房地产项目会计核算与税收筹划实务解析

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1、房地产开发项目会计核算与税收筹划房地产开发项目会计核算与税收筹划实务解析实务解析 2主要内容主要内容第一节第一节 房地产开发项目结算及会计核算实务房地产开发项目结算及会计核算实务 第二节第二节 开发项目土地增值税清算实务解析开发项目土地增值税清算实务解析 第三节第三节 企业所得税与土地增值税比较企业所得税与土地增值税比较第四节第四节 企业主要税收筹划方法实务案例解析企业主要税收筹划方法实务案例解析3第一节第一节 房地产开发项目结算及会计核算实务房地产开发项目结算及会计核算实务 一、项目开发三个阶段一、项目开发三个阶段 二、项目开发结算四个程序二、项目开发结算四个程序 三、开发成本的归集范围及会

2、计核算账户设置、三、开发成本的归集范围及会计核算账户设置、程序、方法程序、方法 四、开发间接费用四、开发间接费用1010大内容大内容 五、房屋开发成本核算五、房屋开发成本核算 六、企业所得税开发成本与会计成本六、企业所得税开发成本与会计成本5 5大不同点大不同点 七、土地增值税开发成本与会计成本七、土地增值税开发成本与会计成本3 3大不同点大不同点4 一、项目开发的三个阶段一、项目开发的三个阶段 准备阶段、行政审批阶段和权属初始登记阶准备阶段、行政审批阶段和权属初始登记阶段。段。 （一）准备阶段（一）准备阶段 房地产开发公司的准备工作在报行政机关审房地产开发公司的准备工作在报行政机关审批之前，

3、应办理好土地出让手续，委托有资质的批之前，应办理好土地出让手续，委托有资质的勘察设计院对待建项目进行研究并制作报告书，勘察设计院对待建项目进行研究并制作报告书，应附有详细的规划设计参数和效果图，并落实足应附有详细的规划设计参数和效果图，并落实足够的开发资金。够的开发资金。5 取得国有土地使用权的最主要途径：取得国有土地使用权的最主要途径： 1 1、出让方式、出让方式 2 2、划拨方式、划拨方式 3 3、转让方式、转让方式 4 4、参加竞拍取得开发项目、参加竞拍取得开发项目 5 5、合作开发取得土地或项目、合作开发取得土地或项目 6 6、收购房地产项目、收购房地产项目 7 7、收购目标公司股权获

4、得土地或在建项目、收购目标公司股权获得土地或在建项目 8 8、收购债权将债务人抵债的在建项目或土地、收购债权将债务人抵债的在建项目或土地通过司法程序过户的方式获得房地产项目通过司法程序过户的方式获得房地产项目 9 9、改制重组置换方式取得土地或项目、改制重组置换方式取得土地或项目6 （二）行政审批阶段（二）行政审批阶段 房地产建设项目的行政许可程序一般共分六房地产建设项目的行政许可程序一般共分六个步骤：选址定点；规划总图审查及确定规划设个步骤：选址定点；规划总图审查及确定规划设计条件；初步设计及施工图审查；规划报建图审计条件；初步设计及施工图审查；规划报建图审查；施工报建；建设工程竣工综合验收

5、备案。查；施工报建；建设工程竣工综合验收备案。 1 1、选址定点、选址定点 计委立项、国土资源局规划和土地审查、建计委立项、国土资源局规划和土地审查、建委建设条件意见、环保局意见、文化局、地震局、委建设条件意见、环保局意见、文化局、地震局、园林局、水利局对建设工程相关审查园林局、水利局对建设工程相关审查 、规划部门、规划部门办理项目选址意见书办理项目选址意见书 。 7 2 2、规划总图审查及确定规划设计条件、规划总图审查及确定规划设计条件 人防工程建设审查、土地预审、公安消防支人防工程建设审查、土地预审、公安消防支队、公安交警支队、教育局、水利局、城管局、队、公安交警支队、教育局、水利局、城管

6、局、环保局、园林局、文化局对建设工程相关专业内环保局、园林局、文化局对建设工程相关专业内容和范围进行审查、规划部门核发容和范围进行审查、规划部门核发建设用地规建设用地规划许可证划许可证。 3 3、初步设计和施工图设计审查、初步设计和施工图设计审查 规划审查、消防设计审查、交警支队的交通规划审查、消防设计审查、交警支队的交通条件审查、人防设计审查、用地预审、市政部门、条件审查、人防设计审查、用地预审、市政部门、环保局、卫生局、地震局等专业审查、建委制发环保局、卫生局、地震局等专业审查、建委制发初步设计批复并核发技术性审查委托通知单，同初步设计批复并核发技术性审查委托通知单，同时发放时发放建设工程

7、施工图设计文件审查批准书建设工程施工图设计文件审查批准书。 8 4 4、规划报建图审查阶段、规划报建图审查阶段 消防设计审查、人防设施审查、建委、市政消防设计审查、人防设施审查、建委、市政部门、园林局、环保局、卫生局对相关专业内容部门、园林局、环保局、卫生局对相关专业内容和范围审查、规划部门对变更部分的规划设计补和范围审查、规划部门对变更部分的规划设计补充核准规划设计条件，在建设单位缴纳有关规费充核准规划设计条件，在建设单位缴纳有关规费后，核发后，核发建设工程规划许可证建设工程规划许可证（副本）。（副本）。 5 5、施工报建阶段、施工报建阶段 建设单位办理施工报建登记、工程发包、建建设单位办理

8、施工报建登记、工程发包、建委组织职能部门对工程开工条件进行审查，核发委组织职能部门对工程开工条件进行审查，核发建筑工程施工许可证建筑工程施工许可证。9 6 6、建设工程竣工综合验收备案阶段、建设工程竣工综合验收备案阶段 建筑工程质量监督站竣工验收报告备案审查、建筑工程质量监督站竣工验收报告备案审查、财政部门对行政事业性收费和基金核实验收、规财政部门对行政事业性收费和基金核实验收、规划部门、市政部门、水利局、环保局、文化局、划部门、市政部门、水利局、环保局、文化局、卫生局、消防支队、园林局以及其他需要参加验卫生局、消防支队、园林局以及其他需要参加验收的部门按有关规定验收、规划部门核发收的部门按有

9、关规定验收、规划部门核发建设建设工程规划许可证工程规划许可证（正本）、建委综合各部门验（正本）、建委综合各部门验收、审查意见，出具建设工程项目竣工综合验收收、审查意见，出具建设工程项目竣工综合验收备案证明。备案证明。10 （三）权属初始登记（三）权属初始登记 房管局核准新建商品房所有权初始（大产权房管局核准新建商品房所有权初始（大产权证）登记。开发商应提交材料：证）登记。开发商应提交材料： 1 1、申请书；、申请书； 2 2、企业营业执照；、企业营业执照； 3 3、用地证明文件或者土地使用权证；、用地证明文件或者土地使用权证； 4 4、建设用地规划许可证；、建设用地规划许可证； 5 5、建设工

10、程规划许可证；、建设工程规划许可证； 6 6、施工许可证；、施工许可证； 7 7、房屋竣工验收资料；、房屋竣工验收资料； 8 8、房屋测绘成果；、房屋测绘成果； 9 9、其他文件。、其他文件。 11 二、项目开发结算四个程序二、项目开发结算四个程序 （一）工程预算（一）工程预算 企业根据拟建建筑工程的设计图纸、建筑工企业根据拟建建筑工程的设计图纸、建筑工程预算定额、费用定额、建筑材料预算价格以及程预算定额、费用定额、建筑材料预算价格以及与其配套使用的有关规定等，预先计算和确定每与其配套使用的有关规定等，预先计算和确定每个建设项目所需全部费用的技术经济文件，称为个建设项目所需全部费用的技术经济文

11、件，称为建筑工程预算。建筑工程预算。 按专业划分为土建工程、给排水工程、采暖按专业划分为土建工程、给排水工程、采暖工程和电气工程预算。按费用内容划分为单位工工程和电气工程预算。按费用内容划分为单位工程、单项工程和总概预算。程、单项工程和总概预算。12 （二）工程结算（二）工程结算 是指施工企业按照承包合同（含补充协议）是指施工企业按照承包合同（含补充协议）和已完工程量向建设单位（如房地产开发企业）和已完工程量向建设单位（如房地产开发企业）办理工程价结（清算）的文件。主要方式：办理工程价结（清算）的文件。主要方式： 1 1、按月结算。实行旬末或月中预支，月终结、按月结算。实行旬末或月中预支，月终

12、结算，竣工后清算的方法。算，竣工后清算的方法。 2 2、竣工后一次结算、竣工后一次结算 3 3、分段结算（按形象进度）、分段结算（按形象进度） 4 4、目标（控制界面）结算、目标（控制界面）结算 5 5、其他结算方式、其他结算方式 13 （三）竣工结算（三）竣工结算 是指施工企业按照合同规定，在一个单位工是指施工企业按照合同规定，在一个单位工程或单项建筑安装工程完工、验收、点交后，向程或单项建筑安装工程完工、验收、点交后，向建设单位（业主）办理最后工程价款清算的经济建设单位（业主）办理最后工程价款清算的经济技术文件。经审查的工程竣工结算是核定建设工技术文件。经审查的工程竣工结算是核定建设工程造

13、价的依据。程造价的依据。 竣工决算工程款竣工决算工程款=预算（或概算）或合同价预算（或概算）或合同价款款+ +施工过程中预算或合同价款调整数额预付及施工过程中预算或合同价款调整数额预付及已结算工程价款保修金已结算工程价款保修金14 1 1、预算结算方式。施工图预算加签证结算。、预算结算方式。施工图预算加签证结算。 2 2、承包总价结算方式。这种方式的工程承包、承包总价结算方式。这种方式的工程承包合同为总价承包合同。工程竣工后，暂扣合同价合同为总价承包合同。工程竣工后，暂扣合同价的的2%2%5%5%作为维修金，其余工程价款一次结清。作为维修金，其余工程价款一次结清。 3 3、平方米造价包干方式。

14、、平方米造价包干方式。 4 4、工程量清单结算方式。采用清单招标时，、工程量清单结算方式。采用清单招标时，中标人填报的清单分项工程单价是承包合同的组中标人填报的清单分项工程单价是承包合同的组成部分，结算时按实际完成的工程量，以合同中成部分，结算时按实际完成的工程量，以合同中的工程单价为依据计算结算价款。的工程单价为依据计算结算价款。 工程竣工验收合格签署工程竣工验收报告。工程竣工验收合格签署工程竣工验收报告。15 （四）竣工决算（四）竣工决算 竣工决算是由建设单位编制的反映建设项目竣工决算是由建设单位编制的反映建设项目实际造价和投资效果的文件，是项目法人核定各实际造价和投资效果的文件，是项目法

15、人核定各类新增资产价值，办理其交付使用的依据。通过类新增资产价值，办理其交付使用的依据。通过竣工决算，反映建设工程的实际造价和投资结果；竣工决算，反映建设工程的实际造价和投资结果；通过竣工决算与概算、预算的对比分析，考核投通过竣工决算与概算、预算的对比分析，考核投资控制的工作成效。资控制的工作成效。 竣工决算的内容应包括从项目策划到竣工投竣工决算的内容应包括从项目策划到竣工投产全过程的全部实际费用，包括竣工财务决算说产全过程的全部实际费用，包括竣工财务决算说明书、竣工财务决算报表、工程竣工图和工程造明书、竣工财务决算报表、工程竣工图和工程造价对比分析四个部分。价对比分析四个部分。 16 三、开

16、发成本的归集范围及会计核算账户设三、开发成本的归集范围及会计核算账户设置、程序、方法置、程序、方法 （一）开发成本组成内容（一）开发成本组成内容 房地产企业开发产品成本是指房地产开发企房地产企业开发产品成本是指房地产开发企业在开发过程中所发生的各项费用支出。开发产业在开发过程中所发生的各项费用支出。开发产品成本可分为四类：土地开发成本、房屋开发成品成本可分为四类：土地开发成本、房屋开发成本、配套设施开发成本、代建工程开发成本。本、配套设施开发成本、代建工程开发成本。 会计核算将其费用分为六个成本项目：土地会计核算将其费用分为六个成本项目：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、征用及拆迁

17、补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、配套设施费和开发间接费。建筑安装工程费、配套设施费和开发间接费。 17 1 1、土地征用及拆迁补偿费。是指因开发房地、土地征用及拆迁补偿费。是指因开发房地产而征用土地所发生的各项费用，包括征地费、产而征用土地所发生的各项费用，包括征地费、安置费以及原有建筑物的拆迁补偿费。安置费以及原有建筑物的拆迁补偿费。 2 2、前期工程费。是指土地、房屋开发前发生、前期工程费。是指土地、房屋开发前发生的规划、设计、可行性研究以及水文地质勘察、的规划、设计、可行性研究以及水文地质勘察、测绘、场地平整等费用。测绘、场地平整等费用。 3 3、基础设施费。是指土地、房

18、屋开发过程中、基础设施费。是指土地、房屋开发过程中发生的供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、发生的供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、绿化、环卫设施以及道路等基础设施费用。照明、绿化、环卫设施以及道路等基础设施费用。 18 4 4、建筑安装工程费。是指开发项目在开发、建筑安装工程费。是指开发项目在开发过程中所发生的各项建筑安装工程费和设备费。过程中所发生的各项建筑安装工程费和设备费。 5 5、配套设施费。是指在开发小区内发生，、配套设施费。是指在开发小区内发生，可计入土地、房屋开发成本的不能有偿转让的公可计入土地、房屋开发成本的不能有偿转让的公共配套设施费用，如钢炉房、水泵房、居委会、共

19、配套设施费用，如钢炉房、水泵房、居委会、派出所、幼托、消防、车库等设施支出。派出所、幼托、消防、车库等设施支出。 6 6、开发间接费。是指房地产开发企业内部、开发间接费。是指房地产开发企业内部独立核算单位及开发现场为开发房地产而发生的独立核算单位及开发现场为开发房地产而发生的各项间接费用，包括现场管理机构人员工资、福各项间接费用，包括现场管理机构人员工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。保护费、周转房摊销等。 19 （二）开发成本核算程序（二）开发成本核算程序 开发成本的核算是指企业将开发一定数量的开发成本的核算是指企

20、业将开发一定数量的开发项目（如商品房）所支出的全部费用按成本开发项目（如商品房）所支出的全部费用按成本项目进行归集和分配，最终计算出开发项目总成项目进行归集和分配，最终计算出开发项目总成本和单位建筑面积成本的过程。其一般程序是：本和单位建筑面积成本的过程。其一般程序是： 1 1、确定成本核算单位、确定成本核算单位 2 2、设置账户：开发成本、开发间接费、开发、设置账户：开发成本、开发间接费、开发产品产品 3 3、归集开发产品费用：直接成本、间接成本、归集开发产品费用：直接成本、间接成本和共同成本和共同成本 4 4、计算并结转已完开发产品实际成本、计算并结转已完开发产品实际成本 20 （三）成本

21、分摊方法（三）成本分摊方法 1 1、占地面积法。、占地面积法。 指按已动工开发成本对象指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。 2 2、建筑面积法。指按已动工开发成本对象建、建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。 3 3、直接成本法。指按期内某一成本对象的直、直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。比例进行分配。 4 4、预算造价法。指按期内某一成本对象预算、

22、预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占全部成本对象预算造价的比例进行分配。造价占全部成本对象预算造价的比例进行分配。21 四、开发间接费用的四、开发间接费用的1010大内容大内容 开发间接费用是指房地产开发企业内部项目开发间接费用是指房地产开发企业内部项目施工单位在开发现场组织管理开发产品而发生的施工单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用。这些费用虽也属于直接为房地产开发各项费用。这些费用虽也属于直接为房地产开发而发生的费用，但它不能确定其为某项开发产品而发生的费用，但它不能确定其为某项开发产品所应负担，因而无法将它直接记入各项开发产品所应负担，因而无法将它直接记入各项开发产品成本

23、。成本。 会计核算时，先记入会计核算时，先记入“开发间接费用开发间接费用”账户，账户，然后按照适当分配标准，将它分配记入各项开发然后按照适当分配标准，将它分配记入各项开发产品成本。产品成本。 22 1 1、工资。、工资。 指开发企业内部独立核算单位现指开发企业内部独立核算单位现场管理机构行政、技术、经济、服务等人员的工场管理机构行政、技术、经济、服务等人员的工资、奖金和津贴。资、奖金和津贴。 2 2、职工福利费。、职工福利费。 指按上项人员工资总额的指按上项人员工资总额的一定比例（一定比例（1414）范围内列支的职工福利费。）范围内列支的职工福利费。 3 3、折旧费。、折旧费。 指开发企业内部

24、项目核算单位指开发企业内部项目核算单位使用属于固定资产的房屋、设备、仪器等提取的使用属于固定资产的房屋、设备、仪器等提取的折旧费。折旧费。 4 4、修理费。、修理费。 指开发企业内部项目核算单位指开发企业内部项目核算单位使用属于固定资产的房屋、设备、仪器等发生的使用属于固定资产的房屋、设备、仪器等发生的修理费。修理费。 23 5 5、办公费。、办公费。 指开发企业内部项目核算单位指开发企业内部项目核算单位管理部门办公用的文具、纸张、印刷、邮电、书管理部门办公用的文具、纸张、印刷、邮电、书报、会议、差旅交通、集体取暖用煤等费用。报、会议、差旅交通、集体取暖用煤等费用。 6 6、水电费。、水电费。

25、 指开发企业内部项目核算单位指开发企业内部项目核算单位各管理部门耗用的水电费。各管理部门耗用的水电费。 7 7、劳动保护费。、劳动保护费。 指用于开发企业内部项目指用于开发企业内部项目核算单位职工的劳动保护用品的购置、摊销和修核算单位职工的劳动保护用品的购置、摊销和修理费，供职工保健用营养品、防暑饮料、洗涤等理费，供职工保健用营养品、防暑饮料、洗涤等物品的购置费或补助费，以及工地上职工洗澡、物品的购置费或补助费，以及工地上职工洗澡、饮水的燃料等。饮水的燃料等。24 8 8、周转房摊销。、周转房摊销。 指不能确定为某项开发项指不能确定为某项开发项目安置拆迁居民周转使用的房屋计提的摊销费。目安置拆

26、迁居民周转使用的房屋计提的摊销费。 9 9、利息支出。、利息支出。 指开发企业为开发房地产借指开发企业为开发房地产借入资金所发生而不能直接计入某项开发成本的利入资金所发生而不能直接计入某项开发成本的利息支出及相关的手续费，但使用前暂存银行而发息支出及相关的手续费，但使用前暂存银行而发生的利息收入应冲减支出。开发产品动工前和完生的利息收入应冲减支出。开发产品动工前和完工以后的借款利息，应作为财务费用，计入当期工以后的借款利息，应作为财务费用，计入当期损益。损益。 1010、其他费用。指上列各项费用以外的其他、其他费用。指上列各项费用以外的其他开发间接费用支出。开发间接费用支出。25 五、房屋开发

27、成本核算五、房屋开发成本核算 分析：开发小区内有住宅、别墅、商铺和配分析：开发小区内有住宅、别墅、商铺和配套设施，需要分别计算可售面积单位成本吗？套设施，需要分别计算可售面积单位成本吗？ （一）核算对象（一）核算对象 房地产开发经营业务企业所得税处理办法房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发（国税发200931200931号）第二十六条规定，成本号）第二十六条规定，成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下：对象的确定原则如下： 26 1 1

28、、可否销售原则、可否销售原则 开发产品能够对外经营销售的，应作为独立开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。象。 2 2、分类归集原则、分类归集原则 对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。个成本对象进行核

29、算。27 3 3、功能区分原则、功能区分原则 开发项目某组成部分相对独立，且具有不开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。核算。 4 4、定价差异原则、定价差异原则 开发产品因其产品类型或功能不同等而导开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。本对象进行核算。28 5 5、成本差异原则、成本差异原则 开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象建造成本

30、出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。进行核算。 6 6、权益区分原则、权益区分原则 开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。成本对象由企业在开工之前合理确定，并报成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。如需改变成本对象的，应征主管税务机关备案。如需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。得主管税务机关同意。29 （二）房屋开发成本项目核算（二）房屋开发成本项目核算 1. 1.土地征用及拆迁补偿费土地征用及拆迁补偿费 （1 1）能分清成本核算对象，直接计

31、入有关房）能分清成本核算对象，直接计入有关房屋开发成本核算对象的屋开发成本核算对象的“土地征用及拆迁补偿费土地征用及拆迁补偿费”成本项目，计入成本项目，计入“开发成本开发成本A A项目项目”科目。科目。 （2 2）分不清核算对象的，应先将其支出通过）分不清核算对象的，应先将其支出通过“开发成本开发成本自用土地开发成本自用土地开发成本”科目归集，待科目归集，待开发完成投入使用时，再按规定的方法分配计入开发完成投入使用时，再按规定的方法分配计入成本核算对象，计入成本核算对象，计入“开发成本开发成本项目项目”科目借科目借方和方和“开发成本开发成本自用土地开发成本自用土地开发成本”科目贷方。科目贷方。

32、30 2.2.前期工程费前期工程费 （1 1）能分清成本核算对象的，应直接计入核）能分清成本核算对象的，应直接计入核算对象的算对象的“前期工程费前期工程费”项目，借记项目，借记“开发成本开发成本A(A(前期工程费前期工程费) )”科目。科目。 （2 2）应由两个或两个以上成本对象负担的前）应由两个或两个以上成本对象负担的前期工程费，应按规定的方法分配计入有关成本核期工程费，应按规定的方法分配计入有关成本核算对象的算对象的“前期工程费前期工程费”项目，借记项目，借记“开发成本开发成本A/BA/B项目项目( (前期工程费前期工程费) )”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”等相关科目。等相关科

33、目。31 3.3.基础设施费基础设施费 一般应直接分配计入有关房屋开发成本核算一般应直接分配计入有关房屋开发成本核算对象的对象的“基础设施费基础设施费”项目，借记项目，借记“开发成本开发成本A A项目（基础设施费）项目（基础设施费）”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”科目。科目。 4.4.建筑安装工程费建筑安装工程费 根据企业承付完工价款，直接计入有关房屋根据企业承付完工价款，直接计入有关房屋开发成本核算对象的开发成本核算对象的“建筑安装工程费建筑安装工程费”项目，项目，借记借记“开发成本开发成本A A项目项目”科目，贷记科目，贷记“应付账款应付账款应付工程款应付工程款”科目。如要分配的

34、，可以按工程科目。如要分配的，可以按工程预算造价法、建筑面积法等计算。预算造价法、建筑面积法等计算。32 5.5.公共配套设施费公共配套设施费 （1 1）对能分清并直接计入某个成本对象的不）对能分清并直接计入某个成本对象的不能有偿转让的公共配套设施，可以直接计入有关能有偿转让的公共配套设施，可以直接计入有关房屋开发成本，在房屋开发成本，在“开发成本开发成本A A项目配套设施本项目配套设施本”科目归集其发生的支出。科目归集其发生的支出。 （2 2）对不能直接计入房屋开发成本的不能有）对不能直接计入房屋开发成本的不能有偿转让的公共配套设施，应先在偿转让的公共配套设施，应先在“开发成本开发成本配配套

35、设施开发成本套设施开发成本”科目进行归集，开发完成后再科目进行归集，开发完成后再按规定的标准分配计入具体项目开发成本。按规定的标准分配计入具体项目开发成本。33 6. 6.开发间接费开发间接费 先计入先计入“开发间接费用开发间接费用”科目，然后再按适科目，然后再按适当分配标准，将它分配计入各开发项目产品成本。当分配标准，将它分配计入各开发项目产品成本。 为了简化核算手续并防止重复分配，对不能为了简化核算手续并防止重复分配，对不能有偿转让的配套设施，可不分配开发间接费用。有偿转让的配套设施，可不分配开发间接费用。 如果开发企业不设置现场项目管理机构而由如果开发企业不设置现场项目管理机构而由企业（

36、即公司本部）定期或不定期地派人到开发企业（即公司本部）定期或不定期地派人到开发现场组织开发活动，其所发生的费用，除周转房现场组织开发活动，其所发生的费用，除周转房摊销外，其他开发间接费记入企业管理费用。摊销外，其他开发间接费记入企业管理费用。 34 六、企业所得税开发成本与会计成本核算六、企业所得税开发成本与会计成本核算5 5大大不同点不同点 （一）成本对象确定原则（一）成本对象确定原则 可否销售原则、分类归集原则、功能区分原可否销售原则、分类归集原则、功能区分原则、定价差异原则、成本差异原则、权益区分原则、定价差异原则、成本差异原则、权益区分原则。则。 成本对象由企业在开工之前合理确定成本对

37、象由企业在开工之前合理确定, ,并报主并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。得主管税务机关同意。35 （二）计税成本内容（二）计税成本内容 1 1、土地征用费及拆迁补偿费。、土地征用费及拆迁补偿费。 指为取得土指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、税、耕地占用税、土地使用费、

38、土地闲置费土地闲置费、土、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。农作物补偿费、危房补偿费等。 2 2、前期工程费。、前期工程费。 指项目开发前期发生的水指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建筹建、场地通平等前期费用。、场地通平等前期费用。36 3 3、建筑安装工程费。、建筑安装工程费。 指开发项目开发过程指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项

39、目中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。建筑工程费和开发项目安装工程费等。 4 4、基础设施建设费。、基础设施建设费。 指开发项目在开发过指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。绿化等园林环境工程费。37 5 5、公共配套设施费。指开发项目内发生的、公共配套设施费。指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产

40、权属于全体业主的，独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。配套设施支出。 6 6、开发间接费。、开发间接费。 指企业为直接组织和管理指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目项目营

41、销设施建造费等营销设施建造费等。38 （三）计税成本核算的一般程序（三）计税成本核算的一般程序 1 1、对当期发生的各项支出，按其性质、经济、对当期发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。前扣除的期间费用。 2 2、 对应计入成本对象中的各项支出合理的对应计入成本对象中的各项支出合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本划分为直接成本、间接成本和共同成本, , 并按规定并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建将其

42、合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。成本对象和未建成本对象。39 3 3、 对本期已完工成本对象分类为开发产品对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本。开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。扣除。 4 4、 对本期未完工和尚未建造的成本对象应对本期未完工和尚未建造的成本对象

43、应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。开发产品完工后再予结算。40 （四）成本分配方法（四）成本分配方法 1 1、企业下列成本应按以下方法进行分配：土、企业下列成本应按以下方法进行分配：土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的结合其他方法进行分配的, ,应商税务机关同意。应商税务机关同意。 2 2、单独作为过渡性成本对象核算的公共配套、单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本设施开发成本, ,应按建筑面积法进行分配。应按建筑面积法进行分配。 3 3

44、、借款费用属于不同成本对象共同负担的，、借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。按直接成本法或按预算造价法进行分配。 4 4、其他成本项目的分配法由企业自行确定。、其他成本项目的分配法由企业自行确定。41占地面积法占地面积法一次性开发的，按某一成本对象占地面积占一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。全部成本对象占地总面积的比例进行分配。分期开发的，首先按本期全部成本对象占地分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全

45、部成本对象占地总某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。面积的比例进行分配。期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。占地面积。42 （五）预提费用及后续费用（五）预提费用及后续费用 1 1、出包工程未最终办理结算而未取得全额发、出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的额可以预提，但最高不得超过合同总金额的1010。 2

46、 2、公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可、公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。必须配套建造的条件。43 3 3、 应向政府上交但尚未上交的报批报建费应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公用是指按规定应由企

47、业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。建维修基金或其他专项基金。 4 4、 土地开发同时连结房地产开发的，属于土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。44 5 5、后续成本处理、后续成本处理 国税发国税发200931200931号第三十四条号第三十四条 企业在结算企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得计税成本时其实际发生的

48、支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。法凭据时，再按规定计入计税成本。 第二十八条：对期前已完工成本对象应负担第二十八条：对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。45 七、土地增值

49、税开发成本与会计成本七、土地增值税开发成本与会计成本3 3大差异大差异 （一）清算项目对象（一）清算项目对象 1 1、土地增值税暂行条例实施细则土地增值税暂行条例实施细则第八条，第八条，土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。核算项目或核算对象为单位计算。 2 2、国税发、国税发20062006187187号第一条规定，土地号第一条规定，土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

50、开发项目中同时包含普通住宅和目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。非普通住宅的，应分别计算增值额。46 3 3、国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发的通知的通知（国税发（国税发200991200991号）第号）第十七条规定，清算审核时，应审核房地产开发项十七条规定，清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对目为单位清算；对不同类型房地产不同类型房地产是否分别计算是否分别计算增值额、增值

51、率，缴纳土地增值税。增值额、增值率，缴纳土地增值税。 分析：一般为普通住宅、非普通住宅和其他分析：一般为普通住宅、非普通住宅和其他三类或两类。三类或两类。47 （二）开发成本内容（二）开发成本内容 开发土地和新建房及配套设施的成本，是指开发土地和新建房及配套设施的成本，是指房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。 1 1、土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、土地征用及拆迁补偿费，包括

52、土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出，安置动迁用房支出等。着物拆迁补偿的净支出，安置动迁用房支出等。（注：上述费用中不包括土地使用权购置成本）（注：上述费用中不包括土地使用权购置成本）48 2 2、 前期工程费，包括规划、设计、项目可前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一三通一平平”等支出。等支出。 3 3、 建筑安装工程费。是指以出包方式支付建筑安装工程费。是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生给承包单位的建筑安装工程费

53、，以自营方式发生的建筑安装工程费。的建筑安装工程费。 4 4、 基础设施费。包括开发小区内道路、供基础设施费。包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。卫、绿化等工程发生的支出。49 5 5、公共配套设施费。包括不能有偿转让的开、公共配套设施费。包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。发小区内公共配套设施发生的支出。 6 6、开发间接费用，是指直接组织、管理开发、开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、

54、办公费、水电费、动保护费、周转费、修理费、办公费、水电费、动保护费、周转房摊销等。房摊销等。 房地产开发企业办理土地增值税清算时计算房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，须提供合法有与清算项目有关的扣除项目金额，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。得扣除。 50 （三）扣除项目分配方法（三）扣除项目分配方法 细则细则规定，可按转让土地使用权的面积规定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算

55、分占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。 国税发国税发20062006187187号，应按清算项目可售号，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法。他合理的方法。 国税发国税发200991200991号，按照受益对象，采用合号，按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。理的分配方法，分摊共同的成本费用。51第二节第二节 开发项目土地增值税清算实务解析开发项目土地增值税清算实务解析 一、土地增值税的征税对象一、土地增值税的征税

56、对象 二、土地增值税的预征、清算和核定征收二、土地增值税的预征、清算和核定征收 三、清算的两种类型三、清算的两种类型 四、清算收入的范围及四、清算收入的范围及3 3步确认法步确认法 五、清算五、清算5 5大扣除项目详细解析大扣除项目详细解析 六、扣除项目的六、扣除项目的5 5种分配方法种分配方法 七、特殊事项的土地增值税处理七、特殊事项的土地增值税处理 八、土地增值税项目清算的鉴证八、土地增值税项目清算的鉴证52 一、土地增值税的征税对象一、土地增值税的征税对象 土地增值税暂行条例土地增值税暂行条例第二条转让第二条转让国有国有土地使用权、土地使用权、地上的建筑物及其地上的建筑物及其附着物并取附

57、着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。人，应当依照本条例缴纳土地增值税。 实施细则实施细则第四条条例第二条所称的地第四条条例第二条所称的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。条例第二条所称的括地上地下的各种附属设施。条例第二条所称的附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品。动即遭损坏的物品。53 土地增值税的征税对象是转让国有土地使用土地增值税的征税对象是转让国有土地使用权、

58、地上的建筑物及其附着物所取得的增值额。权、地上的建筑物及其附着物所取得的增值额。 一是仅对转让国有土地使用权的征收，对转一是仅对转让国有土地使用权的征收，对转让集体土地使用权的不征税。让集体土地使用权的不征税。 二是只对转让的房地产征税，出租行为不转二是只对转让的房地产征税，出租行为不转让不征税。让不征税。 三是对转让房地产并取得收入的征税，对发三是对转让房地产并取得收入的征税，对发生转让行为，而未取得收入的不征税。生转让行为，而未取得收入的不征税。 （国税函发（国税函发1995110 1995110 ）54 二、土地增值税的预征、清算和核定征收二、土地增值税的预征、清算和核定征收 （一）土地

59、增值税预征（一）土地增值税预征 土地增值税暂行条例实施细则土地增值税暂行条例实施细则第十六条第十六条规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工，办理结算后再进行清算，税，待该项目全部竣工，办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。方税务局根据当地情况制定。55 （二）土地增值税清

60、算（二）土地增值税清算 1 1、基本计算规定、基本计算规定 土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收增值额和规定的税率计算征收. . 增值额增值额=转让房地产所取得的收入转让房地产所取得的收入扣除项目扣除项目金额金额 增值率增值率=增值额增值额扣除项目金额扣除项目金额 应纳税款应纳税款=增值额增值额税率扣除项目金额税率扣除项目金额速速算扣除系数算扣除系数562 2、扣除项目、扣除项目转让项目的性质转让项目的性质 扣除项目扣除项目 1. 1.取得土地使用权所支付的金额取得土地使用权所支付的金额 2.2.房地产开发成本房地产开发成本 新

61、建房产转让新建房产转让 3.3.房地产开发费用房地产开发费用 4.4.与转让房地产有关的税金与转让房地产有关的税金 5.5.其他扣除项目（其他扣除项目（加计加计20%20%扣除扣除） 1. 1.房屋及建筑物的评估价格或购房屋及建筑物的评估价格或购 买价每年加计买价每年加计5%5%后的金额后的金额 旧房转让旧房转让 评估价格评估价格=重置成本价重置成本价成新折扣率成新折扣率 2.2.土地使用权所支付的地价款和按土地使用权所支付的地价款和按 国家统一规定缴纳的有关费用国家统一规定缴纳的有关费用 3.3.转让环节缴纳的税金转让环节缴纳的税金57 转让项目性质转让项目性质 扣除项目扣除项目 土地价款土

62、地价款 未经开发土地未经开发土地 交纳的有关费用交纳的有关费用 缴纳税金缴纳税金 土地价款土地价款 交纳的有关费用交纳的有关费用 已经开发土地已经开发土地 开发的成本开发的成本 缴纳税金缴纳税金 开发成本的开发成本的20%20%583 3、税率、税率 土地增值税税率表土地增值税税率表 增值额占扣除项目比例增值额占扣除项目比例 税率税率 扣除系数扣除系数1 50%1 50%以下（含以下（含50%50%） 30% 030% 02 2 超过超过50%50%100%100%（含（含100%100%） 40% 5%40% 5%3 3 超过超过100%100%200%200%（含（含200%200%） 5

63、0% 15%50% 15%4 200%4 200%以上以上 60% 35%60% 35%增值额增值额=转让房地产所取得的收入扣除项目金额转让房地产所取得的收入扣除项目金额应纳税款应纳税款=增值额增值额税率扣除项目金额税率扣除项目金额速算扣速算扣除系数除系数59 （三）核定征收（三）核定征收 清算中符合以下条件之一的，可核定征收清算中符合以下条件之一的，可核定征收 1. 1.依照法律、行政法规的规定应当设置但未依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；设置账簿的； 2.2.擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的； 3.3.虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、

64、虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；入或扣除项目金额的； 4.4.符合土地增值税清算条件，企业未按照规符合土地增值税清算条件，企业未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；算，逾期仍不清算的； 5.5.申报的计税依据明显偏低又无正当理由的。申报的计税依据明显偏低又无正当理由的。60 国税发国税发201020105353号规定，核定征收必须严号规定，核定征收必须严格依照税法规规定的条件进行，任何单位和个人格依照税法规规定的条

65、件进行，任何单位和个人不得擅自扩大核定征收范围，凡擅自将核定征收不得擅自扩大核定征收范围，凡擅自将核定征收作为本地区土地增值税清算主要方式的，必须立作为本地区土地增值税清算主要方式的，必须立即纠正。对确需核定征收的，要严格按照税收法即纠正。对确需核定征收的，要严格按照税收法律法规的要求，从严、从高确定核定征收率。为律法规的要求，从严、从高确定核定征收率。为了规范核定工作，核定征收率原则上不得低于了规范核定工作，核定征收率原则上不得低于5%5%，各省级税务机关要结合本地实际，区分不同房，各省级税务机关要结合本地实际，区分不同房地产类型制定核定征收率。地产类型制定核定征收率。 61 三、清算的两种

66、类型：通知清算和自行清算三、清算的两种类型：通知清算和自行清算 国税发国税发200991200991号号 （一）纳税人符合下列条件之一的，（一）纳税人符合下列条件之一的，应应进行进行土地增值税的清算。土地增值税的清算。 1 1、房地产开发项目全部竣工、完成销售的；、房地产开发项目全部竣工、完成销售的； 2 2、整体转让未竣工决算房地产开发项目的；、整体转让未竣工决算房地产开发项目的； 3 3、直接转让土地使用权的。、直接转让土地使用权的。62 （二）（二） 对符合以下条件之一的，主管税务机对符合以下条件之一的，主管税务机关关可要求可要求纳税人进行土地增值税清算。纳税人进行土地增值税清算。 1

67、1、已竣工验收的房地产开发项目，已转让的、已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在在85%85%以上，或该比例虽未超过以上，或该比例虽未超过85%85%，但剩余的，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；可售建筑面积已经出租或自用的； 2 2、取得销售（预售）许可证满三年仍未销售、取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；完毕的； 3 3、纳税人申请注销税务登记但未办理土地增、纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；值税清算手续的； 4 4、省级税务机关规定的其他情况。、省级税务机关规定的其他情况。6

68、3 （三）清算单位（三）清算单位 国税发国税发200991200991号：号： 清算审核时，应审核房清算审核时，应审核房地产开发项目是否地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否；对于分期开发的项目，是否以以分期项目为单位分期项目为单位清算；对清算；对不同类型房地产不同类型房地产是否分别是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。 财税字财税字19950481995048号号: : 对纳税人既建普通标准对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。住宅又

69、搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。造的普通标准住宅不能适用免税规定。64 （四）一次清算（四）一次清算 国税发国税发20062006187187号号在土地增值税清算时未转让的房地产，清算在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算

70、。单位建筑面积成本费用单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目清算时的扣除项目总金额总金额清算的总建筑面积清算的总建筑面积65 四、项目清算收入的范围及四、项目清算收入的范围及3 3步确认法步确认法 （一）一般应税收入（一）一般应税收入 条例条例第二条第二条 转让国有土地使用权、地上转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的建筑物及其附着物( (以下简称转让房地产以下简称转让房地产) )并取并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。人，应当依照本条例缴纳土地增值税。 条例第二条所称的收入，包括转让房地产的条例第二条

71、所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。包括货币收入、实全部价款及有关的经济收益。包括货币收入、实物收入、其他收入、视同销售收入。物收入、其他收入、视同销售收入。66 国税函国税函20102202010220号号 关于土地增值税清算时收入确认的问题关于土地增值税清算时收入确认的问题土地增值税清算时，已全额开具商品房销售土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载的售房金额

72、及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。土地增值税时予以调整。 67 （二）价格问题（二）价格问题 纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：价格计算征收： 隐瞒、虚报房地产成交价格的；隐瞒、虚报房地产成交价格的； 提供扣除项目金额不实的；提供扣除项目金额不实的； 转让房地产的成交价格低于房地产评估转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的价格，又无正当理由的 转

73、让房地产的成交价格低于房地产评估价格，转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由，是指纳税人申报的转让房地产的又无正当理由，是指纳税人申报的转让房地产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价，实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价，纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。68 （三）视同销售（三）视同销售 企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应位和个人的非货币性资产等，

74、发生所有权转移时应视同销售房地产。视同销售收入按下列方法和顺序视同销售房地产。视同销售收入按下列方法和顺序确认：确认： 按本企业在同一地区、同一年度销售的同类按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的房地产的平均价格平均价格确定；确定； 由主管税务机关参照当地当年、同类房地产由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的的市场价格或评估价值市场价格或评估价值确定。确定。69 国家税务总局关于土地增值税清算有关问题国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函的通知（国税函20102202010220号）号） 六、关于拆迁安置土地增值税计算问题六、关于拆迁安置土地增值税计算问题（一）房地产企

75、业用建造的本项目房地产安（一）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发20061872006187号第三条第（一）款规定确认收入，号第三条第（一）款规定确认收入，同同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。价款，应抵减本项目拆迁补偿费。 70 （二）开发企业采取异地安置，异地安置的

76、（二）开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发20061872006187号第三条第（一）款的规定计算，号第三条第（一）款的规定计算，计入计入本项目的拆迁补偿费本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。（三）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭（三）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据合法有效凭据计入拆迁补偿费。计入拆迁补偿费。71 五、项目清算五、项目清算5 5大扣除项目详细解析大扣除项目详细解析 （一）取得土地使

77、用权所支付的金额；（一）取得土地使用权所支付的金额； （二）开发土地的成本、费用；（二）开发土地的成本、费用； （三）新建房及配套设施的成本、费用、或者（三）新建房及配套设施的成本、费用、或者旧房及建筑物的评估价格；旧房及建筑物的评估价格； （四）与转让房地产有关的税金；（四）与转让房地产有关的税金； （五）财政部规定的其他扣除项目（加计扣除）（五）财政部规定的其他扣除项目（加计扣除）。72 （一）取得土地使用权所支付的金额（一）取得土地使用权所支付的金额 是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。款和按国家统一规定交纳的有关

78、费用。 以出让方式取得土地使用权的，为支付以出让方式取得土地使用权的，为支付的土地出让金；的土地出让金； 以行政划拨方式取得土地使用权的，为以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补交的出让金；转让土地使用权时按规定补交的出让金； 以转让方式取得土地使用权的，为支付以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。的地价款。 投资取得的土地使用权如何处理？投资取得的土地使用权如何处理？73 （二）开发成本（兼与企业所得税比较）（二）开发成本（兼与企业所得税比较） 是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括：包括： 1 1、土地征用及拆迁补偿费

79、、土地征用及拆迁补偿费 2 2、前期工程费、前期工程费 3 3、建筑安装工程费、建筑安装工程费 4 4、基础设施费、基础设施费 5 5、公共配套设施费、公共配套设施费 6 6、开发间接费用。、开发间接费用。74 1 1、 土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物下附着物拆迁补偿的净支出拆迁补偿的净支出，安置动迁用房支出，安置动迁用房支出等。等。 所得税规定：所得税规定： 主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税契税、耕地占用税、土地

80、使用费、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。出、农作物补偿费、危房补偿费等。75 国家税务总局关于土地增值税清算有关问题国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函的通知（国税函20102202010220号）号）二、房地产开发企业未支付的质量保证金，二、房地产开发企业未支付的质量保证金，其扣除项目金额的确定问题其扣除项目金额的确定问题 房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合房

81、地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。76 四、房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费四、房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费的扣除问题的扣除问题房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费

82、房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。不得扣除。五、房地产开发企业取得土地使用权时支付五、房地产开发企业取得土地使用权时支付的契税的扣除问题的契税的扣除问题房地产开发企业为取得土地使用权所支付的房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用按国家统一规定交纳的有关费用”，计入，计入“取得土地使用权所支付的金额取得土地使用权所支付的金额”中扣中扣除。除。 77 国税函国税函20082008277277号号纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地只要出具县级（含）以

83、上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照照国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发营业税税目注释营业税税目注释（试行稿）（试行稿）的通知的通知（国税发（国税发19931491993149号）规号）规定，不征收营业税。定，不征收营业税。78 国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知（国税人代

84、垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知（国税函税函20095202009520号）号）一、国税函一、国税函20082772008277号中关于县级以上号中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。具的收回土地使用权文件。79 2 2、前期工程费，包括规划、设计、项目可、前

85、期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一三通一平平”等支出。等支出。 企业所得税规定：企业所得税规定： 指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、规划、设计、可行性研究、筹建筹建、场地通平等前、场地通平等前期费用。期费用。 关于土地增值税中费用归集方向通知关于土地增值税中费用归集方向通知.doc.doc 关于若干税收政策问题的公告关于若干税收政策问题的公告.doc.doc80 3 3、建筑安装工程费，是指以出包方式支付、建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的

86、建筑安装工程费，以自营方式发生给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。的建筑安装工程费。 房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。费用可以计入房地产开发成本。 企业所得税规定：企业所得税规定： 指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。安装工程费等。81 建设方供材分析建设方供材分析 “甲供材料甲供材料”简单来说，就是由甲方提供的简单来说，就是由甲方提供的材料。这是在甲方与承包方签

87、订合同时事先约定材料。这是在甲方与承包方签订合同时事先约定的。凡是由甲供材料，进场时由施工方和甲方代的。凡是由甲供材料，进场时由施工方和甲方代表共同取样验收，合格后方能用于工程上。甲供表共同取样验收，合格后方能用于工程上。甲供材料一般为大宗材料，比如钢筋、钢板、管材以材料一般为大宗材料，比如钢筋、钢板、管材以及水泥等，施工合同里对于甲供材料有详细的清及水泥等，施工合同里对于甲供材料有详细的清单。单。82 优缺点优缺点 甲方供应工程材料有效的避免了施工方在工甲方供应工程材料有效的避免了施工方在工程中标后有关材料方面的扯皮问题和以此代彼或程中标后有关材料方面的扯皮问题和以此代彼或其中掺假的问题。其

88、中掺假的问题。 甲供材料并不是在投标报价中扣除，招标人甲供材料并不是在投标报价中扣除，招标人自行采购的材料，应列出相应材料的品种、规格、自行采购的材料，应列出相应材料的品种、规格、型号、数量及估算材料的单价，作为招标人编制型号、数量及估算材料的单价，作为招标人编制工程项目的拦标价，投标人投标报价及工程竣工工程项目的拦标价，投标人投标报价及工程竣工结算时招标人扣回所供材料价款的依据。土建施结算时招标人扣回所供材料价款的依据。土建施工单位应当计取有关材料的各项费用，如人工费，工单位应当计取有关材料的各项费用，如人工费， 运杂费、运杂费、 采保费等费用。采保费等费用。 83 甲供材料在供货时会出现集

89、中供货，前期投甲供材料在供货时会出现集中供货，前期投入的资金数量较大。入的资金数量较大。 甲方购材，甲方购材， 乙方在配合供货方上是消极的，乙方在配合供货方上是消极的， 因施工方不能赚到材料和合同之间的价差因施工方不能赚到材料和合同之间的价差 。 甲方购材，有时也会购得高价产品。甲方购材，有时也会购得高价产品。 甲供材料存在少交营业税问题。甲供材料存在少交营业税问题。 当工程某部位出现问题需要维修时，乙方立当工程某部位出现问题需要维修时，乙方立刻会提出是材料的问题。刻会提出是材料的问题。84 甲供材营业税处理甲供材营业税处理 实施细则实施细则第十六条第十六条 除本细则第七条规定除本细则第七条规

90、定外，纳税人提供建筑业劳务（外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务不含装饰劳务）的，）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。备的价款。 问题：细则第七条规定？设备？晋地税税一问题：细则第七条规定？设备？晋地税税一发发2005220052号号营业税设备抵扣政策营业税设备抵扣政策.doc.doc 85 政策分析政策分析： 1 1、计税依据包含甲供材，不包括设备、计税依据包含甲供材，不包括设备 2 2、纳税人是施工方，不能转嫁甲方、纳税人是施工方，不能转嫁甲

91、方 3 3、甲供材会计处理、甲供材会计处理 4 4、甲供材中包工包料合同与包工不包料合同、甲供材中包工包料合同与包工不包料合同的区别的区别 5 5、甲、乙双方的正确处理、甲、乙双方的正确处理 6 6、装饰业务如何处理、装饰业务如何处理86 实施细则实施细则第七条第七条 纳税人的下列混合销售纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：务机关核

92、定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；的行为； （二）财政部、国家税务总局规定的其他情（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。形。 有关税收问题的公告有关税收问题的公告.doc.doc87 4 4、基础设施费，包括开发、基础设施费，包括开发小区内小区内道路、供水、道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。绿化等工程发生的支出。 所得税规定：主要包括开发项目内道路、供所得税规定：主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社水、供

93、电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。工程费。88 5 5、公共配套设施费，包括不能有偿转让的、公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。开发小区内公共配套设施发生的支出。 企业所得税规定：企业所得税规定： 指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。政府公用事业单位的公共配套设施支出。89 国税发国税发20062006187

94、187号号 房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：按以下原则处理：1 1、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；费用可以扣除；2 2、建成后无偿移交给政府、公用事业单位用、建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会

95、公共事业的，其成本、费用可以扣于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；除；90 3 3、建成后有偿转让的，应计算收入，并准予、建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。扣除成本、费用。 （四）房地产开发企业销售已装修的房屋，其（四）房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。装修费用可以计入房地产开发成本。房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。不得扣除。91 6 6、开发间接费用，是指直接组织、管理开、开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折发项目发生的费用，包括工资

96、、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。周转房摊销等。 企业所得税规定：指企业为直接组织和管理企业所得税规定：指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、劳动保护费、工程管理费工程管理费、周转房摊销以及、周转房摊销以及项目项目营销设施建造费等。营销设施建造费等。92 单独修建

97、的售楼部等营销设施费，在土地增单独修建的售楼部等营销设施费，在土地增值税清算中如何扣除？值税清算中如何扣除？ 国家税务总局答复国家税务总局答复 在开发小区内、主体外修建临时性建筑物在开发小区内、主体外修建临时性建筑物作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，应计入房地产销售费用扣除。售楼装修等费用，应计入房地产销售费用扣除。售楼部、样板房内的资产，如空调、电视机等资产性部、样板房内的资产，如空调、电视机等资产性购置支出不得在销售费用中列支。购置支出不得在销售费用中列支。 在主体内修建临时售楼部、样板房的，其在主体内修建临时售楼部、样板房的，

98、其发生的设计、建造、装修等费用，建成后有偿转发生的设计、建造、装修等费用，建成后有偿转让的，应计算收入并准予扣除。让的，应计算收入并准予扣除。93 利用规划配套设施（如：会所、物业管理利用规划配套设施（如：会所、物业管理用房），发生的售楼部、样板房的设计、建造、用房），发生的售楼部、样板房的设计、建造、装修等费用，按以下原则处理：装修等费用，按以下原则处理： 建成后产权属于全体业主所有的，其成本、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除。费用可以扣除。 建成后无偿移交给政府、公用事业单位用建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以于非营利性社会公共

99、事业的，其成本、费用可以扣除。扣除。 建成后有偿转让的，应计算收入，并准予建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。扣除成本、费用。94 （三）土地增值税开发费用（三）土地增值税开发费用 土地增值税暂行条例实施细则土地增值税暂行条例实施细则 第七条条例第六条所列的计算增值额的扣第七条条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：除项目，具体为： 第（三）项规定，开发土地和新建房及配套第（三）项规定，开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用

100、、财务费用。财务费用。95 财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。款利率计算的金额。其他房地产开发费用其他房地产开发费用，按本，按本条条( (一一) )、( (二二) )项规定计算的金额之和的项规定计算的金额之和的5%5%以内计以内计算扣除。算扣除。 凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按或不能

101、提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%10%以内计算扣除。以内计算扣除。 上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。直辖市人民政府规定。96 关于土地增值税清算有关问题的通知（国税关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函函20102202010220号）号） 三、房地产开发费用的扣除问题三、房地产开发费用的扣除问题1. 1.财务费用中的利息支出，凡能够按转让房财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许地产项目计算分摊并

102、提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照按照“取得土地使用权所支付的金额取得土地使用权所支付的金额”与与“房地房地产开发成本产开发成本”金额之和的金额之和的5%5%以内计算扣除。以内计算扣除。97 2. 2.凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按在按“取得土地使用权所支付的金额取得土地使用权所支付的金额”与与“房地房地产

103、开发成本产开发成本”金额之和的金额之和的10%10%以内计算扣除。以内计算扣除。全部使用自有资金，没有利息支出的，按照全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。以上方法扣除。上述具体适用的比例按省级人民政府此前规上述具体适用的比例按省级人民政府此前规定的比例执行。定的比例执行。98 3. 3.房地产开发企业既向金融机构借款，又有房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用本条同时适用本条1 1、2 2项所述两种办法。项所述两种办法。4.4.土地增值税清算时，已经计入房地产开发土地增值税清算时，已经计入

104、房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。 海南关于土地增值税清算有关问题通知海南关于土地增值税清算有关问题通知.doc.doc99 （四）与转让房地产有关的税金，指在转让（四）与转让房地产有关的税金，指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税（不包括销售不动产缴纳的印花税）。因转让税（不包括销售不动产缴纳的印花税）。因转让房地产交纳的教育费附加，可视同税金扣除。房地产交纳的教育费附加，可视同税金扣除。 （五）对从事房地产开发的纳税人可按土地（五）对从事房地产开发的纳税人可按土地成本和开

105、发成本规定计算的金额之和，加计成本和开发成本规定计算的金额之和，加计20%20%的扣除。的扣除。100 六、扣除项目六、扣除项目5 5种分配方法种分配方法 土地增值税暂行条例实施细则土地增值税暂行条例实施细则第九条第九条 纳税人成片受让土地使用权后纳税人成片受让土地使用权后, ,分期分批开发、分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的的其他方式计算分摊。其他方式计算分摊。10

106、1 其他分配方法其他分配方法 分期开发项目或者同时开发多个项目的，或分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。 属多个房地产项目共同的成本费用，应按清属多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。金额。102 七、特殊事项的土地增值税处理七、特殊事项

107、的土地增值税处理 （一）开发产品用于拆迁补偿（一）开发产品用于拆迁补偿 1 1、土地增值税处理时，视同销售处理同时计、土地增值税处理时，视同销售处理同时计入开发成本。入开发成本。 2 2、营业税（国税函发、营业税（国税函发19955491995549号）：对外号）：对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照营业税暂行条例营业税暂行条例的有关规定，就其取得的营的有关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核

108、定计征营业税。本价核定计征营业税。103 （二）合作建房与企业兼并（二）合作建房与企业兼并 财政部国家税务总局关于土地增值税一些具财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字体问题规定的通知（财税字19950481995048号）号） 对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。建成后转让的，应征收土地增值税。 在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。

109、到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。 关于合作建房营业税问题的批复关于合作建房营业税问题的批复.doc.doc104 法释法释2005520055号号 第二十四条第二十四条 合作开发房地产合同约定提供合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当认定为土地使用权转让合同。定利益的，应当认定为土地使用权转让合同。 第二十五条第二十五条 合作开发房地产合同约定提供合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的，应当认定为房屋买卖合同。房屋的，应当认定为

110、房屋买卖合同。 第二十六条第二十六条 合作开发房地产合同约定提供合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只收取固定数额资金的当事人不承担经营风险，只收取固定数额货币的，应当认定为借款合同。货币的，应当认定为借款合同。105 （三）不动产投资（三）不动产投资 财政部国家税务总局关于土地增值税一些具财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知体问题规定的通知（财税字（财税字19950481995048号）第一号）第一条关于以房地产进行投资、联营的征免税问题规定：条关于以房地产进行投资、联营的征免税问题规定： 对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营对于以房地产进行投资、联营

111、的，投资、联营的一方以土地的一方以土地( (房地产房地产) )作价入股进行投资或作为联作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。地产再转让的，应征收土地增值税。106 财税财税200621200621号号 第五条关于以房地产进行投资或联营的征免第五条关于以房地产进行投资或联营的征免税问题规定税问题规定: : 对于以土地（房地产）作价入股进行投资或对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联

112、营的企业从事房地产开发联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税字投资和联营的，均不适用财税字19951995048048号号第一条暂免征收土地增值税的规定。第一条暂免征收土地增值税的规定。 本文自本文自20062006年年3 3月月2 2日起执行。日起执行。 107 财政部国家税务总局关于股权转让有关营财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知业税问题的通知（财税（财税20021912002191号）规定：号）规定： 以无形资产、不动产投资入股，与接受投资以无形资产、不动产投

113、资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让不征收营业税。营业税。对股权转让不征收营业税。 本通知自本通知自20032003年年1 1月月1 1日起执行。日起执行。 盛运股份避税案例盛运股份避税案例.doc.doc108 （四）股权转让特殊情况（四）股权转让特殊情况 国税函国税函20002000687687号号 你局（广西区局）你局（广西区局）关于以转让股权名义转关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的请示让房地产行为征收土地增值税问题的请示收悉。收悉。鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股鉴于深圳市能

114、源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司业有限公司100100的股权，且这些以股权形式表现的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。经研究，对此应按土地增值税的规定征税。109 （五）售后回购（五）售后回购 售后回购，是指销货方在售出商品后，在一售后回购，是指销货方在售出商品后，在一定的期间内，按照合同的有关规定又将其售出的定的期间内，按照合同的有关规定又将其售出的商品购买回来的一种交易方式。商品购买

115、回来的一种交易方式。企业会计准则企业会计准则第第1414号号收入收入指南：采用售后回购方式销售商指南：采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品确认条件的，销售的商品按售价确认收销售商品确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。入，回购的商品作为购进商品处理。 110 国税函国税函19991441999144号关于房地产开发公司从事号

116、关于房地产开发公司从事“购房回租购房回租”、“抵押担保抵押担保”和和“存单购房存单购房”形形式销售房屋如何征收营业税问题，批复如下：式销售房屋如何征收营业税问题，批复如下： 房地产开发公司采用房地产开发公司采用“购房回租购房回租”等形式，等形式，进行促销经营活动（即与购房者签订进行促销经营活动（即与购房者签订“商品房买商品房买卖合同书卖合同书”，将商品房卖给购房者；同时，根据，将商品房卖给购房者；同时，根据合同约定的期限，在一定时期后，又将该商品房合同约定的期限，在一定时期后，又将该商品房购回），根据购回），根据营业税暂行条例营业税暂行条例及其实施细则及其实施细则的规定，对房地产开发公司和购房

117、者均应按的规定，对房地产开发公司和购房者均应按“销销售不动产售不动产”税目征收营业税。税目征收营业税。 111第三节第三节 企业所得税与土地增值税比较企业所得税与土地增值税比较 一、汇算清缴与项目清算差异一、汇算清缴与项目清算差异 二、应税收入差异二、应税收入差异 三、开发成本差异三、开发成本差异 四、开发费用差异四、开发费用差异 五、预提费用差异及后续费用五、预提费用差异及后续费用 112一、汇算清缴与项目清算差异一、汇算清缴与项目清算差异 （一）企业所得税汇算清缴（一）企业所得税汇算清缴 是指纳税人自纳税年度终了之日起是指纳税人自纳税年度终了之日起5 5个月内，个月内，依照税法及其他有关企

118、业所得税政策的规定，自依照税法及其他有关企业所得税政策的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报，结清全年企业所得税税款的行税年度纳税申报，结清全年企业所得税税款的行为。为。113 （二）土地增值税清算（二）土地增值税清算 土地增值税清算，是指纳税人在符合土地增土地增值税清算，

119、是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写的土地增值税税额，并填写土地增值税清算申土地增值税清算申报表报表，向主管税务机关提供有关资料，办理土，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。地增值税税款的行为。 114二、应税收入差异二、应税收入差异（一）企业所得税应税收入范围较广，包括（一）企业所得税应税收入范围较广，包括企业取得的

120、各种收入。而土地增值税应税收入仅企业取得的各种收入。而土地增值税应税收入仅限于与销售不动产和转让土地使用权有关的销售限于与销售不动产和转让土地使用权有关的销售转让收入，即使是不动产的租赁收入因不属于转转让收入，即使是不动产的租赁收入因不属于转让收入，也不属于土地增值税应税收入。让收入，也不属于土地增值税应税收入。企业所得税收入总额包括：销售货物收入；企业所得税收入总额包括：销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入和其他收入。用费收入

121、；接受捐赠收入和其他收入。115 （二）企业所得税收入确认时间按不同的收（二）企业所得税收入确认时间按不同的收入分类确认，如开发产品收入、租金收入、投资入分类确认，如开发产品收入、租金收入、投资收益等，特别是对预售收入要按照预计计税毛利收益等，特别是对预售收入要按照预计计税毛利率预计毛利额，计入当期应纳税所得额，缴纳企率预计毛利额，计入当期应纳税所得额，缴纳企业所得税，其当年的毛利额缴纳的企业所得税不业所得税，其当年的毛利额缴纳的企业所得税不属于预缴性质。属于预缴性质。 土地增值税收入分为清算前收入、清算时收土地增值税收入分为清算前收入、清算时收入和清算后收入，清算前的收入要按照规定预缴入和清

122、算后收入，清算前的收入要按照规定预缴税收；清算时的收入需要计算项目全部应纳税额，税收；清算时的收入需要计算项目全部应纳税额，将前期预缴税收减除，结清清算税款；清算后的将前期预缴税收减除，结清清算税款；清算后的收入按规定直接计算缴纳土地增值税。收入按规定直接计算缴纳土地增值税。116 1 1、企业所得税开发产品收入确认、企业所得税开发产品收入确认 订合同时确认收入订合同时确认收入 房地产企业取得预收账款，签订合同时确认房地产企业取得预收账款，签订合同时确认收入，按预计计税毛利率分季（或月）计算出当收入，按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，计入当期应纳税所得额，待开发产品期毛利额，计入当

123、期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。结算计税成本后再行调整。 房地产业企业所得税处理办法第六条房地产业企业所得税处理办法第六条.doc.doc117 第八条第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定务局按下列规定进行确定: :( (一一) )开发项目位于省、自治区、直辖市和计开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于得低于1515。( (二二) )开发项目位于地及地

124、级市城区及郊区的，开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于不得低于10%10%。( (三三) )开发项目位于其他地区的，不得低于开发项目位于其他地区的，不得低于5 5。( (四四) )属于经济适用房、限价房和危改房的，属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于不得低于3%3%。118 2 2、完工时结转计税成本、完工时结转计税成本 国税发国税发200931200931号第三条号第三条 房地产开发经营业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土

125、地开发之外，其他开发产品符合下列条件之除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：一的，应视为已经完工： 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。门备案。 开发产品已开始投入使用。开发产品已开始投入使用。 开发产品已取得了初始产权证明。开发产品已取得了初始产权证明。119 第九条第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季应先按预计计税毛利率分季( (或月或月) )计算出预计毛计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业

126、应及时结算其计税成本并计算此前销售收入企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。的报告以及税务机关需要的其他相关资料。120 完工选择结转成本时间完工选择结转成本时间

127、 国税发国税发200931200931号号 第三十五条第三十五条 开发产品完工以后，企业可在开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按整，并按税收征收管理法税收征收管理法的有关规定对其进的有关规定对其进行处理。行处理。121 （三）财政补贴收入处理，土地增值税按收（三）财

128、政补贴收入处理，土地增值税按收入或冲减成本处理，与拆迁补偿相关的补助冲减入或冲减成本处理，与拆迁补偿相关的补助冲减拆迁补偿支出；与拆迁补偿不相关的补助，作为拆迁补偿支出；与拆迁补偿不相关的补助，作为收入处理。企业所得税按照不征税收入或征税收收入处理。企业所得税按照不征税收入或征税收入处理。入处理。 土地增值税政策就土地增值税政策就“土地征用及拆迁补偿费土地征用及拆迁补偿费”规定，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力规定，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。出、安置动迁用房支出等。122 政府

129、财政性资金收入政府财政性资金收入 财政性资金，是指企业取得的来源于政府及财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收。和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收。 政府补助通过政府补助通过“营业外收入营业外收入”和和“递延收益递延收益”核算。与当期损益相关的政府补助直接计入营核算。与当期损益相关的政府补助直接计入营业外收入科目；与资产相关或与以后期间收益相业外收入科目；与资产相关或与以后期间收益相

130、关的，先计入递延收益科目，然后分期计入营业关的，先计入递延收益科目，然后分期计入营业外收入科目。外收入科目。 123 财税财税201170201170号号 一、企业从县级以上各级人民政府财政部门一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；金拨付文件；（二）财政部门或其他

131、拨付资金的政府部门（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求（三）企业对该资金以及以该资金发生的支（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。出单独进行核算。 124三、开发成本差异三、开发成本差异 （一）土地征用及拆迁补偿费差异（一）土地征用及拆迁补偿费差异 一是企业所得税中的土地征用及拆迁补偿费一是企业所得税中的土地征用及拆迁补偿费中包含取得土地使用权价款，而土地增值税中将中包含取得土地使用权价款，而土地增值税中将企业取得土地使用权支付的价款单独作为一个项企业取得土地使用权支付的价款单独作为一个项目扣

132、除，不计入土地征用及拆迁补偿费用中。目扣除，不计入土地征用及拆迁补偿费用中。 二是企业所得税中的大市政配套费、二是企业所得税中的大市政配套费、契税契税、土地使用费、土地使用费、土地闲置费土地闲置费等，土地增值税规定不等，土地增值税规定不同。未明确的，应按各地规定处理。同。未明确的，应按各地规定处理。125 三是土地增值税中表述的拆迁补偿支出是指三是土地增值税中表述的拆迁补偿支出是指“净支出净支出”，这与企业所得税的规定不同。也就，这与企业所得税的规定不同。也就是说，如果开发企业在拆迁补偿支出中，收到政是说，如果开发企业在拆迁补偿支出中，收到政府及政府部门给予的拆迁补偿补助收入，则企业府及政府部

133、门给予的拆迁补偿补助收入，则企业所得税处理是计入营业外收入，或为征税收入或所得税处理是计入营业外收入，或为征税收入或为不征税收入处理，而土地增值税则是冲减土地为不征税收入处理，而土地增值税则是冲减土地征用及拆迁补偿费，冲减开发成本。征用及拆迁补偿费，冲减开发成本。 辽宁省地方税务局关于明确土地增值税清算辽宁省地方税务局关于明确土地增值税清算有关问题的通知第六条有关问题的通知第六条.doc.doc126 （二）前期工程费差异（二）前期工程费差异 土地增值税的前期工程费包括规划、设计、土地增值税的前期工程费包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测

134、绘、“三通一平三通一平”等支出。等支出。 与企业所得税该项费用相比，没有与企业所得税该项费用相比，没有“筹建筹建”前期费用。前期费用。 根据上述规定分析，开发企业前期发生的有根据上述规定分析，开发企业前期发生的有关筹建的费用，不计入土地增值税的前期工程费关筹建的费用，不计入土地增值税的前期工程费用中。用中。127 （三）公共配套设施费差异（三）公共配套设施费差异 土地增值税对公共配套设施规定是：建成后土地增值税对公共配套设施规定是：建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于除；建成后无偿移交给政府、公用事

135、业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除；建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。除成本、费用。 企业所得税上，是指开发项目内发生的、独企业所得税上，是指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。套设施支出。128 两者规定基本一致，但对有些配套设施，如两者规定基本一致，但对有些配套设施，如地下车位的处理却不同。按照企业所得税法规

136、定，地下车位的处理却不同。按照企业所得税法规定，利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施处理，其成本为零。套设施处理，其成本为零。 但土地增值税处理时，如果销售该项配套设但土地增值税处理时，如果销售该项配套设施，则成本扣除，不销售（如出租），则应保留施，则成本扣除，不销售（如出租），则应保留成本不扣除。成本不扣除。 财税财税200931200931号第三十三条规定，企业单独号第三十三条规定，企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套用地下基础设施形成的停

137、车场所，作为公共配套设施进行处理。设施进行处理。129（四）开发间接费用差异（四）开发间接费用差异土地增值税开发间接费用，是指直接组织、土地增值税开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等，与企业所得税相比，没有护费、周转房摊销等，与企业所得税相比，没有包含工程管理费、营销设施建造费和利息费用。包含工程管理费、营销设施建造费和利息费用。营销设施建造费如售楼部建造费用、装修费营销设施建造费如售楼部建造费用、装修费用等，在土地增

138、值税中是作为销售费用处理。工用等，在土地增值税中是作为销售费用处理。工程管理费包括基本建设工作人员工资、办公费、程管理费包括基本建设工作人员工资、办公费、差旅费、基建用固定资产折旧费、工器具使用费、差旅费、基建用固定资产折旧费、工器具使用费、印花税及与工程有关的其他管理性质的支出。印花税及与工程有关的其他管理性质的支出。130 （五）成本核算对象与清算项目差异（五）成本核算对象与清算项目差异 企业所得税需要按照六项原则确定成本核算企业所得税需要按照六项原则确定成本核算对象，成本核算对象可能较多。对象，成本核算对象可能较多。 而土地增值税清算时，主要对象是审批备案而土地增值税清算时，主要对象是审

139、批备案的项目，或分期开发项目，开发项目中有普通住的项目，或分期开发项目，开发项目中有普通住宅与非普通住宅的，再分开清算。与企业所得税宅与非普通住宅的，再分开清算。与企业所得税相比，时间跨度不一样，清算项目按大类划分，相比，时间跨度不一样，清算项目按大类划分，而企业所得税相对细分。而企业所得税相对细分。131 （六）分配方法差异（六）分配方法差异 企业所得税分配方法主要规定为占地面积法、企业所得税分配方法主要规定为占地面积法、建筑面积法、直接成本法和算造价法，对于土地建筑面积法、直接成本法和算造价法，对于土地成本分配、配套设施分配和利息费用分配有特殊成本分配、配套设施分配和利息费用分配有特殊规定

140、。土地增值税扣除项目的分摊虽然也有几种规定。土地增值税扣除项目的分摊虽然也有几种方法，但方法的选择使用没有明确的规定，一般方法，但方法的选择使用没有明确的规定，一般由企业自行选择使用，除非主管税务机关有专门由企业自行选择使用，除非主管税务机关有专门规定。规定。 132四、开发费用差异四、开发费用差异 （一）期间费用差异（一）期间费用差异 企业所得税管理费用、销售费用和财务费用企业所得税管理费用、销售费用和财务费用按照实际发生金额据实扣除，除不符合税法规定按照实际发生金额据实扣除，除不符合税法规定范围和标准的外，不需要进行纳税调整。范围和标准的外，不需要进行纳税调整。 而土地增值税计算时，开发费

141、用实行计算扣而土地增值税计算时，开发费用实行计算扣除的办法，一般在除的办法，一般在10%10%以内计算扣除，利息费用以内计算扣除，利息费用能够单独扣除的除外。能够单独扣除的除外。133 （二）利息费用差异（二）利息费用差异 企业所得税处理时，企业借款发生的利息费企业所得税处理时，企业借款发生的利息费用按照资本化和费用化分别处理，部分费用需要用按照资本化和费用化分别处理，部分费用需要进入开发成本中的开发间接费用。而土地增值税进入开发成本中的开发间接费用。而土地增值税项目清算处理时，会计上和企业所得税中计入开项目清算处理时，会计上和企业所得税中计入开发成本中的利息费用与计入财务费用的利息全部发成本

142、中的利息费用与计入财务费用的利息全部单独归集计算，能提供金融企业证明并按项目分单独归集计算，能提供金融企业证明并按项目分开核算的利息费用，可以据实扣除，否则，按一开核算的利息费用，可以据实扣除，否则，按一定比例计算扣除。定比例计算扣除。134 国家税务总局关于企业所得税若干问题的公国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（告（20112011年第年第3434号）号） 根据根据实施条例实施条例第三十八条规定，非金融第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业金融企业同期同类贷款利率同期同类贷款利率计算的数额的部分，计算的数额的

143、部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期金融企业的同期同类贷款利率情况说明同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的，以证明其利息支出的合理性。合理性。135 “金融企业的同期同类贷款利率情况说明金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业融企业提供同期同类贷款利率情况。

144、该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。融机构。“同期同类贷款利率同期同类贷款利率”是指在贷款期限、是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。业对某些企业提供的实际贷款利率。136 关联方借款利息

145、支出关联方借款利息支出 财税财税20081212008121号号 一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，企业实际支付给关联方的利息支出，除符合除符合本通知第二条规定外本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：与其权益性投资比例为：（

146、一）金融企业，为（一）金融企业，为5 5：1 1；（二）其他企业，为（二）其他企业，为2 2：1 1。137 债资比例年度各月平均关联方债权性投资债资比例年度各月平均关联方债权性投资之和之和/ /年度各月平均权益性投资之和年度各月平均权益性投资之和 各月平均关联方债权性投资（关联方债权各月平均关联方债权性投资（关联方债权性投资的月初账面余额性投资的月初账面余额+ +月末账面余额）月末账面余额）/2 /2 各月平均权益性投资（权益性投资月初账各月平均权益性投资（权益性投资月初账面余额面余额+ +月末账面余额）月末账面余额）/2/2 权益性投资为企业资产负债表上会计记录的权益性投资为企业资产负债表

147、上会计记录的所有者权益数额，当所得者权益小于实收资本与所有者权益数额，当所得者权益小于实收资本与资本公积之和，则权益性投资为实收资本与资本资本公积之和，则权益性投资为实收资本与资本公积之和；当实收资本与资本公积之和小于实收公积之和；当实收资本与资本公积之和小于实收资本，则权益性投资为实收资本。资本，则权益性投资为实收资本。138 二、企业如果能够按照税法及其实施条例的二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支

148、付给境内关联方的利于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。四、企业自关联方取得的不符合规定的利息四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。收入应按照有关规定缴纳企业所得税。139 国税发国税发200931200931号第二十一条规定，企业的号第二十一条规定，企业的利息支出按以下规定进行处理：利息支出按以下规定进行处理： ( (一一) )企业为建造开发产品借入资金而发生的符企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规

149、定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。款费用，可直接在税前扣除。( (二二) )企业集团或其成员企业统一向金融机构借企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用使用借款的企业间合理的分摊利息费用, ,使用借款使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。 140 资本化开始时间资本化开始时间 借款费

150、用同时满足下列条件的，才开始资本化：借款费用同时满足下列条件的，才开始资本化：（一）资产支出已经发生，资产支出包括为购建（一）资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；（二）借款费用已经发生；（二）借款费用已经发生；（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。所必要的购建或者生产活动已经开始。 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发符合资本化条件的资

151、产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过生非正常中断、且中断时间连续超过3 3个月的，应当个月的，应当暂停借款费用的资本化。暂停借款费用的资本化。 141五、预提费用差异及后续费用五、预提费用差异及后续费用 （一）预提费用（一）预提费用 企业所得税政策规定，在年中预缴税款和年企业所得税政策规定，在年中预缴税款和年度企业所得税汇算清缴时，部分成本费用可以预度企业所得税汇算清缴时，部分成本费用可以预提税前扣除：提税前扣除：出包工程可以预提不得超过合同出包工程可以预提不得超过合同总金额的总金额的1010。公共配套设施可按预算造价合公共配套设施可按预算造价合理预提建造费用。理预提建造费

152、用。应向政府上交但尚未上交的应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。 土地增值税项目清算时，企业各项成本费用土地增值税项目清算时，企业各项成本费用均不得预提计入扣除项目。均不得预提计入扣除项目。142（二）后续成本费用（二）后续成本费用土地增值税实行一次清算，清算后取得的成土地增值税实行一次清算，清算后取得的成本费用票据不得再计入扣除项目重新计算扣除。本费用票据不得再计入扣除项目重新计算扣除。企业所得税规定，企业在结算计税成本时其企业所得税规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，实际发生的支出应当

153、取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。按规定计入计税成本。143第四节第四节 企业主要税收筹划及反避税应对企业主要税收筹划及反避税应对 一、土地增值税反避税政策分析及应对一、土地增值税反避税政策分析及应对 二、税收优惠政策的筹划及风险分析二、税收优惠政策的筹划及风险分析 三、收入的筹划及风险分析三、收入的筹划及风险分析 四、开发成本及其他的筹划风险分析四、开发成本及其他的筹划风险分析 五、企业股权转让避税筹划五、企业股权转让避税筹划 六、企业合并转移不动产税收筹划六、企业合并转移不动产税收筹划 七、企业分

154、立转移不动产税收筹划七、企业分立转移不动产税收筹划144 一、土地增值税反避税政策分析一、土地增值税反避税政策分析 （一）核定不合理的扣除项目（一）核定不合理的扣除项目 国税发国税发20062006187187号：房地产开发企业办理土号：房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、价管理部门公布

155、的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。务机关确定。 江西省地方税务局公告江西省地方税务局公告.doc.doc 145 （二）转让股权实质转让不动产征税（二）转让股权实质转让不动产征税 方兴地产一项目借股权转让避税近方兴地产一项目借股权转让避税近4 4亿亿.doc.doc 私募黑石集团股权转让避税漏洞私募黑石集团股权转让避税漏洞.doc.doc 国税函国税函20002000687687号号: :鉴于深圳市能

156、源集团鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司同转让深圳能源（钦州）实业有限公司100100的股的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。土地增值税的规定征税。146 （三）实质转让项目征税（三）实质转让项目征税 国税函国税函20076452007645号：土地使用者转让、抵押号：土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权或置换土

157、地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增值税和契税等相关税法规定缴纳营业税、土

158、地增值税和契税等相关税收。收。147 （四）关联交易收入和成本审核（四）关联交易收入和成本审核 税收征收管理法税收征收管理法第三十六条规定，企业第三十六条规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务

159、机关有权进行合理调整。者所得额的，税务机关有权进行合理调整。 瞰都卖楼避税内情瞰都卖楼避税内情.doc.doc148 （五）提高核定征收率（五）提高核定征收率 国家税务总局关于加强土地增值税征管工国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知作的通知（国税发（国税发201020105353号）规定，核定号）规定，核定征收率原则上不得低于征收率原则上不得低于5%5%。 重庆市地方税务局规定，普通住房土地增值重庆市地方税务局规定，普通住房土地增值税核定征收率调整为税核定征收率调整为5 5，其他开发品土地增值税，其他开发品土地增值税核定征收率调整为核定征收率调整为6 6。 太原市地方税务局规定，普通标

160、准住宅太原市地方税务局规定，普通标准住宅5%5%；除普通标准住宅以外的其他住宅除普通标准住宅以外的其他住宅6%6%；除上述项以；除上述项以外的其他房地产项目外的其他房地产项目7%7%。 149二、税收优惠政策的筹划及风险分析二、税收优惠政策的筹划及风险分析 土地增值税暂行条例土地增值税暂行条例第八条规定，有下第八条规定，有下列情形之一的，免征土地增值税：列情形之一的，免征土地增值税： 1. 1.纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额超过扣除项目金额20%20%的；的； 2.2.因国家建设需要依法征用、收回的房地产因国家建设需要依法征用、收回的房

161、地产 因城市实施规划，国家建设的需要而搬迁，因城市实施规划，国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。土地增值税。150 举例举例1 1：某公司开发：某公司开发B B项目为普通住宅，已经项目为普通住宅，已经办理大部分项目成本费用结算，处于销售阶段。办理大部分项目成本费用结算，处于销售阶段。经测算：取得土地使用权经测算：取得土地使用权20002000万，开发成本万，开发成本20002000万，开发费用按万，开发费用按10%10%计算，预计取得销售收计算，预计取得销售收入入70007000万，营业税金及附加万，营业税金及附

162、加385385万。万。 扣除金额扣除金额2000200020002000（2000+20002000+2000）10%10%385385（2000200020002000）2020=5585 =5585 增值额增值额70007000558555851415 1415 增值率增值率14151415558555851001002121 应纳土地增值税应纳土地增值税141514153030424.5424.5 151 筹划方案筹划方案1 1：B B项目尚未全部完工，假设再投项目尚未全部完工，假设再投入入X X万元，符合万元，符合70007000（558555851.3X1.3X） （55855585

163、1.3X1.3X）100%20100%20 计算得出：计算得出：X X191 191 ，再投入，再投入200200万元，重新万元，重新计算如下：计算如下： 扣除项目金额扣除项目金额200020002200+2200+（2000200022002200）1010100100385385（2000200022002200）2020=5845=5845 增值额增值额70007000584558451155 1155 增值率增值率115511555845/14375845/143710010019.819.8152 筹划方案筹划方案2 2：新设立一家公司，整体收购该项：新设立一家公司，整体收购该项目。

164、假如收购价为目。假如收购价为X X，符合：（，符合：（X-X-55855585）558555851001002020，即可免税。，即可免税。 计算得出：计算得出：X X67026702 如，房地产企业按如，房地产企业按66006600万元销售给自己设立万元销售给自己设立的销售公司，销售公司再按的销售公司，销售公司再按70007000万元整体销售给万元整体销售给最终客户。土地增值税计算结果如下：最终客户。土地增值税计算结果如下：153 房地产公司普通标准住宅增值额为房地产公司普通标准住宅增值额为10151015（6600-55856600-5585），增值率为），增值率为18%18%，本环节免，

165、本环节免征土地增值税。征土地增值税。 如销售公司按如销售公司按4%4%缴纳契税为缴纳契税为246246万元万元（660066004%4%），按），按70007000万销售后，营业税：万销售后，营业税：（7000-66007000-6600）5.5%=225.5%=22 土地增值税增值额为土地增值税增值额为132132（7000-6600-246-7000-6600-246-2222），土地增值税为），土地增值税为39.639.6（13213230%30%）。）。 筹划结果：筹划结果：424.5-246-39.6=138.9424.5-246-39.6=138.9154 举例举例2 2：某生产企

166、业地处城市中心，由于城市：某生产企业地处城市中心，由于城市改造建设的需要，政府城市规划要求企业搬迁，改造建设的需要，政府城市规划要求企业搬迁，其生产土地可以变更性为商业用地，用于城市住其生产土地可以变更性为商业用地，用于城市住宅开发建设。取得该土地时该土地使用权价值较宅开发建设。取得该土地时该土地使用权价值较低，如成本价为低，如成本价为20002000万元，现土地使用权价值为万元，现土地使用权价值为1000010000万元。万元。 分析：企业生产基地搬迁后，如该土地用于分析：企业生产基地搬迁后，如该土地用于房地产开发，因成本价较低，开发后，计算土地房地产开发，因成本价较低，开发后，计算土地增值

167、税和企业所得税时，将会实现巨额的增值和增值税和企业所得税时，将会实现巨额的增值和所得，项目税负较重。所得，项目税负较重。155三、收入的筹划及风险分析三、收入的筹划及风险分析 （一）实行价格折扣促销（一）实行价格折扣促销 举例：某开发公司举例：某开发公司“买一赠一买一赠一”促销，即在促销，即在一段时间内，实行买一套住房无偿赠送电器，合一段时间内，实行买一套住房无偿赠送电器，合计送出金额计送出金额100100万元。万元。 筹划方案：企业采取价格折扣的方式，即在筹划方案：企业采取价格折扣的方式，即在客户购房时，这种优惠体现在售房价格折扣上，客户购房时，这种优惠体现在售房价格折扣上，则企业总的销售收

168、入减少则企业总的销售收入减少100100万元，这部分收入少万元，这部分收入少缴纳营业税、土地增值税、企业所得税、印花税，缴纳营业税、土地增值税、企业所得税、印花税，也不涉及个人所得税。也不涉及个人所得税。156 （二）分解装修（设计）款（二）分解装修（设计）款 举例：某公司销售住房，每平米举例：某公司销售住房，每平米2300023000，总成，总成本为本为1000010000元元/ /平米，其中装修成本平米，其中装修成本10001000。每平米。每平米税收计算如下：税收计算如下： 营业税：营业税：23000230005.5%=12655.5%=1265 扣除项目金额扣除项目金额=10000+1

169、0000=10000+1000010%+1265+10%+1265+100001000020%=1426520%=14265 增值额增值额=23000-14265=8735=23000-14265=8735 增值率增值率=8735=87351426514265100%=61.2%100%=61.2% 土地增值税土地增值税=8735=873540%-1426540%-142655%=26375%=2637 以上两税合计以上两税合计39023902157 筹划方案：销售不动产按每平米筹划方案：销售不动产按每平米2000020000元，装元，装修款每平米修款每平米30003000元。每平米应缴纳相关

170、税收计算：元。每平米应缴纳相关税收计算：营业税：营业税：20000200005.5%+30005.5%+30005.5%=11995.5%=1199 扣除项目金额扣除项目金额=9000+9000=9000+900010%+1199+10%+1199+9000900020%=1289920%=12899 增值额增值额=20000-12899=7101=20000-12899=7101 增值率增值率=7101=71011289912899100%=55%100%=55% 土地增值税土地增值税=7101=710140%-1289940%-128995%=21955%=2195 以上两税合计以上两税合

171、计33943394元，每平米少缴税收元，每平米少缴税收508508元（元（3902-33943902-3394）158 （三）代理机构分解收入（三）代理机构分解收入 1 1、分解代收款项、分解代收款项 营业税暂行条例营业税暂行条例第五条规定，纳税人的第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。者销售不动产收取的全部价款和价外费用。 价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期

172、付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括符合罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括符合条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。159 2 2、分解销售收入、分解销售收入 举例举例: :某房地产公司单套房屋实际销售价格为某房地产公司单套房屋实际销售价格为100100万元，销售形势很好。购房者买房时，公司规万元，销售形势很好。购房者买房时，公司规定单个购房的，每套住房的售价为定单个购房的，每套住房的售价为105105万元，而通万元，而通过房地产公司指定销售公司购买（团购）的

173、，可过房地产公司指定销售公司购买（团购）的，可以折扣以折扣5 5万元，按万元，按100100万元销售。万元销售。 该项销售措施使大部分购房者愿意选择通过该项销售措施使大部分购房者愿意选择通过销售公司买房，但购房者缴纳销售公司买房，但购房者缴纳100100万元购房款时，万元购房款时，销售公司需从中收取代理费销售公司需从中收取代理费3 3万元，售房合同为万元，售房合同为9797万元。万元。160 3 3、房租冲减收入、房租冲减收入 举例：某房地产开发公司每销售一个商铺价举例：某房地产开发公司每销售一个商铺价值值200200万元。为鼓励购房者购房，公司制定促销万元。为鼓励购房者购房，公司制定促销措施

174、规定，商铺销售后，可以返租给房地产公司，措施规定，商铺销售后，可以返租给房地产公司，每年租金每年租金1010万元，租赁期限万元，租赁期限5 5年。但售房合同购房年。但售房合同购房价为价为150150万元，同时约定购房者将商铺无偿提供给万元，同时约定购房者将商铺无偿提供给房地产公司使用房地产公司使用5 5年。该合同实际上是房地产公司年。该合同实际上是房地产公司直接将直接将5 5年租金提前支付冲抵售房价款行为。年租金提前支付冲抵售房价款行为。 国税函国税函20082008576576号规定视为个人出租。号规定视为个人出租。 161 方案：房地产公司成立一家物业管理经营公方案：房地产公司成立一家物业

175、管理经营公司，代理房地产公司专门经营商铺的回租业务，司，代理房地产公司专门经营商铺的回租业务，达到避税目的。达到避税目的。 房地产公司与购房者签订的售房合同约定的房地产公司与购房者签订的售房合同约定的免租返租免租返租5 5年的条款取消，改由出租者与物业管理年的条款取消，改由出租者与物业管理经营公司签订合同，自愿免租经营公司签订合同，自愿免租5 5年给经营公司。这年给经营公司。这样，售房合同中看不出返租的情形，房地产公司样，售房合同中看不出返租的情形，房地产公司从而可以按从而可以按150150万元销售价纳税，商铺出租行为也万元销售价纳税，商铺出租行为也不纳税。不纳税。 上述筹划事实上存在返租行为

176、。上述筹划事实上存在返租行为。162四、开发成本及其他的筹划风险分析四、开发成本及其他的筹划风险分析 1 1、取得符合规定的成本费用票据、取得符合规定的成本费用票据 2 2、增加项目管理人员、增加项目管理人员 3 3、增加装修支出、增加装修支出 4 4、合理选择扣除项目分配方法、合理选择扣除项目分配方法 5 5、利息费用选择扣除、利息费用选择扣除 6 6、征收方式选择、征收方式选择 7 7、控制清算时间、控制清算时间163 举例举例1 1：某公司销售商品房，收入：某公司销售商品房，收入1400014000万，万，项目成本中土地使用权及开发成本合计项目成本中土地使用权及开发成本合计4800480

177、0万。万。开发费用扣除比例开发费用扣除比例10%10%。营业税金及附加。营业税金及附加770770万：万： 扣除项目金额扣除项目金额=4800=48004800480010%10%7707704800480020%=701020%=7010 增值额增值额=14000=140007010=69907010=6990 增值率增值率=6990=699070107010100%=99.71%100%=99.71% 税收税收=6990=699040%40%701070105%=2445.55%=2445.5 164 举例举例2 2：某公司销售商住楼收入：某公司销售商住楼收入1000010000万，土万，

178、土地使用权及开发成本计为地使用权及开发成本计为48004800万。营业税金及附万。营业税金及附加加550550万元。公司发生金融机构借款，应分摊利万元。公司发生金融机构借款，应分摊利息费用息费用300300万元万元。 扣除金额扣除金额=4800=4800300300+4800+48005%5%5505504800480020%=685020%=6850 土地增值额土地增值额=10000=100006850=31506850=3150 增值率增值率=3150=315068506850100%=46%100%=46% 土地增值税土地增值税=3150=315030%=94530%=945 征收率：征

179、收率：9459451000010000100%=100%=9.45%9.45%165五、企业股东及股权转让避税筹划五、企业股东及股权转让避税筹划 案例：案例： A A房地产企业有一开发项目，发生成房地产企业有一开发项目，发生成本本50005000万元，评估增值万元，评估增值2000020000万元，增值万元，增值1500015000万元。如直接销售该项目增值部分需要缴纳企业万元。如直接销售该项目增值部分需要缴纳企业所得税、土地增值税和营业税，购买方需要缴纳所得税、土地增值税和营业税，购买方需要缴纳印花税等。印花税等。A A企业股东可以将企业股权以企业股东可以将企业股权以2 2亿元为亿元为基础转

180、让给购买方，只要就股权转让所得缴纳所基础转让给购买方，只要就股权转让所得缴纳所得税。得税。166六、股东身份征免税筹划分析六、股东身份征免税筹划分析 个个 人人 企企 业业 居居 民民 非居民非居民 居居 民民 非居民非居民 非上市非上市 公司公司 20% 20%外企免税外企免税（协定除外（协定除外) ) 免税免税 10% 10%（协定除外（协定除外) ) 上市上市 公司公司 差别化差别化 税率税率 同上同上 12 12月之月之 内征税内征税 同上同上167七、企业合并转移不动产税收筹划七、企业合并转移不动产税收筹划 合并，是指一家或多家企业（称为被合并企合并，是指一家或多家企业（称为被合并企

181、业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（称为合并企业），被合并企业股东换取设企业（称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。以上企业的依法合并。 公司法公司法规定，公司合并可以采取吸收合规定，公司合并可以采取吸收合并或者新设合并。一个公司吸收其他公司为吸收并或者新设合并。一个公司吸收其他公司为吸收合并，被吸收的公司解散。两个以上公司合并设合并，被吸收的公司解散。两个以上公司合并设立一个新的公司为新设合并，合并各方解散。立一个新的公司为新设合并，合并

182、各方解散。 168税收处理税收处理关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告.doc.doc关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告.doc.doc关于土地增值税若干具体问题的通知关于土地增值税若干具体问题的通知.doc.doc关于企业事业单位改制重组契税政策的通知关于企业事业单位改制重组契税政策的通知.doc.doc关于企业改制过程中有关印花税政策的通知关于企业改制过程中有关印花税政策的通知.doc.doc关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知知.doc.doc169八、企业

183、分立转移不动产税收筹划八、企业分立转移不动产税收筹划 企业分立，是指一家企业将部分或全部资产企业分立，是指一家企业将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业，被分立企业股东分离转让给现存或新设的企业，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。分立包括以下两种形式依法分立。分立包括以下两种形式: : 1 1、存续分立、存续分立( (派生分立派生分立) )，是指原企业存续，是指原企业存续，而其一部分分出设立为一个或数个新的企业。而其一部分分出设立为一个或数个新的企业。 2 2、新设分立、新设分立( (解散分立解散分立) )，是指原企

184、业解散，是指原企业解散，分立出的各方分别设立为新的企业。分立出的各方分别设立为新的企业。170税收处理税收处理关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告.doc.doc关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告.doc.doc土地增值税土地增值税 青岛市地方税务局青岛市地方税务局.doc.doc关于企业事业单位改制重组契税政策的通知关于企业事业单位改制重组契税政策的通知.doc.doc关于企业改制过程中有关印花税政策的通知关于企业改制过程中有关印花税政策的通知.doc.doc关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知知.doc.doc171