微观经济学若干企业会计准则讲解

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1、 若干企业会计准则讲解若干企业会计准则讲解 财政部会计司准则二处财政部会计司准则二处 李红霞李红霞 1讲解的准则n职工薪酬职工薪酬n股份支付股份支付n非货币性资产交换非货币性资产交换n财务报表列报财务报表列报n首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则2企业会计准则企业会计准则职工薪酬职工薪酬n职工薪酬的涵义和范围职工薪酬的涵义和范围n职工薪酬的确认和计量职工薪酬的确认和计量n辞退福利的概念、确认和计量辞退福利的概念、确认和计量n职工薪酬的列报职工薪酬的列报n与现行规定的比较与现行规定的比较3一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（一）涵义（一）涵义 为获得职工提供的服务而给予各种形式

2、的报酬以及其他相关支为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括：出。包括：p构成工资总额的各组成部分：与国家统计局口径一致构成工资总额的各组成部分：与国家统计局口径一致p职工福利费职工福利费p“五险一金五险一金”：医疗、养老、工伤、失业、生育和住房：医疗、养老、工伤、失业、生育和住房公积金公积金p工会经费和职工教育经费工会经费和职工教育经费p非货币性福利：如以产品作为福利发放给职工非货币性福利：如以产品作为福利发放给职工p解除劳动关系补偿：辞退福利解除劳动关系补偿：辞退福利u除股份支付形式外的薪酬（除股份支付形式外的薪酬（CAS 11CAS 11），均在本准则规范。），均在

3、本准则规范。4一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（二）范围（二）范围1.1.职工的范围职工的范围p与企业订立正式劳动合同的所有人员（与企业订立正式劳动合同的所有人员（含全职、兼职和临含全职、兼职和临时职工）；时职工）；p企业正式任命的人员（如董事会、监事会和内部审计委员企业正式任命的人员（如董事会、监事会和内部审计委员会成员等）；会成员等）；p虽未订立正式劳动合同或企业未正式任命、但在企业的计虽未订立正式劳动合同或企业未正式任命、但在企业的计划、领导和控制下提供类似服务的人员。划、领导和控制下提供类似服务的人员。5一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（二）范围（二）范

4、围2.职工薪酬的范围职工薪酬的范围p在职和离职后提供给职工的货币性和非货币性薪在职和离职后提供给职工的货币性和非货币性薪酬；酬；p提供给职工本人、配偶、子女或其他被赡养人福提供给职工本人、配偶、子女或其他被赡养人福利等。利等。u以商业保险形式提供的保险待遇，也属于职以商业保险形式提供的保险待遇，也属于职工薪酬。工薪酬。6二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量（一）确认和计量原则（一）确认和计量原则 在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益对象，在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益对象，将应付的职工薪酬确认为负债，全部计入资产成本或将应付的职工薪酬确认为负债，全部计入资产成本或当期

5、费用，当期费用，辞退福利除外辞退福利除外 计入成本费用的职工薪酬负债金额，区别情况处理：计入成本费用的职工薪酬负债金额，区别情况处理： 1.1.有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提p应向社会保险经办机构应向社会保险经办机构( (或企业年金基金账户管理人或企业年金基金账户管理人) )缴纳缴纳的的“五险五险”p应向住房公积金管理中心缴存的应向住房公积金管理中心缴存的住房公积金住房公积金p应向工会部门缴纳的应向工会部门缴纳的工会经费工会经费和和职工教育经费职工教育经费等等7二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量1.1.有计提基础和计提比例的，按照

6、规定标准计提有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提u本准则所指养老保险费包括基本养老保险费和补充养本准则所指养老保险费包括基本养老保险费和补充养老保险费老保险费u我国基本养老保险和补充养老保险制度属于我国基本养老保险和补充养老保险制度属于缴费确缴费确定型定型，不是，不是待遇承诺型待遇承诺型(设定受益计划设定受益计划)，类似，类似于国际财务报告准则中的于国际财务报告准则中的设定提存计划设定提存计划u企业承担的义务限于按规定标准和比例计算的金额，企业承担的义务限于按规定标准和比例计算的金额，而不是由未来固定保险待遇按福利公式计算出来、各而不是由未来固定保险待遇按福利公式计算出来、各期可能需要作出

7、调整的职工薪酬金额。期可能需要作出调整的职工薪酬金额。8 二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量2.2.没有明确规定计提基础和计提比例的，企业应当根据没有明确规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和自身实际情况计算确定应付职工薪酬历史经验数据和自身实际情况计算确定应付职工薪酬金额金额u必须有确凿证据表明企业承担了现时义务，即法定义必须有确凿证据表明企业承担了现时义务，即法定义务或推定义务务或推定义务u企业计提职工薪酬时，税收允许扣除的职工薪酬标准企业计提职工薪酬时，税收允许扣除的职工薪酬标准与企业预计金额确不一致的，应当按照与企业预计金额确不一致的，应当按照企业会计准企业

8、会计准则第则第1818号号所得税所得税处理。处理。 9二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量 （二）非货币性福利的处理方法（二）非货币性福利的处理方法 p以自己生产的产品作为福利：按成本确定计入成本或以自己生产的产品作为福利：按成本确定计入成本或费用的金额，销售成本的结转、相关税费等视同正常费用的金额，销售成本的结转、相关税费等视同正常销售；以外购商品作为福利的，按照公允价值根据受销售；以外购商品作为福利的，按照公允价值根据受益对象计入成本或费用益对象计入成本或费用p无偿向职工提供住房或租赁固定资产：根据应计提折无偿向职工提供住房或租赁固定资产：根据应计提折旧或应支付租金，计入资产成

9、本或费用旧或应支付租金，计入资产成本或费用p提供给职工整体的非货币性福利，根据受益对象计入提供给职工整体的非货币性福利，根据受益对象计入成本或费用，难以认定受益对象的，计入管理费用成本或费用，难以认定受益对象的，计入管理费用10二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量（二）非货币性福利的处理方法（二）非货币性福利的处理方法 示例示例1 1：已公司为一家彩电生产企业，共有职工：已公司为一家彩电生产企业，共有职工200200名，名，209209年年2 2月，公司以其生产的成本为月，公司以其生产的成本为1000010000元的液晶彩元的液晶彩电和外购的每台不含税价格为电和外购的每台不含税价格

10、为10001000元的电暖气作为福元的电暖气作为福利发放给公司每名职工。该型号液晶彩电的售价为每利发放给公司每名职工。该型号液晶彩电的售价为每台台1400014000元，已公司适用的增值税率为元，已公司适用的增值税率为17%17%；已公司购；已公司购买的电暖气也开具了增值税专用发票，增值税率为买的电暖气也开具了增值税专用发票，增值税率为17%17%。 假定假定200200名职工中名职工中170170名为直接参加生产的职工，名为直接参加生产的职工，3030名名为总部管理人员。为总部管理人员。11二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量彩电的增值税销项税额彩电的增值税销项税额 =17014

11、00017%+301400017%=404600+71400=476000元元借：生产成本借：生产成本 2104600（1700000+404600） 管理费用管理费用 371400（300000+71400） 贷：库存商品贷：库存商品 2000000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）476 00012二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量电暖气的进项税额电暖气的进项税额=170100017%+30100017%=28900+5100 =34000元元借：生产成本借：生产成本 198 900(1701000+28900) 管理费用管理费用 35 100(3

12、01000+5100) 贷：银行存款贷：银行存款 234 000 13二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量示例示例2 2 丙公司为总部部门经理级别以上职工每人提供丙公司为总部部门经理级别以上职工每人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，该公司总部共有一辆桑塔纳汽车免费使用，该公司总部共有部门经理以上职工部门经理以上职工2020名，假定每辆桑塔纳汽名，假定每辆桑塔纳汽车每月计提折旧车每月计提折旧10001000元；该公司还为其元；该公司还为其5 5名副名副总裁以上高级管理人员每人租赁一套公寓免总裁以上高级管理人员每人租赁一套公寓免费使用，月租金为每套费使用，月租金为每套80008000元（假定

13、上述人元（假定上述人员发生的费用无法认定受益对象）。员发生的费用无法认定受益对象）。14二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量借：管理费用借：管理费用 60 000 60 000 贷：累计折旧贷：累计折旧 20 000 20 000 其他应付款其他应付款 40 000 40 000u附注中应当披露企业每月为部门经理无偿提供附注中应当披露企业每月为部门经理无偿提供用车、为副总裁以上高级管理人员租赁公寓免用车、为副总裁以上高级管理人员租赁公寓免费使用等非货币性福利费使用等非货币性福利6000060000元。元。15三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（一）概念（一）概

14、念p在职工劳动合同尚未到期前，企业决定解在职工劳动合同尚未到期前，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿，职工除与职工的劳动关系而给予的补偿，职工没有选择继续在职的权利没有选择继续在职的权利p在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职择继续在职或接受补偿离职16三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（二）确认（二）确认 符合准则第六条规定确认为预计负债的辞退福利，应符合准则第六条规定确认为预计负债的辞退福利，应当计入当期费用当计入当期费用( (不再带

15、来经济利益，产生义务的事项不再带来经济利益，产生义务的事项是辞退不是提供的服务是辞退不是提供的服务) ) ： 1. 1.企业已经制定正式的解除劳动关系计划（辞退计划）企业已经制定正式的解除劳动关系计划（辞退计划），并即将实施。，并即将实施。p正式计划是指已经董事会或类似机构批准正式计划是指已经董事会或类似机构批准p实质性辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序实质性辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序推迟到一年后付款的，视同符合确认条件推迟到一年后付款的，视同符合确认条件2.2.企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或自愿裁减企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或自愿裁减建议建议17

16、三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（二）确认（二）确认u职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业带来经济利益、企业承诺提供实不再为企业带来经济利益、企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿，比照辞质上具有辞退福利性质的经济补偿，比照辞退福利处理退福利处理18三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（三）计量（三）计量1.1.对于对于职工没有选择权的辞退计划职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划规定，应当根据计划规定的拟辞退职工数量、每一职位的辞退补偿等计提辞退的拟辞退职工数量、每一职位的辞退补偿等计提辞退福

17、利负债。福利负债。2.2.对于对于自愿接受裁减的建议自愿接受裁减的建议，应当按照或有事项准则预，应当按照或有事项准则预计将接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量计将接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。和每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。u实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到一实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到一年后支付的，应当选择与预计支付期相同期限的银行年后支付的，应当选择与预计支付期相同期限的银行贷款利率作为折现率，对辞退福利进行折现后计量。贷款利率作为折现率，对辞退福利进行折现后计量。19三、辞退福利概念、确认和计量

18、三、辞退福利概念、确认和计量示例示例3:A3:A公司为一家家用电器制造企业，公司为一家家用电器制造企业，206206年年9 9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，月，为了能够在下一年度顺利实施转产，A A公公司管理层制定了一项辞退计划，拟从司管理层制定了一项辞退计划，拟从207207年年1 1月月1 1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平面直角系列彩电生产车间职工。面直角系列彩电生产车间职工。 辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于当年一致意见。辞退计划已于当年1212月月1010日经董事日经董

19、事会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕。会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕。计划的详细内容如下表所示。计划的详细内容如下表所示。20三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量A公司公司207年辞退计划一览表年辞退计划一览表 金额单位：万元21三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量n假定在本例中，对于彩电假定在本例中，对于彩电车间主任和副主任级别、车间主任和副主任级别、工龄在工龄在10-2010-20年的职工，接年的职工，接受辞退的各种数量及发生受辞退的各种数量及发生概率如附表所示：概率如附表所示： 企业应确认该职级的辞退企业应确认该职级的辞退福利金额应为福

20、利金额应为113.4113.4（5.67205.6720）万元。）万元。借借: :制造费用制造费用 113.4 113.4 贷贷: :应付职工薪酬应付职工薪酬 113.4 113.422四、职工薪酬的列报四、职工薪酬的列报 ( (一一) )列报原则列报原则 日常核算均通过日常核算均通过”应付职工薪酬应付职工薪酬”科目科目, ,资产负债表上都通过资产负债表上都通过”应付职工薪酬应付职工薪酬”列示（不设置应付工资、应付福利费科目）列示（不设置应付工资、应付福利费科目）（二）非货币性福利（二）非货币性福利 虽然核算不通过虽然核算不通过“应付职工薪酬应付职工薪酬”,”,但在附注中应予以披露但在附注中应

21、予以披露 ( (三三) )辞退福利辞退福利 1. 1.对于自愿接受裁减的建议而产生的或有负债，按照或有事项对于自愿接受裁减的建议而产生的或有负债，按照或有事项准则披露。准则披露。p形成原因p经济利益流出的不确定性p预计产生的财务影响及获得补偿的可能性等。 2.辞退福利预计负债与实际发生金额相差较大的，应当在附注辞退福利预计负债与实际发生金额相差较大的，应当在附注中披露差额较大的原因。中披露差额较大的原因。23五、与现行规定的比较五、与现行规定的比较1.规范了除股份支付外、企业对职工因提供服规范了除股份支付外、企业对职工因提供服务而产生的所有义务，是对现行关于职工薪务而产生的所有义务，是对现行关

22、于职工薪酬规定的系统总结和归纳酬规定的系统总结和归纳2.明确职工薪酬义务的确认是在职工提供服务明确职工薪酬义务的确认是在职工提供服务的会计期间，不是款项应付或实际支付期间的会计期间，不是款项应付或实际支付期间3.引入了辞退福利的概念，并规范了其确认和引入了辞退福利的概念，并规范了其确认和计量原则计量原则24企业会计准则企业会计准则股份支付股份支付n股份支付的涵义和分类股份支付的涵义和分类n股份支付的处理股份支付的处理n企业回购股票进行职工期权激励的企业回购股票进行职工期权激励的处理处理n主要规定小结主要规定小结25一、股份支付的涵义和分类一、股份支付的涵义和分类（一）涵义（一）涵义 企业为获取

23、职工和其他方提供服务而授予权益工具企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。u公司法、上市公司股权激励管理办法（试行）公司法、上市公司股权激励管理办法（试行）等允许以股票期权等方式对职工进行激励。等允许以股票期权等方式对职工进行激励。 u实质上属于职工薪酬的组成部分，但与职工薪酬实质上属于职工薪酬的组成部分，但与职工薪酬规范的职工薪酬适用不同的计量原则。规范的职工薪酬适用不同的计量原则。 26一、股份支付的涵义和分类一、股份支付的涵义和分类（二）分类（二）分类p权益结算的股份支付：对职工或其他方最终权益结算的

24、股份支付：对职工或其他方最终要授予股份或认股权等要授予股份或认股权等p现金结算的股份支付：对职工或其他方最终现金结算的股份支付：对职工或其他方最终要支付现金要支付现金27二、股份支付的处理二、股份支付的处理 重点要关注以下时点的处理重点要关注以下时点的处理: :（一）（一）授予日授予日：股份支付协议获得批准的日期 “获得批准”是指企业与职工（或其他方）双方就股份支付交易的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构批准。n除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。28二、股份支付的处理二、股份支付的处理（二）等待期：从授予日

25、至可行权日之间的期间（二）等待期：从授予日至可行权日之间的期间n可行权条件：服务年限或业绩条件。业绩条件分为：可行权条件：服务年限或业绩条件。业绩条件分为：p市场条件市场条件: :如目标股价如目标股价p非市场条件非市场条件: :如产品销售增长率如产品销售增长率1.1.处理原则处理原则p在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益或负债。者权益或负债。u计入资产成本或费用，适用存货、固定资产、无形资产等计入资产成本或费用，适用存货、固定资产、无形资产等相关会计准则相关

26、会计准则 股份支付交易股份支付交易会计处理核心会计处理核心29 二、股份支付的处理二、股份支付的处理2.对对职工职工股份支付的价值确定股份支付的价值确定（1 1）权益结算股份支付权益结算股份支付，应按授予日权益工具的公，应按授予日权益工具的公允价值计量，不确认其后续公允价值变动。允价值计量，不确认其后续公允价值变动。（2 2）现金结算股份支付现金结算股份支付，应按资产负债表日当日权，应按资产负债表日当日权益工具的公允价值重新计量，确认成本费用和相应益工具的公允价值重新计量，确认成本费用和相应的应付职工薪酬，每期权益工具公允价值变动计入的应付职工薪酬，每期权益工具公允价值变动计入当期损益。当期损

27、益。30二、股份支付的处理二、股份支付的处理2.对对职工职工股份支付的价值确定股份支付的价值确定u权益工具的公允价值，应当按照权益工具的公允价值，应当按照金融工具确认和计金融工具确认和计量量确定。对于期权等权益工具：确定。对于期权等权益工具：p市场价格市场价格p参考具有类似交易条款的期权的市场价格参考具有类似交易条款的期权的市场价格p采用期权定价模型估计采用期权定价模型估计u选用的期权定价模型应当考虑以下因素：选用的期权定价模型应当考虑以下因素： 期权的行权价格、有效期、标的股份现行价格、股价预计期权的行权价格、有效期、标的股份现行价格、股价预计波动率、股份的预计股利、期权有效期内的无风险利率

28、波动率、股份的预计股利、期权有效期内的无风险利率31二、股份支付的处理二、股份支付的处理3 3预计可行权权益工具数量预计可行权权益工具数量n在等待期内的每个资产负债表日，根据职工人数变在等待期内的每个资产负债表日，根据职工人数变动情况等后续信息修正预计可行权权益工具数量。动情况等后续信息修正预计可行权权益工具数量。n在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权数量一致。实际可行权数量一致。32二、股份支付的处理二、股份支付的处理4计入成本费用的股份支付金额的计算计入成本费用的股份支付金额的计算n根据预计可行权的权益工具数量和上述权益根据预计

29、可行权的权益工具数量和上述权益工具的公允价值，计算截至当期累计应确认工具的公允价值，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。额，作为当期应确认的成本费用金额。33例例1 1：附服务年限条件的权益结算股份支付：附服务年限条件的权益结算股份支付nA公司为上市公司。202年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100份股份期权，这些人员从202年1月1日起必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股4元购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为￥15。n第一年有20名管理人员离开A公司，

30、A公司估计三年中离开的管理人员比例将达到20%；第二年又有10名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为15%；第三年又有15名管理人员离开。34例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）1费用和资本公积计算过程见下表：表-1 单位：元年份计算当期费用累计费用202200100(1-20%)151/38000080000203200100(1-15%)152/3-800009000017000020415510015-1700006250023250035例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支

31、付（续）2 2会计处理：会计处理：（1）202年年1月月1日日授予日不做处理授予日不做处理。（2）202年年12月月31日日借：管理费用等借：管理费用等 80000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 80000（3）203年年12月月31日日借：管理费用等借：管理费用等 90000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 9000036例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）（4）204年年12月月31日日借：管理费用等借：管理费用等 62500 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 6250037例例2

32、 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付的现金结算股份支付 202年1月1日，B公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些人员从202年1月1日起必须在该公司连续服务3年，即可自204年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在206年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下： 表-2 单位：元38例例2 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）的现金结算股份支付（续） 第一年有20名管理人员离开B公司，B公司估计三年中还将有15名

33、管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。第三年末，假定有70人行使股票增值权取得了现金。39例例2 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）的现金结算股份支付（续）表表3： 费用和应付职工薪酬计算过程费用和应付职工薪酬计算过程 单位：元单位：元 年份年份负债计算负债计算（1）支付现金支付现金（2）当期费用当期费用（3）其中：（其中：（3）=（1）-上期（上期（1）+（2）40例例2 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）的现金结算股份支付（续）2会计处理：（1）202年1月1日：授予日

34、不做处理。（2）202年12月31日借：管理费用等 77000 贷：应付职工薪酬股份支付 77000（3）203年12月31日借：管理费用等 83000 贷：应付职工薪酬股份支付 83000（4）204年12月31日借：管理费用等 105000 贷：应付职工薪酬股份支付 105000借：应付职工薪酬股份支付 112000 贷：银行存款 11200041二、股份支付的处理二、股份支付的处理（三）可行权日及之后（三）可行权日及之后1 1权益结算的股份支付权益结算的股份支付：不再对已确认的成本费用和：不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整；全部或部分权益工具未所有者权益总额进行调整；全部或部

35、分权益工具未被行权而失效或作废的，应在行权有效期截止日在被行权而失效或作废的，应在行权有效期截止日在所有者权益内部结转，不冲减成本费用。所有者权益内部结转，不冲减成本费用。2 2现金结算的股份支付现金结算的股份支付：可行权日之后、负债结算日：可行权日之后、负债结算日之前的公允价值变动计入当期损益。之前的公允价值变动计入当期损益。42例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）沿用例1资料，206年12月31日（第五年末），155名管理人员全部行权，A公司股票面值为每股1元，管理人员以每股4元购买。 会计处理：206年12月31日借：银行存款 62

36、000 资本公积其他资本公积 232500 贷：股本 15500 资本公积资本溢价 27900043例例2 2：附服务年限条件的：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）现金结算股份支付（续）沿用例2资料，205年12月31日（第四年末），B公司有50人行使了股票增值权。206年12月31日（第五年末），剩余35人全部行使了股票增值权。（1）205年12月31日借：公允价值变动损益 20500 贷：应付职工薪酬股份支付 20500借：应付职工薪酬股份支付 100000 贷：银行存款 100000（2）206年12月31日借：公允价值变动损益 14000 贷：应付职工薪酬股份支付 14000借：应

37、付职工薪酬股份支付 87500 贷：银行存款 8750044三、三、企业回购股票进行职工期权回购股票进行职工期权激励激励的处理的处理公司法143条允许公司以回购股份形式奖励职工，收购资金从公司的税后利润支付。（一）按照公司法规定预留未分配利润（一）按照公司法规定预留未分配利润 预留回购股份的全部支出应当通过备查簿入账。（二）回购股份（二）回购股份 按照回购股份的全部支出，借记“库存股”科目，贷记“银行存款”科目。45三、三、企业回购股票进行职工期权回购股票进行职工期权激励激励的处理的处理（三）确认成本费用（三）确认成本费用 按照本准则对职工权益结算股份支付规定，每期借记成本费用，贷记“资本公积

38、其他资本公积”科目。（四）职工行权（四）职工行权 按照企业收到的股票价款，借记“银行存款”等科目，同时转销等待期内在资本公积中累计确认的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，按回购的库存股成本，贷记“库存股”科目，按照上述借贷方差额贷记“资本公积资本溢价”科目。 46四、主要规定小结四、主要规定小结1.现行准则和制度未对股份支付作出规定，新准则填补了空白，适应了相关法规和上市公司实务的要求2.对职工股份支付的确认，体现了与职工薪酬内在一致的确认原则，即在职工提供服务的会计期间将股份支付计入成本费用；不同的是计量基础（依据权益工具的公允价值）3.权益结算的股份支付，以授予日权益工具公允价值为基

39、础计量，不确认后续公允价值变动；现金结算的股份支付，以计量日权益工具公允价值为基础计量，后续公允价值变动计入当期损益47企业会计准则企业会计准则 非货币性资产交换非货币性资产交换n非货币性资产交换概述非货币性资产交换概述n非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的计量n非货币性资产交换的会计处理非货币性资产交换的会计处理n与现行规定的主要区别与现行规定的主要区别48一、非货币性资产交换概述一、非货币性资产交换概述 （一）概念（一）概念 非货币性资产交换是交易双方主要以存货、非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进

40、行的交换币性资产进行的交换 n不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价） 49一、非货币性资产交换概述一、非货币性资产交换概述 （二）认定（二）认定 支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和产公允价值与支付的货币性资产之和) )的比例、或者收的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例公允价值和收到的货币性资产之和）的比例n低于低于25%25%，视为非货币性资产交换，适用本准则，

41、视为非货币性资产交换，适用本准则n高于高于25%25%（含（含25%25%），适用企业会计准则第），适用企业会计准则第1414号号收入等相关准则。收入等相关准则。50二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量 两种计量基础：两种计量基础：n公允价值 必须符合两个条件：必须符合两个条件：p交换具有商业实质交换具有商业实质p换入或换出资产的公允价值能够可靠计量换入或换出资产的公允价值能够可靠计量n账面价值账面价值( (换出资产换出资产) )p上述两个条件均不符合上述两个条件均不符合51二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量（一）商业实质的判断（一）商业实质的判断 满足以下两

42、个条件之一的，视为具有商业实质：满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：1.1.换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同（1 1）风险、金额相同，时间不同）风险、金额相同，时间不同（2 2）时间、金额相同，风险不同）时间、金额相同，风险不同（3 3）风险、时间相同，金额不同）风险、时间相同，金额不同（4 4）风险、时间和金额均不同）风险、时间和金额均不同u示例示例1:位于市区与郊区的两幢大楼位于市区与郊区的两幢大楼,建造时间及成本建造时间及成本均相同，两者进行交换具有商业实质吗？均相同，两者进行交换具有商业实质吗？52二、非货币性资产交换的

43、计量二、非货币性资产交换的计量( (一一) )商业实质的判断商业实质的判断2.2.换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的且其差额与公允价值相比是重大的p从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的用或价值角度，两者的“企业特定价值企业特定价值”不同不同p预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资

44、产特定风险的评价选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价u实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换53二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量（二）公允价值的可靠计量（二）公允价值的可靠计量1.资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量够可靠计量p以市场价格为基础确定资产的公允价值以市场价格为基础确定资产的公允价值2.类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允

45、价值能够可靠计量够可靠计量p以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值公允价值54二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量(二二)公允价值的可靠计量公允价值的可靠计量3.不存在同类或类似资产具可比性的市场交易不存在同类或类似资产具可比性的市场交易p采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者或者p在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定计数的概率能够合理确定视为公允价值能够可靠

46、计量视为公允价值能够可靠计量u参照参照金融工具确认和计量金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的等相关准则规定确定资产的公允价值公允价值55三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下1.不发生补价不发生补价p换出资产公允价值换出资产公允价值(除非能证明换入资产公允价值更可靠除非能证明换入资产公允价值更可靠) +相关税费相关税费2.发生补价发生补价 p支付补价方支付补价方：换出资产公允价值：换出资产公允价值+补价（或换入资产公允补价（或换入资产公允价值）价值）+相关税费相关税费p收到补价方收到

47、补价方：换入资产公允价值（或换出资产公允价值：换入资产公允价值（或换出资产公允价值-补价）补价）+相关税费相关税费56三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下3.账务处理账务处理n换换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第则第1414号号收入按公允价值确认商品销售收入，同时结收入按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。转商品销售成本。n换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账换出资产为固定资产、无形资产的，公

48、允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。n换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。57三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理(二二)非货币性资产交换不具有商业实质，或非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为成本，无论是否支

49、付补价，均不确认损作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益益58三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理 示例示例2 2：A A公司以一辆小汽车换取公司以一辆小汽车换取B B公司一辆小公司一辆小型中巴，型中巴，A A公司小汽车的账面原价为公司小汽车的账面原价为3030万元，万元，累计折旧为累计折旧为1111万元，公允价值为万元，公允价值为1616万元，万元，B B公公司小型中巴账面原价为司小型中巴账面原价为4040万元，累计折旧为万元，累计折旧为1515万元，公允价值为万元，公允价值为2020万元，万元，A A公司支付了公司支付了4 4万元万元现金，不考虑相关税费（经分析，

50、该交换具有现金，不考虑相关税费（经分析，该交换具有商业实质）商业实质）59三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理A A公司公司 借借: :固定资产清理固定资产清理 19 19 累计折旧累计折旧 11 11 贷贷: :固定资产固定资产小汽车小汽车 30 30 借：固定资产借：固定资产小型中巴小型中巴 20 20（16+416+4） 营业外支出营业外支出 3 3 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 19 19 现金现金 4 460三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理B B公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理 25 25 累计折旧累计折旧 15 15

51、 贷：固定资产贷：固定资产小型中巴小型中巴 40 40 借：固定资产借：固定资产小汽车小汽车 16 16（20-420-4） 现金现金 4 4 营业外支出营业外支出 5 5 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 25 2561三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理 示例示例3 3：沿用示例：沿用示例2 2资料，假定两辆车的公允价值资料，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，均不能可靠计量，A A公司按照两者账面价值的差公司按照两者账面价值的差额支付了额支付了6 6万元的现金（不考虑相关税费）万元的现金（不考虑相关税费）A A公司公司 借借: :固定资产清理固定资产清理 19 1

52、9 累计折旧累计折旧 11 11 贷贷: :固定资产固定资产小汽车小汽车 30 30 借：固定资产借：固定资产小型中巴小型中巴 25 25 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 19 19 现金现金 6 662三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理B B公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理 25 25 累计折旧累计折旧 15 15 贷：固定资产贷：固定资产小型中巴小型中巴 40 40 借：固定资产借：固定资产小汽车小汽车 19 19（25-625-6） 现金现金 6 6 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 25 25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交如不符合公

53、允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益易双方均不确认损益63四、与现行规定的主要区别四、与现行规定的主要区别1.1.计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值, ,新准新准则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定换入资产成本换入资产成本, ,并确认产生的损益并确认产生的损益2.2.损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本以公允价值确定

54、换入资产成本 3.3.新准则引入了新准则引入了“商业实质商业实质”的重要概念的重要概念64企业会计准则企业会计准则财务报表列报财务报表列报n本准则适用范围和财务报表组成本准则适用范围和财务报表组成n财务报表列报的基本要求财务报表列报的基本要求n财务报表格式和附注的适用范围财务报表格式和附注的适用范围n资产负债表资产负债表n利润表利润表n所有者权益变动表所有者权益变动表n附注附注65 一、本准则适用范围和财务报表组成一、本准则适用范围和财务报表组成 （一）适用范围（一）适用范围 对包括一般企业和银行、保险、证券等金融对包括一般企业和银行、保险、证券等金融企业在内各类企业财务报表列报的基本要求、企

55、业在内各类企业财务报表列报的基本要求、结构和内容作了规定结构和内容作了规定, ,适用于适用于: :p个别财务报表和合并财务报表个别财务报表和合并财务报表p中期财务报表和年度财务报表中期财务报表和年度财务报表66一、本准则适用范围和财务报表组成一、本准则适用范围和财务报表组成（二）财务报表组成：（二）财务报表组成：4 4表表+ +附注附注p资产负债表资产负债表p利润表利润表p现金流量表现金流量表p所有者权益（或股东权益）变动表所有者权益（或股东权益）变动表+ +附注附注注意：注意： 所有者权益变动表成为一张主表，现行利润分配所有者权益变动表成为一张主表，现行利润分配表只是报表附注。表只是报表附注

56、。67二、财务报表列报的基本要求二、财务报表列报的基本要求( (一一) )列报基础列报基础p本准则规范企业持续经营条件下的报表列报准则规范企业持续经营条件下的报表列报p企业管理层应当评价企业的持续经营能力企业管理层应当评价企业的持续经营能力 （1 1）对持续经营能力产生严重怀疑的：在附注中披露导）对持续经营能力产生严重怀疑的：在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的不确定因素。致对持续经营能力产生重大怀疑的不确定因素。 （2 2）判断非持续经营：企业在当期已经决定或正式决定）判断非持续经营：企业在当期已经决定或正式决定下一个会计期间进行清算或停止营业下一个会计期间进行清算或停止营业 应当采

57、用其他基础编制财务报表应当采用其他基础编制财务报表 在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报，披在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报，披露未以持续经营为基础的原因、财务报表的编制基础。露未以持续经营为基础的原因、财务报表的编制基础。68二、财务报表列报的基本要求二、财务报表列报的基本要求( (二二) )重要性和项目列报重要性和项目列报 性质或功能不同且具有重要性的项目,应当在财务报表中单独列报；性质或功能类似的项目,可以合并列报n判断项目的重要性项目的性质：是否属于企业日常活动、是否对企业的财务状况和经营成果具有较大影响等项目金额大小：通过单项金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、

58、营业收入总额、净利润等直接相关项目金额的比重加以确定69三、财务报表格式和附注的适用范围三、财务报表格式和附注的适用范围 原则： 企业应当根据其经营活动的性质，确定适合本企业的财务报表格式及附注。n信托投资公司、租赁公司、财务公司、典当公司以商业银行财务报表格式为基础进行必要调整。n担保公司以保险公司财务报表格式为基础进行必要调整。n基金公司以证券公司财务报表格式为基础进行必要调整。70四四、资产负债表、资产负债表（一）列示原则（一）列示原则n按照流动和非流动分别列示，金融企业如按流动性按照流动和非流动分别列示，金融企业如按流动性列示能提供更可靠相关信息列示能提供更可靠相关信息, ,可以按流动

59、性顺序列示可以按流动性顺序列示 （二）流动资产（二）流动资产/ /非流动资产的分类标准非流动资产的分类标准 现行制度：现行制度：1 1年或年或1 1个正常营业周期内变现或耗用个正常营业周期内变现或耗用 列报准则：除现行标准以外，增加：列报准则：除现行标准以外，增加：p主要为交易目的而持有的主要为交易目的而持有的p清偿能力不受限制的现金或现金等价物清偿能力不受限制的现金或现金等价物71四、资产负债表四、资产负债表 正常营业周期正常营业周期：企业从购买用于加工的资产起：企业从购买用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间至实现现金或现金等价物的期间 p通常短于一年通常短于一年p也存在长于一年的情

60、况也存在长于一年的情况（房地产开发企业开发用于出售的（房地产开发企业开发用于出售的房地产开发产品、造船企业制造的用于对外出售的大型船只房地产开发产品、造船企业制造的用于对外出售的大型船只等），等），往往超过一年才变现、出售或耗用往往超过一年才变现、出售或耗用仍应划仍应划分为流动资产分为流动资产p应付账款等经营性项目，属于企业正常经营周期中应付账款等经营性项目，属于企业正常经营周期中使用的营运资金的一部分，有时在资产负债表日后使用的营运资金的一部分，有时在资产负债表日后超过一年才到期清偿超过一年才到期清偿应划分为流动负债应划分为流动负债 p正常营业周期不能确定时，以正常营业周期不能确定时，以一年

61、一年(12(12个月个月) )作为划作为划分标准分标准72四、资产负债表四、资产负债表（三）资产负债表日后事项对负债分类的影响（三）资产负债表日后事项对负债分类的影响 1. 1.资产负债表日起一年内到期的负债资产负债表日起一年内到期的负债p预计且能自主将清偿义务展期一年以上预计且能自主将清偿义务展期一年以上非流非流动负债动负债p不能自主展期的，即使资产负债表日后、报表批不能自主展期的，即使资产负债表日后、报表批准报出前签订了重新安排清偿计划的协议准报出前签订了重新安排清偿计划的协议流流动负债动负债 73四、资产负债表四、资产负债表（三）资产负债表日后事项对负债分类的影响（三）资产负债表日后事项

62、对负债分类的影响 2. 2.长期借款违约长期借款违约p导致可随时要求清偿导致可随时要求清偿流动负债流动负债p资产负债表日或之前，贷款人同意提供自资产负债表日或之前，贷款人同意提供自资产负债表日起一年以上的宽限期，企业资产负债表日起一年以上的宽限期，企业能够在其期间改正违约行为，且贷款人不能够在其期间改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿能要求随时清偿非流动负债非流动负债 74五、利润表五、利润表n表式体现了按表式体现了按“费用功能法费用功能法”分类的费用，每股收分类的费用，每股收益数据在利润表中列示益数据在利润表中列示p营业成本营业成本p管理费用管理费用p财务费用财务费用n企业可选择在附注中补

63、充披露按企业可选择在附注中补充披露按“费用性质法费用性质法”分分类的费用类的费用p原材料原材料p折旧和摊销额折旧和摊销额p职工薪酬职工薪酬75六、所有者权益变动表六、所有者权益变动表n由附表升为主表，体现了企业综合收益：直接计入所有者权益的利得和损失直接计入所有者权益的利得和损失+ +最终属于所有者权益变动的最终属于所有者权益变动的净利润净利润直接计入当期损益的利得和损失应包含在净利润中直接计入当期损益的利得和损失应包含在净利润中直接计入所有者权益的利得和损失应单列项目反映直接计入所有者权益的利得和损失应单列项目反映p反映各项交易和事项导致的所有者权益增减变动，以及所有反映各项交易和事项导致的

64、所有者权益增减变动，以及所有者权益各组成部分增减变动的结构性信息者权益各组成部分增减变动的结构性信息p净利润及其分配情况作为所有者权益变动的组成部分，不需净利润及其分配情况作为所有者权益变动的组成部分，不需要单独设置利润分配表要单独设置利润分配表76六、所有者权益变动表六、所有者权益变动表所有者权益增减变动表（仅为讲解目的的简化版本）所有者权益增减变动表（仅为讲解目的的简化版本）77七、附注七、附注（一）附注的重要性（一）附注的重要性n附注是财务报表不可或缺的组成部分，相对于报表附注是财务报表不可或缺的组成部分，相对于报表而言，同样具有重要性而言，同样具有重要性n报表使用者了解企业的财务状况、

65、经营成果和现金报表使用者了解企业的财务状况、经营成果和现金流量，应当全面阅读附注流量，应当全面阅读附注（二）附注应当按照一定的结构进行系统合理的排（二）附注应当按照一定的结构进行系统合理的排列和分类，有顺序地披露信息列和分类，有顺序地披露信息n附注的主要项目附注的主要项目78七、附注七、附注p财务报表的编制基础财务报表的编制基础p遵循准则的申明遵循准则的申明p重要会计政策的说明：报表项目的计量基础重要会计政策的说明：报表项目的计量基础和会计政策确定依据和会计政策确定依据示例示例：1 1）投资性房地产与自用房地产的区分）投资性房地产与自用房地产的区分 2 2）金融资产是否属于持有至到期投资）金融

66、资产是否属于持有至到期投资 3 3）租赁资产所有权上的所有重大风险和报酬是）租赁资产所有权上的所有重大风险和报酬是否已实质性转移否已实质性转移 79七、附注七、附注p重要会计估计的说明：下一个期间很可能导致重要会计估计的说明：下一个期间很可能导致资产和负债账面价值重大调整的会计估计的确资产和负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据定依据示例示例： 1 1）在固定资产可收回金额确定中，计算预计未来现金）在固定资产可收回金额确定中，计算预计未来现金流量现值所使用折现率的确定依据流量现值所使用折现率的确定依据 2 2）为正在进行中的诉讼提取准备时最佳估计数的确定）为正在进行中的诉讼提取准备时最佳估计

67、数的确定依据依据p会计政策、估计变更和差错更正说明会计政策、估计变更和差错更正说明 80七、附注七、附注p重要报表项目的说明重要报表项目的说明 尽可能以尽可能以列表形式列表形式披露重要报表项目的构成以及当期增减披露重要报表项目的构成以及当期增减变动情况变动情况披露顺序披露顺序：资产负债表资产负债表利润表利润表现金流量表现金流量表所有者权益变动表所有者权益变动表报表项目列示的顺序报表项目列示的顺序文字和数字描述相结合文字和数字描述相结合与报表项目相互参照与报表项目相互参照资产减值准备明细表、分部报表、现金流量表补充资料在资产减值准备明细表、分部报表、现金流量表补充资料在附注中单独披露，不作为报表

68、附表附注中单独披露，不作为报表附表81七、附注七、附注p重要报表项目的说明重要报表项目的说明终止经营税后利润的金额及其计算过程（终止经营的终止经营税后利润的金额及其计算过程（终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用等）收入、费用、利润总额、所得税费用等）p终止经营终止经营：企业已被处置或被划归为持有待售的、在经营：企业已被处置或被划归为持有待售的、在经营和编制财务报表时能够单独区分的组成部分，该组成部分和编制财务报表时能够单独区分的组成部分，该组成部分代表一个独立的主要业务范围或一个主要经营地区，按照代表一个独立的主要业务范围或一个主要经营地区，按照企业一项单独计划将整体或部分进行处置。仅仅

69、为了再出企业一项单独计划将整体或部分进行处置。仅仅为了再出售而取得的子公司也属于终止经营售而取得的子公司也属于终止经营p判断判断持有待售持有待售：（1 1）企业已经就处置该组成部分作出决议）企业已经就处置该组成部分作出决议（2 2）企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议）企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议（3 3）该项转让将在一年内完成）该项转让将在一年内完成82七、附注七、附注p其他有助于理解和分析报表项目的重要事项其他有助于理解和分析报表项目的重要事项或有和承诺或有和承诺企业合并和分立企业合并和分立重要资产转让和出售重要资产转让和出售关联方关系及其交易等关联方关系及其交易等 83企

70、业会计准则企业会计准则首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则n首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求n采用追溯调整法的部分事项采用追溯调整法的部分事项n采用未来适用法的部分事项采用未来适用法的部分事项n首份中期财务报告和年度财务报表列报首份中期财务报告和年度财务报表列报n小结小结84一、首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求（一）按照新准则规定对资产、负债和所有者（一）按照新准则规定对资产、负债和所有者权益进行重新分类、确认和计量权益进行重新分类、确认和计量, ,编制期初资编制期初资产负债表，作为执行企业会计准则的起点。产负债表，作为执行企业会计准则的起点

71、。 需要重分类的主要项目：需要重分类的主要项目：l符合投资性房地产定义、原在固定资产、符合投资性房地产定义、原在固定资产、无形资产中核算的资产，重新分类为投资无形资产中核算的资产，重新分类为投资性房地产性房地产85一、首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求需要重分类的主要项目：需要重分类的主要项目：l金融资产（除金融资产（除CAS2CAS2规范的长期股权投资外）规范的长期股权投资外）按照按照CAS22CAS22划分为以公允价值计量且其变动计划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）、入当期损益的金融资产（交易性金融资产）、持有至到期投资、贷款和应收款

72、、可供出售持有至到期投资、贷款和应收款、可供出售金融资产金融资产l企业指定为以公允价值计量且其变动计入当企业指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，列示为交易性金融负债期损益的金融负债，列示为交易性金融负债86一、首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求（二）（二）除准则规定应当采用追溯调整法的项目外除准则规定应当采用追溯调整法的项目外, ,其他会计政其他会计政策变更均采用未来适用法；采用追溯调整法的项目，应当调策变更均采用未来适用法；采用追溯调整法的项目，应当调整期初留存收益（期初未分配利润和盈余公积）整期初留存收益（期初未分配利润和盈余公积）n要求采用追溯调整法

73、的事项（准则5-19条）p涉及采用公允价值的资产或负债项目l投资性房地产l以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债l可供出售金融资产l衍生金融工具l企业年金基金运营中的投资87一、首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求n要求采用追溯调整法的事项（准则5-19条）p涉及预计负债的项目l资产弃置义务l辞退福利义务l重组义务p长期股权投资/企业合并l长期股权投资l企业合并部分项目p其他l所得税l股份支付88二、采用追溯调整法的部分事项二、采用追溯调整法的部分事项(一)投资性房地产示例：在首次执行日，某上市公司拥有一幢用于出租的房地产，该项资产的账面原价为1000万元，

74、累计折旧为560万元，未计提减值准备，该项资产在首次执行的公允价值为600万元。执行新准则后，公司拟采用公允价值计量模式对该资产进行计量 首次执行日的会计处理： 借：投资性房地产 600 累计折旧 560 贷：固定资产 1000 期初未分配利润、盈余公积 16089二、采用追溯调整法的部分事项二、采用追溯调整法的部分事项(二)预计资产弃置费1.满足预计负债确认条件2.选择自资产初始确认时至首次执行日期间适用的折现率,以预计负债折现后金额增加资产成本,计算应补提的折旧(折耗),调整期初留存收益3.需要预计弃置费的资产范围,按照固定资产准则及解释执行90二、采用追溯调整法的部分事项二、采用追溯调整

75、法的部分事项(三)可行权日在首次执行日或之后的股份支付 例如，2005年1月1日授予职工认股权,要求职工服务5年,无其他业绩条件，可行权日为2010年1月1日需要进行追溯调整1.授予职工的权益结算股份支付l按权益工具在授予日的公允价值l权益工具在授予日的公允价值不能可靠计量的,按其在首次执行日的公允价值 借：期初未分配利润、盈余公积 贷：资本公积其他资本公积91二、采用追溯调整法的部分事项二、采用追溯调整法的部分事项(三)可行权日在首次执行日或之后的股份支付2.授予职工的现金结算股份支付l按权益工具在等待期内、首次执行日之前各资产负债表日的公允价值计量l权益工具在首次执行日之前各资产负债表日公

76、允价值不能可靠计量的，按其在首次执行日的公允价值计量借：期初未分配利润、盈余公积 贷：应付职工薪酬股份支付92三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(一)开发中的无形资产和加工中的存货1.内部研发项目l首次执行日前已费用化的开发支出，不应追溯调整；l首次执行日及以后发生的开发支出，符合无形资产确认条件的，应当予以资本化。93三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(一)开发中的无形资产和加工中的存货2.借款费用 对于处在开发阶段的内部研发项目、处于生产过程中的需要经过相当长时间才能达到预定可销售状态的存货（如飞机和船舶）等l首次执行日前未资本化的借款费用，不应

77、追溯调整；l首次执行日及以后发生的借款费用，符合资本化条件的，应当予以资本化。94三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务1.首次执行日处于收款过程中采用递延收款、实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务收入，首次执行日前已确认的收入和结转的成本不追溯调整。 95三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务1.在首次执行日后的第一个会计期间，应当将合同或协议剩余价款作为长期应收款，尚未收取的合同或协议价款的公允价值即现值确认为主营

78、业务收入，两者的差额作为未实现融资收益，在剩余收款期限内按照实际利率法进行摊销；相应结转商品成本。 借：长期应收款 贷：主营业务收入 未实现融资收益 借：主营业务成本 贷：库存商品96三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务2. 首次执行日前购买的固定资产、无形资产在超过正常信用条件的期限内延期付款，实质上具有融资性质的，首次执行日前已计提折旧或摊销额，不再追溯调整。 97三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务2.在首次执

79、行日，企业应当以尚未支付的款项折现后的现值与资产账面价值的差额，减少资产的账面价值，增加未确认融资费用。 借:未确认融资费用(作为”长期应付款”的抵减项目) 贷:固定资产u首次执行日后，企业应当以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用按照实际利率法进行摊销。98三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(三)按准则不再摊销、只进行减值测试的资产 以账面价值/余额作为认定成本：l判断为使用寿命不确定的无形资产l除属于同一控制下企业合并形成的长期股权投资以外的、其他按照权益法核算的长期股权投资借方差额（作为长期股权投资成本）l属于非同一控制下企业合并形成

80、的商誉99三、采用未来适用法的部分事项三、采用未来适用法的部分事项(四)会计估计1 1. . 企业在首次执行日按照企业会计准则所做的估计，应当与按照原制度或准则对同一天所做的估计一致，不应追溯调整，除非有客观证据表明原估计是错误的。首次执行日以后获得的、表明首次执行日后发生情况的新信息，视同非调整事项处理。2. 按照企业会计准则规定需要做出原制度或准则不要求的会计估计事项，在首次执行日，关于市场价格、利率或汇率的估计应当反映该日的市场状况。100四、首份中期财务报告和年度财务报表列报四、首份中期财务报告和年度财务报表列报（一）首份年度财务报表比较信息的列报 首份年度财务报表（2007年12月3

81、1日编制的年报）l按照新准则列报信息的第一份年度财务报表l至少应当包括按照新准则列报的上一年度全部比较信息u按照新准则规定列报比较信息的，首次执行日是在首份年度财务报表中按照新准则列报全部比较信息最早期间的期初。p如，在提供一年按照新准则列报的全部比较信息的情况下，首次执行日为2006年1月1日。101四、首份中期财务报告和年度财务报表列报四、首份中期财务报告和年度财务报表列报（二）母子公司执行新准则时间不同的处理 1.如果母公司执行企业会计准则、但子公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则的规定调整子公司的财务报表。 2.如果子公司已执行企业会计准则

82、，但母公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当将子公司按企业会计准则编制的财务报表直接合并，不需要调整。102四、首份中期财务报告和年度财务报表列报四、首份中期财务报告和年度财务报表列报（三）首份年报和中报附注中要求披露调节过程的数据 首份年度财务报表附注：应以列表形式详细披露以下3项数据的调节过程（以提供一年按新准则编制的比较报表为例）： 1.首次执行日按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年1月1日所有者权益的调节过程）。2.按原制度或准则列报的最近年度年末所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年12月31日所有者权

83、益的调节过程）。103四、首份中期财务报告和年度财务报表列报四、首份中期财务报告和年度财务报表列报（三）首份年报和中报附注中要求披露调节过程的数据：3.按原制度或准则列报的最近年度损益，调整为按新准则列报的损益（2006年度损益）。u上述数据的调节过程，目的是反映首次执行企业会计准则对企业财务状况、经营成果的影响。104四、首份中期财务报告和年度财务报表列报四、首份中期财务报告和年度财务报表列报 首份中期财务报告附注：除上述3项数据调节过程外，还应以列表形式披露以下2项数据的调节过程（假定企业提供季报和一年期比较报表）：4.比较中期期末按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者

84、权益（2006年3月31日的所有者权益）。5.比较中期按原制度或准则列报的损益（可比中期和上年初至可比中期末累计数）,调整为同一期间按新准则列报的损益（2006年第1季度损益）。105四、首份中期财务报告和年度财务报表列报四、首份中期财务报告和年度财务报表列报u对于需要提供季报或半年报的企业，执行企业会计准则后首份年度财务报表期间内的第一季度季报（或第一份半年报），需要披露上述5项数据的调节过程，第二、第三季度季报只需要提供上述第4、5两项数据的调节过程。（如，2007年第2、第3季度季报只需要提供第4、5项数据）106五、小结五、小结n关注：p首次执行日是在首份年度财务报表中按准则列报全部比较信息的最早期间期初。在首次执行日，企业要编制期初资产负债表，作为按新准则进行处理的起点。p除本准则5-19条规定需要调整期初未分配利润和盈余公积的项目外，其他由于首次执行企业会计准则发生的会计政策变更，全部采用未来适用法。p在首份中报和年报中必须提供按新准则编制的至少一年的比较信息，附注要详细披露相关数据的调节过程，以反映首次执行新准则对企业财务状况、经营成果的影响。107108