月末计提利息费用时 其会计分录为 借 财务费用50000贷 应付债券 应计利息50000 问题 根据企业会计制度的
11、规定 该公司发行债券的溢价600000元 应在计提利息时摊销并冲减财务费用 该公司2009年12月末计提利息时未摊销债券溢价 由此造成负债虚增25000元 财务费用虚增25000元 利润虚减25000元 偷漏所得税6250元 处理 注册会计师应提请该公司作调账处理 及时补交所得税 调账 调整债券溢价的摊销 假定采用直线法摊销债券溢价 2009年12月应摊销溢价 600000 2 12 25000元借 应付债券 债券溢价25000贷 财务费用25000改用实际利率法 二 所有者权益的审计 1 验证投资者对企业投入资本的形成和增减变动的真实性 合法性 2 确定资本公积的形成和增减变动的真实性 合法
12、性 3 确定盈余公积 未分配利润的形成和增减变动真实性 合法性 4 确定所有者权益会计记录的完整性 正确性 5 验证所有者权益在会计报表上披露的恰当性 1 实收资本的实质性测试 1 审阅被审计单位合同 章程 营业执照及有关董事会会议记录 2 获取或编制实收资本明细表 3 审查出资期限和出资方式 出资数额和出资比例 4 审查投入资本的真实性及计价的正确性 5 审查实收资本的增减变动 6 审查实收资本是否已在资产负债表上恰当披露 2 资本公积的实质性测试 1 取得或编制资本公积明细表 2 审查资本公积形成的合法性 审查资本 或股本 溢价 审查接受非现金资产捐赠准备和接受现金捐赠 审查股权投资准备
13、审查外币资本折算差额情况 3 审查资本公积使用的合法性 4 审查资本公积披露的恰当性 3 盈余公积的实质性测试 1 获取或编制盈余公积明细表 2 审查盈余公积的提取 3 审查盈余公积的使用 4 审查盈余公积披露的恰当性 4 未分配利润的实质性测试 1 检查利润分配比例是否符合合同 协议 章程及董事会纪要的规定 利润分配数额及年末未分配利润数额是否正确 2 根据审计结果调整本年损益数 直接增加或减少未分配利润 确定调整后的未分配利润数 3 检查未分配利润在资产负债表 利润表及有关附表中披露是否恰当 口径是否一致 三金融资产审计 1 确定金融资产是否存在 并归被审计单位所拥有 2 确定金融资产的增
14、减变动及其收益或损失记录的完整性 3 确定金融资产的核算方法是否正确 4 确定金融资产的期末余额是否正确 5 确定金融资产业务会计处理的正确性 合规性 并在会计报表上披露的恰当性 金融资产审计案例 案情 注册会计师在2010年2月28日对ABC公司的 长期股权投资 A公司 明细账进行审计时 发现一笔可疑记录 时间为2009年11月2日 摘要栏内容为 购买A公司股票1000000股 借方金额为10041450元 注册会计师怀疑其入账价值可能有问题 于是调阅了该笔业务的212号记账凭证和相关原始凭证及有关的资料 212号记账凭证上的会计分录为 借 长期股权投资 A公司10041450贷 银行存款1
15、0041450 其原始凭证和有关的资料反映 ABC公司购买A公司股票1000000股 实际支付10041450元 其中包括已宣告尚未领取的现金股利10000元 另外支付手续费 佣金 税金等31450元 注册会计师认为 ABC公司在购买股票入账时 将应计入 应收股利 的已宣告尚未领取的现金股利10000元计入了 长期股权投资 A公司 账户中 使 长期股权投资 A公司 多计10000元 不符合企业会计制度的规定 出于职业谨慎 注册会计师又调阅了与该股票购进业务有关的银行存款日记账 发现ABC公司11月20日收到现金股利10000元后 在250号记录凭证上做了如下会计分录 借 银行存款10000贷
16、其他应收款 A公司10000 该笔会计分录表明 ABC公司将收到的现金股利记入 其他应收款 这也不符合企业会计制度的规定 为了查明问题具体所在 注册会计师调阅了 其他应收款 A公司 明细账 发现在11月25日该笔业务已注销 相应的11月25日的264号记账凭证上的会计分录为 借 其他应收款 A公司10000贷 银行存款10000注册会计师又通过检查 函证 询问等审计方法 终于查清该笔款项被ABC公司会计人员转移私分 问题 ABC公司会计人员人为多计 长期股权投资 的价值 造成 长期股权投资 虚增 并利用已宣告尚未领取的现金股利会计处理的特点 制造假账 转移 私分现金股利 给ABC公司带来经济损失 这种问题在性质上属于贪污行为 处理 注册会计师应提请ABC公司及时追回私分款项 并建议公司对有关人员进行处理或移交司法机关处理 同时建议该公司进行账务调整 调账 借 其他应收款10000贷 长期股权投资10000
