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1、从中西方会计制度差异看国外 ERP 系统的差异ERP 软件在发达国家企业的使用非常普遍，据计算机世界报报道全球经济 500 强企业中有超过 80的企业使用 ERP 软件来管理企业活动，发达国家在中小型企业中采用 ERP 软件的比例也相当高。 目前国内企业中购买了 ERP 软件的不少，但真正实施成功的却不多。许多企业花大价钱购买 ERP 软件，花很大的精力来实施，最终却没有达到预期的目的。分析 ERP 实施失败的原因，一个重要的方面是由于中西方会计制度存在的差异。目前可供国内企业选择的 ERP 软件，大多数是国外的著名 ERP 软件汉化后的产品，基本上没有为中国企业做特殊的修改。ERP 软件一般
2、包括采购、库存、销售、生产、财务等模块，除财务之外的其他模块的实施一般没有什么问题，即使有也不是软件本身的问题，因为在这几方面国外和国内基本上没有什么大的差别。问题出在财务模块上。由于软件是为国外企业编制的，其财务模块也是按西方会计制度编写的。由于中西会计制度存在的差异，国内企业在实施 ERP 软件的财务模块时往往会面对种种困难。只有弄清 ERP 软件中会计思想与中国会计制度的差异才能正确估计面对的困难，找到最合适的解决办法。本文的目的并不打算在理论上阐述中西会计制度的差异，而仅仅希望通过几个较典型的例子而使读者体会在具体问题上中西会计制度处理上的差异： 一、对于“货到票未到” 的处理 所谓“
3、货到票未到” 是指企业在采购过程中，采购的原材料先到达企业，而采购发票要滞后一段时间才到。对于这种情况，中国企业会计处理的方式有两种，一种是根本不入帐，另一种是月底“暂估入库” ，月初“ 红字冲回”。对于第一种方式，财务部门的处理比较简单，并可以通过财务与仓库的对帐来体现“货到票未到”的数量。由于财务帐无法正确反映企业的库存情况，容易造成帐实不符，并且如果允许车间领用未记财务帐的原料，则财务的原材料帐上容易出现红数（即库存数量为负数）的情况。对于被广泛使用的第二种方式，虽然在数量上不会出现红数，但当库存数量比较少时，容易造成库存成本的异常。例如某企业原料 A 的库存数量为 0，采购了 100
4、吨，入库时单价暂估为 100 元/ 吨，车间生产领用了 95 吨，按单价 100 元吨记帐。第二个月采购发票送达，单价 90 元/吨，则剩余 5 吨的单价是（90 元100 吨100 元95 吨）5 吨=100 元/吨。也就是说如果谁领用剩余的 5 吨原料，每吨要倒找 100 元。在这种情况下，必然会影响成本核算的准确性。 在 ERP 软件中体现的西方会计采取了一种截然不同的方式，它认为“ 货到票未到”是一种比较普遍的情况，并为这种情况专门设定了一个帐户，称为“应付凭证”。当采购的原料入库时借记“原材料” ，贷记“应付凭证”，当采购发票到达时借记“ 应付凭证”，贷记“应付帐款”。即使货与发票同
5、时到达，也同样按上述方法记帐。“应付凭证” 的月底余额在贷方，表示“ 货到票未到”的总金额。 发票到达后，如果发票金额与记帐金额不符，则并不调整“原材料”科目，而是将差额记在一个专门的科目“库存调整” 上。“原材料”与“库存调整”科目的结合就能反映企业的实际库存金额。这有点类似于计划成本计价法，但原材料的单位成本又是采用移动平均的，只不过采用的单价有时是估价的。采用这种方法的依据是认为估价与实际价格相差不大，从整个原材料库存或长期看，“库存调整”科目的总余额接近于 0。采用这种方法的好处是不会引起原材料成本的异常，处理也比较简单。但一般情况下，所有原材料的单位成本乘以数量后的总额，与原材料科目
6、的余额存在差异。 国内的会计往往不能接受这种计价方法，也不能接受软件的计算结果。所以 ERP 软件的“ 原材料”科目余额和原材料的单位成本不被会计记帐采用，而仅仅作为参考。 二、对于采购退货的处理 对于采购退货，国内会计一般会根据采购价格，贷记“原材料 ”，借记“应付帐款” ，同时调整退货原材料的单位成本。只要退货材料的单价不等于库存中的材料单位成本，则退货会引起库存单位成本的变化。例如，库存中 B 材料的数量为 10 个，单位成本 6 元，以单价 10 元采购 10 个，则 B 材料的单位成本变为 8 元，总成本 208=160 元。由于某种原因将刚刚采购的材料退货，则库存中的 B 材料恢复
7、为 10个6 元=60 元。如果退货时库存中数量较少时，就可能出现负数的单位成本。例如，如果 B 材料发生退货时的库存数量为 12 个，单位成本为 8 元，则 10 个 B 材料退货后的单位成本是（1281010）/2= 2 元。在 ERP 软件中发生采购退货时，按采购价格减少“应付帐款” ，但按当前库存的单位成本减少库存材料成本，差额记在“库存调整”科目中。例如，库存中 B 材料的数量为 10 个，单位成本 6 元，以单价 10 元采购 10 个，则 B 材料的单位成本变为 8 元，总成本 208=160 元。由于某种原因将刚刚采购的材料退货，则库存中的 B 材料单位成本仍然为 8 元，记帐
8、方式是借记“应付帐款”10 元10 个=100 元，贷记“原材料”8 元10 个=80 元，20 元的差额贷记在“库存调整” 上。 从表面上看中国会计的记帐方式好像十分合理，在总金额上也相当准确，但当材料的库存数量较少时，容易出现异常的材料成本，并且处理复杂。而 ERP 软件的记帐方式的特点是处理简单，其依据是认为采购退货出现的机会比较小，退货价格与库存单价的差距比较小，记录在“库存调整 ”科目下的差额也比较小，不必做复杂的处理。 三、对于产成品的成本核算 中国财务进行成本核算的方式是，月底计算出全月的材料费、工人工资、水电费、折旧费等各种成本总额，统计全月产成品和半成品产量，将总成本按一定成
9、本分配办法向产成品和半成品中分摊，全部分摊干净。这种手工分摊的成本核算方式表面上看来比较精确，因为没有留下余额。但这种方法比较粗放，工作量也比较大，往往只能分摊到产品大类，无法精确核算具体的某种产品的成本。并且在时间上比较滞后，月初或月中时无法及时获得产品的相对准确的成本数据，是“事后算帐 ”的一种成本核算方式。 在 ERP 软件中的成本核算是一种自动计算的成本核算方式，每次产成品入库时，软件会自动计算出产品的成本，是一种实时的成本核算方式。ERP 软件是如何做到这点的呢？原来，ERP 软件对工厂的生产车间进行了细分，划分了许多工作中心，每个工作中心都有一些相应的费率设定，当某种产品流过某个工
10、作中心时，软件会自动计算产品在每个工作中心花费的加工时间，从而计算出产品在这个工作中心上分摊的人工费、制造费，当产品流过一系列工作中心最后完工时，将各个工作中心上分摊的成本累加起来，再加上材料费，就计算出了这个产品的成本。这种成本核算是一种“实时算帐” 的核算方式。采用这种成本核算方式，可以计算出最明细产品的成本。当然采用这种成本核算方式对工作中心划分的科学性、工作中心费率设定的准确性的要求都比较高，需要有经验的 ERP 专家的指导。 由于软件是根据历史经验自动分摊的成本，到月底必然出现本月所有发生的人工费、制造费等没用分配完或分配多了的情况，如果差额较大，则需要人工分配差额，或者将差额按待处
11、理资产损溢处理。如果连续几个月出现比较大的正向或负向差额，则需要考虑调整工作中心的费率设定。 有人认为 ERP 软件采用的成本核算方式得到的结果不准，因为留有差额。实际上用人工分摊成本的方法更不准，因为人工方法比较粗放，不够细化，虽然在总数上看好像比较准，但对于具体的产品，其结果远不如软件自动计算的准确。通过以上的分析可以看到，国内企业几乎无法使用进口 ERP 软件中的财务模块，其财务模块中的数据只能作为参考，这对于企业花费巨资购买的 ERP 软件，不能不说是一个遗憾。由于 ERP 软件的财务模块无法使用，国内企业一般同时使用国产财务软件和进口 ERP 软件。由于两者的数据无法共享，同样的凭证往往要在两个系统各录入一次，这既增加了财务人员的工作强度，又容易出现人为的录入错误，造成两个系统的帐对不起来。使用了两套系统的企业，财务人员经常在月底花几天的时间查账，以便找到两套系统数据对不起来的原因。为了克服这一尴尬问题，国内已经有财务软件商试图和国外的 ERP 厂商合作，将财务软件和 ERP 软件集成起来。这需要双方都改进自己的软件，相信在不久的将来，一定会有既符合中国财务制度，又包含先进的 ERP 管理思想的企业管理完整解决方案出台。
