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1、注册会计师 审 计 精讲班 主讲老师：姜葵 第五编 各类交易和账户余额的审计 1 . 本篇考点提示本编主要介绍审计实 务的知识。以循环法为依据。分别介绍 了销售与收款循环的审计、采购与付款 循环的审计、生产与存货循环的审计； 另外介绍了货币资金的审计。 第五编 各类交易和账户余额的审计 从难度分析，本编内容难度不大，重点掌握 各循环中涉及的重要报表项目的审计，如应收账 款、存货、营业收入的审计等同时要注意掌握 对应的会计知识。在学习中，可以结合注册会计 师会计教材中的收入、存货、固定资产、无 形资产、长期股权投资、非货币性资产交换、资 产负债表日后事项等章节内容，要求具有在审计 中灵活运用相关
2、会计知识的能力。 第五编 各类交易和账户余额的审计 预计在今年的考试中，对本编的内容在客 观题和主观题中均有可能涉及，尤其要关注主 观题中对于风险评估与应对、审计调整分录、 相关会计知识的考核，以及客观题中关于恰当 控制测试和实质性程序的选择。 第五编 各类交易和账户余额的审计 2 . 本篇学习提示：从本章开始到第十六章是第 五编审计实务的内容，即各类交易和账户余额 的审计。这一部分教材的编写是以上市公司的 财务报表审计为例，采用业务循环审计理念， 依据会计准则和审计准则两把“尺子”，将第 三编的审计基本原理和第四编审计测试流程具 体运用在下列业务循环审计实务中。 第五编 各类交易和账户余额的
3、审计 审计测试 控制测试：按业务循环执行（即内控相 同、关系密切的一组账户） 实质性程序 账户法：与会计报表格式相 吻合，与控制测试脱节 循环法：与控制测试结合， 有利于了解业务来龙去脉 第五编 各类交易和账户余额的审计 其审计思路如下： 第一节，注册会计师了解被审计单位的各循环的业务活动特点 （主要掌握各循环的主要业务活动、会计凭证和所涉部门）； 第二节，各循环的内部控制和控制测试： 掌握各循环控制目标、关键内部控制和测试一览表； 掌握各循环关键内部控制； 理解评估各业务循环的重大错报风险； 理解评估各业务循环的控制测试； 第五编 各类交易和账户余额的审计 第三节，注册会计师结合该业务循环依
4、据会计准 则和审计准则两把“尺子”实施实质性程序。要 求考生掌握重要账户的重要实质性程序。 第一步：获取或编制该账户明细表，复核加计是 否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相 符，与报表数核对是否相符； 第五编 各类交易和账户余额的审计 中间步： 共同步骤：分析、检查或抽查会计凭证、截止测 试、计算等程序； 特殊步骤： 涉及实物须监盘 涉及第三方须函证 涉及所有权须查产权文件 涉及外币须执行外币折算程序等等 第五编 各类交易和账户余额的审计 最后一步：确定该账户在财务报表中的列报是否 恰当。 从本章起至第十六章，我们将以执行企业会 计准则企业的财务报表审计为例，介绍业务循环 审计的具体内容
5、，以及对各业务循环中重要的财 务报表项目如何进行审计测试。 第五编 各类交易和账户余额的审计 表13-1业务循环与主要财务报表项目对照表建议在 P467表22-4-5上标出 业务循环资产负债项目利润表项目 销售与收 款循环13 应收票据、应收账款、长期应收款、预 收款项、应交税费 营业收入、营业税金及 附加、销售费用 采购与付 款循环14 预付款项、固定资产、在建工程、工程 物资、固定资产清理、无形资产、开发 支出、商誉、长期待摊费用、应付票据 、应付账款、长期应付款 管理费用 生产与存 货循环15 存货(包括材料采购或在途物资、原材料 、材料成本差异、库存商品、发出商品 、商品进销差价、委托
6、加工物资、委托 代销商品、受托代销商品、周转材料、 生产成本、制造费用、劳务成本、存货 跌价准备、受托代销商品款等) 营业成本 业务循环资产负债项目利润表项目 人力资源与工薪循环应付职工薪酬 投资与筹资循环交易性金融资产、应收利息、应收股利 、其他应收款、其他流动资产、可供出 售金融资产、持有至到期投资、长期股 权投资、投资性房地产、递延所得税资 产、其他非流动资产、短期借款、交易 性金融负债、应付利息、应付股利、其 他应付款、其他流动负债、长期借款、 应付债券、专项应付款、预计负债、递 延所得税负债、其他非流动负债、实收 资本(或股本)、资本公积、盈余公积、未 分配利润 财务费用、资产减 值
7、损失、公允价值 变动收益、投资收 益、营业外收入、 营业外支出、所得 税费用 第五编 各类交易和账户余额的审计 第十三章 销售与收款循环的审计 第一部分本章考情分析 1 . 本章属于重点章节，介绍的是销售与收款业务循 环的审计实务。本章内容在每年考试中都非常重要， 本章与其他业务循环、审计报告结合命题的可能性非 常大，另外风险评估、内部控制、收入的实质性程序 和应收账款的函证等的主观题均与本章有关。本章内 容构成了简答题和综合题的基础。 第十三章 销售与收款循环的审计 考题一般涉及以下内容： 1）以销售业务的发生、完整性、截止认定相 关的程序的客观题； 2）以“控制目标、内部控制与测试一览表”
8、 为基础的填表题； 第十三章 销售与收款循环的审计 3）以毛利率、应收账款周转率为基础的分 析程序的综合题； 4）指出应收账款函证的不当之处和发现问 题后的处理程序的简答题； 5）在综合题中出现应收账款贷方余额的重 分类、坏账准备的计提、本年记录中的含有 上年度已确认销售的退回的审计调整等。 第十三章 销售与收款循环的审计 2. 2 . 本章基本内容框架 销售与收款 循环的审计 销售与收款循环的实质性程序 销售与收款循环的内部控制和控制测试 销售与收款循环的特点 销售与收款交易的实质性程序 营业收入的实质性程序 应收账款的实质性程序 第十三章 销售与收款循环的审计 第二部分本章精讲 第一节 销
9、售与收款循环的特点 一、不同行业类型的收入来源（理解） 第十三章 销售与收款循环的审计 行业类型收入来源 贸易业作为零售商向普通大众（最终消费者）零售商品；作为批发商向零售 商供应商品 一般制造业通过采购原材料并将其用于生产流程制造产成品卖给客户取得收入 专业服务业律师、会计师、商业咨询师等主要通过提供专业服务取得服务费收入 ，医疗服务机构通过提供医疗服务取得收入，包括给住院病人提供病 房和医护设备，为病人提供精细护理，手术和药品等取得收入 金融服务业向客户提供金融服务取得银行手续费；向客户发放贷款取得利息收入 ，通过协助客户对其资金进行投资取得相关理财费用 建筑业通过提供建筑服务完成建筑合同
10、取得收入 第一节 销售与收款循环的特点 表13-2 不同行业类型的主要收入来源 二、涉及的主要凭证与会计记录 （一）客户订购单 （二）销售单 （三）发运凭证 （四）销售发票 （五）商品价目表 （六）贷项通知单 （七）应收账款账龄分析表 第一节 销售与收款循环的特点 （八）应收账款明细账 （九）主营业务收入明细账 （十）折扣与折让明细账 （十一）汇款通知书 （十二）库存现金日记账和银行存款日记账 （十三）坏账审批表 （十四）客户月末对账单 （十五）转账凭证 （十六）收款凭证 第一节 销售与收款循环的特点 三、涉及的主要业务活动（掌握：1环节2部 门3凭证4措施5认定）与前面控制活动关联， 与业务
11、流程层面、认定层重大错报风险相关 （一）接受客户订购单 2 . 销售单管理部门（即销售部） 3 . 订购单、销售单 第一节 销售与收款循环的特点 4 . 措施： 客户的订购单只有在符合企业管理层的授权标 准时才能被接受。 编制一式多联的连续编号销售单。 销售单后附订购单 5 . “发生”认定的凭据之一，也是此笔销售的交 易轨迹的起点。 第一节 销售与收款循环的特点 （二）批准赊销信用 2 . 信用管理部门（不能由销售部作） 3 . 订购单、销售单 4 . 措施： 赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销 政策在每个客户的已授权的信用额度内进行的。 第一节 销售与收款循环的特点 企业的信用管理部
12、门应对每个新客户进行信用调查， 包括获取信用评审机构对客户信用等级的评定报告。 无论是否批准赊销，都要求被授权的信用管理部门人 员在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单 送回销售单管理部门。 5 . 与应收账款账面余额的“计价和分摊”认定有关。 第一节 销售与收款循环的特点 （三）按销售单供货 2 . 仓库 3 . 销售单（已审批）、连续编号的出库单 4 . 措施：企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经 过批准的销售单时才能供货。设立这项控制程序的目的 是为了防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。 5 . 存在或发生、完整性 第一节 销售与收款循环的特点 （四）按销售单装运货物 2 .
13、装运部门 3 . 销售单（已审批）、连续编号的提货单（装运凭证） 4 . 措施：装运部门职员在装运之前还必须进行独立验证， 以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且， 所提取商品的内容与销售单一致。 5 . 存在或发生、完整性 第一节 销售与收款循环的特点 （五）向客户开具账单 2 . 开具账单部门 3 . 销售发票、商品价目表 4 . 措施：开具账单部门职员在开具每张销售发票之前， 独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；依 据已授权批准的商品价目表开具销售发票；独立检查销售 发票计价和计算的正确性；将装运凭证上的商品总数与相 对应的销售发票上的商品总数进行比较。 第一节 销
14、售与收款循环的特点 5 . （1）是否对所有装运的货物都开具了账单（即“ 完整性”认定问题）； （2）是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重 复开具账单或虚构交易（即“发生”认定问题）； （3）是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价 开具账单（即“准确性”认定问题）。 第一节 销售与收款循环的特点 （六）记录销售 2 . 财会部 3 . 按销售发票编制转账凭证或现金、银行存 款收款凭证，再据以登记销售明细账和应收 账款明细账或库存现金、银行存款日记账。 第一节 销售与收款循环的特点 4 . 措施：只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记 录销售；控制所有事先连续编号的销售发票；独立检查已
15、处 理销售发票上的销售金额与会计记录金额的一致性；记录销 售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离；对记录过程 中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准 的记录发生；定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致 性；定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直 接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。 5 . 与“发生”、“完整性”、“准确性”以及“计价和分摊 ”认定有关。 第一节 销售与收款循环的特点 （七）办理和记录现金、银行存款收入 2 . 财会部 3 . 库存现金、银行存款日记账或应收账款明细账 4 . 汇款通知单连续编号 5 . “发生”、“完整性”、“准确性”以及
16、“计 价和分摊”认定 第一节 销售与收款循环的特点 （八）办理和记录销售退回、销售折扣与折让 严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。 （九）注销坏账 2 . 销售部、财会部、管理层 3 . 坏账审批表 （十）提取坏账准备 坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无 法收回的销货款。（重新计算） 第一节 销售与收款循环的特点 一、销售交易的内部控制 （一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系 表13-3列示了销售交易的内部控制目标、内部控制与 审计测试的关系。 表13-3 销售交易的控制目标、关键内部控制和测试 一览表 第二节 销售与收款循环的内部控制和控制测试 内部控制目标 （管理层、治 理层） 关键内部控制 （关键控制点，并非 所有内控） 常用的控制测试 （CPA实施） 常用的交易性程序 （CPA实施） 登记人账的 销售交易确系 已经发货给真 实的客户(发 生) 销售交易是以经过审 核的发运凭证及经过 批准的客户订购单为 依据登记人账的。 在发货前，客户的赊 购已经被授权批准。 销售发票均经
