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1、v第一节 针对财务报表层次重大错报风 险的总体应对措施概述 v第二节 针对认定层次重大错报风险的 进一步审计程序 v第三节控制测试 v第四节实质性测试 第九章 风险应对 风险评估程序 评估重大错报风险 财务报表层次 认定层次 确定总体 应对措施 计划进一步的审计程 序的总体方案 计划实施的具体审计程序 控制测试 实质性测试 第一节 针对财务报表层次重大错报风 险的总体应对措施概述 一 总体应对措施 v1 向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持 职业怀疑态度的必要性 v2 分派更有经验或具有特殊技能的审计人员 或利 用专家的工作 v3 提供更多的督导 v4 在选择进一步审计程序时 应当注意使
2、某些程序 不被被审计单位管理层预见或事先了解 v 1 对某些未测试过的低于设定的重要性水平或风险 较小的账户余额和认定实施实质性程序 v 2 调整实施审计程序的时间 使被审计单位不可预 期 v 3 采取不同的审计抽样方法 使当期抽取的测试样 本与以前有所不同 v 4 选取不同的地点实施审计程序 或预先不告知被 审计单位所选定的测试地点 提高审计程序不 可预见性的方式 v 1 在期末而非期中实施更多的审计程序 v 2 主要依赖实质性程序获取审计证据 v 3 修改审计程序的性质 获取更具说服力 的审计证据 v 4 扩大审计程序的范围 5 对拟实施审计程序的性质 时间和范围 作出总体修改 第二节 针
3、对认定层次重大错报风险的 进一步审计程序 一 进一步审计程序的内涵和要求 二 进一步审计程序的性质 三 进一步审计程序的时间 四 进一步审计程序的范围 一 进一步审计程序的内涵和要求P179 一 进一步审计程序的内涵 v进一步审计程序相对风险评估程序而言 是指 注册会计师针对评估的各类交易 账户余额 列报认定层次重大错报风险实施的审计程序 包括控制测试和实质性程序 v注册会计师设计和实施的进一步审计程序的性 质 时间和范围 应当与评估的认定层的重大 错报风险相对应 一 进一步审计程序的内涵和要求 二 设计进一步审计程序考虑因素 v1 风险的重要性 v2 重大错报发生的可能性 v3 涉及的各类交
4、易 账户余额和列报的特征 v4 被审计单位采用的特定控制的性质 v5 注册会计师是否拟获取审计证据 以确定内 部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有 效性 三 进一步审计程序总体方案的选择 P178 v进一步审计程序总体方案包括 实质性方案或 综合性方案 实质性方案 实施的进一步审 计程序实质性程序为主 综合性方案 实施的进一步审 计程序时 控制测试与实质性 测试结合使用 测试成本低 三 进一步审计程序总体方案的选择 P178 v根据对认定层次重大错报风险的评估结果 恰 当选用实质性方案或综合性方案 认定层次重大错报风险 评估为低水平 认定层次重大错报风险 评估为中或高水平 综合性方案 实质
5、性方案 重大错报风险的评估毕竟是一种主观判断 可能无法充分识 别所有的重大错报风险 同时内部控制存在固有限制 特别 是存在管理层凌驾于内部控制的可能性 因此 无论注册 会计师对重大错报风险的评估结果如何 都应当对所有重大 的各类交易 账户余额 列报实施实质性程序 三 进一步审计程序总体方案的选择 P180 v通常情况下 出于成本效益的考虑可以采用综合性 方案设计进一步审计程序 即将测试控制运行的有 效性与实质性程序结合使用 v但在某些情况下 必须通过实施控制测试 才可能 有效应对评估出的某一认定的重大错报风险 v而在另一些情况下 如风险评估程序未能识别出与 认定相关的任何控制 或认为控制测试很
6、可能不符 合成本效益原则 可能认为仅实施实质性程序就 是适当的 二 进一步审计程序的性质P180 v审计程序的性质是指进一步审计程序的目的 和类型 v进一步审计程序的目的包括通过实施控制测 试以确定内部控制运行的有效性 通过实施实 质性程序以发现认定层次的重大错报 v进一步审计程序的类型包括检查 观察 询 问 函证 重新计算 重新执行和分析程序 三 进一步审计程序的时间 v进一步审计程序的时间是指注册会计师何时实施 进一步审计程序 或审计证据适用的期间或时点 v可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序 v一项基本的考虑因素应当是评估的重大错报风险 当重大错报风险较高时 应考虑在期末或接近 期末
7、实施实质性程序 或采用不通知的方式 或 在管理层不能预见的时间实施审计程序 四 进一步审计程序的范围 v进一步审计程序的范围是指实施进一步审计 程序的数量 包括抽取的样本量 对某项控制 活动的观察次数等 v影响因素 v1 确定的重要性水平 v2 评估的重大错报风险 v3 计划获取的保护程度 第三节 控制测试 一 控制测试的含义和要求 掌握 二 控制测试的性质 掌握 三 控制测试的时间 理解 四 控制测试的范围 理解 第三节 控制测试 一 控制测试的含义和要求 一 控制测试的含义 v控制测试指的是测试控制运行的有效性 v在测试控制运行的有效性时 应从下列方面获取关 于控制是否有效运行的审计证据
8、q 1 控制在所审计期间的不同时点是如何运行的 q 2 控制是否得到一贯执行 q 3 控制由谁执行 q 4 控制以何种方式运行 例如人工控制或自动化控制 项目了解内部控制控制测试 相 同 点 测试对 象与财务报 表相关的内部控制 共同程序观察 询问 检查和穿行测试 最终目的评估重大错报风险 不 同 点 审计阶 段风险评 估进一步审计程序 直接目的控制设计 是否得 到执行 控制运行有效性 测试范围小大 程序 重新执行 了解内部控制 与 控制测试 的关系 一 控制测试的含义和要求 二 控制测试的要求 v当存在下列情形之一时 应实施控制测试 q 1 在评估认定层次重大错报风险时 预期控制的运行是 有
9、效的 q 2 仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分 适当的 审计证据 v第 1 种测试主要是出于成本效益的考虑 其前提是通过 了解内部控制以后认为某项控制存在着被信赖和利用的 可能 因此只有认为控制设计合理 能够防止或发现和 纠正认定层次的重大错报 才有必要对控制运行的有效 性实施测试 二 控制测试的性质 一 控制测试的性质的含义 控制测试的性质是指控制测试所使用的审计程序的 类型及其组合 1 询问 v注册会计师可以向被审计单位适当员工询问 获取 与内部控制运行情况相关的信息 2 观察 v观察是测试不留下书面记录的控制 如职责分离 的 运行情况的有效方法 3 检查 v对运行情况留有书面证据的
10、控制 检查非常适用 二 控制测试的性质 一 控制测试的性质的含义 4 重新执行 v通常只有当询问 观察和检查程序结合在一起仍 无法获得充分的证据时 才考虑通过重新执行来 证实控制是否有效运行 5 穿行测试 v穿行测试不是单独的一种程序 而是将多种程序 按特定审计需要进行结合运用的方法 穿行测试 是通过追踪交易在财务报告信息系统中的处理过 程 来证实对控制的了解 评价控制设计的有效 性以及确定控制是否得到执行 二 控制测试的性质 二 确定控制测试的性质时的要求 1 考虑特定控制的性质 2 考虑测试与认定直接相关和间接相关的控制 3 如何对一项自动化的应用控制实施控制测试 4 实施控制测试时对双重
11、目的的实现 v注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控 制测试和细节测试 以实现双重目的 二 控制测试的性质 二 确定控制测试的性质时的要求 5 实施实质性程序的结果对控制测试结果的影响 v如果通过实施实质性程序未发现某项认定存在错 报 这本身并不能说明与该认定有关的控制是有 效运行的 v但如果通过实施实质性程序发现某项认定存在错 报 注册会计师应当在评价相关控制的运行有效 性时予以考虑 三 控制测试的时间 一 控制测试的时间的含义 v控制测试的时间包含两层含义 一是何时实施 控制测试 二是测试所针对的控制适用的时点 或期间 v如果测试特定时点的控制 仅得到该时点控制 运行有效性的审计证据 如
12、果测试某一期间的 控制 可获取控制在该期间有效运行的审计证 据 三 控制测试的时间 二 考虑利用期中审计证据 v如果已获取有关控制在期中运行有效性的 审计证据 并拟利用该证据 注册会计师 应当实施下列审计程序 1 获取这些控制 在剩余期间变化情况的审计证据 2 确定 针对剩余期间还需获取的补充审计证据 二 考虑利用期中审计证据 v如果控制在剩余期间没有发生变化 注 册会计师可能决定信赖期中获取的审计 证据 v如果控制在剩余期间发生了变化 注册 会计师需要了解并测试控制的变化对期 中审计证据的影响 二 考虑利用期中审计证据 获取期中证据以外的 剩余期间的补充证据时应考虑的 因素 v评估的认定层次
13、重大错报风险的重大程度 v在期中测试的特定控制 v在期中对有关控制运行有效性获取的审计证据的程度 v剩余期间的长度 v在信赖控制的基础上拟减少进一步实质性程序的范围 v控制环境 四 考虑利用以前审计获取的审计证据 v如果拟信赖以前审计获取的有关控制运行有 效性的审计证据 应获取这些控制是否已经 发生变化的审计证据 1 当控制在本期发生变化时的做法 v如果控制在本期发生变化 应考虑以前审计 获取的有关控制运行有效性的审计证据是否 与本期审计相关 四 考虑利用以前审计获取的审计证据 2 当控制在本期未发生变化时的做法 v如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化 且 不属于旨在减轻特别风险的控制 应当
14、运用职业 判断确定是否在本期审计中测试其运行有效性 以及本次测试与上次测试的时间间隔 但两次测 试的时间间隔不得超过两年 v如果拟信赖以前审计获取的某些控制运行有效性 的审计证据 应在每次审计时从中选取足够数量 的控制 测试其运行有效性 不应将所有拟信赖 控制的测试集中于某一次审计 而在之后的两次 审计中不进行任何测试 四 考虑利用以前审计获取的审计证据 3 不得依赖以前审计所获取证据的情形 v鉴于特别风险的特殊性 对于旨在减轻特别风 险的控制 不论该控制在本期是否发生变化 都不应依赖以前审计获取的证据 应在本期审 计中测试这些控制的运行有效性 也就是说 如果拟信赖针对特别风险的控制 那么所有
15、关 于该控制运行有效性的审计证据必须来自当年 的控制测试 相应地 应在每次审计中都测试 这类控制 五 控制测试的范围 一 确定控制测试范围的考虑因素 v1 在整个拟信赖的期间 被审计单位执行控制的频率 v2 在所审计期间 注册会计师拟信赖控制运行有效性 的时间长度 v3 证实控制能够防止或发现并纠正认定层次重大错报 所需获取审计证据的相关性和可靠性 v4 通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的 范围 v5 在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度 v6 控制的预期偏差 二 对自动化控制的测试范围的特别考虑 v除非系统发生变动 通常不需要增加自动化控制的测试范 围 v信息技术处理具有内在一贯
16、性 除非系统发生变动 一项 自动化应用控制应当一贯运行 对于一项自动化应用控制 一旦确定被审计单位正在执行该控制 通常无需扩大控 制测试的范围 但需要考虑执行下列测试以确定该控制持 续有效运行 q1 测试与该应用控制有关的一般控制的运行有效性 q2 确定系统是否发生更改 如果发生更改 是否存在适当 的系统更改控制 q3 确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本 五 控制测试的范围 例题1 单选 vCPA在了解及评价被审计单位内部控制后 实 施控制测试的范围是 vA 有重大缺陷的内部控制 vB 拟信赖的内部控制 vC 对会计报表有重大影响的内部控制 vD 并未有效运行的内部控制 答案 B 解析 CPA一般只对准备信赖并且能够大量减少实 质性测试程序的内部控制进行控制测试 例题2 单选 vCPA对被审计单位已发生的销售业务是否均 已登记入账进行审计时 常用的控制测试程序 有 vA 检查发票连续编号的完整性 vB 检查赊销业务是否经过授权批准 vC 检查发运单连续编号的完整性 vD 观察已经发出货物的真实性 vAC vBD验证的是发生认定 第四节 实质性测试 一 实质性程序的含义和要求 掌
