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1、第五节 股息、红利、租金收入的差异及调整一、股息、红利收入的差异及调整股息就是股票的利息，是指公司按照票面金额的一个固定比率向股东支付利息。红利虽然也是公司分配给股东的回报，但它与股息的区别在于，股息的利率是固定的(特别是对优先股而言)，而红利数额通常是不确定的，它随着公司每年可分配盈余的多少而上下浮动。红利一般在上市公司分派股息之后按持股比例向股东分配的剩余利润。获取股息和红利，是股民投资于上市公司的基本目的，也是股民的基本经济权利。股息、红利亦合称为股利。股份公司通常在年终结算后，将盈利的一部分作为股息按股额分配给股东。股利的主要发放形式有现金股利、股票股利、财产股利等。准则规定：1、企业
2、会计准则第 2 号长期股权投资规定:第七条采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。第十条在权益法下，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。2、企业会计准则应用指南附录会计科目和主要账务处理关于“ 应收股利 ”规定：（1）交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记本科目，贷记“
3、投资收益”科目。（2）持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润的，按应享有的份额，借记本科目，贷记“投资收益” （成本法）或“ 长期股权投资损益调整”科目（权益法）。（3）可供出售权益工具持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记本科目，贷记“投资收益”科目。（4）实际收到现金股利或利润，借记“ 银行存款” 等科目，贷记本科目等。税法规定：1、企业所得税法规定:第六条股息、红利等权益性投资收益属于收入总额。第二十六条符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益为免税收
4、入。2、企业所得税法实施条例规定：第十一条投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。第十二条企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。第十三条企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入
5、，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。第十七条企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。第八十三条 符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益。3、财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税2008 1 号）规定：2008 年 1 月
6、 1 日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在 2008 年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008 年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。4、国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（ 国税函201079 号）规定：企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股
7、权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。5、国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）关于投资企业撤回或减少投资的税务处理的规定：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。差异分析：会计准则将权益性投资按照投资目的将其划分为交易性金融资产、可供出售金融资产和长期股权投资
8、三项资产。对于分回的股息、红利，不同的投资类型确认的方式也不同。企业持有的交易性金融资产和可供出售金融资产，当被投资企业做出利润分配的决定，宣告发放现金股利时，投资方直接确认为投资收益的实现。长期股权投资持有期间，被投资企业进行利润分配时，投资方的处理方式并不完全相同，要根据投资方所选择的核算方法而定。股票股利会计上不作处理。下面分别举例进行差异分析说明。（一）股息、红利收益确认时间的差异及调整长期股权投资采用权益法核算时，当被投资企业实现盈利时即根据持股比例确认投资收益实现，实际收到分回的股息、红利时，冲减投资成本。而税法不做区分，不论会计上采用什么方法核算，当被投资企业作出利润分配决定的日
9、期，投资方确定收入的实现。实务举例：【例 120】2010 年 1 月 1 日，A 公司以银行存款80000000 元投资居民企业 B 公司，持有其 30%股份，投资时 B公司可辨认净资产的公允价值为 250000000 元，因对 B 公司具有重大影响，A 公司对该项投资采用权益法核算。2010 年被投资方B 公司全年实现净利润 2000 万元，2011 年 4 月被投资方 B 公司决定分配现金股利 500 万元，投资方 A 公司按持股比例应确认150 万元的投资收益，2011 年 5 月收到现金股利 150 万元，2011 年 6 月 A 公司以 9450 万元转让所持有的 B 公司全部股份
10、。2010 年会计处理：借：长期股权投资成本 80000000贷：银行存款 80000000借：长期股权投资损益调整 6000000贷：投资收益 60000002011 年会计处理：借：应收股利 1500000贷：长期股权投资损益调整 1500000借：银行存款 1500000贷：应收股利 1500000借：银行存款 94500000贷：长期股权投资成本 80000000损益调整 4500000投资收益 10000000税务处理：2010 年： A 公司对 B 公司的投资计税基础应为 80000000 元，税法规定在被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，才确定收入的实现。故对
11、企业 2010 年确认的投资收益6000000 元不予认可，应调减应纳税所得额 6000000 元。2011 年按照税法规定，A 公司应将 1500000 元股息所得计入2011 年的应纳税所得额。由于该项投资收益符合税法规定的免税条件，故 1500000 元股息所得为免税收入。同时 A 公司应确认投资转让所得为 14500000 元（94500000-80000000），企业已确认 10000000 元，应调增应纳税所得额 4500000 元。汇缴调整：在办理 2010 年度企业所得税纳税申报时，按下列程序进行纳税调整：第一步：在企业所得税年度纳税申报表附表十一之长期股权投资所得（损失）明细
12、表第 1 行第 1 列“ 被投资企业”填入 B公司，第 2 列“ 期初投资额 ”填入 0 元，第 3 列“本年度增（减）投资额” 填入 80000000 元，第 4 列“初始投资成本 ”80000000 元，第 5 列 “权益法核算对初始投资成本调整产生的收益” 填入 0 元，第6 列“会计核算投资收益” 填入 6000000 元，第 7 列“ 会计投资收益”填入 6000000 元，第 8 列“免税收入”填入 0 元，第 10 列“会计与税收的差异” 填入 6000000 元；第二步：在企业所得税年度纳税申报表附表三之纳税调整项目明细表第 7 行 “按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损
13、益” 栏，第 4 列“调减金额”填入 6000000 元；第三步：此项调整最终结转到企业所得税年度纳税申报表（A类）第 15 行“ 减：纳税调整减少额 ”，该项业务调减应纳税所得额 6000000 元。在办理 2011 年度企业所得税纳税申报时，按下列程序进行纳税调整：第一步：在企业所得税年度纳税申报表附表十一之长期股权投资所得（损失）明细表第 1 行第 1 列“ 被投资企业”填入 B公司，第 2 列“ 期初投资额 ”填入 80000000 元，第 3 列“本年度增（减）投资额”填入-80000000 元，第 4 列“初始投资成本”80000000 元，第 5 列“ 权益法核算对初始投资成本调
14、整产生的收益” 填入 0 元，第 6 列“ 会计核算投资收益” 填入 10000000 元，第7 列“会计投资收益 ”填入 0 元，第 8 列“免税收入”填入 1500000元，第 10 列“ 会计与税收的差异 ”填入-1500000 元；第 11 列“投资转让净收入”填入 94500000 元，第 12 列“投资转让的会计成本”填入 84500000 元，第 13 列“投资转让的税收成本”填入80000000 元，第 14 列“会计上确认的转让所得或损失”填入10000000 元，第 15 列“按税收计算的投资转让所得或损失”填入14500000 元，第 16 列“会计与税收的差异”填入-4
15、500000 元。第二步：在企业所得税年度纳税申报表附表五之税收优惠明细表第 3 行“ 符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”填入 1500000 元；第三步：在企业所得税年度纳税申报表附表三之纳税调整项目明细表第 7 行 “按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益” 栏，第 3 列“调增金额”填入 1500000 元，在第 15 行“免税收入” 第 4 列“调减金额”填入 1500000 元，在第 47 行“投资转让、处置所得”第 3 列 “调增金额”填入 4500000 元；第四步：此项调整最终结转到企业所得税年度纳税申报表（A类）第 14 行“ 加：纳税调整增加额 ”与第 15 行“减：纳税调整减少额” ，该项业务实际调增应纳税所得额 4500000 元；同时，在本表第 17 行 “免税收入 ”填入 1500000 元。（二）股票股利处理差异及调整会计上确认为投资收益的股息、红利仅是现金形式的，如果被投资企业分配的是股票股利（不包括被投资企业
