所得税会计讲解

《所得税会计讲解》由会员分享，可在线阅读，更多相关《所得税会计讲解（104页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。

1、第三章 所得税会计,学习目的,掌握资产和负债计税基础的确定方法 掌握暂时性差异的计算方法 掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认 所得税费用的确定 了解所得税在财务报表上的列示,本章内容,所得税会计概述,1,计税基础和暂时性差异,2,递延所得税负债及递延所得税资产的确认,3,4,5,所得税费用的确认和计量,4,第一节,所得税会计概述,一、所得税会计 （一）所得税的计算,第一节 概述,应交所得税额 = 所得额所得税率 利润总额 等于？ 应交所得税额 = 应纳税所得所得税率,利润总额纳税调整项目金额,两者的差异是会计规范和税法两者的目的不同而导致的,（二）所得税会计 所得税会计是以资产负债表及其

2、附注为依据，结合相关账簿资料，研究如何处理按照企业会计准则确定的各项资产、负债的账面价值与按照税法确定的各项资产、负债的计税基础之间的计税差异的会计理论和方法。,资产负债表观的体现,按会计准则要求确认计量的会计收益 按税法要求计量的应税收益,不一定相同,二、两者产生差额的原因 （一）永久性差异：1、含义：指由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的差异 2、特点：这种差异只影响当期，不会在以后各期转回 计入会计收益则不计入应税收益；或者计入应税收益则不 计入会计收益 3、类型： 4、对当期所得税费用的影响：“所得税费用” 假设只存在永久性差异 所得税费用=当期应交所得税=

3、应税所得 税率,会计利润永久性差异,国际会计准则委员会规定：永久性差异是产生于当期、后期不作回转处理的应税收益与会计收益之间的差异,5、永久性差异的类型,（二）暂时性差异： 1、含义：指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额 账面价值：是依据企业会计准则确认 计税基础：指申报所得税时该项资产或负债的 计税金额 暂时性差异=账面价值-计税基础 2、特点：这种差异是暂时的，会随着时间推移而消失 不仅影响当期，还影响以后各期 如：折旧年限不同所带来的差额，固定资产100万,3、分类：应纳税暂时差异：未来应补缴纳税 可抵扣暂时差异：未来可以抵扣税 4、对当期所得税费用的影响：“所得税费用” 所得税

4、费用=当期应交所得税+递延所得税,应税所得税率,暂时性差异税率,资产负债表债务法,资产负债表债务法是指从资产负债表出发，比较资产负债表上资产、负债按照会计准则确定的账面价值和按照税法确定的计税基础，将两者之间的差额确认为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，进而确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产,并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。,1确认时点 （1）一般业务：资产负债表日分析比较资产、负债的账面价值与其计税基础，存在差异时确认递延所得税； （2）合并业务：企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，应于购买日比较其入账价值与计税基础并计算确认相关的递延所得税。 （3）政策变

5、更业务：变更时点确认递延所得税影响。,资产负债表债务法,2一般业务的所得税会计程序 （1）确定资产、负债的账面价值； （2）确定资产、负债的计税基础； （3）确定递延所得税资产、递延所得税负债的期末余额，以及本期递延所得税的变动金额（即期末期初）； （4）计算应纳税所得额和当期所得税（即应交所得税）； （5）计算所得税费用。,资产负债表债务法,3.基本计算 所得税费用=当期所得税+递延所得税 当期所得税即按照税法规定的当期应交所得税； 递延所得税是指递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额。,资产负债表债务法,第二节,计税基础和暂时性差异,计税基础,一、资产的

6、计税基础 是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。即： 资产的计税基础=未来可税前列支的金额 某一资产在资产负债表日的计税基础 =该资产的成本以前期间该资产已税前列支的金额,（一）固定资产 初始计量 会计账面价值与税法计税基础相同 后续计量 会计：实际成本累计折旧减值准备 税法：实际成本税法累计折旧,固定资产后续计量产生的差异,1、折旧方法和折旧年限产生的差异：税法一般规定可以税前扣除的是按照直线法计提的折旧额； 2、因计提固定资产减值准备产生的差异：税法不允许扣除减值准备。,固定资产的计税

7、基础,例题：A企业2005年末600万购入生产用固定资产，预计使用寿命20年，直线法折旧，残值为0，税法规定与其相同。2007年12月31日，企业估计该固定资产可收回金额为500万元。,解答： 1、固定资产2007年12月31日账面价值 =500万（扣除折旧和减值准备） 2、固定资产2007年12月31日计税基础 =540万（扣除折旧） 会计的账面价值和税法计税基础产生了差异为40万,固定资产的计税基础,例题：企业于2006年12月20日取得环保用固定资产，价值300万元，使用年限10年，会计上采用直线折旧，残值为0。假定税法规定环保用固定资产可以采用加速折旧法，该企业计税时采用了双倍余额递减

8、法，残值为0。2008年12月31日可收回金额220万元。,固定资产的计税基础,固定资产帐面价值=220万 计税基础=300-300x20%-240x20%=192万 帐面价值和计税基础之间的差异为应纳税差异，意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，确认相应的递延所得税负债。,固定资产的计税基础,（二）无形资产 会计资产负债表日账面价值的计量模式： 成本累计摊销无形资产减值准备 或成本（指使用寿命不确定的无形资产） 计税基础=成本税法规定的累计摊销 差异来自： 1、内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产 2、无形资产后续计量时，是否需要摊销、摊销方法的不同 及对无形

9、资产计提减值准备。,1、内部研究开发形成无形资产而产生差异。 关于税法的规定及注意事项： （1）研究开发支出费用化部分，在据实列支的基础上，按50%加计扣除； （2）研究开发支出资本化部分形成无形资产的，按照成本的150%摊销，其计税基础应在会计入账价值的基础上加计50%。 （3）注意：若该项无形资产的确认不是产生于企业合并交易，同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，不确认该暂时性差异的所得税影响。,【例19-3】 A公司当期发生研发支出2000万元，其中研究阶段支出为400万元，开发阶段支出不符合资本化的支出400万元，符合资本化支出的1200万元当期末形成无形资产，假定开发形成

10、的无形资产在当期期未尚未开始摊销）。 分析：A公司当期发生的2000万元的研发支出中，依税法规定，可在当期税前扣除的金额为1200万元（800150%），当期末形成无形资产的账面价值为1200万元，该项无形资产在未来期间可予税前扣除的金额为1800万元（1200150%）即为计税基础，由此形成可抵扣暂时性差异600万元。,2、无形资产在后续计量时由于是否摊销及计提减值准备而产生差异 税法规定：企业取得的无形资产成本（除商誉外）应在一定期间内摊销。 【例19-4】乙企业于207年1月1日取得一项无形资产，入账价值1500万元，综合各有关因素分析将其划分为使用寿命不确定的无形资产。假设税法规定按1

11、0年摊销，允许税前扣除。207年末未发生减值。207年末： 账面价值=1500（万元） 计税基础=1350（万元） 差异150（万元）将计入未来期间企业的应纳税所得额产生应纳税暂时性，符合条件确认递延所得税负债。,补充商誉 初始计量 会计： 非同一控制下企业合并中产生的商誉 企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额 税法：外购商誉的计税基础为0，即不认可外购商誉按照会计规定确定的价值 后续计量 会计：账面价值= 商誉账面价值- 摊销金额 税法：计税基础=0,例：企业支付了3000万元购入另一企业100的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为2600万元，则企业应确认的合并

12、商誉为400 万元 账面价值：400万元， 计税基础：0 商誉产生的应纳税暂时性差异不确认!,（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及可供出售的金融资产 会计资产负债表日账面价值的计量模式： 成本公允价值变动=公允价值 计税基础=取得成本 差异来自该类金融资产在其持有期间公允价值发生变动的情况下，金融资产公允价值（账面价值）与取得成本之间的差异。,【例19-5】某企业于207年10月20日取得一项交易性金融资产，取得成本（公允价值）为2000万元，207年12月31日公允价值为2200万元。 （税法规定公允价值变动损益在计税时不予考虑，而是在出售时一并计入应税所得。） 会计期末账

13、面价值=2200（万元） 税法计税基础=2000万元 由此产生差异200万元，在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额属于应纳税暂时性差异，在符合条件时确认相关的递延所得税负债。,若上例年末公允价值为1800万元，则会形成会计的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂行性差异，从而导致确认递延所得税资产。 【例19-6】可供出售的金融资产 207年11月8日，甲公司自公开市场取得一项基金投资作为可供出售金融资产核算，投资成本1500万元，年末市价为1575万元。 会计年末账面价值1575万元；计税基础仍为1500万元，差异75万元将会增加未来该资产处置期间的应纳税所得额属于应纳税暂时性差异。,（

14、四）其他资产 1、投资性房地产 （1）以成本模式计量的投资性房地产 说明：由于采用成本模式的投资性房地产其计税基础与账面价值的暂时性差异与前述固定资产、无形资产基本相同，故此处略去。,（2）以公允价值模式计量的投资性房地产 【例19-7】A公司于207年1月1日将其自用房屋用于对外出租，该房屋的成本为750万元，预计使用年限为20年。转为投资性房地产之前，已使用4年，企业按平均年限法计提折旧，预计净残值为零。转为投资性房地产核算后，预计能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值，A公司采用公允价值模式对该投资性房地产进行后续计量。假定税法规定的折旧方法、折旧年限及净残值与会计规定相同。同时税法规

15、定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。该项投资性房地产在207年12月31日的公允价值为900万元。,分析：该项投资性房地产在取得时确认的年折旧额37.5万元75020。自用期间已使用4年的累计计提折旧额为150万元，该例假设在租赁期开始日该项投资性房地产的账面价值等于公允价值均为600万元。年末由于投资性房地产采用公允价值计量模式不再计提折旧，而是在资产负债表日按其公允价值调整该项投资性房地产的账面价值。 借：投资性房地产公允价值变动 3 000 000 贷：公允价值变动损益 3 000 000 年末资产负债表日的账面价值则为900万

16、元 而按税法确认的计税基础为 75037.55750187.5562.5（万元） 产生暂时性差异337.5万元为应纳税暂时性差异，会增加企业在未来期间的应纳税所得额（符合条件确认为递延所得税负债）。,2、计提减值准备的各项资产 有关税法的规定说明 （1）存货资产 【例20-8】A公司206年购入原材料成本为5 000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何原材料，206年资产负债表日估计该原材料的可变现净值为4 000万元。假定该原材料在206年的期初余额为零。 分析： 该项原材料因期末可变现净值低于成本，应计提的存货跌价准备=5 000-4 000=1 000万元。计提该存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为4 000万元 该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，其计税基础为5 000万元不变。 该存货的账面价值4 000万元与其计税基础5 000万元之间产生了1