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1、第四编对特殊事项的考虑第十四章审计沟通历年考情概况本章属于比较重要的章节。从近几年的考试情况来看，与治理层沟通的考频指数高于前后任注册会计师的沟通，考题主要以客观题形式出现，也可能与其他知识点结合在主观题中考查。预计今年考核分值在4分左右。学习方法与应试技巧在学习本章时应注意以下几点：（1）注册会计师与治理层的沟通在学习时要注意沟通对象的确定、沟通事项与沟通过程的要求，例如，什么情况下需要整体沟通，什么情况下与管理层或治理层沟通，哪些不宜与管理层沟通，哪些情况是必须直接与治理层沟通的，什么情况下又不需要与治理层沟通，哪些情况必须采用书面沟通。您晕了吗？抓紧时间梳理吧！（2）前后任注册会计师的沟
2、通应重点掌握：在接受委托前后，后任注册会计师与前任注册会计师在沟通的目的、必要性、沟通形式、沟通内容及沟通要求等方面的不同；熟记后任注册会计师发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报时的处理程序。01注册会计师与治理层的沟通知识点：沟通对象的确定一、与治理层的沟通的总体要求（一）相关概念管理层：经理、副经理、财务总监、总会计师等其他高级管理人员治理层：董事会（股东会或股东大会）、独立董事、监事会、审计委员会等管理层、治理层与注册会计师关系（二）沟通要求-双向沟通被审计单位的治理层与注册会计师在财务报告编制过程监督和财务报表审计职责方面存在着共同的关注点，在履行职责方面存在着很强的互补性
3、。在审计中，注册会计师需要与治理层保持有效的双向沟通。（三）双向沟通的目的1.就审计范围和时间以及注册会计师、治理层、管理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解；2.及时向治理层告知审计中发现的与治理层责任相关的事项；3.共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息。（四）双向沟通的作用有效的双向沟通有助于：1.注册会计师向治理层获取与审计相关的信息；例如，治理层可以帮助注册会计师了解被审计单位及其环境，确定审计证据的适当来源，以及提供有关具体交易或事项的信息。2.治理层履行其对财务报告过程的监督责任，从而降低财务报表重大错报风险；3.注册会计师和治理层了解与审计相关的
4、背景事项，并建立建设性的工作关系。在建立这种关系时，注册会计师需要保持独立性和客观性。二、确定沟通对象（一）确定沟通对象的总体要求1.确定适当的沟通对象注册会计师通过了解，运用职业判断，可以确定适当的沟通对象。（1）适当的沟通对象往往是治理层的下设组织和人员，如董事会下设的审计委员会，独立董事，监事会，或者被审计单位特别指定的组织和人员等。（2）注册会计师没有必要（实际上也不可能）就全部沟通事项与治理层整体（与董事会或股东会或股东大会）进行沟通。2.确定适当到沟通对象应考虑事项在决定与适当的治理层下设的组织或个人沟通时，需要考虑的主要事项：（1）治理层的下设组织与治理层各自的责任（确定沟通对象
5、的直接依据）；（2）拟沟通事项的性质；（3）相关法律法规的要求；（4）下设组织是否有权就沟通的信息采取行动，以及是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和解释，以及对与其沟通的相关信息的有效性和适当性评价的影响。3.确定沟通对象注册会计师应当确定与被审计单位治理结构中的哪些适当人员沟通，适当人员可能因沟通事项的不同而不同：（1）注册会计师独立性问题沟通对象最好是被审计单位治理结构中有权决定聘任、解聘注册会计师的组织或人员。（2）管理层的胜任能力和诚信问题不宜与兼任高级管理职务的治理层成员沟通。（二）确定沟通对象的特殊考虑1.需要商定沟通对象的特殊情形（1）被审计单位通常会指定其治理结构中相对
6、固定的人员或组织（如审计委员会）负责与注册会计师进行沟通。上市公司审计委员会的职责中通常包括与注册会计师的沟通。（2）在同时设有审计委员会和监事会的公司，一般并不需要同时与这两个组织进行沟通，此时就需要向委托人印证了解到的相关信息。（3）如果由于被审计单位的治理结构没有被清楚地界定，导致注册会计师无法清楚地识别适当的沟通对象，被审计单位也没有指定适当的沟通对象，注册会计师就应当尽早与审计委托人商定沟通对象，并就商定的结果形成备忘录或其他形式的书面记录。2.需要与治理层整体沟通的特殊情形（1）治理层全部成员参与管理被审计单位，如果就审计准则要求沟通的事项已与负有管理责任的人员沟通，且这些人员同时
7、负有治理责任，注册会计师无需就这些事项再次与负有治理责任的相同人员沟通。然而，注册会计师应当确信与负有管理责任人员的沟通能够向所有负有治理责任的人员充分传递应予沟通的内容。（2）公司章程规定对注册会计师的聘任、解聘由股东大会（股东会）决定时，注册会计师可能也需要与股东大会（股东会）进行沟通。知识点：沟通事项沟通的事项法定沟通事项 1.注册会计师与财务报表审计相关的责任2.计划的审计范围和时间安排的总体情况 审计前 3.审计中发现的重大问题4.值得关注的内部控制缺陷5.注册会计师的独立性 审计中 补充事项 与治理层监督财务报表之外的责任相关 沟通事项一：注册会计师与财务报表审计相关的责任（一）沟
8、通的内容1.注册会计师负责对管理层在治理层监督下编制的财务报表形成和发表意见；2.财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任。3.当中国注册会计师审计准则第1504号在审计报告中沟通关键审计事项适用时，注册会计师与财务报表审计相关的责任还包括注册会计师确定并在审计报告中沟通关键审计事项的责任。（二）沟通的形式以上责任通常包含在审计业务约定书或记录审计业务约定条款的其他适当形式的书面协议中。沟通事项二：计划的审计范围和时间安排的总体安排（一）沟通目的就计划的审计范围和时间安排的总体情况（包括识别的特别风险）进行沟通可以（体现双向沟通）：1.帮助治理层更好地了解注册会计师工作的结果，与注册会计师讨论
9、风险问题和重要性的概念，以及识别可能需要注册会计师追加审计程序的领域；2.帮助注册会计师更好地了解被审计单位及其环境。（二）沟通的要求注册会计师应当就计划的审计范围和时间的总体情况直接与治理层作简要沟通。沟通具体审计程序的性质和时间安排，可能因这些程序易于被预见而降低其有效性。（三）沟通的事项1.沟通的事项可能包括：（1）在审计中对重要性概念的运用；（2）注册会计师对与审计相关的内部控制采取的方案；（3）注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的特别风险以及重大错报风险评估水平较高的领域；（4）实施计划的审计程序或评价审计结果需要的专门技术或知识的性质和程度，包括利用专家的工作；（5）注册会计师
10、对哪些事项可能需要重点关注因而可能构成关键审计事项所作的初步判断。2.可能适合与治理层讨论的计划方面的其他事项：（1）治理层对下列问题的看法与被审计单位治理结构中的哪些适当人员沟通；治理层和管理层之间的责任分配；被审计单位的目标和战略，以及可能导致重大错报的相关经营风险；治理层认为审计过程中需要特别关注的事项，及治理层要求注册会计师追加审计程序的领域；治理层认为可能会影响财务报表审计的其他事项；与监管机构的重要沟通。（2）注册会计师拟利用内部审计工作的程度；（3）治理层对内部控制和舞弊的态度、认识和措施；（4）治理层对会计准则、公司治理实务、交易所上市规则和相关事项变化的措施；（5）治理层对以
11、前与注册会计师沟通作出的反应。沟通事项三：审计中发现的重大问题（一）对被审计单位会计实务重大方面的质量的看法注册会计师对于财务报表主观方面的看法可能与治理层履行对财务报告过程的监督职责尤其相关。1.沟通要求在适当的情况下，注册会计师应当向治理层解释为何某项在适用的财务报告编制基础下可以接受的重大会计实务，并不一定最适合被审计单位的具体情况。2.沟通内容涉及选用的会计政策、作出的会计估计、财务报表的披露等。（二）审计工作中遇到的重大困难主要涉及审计范围受到了限制及审计证据的充分性：（1）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延；（2）不合理地要求缩短完成审计工作的时间；（3）为获取充分、适当的审计
12、证据需要付出的努力远远超过预期；（4）无法获取预期的信息；（5）管理层对注册会计师施加的限制；（6）管理层不愿意按照要求对被审计单位持续经营能力进行评估，或不愿意延长评估期间。（三）审计中出现的重大事项已与管理层讨论或需要书面沟通的审计中出现的重大事项，以及注册会计师要求提供的书面声明，除非治理层全部成员参与管理被审计单位。（1）影响被审计单位的业务环境，以及可能影响重大错报风险的经营计划和战略；（2）对管理层就会计或审计问题向其他专业人士进行咨询的关注；（3）管理层在首次委托或连续委托注册会计师时，就会计实务、审计准则应用、审计或其他服务费用与注册会计师进行的讨论或书面沟通。（四）影响审计报
13、告形式和内容的情形（1）注册会计师预期在审计报告中发表非无保留意见；（2）报告与持续经营相关的重大不确定性；（3）沟通关键审计事项；（4）注册会计师认为有必要（或应当）增加强调事项段或其他事项段。在以上情形下，注册会计师可能认为有必要向治理层提供审计报告的草稿，以便于讨论如何在审计报告中处理这些事项。（五）审计中出现的、根据职业判断认为对监督财务报告过程重大的其他事项可能包括已更正的其他信息存在的对事实的重大错报或重大不一致。【多选题】下列情况中，注册会计师应当与被审计单位治理层沟通的有（）。A.管理层未能实施控制以恰当应对特别风险B.实施实质性程序发现被审计单位没有识别出的重大错报C.怀疑被
14、审计单位存在故意和重大的违反法律法规行为D.发现的与关联方相关的重大事项正确答案ABCD答案解析选项 A，如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。注册会计师应当就此类事项与治理层沟通。选项B，如果实施实质性程序发现被审计单位没有识别出的重大错报，通常表明内部控制存在重大缺陷，注册会计师应当就这些缺陷与管理层和治理层进行沟通。选项C，如果根据判断认为需要沟通的违反法律法规行为是故意和重大的，注册会计师应当就此尽快向治理层通报。如果怀疑违反法律法规行为涉及管理层或治理层，注册会计师应当向被审计单位审计委员会或监事会等更高层级的机构通报。选项D，除非治理层全部成员参与管理被审计单位，注册会计师应当与治理层沟通审计工作中发现的与关联方相关的重大事项，有助于双方就这些事项的性质和解决方法达成共识。沟通事项四：值得关注的内部控制缺陷（一）识别内部控制缺陷1.注册会计师应当根据已执行的审计工作，确定是否识别出内部控制缺陷。2.如果识别出内部控制缺陷，注册会计师应当根据已执行的审计工作，确定该缺陷单独或连同其他缺陷是否构成值得关注的内部控制
