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1、会计学原理（第二版）,主编： 石本仁 谭小平 中国人民大学出版社 2010.4,第六章 生产成本、销售成本与存货,本章要点,了解企业的类型及其存货的种类 掌握制造业存货成本的构成及会计处理 理解实地盘存制与永续盘存制及存货盘存的会计处理 掌握发出存货成本的计价方法 掌握期末存货成本的计价 了解存货管理的评价与控制,第一节 企业的类型、存货的种类与会计信息处理系统,一、企业的类型 二、存货的种类 存货是指企业日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处于生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。 生产性工业企业的存货主要有三种，即原材料、在产品、产成品及其他消耗品。这三类又可
2、分为： 1、销售用存货。销售用存货是指企业以对外销售为目的而持有的已完工产成品。 2、生产用存货。生产用存货是指企业为生产、加工产品而库存的各种存货。主要包括原材料和在产品等。 3、周转材料(消耗品)。消耗品是指除了以上存货外，供企业一般耗用的用品和为生产经营服务的辅助性物品。包括包装物、低值易耗品,三、存货与会计信息处理系统,第二节 生产过程与存货的初始计量,一、生产过程与成本构成 （一）生产过程与存货流转图,第二节 生产过程与存货的初始计量,（二）存货成本的构成 1、外购原材料成本构成：买价（不含税）+采购费用。 相关税费：指购买、自制或委托加工发生的进口关税、消费税、资源税等。 2、在产
3、品存货成本构成：在产品存货的成本由下列两个部分构成： 1）生产过程中领用的原材料存货成本； 2）从投入原材料开始生产到本会计期末所发生的加工成本。（直接人工+制造费用）P128 3、产成品成本构成：产成品存货的成本由产成品的制造成本和其他成本构成。 原材料成本、人工成本、制造费用组成产品的完全生产成本，又称产品的制造成本。,第二节 生产过程与存货的初始计量,二、存货购进与生产的会计处理 例6-1（P129-130） 业务1：原材料的采购（计价方法：实际成本法和计划成本法） 业务2：原材料耗用（发出的计价方法P134） 借：生产成本（或制造费用、管理费用、销售费用、其他业务成本） 贷：原材料 注
4、意：根据不同部门、不同用途记入不同账户,借： 材料采购（或原材料） 应-增-进 贷：银行存款等,借：原材料（验收入库） 贷：材料采购,业务3：产品生产 产成品成本=期初在产品成本+本期耗用的原材料+本期加工成本（直接人工薪酬+分配的制造费用）-期末在产品成本 直接材料、直接人工属于直接费用，发生时就直接计入产品的生产成本，而制造费用属间接费用，月末按一定标准分配计入生产成本。 借：生产成本 贷：制造费用,业务4：产品生产完工，结转产成品成本 借：库存商品 贷：生产成本 业务5：销售产品成本 销售产品成本=期初库存商品成本+本期完工产品成本-期末库存商品成本 借：主营业务成本 贷：库存商品 业务
5、6：结转主营业务成本 借：本年利润 贷：主营业务成本,第三节 永续盘存制与定期盘存制,只有知道了各存货的期末余额，才能推算出已耗用的原材料成本、已完工入库产的成品成本和已销售产品的成本。上期的期末余额就是本期的期初余额，因此，关键的问题就是要解决各存货的期末余额。 要解决期末存货的成本问题，就必须得解决期末存货的数量和期末存货的单位成本这两个问题。 企业期末存货的数量可采用盘存的方法来确定，常用的盘存方法有实地盘存制和永续盘存制两种。 关于期末存货单位成本的问题，也就是存货计价的问题我们将在下一节进行探讨。,第三节 永续盘存制与定期盘存制,一、实地盘存制 实地盘存制，又称定期盘存制，是指会计期
6、末对存货进行实地盘点来确定期末存货数量的方法。 在实地盘存制下，企业日常只记存货的收入数，不计存货的发出成本，期末时，根据盘存的存货结存数乘以单位存货的盘存价，以倒扎出本期已耗用或已销售存货的成本。 期初存货成本+本期购货（增加的在产品成本或入库产品）成本=本期耗用（已完工入库产品成本或已销售产品成本）成本+期末存货成本 对此公式进行改写，则： 本期耗用成本（已完工入库产品成本或已销售产品成本）=期初存货成本+本期购货（增加的在产品成本或入库产品）成本-期末存货成本,二、永续盘存制 永续盘存制，又称账面盘存制，是指对企业存货每一项变动（收入或发出）都逐笔进行记录，并随时结算出存货期末余额的方法
7、。 在永续盘制下，企业是逐笔确定已发出存货的成本，用期初存货成本加上本期增加的存货成本再减去发出存货成本后，即时得出期末存货成本。,第三节 永续盘存制与定期盘存制,三、两种盘存制度的比较 1、实地盘存制的局限性表现在： 1）容易造成存货保管中产生的自然损耗、损失浪费、差错、贪污盗窃等存货的减少都计入耗用或销售成本之中，影响成本计算和利润确定的正确性； 2）不利于存货的计划、管理和控制； 3）只有在期末对存货进行了实地盘存之后才能倒挤出已耗或已销售商品成本，不能随时结转。实地盘存制一般适用于存货品种规格繁多、单位价值较低的企业。,2、永续盘存制的优点： 1）可以随时反映存货的收入、发出和结存情况
8、，有利于对存货的数量和金额进行管理和控制。 2）有利于账面数与实存数的核对。 3）永续盘存制下，可随时结转已销售产品成本来编制利润表，不必等到盘存之后。 然而永续盘存制的缺点是，对存货的每一变动都要进行记录，簿记的工作量较大。,第三节 永续盘存制与定期盘存制,四、存货盘存的会计处理 企业按规定进行定期盘点，若盘点结果与账面不符，则应查明原因，并进行相应的会计处理。 1、存货盘盈的会计处理 发现时 借：原材料某材料 贷：待处理财产损溢某材料 批准后 借：待处理财产损溢某材料 贷：管理费用,2、存货盘亏、毁损的会计处理 发现时 借：待处理财产损溢某材料 贷：原材料某材料 应交税费应交增值税（进项税
9、额转出） 批准处理 借：管理费用（ 营业外支出、其他应收款） 贷：待处理财产损溢某材料 例6-3（P133-134）,第四节 发出存货计价与期末存货计价,一、发出存货成本的计价方法 会计期间内，存货的单位成本发生变化时，期初存货成本与本期存货增加的成本将如何在已发出存货与库存存货之间进行分摊？分摊给已发出去存货的成本金额越大，库存存货的成本金额就越小，反之亦然。 解决此问题常用的有4种方法，即个别计价法、平均成本法、先进先出法和后进先出法。（后进先出法新准则已取消） 例6-4（P134-139）,第四节 发出存货计价与期末存货计价,（一）个别计价法 个别计价法又称为个别辨认法、分批认定法，是指
10、以每一批存货购入或生产时的实际单位成本，作为该批存货发出时的单位成本，期未按每批存货购入或生产时的单位成本确定期末存货的成本。 （二）平均成本法 1、一次加权平均法 一次加权平均法，是指在期末（通常为月末）计算存货的单位成本时，以期初的存货数量和本期购入的全部数量作为权数，除期初结存存货成本和本期购入存货成本之和，计算出存货的加权平均单位成本，据此确定发出存货成本和期末存货成本的一种存货计价方法。 2、移动加权平均法 移动加权平均法是指每次收入存货，都以本次购入存货的成本加上结存存货的成本，除以本次购入存货数量与结存存货数量之和，以计算出存货平均单位成本，并作为下次收入存货前发出存货的单位成本
11、的一种方法。,第四节 发出存货计价与期末存货计价,（三）先进先出法 先进先出法是假设先购入的存货先发出，即企业发出的存货是按照购入存货的先后次序进行，先购入的存货先发出，并按先购入存货的单位成本作为发出存货的单位成本，进而确定发出存货成本和期末存货的成本的一种方法。 （四）各种方法对财务报表的影响 对发出存货的成本采用不同的计价方法，发出存货的成本和期末存货的成本会得出不同的结果，从而会对利润表和资产负债表带来不同的影响，尤其是对利润表的影响。,第四节 发出存货计价与期末存货计价,二、期末存货的计价 （一）成本与可变现净值孰低法 存货期末计量 原则：在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值
12、孰低计量。 取两者中较低者作为其结存价值的计价方法。 成本：存货的历史成本。 可变现净值在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。,（二）确定存货的可变现净值应考虑的因素 确定存货的可变现净值应以取得确凿证据为基础 确定存货的可变现净值应考虑持有存货的目的 将在生产过程或提供劳务过程中耗用 持有以备出售 存货减值的迹象 该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望 企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格 企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本 因企业所提供的商品
13、或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌 其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。,（三）存货跌价准备计提的方法 企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备 对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计提存货跌价准备 与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准,（四）存货跌价准备的会计处理备（P140-141）,第五节 存货的管理评价与控制,一、存货的管理评价 在商业和制造业中，存货往往占用大量的资产，加强存货的管理可以提高资金的使用效率。另一方面，对存货保持在一定水平的控制
14、又要保证原料的供应使生产不会中断，使商品不会脱销。 两个基本的评价指标为：存货周转次数和存货周转天数。 存货周转率(次数)=销售成本/平均存货 存货周转天数=365存货周转次数 这一指标反映的是存货的流转速度。存货周转次数越高，表示存货的流转速度高，同时，反映企业资产(资金)使用的高效率。 存货周转率有时要与毛利率结合起来分析。不同的行业，存货周转速度是存在差别的，另一方面，存货周转越慢的企业，毛利率就高，否则就低。,第五节 存货的管理评价与控制,二、存货的控制 对比现金，存货更容易接近，因此，存货就成为最容易失窃的目标。 对存货的控制是企业财务管理的重要环节。对于零售业而言，加强进出口的检查
15、，安装摄像头，保安人员的巡视等是针对高失窃率的必要措施。在制造企业内部，科学控制存货水平，完善存货流转各环节的审核与保管制度，加强存货的检查与管理，定期评价存货流转效率等都是搞好存货控制的基本措施。,本章概念（关键词）,存货 原材料 在产品 产成品 采购成本 加工成本 制造费用 实地盘存制 永续盘存制 盘盈 盘亏 个别计价法 简单加权平均法 移动加权平均法 先进先出法 后进先出法 可变现净值 存货周转率 存货周转天数 存货管理 存货控制,本章相关的法规、制度及主要阅读文献,1、企业会计准则基本准则 2、中华人民共和国财政部，企业会计准则应用指南（2006），中国财政经济出版社 3、财政部会计司
16、编写组，企业会计准则讲解（2008），人民出版社，2008 4、陈信元主编，戴欣苗、王彩萍、陈振婷副主编，会计学（第二版），上海财经大学出版社，2005 5、周晓苏编著，会计学，立信会计出版社，2004 6、罗伯特 N安东尼、大卫 F霍金斯、肯尼斯 A麦钱特著，会计学：教程与案例（原书第11版）财务与会计分册，中译本，王立彦、戴晓娟等译，机械工业出版社，2005,简答题,1、简述存货购进与自制的经济业务与相应的会计处理信息系统的关系。 2、阐述产品生产的基本流程。 3、比较永续盘存制与定期盘存制。 4、简述存货盘盈与盘亏的会计处理规定。 5、综述个别计价法、先进先出法、后进先出法、加权平均法对资产计价和收益的影响。 6、如何评价存货管理绩效，如何加强存货的控制。 7、说明不同类型企业存货的特点。 8、为何毛利越高的企业，存货的周转次数越低？,练习题,一、生产成本、存货与销售成本 二、盘存制度 三、发出存货计价 四、期末存货计价 五、存货管理,
