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1、 企业会计准则解释第7号相关材料第一问：投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的，投资方应如何进行会计处理？在个别财务报表中，此项业务实质是长期股权投资核从成本法计量转换为按照权益法计量。但是本业务和投资方因处置部分股权导致的持股比例下降有成本法转为权益法不同.(1) 投资方因处置投资需要按照处置或回收投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本，但本解释不需要结转终止确认的长期股权投资成本。(2) 出售股权的成本法转权益法，先确定处置损益，然后将成本法调整为权益法。股权稀释后的成本法转权益法，则先将成本法变为权益法，之后再确认损
2、益。 (3)两者成本法转权益法的比例不同。出售的为出售完股权之后的比例，稀释的为开始取得时的比例。 相同点; 因其他方介入而导致A公司持有的B公司股权得到稀释。由成本法转为权益法的会计处理与A公司丧失控制权丧失控制权情况下出售子公司股权处理方法类似。两者都需要将原长期股权投资按照采用权益法核算的方式进行追溯调整.属于投资作价中体现的正商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。而关于长期股权投资的原有账面价值的调整，在投资方处置投资的业务中，应该将原取得投资后至因处置投资导致转变为权益
3、法核算之间被投资单位实现的净损益中应享有的份额，按照产生的原因分别调整长期股权投资的账面价值、调整当期损益和调整资本公积；在本例中，应该按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资按权益法调整后的金额之间的差额计入当期损益。合并报表;企业取得对另外一个或多个企业（或业务）的控制权，才需要编制合并财务报表。在本案例中，投资方丧失了原子公司的控制权。因此，投资方若存在其他子公司，则在编制合并报表时不需要将原子公司并入合并报表中。若投资方不存在其他子公司，即不不需要编制合并报表。2007年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公
4、司100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，有商誉100万元。2007年1月1日至2008年12月31日，乙公司的净资产增加了75万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，持有可供出售金融资产的公允价值升值25万元。 2009年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，收取现金480万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能对其施加重大影响。 2009年1月8日，即甲公司丧失对乙公司控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。 要求：完成甲公司在个别报
5、表和合并报表中的会计处理。 1.甲公司在个别报表的会计处理 确认部分股权处置损益 处置部分的账面价值600万60%360万 借：银行存款 4 800 000 贷：长期股权投资 3 600 000 投资收益 1 200 000 对剩余股权改按权益法核算 借：长期股权投资300 000 贷：盈余公积20000 利润分配未分配利润180000 资本公积其他资本公积100000 2.甲公司在合并报表的会计处理 如果甲公司需要编制合并报表，比如甲公司拥有一全资子公司A公司，则应注意处置乙公司股权事项在合并报表中的反映。 在合并财务报表中，应当按“跨越会计处理界限的重大经济事项”的原则处理，即，假设将乙公
6、司股权全部出售，然后再按公允价值回购剩余股权。 假设2009年1月8日出售乙公司全部股权： 出售价款=60%股权售价480万+40%股权公允价值320万=800万。 乙公司在合并报表中的账面价值=成本500万+商誉100万+损益调整50万+其他权益变动25万=675万。 比较：个别报表中对乙公司的长期股权投资成本600万，没有包含损益调整50万和其他权益变动25万。 合并报表中假设2009年1月8日出售乙公司100%的股权： 借：银行存款等 8 000 000 资本公积其他资本公积 250 000 贷：长期股权投资成本 5 000 000 长期股权投资损益调整500 000 长期股权投资其他权
7、益变动250 000 商誉1 000 000 投资收益 1 500 000 投资收益150万售价800万成本500万损益调整50万商誉100万，其他权益变动25万对处置损益没有影响。对照教材的说明。 假设2009年1月8日按照公允价值重新购入40%的股权： 借：长期股权投资成本3 200 000 贷：银行存款等 3 200 000 【正式处理】 合并报表的抵销调整： 比较合并报表的应有处理与个别报表中的现有处理，差异即为需要调整抵销的处理。 调整40%股权投资的账面价值 借：长期股权投资500 000（320万270万） 贷：投资收益500 000 调整60%股权处置的差异 在合并报表中处置6
8、0%股权的投资收益150万60%90万，在个别报表中处置60%股权的投资收益120万，个别报表多确认的30万投资收益，实际上是由于个别报表的长期股权投资成本中未包含损益调整30万（50万60% ），而损益调整30万是由于乙公司20072008年实现净利润所形成的，站在2009年1月8日的角度，属于以前年度的未分配利润。因此，合并报表中应将这笔投资收益转为以前年度的未分配利润。 借：投资收益300 000 贷：未分配利润300 000 注：其他权益变动15万（25万60% ）不影响处置损益，在个别报表中已经转化为投资收益了，无需调整。 调整未出售的40%股权的差异 合并报表中，应将40%股权也予
9、以出售，出售时应将相应的资本公积10万（25万40% ）转入投资收益；而个别报表中并未出售。因此，应补记本分录： 借：资本公积100 000 贷：投资收益100 000 出售与未出售在其他方面的区别，如长期股权投资账面价值、投资损益等方面，前面的调整分录已经调整完了，无需再次予以调整。 二、重新计量设定受益计划净负债或者净资产所产生的变动应计入其他综合收益，后续会计期间在权益范围内转移时，应如何进行会计处理？ 答：重新计量设定受益计划净负债或者净资产的变动在后续会计期间不应该重分类为损益.但企业可以在权益范围内转移这些这些在其他综合收益中确认的金额. 待计划终止时再结转至未分配利润，符合谨慎性
10、原则。 该项规定主要是考虑该项金额过大波动对利润表的影响,如果真的出现这种精算时的利得和损失计入损益可能使当期损益里面的数字影响过大.比如在当年国有企业改制,有一些人下岗需要大额补偿,如果把这些补偿全部计入当期损益,那么当年的利润表将会巨额变动(当时的解决方式是经核销也有冲减为分配利润的),为防止过大幅度的波动故相对较好的做法是计入所有者权益.例：甲公司在2014年1月1日建立一项福利计划向其未来退休的管理员工提供退休补贴，退休补贴根据工龄有不同的层次，该计划于当日开始实施，该福利计划为一项设定受益计划。假设一位55岁管理人员于2014年年初入职，适用的年折现率为10%，预计该职工将在服务5年
11、后即2019年年初退休。退休后寿命为20年，退休后每年可以额外获得100000元退休金，直至去世。已知（P/A，10%，20）=8.5136。则该设定受益计划义务现值=100000*8.5136=851360。设定受益计划的净资产=851360-100000=751360。2014年应确认当期服务成本=（851360/5)/（1+10%）4=116298.07元2014年末相关会计分录应为借：管理费用 116298.07 贷：应付职工薪酬离职后福利 116298.07若2015年1月1日甲公司修改设定受益计划，规定退休金为110000元，已知（P/A，10%，19）=8.364，则此时该项设定
12、受益计划义务现值=110000*8.364=920040，设定受益计划的净资产=920040-110000=810040。则重新计量设定受益计划净资产或净负债所产生的变动=810040-751360=58680元应做会计分录：借：应付职工薪酬离职后职工福利 58680 贷：其他综合收益 58680若2015年10月1日甲公司决议终止该项设定受益计划，则应做会计分录如下：借：应付职工薪酬离职后职工福利 57618.07 贷：利润分配未分配利润 57618.07借：其他综合收益 58680 贷：利润分配未分配利润 58680三、子公司发行优先股等其他权益工具的，应如何计算母公司合并利润表中的“归属
13、于母公司股东的净利润”？ 优先股分为可累积优先股和不可累积优先股，对于发行不可累积优先股等其他权益工具应扣除当期宣告发放的股利，对于发行的累积优先股等其他权益工具，无论当期是否宣告发放股利，在计算列报母公司合并利润表中的“归属于母公司股东的净利润”时应扣除少数股东的可累积分配的股利。 本解释发布前母公司合并利润表中的“归属于母公司股东的净利润”项目未按照上述规定列报的，应当对可比期间的数据进行相应调整。第四问：母公司直接控股的全资子公司改为分公司的，该母公司应如何进行会计处理？把全资子公司变为分公司，一般可采用吸收合并的方式处理。母公司对全资子公司的吸收合并，就是相当于把全资子公司注销后，其所
14、有资产、负债、业务和人员都转入母公司。2、母公司吸收合并子公司：母公司原先就控制子公司，吸收合并子公司仅仅改变了母子公司之间关系的法律形式，但没有改变控制的经济实质，不存在“从不控制到控制”的变化过程，所以会计上作为收回投资而不是企业合并处理。 3、同受一集团控制下的两个企业之间的吸收合并，该两个企业之间原先不存在控制关系，因此合并方通过吸收合并取得了对被合并方业务的控制权，导致报告主体变化，作为企业合并处理。子公司是一个具有法人资格的会计主体，而分公司则不具有法人资格，由子公司变更为分公司，属于一个具有独立法人资格的公司注销，应按照公司法的有关规定进行清算，并履行相应的注销手续。一般做法是先
15、把子公司的各项资产、负债均转入母公司（其中负债的转移需依法经过通知、公告债权人的程序），然后再把已经成为空壳的子公司注销。会计上是作为收回投资进行处理。这种方式可以保持子公司生产经营活动的连续性，而不受到一般企业“在清算期间不得开展与清算无关的生产经营活动”的限制。例：B公司是A公司于2014年1月1日购买的全资子公司。根据国家电网对集体企业进行重组整合的要求，B在2015年6月30日进行注销，将其所有资产、负债、业务和人员都转入母公司A，变为A的分公司。A公司取得B公司100%的资产和负债的成本为12500万，购买日B公司可辨认净资产公允价值为13700万。2014年1月1日至2015年6月30日B公司共实现净利润1500万。B公司2015年年初存货账面价值450万（等于公允价值，下同），
