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1、2010年中级会计实务重要考点梳理、讲解(1)2010-4-20 9:41:00文章来源：财考网【】 【】 不要担心我们基础不好，不要慨叹时间不足，树立起自己的信心，拿出你的勇气，前方还有众人与你携手，还有我与你为伴，我们一起劈荆斩棘，冲向胜利的彼岸。以下是小编对中级会计实务重要考点的梳理、讲解。 一、会计主体、会计主体与法律主体的区分 会计主体是指企业会计确认、计量和报告的空间范围。在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。会计主体不同于法律主体。一般来讲，法律主体必然是一个会计主体，但会计主体不一定是法律主体。 比如，
2、在企业集团的情况下，一个母公司拥有若干个子公司，企业集团在母公司的统一领导下开展经营活动。母子公司虽然是不同的法律主体（母子公司分别也是会计主体），但为了全面的反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量，就有必要将这个企业集团作为一个会计主体，编制合并会计报表（此处的企业集团不是一个法律主体）。 再比如，独立核算的生产车间、销售部门等也可以作为一个会计主体来反映其财务状况，但它们都不是法律主体。 二、收入和利得的理解、区分 要想正确地理解和把握收入和利得的区别和联系，能够熟练地判断和运用收入和利得，需要从二者的定义入手： 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本
3、无关的经济利益的总流入。 利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。 从上面的定义可以看出，二者最终均会导致所有者权益的增加，并都与所有者投入资本无关，这是二者的相同之处。二者的区别在于，收入是企业在日常活动中形成的，而利得是由企业非日常活动所形成的，这是二者的本质区别，在判断一项交易形成的经济利益的流入到底属于收入还是属于利得时，这一点是非常关键的判断依据。 定义中的“日常活动”，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。这里的理解包括两个层面，一是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，二是与经常性活动相关的活动。比
4、如，工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此产生的经济利益的总流入构成收入。而工业企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等，则属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。 企业处置固定资产、无形资产等活动，不是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，也不属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入不构成收入，应当确认为营业外收入，这也构成企业的利得。利得又进一步可分为直接计入所有者权
5、益的利得和直接计入当期损益的利得。直接计入所有者权益的利得是指企业非日常活动所形成的、不应计入当期损益、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。相对应的，直接计入当期损益的利得是指企业非日常活动所形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。 根据上述定义，企业处置固定资产、无形资产、接受损赠、非货币性资产交换、债务重组等所产生的利得属于直接计入当期损益的利得；直接计入所有者权益的利得，如企业的长期股权投资采用权益法核算时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资企业按应享有的份额而增加或减少的资本公积。 另外，因进行股权
6、投资取得的股利收入，属于让渡资产使用权取得的收入，其具体的确认和计量应参照长期股权投资准则的规定处理。 三、实质重于形式要求 实质重于形式要求，其实就是指交易或事项的实质重于法律表现形式。实质重于形式要求要求企业按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，而不应当仅仅按照交易或者事项的法律形式作为会计确认、计量和报告的依据。“实质”是指交易或事项的经济实质，“形式”是指交易或事项的法律形式。 常见的体现实质重于形式要求的交易或者事项有：融资租入固定资产的会计处理；销售商品的售后回购业务、售后回租业务的会计处理以及关联方关系的判断等都与实质重于形式原则有关。 售后回购、售后租回实质上是一种
7、融资行为，企业不能将取到的款项确认为收入。 售后回购是指企业将某项资产出售给其他单位，在出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续的同时，签订书面或口头协议，约定在将来的特定时期，以特定价格无条件将货物购回（事实上这也是购货方购买货物的前提）。在货物购回之前，从法律形式上讲，已经办理了有关资产划转手续，货物的所有权已经转移给了购货方。但从经济实质上讲，由于补充协议规定了出售方在未来某个时间必须购回所出售的商品，该商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，出售方实质上仍然要承担该商品所有权上的主要风险和报酬。而且，出售商品时往往会出现售价高出商品实际价值的情况，若将其确认为收入将导
8、致企业利润虚增。因此，虽然该项交易形式上形成了一笔销售收入，但从交易的实质上看，售后回购只是企业的一种融资行为，并不能将其确认为销售收入。 售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即承租人）将一项自制的或外购的资产或正在使用的资产出售后，又将该资产从买主（即出租人）那里租回，租回后形成两种形式：融资租赁和经营租赁。售后租回从形式上看，首先是为企业带来了收入，并且所出售商品的所有权及所有权上的主要风险和报酬也已转移，但实质上由于售后租回交易中，资产的售价和租金是相互关联的，是以一揽子方式谈判的，是一并计算的。因此，资产的出售和租回实质上是同一笔交易中的两个阶段。如果将售后租回损益一次性确
9、认为出售当期的损益，则有可能难以正确地反映企业的经营业绩。事实上，如果采用高售价、高租金的租赁安排方式，这种租赁对买主来讲不存在不利影响；对于卖主来讲，在出售资产时虽然有巨额销售收入，但这是以未来各期支付高额租金为代价的。因而，为了真实、合理地反映承租人的经营业绩，并且根据权责发生制原则的要求，不应将售后租回损益确认为当期损益，而应予以递延，分摊计入各期损益，会计处理正是看到了这两项业务的实质，在会计核算上并未确认收入，这也正是实质重于形式的体现。 四、谨慎性会计信息质量要求 谨慎性会计信息质量要求的实质是不高估资产和收益，不低估负债和费用。一般来说，企业计提各项准备都是谨慎性会计信息质量要求
10、的体现。企业需要计提减值准备的有以下内容： （1）应收账款和其他应收款计提坏账准备 借：资产减值损失 贷：坏账准备 （2）存货计提跌价准备 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 （3）长期股权投资计提减值准备 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 （4）固定资产计提减值准备 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备 （5）无形资产计提减值准备 借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备 【注】一般情况下，企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“长期股权投资减值准备”、“持有至到
11、期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“贷款损失准备”等科目。 在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。 对于企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”等科目，贷记本科目。 在期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 2010年中级会计实务重要考点
12、梳理、讲解(2)2010-4-20 9:44:00文章来源：财考网【】 【】 一、受托方在委托加工业务中的会计处理 受托方收到委托方发来的用于加工的材料物资，只应在按表外科目专设的“代管商品物资”或“受托加工物资”备查簿中加以登记。 备查簿的登记一般采用单式记账法，收到代管物资时借记“受托加工物资”，退回时贷记该账户即可，无须考虑对应账户问题。该备查簿只作为日后核查的备考。实际领用受托加工物资进行加工时，并不考虑所领用物资的金额，其中的账户记录不计入生产成本、也不列入资产负债表的“存货”项目中。受托方对于加工中实际耗用的由受托方提供的工、料、费（即耗用的辅料、生产工人的工资福利费、分配的制造费
13、用等），应通过“生产成本”账户核算。受托加工物资制造完成，直接在结转发出成本时，自“生产成本”账户的贷方转入“主营业务成本”账户的借方。 受托方的会计核算一般是： 1.收到受托加工的材料时，按合同价（或不记录实际金额）登记备查簿，借记“受托加工物资某公司”（注明物资数量），领用时作相应的附注说明。 2.对于加工过程中发生的生产成本： 借：生产成本 贷：原材料辅助材料应付职工薪酬制造费用 3.加工完成按合同规定发给委托方时： （1）确认销售收入 借：应收账款（银行存款） 贷：主营业务收入（加工费收入） 应交税费应交增值税（销项税额） 应交消费税（如果加工的产品属于消费税应税产品的，受托方应该履行
14、代扣代缴消费税义务，这里的计税价格一般参照同类产品的价格或组成计税价格消费税税率） （2）同时结转成本： 借：主营业务成本 贷：生产成本 （3）在备查簿中将受托加工物资注销，贷记“受托加工物资某公司”（注明物资数量）。 4.受托方上交消费税时： 借：应交税费应交消费税 贷：银行存款 二、收回委托加工物资存货成本的确定 1.一定计入收回委托加工物资存货的成本的：发出材料的实际成本、支付的加工费、运杂费。 2.不一定计入收回委托加工物资存货的成本的：增值税和消费税 （1）增值税：如果企业是一般纳税人，那么所支付增值税可以进行抵扣。如果企业是小规模纳税人，那就计入成本。 （2）消费税：如果收回后直接用于对外销售的，代扣代缴的消费税计入存货成本中。如果收回后继续用于加工应税消费品，计入“应交税费应交消费税”的借方，在以后销售环节中进行抵扣。 三、对专门用于生产某项产品的材料确认减值准备的问题 如果材料发生减值，但是生产的产品没有发生减值，这时材料是不需要计提减值的； 如果材料发生减值，生产的产品也发生减值，则材料按可变现净值计量。其可变现净值为产成品的可估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额；然后用计算出的材料的可变现净值减去材料的账面价值就是材料的减值额； 如果
