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1、关于合并财务报表相关的内容的总结一、非同一控制下，通过多次交易分步实现的企业合并（一）个别财务报表初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值+购买日新增投资成本【关键点】从个别财务报表角度看，原投资未出售，所以维持其账面价值不变，其他综合收益不转入投资收益。（二）合并财务报表合并成本=购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值+购买日新购入股权所支付对价的公允价值。【提示】（1）购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与账面价值的差额计入当期投资收益。（2）比较购买日合并成本与被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日
2、应予确认的商誉，或者应计入发生当期损益的金额。（3）购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。【关键点】从合并财务报表角度看，因控制权发生改变，原投资要重新计量，相当于将原投资出售再按公允价值购入，所以会有上述会计处理。二、购买子公司少数股权的处理企业在取得对子公司的控制权形成企业合并后，购买少数股东全部或部分权益的，实质上是股东之间的权益性交易，应当分别母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理。（一）母公司个别财务报表中，母公司自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，按长期股权投资准则规定确定其入账价值；（二）
3、在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日（或合并日）开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积（资本溢价或股本溢价） ，资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。按此处理，新增持股比例部分在合并财务报表中不确认商誉。三、不丧失控制情况下处置部分对子公司投资的处理企业持有对子公司投资后，如将对子公司部分股权出售，但出售后仍保留对被投资单位控制权，被投资单位仍为其子公司的情况下，出售股权的交易应区别母公司个别财务报表和合并财务报表分别处理
4、：（一）从母公司个别财务报表角度，应作为长期股权投资的处置，确认有关处置损益，即出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收益或是投资损失计入处置投资当期母公司的个别利润表。（二）从合并财务报表的角度，因出售部分股权后，母公司仍能够对被投资单位实施控制，被投资单位应当纳入母公司合并财务报表中。合并财务报表中，处置长期股权投资取得的价款（或对价的公允价值）与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入所用者权益（资本公积资本溢价或股本溢价） ，资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应当调整留存收益。按国际财务报告准则规定，母公司在子公司中所有者权益
5、的变动，如不能导致其控制权的丧失，则应当按照权益交易进行会计处理（即与所有者以其所有者身份进行的交易） 。这意味着这些变动的利得或损失均不能计入损益。在企业合并中，获取控制权是一项重要的经济事项，该事项导致了对企业合并中取得的所有资产（包括商誉）及承担的负债的初始确认，其后发生的与所有者间的交易不应当影响这些资产和负债的计量。按此规定，个别报表中确认的投资收益在合并报表中是不存在的，合并报表中应将其分解为三个部分，转入资本公积、调整合并报表所有者权益和商誉。【提示】 （1）合并财务报表中不确认投资收益；（2）合并财务报表中的商誉不因持股比例改变而改变；（3）合并财务报表中确认资本公积的金额=售
6、价-出售日应享有子公司按购买日公允价值持续计算的金额对应处置比例份额。三、关注合并与合并报表的其他重点要求（一）通过多次交易分步实现的非同一控制下企业合并企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理： （1）个别财务报表初始投资成本（长期股权投资）=购买日之前所持被购买方股权投资的账面价值+购买日新增投资成本；原权益法下涉及被购买方其他综合收益的份额（资本公积其他资本公积）不作处理。（2）合并财务报表中：按照购买日的公允价值对之前已经持有的被购买方股权重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；合并成本=之前已持被购买方股权投资的
7、公允价值+购买日新增投资成本；合并商誉=合并成本-购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额（负商誉计入发生当期损益） ；购买日之前持有被购买方股权涉及的其他综合收益转为购买日所属当期投资收益；（二）购买子公司少数股权的处理形成企业合并后，母公司自子公司少数股东处又取得其拥有的股权时，要以购买日的公允价值为基础持续计算，主要处理是：（1）个别报表上购买子公司少数股权所形成的长期股权投资，按照非合并方式取得长期股权投资的规定；（2）在编制合并财务报表时，子公司资产、负债按照购买日(或合并日)金额持续反映；（3）合并报表中，购买少数股权取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日开始
8、持续计算的净资产份额之间差额依次调整资本公积（股本溢价或资本溢价）和留存收益，不按照商誉（或损益）确认，只有购买日产生商誉。（三）不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理1.母公司个别财务报表作为长期股权投资处置，计算处置损益，处置后继续用成本法核算长期股权投资；2.合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产差额部分计入所用者权益（资本公积股本溢价或资本溢价） 。这里可参照国际财务报告准则规定理解上述会计处理。国际财务报告准则强调其处理特点，一是不导致控制权丧失的处置按照权益交易进行会计处理，合并报表上处置的利得或损失均不计入损益；二是商誉仍然为购买日商誉。（四）丧失控
9、制情况下处置部分对子公司投资的处理1.在母公司个别财务报表中，对于处置后剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产，处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，其账面价值按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。 2.在合并财务报表中：（1）长期股权投资：剩余股权按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量；（2）处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额及商誉之间的差额计入处置当日投资收益；（3）与原子公司股权投资相关的其他综合收益计入处置当日投资收益。即：投资收益=（处置对价+剩余股权公允价值）-(享有原子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产的份额+商誉)+其他综合收益份额（资本公积结转） 。（五）外币报表折算特殊项目的会计处理1.合并报表上少数股东的外币报表折算差额并入少数股东权益。即合并报表上外币报表折算差额只反映母公司部分；2.合并报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目（如长期应收款）的最终汇兑差额，应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目。
