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1、学习情景5收集审计证据与编制审计工作底稿 任务一审计证据的性质一 审计证据的含义和内容审计证据是指审计人员为了得出审计结论 形成审计意见而使用的所有信息 包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息 二者构成审计证据 缺一不可 只有将两者结合在一起 才能将审计风险降至可以接受的水平 二 审计证据的特征审计证据的特征表现为充分性和适当性 即审计人员应当获取充分 适当的审计证据 以得出合理的审计结论 作为形成审计意见的基础 审计证据的充分性 也称足够性 是对审计证据的数量的衡量 主要与审计人员确定的样本量有关 一般来讲 审计人员获取审计证据的数量主要受错报风险和审计质量的影响 即 错报风险越大
2、 需要的审计证据可能越多 审计证据质量越高 需要的审计证据可能越少 审计证据的适当性 是对审计证据质量的衡量 即审计证据支持各类交易 账户余额 列报 包括披露 的相关认定 包括审计证据的相关性和可靠性 审计证据的相关性是指审计证据应与审计目标相关联 审计人员只能利用与审计目标相关联的审计证据来证实被审计单位所认定的事项 如存货监盘只能确定存货是否存在 是否短缺或毁损 但不能确定存货是否归被审计单位所有 存货的计价是否适当 审计证据的可靠性是指证据的可靠程度 审计证据应能如实反映客观事实 如审计人员亲自检查存货所获得的证据 三 审计证据的种类 一 按照审计证据来源分类1 外部证据外部证据是指产生
3、于被审计单位外部的审计证据 包括未经过被审计单位的外部证据和经过被审计单位的外部证据 2 内部证据内部证据是指产生于被审计单位的审计证据 如各类会计凭证 会计账簿 被审计单位编制的各种试算平衡表 管理当局声明 重要的计划 重要的合同等 3 审计人员亲自获得的证据审计人员亲自获得的证据是指审计人员亲自进行实地检查 观察 计算等程序直接获得的证据 如审计人员亲自参与盘点或监督盘点编制的盘点表 审计人员重新计算的被审计单位成本数据等 二 按照审计证据形态分类1 实物证据实物证据是指通过观察或盘点所取得的 用以确定某些实物资产是否真实存在的证据 比如通过监盘存货来验证存货的存在性及其数量 2 书面证据
4、书面证据是指审计人员获得的各种以书面文件为记录形式的证据 书面证据是审计证据的主要组成部分 也称为基本证据 3 口头证据口头证据是指被审计单位的有关人士对于审计人员提出的问题所做的口头答复所形成的证据 口头证据证明能力较弱 但可以提供重要线索 4 环境证据环境证据是指对被审计单位产生影响的各种情况 主要包括 被审计单位面临的外部环境 被审计单位的内部状况 其中 被审计单位的内部状况包括企业内部控制状况 企业管理人员的素质 各种管理条件和管理水平 环境证据有助于了解被审计单位的状况 但其证明力较弱 三 按照取得审计证据的方法分类1 监盘证据 指审计人员通过监督盘点获得的证据 2 观察证据 是指审
5、计人员运用观察的方法获得的证据 观察证据与监盘证据也合称为检查证据 3 询证证据 询证证据是指审计人员运用向被审计单位以外的第三方发询证函取得的审计证据 询证函的证明力来源于其独立性 因为询证函是直接由审计人员从被审计单位以外的第三方取得的 4 计算证据 指审计人员通过自己计算获得证据 计算证据是审计人员在实施计算 重新计算和对账等审计程序时所产生的证据 是审计人员直接进行计算的结果 5 分析性证据 指审计人员运用分析性方法获得的证据 审计人员需要对被审计单位重要的比率或趋势进行分析和评价 包括调查这些比率或趋势的异常变动及其预期数额和相关信息的差异 常用的方法是比较分析法 比率分析法 趋势分
6、析法三种 四 审计证据的收集与评价收集审计证据是整个审计过程的核心工作 审计人员可以采用检查记录或文件 检查有形资产 观察 询问 函证 重新计算 重新执行 分析程序等审计程序 审计人员应当时刻保持职业怀疑态度 运用职业判断 收集并评价审计证据的充分性和适当性 任务案例 注册会计师李浩审计成华公司2011年度会计报表时 发现2011年12月16日发生了一笔巨额广告费计人民币16000万元 而对于这笔广告费 成华公司仅提供了一份与一海外公司 RegalLuckyLimited 签署的推广服务合约 并声称相应的广告服务已全部于2011年度提供 注册会计师李浩向成华公司索要相关资料 如媒体履行报告 推
7、广报告 发票 所提供的清单及时间表等 以证实该推广服务合约已于2011年度履行完毕 但成华公司未能提供 因此注册会计师对此出具了无法表示意见的审计报告 任务分析及处理 根据权责发生制原则 只有在相关的成本费用已经发生 才能确认相应的费用 本案例中 成华公司未向注册会计师提供任何以证实推广服务合约已于2011年度履行完毕的书面证据 譬如 媒体履行报告 推广报告 发票 所提供的清单及时间表等 因此 注册会计师无法获取充分 适当的审计证据以判断该笔广告费是否真实地反映了交易的实质 由于该笔广告费金额巨大 对会计报表的整体公允反映有重大影响 注册会计师对此出具无法表示意见的审计报告是适当的 任务二获取
8、审计证据的审计程序 任务引导案例 注册会计师李浩审计华星公司2011年度会计报表时 发现华星公司2011年3月份支出240万元购买一栋别墅 赠送给了王华 李浩检查相关凭证及其会计业务 并询问相关人员 回答说这是为了开拓业务的需要 李浩经检查没有发现华星公司对此事项的会计处理存在不妥之处 但对于这种事情 注册会计师考虑到可能构成商业贿赂 对会计报表的影响具有重大不确定性 因此 除提请华星公司管理层注意外 还应在审计报告的意见段之后的强调事项段予以披露 分析思考 注册会计师李浩在获取审计证据的审计程序方面是否存在缺陷 他的披露是否适当 一 检查记录或文件检查记录或文件是指审计人员对被审计单位内部或
9、外部产生的 以纸质 电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查的程序 1 复核记录及其他文件2 审阅财务报表3 审阅会计账簿4 审阅会计凭证 二 检查有形资产检查有形资产就是审计人员对被审计单位的有形资产进行检查的具体审计程序 主要适用于库存现金 存货 有价证券 应收票据和固定资产等 要验证被审计单位的资产真实存在 检查是通常认为最可靠的方法 三 观察观察是审计人员查看被审计单位相关人员正在进行的活动或执行的程序的具体审计程序 通常适用于对财产物资的验证 内部控制的了解测试和经营管理效果的考察 四 询问询问程序是审计人员对被审计单位内部或外部的知情人员采取口头或书面的形式进行问询 以获取财务信
10、息或非财务信息 并进行评价的过程 审计人员可以根据询问结果与获取审计证据或信息进行对比判断 对有重大出入的考虑修改审计程序或者追加审计程序 五 函证函证是审计人员为了获取影响财务报表认定的项目的信息 通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明 来获取和评价审计证据的过程 由于从第三方直接获取信息 较为客观 因此 函证受到高度重视 经常被使用在银行存款 借款 应收账款的核实方面 函证通常有积极式函证和消极式函证两种方式 1 积极式函证也称肯定式函证 要求被函证者在所有情况下都必须回答 确认函证信息是否正确 2 消极式函证也称否定式函证 仅要求被函证者在不同意询证函所列示信息的情况下才予以回函
11、 六 重新计算与执行重新计算是审计人员以人工方式或使用计算机辅助审计技术 对被审计单位记录或文件中的数据的准确性进行重新计算并核对的过程 七 分析程序分析程序是审计人员通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系 对财务信息进行判断 评价的过程 还包括调查识别出的 与其他信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系 任务案例 华星公司是个小型的私营企业 注册会计师李浩审计其2011年度财务报表时 发现华星公司几乎每月都有一定数量的采购办公用品支出 共计23万元 李浩询问会计人员这些办公用品的内容及其用途 会计人员回答说这些票据都是经理或经理夫人拿来报销入账的 李浩分析华星公司职
12、工人数 办公设施等 认为华星公司不可能每月都需要采购那么多的办公用品 就向华星公司的相关人员提出对此项的疑问 华星公司相关人员无法做出合理解释 于是 李浩对此出具保留意见的审计报告 说明段披露 贵公司2011年度的管理费用中 列入了与企业经营无关的23万元 致使利润总额减少23万元 应计缴所得税少计6 9万元 任务分析及处理 对于私营企业来讲 业主或经理经常把个人费用计入企业的账户中 因为公司是业主或经理自己的公司 私营企业财产 收益也属于业主或经理个人所有 他把个人费用计入企业的账户看似也是正常的 但是 对于注册会计师来讲 按照 公司法 企业财务会计报告条例 和 企业所得税税前扣除办法 的相
13、关规定 把与企业经营无关的费用列入企业账簿 影响会计报表的公允反映 如果注册会计师不提出调整或披露意见 就没有尽到注册会计师对会计报表的责任 会导致很大的审计风险 本案例中 注册会计师审计小规模企业时 应当从以下几个方面关注到被审计单位的异常支出 1 个人费用计入企业账户 2 高价购买质次资产 收取回扣 3 白条提现或是大额提现 4 利用大额现金或购买馈赠品行贿等 任务三函证 任务引导案例 广夏 银川 实业股份有限公司 简称银广夏 1998年至2001年期间 采取虚构进货单位 虚构材料采购 伪造原材料入库单 萃取产品的生产记录 产品出库单 销售发票 进出口报关单 银行汇款单 银行进账单 制造虚
14、假的出口销售合同 虚列萃取产品等手段 虚构销售收入 少计费用 导致虚增利润达77156 7万元人民币 然而 银广夏公司的财务报表经深圳中天勤会计师事务所审计后 均被出具了 无保留意见 的审计报告 即银广夏的财务报告得到认可 中天勤会计师事务所在审计银广夏公司的财务报表时 注册会计师严重违反了 审计准则 的规定 在审计方法上存在严重缺陷 比如 1 中天勤的注册会计师对其子公司天津广夏审计 执行应收账款及出口函证时 竟然委托被审计单位天津广夏公司代替注册会计师向银行 海关 债务人发函 将所有询证函交由该公司发出 回函由该公司收回后交给注册会计师 致使被审计单位得以伪造函证结果 函证失去意义 2 中
15、天勤的注册会计师过分依赖被审计单位提供的会计资料 明知 银广夏公司的财务报告 可能 存在虚假的情况下 没有实施有效的函证 监盘存货等审计程序 因而未能发现银广夏公司财务报表中的重大虚假收入 分析思考 为什么银广夏公司的虚增销售收入没有被中天勤会计师事务所查出来 函证的重要性在哪里 一 函证的含义和适用范围函证是审计人员为了获取影响财务报表认定的项目的信息 通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明 来获取和评价审计证据的过程 中国注册会计师审计准则第1312号 函证 规定 对报表中的银行存款 借款 包括零余额账户和本期内注销的账户 交易性金融资产 应收账款 应收票据 其他应收款 预付账款
16、由其他单位代为保管 加工或销售的存货 长期股权投资 委托贷款 应付账款 预收账款 保证 抵押或质押贷款 或有事项 重大或异常的交易 都可选择执行函证的审计程序 举例 应收账款的函证1 函证的目的是证实应收账款账户余额的真实性 正确性 防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为 2 时间 以资产负债日为截止日 如以在资产负债日前适当日期为截止日实施函证 并对所函证项目自该截止日起至资产负债日止发生的变动实施实质性测试 3 审计人员对函证实施过程进行控制的措施 将被询证者的名称 地址与被审计单位有关记录进行核对 将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对 在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函 询证函经被审计单位盖章后 由审计人员直接发出 将发出的询证函情况形成审计工作记录 将收回的回函形成审计工作记录 并汇总统计函证结果 二 函证的分类函证有两种方式 积极式函证和消极式函证 积极式函证也称肯定式函证 要求被函证者在所有情况下都必须回答 确认函证信息是否正确 采用积极式函证的情况下 只有审计人员收到回函 才能为财务报表认定提供基本审计证
