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1、1 中级财务会计 32 14 赵静 2 可供出售金融资产持有期间股利和利息在持有期间收到利息或股利与交易性金融资产的处理相同借 其他货币资金贷 投资收益持有期间的应计利息 按照持有至到期投资确认利息收入 摊余成本 溢折价按照实际利率法摊销 根据摊余成本和实际利率确认利息收入 P106例13 142010年12月31日 9732700 583962 6 618999 72借 可供出售金融资产 应计利息50 0000 利息调整11 8999 72贷 投资收益618999 72 3 可供出售金融资产的期末计价可供出售金融资产期末按公允价值计量 可供出售权益工具 股票 按本期末与上期末的公允价值差额确
2、定公允价值变动 P107例15可供出售债权工具 债券 按本期末公允价值与上期末账面价值 包括摊余成本和公允价值变动 的差额确定 P108例16 2009年12月32日的账面价值 9732700 583962 10316662P108例17 2010年12月31日的账面价值 9685800 450000 67232 16 10068567 84 4 例 珠江公司于2007年1月3日购入甲企业当年1月1日发行的5年期债券 票面利率12 面值1000元 珠江公司按1050元 含交易费用 的价格购入100张 该债券到期一次还本 每年付息一次 管理层暂无意图作何种处理 购入时借 可供出售金融资产 面值1
3、00000 溢折价5000贷 银行存款1050002007年年末计算应计利息 确认投资收益 假设实际利率为10 66 105000 10 66 11193借 应收利息12000贷 投资收益11193可供出售金融资产 溢折价807 5 2007年12月31日 该债券的市价为105100元 摊余成本 105000 807 104193公允价值变动 105100 104193 907借 可供出售金融资产 公允价值变动907贷 资本公积 其他资本公积9072008年末计算应计利息 确认投资收益 104193 10 66 11107借 应收利息12000贷 投资收益11107可供出售金融资产 溢折价89
4、32008年12月31日 该债券的市价为102150元 摊余成本 104193 893 103300前期公允价值调整 907帐面价值 103300 907 104207公允价值变动 102150 104207 2057借 资本公积 其他资本公积2057贷 可供出售金融资产 公允价值变动2057 6 假如珠江公司于2009年6月30日按109000元出售该债券 6月30日 确认利息收益 103300 10 66 0 5 5506借 应收利息6000贷 投资收益5506可供出售金融资产 溢折价494摊余成本 103300 494 102806借 银行存款109000可供出售金融资产 公允价值变动1
5、150贷 应收利息6000可供出售金融资产 面值100000 溢折价2806投资收益1344借 投资收益1150贷 资本公积 其他资本公积1150 7 例 甲公司2008年2月20日从证券市场购入股票100万股 每股12元 包含已宣告发放现金股利0 5元 相关交易费用30000元 初始确认时 公司将其划分为可供出售金融资产 借 可供出售金融资产 成本11530000应收股利500000贷 银行存款120300002008年3月20日 甲公司收到乙公司发放的现金股利50万元 借 银行存款500000贷 应收股利5000002008年6月30日 乙公司股票价格为11元 11530000 11000
6、000 530000借 资本公积 其他资本公积530000贷 可供出售金融资产 公允价值变动530000 8 2008年12月31日 乙公司股票价格为13元 13000000 11000000 2000000借 可供出售金融资产 公允价值变动2000000贷 资本公积 其他资本公积20000002009年1月30日 乙公司宣告分派现金股利0 2元 2009年3月20日 甲公司收到乙公司发放的现金股利 借 应收股利200000贷 投资收益200000借 银行存款200000贷 应收股利2000002009年3月30日 出售乙公司股票 收到款项1250万元 借 银行存款12500000投资收益50
7、0000贷 可供出售金融资产 成本11530000 公允价值变动1470000借 资本公积 其他资本公积1470000贷 投资收益1470000 9 可供出售金融资产的减值损失可供出售金融资产期末按公允价值计量 但其公允价值变动并不计入当期损益 而是计入资本公积 如果可供出售金融资产发生减值 无法将其减值损失反映在利润表上 因此当有客观证据表明可供出售金融资产发生减值时 应当计提减值准备 确认减值损失 判断减值的条件 P108通过 可供出售金融资产 公允价值变动 反映其减值准备 可供出售金融资产发生减值时 应将资产减值损失作为企业正常经营损益处理 原已作为资本公积反映的公允价值上升或下跌数额
8、应从资本公积中转出 计入当期损益 P109例18 19借 资产减值损失贷 资本公积 原先通过资本公积反映的下跌数额 可供出售金融资产 公允价值变动 10 债券溢价摊销表 11 中级财务会计 32 15 赵静 12 对已计提资产减值的可供出售金融资产 在以后期间因为事项好转或不利因素消失 公允价值上升时 应恢复可供出售金融资产的价值 可供出售权益工具价值回升时 通过资本公积转回 借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资本公积P110例10可供出售债权工具价值回升时 通过损益账户 资产减值损失 在已确认的减值数额内转回已确认的减值损失 如果公允价值上升额超过了原确认的资产减值损失金额 作为资本公积
9、处理 借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资产减值损失P110例21资本公积 13 可供出售金融资产的出售出售价款与账面价值的差额确认为投资收益 与出售的可供出售金融资产相关的直接计入资本公积的利得和损失一并转出 P111例22 14 第五章持有至到期投资和长期股权投资 15 第一节持有至到期投资 持有至到期投资的概念持有至到期投资是指企业购入的到期日固定 回收金额固定或可确定 且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券 如国债和企业债券 按还本付息的方式不同 可分为 到期一次还本付息到期一次还本 分期付息分期还本 分期付息 16 为了反映持有至到期投资的取得 收益和处置等情况 可设置 持有
10、至到期投资 账户 并设置 债券面值 溢折价 应计利息 明细帐 持有至到期投资 面值 溢折价 或利息调整 应计利息债券溢折价的原因债券的溢价 折价 主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的 17 当债券票面利率高于金融市场利率时 债券发行者按债券票面利率付息会多付利息 在这种情况下 可能会导致债券溢价 这部分溢价差额 属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还 当债券票面利率低于金融市场利率时 债券发行者按债券票面利率付息会少付利息 在这种情况下 可能会导致债券折价 这部分折价差额 属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿 18 持有至到期投资的取得持有至到
11、期投资 按购入时实际支付的价款作为初始投资成本计价入账 包括支付的债券实际买价以及手续费 佣金等交易费用 但实际支付的价款中含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息 应作为短期债权处理 不计入债券的初始成本 计入 应收利息 账户 19 购入债券 如果实际支付的价款中不含有利息溢价购入借 持有至到期投资 面值 溢折价 或利息调整 贷 银行存款折价购入借 持有至到期投资 面值贷 银行存款持有至到期投资 溢折价购入债券 实际支付的价款中含有分期付息的利息借 持有至到期投资 面值应收利息贷 银行存款购入债券 实际支付的价款中含有到期支付的利息借 持有至到期投资 面值持有至到期投资 应计利息贷 银行
12、存款P116例1 3 5 20 持有至到期投资的投资收益及摊余成本确定持有至到期投资摊余成本的确定有两种方法 直线法和实际利率法 直线法 将溢折价金额在债券持有期间平均分摊的方法 直线法的特点是各期的摊销额和投资收益固定不变 但由于随着溢价 折价的摊销 债券投资成本在不断变化 因而各期的投资收益率也在变化 采用直线法能够简化计算工作 但在一项投资业务中各期投资收益率不同 不能客观反映各期的经营业绩 折价购入 投资收益 票面利息 折价摊销溢价购入 投资收益 票面利息 溢价摊销 21 P117例4 22 P118例5 23 中级财务会计 32 16 赵静 24 实际利率法 按初始投资成本 摊余成本
13、 乘以实际利率确认利息收入 各期的投资收益率保持不变 债券投资额不断变化 各期投资收益也不断变化 折价 溢价摊销为票面利息与投资收益的差额 实际利率的确定 分期付息债券债券初始入账价值 债券面值 DFi n 债券票面利息 ADFi nP119到期一次还本付息债券债券初始入账价值 1 i n 债券到期价值P120投资收益 初始投资成本 或摊余成本 实际利率摊余成本 是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以后的余额 P120例7 8 9 25 持有至到期债券的到期兑现持有至到期投债券的到期兑现 是指一次还本债券的到期兑现 如果是一次付息的债券 到期时企业可以收回债券面值和利息 如果是分期付息的债
14、券 到期时企业可以收回债券面值 借 银行存款贷 持有至到期投资 面值 应计利息P122例10 26 持有至到期投资的减值如发行方或债务人发生严重困难 债务人违反合同条款 如偿付利息或本金时发生违约或逾期等 债权人处于经济或法律等方面因素的考虑 对发生财务困难的债务人做出让步 债务人很可能倒闭或进行债务重组等等 债权人应将债权的帐面价值减记至预计未来现金流量现值 减记的金额确认为资产减值损失 计入当期损益 27 按应减记的金额 借记 资产减值损失 科目 贷记 持有至到期投资减值准备 科目 借 资产减值损失贷 持有至到期投资减值准备已计提减值准备的持有至到期债券价值以后又得以恢复 应在原已计提的减
15、值准备金额内 按恢复增加的金额 借记 持有至到期投资减值准备 科目 贷记 资产减值损失 科目 28 第二节长期股权投资 概念 长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资 目的 影响 控制其他企业 投资企业与被投资企业的关系 P123控制 母子公司关系共同控制 合营企业重大影响 联营企业无重大影响 29 长期股权投资的取得按投资企业与被投资企业的关系 长期股权投资的取得分两种情况 企业合并取得的长期股权投资和非企业合并取得的长期股权投资 企业合并取得的长期股权投资初始成本的确定1 同一控制下的企业合并同一控制 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制 30
16、 同一控制下的企业合并 合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的 这种企业合并不属于交易行为 而是参与合并各方资产和负债的重新组合 因此 合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量 合并方以支付现金 转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 31 长期股权投资初始投资成本与支付的现金 转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额 应当调整资本公积 资本公积不足冲减的 调整留存收益 例 甲 乙两家公司同属丙公司的子公司 甲公司于2006年3月1日以货币资金1000万元取得乙公司60 的股份 乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万 初始投资成本 2000 60 1200万借 长期股权投资12000000贷 现金10000000资本公积2000000P125例11 32 合并方以发行股票方式取得被合并方股权 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 按照发行股份的面值总额作为股本 长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额 应当调整资本公
