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1、企業與審計人員 審計是什麼 諮詢服務與獨立性安隆伝奇與審計人員之法律責任 企業與審計人員 壹 代理理論與審計服務需求假說貳 審計品質參 結語 壹 代理理論與審計服務需求假說 一 代理理論Coase 1937 Alchian Demsetz 1972 二 審計服務需求假說 Wallace 1985 Simunic Stein 1987 一 代理理論的建構 Coase 1937 Alchian Demsetz 1972 最早提出公司是由許多契約所組成的觀念 他們也探討經營者與所有者二者契約上的財產權問題 這個探討便是探討代理問題的起源 代理問題是因管理當局與所有權人二者在企業經營過程中存在利衝突而
2、造成的問題 究其形成的原因有二 投入與產出的關係難以釐清自我效用極大化 投入與產出的關係難以釐清 公司為何是由許多契約所組成 最主要的原因 是為了便利各種生產要素的取得 分配與交換 特性 這些生產要素在生產過程中 具有團隊生產與聯合投入的特性 結論 因此當投入與產出之間的關係不易釐清 便會使某些生產要素的持有人產生偷懶怠惰的心態與行為 所有者為了防止這種搭便車的偷懶行為 只好加強監督 或採取正面的激勵計畫 自我效用極大化 公司內的每個個體 即代理人 只會追求個人效用極大化 結果 為了追求個體效用的極大化 不惜犧牲整體組織的效用與利益 從事損人利己的行為 因此 所有人便與代理人簽訂獎酬契約 以營
3、運目標的達成來約束代理人的行為 營運目標是否達成 必須透過會計資訊的傳達 因此會計資訊便扮演重要角色 代理理論與審計之需求 因此代理人利用自己對資訊的優勢而犧牲委託人的利益 以達到自我效用極大之目的 將造成道德危機 moralhazard 的問題 我們究竟應如何尋求解決之道呢 審計服務因之被需要 二 審計服務需求假說之一 Wallace 1985 從經濟 財務 會計上的理論 提出三個審計需求的來源 分別為如下 一 監督假說 二 資訊假說 三 保險假說 一 監督假說 代理理論認為 由於管理當局與股東之間存在著利益衝突 故股東會理性地預期管理當局會犧牲股東的利益 而進行追求自利的行為 於是股東會預
4、估此種行為的影響 以減少薪資的方式 將其影響轉嫁給管理當局 此時管理當局寧可承擔會計師之查核成本 也不願承擔每位股東所轉嫁之較大監督成本 二 資訊假說 資訊假說則認為 所有權與經營權分離下 投資人認為 經審計過的財務資訊 是可以信任的資訊 且足以降低資訊錯誤的風險 可增進其決策能力 助其作成最佳決策 因此投資人也會主動需求已經審計過的財務資訊 三 保險假說 保險假設下認為會計師是具有 深口袋 的有錢人 因此 財務報表最好經過會計師的 背書擔保 一旦有問題而興起訴訟時 投資人 債權人或其他第三者 便可用依賴專業為由而將責任推給會計師 就如同買了保險一般 對政府機關而言 審計簽證服務亦提供部份的政
5、治保險 如有會計師之審計服務在前 一旦財務弊案發生 人們即可能不會再問 發生這樣的情 政府機關為何不知道 而改問 發生這樣的情形 為何會計師沒有發現 為何沒有揭露呢 政府機關便可將部份的責任移轉給會計師 好似政府機關買了保險一般 Wallace 1985 審計服務需求假說 Wallace 1985 同時也認為 投資人與管理當局間資訊的不對稱 informationasymetry 使投資人沒有足夠的資訊可用來瞭解管理當局的經營績效 在證券市場上這種資訊的不對稱會造成逆向選擇 adverseselection 的出現 管理當局為了避免受不利的股價影響 就必須自我證明 提供財務報表作為信號 sig
6、nalling 然而投資人亦無法辦認編製財務報的管理當局是否誠實 因此 需要公正獨立的審計服務證明財務報表為正確 而編制正確財務報表的管理當局為誠實 以發出另一次的信號 二 審計服務需求假說之二 Simunic Stein 1987 採用產品異質論的說法 從分析審計服務的產品屬性 推論審計服務的屬性 認為當公司的特質與屬性不同時 對審計服務的需求也不同 因此歸類出三項審計服務的屬性 用以分析審計需求的來源 一 控制屬性 二 公信力屬性 三 一次購足屬性 一 控制的屬性 審計服務的控制屬性 是由於管理當局無法親自督促員工而出現內部代理成本 因此報表所呈現的經營績效便成為管理當局管理員工的依據 由
7、於會計師具有查核多家公司的經驗 熟悉企業內部控制 會計制度的設計與執行 因此 若能經過會計師的查核 不但能降低企業內部報告 記錄錯誤的發生 對於員工的舞弊及控制亦分別有嚇阻及提昇之效 二 公信力 審計服務的公信力屬性 來自於股東 債權人與管理當局之間的外部代理問題 審計服務的目的 在降低外部代理成本 希望籍由具有公信力的獨立第三者 即會計師 對管理當局提出的聲明做有系統的查核 使資訊不對稱所造成之道德危機及股東可能之反向選擇問題得以緩和 三 一次購足 會計師在提供審計服務的過程中 自然會對公司的營運狀況具有較深的瞭解 因此較能提供量身定做的稅務規畫 稅務諮詢 內控建議 會計資訊系統設計 訓練員
8、工 管理諮詢等他方面的服務 對客戶而言 不但成本較低 也可免去業務機密外洩的疑慮 審計需求之總結與三角關係 審計服務有其存在之必要性 本書的作者桑德即提出 審計服務的加入將在原有二人之代理關係中 股東 管理當局 引入第三名當事人 不僅改變了原有之關係 亦同時衍生出二種新關係 以及原本不存在而由新關係所衍生的額外代理成本 成本與效益 股東在決定將審計人員引入契約組合前 必須確信額外代理成本之預期損失加上審計公費 係小於查核報告所帶來之預期效益 我們以三角關係圖來為審計需求作個結論 會計專業知識之資訊優勢企業經營之資訊優勢 股東 管理階層 審計人員 提供具有合理確信的查核報告 新代理成本 獨立性
9、公費的給予 財務報表之查核工作 新代理成本 查核能力 原存關係中代理成本之降低 貳 審計品質 一 何謂審計品質呢 二 如何定義審計品質之優劣 三 審計品質衡量之代理變數四 審計品質還存在嗎 一 何謂審計品質 DeAngelo 1981b 認為 審計品質的定義 應是會計師發現客戶會計制度缺失與報導該項缺失的聯合機率 前者的機率 取決於審計人員的專業能力 查核程序與抽樣程度方面 而後者的機率 則取決於審計人員的獨立性 如三角關係圖所示 二 審計品質要如何衡量呢 股東即使對審計品質的定義有所瞭解 但由於無法直接觀察會計師的查核程序 同時由於無法獲取會計師與客戶間委託合約的資訊 因此 股東若要直接評估
10、審計品質 必須負擔極大的成本 不過 卻可透過一些代理變數 proxy 觀察 而間接衡量審計品質 三 審計品質衡量之代理變數 事務所的規模 DeAngelo 1981b 1 公費收入的金額 2 合夥人的人數 3 客戶的數目 會計師的聲譽 會計師的審計訴訟 Palmrose 1987 獨立性 DeAngelo 1981b 產業市場佔有率 Palmrose 1987 與美國大事務所結盟的時間 柯承恩 民國81年 事務所的規模 DeAngelo認為 若客戶對審計品質的需求一旦改變 就必須換會計師 會計師一旦被更換 會使會計師失去該客戶的準租 惟若會計師為了維持某一客戶而造假 則其他客戶可能與會計師解約
11、 使會計失去其他客戶的聯合準租 DeAngelo稱為聯合擔保collateralbond 造成更大損失 結論 當事務所的規模越大時 擁有的客戶越多 就越不受某特定客戶的壓力 為取悅該客戶而造假的誘因就越小 故能提供審計服務的品質越高 事務所的規模 事務所的規模雖可作為審計品質的代理變數 然而可以衡量事務規模的變數很多 在文獻中較常被運用的變數 分別為 1 公費收入的金額 2 合夥人的人數 3 客戶的數目 1 公費收入的金額 DeAngelo 1981b 是由準租來推論準租為第一年以後之查核公費高於可免成本之部份 可免成本包括 執行查核簽證的付現成本與機會成本 付現成本係指用與查核工作有關資源的
12、成本 假設 會計師對某特定客戶的審計服務具有學習曲線的效果 使往後年度的固定查核成本將低於變動成本 故以第一年以後之查核公費為計算基礎 結論 公費高者可免成本投入多 表示與查核工作有關之資源投入多 其所提供之審計服務應有一定之品質 2 合夥人的人數及客戶的數目 2 合夥人的人數 若合夥人的人數越多 個別會計師所分攤之因失去特定客戶而產生之準租損失越小 即其財富損失亦越少 於是 會計師為了取悅某特定客戶而造假的誘因越小 所提供審計品質也越高 3 客戶的數目 會計師的聲譽 儘管事務所即使把品質一致的審計服務提供給客戶 然管理當局及股東仍然不知道事務所的審計品質水準為何 也不能保證一定能取得約定的品
13、質 聲譽可以透露這兩方面的資訊 如 麥當勞 這個品牌它所代表的意義 且聲譽的持有者必須維護該聲譽以免聲譽受損而導致巨大的損失 會計師的審計訴訟 審計失敗是指會計師未能偵測出財務報表的誤述因而出具不當的查核意見 而其結果將可能使會計師面對審計訴訟 會計師一旦面臨法律訴案件 即背負極大有形及無形成本 有形的成本包括訴訟的費用 時間成本 無形的成本則是聲譽的損失和客戶因此流失 因此 Palmrose假設 較具聲譽的會計師會注意維持審計簽證服務的品質 以避免審計失敗所導致的訴訟案件纏身 back 4 獨立性 DeAngelo 1981b 對審計品質的定義 其實包含會計師的專業能力與獨立性二者 前己敘述
14、 將在下個主題為大家深入的討論 產業市場佔有率 Palmrose 1987 認為 以產業市場佔有率作為審計品質的代理變數 符合 可觀察性 及 與審計屬性內涵相關 兩個條件 可觀察性 係指產業市場佔有率這項資訊可以透過檔案資料而取得 可供觀察 與審計屬性內涵相關 係因為當事務所在某一個產業的市場佔有率越高時 其越能累積在該產業的查核專業能力 也越能發揮經濟規模 且當產業市場佔有率越高時 事務所因聲譽受損導致的損失越大 因此越會增進產業內服務的品質控制 四 審計品質還存在嗎 低劣的審計品質將反應在審計之失敗上進而使會計師存在訴訟之風險 為此 審計失敗普遍為會計師及社會大眾所關切 其所造成的信譽損失
15、不僅對於犯錯的會計師個人 亦及於其事務所之合夥人與事務所外部的其他執業同儕 四 審計品質還存在嗎 續 為什麼其他會計師所提供審計之服務品質也是會計師關心的重點呢 以失職責任險為例 失職會計師之過失成本會有一大部分轉嫁給其他會計師 產生經濟的外部效果 911空難 而促使會計師間攜手合作 會計師間的評鑑與會計師專業整體二個層次之同業評鑑 peerreview 制度 來達成審計品質的監督 四 審計品質還存在嗎 續 同業評監制度亦可能被批評為鼓勵會計師事務所間形成同業聯盟 但一味禁止會計師間之合作 並試圖在個別會計師間推行完全競爭之條件 反而將適得其反 甚至導致劣貨市場 lemonmarket 此種更
16、不具效率的結果 價格的接受者 四 審計品質還存在嗎 續 在現實中也是不斷上演著競爭與同盟取拾之難 以美國在1970年代中期為例 美國會計師協會 AICPA 所訂之會計師職業導德規範 CodeofEthics 有若干條款被以有礙競爭為由 宣告為不合法 從此之後 會計師事務所開始從事廣告宣傳 並積極地向其現有與潛在客戶延攬審計與非審計服務 70年代以前為何限制專業服務市場之競爭 專業服務之 審計 品質是不容易被看見的客戶倚賴賣方推薦其應買什麼 因為其不知自己的需要專業人員須先瞭解顧客 需要 且必需向他們收取費用劣貨市易 价格的接受者 聲譽無敵 聲譽無敵但聲譽真的有用嗎 審計品質優劣難以論斷 醫生 律師 審計人員執行業務看不到 能力與技術 實務上審計人員的任用由經理人決定 由被查核的對象自己決定 因此競爭於七 年代未期實際導入後 審計真的失效 變成劣貨市場 審計市場失靈的結果 管理顧問市場 劣貨市場 造就了審計市場的新經營模式 降低查核服務的價格減少大量勞力的證實測試 以分析性覆核取代之 準租 公費 可免成本 透過審計服務來提供管理顧問服務 一次購足 用管理顧問營收來支付審計業務部分因減少證
