从会计制度变迁看会计制度与会计准则的长期并行资料

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1、52 合作经济与科技2005. 3x CO-OP ERATIVE ECONOMY S SCIENCE 财会审计 目前，我国越来越多的企业已经执 行 企业会计制度 ， 此外， 会计准则体系 也在逐步完善。由此， 会计制度和会计准 则在我国是并行的， 这种并行是会计领域 我国特有的现象。本文从会计制度与会 计准则的区别和联系以及我国会计制度 变迁的角度分析了会计制度和会计准则 在我国长期并存的必要性及原因。 一、 会计制度与会计准则的联系 会计制度是以特定部门、 特定行业的 企业或所有的企业为对象， 着重对会计科 目的设置、 使用和会计报表的格式及其编 制加以详细规范； 而会计准则是以特定的 经济

2、业务 (交易或事项) 或特定的报表项 目为对象， 它详细分析各项业务或项目的 特点， 规定所引用概念的定义， 然后以确 认与计量为中心并兼顾披露， 对围绕该业 务或项目有可能发生的各种问题做出处 理的规范。 会计制度和会计准则本质上都是一 种规范， 是会计标准的表现形式， 这已是 共识。 两者的相同之处在于它们均属于行 政法规性的规范性文件， 均对会计要素的 确认、 计量、 披露或报告作出规定， 同属于 国家统一的会计核算制度的组成部分。 二、 会计制度与会计准则的区别 会计制度与会计准则的不同之处在 于， 准则与制度两种规范形式各有侧重： 第一， 导向不同。 准则以原理为导向， 它并不对会计

3、科目和会计报表进行直接 的规范， 而是将重点放在规范会计决策的 过程中， 侧重于确认与计量， 其内容比较 抽象、 简略， 需要会计人员运用较多的专 业判断， 对会计人员的素质要求比较高。 而制度则以规则为导向， 它对会计科目和 会计报表进行了直接的规范， 重点规范会 计的行为和结果， 侧重于记录和报告， 其 内容比较直观、 具体， 不需要会计人员运 用太多的专业判断， 对会计人员的素质要 求自然比较低。 第二， 形式不同。制度采用行政法规 的形式， 由政府或立法机构制定， 而准则 不具有行政法规的形式，一般由专门的、 独立的行业自律组织制定。 第三， 分类不同。准则按照经济业务 进行分类， 制

4、度则按照行业进行分类。 第四， 结构体系不同。统一的会计制 度自成体系， 它由三个层次构成：企业会 计制度 、 金融保险企业会计制度 、 小 企业会计制度 为第一层次； 在此基础上， 分别一般企业、 金融保险企业、 小企业建 立各自操作性较强的有关会计科目的设 置、 具体账务处理和财务会计报告的编制 和对外提供办法； 对于各个行业、 企业专 业性较强的特殊业务的会计核算， 财政部 将陆续制定专业会计核算办法。 而各具体 准则之间相互独立， 分别就企业的某项业 务或某一方面核算内容作出规定。 第五， 规范形式不同。会计准则的规 范形式、语言表述比较符合国际通用形 式， 并已构成国际通用会计惯例的

5、一个组 成部分。而会计制度的科目、 报表式的规 范形式则符合我国会计人员长期形成的 从会计制度变迁看会计制度与会计准则的长期并行 回文 / 赵淑惠 资料表明：产品成本的 60% 80% 在产 品设计阶段已经确定，产品成本的 90% 95% 在产品工艺流程阶段就已经确定， 产品一旦投入生产， 降低成本的潜力就不 大。 成本企划正是基于过程维度上成本初 始形成阶段的先进成本管理思想， 与作业 成本管理所体现的源流成本管理思想可 以有机结合。 !强化其前馈性。 作业成本管理模式 基本上还是局限于事中管理和事后管理， 即通常所说的反馈； 如果说作业成本管理 涉及了前馈性管理的话， 还主要通过作业 成本

6、预算来实现。 成本企业是标准前馈式 管理模式， 在成本规划设计阶段进行成本 模拟， 循环改进， 直至达成目标成本， 成本 流方可进入下一阶段。 过程维度作业成本 管理明确了成本规划设计的重要性， 而成 本企划是成本规划设计的先进思想与有 效实现手段。 “强化其责任性。 责任维度作业成本 管理通过作业中心即责任中心的设置构 建基于作业责任成本管理体系。事实上， 责任维度作业成本管理中责任体系的建 立依然无法避开目标成本， 只不过这里的 目标成本是目标作业成本。 成本企划立足 于市场制定出目标成本，通过成本模拟、 循环改进， 实现目标成本设计； 而后在成 本企划实施阶段， 通过横向的分割进行细 化

7、， 将成本压力传递给各个不同的责任中 心， 进而将所分得的成本目标进一步的纵 向细化， 将压力传递给下一级责任部门承 担， 直到将成本压力部分传递给原材料或 零部件供应商。 责任维度作业成本管理离 不开目标成本的设定， 更离不开目标成本 的逐级分解， 成本企划提供了一种切实可 行的责任成本管理方法。另外， 成本企划 的许多技术方法都可以为作业成本管理 所用， 最具代表性的是价值工程 （VE ） ， 其 思想和方法基于公式“价值 = 功能 / 成 本” ， 是通过调整或改变产品功能与成本， 以实现产品价值的不断提升。 成本企划方 法中的目标成本设定方式、 目标成本分解 方法、 成本筑入技法、 成

8、本估算技法等也 都可以应用于作业成本管理， 成为作业成 本管理方法体系中重要组成部分。回 53 合作经济与科技2005. 3x CO-OP ERATIVE ECONOMY S SCIENCE 财会审计 思维方式和习惯， 具有明显的中国特色。 三、 中国的会计制度变迁 从我国会计核算制度发展的历史来 看， 我国会计制度主要经历了以下阶段： 第一阶段 （19491957） ， 新中国企业 会计制度的建立阶段。新中国成立伊始， 国家治理经济的主要任务是医治战争创 伤，争取财政经济状况的根本好转。为 此， 1950 年 3 月中央作出了 关于统一国 家财政经济工作的决定 ，要求集中全国 的人力、 物力

9、、 财力， 建立强有力的集中统 一的财政经济体制。会计的一个重要任 务， 就是建立统一的制度， 恢复正常的会 计秩序， 使会计活动如实反映， 加强监督， 为制止当时的通货膨胀， 稳定经济， 争取 财政经济状况的根本好转服务。 我国从第一个五年计划开始， 确定了 分部门、 分行业、 一统到底， 密切依存于计 划管理的会计规范体制， 从账户名称、 报 表格式到成本核算方法等几乎全面照搬 苏联，整个会计模式始终是强调集中统 一， 服从于国家宏观经济管理。 第二阶段 （19571978） ， 我国会计核 算制度的挫折和整顿阶段。从 1957 年到 1958 年， 会计也经历了 “大跃进” 阶段。 这

10、一时期会计制度要求彻底放权， 将会计核 算的规范彻底打破，1958 年国家颁布了 关于改革企业会计制度办法的通知 ， 要 求会计核算简化通俗，“大跃进” 使会计秩 序严重混乱， 会计监督职能大大削弱。 从 1959 年到 1966 年， 是我国会计工 作的整改阶段， 经过 “大跃进” 时期， 我国 的会计工作严重后退。 1959 年， 国家颁布 了 “会计十条” ， 1965 年， 又颁布了 企业 会计工作改革纲要 。但是，这些规章一 味地强调通俗、 简化， 目的在于使会计制 度符合领导和群众的知识水平， 因此， 这 次改革实际上是一种倒退。 从 1966 年到 1978 年， 史无前例的文

11、化大革命又使会计工作遭到一次劫难， 这 一时期会计工作基本停滞。 第三阶段 （1978至今） ， 我国转轨时 期企业会计制度发展与完善阶段。这一 时期，我国的会计核算制度开始全面改 革，国家颁布了很多有重大意义的规章， 如中外合资经营企业会计核算制度 、 企业会计准则 等， 并且统一会计核算制 度， 采用了国际通行的会计惯例。 90 年代 初， 为适应市场经济改革对会计信息的需 求，我国的会计规范也作了突破性的改 革：即用企业会计准则取代过去分部门、 分行业、分所有制一统到底的会计制度， 并按“准则” 的内容改革各种重新归并后 的会计制度， 实行准则与制度两种规范形 式同时并用。 从以上我国会

12、计制度的发展过程不 难看出， 建国以后， 我国的会计规范就采 取 “制度” 的形式。 这种与计划经济体制相 适应的会计制度具有明显的统一性和强 制性。这同国家直接管理全国会计事务， 更好地适应统一财政经济体制的需要是 异常吻合的， 能使会计信息直接满足国家 宏观经济管理的需要。 此外， 从制度经济学角度来看， 会计 制度和会计准则的消费和供给都具有一 定的强制性。 无论是会计制度还是会计准 则、 会计惯例， 或企业内部会计制度， 就其 本质功能而言， 都是调节人与人之间经济 关系的一种规则。因此， 同其他社会性制 度一样，会计制度也具有公共物品的性 质， 会计制度的制定同样是在利益矛盾冲 突条

13、件下的一种公共选择过程。 会计制度 的 “消费” 既具有排他性， 又具有某种强制 性。尤其是在我国， 会计制度大多表现为 法律、 法规的形式， 其强制性 “消费” 的特 征更为明显。从供给主体来看， 我国会计 制度历来以政府为供给主体。 考虑到会计 准则涉及许多技术性问题， 会计核算方法 和会计信息质量关系到相关利益主体的 经济利益， 尽管在我国会计准则制定过程 中成立了国内外咨询专家组， 并在正式颁 布之前广泛征求各方面的意见， 但实质上 我国会计准则的供给主体仍然是政府， 即 属于政府供给型模式的典型代表。 鉴于此， 我国会计制度的改革是渐进式变 迁， 这是由会计制度的特点及中国国情所 决

14、定的。 会计对经济的发展虽然起着十分 重要的作用， 但从深层次上看， 会计的发 展始终依赖于经济环境的变化， 会计制度 作为经济制度结构中的组成部分， 处于一 种 “配角” 地位， 而高度依存于其他制度安 排。在我国经济体制转轨中， 它必须服务 和服从于整个经济体制改革的要求。 而我 国整个经济体制改革是按渐进的方式进 行的， 这就决定了会计制度变迁也只能是 渐进的。 期望在短期内使我国所有会计原 则、会计程序和方法都达到一种理想状 态， 显然是不现实的。 四、 会计制度和会计准则长期并存符 合我国历史发展的逻辑 从会计制度和会计准则的区别和联 系以及我国会计制度变迁的角度来看， 会 计制度和

15、会计准则长期并存符合我国历 史发展的逻辑， 适应了我国的国情。 诚然， 从会计环境看会计规范的发展 趋势,不可否认会计准则是国际发展趋 势。经济全球化不仅使各个国家利益共 存， 而且也给各国提出了市场规则、 法制 规范的同一化问题。 会计的发展是随着经 济环境的变化而变化的， 会计规范亦然。 中国已加入 WTO，发展经济不能忽视经 济全球化对中国的影响。 在这样的经济环 境下， 中国会计规范国际化也是必然的。 欧共体在 2001 年 2 月 13 日通过了一项 将在 2005 年生效的建议性规则，要求欧 共体上市公司（包括银行和保险公司） 按 照国际会计准则编制合并会计报表， 同时 允许成员国

16、将适用范围扩大至非上市公 司以及个别报表的编制。这一规则的实 施， 意味着会计准则作为公认的会计规范 形式在国际社会的进一步普及。 正如葛家澍所说， 要使会计规范的改 革迈开较大步伐， 我们应当重新审视会计 准则和制度的本质及特点， 在我国目前社 会主义市场经济条件下， 在修订会计规范 时， 要遵循三个 “有利于” 的基本思想， 即： !有利于会计信息的真实性； “有利于报 表编制者阅读、 理解和运用； #有利于监 管机构的监管。 统一的会计制度仍有其存 在的必要， 但从长远的角度看， 制度终将 被准则所取代。 我国既采用统一制度又颁 布准则的双轨制模式是适合我国国情的， 而不顾国情， 贸然采用甚至是全盘照用国 外会计准则只会引起我国经济的混乱。 我 们的对应之道在于， 执行统一会计制度的 同时， 大力宣传准则的理念， 培养高素质 会计人才， 为最终实现我国会计规范从制 度型向准则型的平稳过渡而努力。回 从会计制度变迁看会计制度与会计准则的长期并行从会计制度变迁看会计制度与会计准则的长期并行 作者：赵淑惠 作者单位： 刊名： 合作经济与