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1、 第二章第二章 所得税会计所得税会计 学习目标 学习目标 通过本章内容的学习 应通过本章内容的学习 应理解理解计税基计税基 础 暂时性差异 应纳税暂时性差异 可抵扣暂时础 暂时性差异 应纳税暂时性差异 可抵扣暂时 性差异等概念及其确定 性差异等概念及其确定 掌握应纳税所得额 应交掌握应纳税所得额 应交 所得税 递延所得税资产 递延所得税负债和所得所得税 递延所得税资产 递延所得税负债和所得 税费用的确定 掌握确认所得税具体会计处理 税费用的确定 掌握确认所得税具体会计处理 Date1 第一节 所得税会计概述 一 所得税会计产生的原因 所得税税法和财务会计两者联系密切 但二者在以下 方面存在差异
2、 1 目标不同 2 计量所得的标准不同 3 核算依据不同 会计利润和纳税所得计算的依据与原则出现分离 二 者计算的结果也随之出现差异 导致了所得税会计的 产生 Date2 一 一 美国对所得税会计的规范美国对所得税会计的规范 1944年CAP发布第23号公告 所得税会计处理 ARS 23 1967年APB发布了第11号意见书 所得税会计处理 APB 11 取消了在所得税会计处理中的应付税款法 并规定 采用 递延法 1987年FASB发布了第96号公告 所得税会计 1991年6月 FASB发布了 所得税会计征求意见稿 经过 征求意见 1992年2月发布了SFAS No 109 所得税会计 二 所
3、得税会计准则的发展历程二 所得税会计准则的发展历程 Date3 二 国际会计准则委员会 IASB 对所得税会计的规 范 1979 1979 年年7 7月月发布的发布的 IAS IAS 12 12 Accounting Accounting for for Taxes Taxes on on IncomeIncome 要求企业可以在 要求企业可以在递延法和债务法递延法和债务法中进行选中进行选 择 择 19941994年年1010月 月 对对IAS IAS 12 12 19791979 进行修订 进行修订 取消递延法取消递延法 要求企业采用利润表债务法核算所得税 要求企业采用利润表债务法核算所得税
4、 19961996年年1010月 月 再次发布再次发布 IAS IAS 1212 Income Income TaxesTaxes 要 要 求企业在求企业在利润表债务法和资产负债表负债法利润表债务法和资产负债表负债法中进行选中进行选 择 择 Date4 n 20002000年年1010月 月 对对 IAS 12IAS 12进行有限的修订 进行有限的修订 要求企要求企 业采用业采用资产负债表债务法资产负债表债务法核算所得税 核算所得税 自此以后 自此以后 国际会计准则理事会 国际会计准则理事会 IASBIASB 也多次召开会议 也多次召开会议 如如March March 20042004 Jun
5、e June 20042004 September September 20042004 October October 20042004 January January 20052005 February February 2005 2005 March March 20052005 对所得税相关问题进行讨论 但企业所得对所得税相关问题进行讨论 但企业所得 税会计处理方法税会计处理方法仍然定位在仍然定位在资产负债表债务法资产负债表债务法上上 Date5 三 三 我国对所得税会计的规范我国对所得税会计的规范 19941994年年6 6月 月 财政部颁布了财政部颁布了 企业所得税会计处理企业所得
6、税会计处理 的暂行规定的暂行规定 20002000年年1212月的月的 企业会计制度企业会计制度 规定 在核算所得规定 在核算所得 税时 允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种税时 允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种 方法中任意选择 纳税影响会计法又进一步划分为递方法中任意选择 纳税影响会计法又进一步划分为递 延法和债务法 而债务法主要是指利润表债务法 延法和债务法 而债务法主要是指利润表债务法 20062006年年2 2月月1515日财政部颁布日财政部颁布 企业会计准则第企业会计准则第1818号号 所得税所得税 规定企业采用资产负债表债务法对所得 规定企业采用资产负债表债务法对所得
7、税进行会计处理 实现与税进行会计处理 实现与 国际会计准则国际会计准则1212 所得税 所得税 的趋同 的趋同 Date6 从利润表出发 从利润表出发 比较会计利润与纳税所得分为比较会计利润与纳税所得分为 永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异 从资产负债表出发 从资产负债表出发 比较资产负债的账面价值与其比较资产负债的账面价值与其 计税基础 分为计税基础 分为 暂时性差异暂时性差异 三 三 会计与税收差异会计与税收差异 Date7 1 1 永久性差异永久性差异 1 1 永久性差异永久性差异的概念及产生原因的概念及产生原因 永久性差异是由于会计准则与税法在计算收益 费用 或损失时的口径不
8、同所产生的纳税所得与税前会计利 润之间的差异 这种差异在本期发生 不在以后各期转回 一 基于利润表的差异 一 基于利润表的差异 Date8 2 2 永久性差异永久性差异的的类型类型 永久性差异主要有以下几种类型 1 1 按会计准则规定核算时作为收益按会计准则规定核算时作为收益确认 确认 但不但不 计入纳税所得的项目 计入纳税所得的项目 如 企业购买国债的利息收入 2 2 按会计准则规定核算时不作为收益按会计准则规定核算时不作为收益确认 确认 但但 应计入纳税所得的项目 应计入纳税所得的项目 如 会计上不确认收入而按账面价值转账处理的 视同销售业务等 Date9 3 3 按会计准则规定核算时作为
9、费用或损失按会计准则规定核算时作为费用或损失确认确认 但但计算纳税所得时不允许扣除的项目 计算纳税所得时不允许扣除的项目 如如 非广告性赞助支出 非广告性赞助支出 非公益性捐赠支出非公益性捐赠支出 违法违法 经营或违反税法的罚没支出经营或违反税法的罚没支出 不包括违反合同的违约不包括违反合同的违约 金金 等等 4 4 按会计准则规定核算时不确认为费用或损失按会计准则规定核算时不确认为费用或损失 在计在计 算应税所得时允许扣减的项目 算应税所得时允许扣减的项目 如如R DR D加计扣除加计扣除 Date10 1 1 时间 时间性差异性差异的概念及产生原因 的概念及产生原因 时间性差异是指税法与会
10、计准则时间性差异是指税法与会计准则由于由于确认收益 确认收益 费用或损失的费用或损失的时间不同时间不同而产生的税前会计利润与应税而产生的税前会计利润与应税 所得之间的差异 所得之间的差异 时间性差异发生于某一会计期间时间性差异发生于某一会计期间 但在以后的一期或若干期内转回但在以后的一期或若干期内转回 2 2 时间性差异时间性差异 Date11 2 时间时间性差异性差异的的类型类型 1 1 企业取得的某项收益企业取得的某项收益 会计会计在在当期确认为收益当期确认为收益 但按照税但按照税 法规定应在以后期间确认为应法规定应在以后期间确认为应纳纳税所得 税所得 2 2 企业发生的某项费用或损失企业
11、发生的某项费用或损失 会计会计在在当期确认为费用或损失当期确认为费用或损失 但按照税法规定应在以后期间的但按照税法规定应在以后期间的应纳税应纳税所得额中扣减所得额中扣减 3 3 企业取得的某项收益企业取得的某项收益 会计在以后期间确认为收益会计在以后期间确认为收益 但按照但按照 税法规定应计入当期税法规定应计入当期应纳税应纳税所得额 所得额 4 4 企业发生的某项费用或损失企业发生的某项费用或损失 会计在以后期间确认为费用或会计在以后期间确认为费用或 损失损失 但按照税法规定可以从当期所得额中扣减但按照税法规定可以从当期所得额中扣减 Date12 二 基于资产负债表的差异 从资产负债表的角度出
12、发 财务会计和税法存 在的差异表现为资产和负债的账面价值与其计 税基础之间的差异 这种差异称之为暂时性差 异 关于资产 负债的计税基础以及暂时性差异的 概念在资产负债表债务法中具体介绍 Date13 四 所得税的会计处理方法 由于永久性差异在将来不能转回 因此不会对将 来的纳税所得产生影响 故其会计处理应以税法 的规定为基础 将会计利润调整为应纳税所得额 而时间性差异和暂时性差异在将来是可以转回 的 因而 所得税会计的核心就集中在这些差异 的会计处理上 按照会计是否确认差异的所得税影响以及如何确 认差异的所得税影响 所得税的会计处理方法可 以分为应付税款法 基于利润表的纳税影响会计 法和资产负
13、债表债务法 Date14 第二节第二节 应付税款法应付税款法 一 一 应付税款法应付税款法及其特点及其特点 应付税款法 是按所得税税法规定的纳税所得 和税率计算应交所得税金额 并在会计上按应交所 得税金额确认为当期一项费用的方法 特点 本期所得税费用等于按照本期应税所得额与 适用的所得税率计算的应交所得税 即本期从净利 润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税 Date15 二 二 应付税款法应付税款法下下会计处理会计处理 按所得税按所得税税税法规定法规定 将本期税前会计利润调整为将本期税前会计利润调整为 应纳税所得额应纳税所得额 按应纳税所得额和规定的税率计算按应纳税所得额和规定的税率计算
14、的本期应的本期应交交所得税所得税 作为本期所得税费用 作为本期所得税费用 会计利润 或 永久性差异会计利润 或 永久性差异 或 时间性差异 或 时间性差异 税率税率 应交所得税 所得税费用 应交所得税 所得税费用 会计分录如下会计分录如下 借借 所得税所得税费用费用 贷贷 应交税应交税费费 应交所得税应交所得税 Date16 例例 甲公司甲公司20102010年的会计税前利润为年的会计税前利润为550550万元 其中国债利万元 其中国债利 息收入为息收入为100100万元 非公益性捐赠支出万元 非公益性捐赠支出100100万元 万元 R DR D费用化费用化 100100万元 符合税法加计扣除
15、万元 符合税法加计扣除50 50 的标准 资产减值损失的标准 资产减值损失200200 万元 交易性金融资产的公允价值变动收益为万元 交易性金融资产的公允价值变动收益为100100万元 万元 假设税法不允许在所得税前抵扣所有资产减值损失 假设税法不允许在所得税前抵扣所有资产减值损失 所得税所得税 税率为税率为25 25 则则应纳税所得额应纳税所得额 550550 100100 100 50100 50 200200 100 100 600600万元万元 应交所得税应交所得税 600 25 150 600 25 150万 元 万 元 差异的性质 Date17 纳税影响会计法是按权责发生制和配比原
16、则 将 时间性差异对所得税的影响金额计入所得税和递延 税款项目内的方法 第三节第三节 基于利润表的基于利润表的纳税影纳税影响响会计法会计法 Date18 所得税费用计算公式如下所得税费用计算公式如下 本期所得税费用本期所得税费用 本期应交所得税 本期应交所得税 本期递延税款发生额本期递延税款发生额 即 本期即 本期所得税费用所得税费用 本期应交所得税本期应交所得税 本期发生或转回的时间性差本期发生或转回的时间性差 异所产生的递延税款贷项异所产生的递延税款贷项 本期发生或转回的时间本期发生或转回的时间 性差异所产生的递延税款借项性差异所产生的递延税款借项 Date19 纳税影响会计法纳税影响会计法下的下的会计处理会计处理 借借 所得税所得税费用费用 本期应交所得税 本期应交所得税 本期递延税款发生额 本期递延税款发生额 借或贷借或贷 递延税款递延税款 发生或转销发生或转销的的时间性差异时间性差异 现行税率现行税率 贷贷 应交税应交税费费 应交所得税应交所得税 税前会计利润税前会计利润 永久性差异永久性差异 时间性差异时间性差异 现行税率现行税率 Date20 一 资产负债表概述一 资产负
