税务会计与税务筹划 第2章

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1、增值税的会计核算与税务筹划 增值税转型改革背景我国现行增值税制诞生于1994年 当时通货膨胀和短缺经济 是我国面对的主要矛盾 财政收入不足 财政收入占GDP比重偏低 也是面对的主要难题 在此宏观背景下 增值税税制自然就选择了税基相对较宽的生产型增值税 不允许抵扣购入固定资产支出 随着时间的推移 我国的经济环境发生深刻变化 目前 我国面临全球性金融危机重压下的总需求萎缩和产能过剩 生产型增值税所具有的约束消费和抑制投资倾向 已不合时宜 适时推出增值税转型改革 对于增强企业发展后劲 提高我国企业竞争力和抗风险能力 克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响 都具有十分重要的作用 在此背景下 国务院常

2、务会议决定自2009年1月1日起 在全国范围内实施增值税转型改革 2 增值税转型改革的主要内容1 实行消费型增值税 外购固定资产可以抵扣 包括其运费 但仅限于设备类 2 小规模纳税人认定标准下调 工业类企业年应税销售额50万元以下 商业类企业年应税销售额80万元以下 3 小规模纳税人征收率不再划分行业 一律3 4 不得抵扣进项税额中 非正常损失 范围缩小 只限于因管理不善造成的损失 5 资源税应税矿产品的增值税税率由13 变为17 6 取消 废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税 和 生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资 按10 计算抵扣进项税额 的政策 按正常

3、购销货物处理 对符合条件的增值税一般纳税人销售再生资源缴纳的增值税实行先征后退政策 7 以一个月为一期缴纳税款的 纳税期限从次月10日内调整为15日内 3 教学目标与要求 熟悉增值税的相关政策规定 掌握增值税涉税经济业务的会计处理 清楚增值税纳税筹划的基本思路与技巧 本章内容 2 1增值税概述 2 2一般纳税人增值税的计算与申报 2 3一般纳税人增值税的会计核算 2 4小规模纳税人增值税的计算 核算与申报 2 5增值税的税务筹划 4 第一节增值税概述 增值税的概念增值税是对商品生产 流通 劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税 1 理论增值额 2 法定增值额 5 第一节增值

4、税概述 增值税的类型1 生产型增值税2 收入型增值税3 消费型增值税 6 第一节增值税概述 例1 甲公司2008年12月31日从外部购买机器设备一台 价款1440000元 增值税244800元 假设该项固定资产的使用年限为4年 预计净残值为0 采用平均年限法计提折旧 1 生产型增值税借 固定资产1684800 1440000 244800 贷 银行存款1684800 1440000 244800 2009年12月31日计提折旧 1684800 4 421200 元 借 制造费用421200贷 累计折旧421200 2 收入型增值税借 固定资产1684800 1440000 244800 贷 银

5、行存款16848002009年12月31日计提折旧 1684800 4 421200 元 借 制造费用360000 1440000 4 应交税费 应交增值税 进项税额 61200 244800 4 贷 累计折旧421200 3 消费型增值税借 固定资产1440000应交税费 应交增值税 进项税额 244800贷 银行存款16848002009年12月31日计提折旧 1440000 4 360000 元 借 制造费用360000贷 累计折旧360000 7 第一节增值税概述 增值税的特点1 保持税收中性2 普遍征收3 税收负担由商品最终消费者承担4 间接计税法 实行税款抵扣制度5 实行比例税率6

6、 实行价外税制度 8 第一节增值税概述 增值税征收范围 例2 根据增值税法律制度的规定 下列各项中 不属于增值税征税范围的是 2010年 中级经济法 第14题 A 销售电力B 销售热力C 销售天然气D 销售房地产 9 补充 营改增简介 10 现行税制主要格局 11 现行税制的缺陷 1 增值税和营业税并行 破坏了增值税的抵扣链条 增值税具有 中性 的优点 即在筹集财政收入的同时并不对经济主体施加 区别对待 客观上有利于引导企业在公平竞争中做大做强 但要充分发挥增值税的中性效应 前提之一就是税基尽可能宽广 最好包含所有的商品和服务 而现行税制中 增值税征税范围较狭窄 导致其中性效应大打折扣 2 将

7、大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外 对服务业发展造成了不利影响 3 两套税制并行造成了税收征管实践中的一些困境 比如 在现代市场经济中 商品和服务捆绑销售的行为越来越多 要准确划分商品和服务各自的比例也越来越难 在新形势下 逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务 以增值税取代营业税 符合国际惯例 是必然选择 12 营改增涉及应税服务范围 应税服务范围详见 应税服务范围注释 13 营改增涉及应税服务范围 续 14 营改增前后税率对比 15 营改增启动时间 为进一步完善税收制度 支持现代服务业发展 2011年10月26日国务院常务会议决定开展深化增值税制度改革试点 11月16日 财政部和

8、国家税务总局发布经国务院同意的 营业税改征增值税试点方案 财税 2011 110号 同时印发了 关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知 财税 2011 111号 包括一个办法两个规定 一个办法 即 交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法 两个规定 即 交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定 和 交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定 前一个规定是对试点实施办法的补充 主要解决试点期间试点地区和非试点地区 试点纳税人和非试点纳税人的政策衔接问题 后一个规定是过渡政策规定 解决的是目前营业税纳税人改成增值税纳

9、税人后税收优惠如何延续 以及对因试点造成部分行业税负上升如何处理的问题 明确从2012年1月1日起 在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展营业税改为征收增值税的试点 16 营改增试点的扩围 17 分阶段推进 18 营改增试点的意义 是国家税制改革的一项重大安排 有利于减少营业税重复征税 使市场细分和分工协作不受税制影响 有利于在一定程度上完整和延伸二三产业增值税抵扣链条 促进二三产业融合发展 有利于建立覆盖货物和劳务领域的增值税出口退税制度 全面改善我国的出口税收环境 在上海实施试点 有利于促进上海经济创新驱动 转型发展 有利于提升上海企业在国内外市场的竞争力 也有利于今后在全国推行增值税扩

10、围发挥示范引导作用 19 营改增对国民经济的影响 20 营改增对企业税负的潜在影响 21 营改增试点的主要内容 1 在现有17 13 税率基础上 增加6 11 两档税率 2 提供有形动产租赁服务 税率为17 提供交通运输业服务包括陆路运输服务 水路运输服务 航空运输服务 管道运输服务 税率为11 部分现代服务业包括研发和技术服务 信息技术服务 文化创意服务 物流辅助服务 鉴证咨询服务 税率为6 年应税服务销售额500万以下 交通运输业和部分现代服务业 适用简易征收方式征收率为3 3 继续延续国家确定的原营业税优惠政策 4 试点期间原归属试点地区的营业税收入 改征增值税后收入仍归属试点地区 5

11、纳入改革试点的纳税人开出的增值税专用发票 受票方为增值税一般纳税人的 可按规定抵扣 22 选择上海作为试点城市的考虑 考虑到上海市服务业门类齐全 辐射作用非常明显 选择在上海市进行先行试点 有利于为全面实施改革积累经验 试点选在上海 在一定程度上与其国 地税没分家 还属于一个局 易操作有关 增值税由国税局负责征收 税收收入中75 为中央财政收入 25 为地方收入 营业税是地方税种 由地税局负责征收 全部为地方收入 试点期间原归属试点地区的营业税收入 改征增值税后收入仍归属试点地区 这消除了地方政府的顾虑 23 选择交通运输业试点主要考虑 一是交通运输业与生产流通联系紧密 在生产服务业中占有重要

12、地位 二是运输费用属于现行增值税进项税额抵扣范围 运费发票已纳入增值税管理体系 改革的基础较好 其他原因 24 选择部分现代服务业试点主要考虑 一是现代服务业是衡量一个国家经济社会发达程度的重要标志 通过改革支持其发展有利于提升国家综合实力 二是选择与制造业关系密切的部分现代服务业进行试点 可以减少产业分工细化存在的重复征税因素 既有利于现代服务业的发展 也有利于制造业产业升级和技术进步 25 江苏与上海试点差异 江苏与上海政策区别在于 江苏允许公交线路客运业务选择11 和3 两种税率 江苏规定特约车 旅游包车纯交通业务只能选择11 税率 江苏至今未出台 交通运输业务收入按11 缴纳增值税后比

13、原征收营业税增加部分由财政返还 政策 26 营改增一般计税方法示例 例 某试点地区一般纳税人2012年3月取得交通运输收入111万元 含税 当月外购汽油10万元 购入运输车辆20万元 不含税金额 取得增值税专用发票 发生的联运支出50万元 不含税金额 试点地区纳税人提供 取得专用发票 该纳税人2012年3月应纳税额 111 1 11 11 10 17 20 17 50 11 11 1 7 3 4 5 5 0 4万元 27 营改增简易计税方法示例 例 某试点企业某项交通运输服务含税销售额为103元 在计算时应先扣除税额 即103 1 3 100元 用于计算应纳税额的销售额即为100元 则应纳增值

14、税额为100 3 3元 和原营业税计税方法的对比 原营业税应纳税额 103 3 3 09元 28 营改增前后核算对比 一般纳税人 应税服务 乙公司为增值税一般纳税人 2012年1月9日对外提设计服务取得收入100万元 开具增值税专用发票注明价款100万元 增值税额6万元 接受A公司提供的设计劳务 取得增值税专用发票价款50万元 注明增值税额3万元 根据上述业务 企业有关会计处理 试点后 1 提供应税服务借 应收账款1060000贷 主营业务收入1000000应交税费 应交增值税 销项税额 600002 购进应税服务借 主营业务成本500000应交税费 应交增值税 进项税额 30000贷 应付账

15、款5300003 上交本月应纳增值税借 应交税费 应交增值税30000贷 银行存款30000 试点前 1 提供应税服务借 应收账款1060000贷 主营业务收入1060000借 营业税金及附加53000贷 应交税费 应交营业税530002 购进应税服务借 主营业务成本530000贷 应付账款530000 29 营改增前后核算对比 小规模纳税人 乙公司为增值税小规模纳税人 2012年1月9日对外提供应税服务取得收入103万元 为此向A公司购入材料取得增值税专用发票价款10万元 注明增值税额1 7万元 根据上述业务 企业做会计分录如下 试点后 1 提供应税服务借 应收账款1030000贷 主营业务

16、收入1000000应交税费 应交增值税300002 购进应税服务借 主营业务成本117000贷 应付账款1170003 上交本月应纳增值税借 应交税费 应交增值税30000贷 银行存款30000 试点前 1 提供应税服务借 应收账款1030000贷 主营业务收入1030000借 营业税金及附加51500贷 应交税费 应交营业税515002 购进应税服务借 主营业务成本117000贷 应付账款117000 30 第一节增值税概述 视同销售行为 将货物交付他人代销 销售代销货物 非同一县 市 将货物从一个机构移送他机构用于销售 将自产或委托加工的货物用于非应税项目 将自产 委托加工或购买货物作为投资 提供给其他单位或个体经营者 将自产 委托加工或购买的货物分配给股东或投资者 将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费 将自产 委托加工或购买的货物无偿赠送他人 31 第一节增值税概述 问题 财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知 财税 2009 9号 第二条第 一 二 项中所称纳税人销售自己使用过的物品与纳税人销售旧货分别适用不同的征税办法 请问自