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1、第十二章股份支付内容框架1.股份支付概述2.股份支付的确认和计量3.股份支付的应用举例考情分析本章在考试中，主、客观题型均可出现，考试出题频率较高，部分内容比较晦涩难懂。近几年考试涉及的知识点主要有：股份支付类型的判断、股份支付的计量原则、两种股份支付类型下对报表项目的影响、可行权条件的修改、回购股份进行职工期权激励、集团内股份支付的处理以及授予限制性股票的会计处理等，本章还可与每股收益、所得税等章节内容结合。 第一节股份支付概述知识点：股份支付的概念、主要环节和类型股份支付是企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。特征：股份支付是企业与职工或其他
2、方之间发生的交易；股份支付是以获取职工或其他方服务为目的的交易；股份支付交易的对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关。主要环节授予日股份支付协议获得股东大会或类似机构批准的日期。 可行权日 指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。有的股份支付是一次可行权，有的则是分期可行权。行权日 行使权利、获取现金或权益工具的日期。出售日 持有人将行使期权所取得的期权股票出售的日期。类型权益结算 为获取服务而以股份或其他权益工具结算的交易。现金结算为获取服务而承担交付现金或其他资产义务的交易。 【例题单选题】下列各项中，应当作为以现金结算的股份支付进行会计处理的是
3、（）。A.以低于市价向员工出售限制性股票的计划B.授予高管人员低于市价购买公司股票的期权计划C.公司承诺达到业绩条件时向员工无对价定向发行股票的计划D.授予研发人员以预期股价相对于基准日股价的上涨幅度为基础支付奖励款的计划正确答案D答案解析选项A、B、C均应当作为以权益结算的股份支付进行处理。 第二节股份支付的确认和计量知识点：股份支付的确认和计量原则权益结算的股份支付有等待期企业应在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入资本公积中的其他资本公积。没等待期对于授予后立即可行权的换取
4、职工提供服务的权益结算的股份支付，应在授予日按照权益工具的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入资本公积中的股本溢价。 换取其他方服务的，应优先采用所提供服务的公允价值。提示：对于换取其他方服务的股份支付，企业应当按照其他方服务在取得日的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或费用；如果其他方服务的公允价值不能可靠计量，但权益工具的公允价值能够可靠计量时，企业应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或费用。提示：在极少数情况下，授予权益工具的公允价值无法可靠计量，企业应在获取服务的时点、后续的每个资产负债表日和结算日，以内在价值计量该权益工具，内
5、在价值的变动应计入当期损益。同时，企业应以最终可行权或实际行权的权益工具数量为基础，确认取得服务的金额。内在价值是指交易对方有权认购或取得的股份的公允价值，与其按照股份支付协议应当支付的价格间的差额。【例题单选题】216年1月1日，甲公司经股东大会批准与其高管人员签订股份支付协议，协议约定：等待期为自216年1月1日起两年，两年期满有关高管人员在甲公司工作且每年净资产收益率不低于15%的，高管人员每人可无偿取得10万股甲公司股票。甲公司普通股按董事会批准该股份支付协议前20天平均市场价格计算的公允价值为20元/股，授予日甲公司普通股的公允价值为18元/股。216年12月31日，甲公司普通股的公
6、允价值25元/股。根据甲公司生产经营情况及市场价格波动等因素综合考虑，甲公司预计该股份支付行权日其普通股的公允价值为24元/股。不考虑其他因素，下列各项中，属于甲公司在计算216年因该股份支付确认费用时应使用的普通股的公允价值是（）。A.预计行权日甲公司普通股的公允价值B.216年1月1日甲公司普通股的公允价值C.216年12月31日甲公司普通股的公允价值D.董事会批准该股份支付协议前20天按甲公司普通股平均市场价格计算的公允价值正确答案B答案解析以权益结算的股份支付，企业应在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计
7、入相关资产成本或当期费用。【例题单选题】206年1月1日，经股东大会批准，甲公司向50名高管人员每人授予1万份股票期权。根据股份支付协议规定，这些高管人员自206年1月1日起在甲公司连续服务3年，即可以每股5元的价格购买1万股甲公司普通股。206年1月1日，每份股票期权的公允价值为15元。206年没有高管人员离开公司，甲公司预计在未来两年将有5名高管人员离开公司。206年12月31日，甲公司授予高管的股票期权每份公允价值为13元。甲公司因该股份支付协议在206年应确认的职工薪酬费用金额是（）。A.195万元B.216.67万元 C.225万元D.250万元正确答案C答案解析职工薪酬费用金额（5
8、05）151/3225（万元）现金结算的股份支付有等待期企业应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债，并在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债（应付职工薪酬）的公允价值进行重新计量，并将其变动计入损益。没等待期对于授予后立即可行权的现金结算的股份支付，企业应当在授予日按照企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用，同时计入负债，并在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值进行重新计量，并将其变动计入损益。【例题单选题】经股东大会批准，M公司2010年1月1日实施股权激励计划
9、，具体内容为：M公司授予其100名中层以上管理人员每人1 000份现金股票增值权。可行权日为2013年12月31日。该增值权应在2015年12月31日之前行使完毕。M公司授予日股票市价为每股5元，截至2013年累计确认负债600 000元，2010年至2013年共有10人离职，2014年没有人离职但有8人行权，共支付现金88 000元。2014年年末增值权公允价值为12元，预计2015年没有人员离职。M公司因该项股份支付在2014年应确认的公允价值变动损益为（）。A.384 000元B.472 000元C.102000元D.102 000元正确答案B答案解析M公司2014年应确认的公允价值变动
10、损益12（100108）1 000600 00088 000472 000（元）知识点：可行权条件的种类、处理和修改可行权条件是指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务且该服务使职工或其他方具有获取权益工具或现金等权利的条件。业绩条件是指职工或其他方完成规定服务期限且企业已达到特定业绩目标才行权的条件。包括市场条件和非市场条件。市场条件指行权价格等与权益工具市场价格相关的业绩条件。 非市场条件除市场条件之外的其他业绩条件，如最低盈利目标。 服务期限条件是指职工或其他方完成规定服务期限才可行权。提示：市场条件是否得到满足不影响企业对预计可行权情况的估计。对于可行权条件为市场条件的股份支付，只
11、要职工满足了其他所有非市场条件（如利润增长率、服务期限等），企业就应当确认已取得的服务。非市场条件是否得到满足影响企业对预计可行权情况的估计。即没有满足非市场条件时，不应确认相关费用。提示：无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，甚至取消权益工具的授予或结算该权益工具，企业都应至少确认按照所授予的权益工具在授予日的公允价值来计量获取的相应服务，除非因不能满足权益工具的可行权条件（除市场条件外）而无法可行权。有利于职工的修改增加授予权益工具的公允价值企业应按照权益工具公允价值的增加相应地确认取得服务的增加。增加授予权益工具的数量企业应将增加的权益工具的公允价值相应地确认为取得服务的增加。修改可
12、行权条件，如缩短等待期等企业在处理可行权条件时，应当考虑修改后的可行权条件。不利于职工的修改减少授予权益工具的公允价值应当继续以权益工具在授予日的公允价值为基础确认取得服务的金额。减少授予权益工具的数量应当将减少部分作为已授予的权益工具的取消来进行处理。修改可行权条件，如延长等待期等企业在处理可行权条件时，不应考虑修改后的可行权条件。【例题多选题】下列关于股份支付可行权条件的修改，表述正确的有（）。A.增加授予权益工具公允价值的，企业应按照权益工具公允价值的增加相应地确认取得服务的增加；减少授予权益工具公允价值的，企业应按照权益工具公允价值的减少相应地确认取得服务的减少B.在取消或结算时，支付
13、给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期损益C.如果向职工授予新的权益工具，并在新权益工具授予日认定所授予的新权益工具是用于替代被取消的权益工具的，企业应以与处理原权益工具条款和条件修改相同的方式，对所授予的替代权益工具进行处理D.如果回购职工已可行权的权益工具，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用 正确答案BCD知识点：股份支付的取消或结算取消或结算企业在等待期内取消或结算权益工具：（1）将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额。（因未满足可行权条件而被取消的除外）。（2）在
14、取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。（3）如果向职工授予新的权益工具，用于替代原权益工具的，企业应以与原权益工具条款和条件修改相同的方式进行处理；未认定为替代权益工具的，作为新授予的股份支付处理。 【拓展】怎样区分股份支付计划的取消与作废？ 【解答】 “取消”往往源于企业的主动行为，为防止企业随意取消股权激励计划，准则规定将取消作为加速可行权处理，将剩余等待期内应确认的金额立即计入当期损益。“作废”是源于职工没有能够满足提前设定的可行权条件，故对于作废的股权激励会冲销以前确认的相关费用。 【例题计算分析题】A公司为上市公司。211年1月20日，A公司向25名公司高级管理人员授予了1500万股限制性股票，授予价格为8元，授予后锁定3年。211年、212年、213年为申请解锁考核年，每年的解锁比例分别为30%、30%和40%，即450万股、450万股和600万股。经测算，授予日限制性股票的公允价值总额为15000万元。该计划为一次授予、分期行权的计划，费用在各期的分摊如下表所示（单位：万元）分摊第一期第二期第三期合计计入211年 4500 2250 2000 8750计入212年 2250 2000 4250 计入213年 2000 2000 合 计4500 4500 6
