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1、存货发出及储存会计错弊查账方法探析 存货是在日常经营过程中为了生产耗用或销售而储存或持有的各种具有实物形态的流动性资产，在企业中地位比较重要，存在于生产经营的全过程，其计价方法影响到期末库存存货成本和销售成本的计算，进而影响到资产负债表和损益表正确与否。存货是制造企业资产的主要组成部分，也是营运资金的最大组成项目，由于存货本身的特点，如种类、项目繁多，差异性大，往往又置于不同的处所，而且还可能因为呆滞、过时、陈旧及受损而使其价值减损，再加上制造业的生产工艺流程比较复杂，尤其是多步骤生产企业，存货常成为企业调节利润的“畜水池”，因而常成为违法乱纪人员作案的对象。 一、存货发出会计错弊查账方法 (
2、一)存货发出时选用计价方法不合理、不适当存货的各种计价方法各有其优缺点和适用范围，企业应根据自身实际生产经营管理的需要和实际情况并结合每种计价方法的特点选用存货计价方法。但在实际工作中存在一些问题，主要表现在： 一是有些材料种类不多，材料管理制度不够健全的小型工业企业选用计划成本对材料进行日常核算，造成材料计划成本的制定缺乏依据和稳定性；而一些材料品种较多的大型工业企业却采用实际成本进行材料的核算，从而增加了核算的工作量，不能适应材料管理和核算的需要。对这类问题，查账人员首先应了解该企业选用何种方法，然后调查该企业材料管理和核算方面的基本情况，确定选用方法的合理性。 二是采用实际成本核算材料、
3、库存商品的工商企业，不能根据材料、商品的变动状况、物价走势、管理要求确定合理的存货发出计价方法。如有些企业存货的增减变动比较频繁，品种规格较多，一般应采用加权平均法计算发出成本，但却选用了个别计价法，从而增加了核算工作量，也给业务、仓库等部门的管理工作增加了难度。此类问题主要是由于被查企业没有将自身实际情况与每种计价方法的适用范围、特点结合起来。查账人员应首先询问企业有关人员，了解其方法选用情况，在此基础上，调查企业材料、商品的变动情况，并查阅有关存货明细账贷方记录及对应账户(如“生产成本”、“主营业务成本”)的记录，确定被查企业选用的方法是否合理、正确。 三是对低值易耗品、包装物等周转材料的
4、领用采用不适当的摊销方法。如一次领用数量较多、价值较大的周转材料时，采用一次摊销法将其价值全部摊入成本或费用中，影响了会计信息的准确性和前后各期的可比性。对这类问题。查账人员应审阅“周转材料低值易耗品”、“周转材料包装物”明细账户的贷方记录及“管理费用”、“销售费用”、“生产成本”等账户的明细账，确定被查企业是否存在上述问题。 (二)随意变更存货计价方法根据会计准则规定，企业可以根据自身需要选用制度所规定的存货计价方法，但选用的方法一经确定，年度内不能随意变更，如确实需要变更，必须在会计报表中说明变更原因及对财务状况的影响。但在实际工作中存在随意变更计价方法的问题，违反了会计的一致性、可比性原
5、则，造成会计指标前后各期口径不一致，缺乏可比性。有些企业甚至人为地通过变更计价方法来调节生产或销售成本，调节当期利润。如某企业某年选用先进先出法计算发出存货的成本，但由于受多种因素影响，该商品购进价格上扬时，改用个别计价法计算发出成本，购进价格下降时再用先进先出法，使该商品在同一会计年度内先进先出法和个别计价法交替使用。对此类问题查账人员应查阅：有关财务指标，分析对比各个会计期间财务指标有无异常变化，并查阅有关存货明细账；核查各期采用的计价方法是否一致，发现线索后，通过询问当事人等形式查证问题。 (三)人为多计或少计存货发出成本有些企业为了达到隐匿或虚报收益的目的，采用各种不正当手段，多计或少
6、计发出存货的成本。 一是材料按计划成本核算的工业企业，有意确定较高的计划成本，使计划成本远远高于实际成本，表现为“材料成本差异”贷方余额，领用材料时按计划成本数额转入“生产成本”等账户，但月末结转材料成本差异时，故意以较低的成本差异率调整发出材料的计划成本，隐匿利润；有些企业则相反，有意确定较低的计划成本，并以较低的成本差异率高估发出材料的计划成本，达到虚报利润的目的，造成企业虚盈实亏。上述问题的线索一般表现为材料成本差异率与以前各期相比有较大波动，当期生产成本、销售成本、利润等指标呈现较大波动等，查账人员应通过审阅、核实会计资料，复核被查企业有关计算结果等形式发现线索，然后再进一步调查、询问
7、和查证。 二是采用售价金额核算的零售企业，平时按售价结转商品销售成本并注销库存商品，但月末计算商品进销差价率时，故意通过减少“商品进销差价”数额、增加“库存商品”余额的方式，使当前进销差价率低于正常水平，导致已销商品分摊的进销差价较少，从而达到多计当期销售成本，少计利润、少纳税金的目的，或作相反处理，达到虚报收益的目的。对于上述问题，查账人员首先应对比各期销售成本及利润水平，看有无异常情况；然后复核各期商品进销差价率，从中发现疑点；再对照被查企业有关会计资料并调查当事人，确定被查企业问题所在。 三是有些企业月末通过虚转成本的方法达到隐匿利润的目的。如有些按实际成本核算材料的工业企业，月末虚拟领
8、料业务，按虚假的原始凭证编制借记“生产成本”、贷记“原材料”的凭证，虚增当期生产成本；再如有些工商企业月末结转库存商品的销售成本时，采用虚转的方法，借记“主营业务成本”，贷记“库存商品”，使当期销售成本虚增，隐匿利润，少交税款。上述问题发生后一般会表现为“库存商品”、“原材料”等账户总账与明细账不符、账实不符，生产成本或销售成本波动较大等。因此，查账人员应从这些方面人手，审阅被查企业有关存货账户，核对其账实、账账有无不符情况，对比前后各期成本水平，必要时审阅记账凭证和原始凭证，并询问有关业务、仓库当事人，核查有关部门所存原始凭证(如领料单)与会计部门原始凭证是否一致，从中发现疑点，作进一步查证
9、。 此外，存货改变用途或发生非常损失时，在注销相应存货的同时，有意不结转相应的进项税额，以达到多抵扣、少交增值税的目的。对于这类问题，查账人员可以通过审阅有关存货明细账贷方记录及对应账户，审查相应的记账凭证和原始凭证发现线索，然后进一步询问、调查，以查清问题。以报销样品、材料、库存商品报损的方式将发出存货私分或出售后存入“小金库”，造成国家财产流失，增加了当期费用。对这类问题，查账人员可通过查阅存货明细贷方记录及对应账户发现线索，必要时应查阅相应的原始凭证，复核有关报损原因、领导审批意见，检查有无弄虚作假、上下勾结问题。 二、存货储存与盘点会计错弊查账方法 (一)确定存货结存数量的方法选择不当
10、根据规定，企业根据存货的具体特点分别采用永续盘存制和实地盘存制确定存货结 存数量，但在实际工作中存在一些问题。 一是有的企业对应采用永续盘存制确定存货结存数量的却采用了实地盘存制，从而将大量计量误差、自然损耗、管理不善等原因造成的存货的短少挤入正常发出数中，不利于存货管理。 二是有的企业对应采用实地盘存制确定存货结存数量的却采用永续盘存制，增加了企业存货核算的工作量。 三是有些企业未按规定的程序进行操作，未执行定期盘点制度，造成存货账实不符。对于此类问题，查账人员首先应调查询问被查单位采用了哪种确定存货数量的方法，然后审阅有关存货明细账结存栏中数量记录内容，以此为基础分析该企业存货的具体情况，
11、确定被查单位所采用的方法是否恰当、合理。必要时向被查单位提出改进意见。 (二)存货账实不符企业采用永续盘存制确定存货结存数量时，按规定应对存货进行定期盘点，以确定账实是否相符。但在实际工作中，有些企业由于对盘点工作不认真、不细致，或不经常盘点，造成存货账实不符。对这些问题，查账人员首先应要求会计人员在所有经济业务登记入账的基础上，将存货的明细账与总账相核对，在账账相符的情况下编制存货账存清单；其次，成立由查账人员、被查单位保管人员、会计人员及单位主管人员组成的盘点小组，采取科学、合理的方式方法对存货进行实地盘点，编制存货实存清单；再次，将存货的账存清单和实存清单所列入内容进行核对，以确定账实是
12、否相符，如果不符，即为存货的盘盈或盘亏，应根据盘盈或盘亏的具体情况填制存货溢缺报告单，并将盘盈或盘亏金额反映在“待处理财产损溢”账户；最后，采用调查、询问等方法了解查证造成存货溢缺的具体原因，并根据具体情况将其从“待处理财产损溢”账户转入有关账户，其中，盘盈的存货经有关部门批准后冲减管理费用，盘亏、毁损和报废的存货，扣除过失人或保险公司赔款和残料价值后，计入管理费用；非常损失部分，扣除保险公司赔款和残料价值后以营业外支出列支。 (三)未按规定程序和方法及时处理存货盘盈与盘亏企业定期或不定期盘点，如果存在账实不符的情况，应按规定的程序和方法及时进行调整，但在实际工作中存在一些问题。如有些企业发现
13、存货溢余后，未按规定将其转入“待处理财产损溢”账户，而是将其私分或私自出售后私分货款或将货款存入“小金库”；有些企业对由于管理人员责任事故、管理不严造成的存货丢失、毁损等，将应由管理人员负责赔偿部分作为非常损失或管理费用处理；还有些企业弄虚作假、营私舞弊，将企业的存货私分或送给关系户，并将其因此减少的部分在盘点时挤入盘亏中，作为企业的损失或费用处理；有些企业对盘点后发生的盘盈和盘亏长期挂账处理，造成账实不符。对于上述问题，查账人员应通过广泛的调查了解被查企业是否对存货进行了定期盘点，对盘点结果是否及时处理，有无私分盘盈存货问题等；其次，通过审阅“待处理财产损溢”账户及“营业外支出”、“管理费用
14、”账户明细账并审查相对应的会计凭证，了解被查单位对存货盘盈盘亏的处理是否正确、及时，是否存在弄虚作假的问题。 (四)企业存货储存中发生非正常损失时，相应“进项税额”未转出，增加了增值税抵扣额按照有关规定，企业存货发生非正常损失时，应将其在购进环节支付的增值税进项税额转出，与存货实际成本一起计入营业外支出。但在实际工作中，有些企业未按规定的办法执行，从而增加了增值税的抵扣额，达到了少交增值税的目的。对上述问题，查账人员应通过审阅存货明细账贷方记录及“营业外支出非常损失”明细账发现线索，然后进一步审阅有关记账凭证和原始凭证，确定问题所在。 (五)企业存货占用期长，占用资金数额大，结构不合理存货在储
15、存环节应该有一个合理的结存量以适应生产经营的需要。根据储存的特性，它应保持流动性、结构合理性。但在实际工作中存在一些问题，如占用期比较长，占用资金比较多，影响了企业资金周转，使存货成为事实上的长期资产；在存货构成上不够合理，质次价高、存货积压、假冒伪劣存货占的比例较高。对上述问题，查账人员应审阅存货明细账及有关财务指标，根据其“存货周转率”判断企业存货是否过量以便发现线索，同时应结合被查企业存货盘点工作，对存货结构进行审查并分类排队。计算畅销、平销、质次价高、假冒伪劣、冷背积压等存货在存货总额中的比例并广泛调查其原因，确定被查企业是否存在管理不善、业务人员损公肥私、收受回扣等违法行为，协助有关部门查清问题。 9
