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1、2010企业所得税汇算清缴整体企业所得税汇算清缴整体解决方略与操作要领解决方略与操作要领主讲：高金平主讲：高金平 第一讲第一讲 企业所得税汇算清缴概述企业所得税汇算清缴概述 一、企业汇算清缴的概念与企业范围一、企业汇算清缴的概念与企业范围（一）企业所得税汇算清缴：是指纳税人自纳税年度终了之日起（一）企业所得税汇算清缴：是指纳税人自纳税年度终了之日起5 5个月内（或实际经营终止之日起个月内（或实际经营终止之日起6060日内），依照税收法律、法规、日内），依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应
2、纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。 1.1.主体：纳税人主体：纳税人 企业和其他取得收入的组织；企业和其他取得收入的组织； 2.2.依据：纳税人应当按照企业所得税法及其实施条例和企业所依据：纳税
3、人应当按照企业所得税法及其实施条例和企业所得税的有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额。得税的有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额。 3.3.程序：程序： （1 1）自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额；）自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额； （2 2）根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定本纳税年度）根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定本纳税年度应补或者应退税额；应补或者应退税额； （3 3）如实、正确填写企业所得税年度纳税申报表及其附表；）如实、正确填写企业所得税年度纳税申报表及其附表； （4 4）向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务）向
4、主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料并结清全年企业所得税税款。机关要求提供的有关资料并结清全年企业所得税税款。 4.4.时间要求：纳税年度终了之日起时间要求：纳税年度终了之日起5 5个月内或实际经营终止之日个月内或实际经营终止之日起起6060日内。日内。 （二）企业汇算清缴的企业范围：（二）企业汇算清缴的企业范围：1.1.按经营期限分：按经营期限分： （1 1）凡在纳税年度内从事生产、经营（含试生产、试经营）凡在纳税年度内从事生产、经营（含试生产、试经营） （2 2）在纳税年度中间终止经营活动的企业；）在纳税年度中间终止经营活动的企业； 以上企业都是企业所得税
5、汇算清缴的纳税人。以上企业都是企业所得税汇算清缴的纳税人。 2.2.按征税方式分：按征税方式分： （1 1）查账征收所得税的企业；）查账征收所得税的企业； （2 2）核定征收中定率征收所得税的企业。）核定征收中定率征收所得税的企业。 二、纳税人的责任二、纳税人的责任 1.1.纳税人需要报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有纳税人需要报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有关程序、时限和要求报送材料等有关规定，在办理企业所得税年度关程序、时限和要求报送材料等有关规定，在办理企业所得税年度纳税申报前及时办理。含减免税、资产损失纳税申报前及时办理。含减免税、资产损失 2.2.纳税人应当按照企业
6、所得税法及其实施条例和企业所得税的纳税人应当按照企业所得税法及其实施条例和企业所得税的有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填写企业所得税年度纳税申报表及其附表，完整、及时报送相关资料，写企业所得税年度纳税申报表及其附表，完整、及时报送相关资料，并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。 3. 3. 纳税人未按规定期限进行汇算清缴，或者未报送纳税人未按规定期限进行汇算清缴，或者未报送管理办管理办法法规定资料的，按照税收征管法及其实施细则的有关规定处理。规定资料的，按
7、照税收征管法及其实施细则的有关规定处理。 三、纳税人的权利三、纳税人的权利1 1、延期申报权：纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期内办、延期申报权：纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期内办理企业所得税年度纳税申报或备齐企业所得税年度纳税申报资料的，理企业所得税年度纳税申报或备齐企业所得税年度纳税申报资料的，应按照应按照税收征管法税收征管法及其实施细则的规定，申请办理延期纳税申及其实施细则的规定，申请办理延期纳税申报。报。 征管法实施细则征管法实施细则第三十七条：纳税人、扣缴义务人确有困第三十七条：纳税人、扣缴义务人确有困难，需要延期的，应当在规定的期限内向税务机关提出书面延期申难，需要延期的，应当
8、在规定的期限内向税务机关提出书面延期申请，经税务机关核准，在核准的期限内办理。请，经税务机关核准，在核准的期限内办理。 2 2、重新申报权：纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税、重新申报权：纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报 3 3、结清税款权：纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少、结清税款权：纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款；预缴税款超过应纳
9、税款的，主管税务机关应及时按有关得税税款；预缴税款超过应纳税款的，主管税务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。税税款。 4 4、延期缴款权：纳税人因有特殊困难，不能在汇算清缴期内、延期缴款权：纳税人因有特殊困难，不能在汇算清缴期内补缴企业所得税款的，应按照补缴企业所得税款的，应按照税收征管法税收征管法及其实施细则的有关及其实施细则的有关规定，办理申请延期缴纳税款手续。规定，办理申请延期缴纳税款手续。 征管法征管法第第3131条：纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，条：纳税人因有特殊困难，
10、不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。纳税款，但是最长不得超过三个月。 四、纳税人汇算清缴报送的资料四、纳税人汇算清缴报送的资料（1 1）企业所得税年度纳税申报表及其附表；）企业所得税年度纳税申报表及其附表； （2 2）财务报表；）财务报表； （3 3）备案事项相关资料；）备案事项相关资料； （4 4）总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机）总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况；构的预缴税情况； （5 5）委托中介机构代理纳税
11、申报的，应出具双方签订的代理合）委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；算过程、调整金额等内容的报告； （6 6）涉及关联方业务往来的，同时报送）涉及关联方业务往来的，同时报送中华人民共和国企业中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表年度关联业务往来报告表； （7 7）主管税务机关要求报送的其他有关资料。主管税务机关要求报送的其他有关资料。纳税人采用电子方式办理企业所得税年度纳税申报的，应按照纳税人采用电子方式办理企业所得税年度纳税申报的，
12、应按照有关规定保存有关资料或附报纸质纳税申报资料。有关规定保存有关资料或附报纸质纳税申报资料。 五、跨地区经营汇总纳税企业的汇算清缴五、跨地区经营汇总纳税企业的汇算清缴 实行跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，由统一计算实行跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，由统一计算应纳税所得额和应纳所得税额的总机构，按照上述规定，在汇算清应纳税所得额和应纳所得税额的总机构，按照上述规定，在汇算清缴期内向所在地主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报，进行缴期内向所在地主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报，进行汇算清缴；分支机构不进行汇算清缴。汇算清缴；分支机构不进行汇算清缴。 应将分支机构的营业收支等
13、情况在报总机构统一汇算清缴前应将分支机构的营业收支等情况在报总机构统一汇算清缴前报送分支机构所在地主管税务机关。报送分支机构所在地主管税务机关。 总机构应将分支机构及其所属机构的营业收支纳入总机构汇总机构应将分支机构及其所属机构的营业收支纳入总机构汇算清缴等情况报送各分支机构所在地主管税务机关。算清缴等情况报送各分支机构所在地主管税务机关。 “统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库” 六、合并纳税企业的汇算清缴六、合并纳税企业的汇算清缴 经批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团，由集团母公司经批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团，由集团母
14、公司（简称汇缴企业）在汇算清缴期内，向汇缴企业所在地主管税务机（简称汇缴企业）在汇算清缴期内，向汇缴企业所在地主管税务机关报送汇缴企业及各个成员企业合并计算填写的企业所得税年度纳关报送汇缴企业及各个成员企业合并计算填写的企业所得税年度纳税申报表，本办法第八条规定的有关资料及各个成员企业的企业所税申报表，本办法第八条规定的有关资料及各个成员企业的企业所得税年度纳税申报表，统一办理汇缴企业及其成员企业的企业所得得税年度纳税申报表，统一办理汇缴企业及其成员企业的企业所得税汇算清缴。税汇算清缴。 成员企业向汇缴企业报送的上述资料，应经成员企业所在地的成员企业向汇缴企业报送的上述资料，应经成员企业所在地
15、的主管税务机关审核。主管税务机关审核。 七、主管税务机关的审核七、主管税务机关的审核主管税务机关受理纳税人年度纳税申报后，应对纳税人年度纳主管税务机关受理纳税人年度纳税申报后，应对纳税人年度纳税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核。包括：税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核。包括：（一）纳税人企业所得税年度纳税申报表及其附表与企业财务（一）纳税人企业所得税年度纳税申报表及其附表与企业财务报表有关项目的数字是否相符，各项目之间的逻辑关系是否对应，报表有关项目的数字是否相符，各项目之间的逻辑关系是否对应，计算是否正确。计算是否正确。（二）纳税人是否按规定弥补以前年度亏损额
16、和结转以后年度（二）纳税人是否按规定弥补以前年度亏损额和结转以后年度待弥补的亏损额。待弥补的亏损额。（三）纳税人是否符合税收优惠条件、税收优惠的确认和申请（三）纳税人是否符合税收优惠条件、税收优惠的确认和申请是否符合规定程序。是否符合规定程序。（四）纳税人税前扣除的财产损失是否真实、是否符合有关规（四）纳税人税前扣除的财产损失是否真实、是否符合有关规定程序。跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，其分支机构税定程序。跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，其分支机构税前扣除的财产损失是否由分支机构所在地主管税务机关出具证明。前扣除的财产损失是否由分支机构所在地主管税务机关出具证明。（五）纳税人有无
17、预缴企业所得税的完税凭证，完税凭证上填（五）纳税人有无预缴企业所得税的完税凭证，完税凭证上填列的预缴数额是否真实。跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人列的预缴数额是否真实。跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人及其所属分支机构预缴的税款是否与及其所属分支机构预缴的税款是否与中华人民共和国企业所得税中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表汇总纳税分支机构分配表中分配的数额一致。中分配的数额一致。（六）纳税人企业所得税和其他各税种之间的数据是否相符、（六）纳税人企业所得税和其他各税种之间的数据是否相符、逻辑关系是否吻合。逻辑关系是否吻合。第二讲第二讲试决算技巧在汇算清缴中的应用试决算技巧在汇算
18、清缴中的应用试决算是企业在会计年度试决算是企业在会计年度结束前的结束前的1 12 2个月个月，为全面检查各项，为全面检查各项财务指标完成情况，采用会计决算的程序、方法、报表格式而作的财务指标完成情况，采用会计决算的程序、方法、报表格式而作的一次阶段性会计决算。一次阶段性会计决算。一、试决算的目的一、试决算的目的 1.1.根据年度预算指标检查收入、成本、费用、税金、利润等指根据年度预算指标检查收入、成本、费用、税金、利润等指标实际完成情况，找出差距，分析原因，采取有效措施，确保企业标实际完成情况，找出差距，分析原因，采取有效措施，确保企业年度预算的全面完成。年度预算的全面完成。 2.2.利用各项
19、财务指标，分析企业的偿债能力、获利能力、资产利用各项财务指标，分析企业的偿债能力、获利能力、资产利用效率、现金流量等，并与预算指标比较，找出差距，采取必要利用效率、现金流量等，并与预算指标比较，找出差距，采取必要措施，力争使全年各项指标更加完美。措施，力争使全年各项指标更加完美。 3.3.结合预算指标完成进度，检查各项纳税指标的完成情况，进结合预算指标完成进度，检查各项纳税指标的完成情况，进行一次决算前的纳税自查，检查行一次决算前的纳税自查，检查20092009年度与本年度有无漏缴、多缴年度与本年度有无漏缴、多缴税款，分析、预测年末前有无纳税筹划的可能性，力争在不违反税税款，分析、预测年末前有
20、无纳税筹划的可能性，力争在不违反税法的情况下，规避纳税风险，使企业全年综合税负最小。法的情况下，规避纳税风险，使企业全年综合税负最小。 4.4.进行资产全面盘点，为申报资产损失准备能够证明资产损失进行资产全面盘点，为申报资产损失准备能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据、具确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据、具有法定资质的外部机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据。有法定资质的外部机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据。 5.5.分析本年度预算指标预计完成情况，总结经验教训，预测下分析本年度预算指标预计完成情况，总结经验教训，预测下年
21、，为下年度的预算编制提供充足的依据。年，为下年度的预算编制提供充足的依据。 二、试决算前的准备工作二、试决算前的准备工作 1 1与开户银行进行帐务核对，是否笔笔对应、金额相符。与开户银行进行帐务核对，是否笔笔对应、金额相符。 2 2对企业的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用对企业的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款等各种其他货币资金进行卡存款、信用证保证金存款、存出投资款等各种其他货币资金进行核对，对交易事项已结束的各种其他货币资金结余款项，及时收回核对，对交易事项已结束的各种其他货币资金结余款项，及时收回到企业基本帐户。到企业基本帐户。 3
22、 3盘点库存现金，检查帐款是否相等，有无白条抵库。盘点库存现金，检查帐款是否相等，有无白条抵库。 4 4清查企业的结算款项，包括应收款项，应付款项，应交税清查企业的结算款项，包括应收款项，应付款项，应交税金等是否确实存在，与对方单位的债权、债务金额是否核对一致。金等是否确实存在，与对方单位的债权、债务金额是否核对一致。有无企业股东长期占用企业资金的情况。有无企业股东长期占用企业资金的情况。 5 5对应收款项各债务人的财务状况，信用记录进行评价，并对应收款项各债务人的财务状况，信用记录进行评价，并结合帐龄分析，分析结算风险，对账龄超过三年、确已收回无望、结合帐龄分析，分析结算风险，对账龄超过三年
23、、确已收回无望、符合坏帐核销标准的应收款项，应准备核销必备资料，按程序申报符合坏帐核销标准的应收款项，应准备核销必备资料，按程序申报为坏账损失。为坏账损失。 对帐龄超过三年的应付款项，积极与债权人联系，如果确实无对帐龄超过三年的应付款项，积极与债权人联系，如果确实无法支付，应作为因债权人原因确实无法支付的款项确认当年收入。法支付，应作为因债权人原因确实无法支付的款项确认当年收入。 6 6盘点原材料、在产品、自制半成品、库存商品、周转材料、盘点原材料、在产品、自制半成品、库存商品、周转材料、低值易耗等各项存货是否帐实一致，对盘亏、盘盈、报废、积压的低值易耗等各项存货是否帐实一致，对盘亏、盘盈、报
24、废、积压的存货按规定程序申报处理。存货按规定程序申报处理。 7 7各项投资是否存在，是否已经减值，投资收益的计量和确各项投资是否存在，是否已经减值，投资收益的计量和确认是否符合会计制度的规定。认是否符合会计制度的规定。 8 8对房屋及建筑物、机器设备、运输工具等各项固定资产进对房屋及建筑物、机器设备、运输工具等各项固定资产进行盘点，对盘盈、盘亏、损毁、报废的固定资产按规定申报处理。行盘点，对盘盈、盘亏、损毁、报废的固定资产按规定申报处理。 9 9对工程物资进行盘点核实，检查在建工程的实际发生额与对工程物资进行盘点核实，检查在建工程的实际发生额与帐面记录是否一致，库存工程物资帐实是否相符，有无盘
25、亏、变质、帐面记录是否一致，库存工程物资帐实是否相符，有无盘亏、变质、损失等情况，对需要报损的工程物资准备必要的资料，准备申报损损失等情况，对需要报损的工程物资准备必要的资料，准备申报损失。失。 1010请技术人员对无形资产的价值进行评估，对已减值和已无请技术人员对无形资产的价值进行评估，对已减值和已无使用价值的无形资产做出书面鉴定，为无形资产报损准备资料。使用价值的无形资产做出书面鉴定，为无形资产报损准备资料。 1111与贷款银行核对借款余额并复核银行计息清单的正确性，与贷款银行核对借款余额并复核银行计息清单的正确性，检查有无多计、漏计的利息。检查有无多计、漏计的利息。 1212核对应付债券
26、，检查余额是否正确，已付或应付利息计算核对应付债券，检查余额是否正确，已付或应付利息计算是否正确，有无漏计的应付利息。是否正确，有无漏计的应付利息。 1313检查固定资产折旧计提情况，无形资产、长期待摊费用摊检查固定资产折旧计提情况，无形资产、长期待摊费用摊销情况，对漏计折旧、漏计摊销的予以补提、补计。销情况，对漏计折旧、漏计摊销的予以补提、补计。 三、试决算的方法三、试决算的方法 1 1在试决算日（一般选在在试决算日（一般选在1010月末或月末或1111月末）根据会计账簿记月末）根据会计账簿记录编制资产负债表、利润表、现金流量表，在此基础上编制企业所录编制资产负债表、利润表、现金流量表，在此
27、基础上编制企业所得税纳税申报表。得税纳税申报表。 2 2预计试决算日至年末各项财务指标增减变化情况，各项损预计试决算日至年末各项财务指标增减变化情况，各项损益指标完成情况，测算纳税指标完成情况，现金流入流出的可能性，益指标完成情况，测算纳税指标完成情况，现金流入流出的可能性，编制试决算日至年末的预计资产负债表、预计利润表、预计现金流编制试决算日至年末的预计资产负债表、预计利润表、预计现金流量表、预计企业所得税纳税申报表。量表、预计企业所得税纳税申报表。 3 3根据根据1 1、2 2两项诸指标，编制全年预计资产负债表、全年预两项诸指标，编制全年预计资产负债表、全年预计利润表、全年预计现金流量表和
28、全年预计企业所得税纳税申报表。计利润表、全年预计现金流量表和全年预计企业所得税纳税申报表。 4.4.与年度预算指标比较，找出差异，分析原因，探讨在年末前与年度预算指标比较，找出差异，分析原因，探讨在年末前全面完成预算指标的可能性。全面完成预算指标的可能性。 5 5分析年度纳税筹划方案预计完成情况，研究制订年末前进分析年度纳税筹划方案预计完成情况，研究制订年末前进行纳税筹划应采取的具体措施。对漏缴税、误交税情况进行补正。行纳税筹划应采取的具体措施。对漏缴税、误交税情况进行补正。 6 6对试决算前不符合会计制度和税法的业务进行调帐处理。对试决算前不符合会计制度和税法的业务进行调帐处理。有一点要注意
29、，试决算时只作表不结账（即不要结月计、累计），有一点要注意，试决算时只作表不结账（即不要结月计、累计），把应进行调帐处理的业务解决在试决算的当月。把应进行调帐处理的业务解决在试决算的当月。 7 7提出强有力的措施，对试决算到年末前的生产经营业务进提出强有力的措施，对试决算到年末前的生产经营业务进行严格控制，确保预算指标和纳税筹划指标的全面完成。行严格控制，确保预算指标和纳税筹划指标的全面完成。 20092009年度下列业务可能已经多纳税年度下列业务可能已经多纳税 1 1、固定资产折旧、固定资产折旧 2 2、自有房产的土地重复纳税、自有房产的土地重复纳税 3 3、县以上财政部门拨付的专项拨款、县
30、以上财政部门拨付的专项拨款 4 4、职工的补充养老保险、补充医疗保险、职工的补充养老保险、补充医疗保险 5 5、外币资产、负债的汇兑收益、外币资产、负债的汇兑收益 6 6、房地产开发企业预售房产开具发票后，已确认收入、房地产开发企业预售房产开具发票后，已确认收入 7 7、“买一赠一买一赠一”的组合销售的组合销售 8. 8. 因因20102010年年5 5月月3131日后出台的个别企业所得税政策，涉及日后出台的个别企业所得税政策，涉及20092009年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的少数年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的少数纳税人，可以在纳税人，可以在20
31、102010年年1212月月3131日前自行到税务机关补正申报企业所日前自行到税务机关补正申报企业所得税，办理补、退企业所得税款手续，相应所补企业所得税款不予得税，办理补、退企业所得税款手续，相应所补企业所得税款不予加收滞纳金。加收滞纳金。 8 8、售后回购已做、售后回购已做“视同销售视同销售”处理处理 9 9、进口货物实付价款小于报关价、进口货物实付价款小于报关价 1010、合作建房销售价格的确认、合作建房销售价格的确认 1111、金融资产公允价值变动损益、金融资产公允价值变动损益 1212、长期为客户提供重复劳务、长期为客户提供重复劳务( (一次）收取的劳务费一次）收取的劳务费 1313、
32、自产、委托加工货物自用已做、自产、委托加工货物自用已做“视同销售视同销售”处理处理 1414、旧城改造，企业取得的搬迁补偿收入、旧城改造，企业取得的搬迁补偿收入 1515、20082008年及以前年度资产损失没有申报扣除年及以前年度资产损失没有申报扣除 1616、股权投资转让损失的扣除、股权投资转让损失的扣除 1717、非营利组织取得的收入是否享受到免税？、非营利组织取得的收入是否享受到免税？ 1818、西部大开发税收优惠、西部大开发税收优惠 2020、出差补贴、午餐补贴、出差补贴、午餐补贴 2121、住房补贴、住房补贴 2222、补充养老保险、补充医疗保险的企业所得税前扣除。、补充养老保险、
33、补充医疗保险的企业所得税前扣除。 20092009年多交税款怎么处理？年多交税款怎么处理？ 关于关于20092009年度企业所得税纳税申报有关问题的通知年度企业所得税纳税申报有关问题的通知（国税函国税函20102492010249号号）：）： （一）因（一）因20102010年年5 5月月3131日后出台的个别企业所得税政策，涉及日后出台的个别企业所得税政策，涉及20092009年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的少数纳税人，可以在少数纳税人，可以在20102010年年1212月月3131日前自行到税务机关补正申报企日前自
34、行到税务机关补正申报企业所得税，相应所补企业所得税款不予加收滞纳金。业所得税，相应所补企业所得税款不予加收滞纳金。 （二）各地税务机关对个别企业所得税政策出台、需要补正申（二）各地税务机关对个别企业所得税政策出台、需要补正申报报20092009年企业所得税的企业，应按照规定程序和时间要求及时受理年企业所得税的企业，应按照规定程序和时间要求及时受理补正申报，补退企业所得税款。补正申报，补退企业所得税款。 第三讲第三讲 收入总额的纳税操作实务收入总额的纳税操作实务 第一节第一节 商品销售收入确认原则和条件商品销售收入确认原则和条件 一、销售收入确认的原则一、销售收入确认的原则 （1 1）税法优先原
35、则；）税法优先原则； （2 2）权责发生制原则；）权责发生制原则； （3 3）实质重于形式原则；）实质重于形式原则； （4 4）净收益征税原则；）净收益征税原则； （5 5）配比原则；）配比原则； （6 6）独立交易原则。）独立交易原则。 二、收入确认的条件二、收入确认的条件 国税函国税函20088752008875号文件规定：企业销售商品同时满足下列条号文件规定：企业销售商品同时满足下列条件的，应当确认收入的实现：件的，应当确认收入的实现： （1 1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；风险和报酬转移给
36、购货方； （2 2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；续管理权，也没有实施有效控制； （3 3）收入的金额能够可靠地计量；）收入的金额能够可靠地计量； （4 4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 第二节第二节 商品销售收入的确认商品销售收入的确认 一、商业折扣的税务处理一、商业折扣的税务处理国税函国税函20088752008875号：号：“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售
37、金额按各项商品的公允价值的比品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入例来分摊确认各项的销售收入”。 企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于“商商业折扣业折扣”，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。金额确定销售商品收入金额。国税发国税发19931541993154号文件规定：纳税人采取折扣方式销售货物，如号文件规定：纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售果
38、销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。均不得从销售额中减除折扣额。 二、降低赊销业务风险的税务处理二、降低赊销业务风险的税务处理 国税函国税函20088752008875号：债权人为鼓励债务人在规定的期限内付号：债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣。企业销售商品涉及现款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，金折扣的，应当
39、按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。 三、销售折让、销售退回的税务处理三、销售折让、销售退回的税务处理 国税函国税函20088752008875号：企业因售出商品的质量不合格等原因而在号：企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让，企业已经确认销售收入的售出商品售价上给的减让属于销售折让，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。发生销售折让，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。 企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属企业因售出商品质量、
40、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回，应于销售退回，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。当在发生当期冲减当期销售商品收入。发票处理方法：发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，发票处理方法：发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。 四、四、平销返利的处理方法平销返利的处理方法平销返利：是指生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经平销返利：是指生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价的价格将货物销售给商
41、业企业，商业企业再以进货成本或低于销价的价格将货物销售给商业企业，商业企业再以进货成本或低于进货成本的价格进行销售，生产企业则以返还利润等方式弥补商业进货成本的价格进行销售，生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失。企业的进销差价损失。国国税发税发20041362004136号号：（1 1）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。进项税金。 （2 2）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必
42、然）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。 五、企业进口货物实付价款小于报关价的处理的处理五、企业进口货物实付价款小于报关价的处理的处理 国家税务总局关于纳税人进口货物增值税进项税额抵扣有关国家税务总局关于纳税人进口货物增值税进项税额抵扣有关问
43、题的通知问题的通知（国税函（国税函20073502007350号）规定：号）规定： 纳税人进口货物，实际支付的货款低于进口报关价格的差额部纳税人进口货物，实际支付的货款低于进口报关价格的差额部分以及从境外供应商取得的退还或返还的资金，不作进项税额转出分以及从境外供应商取得的退还或返还的资金，不作进项税额转出处理。已作进项税额转出处理的，准予从销项税额中抵扣。处理。已作进项税额转出处理的，准予从销项税额中抵扣。六、累计购货商业折扣的纳税方法六、累计购货商业折扣的纳税方法 （国税函（国税函2006127920061279号）规定：号）规定： 七、托收承付方式销售商品的税务处理七、托收承付方式销售商
44、品的税务处理 托托收收承承付付，是是指指企企业业根根据据合合同同发发货货后后，委委托托银银行行向向异异地地付付款款单单位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。 税税法法规规定定，销销售售商商品品采采用用托托收收承承付付方方式式的的，在在办办妥妥托托收收手手续续时时确认收入。确认收入。 八、采取预收款方式销售商品的税务处理八、采取预收款方式销售商品的税务处理 税税法法规规定定，企企业业销销售售商商品品采采取取预预收收款款方方式式的的，在在发发出出商商品品时时确确认收入，预售的货款应确认为负债。认收入，预售的货款应确认为负债。九、需安装和检验商品
45、销售收入的确认九、需安装和检验商品销售收入的确认销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。入。十、委托代销收入确认的税务处理十、委托代销收入确认的税务处理企业采用委托代销方式销售商品的，应当在收到代销清单时确企业采用委托代销方式销售商品的，应当在收到代销清单时确认收入。认收入。增值税条例实施细则增值税条例实施细则：委托其他纳税人代销货物，为收到代：委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部
46、或者部分货款的当天。未收到代销销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满清单及货款的，为发出代销货物满180180天的当天。天的当天。 十一、售后回购方式销售商品的税务处理十一、售后回购方式销售商品的税务处理采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。购的商品作为购进商品处理。但是，有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品但是，有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，方式进行融资，
47、收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。差额应在回购期间确认为利息费用。 十二、分期收款销售方式十二、分期收款销售方式 企业所得税法企业所得税法规定：以分期收款方式销售货物的，应当按规定：以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。照合同约定的收款日期确认收入的实现。 企业会计准则企业会计准则：分期收款销售商品，实质上具有融资性质：分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同（或协议）价款的现值确定其公允价值，的，应当按照应收的合同（或协议）价款的现值确定其公允价值，确认销售收入。应收的合同（或协议）价款与其公允价值之
48、间的差确认销售收入。应收的合同（或协议）价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照实际利率法计算确定的摊销金额，应当在合同或协议期间内，按照实际利率法计算确定的摊销金额，做为利息收入，冲减财务费用。额，做为利息收入，冲减财务费用。 十三、赊销方式销售收入的确认十三、赊销方式销售收入的确认 税法规定，采取赊销方式销售货物应当按照合同约定的收款日税法规定，采取赊销方式销售货物应当按照合同约定的收款日期的当天确认销售收入。期的当天确认销售收入。 十四、采取产品分成方式十四、采取产品分成方式 企业所得税法企业所得税法：采取产品分成方式取得收入的，按照企业：采取产品分成方式取得收入的，按照
49、企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入金额按照产品的公允价值分得产品的日期确认收入的实现，其收入金额按照产品的公允价值确定。确定。 公允价值，是指按照市场价格确定的价值。公允价值，是指按照市场价格确定的价值。 十五、税法规定按收付实现制确认收入的项目十五、税法规定按收付实现制确认收入的项目（1 1）股息、红利等权益性投资收益）股息、红利等权益性投资收益 股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。现。 （2 2
50、）利息收入）利息收入 利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。实现。 （3 3）租金收入）租金收入 租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。实现。经营租赁的租金按照租赁期限均匀扣除。经营租赁的租金按照租赁期限均匀扣除。国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知知（国税函（国税函201079201079号）：号）：如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次如果交易合同或协议中
51、规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据性支付的，根据实施条例实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。度收入。 （4 4）特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特）特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。许权使用费的日期确认收入的实现。 （5 5）企业）企业接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。入的实现。 国税函国税函
52、200998200998号：新税法实施前已按其他方式计入当期收入号：新税法实施前已按其他方式计入当期收入的，在新税法实施后，凡与按合同约定应付时间确认的收入额不同的，在新税法实施后，凡与按合同约定应付时间确认的收入额不同的，应将（按合同确认的）的，应将（按合同确认的）收入收入额减去以前年度已按照其它方式确额减去以前年度已按照其它方式确认的收入额后的差额，确认为当期收入。认的收入额后的差额，确认为当期收入。第三节第三节提供劳务收入的确认提供劳务收入的确认 一、提供劳务收入确认的条件一、提供劳务收入确认的条件企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结
53、果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：条件：1.1.收入的金额能够可靠地计量；收入的金额能够可靠地计量； 2.2.交易的完工进度能够可靠地确定；交易的完工进度能够可靠地确定； 3.3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。 二、劳务收入的确认方法二、劳务收入的确认方法（一）劳务完成进度确认的方法（一）劳务完成进度确认的方法企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方
54、法：企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：（1 1）已完工作的测量；）已完工作的测量； （2 2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例； （3 3）已经）已经发生的成本占预计总成本的比例。发生的成本占预计总成本的比例。 （二）劳务收入金额的确认（二）劳务收入金额的确认 1 1当年开工当年完成的劳务：应当当年开工当年完成的劳务：应当在劳务完成日在劳务完成日按照从按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。额。 2 2跨年度的劳务：企业应按照从接受劳务方已收或应收跨年度的劳务：企
55、业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；收入后的金额，确认为当期劳务收入； 当期提供劳务收入提供劳务收入总额当期提供劳务收入提供劳务收入总额完工进度完工进度 以前纳税年度累计已确认提供劳务收入以前纳税年度累计已确认提供劳务收入3 3、劳务成本的确定劳务成本的确定 按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前
56、纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。 当期提供劳务成本提供劳务预计总成本当期提供劳务成本提供劳务预计总成本完工进度完工进度 以前纳税期间累计已确认劳务成本以前纳税期间累计已确认劳务成本 4 4如不能按如不能按1 1、2 2确认收入，应当确认收入，应当分别下列情况处理：分别下列情况处理：（1 1）若已经发生的劳务成本预计能够全部得到补偿的，按）若已经发生的劳务成本预计能够全部得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。结转劳务成本。 （2 2
57、）若已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应）若已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按照能够得到补偿的劳务成本金额确认劳务收入，并结转已经按照能够得到补偿的劳务成本金额确认劳务收入，并结转已经发生的全部劳务成本。发生的全部劳务成本。 （3 3）若已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，可暂若已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，可暂不确认提供劳务收入，但也不将已经发生的劳务成本计入当期不确认提供劳务收入，但也不将已经发生的劳务成本计入当期损益，待已经发生的劳务成本确定不能得到补偿时，再经主管损益，待已经发生的劳务成本确定不能得到补偿时，再经主管税务机关核定作为损失扣除。税务机关核
58、定作为损失扣除。 三、下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入三、下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入1.1.安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。 2.2.宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。度确认收入。 3.3.软件费。为特定客户
59、开发软件的收费，应根据开发的完软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入工进度确认收入。4.4.服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。务的期间分期确认收入。 5.5.艺术表演艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。分配给每项活动，分别确认收入。6.6.会员费。申请入会会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所
60、有其或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。7.7.特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始
61、及在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。 8.8.劳务费。长期为客户提供重复劳务劳务费。长期为客户提供重复劳务( (一次）收取的劳一次）收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。务费，在相关劳务活动发生时确认收入。 四、配比原则在收入确认中的应用四、配比原则在收入确认中的应用 税法税法规定：长期为客户提供重复的劳务（一次）收取的规定：长期为客户提供重复的劳务（一次）收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。一、视同销售与内部处置资产一、视同销售与内部处置资
62、产 实施条例实施条例第第2525条：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、条：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠赞助、财产、劳务用于捐赠赞助、偿债、偿债、集资、广告样品、职工福利或者集资、广告样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 （二）国税函二）国税函20088282008828号：号：第一条第一条企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外
63、，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不作视同销售，相关资产的计税基础延续计算。部处置资产，不作视同销售，相关资产的计税基础延续计算。（1 1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（2 2）改变资产形状、结构或性能；）改变资产形状、结构或性能； （3 3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）； （4 4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；）将资产在总机构及其分支机构之间转移； （5 5）上述两种或两种以上情形的混合
64、。）上述两种或两种以上情形的混合。（6 6）其他不改变资产所有权属的用途。）其他不改变资产所有权属的用途。 第二条第二条 企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。 （1 1）用于市场推广或销售；）用于市场推广或销售； （2 2）用于交际应酬；）用于交际应酬； （3 3）用于职工奖励或福利；）用于职工奖励或福利；（4 4）用于股息分配；）用于股息分配； （5 5）用于对外捐赠；）用于对外捐赠； （6 6）其他改变资产所有权属的用途。）
65、其他改变资产所有权属的用途。 第三条第三条 企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。 国家税务总局关于做好国家税务总局关于做好20092009年度企业所得税汇算清缴工作的年度企业所得税汇算清缴工作的通知通知（国税函国税函20101482010148号）：企业处置外购资产按购入时的价号）：企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产
66、不是以销售为目的，而是格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。内处置。 二、非货币性资产交换二、非货币性资产交换 （一）非货币性资产交换的概念（一）非货币性资产交换的概念 非货币性资产交换是指交易双方主要以存货、固定资产、无非货币性资产交换是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。 补价：是指在非货币性资产交换交易中，由于所交换的非货补价：是指在非货币性资产交换交易中，
67、由于所交换的非货币性资产价值不等，而用于补差的货币性资产。币性资产价值不等，而用于补差的货币性资产。 （二）非货币性资产交换的认定（二）非货币性资产交换的认定补价补价资产公允价值资产公允价值（三）确认和计量原则（三）确认和计量原则非货币性资产交换准则主要解决两个问题非货币性资产交换准则主要解决两个问题:1 1、如何计量换入资产的入账成本；、如何计量换入资产的入账成本； 2 2、如何确认非货币性资产交换带来得损益。如何确认非货币性资产交换带来得损益。 25%25% （四）以公允价值计量（四）以公允价值计量 非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公非货币性资产交换具有商业实质，且换入
68、资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值计量。允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值计量。 换入资产的成本换出资产的公允价值换入资产的成本换出资产的公允价值 应支付的相关税费应支付的相关税费 补价补价 损益换出资产公允价值换出资产账面价值损益换出资产公允价值换出资产账面价值补价补价 换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。明换入资产的公允价值更加可靠的除外。 （五）
69、以换出资产账面价值计量（五）以换出资产账面价值计量不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。均不确认损益。三、企业将自产产品用于对外投资三、企业将自产产品用于对外投资 第五节第五节 营业外收入营业外收入 一、固定资产盘盈：一、固定资产盘盈： “固定资产盘盈固定资产盘盈”应当填报在固定资产盘盈在会计科目中应当填报在固定资
70、产盘盈在会计科目中核算的收入。核算的收入。 会计制度规定，固定资产盘盈按同类或类似固定资产的会计制度规定，固定资产盘盈按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。同时，确认当期损益。额，作为入账价值。同时，确认当期损益。 二、捐赠收入二、捐赠收入接受捐赠收入：是指企业接受的来自其他企业、组织或者个接受捐赠收入：是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实
71、现。实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告文号：国家税文号：国家税务总局公告务总局公告2010年第年第19号号发布日期：发布日期：2010-10-27根据根据中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十五条规定，现就企业以不同形第二十五条规定，现就企业以不同形式取得财产转让等收入征收企业所得税问题公告如下：式取得财产转让等收入征收企业所得税问题公告如下：一、企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受一、企业取得财产
72、（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。二、本公告自发布之日起二、本公告自发布之日起30日后施行。日后施行。2008年年1月月1日至本公告施行前，各地就上述日至本公告施行前，各地就上述收入计算的所得，已分收入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，年平均计入各年度应纳税所得额计算
73、纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。特此公告。特此公告。 2 2、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 3 3、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税、企业将符合
74、本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在收入处理后，在5 5年（年（6060个月）内未发生支出且未缴回财政或其他个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。纳税所得额时扣除。 三、企业取得的财政性资金三、企业取得的财政性资金（一）财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门（一）财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、
75、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收；直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收；但不包括企业按规定取得的出口退税款。但不包括企业按规定取得的出口退税款。（二）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用（二）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。（三）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用（三）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规
76、定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。纳税所得额时从收入总额中减除。 （四）县以上政府拨付的（四）县以上政府拨付的专项用途财政性资金可作为不征税收入专项用途财政性资金可作为不征税收入 财税财税200987200987号规定：号规定： 1 1、对企业在、对企业在20082008年年1 1月月1 1日至日至20102010年年1212月月3131日期间从县级以上日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额
77、的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：税所得额时从收入总额中减除：（1 1）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；用途； （2 2）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；金管理办法或具体管理要求；（3 3）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 四、政府性基金和行政
78、事业性收费四、政府性基金和行政事业性收费（一）（一）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。时扣除。(营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则13条）条）（二）对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政（二）对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，
79、准予作为不征税收入，于上缴财的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。部分，不得从收入总额中减除。 （三）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。（三）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。（四）企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应（四）企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊企业的不征税收入用于支出所
80、形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。销不得在计算应纳税所得额时扣除。（一）处置企业资产涉及的税种（一）处置企业资产涉及的税种1 1、营业税、营业税 2 2、增值税、增值税 3 3、城市维护建设税、城市维护建设税 4 4、教育费附加、教育费附加 5 5、土地增值税、土地增值税 6 6、印花税、印花税 7 7、企业所得税企业所得税 各税种的不征税规定各税种的不征税规定（一）关于营业税：根据（一）关于营业税：根据营业税税目注释营业税税目注释（国税发（国税发19931491993149号号）第八条：土地使用者将土地使用权归还给土地所有）第八条：土地使用者将土地使用权归还给土地所
81、有者的行为，不征收营业税。者的行为，不征收营业税。国税函国税函20082772008277号：号： 纳税人只要出具县级（含）以上地方人纳税人只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为。还给土地所有者的行为。国税函国税函20095202009520号：包括县级以上（含）地方人民政府出具号：包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报
82、经县级以上（含）地的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。（二）关于土地增值税：根据（二）关于土地增值税：根据土地增值税条例土地增值税条例及实施细则及实施细则和和财税财税200621200621号号文件规定，因文件规定，因“城市实施规划城市实施规划”而搬迁，免征土而搬迁，免征土地增值税。地增值税。（三）转让使用过的固定资产是否交纳增值税？（三）转让使用过的固定资产是否交纳增值税？ 财税财税20081702008170号：（号：（1 1）销售自己使用过的）销售自己
83、使用过的20092009年年1 1月月1 1日以后日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税； （2 2）20082008年年1212月月3131日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的纳税人，销售自己使用过的20082008年年1212月月3131日以前购进或者自制的固日以前购进或者自制的固定资产，按照定资产，按照4%4%征收率减半征收增值税；征收率减半征收增值税； 财税财税2009920099号：小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使号：小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用
84、过的固定资产，减按用过的固定资产，减按2%2%征收率征收增值税。征收率征收增值税。 （四）政策性搬迁收入的税收征管（四）政策性搬迁收入的税收征管 1 1、企业政策性搬迁收入：是指因政府城市规划、基础设施建、企业政策性搬迁收入：是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁设等政策性原因，企业需要整体搬迁( (包括部分搬迁或部分拆除包括部分搬迁或部分拆除) )或或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场招、拍、挂等形式取得的土地使资产而取得的收入，以及通过市场招、拍、挂等形式
85、取得的土地使用权转让收入。用权转让收入。 （企业政策性搬迁收入，是指因当地政府城市规划、基础设施（企业政策性搬迁收入，是指因当地政府城市规划、基础设施建设等原因，搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以建设等原因，搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以及搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让及搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。）收入。） 2 2、企业根据搬迁规划重建新厂：、企业根据搬迁规划重建新厂： （1 1）异地重建后恢复原有生产经营：异地重建后恢复原有生产经营： 企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有的生产经营业务，企业根据搬迁规划
86、，异地重建后恢复原有的生产经营业务，用企业搬迁（或处置）收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用企业搬迁（或处置）收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地使用权用途的固定资产和土地使用权( (以下简称重置固定资产以下简称重置固定资产) )，或对其他，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁（或处置）收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职（或处置）收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。 （2
87、2）转换新的生产经营业务：）转换新的生产经营业务：转换新的生产经营业务转换新的生产经营业务，对其他固定资产进行改良，或进行技，对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。纳税所得额。 （3 3）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。可以按照现行
88、税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。 （4 4）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。企业搬迁收入按上述规定处理。 3 3、企业不再购建新厂、企业不再购建新厂 企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变
89、卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。 4 4、企业搬迁的税收管理：主管税务机关应对企业取得的政策、企业搬迁的税收管理：主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。 （1 1）重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬）重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划；迁计划； （2 2）有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项；）有无企业技术改造、重置
90、或改良固定资产的计划或立项； （3 3）是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产）是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。和购置其他固定资产等。 第四讲第四讲资产的税务处理资产的税务处理实施条例实施条例：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等。形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等。资产以历史成本为资产以历史成本为“计税基础计税基础”。历史成本，是指企业取得该。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。项资产时实际发生的支出。会计准则会计准则：“资产的计税基础，是指
91、企业收回资产账面价资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。资产应当按照成本进行初始计量中抵扣的金额。资产应当按照成本进行初始计量”。第一节第一节固定资产固定资产一、固定资产：一、固定资产：实施条例实施条例：固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、：固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间出租或者经营管理而持有的、使用时间超过超过1212个月个月的非货币性资产，的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活包
92、括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。动有关的设备、器具、工具等。 企业会计准则企业会计准则：固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（1 1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； （2 2）使用寿命超过一个会计年度。）使用寿命超过一个会计年度。 二、固定资产的计量二、固定资产的计量（一）固定资产的初始计量（一）固定资产的初始计量账面价值计税基础账面价值计税基础（二）固定资产的后续计量（二）固定资产的后续计量税法税法：计税基础历史成本税法规定的累计
93、折旧计税基础历史成本税法规定的累计折旧会计准则会计准则：账面价值历史成本会计累计折旧固定资产减值准备账面价值历史成本会计累计折旧固定资产减值准备 1 1、折旧方法的差异、折旧方法的差异 实施条例实施条例：固定资产按照直线法计算的折旧准予扣除。：固定资产按照直线法计算的折旧准予扣除。 会计准则会计准则：企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预：企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。 可选用的折旧方法包括：年限平均法、工作量法、双倍余额可选用的折旧方法包括：年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。递减法、年数总
94、和法。 2 2、折旧年限的差异、折旧年限的差异 实施条例实施条例第六十条第六十条 固定资产计算折旧的最低年限如下：固定资产计算折旧的最低年限如下： （1 1）房屋、建筑物，为）房屋、建筑物，为2020年；年； （2 2）飞机、火车、轮船、机器机械和其他生产设备为）飞机、火车、轮船、机器机械和其他生产设备为1010年；年； （3 3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5 5年；年； （4 4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4 4年；年； （5 5）电子设备，为）电子设备，为3 3年。年。 会计准则会计准则
95、：企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定：企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定固定资产的使用寿命。固定资产的使用寿命。 3 3、固定资产预计净残值、固定资产预计净残值 实施条例实施条例第第5959条：企业应当根据固定资产的性质和使用情条：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。确定，不得变更。 会计准则会计准则第第1515条：企业应当根据固定资产的性质和使用情条：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用况，合理确
96、定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。 关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知（国税函国税函200998200998号）号）：新税法实施前已投入使用的，现在仍继续使用的固新税法实施前已投入使用的，现在仍继续使用的固定资产：定资产： （1 1）企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整）企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整 （2 2）新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确）新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值；
97、定其残值； （3 3）其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去）其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。算折旧。 4 4、计提固定资产减值准备产生的差异计提固定资产减值准备产生的差异企业所得税法企业所得税法第十条：在计算应纳税所得额时，下列支出第十条：在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：不得扣除： （7 7）未经核定的准备金支出不得扣除。）未经核定的准备金支出不得扣除。会计准则会计准则：资产的可收回金额低于其账面价值可计提减值：资产的可收回金额低于
98、其账面价值可计提减值准备。准备。 5.5.固定资产折旧范围的差异固定资产折旧范围的差异 企业所得税法企业所得税法第十一条：第十一条： 下列固定资产不得计算折旧扣除：下列固定资产不得计算折旧扣除： （1 1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； （2 2）与经营活动无关的固定资产；）与经营活动无关的固定资产； 固定资产准则固定资产准则第十四条：第十四条： 企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。 6 6、计提
99、折旧起始时间的差异、计提折旧起始时间的差异 实施条例实施条例第第5959条：企业应当自固定资产投入使用月份的次条：企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。起停止计算折旧。 固定资产准则应用指南固定资产准则应用指南：固定资产应当按月计提折旧，当：固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月
100、起不计提折旧。 7 7、纳税操作提醒纳税操作提醒固定资产准则固定资产准则对固定资产的标准只作了原则性规定，取消对固定资产的标准只作了原则性规定，取消了价格的限定。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不了价格的限定。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折年限或折旧方法的，应当同方式为企业提供经济利益，适用不同折年限或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。分别将各组成部分确认为单项固定资产。企业所得税法企业所得税法与准则趋同，也采用了准则的原则规定。与准则趋同，也采用了准则的原则规定。企业应当重新制定企业应当重新制定固定资产管理办法固定
101、资产管理办法报税务机关备案。包报税务机关备案。包括固定资产目录、固定资产标准、分类方法、折旧方法、折旧年限、括固定资产目录、固定资产标准、分类方法、折旧方法、折旧年限、净残值等，作为固定资产核算的依据。净残值等，作为固定资产核算的依据。 8 8固定资产加速折旧的税收优惠固定资产加速折旧的税收优惠 企业所得税法企业所得税法：企业的固定资产由于技术进步等原因，确：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。 可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的
102、方法的固定资产，包括：包括： （1 1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产； （2 2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的十条规定折旧年限的60%60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法额递减法或者年数总和法”。 国税发国税发200981200981号的规定：号的规定： 1 1、采用缩短折旧年限法的条件：、采用缩短折
103、旧年限法的条件： （1 1）有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于）有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于实实施条例施条例规定的计算折旧最低年限的；规定的计算折旧最低年限的； （2 2）原有的固定资产未达到）原有的固定资产未达到实施条例实施条例规定的最低折旧年规定的最低折旧年限，使用功能相同或类似的新固定资产替代的。限，使用功能相同或类似的新固定资产替代的。 2 2、采用加速折旧方法：可以采用双倍余额递减法或者年数总和、采用加速折旧方法：可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。加速折旧方法一经确定，一般不得变更。法。加速折旧方法一经确定，一般不得变更。 3 3、企业确需对固定资产采取
104、缩短折旧年限或者加速折旧方法的，、企业确需对固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧方法的，应在取得该固定资产后一个月内，向主管税务机关备案。应在取得该固定资产后一个月内，向主管税务机关备案。 第二节第二节 无形资产无形资产 一、无形资产的概念一、无形资产的概念 实施条例实施条例：无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、：无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。等。 企
105、业会计准则企业会计准则：无形资产，是指企业拥有或者控制的没：无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。有实物形态的可辨认非货币性资产。 二、无形资产摊销的差异二、无形资产摊销的差异实施条例实施条例：不低于：不低于1010年摊销。年摊销。 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。会计准则会计准则：使用寿命有限的无形资产使用寿命有限的无形资产可以摊销可以摊销使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产
106、计提减值准备计提减值准备 三、无形资产三、无形资产土地使用权的税务处理技巧土地使用权的税务处理技巧 讨论讨论 ：怎样处理土地使用权重复纳税的问题：怎样处理土地使用权重复纳税的问题 1 1、房产税暂行条例房产税暂行条例规定：房产税由产权所有人缴纳。规定：房产税由产权所有人缴纳。 应交房产税房产余值应交房产税房产余值1.2%1.2% 房产余值房产原值房产余值房产原值(1(130%)30%)财税财税2008152号：对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目号：对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计
107、制度规定进行核算。中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。 无形资产准则无形资产准则应用指南第六条：应用指南第六条： （1 1） 自行开发厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应自行开发厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理；当分别进行处理； （2 2） 外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；权之间进行分配； （3 3）难于合理
108、分配的，应当全部作为固定资产。）难于合理分配的，应当全部作为固定资产。 四、四、关于软件摊销的问题关于软件摊销的问题 财税财税2008120081号：号：“企事业单位购进软件，凡符合固定资企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为最短可为2 2年年”。 第三节第三节长期股权投资长期股权投资一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量实施条例实施条例第第7171条：投资资产
109、按照以下方法确定成本：条：投资资产按照以下方法确定成本：（一）支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（一）支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（二）支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允（二）支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。价值和支付的相关税费为成本。 （三）债务转为资本：在以债务转换为资本方式进行的债务重（三）债务转为资本：在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投组中，债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。资的计税成本。 二、权益性投资损益的
110、税务处理二、权益性投资损益的税务处理（一）权益性投资收益（持有收益）：是指企业通过股权投资从（一）权益性投资收益（持有收益）：是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益。股息、红利性质的投资收益。实施条例实施条例规定：股息、红利等权益性投资收益，除国务院财规定：股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。日期确认收入的实现。 国税函国税函20107
111、9201079号：企业权益性投资取得股息、红利等收入，号：企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。确定收入的实现。 1 1居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税 税法税法第二十六条（二）：符合条件的居民企业之间的股息、第二十六条（二）：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。红利等权益性投资收益为免税收入。 条件条件 ： （1 1）居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益；）居民企
112、业直接投资于其他居民企业取得的投资收益； （2 2）居民企业连续持有其它居民企业公开发行并上市流通的）居民企业连续持有其它居民企业公开发行并上市流通的股票超过股票超过1212个月取得的投资收益。个月取得的投资收益。 新税法除新税法除2525的税率外，还有小型微利企业、高新技术企业、的税率外，还有小型微利企业、高新技术企业、享受过渡性优惠的企业等。享受过渡性优惠的企业等。 2 2在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得权在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得权益性投资收益免税益性投资收益免税 税法税法第二十六条（三）：在中国境内设立机构、场所的非居第二十六条（三）：在中国境
113、内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入；权益性投资收益属于免税收入； 不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足1212个个月取得的投资收益。月取得的投资收益。 （二）在投资收益确认方面，会计准则与税法的差异（二）在投资收益确认方面，会计准则与税法的差异 1 1按成本法对股权投资收益进行核算，税收与会计核算按成本法对股权投资收益进行核算，税收与会计核算没有差异。没有差异。 2 2按权益法对股权投资收益进行核算，税
114、收与会计核算按权益法对股权投资收益进行核算，税收与会计核算的差异：的差异： （1 1）投资收益时间确认上的差异：）投资收益时间确认上的差异： （2 2）投资收益金额确认上的差异：投资收益金额确认上的差异：（三）权益性投资损失会计准则与税法的差异（三）权益性投资损失会计准则与税法的差异企业所得税法企业所得税法第第1818条规定条规定“企业纳税年度发生的亏损，准予企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年过五年”。根据税法规定，被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按根据税法规定，被投资企业
115、发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减少其投资成本，也不得确认规定结转弥补；投资方企业不得调整减少其投资成本，也不得确认投资损失。投资损失。长期股权投资准则长期股权投资准则规定：被投资企业发生的经营亏损，按规定：被投资企业发生的经营亏损，按持股比例确认投资损失，调减长期股权投资的账面价值。持股比例确认投资损失，调减长期股权投资的账面价值。三、权益性投资转让损益三、权益性投资转让损益（一）权益性投资转让所得股权转让收入总额计税基础（一）权益性投资转让所得股权转让收入总额计税基础1 1、企业所得税法企业所得税法规定：企业在转让或者处置投资资产时，规定：企业在转让或者处置投
116、资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产的成本，准予扣除。“投资资产的成本投资资产的成本”“计税基础计税基础”“历史成本历史成本”（1 1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（2 2）通过）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。公允价值和支付的相关税费为成本。国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知知国税函国税函201079201079号第三条：关于股权转让所得确认和计算问
117、题号第三条：关于股权转让所得确认和计算问题 企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。额。 权益性投资转让所得权益性投资转让所得股权转让收入总额计税基础股权转让收入总额计税基础2 2
118、、企业企业会计准则会计准则规定，企业处置长期股权投资时，应规定，企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售实际取得价款与账面价值之间的差额，应当计入当期损益。实际取得价款与账面价值之间的差额，应当计入当期损益。长期股权投资转让损益转让收入长期股权投资转让损益转让收入长期股权投资的账面价值长期股权投资的账面价值（二）计算股权转让所得税法与会计准则的差异分析：（二）计算股权转让所得税法与会计准则的差异分析：1 1、计算股权投资转让所得时允许减除的基数不同计算股权投资转让所得时允许减除的基数不同税法规定：减除
119、投资税法规定：减除投资“资产的计税基础资产的计税基础”计算股权转让所得。计算股权转让所得。税法以历史成本为计税基础。税法以历史成本为计税基础。会计准则：减除股权的会计准则：减除股权的“账面价值账面价值”计算股权转让所得。计算股权转让所得。会计账面价值可能已经扣除了资产减值准备。会计账面价值可能已经扣除了资产减值准备。会计账面价值包含了会计账面价值包含了“损益调整损益调整”会计账面价值包含了资本公积转增资本部份会计账面价值包含了资本公积转增资本部份 2 2、股权投资转让收益确认时间不同：、股权投资转让收益确认时间不同： 国税函国税函20082642008264号：企业在一个纳税年度发生的转让、处
120、置号：企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有持有5 5年以上的股权投资所得，占当年应纳税所得年以上的股权投资所得，占当年应纳税所得50%50%及以上的，及以上的，可在不超过可在不超过5 5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得额。年的期间均匀计入各年度的应纳税所得额。 国税函国税函200998200998号：企业按原税法规定已作递延所得确认的号：企业按原税法规定已作递延所得确认的项目，其余额可在原规定的递延期间的剩余期间内继续均匀计入项目，其余额可在原规定的递延期间的剩余期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。各纳税期间的应纳税所得额。国家税务总局公告国家税务总局公告2010年第年第19号号发
121、布日期：发布日期：2010-10-27根据根据中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十五条规定，现就企业以不同形第二十五条规定，现就企业以不同形式取得财产转让等收入征收企业所得税问题公告如下：式取得财产转让等收入征收企业所得税问题公告如下：一、企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受一、企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确
122、认收入的年度计算缴纳企业所得税。有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。二、本公告自发布之日起二、本公告自发布之日起30日后施行。日后施行。2008年年1月月1日至本公告施行前，各地就上述收日至本公告施行前，各地就上述收入计算的所得，已分入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。 会计准则会计准则：处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价：处置长期股
123、权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。款的差额，应当计入当期损益。 （三）权益性投资转让损失（三）权益性投资转让损失企业转让权益性投资取得的收入总额，扣除有关权益性投资的企业转让权益性投资取得的收入总额，扣除有关权益性投资的计税基础以及已宣告尚未实际收到的股息、红利后的金额，如果计税基础以及已宣告尚未实际收到的股息、红利后的金额，如果为负数，就构成股权转让损失。为负数，就构成股权转让损失。股权转让收入总额计税基础负数股权转让收入总额计税基础负数 （2 2）政策分析与纳税调整）政策分析与纳税调整 国家税务总局关于做好国家税务总局关于做好20092009年度企业所得税汇算清缴工
124、作的通年度企业所得税汇算清缴工作的通知知（国税函（国税函20101482010148号）：号）： 三（五）投资损失扣除填报口径。根据三（五）投资损失扣除填报口径。根据企业资产损失税前扣企业资产损失税前扣除管理办法除管理办法（国税发（国税发200920098888号）的规定，企业发生的投资号）的规定，企业发生的投资（转让）损失应按实际确认或发生的（转让）损失应按实际确认或发生的当期扣除当期扣除，填报企业所得税年，填报企业所得税年度纳税申报表附表三度纳税申报表附表三“纳税调整明细表纳税调整明细表”第第4747行行“投资转让处置所投资转让处置所得得”第第4 4列列“调减金额调减金额”。 对于长期股权
125、投资发生的损失，企业所得税年度纳税申报表附对于长期股权投资发生的损失，企业所得税年度纳税申报表附表十一表十一“长期股权投资所得损失长期股权投资所得损失”“”“投资损失补充资料投资损失补充资料”的相关内的相关内容不再填报。容不再填报。 第四节第四节 资产损失的税前扣除资产损失的税前扣除 一、资产损失概述一、资产损失概述 （一）资产损失：是指企业在生产经营活动中实际发生的、与（一）资产损失：是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、
126、报失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业资产损失税前扣除管理办法企业资产损失税前扣除管理办法 （二）资产损失税前扣除遵循配比原则，即企业发生的资产损（二）资产损失税前扣除遵循配比原则，即企业发生的资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。提前或延后扣除。 （三）资产损失按税务管理方式分类（三）资产损失按税务管理方式分类 1.1.企业自行计算扣除的资产损失：企
127、业自行计算扣除的资产损失： （1 1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；生产性生物资产、存货发生的资产损失； （2 2）企业各项存货发生的正常损耗；）企业各项存货发生的正常损耗； （3 3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失 （4 4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；的资产损失； （5 5）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债
128、）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失； （6 6）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。损失。 2.2.需审批后扣除的资产损失需审批后扣除的资产损失 （1 1）除上述以外的资产损失，均属于需经税务机关审批后才）除上述以外的资产损失，均属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。能扣除的资产损失。 （2 2）企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算）企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向
129、税务机关提出审批申请。扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。 （四）资产损失的申报时限（四）资产损失的申报时限 1.1.企业申报的时限：企业申报的时限： （1 1）企业发生的需要经税务机关审批的资产损失，在准备好资）企业发生的需要经税务机关审批的资产损失，在准备好资料后可以随时申报，税务机关应即报即批。料后可以随时申报，税务机关应即报即批。 （2 2）税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本）税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第年度终了后第4545日。日。 （3 3）企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务）企业因特殊原因不能按时申请审批的，经
130、负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。机关同意后可适当延期申请。 2.2.税务机关审批时限税务机关审批时限 负责审批的税务机关应对企业资产损失税前扣除审批申请即报负责审批的税务机关应对企业资产损失税前扣除审批申请即报即批。作出审批决定的时限为：即批。作出审批决定的时限为： （1 1）由省级税务机关负责审批的自受理之日起）由省级税务机关负责审批的自受理之日起3030个工作日内；个工作日内； （2 2）由省级以下税务机关负责审批的，其审批时限由省级税务）由省级以下税务机关负责审批的，其审批时限由省级税务机关确定。机关确定。 （3 3）因情况复杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，）因情况复
131、杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，可以适当延长期限，但延期期限不得超过可以适当延长期限，但延期期限不得超过3030天。天。 二、关于以前年度未扣除资产损失企业所得税的处理二、关于以前年度未扣除资产损失企业所得税的处理国税函国税函20097722009772号：号： 一、企业以前年度（包括一、企业以前年度（包括20082008年度以前年度）发生，按当时企年度以前年度）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除；可以按照原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除；可以
132、按照企业所得企业所得税法税法和和税收征收管理法税收征收管理法的有关规定，的有关规定，追补确认追补确认在该项资产损在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。 对发生资产损失年度的所得税进行补正申报。对发生资产损失年度的所得税进行补正申报。 二、企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所二、企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。缴不足的，可以在以后年
133、度递延抵缴。三、企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，三、企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。 第五讲第五讲 企业重组的纳税操作实务企业重组的纳税操作实务企业所得税实施条例企业所得税实施条例第七十五条：第七十五条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发
134、生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。当按照交易价格重新确定计税基础。关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知通知（财税（财税200959200959号，以下简称号，以下简称通知通知） 企业重组业务企业所得税管理办法企业重组业务企业所得税管理办法（国家税务总局公告（国家税务总局公告20102010年第年第4 4号，以下简称号，以下简称第第4 4号公告号公告） 第一节第一节企业重组概述企业重组概述一、企业重组的概念及分类：一、企业重组的概念及分类：企业重组
135、，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易。经济结构重大改变的交易。企业重组的种类：企业重组的种类：包括：企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、包括：企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。合并、分立等。 （一）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业（一）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。（二）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权（二）债
136、务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。债务作出让步的事项。（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括制的交易。收购企业支付对价的形式包括“股权支付股权支付”、“非股权非股权支付支付”或两者的组合。或两者的组合。 （四）资产收购，是指一家企
137、业（以下称为受让企业）购买另（四）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（五）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将（五）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两业），被合并企业
138、股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。个或两个以上企业的依法合并。（六）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或（六）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。分立。 二、名词解释：名词解释：（1 1）实质经营性资产，是指企业用于从事生产经营活动、与产）实质经营性资产，是指企业用于从事生产经营活动、与产生经营收入直
139、接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的生经营收入直接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。（2 2）股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的）股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式； 控股企业，是指由本企业直接持有股份的企业。控股企业，是指由本企业直接持有股份的企业。 （3 3）非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、）非股权支付，是指
140、以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。其他资产以及承担债务等作为支付的形式。 三、三、企业重组的税务处理企业重组的税务处理 （一）企业重组的税务处理的分类（一）企业重组的税务处理的分类 1 1、一般性税务处理规定；、一般性税务处理规定； 2 2、特殊性税务处理规定。、特殊性税务处理规定。 企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。除符合定和特殊性税务处
141、理规定。除符合通知通知规定适用特殊性税务处规定适用特殊性税务处理的之外，均采用一般性税务处理。理的之外，均采用一般性税务处理。（二）企业重组税务处理的原则（二）企业重组税务处理的原则 “一致税务处理原则一致税务处理原则” 同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按一般性税务处理或特殊性税务处理。一般性税务处理或特殊性税务处理。 （二）（二）企业重组税务处理的原则企业重组税务处理的原则 （1 1）一致税务处理原则：同一重组业务的当事各方应采取一致）一致税务处理原则：同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按一般性税务处
142、理或特殊性税务处理。税务处理原则，即统一按一般性税务处理或特殊性税务处理。 （2 2）中性原则：不对企业处于正常经营目的的改组活动产生阻）中性原则：不对企业处于正常经营目的的改组活动产生阻碍。碍。 （3 3）经济合理原则：不同性质的改组，不同的税收处理方式。）经济合理原则：不同性质的改组，不同的税收处理方式。 （4 4）反避税原则：防止利用改组规避税收。）反避税原则：防止利用改组规避税收。 （三）特殊重组的判定标准（三）特殊重组的判定标准 1 1、定性标准、定性标准 （1 1）经营的连续性原则，企业改组所发生的资产转让，接受资）经营的连续性原则，企业改组所发生的资产转让，接受资产企业将其继续用
143、于同样目的的经营业务，从而保持其经营的连续产企业将其继续用于同样目的的经营业务，从而保持其经营的连续性；性； （2 2）权益的连续性原则，转让资产的企业或其股东应通过对持）权益的连续性原则，转让资产的企业或其股东应通过对持有接受资产企业的股权，继续保持对有关资产的控制，从而保持其有接受资产企业的股权，继续保持对有关资产的控制，从而保持其权益的连续性。权益的连续性。 定性标准在定性标准在通知通知中的体现：中的体现：（1 1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。款为主要目的。（2 2）企业重组后的连续）企业重组后的连续
144、1212个月内不改变重组资产原来的实质性个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。经营活动。（3 3）企业重组中取得股权支付的原主要股东（指持股）企业重组中取得股权支付的原主要股东（指持股20%20%以上股以上股权的股东），在重组后连续权的股东），在重组后连续1212个月内，不得转让所取得的股权。个月内，不得转让所取得的股权。 2 2、定量标准、定量标准 纳税必要资金原则：纳税必要资金原则： （1 1）货币税与实物税的关系（纳税人困境）；）货币税与实物税的关系（纳税人困境）； （2 2）国库与仓库的关系（税务机关困境）。）国库与仓库的关系（税务机关困境）。 定量标准涉及的具体问题：定量标准涉及
145、的具体问题： （1 1）企业重组所发生的资产转让，在没有取得纳税必要资金的）企业重组所发生的资产转让，在没有取得纳税必要资金的情况下，可以允许企业将资产转让所得递延，直至该资产被最终处情况下，可以允许企业将资产转让所得递延，直至该资产被最终处置时才确认该所得的实现。置时才确认该所得的实现。 （2 2）资产接受方支付给资产转让方的对价中，非股权支付额）资产接受方支付给资产转让方的对价中，非股权支付额（或货币性补价）低于一定的比例，则可以视为特殊（免税）改组（或货币性补价）低于一定的比例，则可以视为特殊（免税）改组 （3 3）重组能否享受免税，在很大程度上与改组交易的补偿方式）重组能否享受免税，在
146、很大程度上与改组交易的补偿方式有关，而不仅仅取决于重组的法律形式。有关，而不仅仅取决于重组的法律形式。 3 3、重大资产或股权参与原则。、重大资产或股权参与原则。 涉及到企业全部分或大部分资产（股权）权属结构改变的重组涉及到企业全部分或大部分资产（股权）权属结构改变的重组活动，更有利于体现生产的连续性和权益的连续性，同时更容易受活动，更有利于体现生产的连续性和权益的连续性，同时更容易受到纳税必要资金的约束，可予以适当的特殊考虑。到纳税必要资金的约束，可予以适当的特殊考虑。 小部分的资产或股权权属改变的活动，不纳入适用特殊重组税小部分的资产或股权权属改变的活动，不纳入适用特殊重组税收政策范围。收
147、政策范围。 定量标准在定量标准在通知通知中的应用：中的应用： （1 1）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。（收购：例。（收购：7575，合并：全部资产和负债，分立：部分或全部），合并：全部资产和负债，分立：部分或全部） （2 2）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。（股权）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。（股权支付额不低于交易支付总额的支付额不低于交易支付总额的8585，债务重组和同一控制下不须支，债务重组和同一控制下不须支付对价的企业合并除外）付对价的企业合并除外） （四）企业重组的计价基础（四）企业
148、重组的计价基础1 1、企业重组中资产的计价基础、企业重组中资产的计价基础 （1 1）一般重组中，资产转让的所得和损失在税收上已经确认，）一般重组中，资产转让的所得和损失在税收上已经确认，改组后的资产可按评估为计价基础；改组后的资产可按评估为计价基础； （2 2）特殊重组组中，资产转让的所得和损失在税收上没有确）特殊重组组中，资产转让的所得和损失在税收上没有确认，改组后的资产应按原账面价值为计价基础。认，改组后的资产应按原账面价值为计价基础。 2 2、特殊重组中的股权支付额与非股权支付额所对应的资产分、特殊重组中的股权支付额与非股权支付额所对应的资产分别计价别计价 特殊重组中取得的股权不按公允价
149、值计量，而以股权支付对应特殊重组中取得的股权不按公允价值计量，而以股权支付对应的资产的原账面价值计量；的资产的原账面价值计量； 股权支付额对应资产按特殊重组处理，以原账面价值计价；股权支付额对应资产按特殊重组处理，以原账面价值计价； 非股权支付额对应资产应在交易当期确认转让所得或损失，当非股权支付额对应资产应在交易当期确认转让所得或损失，当期计算应纳所得税额，并调整相应资产的计税基础：期计算应纳所得税额，并调整相应资产的计税基础：非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）价值被转让资产的计税基础）（非股权支
150、付金额（非股权支付金额被转让资产被转让资产的公允价值）的公允价值） 第二节第二节企业法律形式改变企业法律形式改变一、企业法律形式简单改变：是指企业注册名称、住所以及企一、企业法律形式简单改变：是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因
151、住所发生变化而不符合税等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。收优惠条件的除外。 二、企业转变为非法人组织或移至境外二、企业转变为非法人组织或移至境外企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。资产以及股东投资的计税
152、基础均应以公允价值为基础确定。 （一）税务处理：企业发生（一）税务处理：企业发生通知通知规定的由法人转变为个人规定的由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应按照民共和国境外（包括港澳台地区），应按照财政部财政部 国家税务总国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知（财税（财税200920096060号）规定进行清算。号）规定进行清算。 1.1.企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结企业清算的所得税
153、处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。 2.2.企业清算的所得税处理包括以下内容：企业清算的所得税处理包括以下内容： （1 1）全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让）全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失；所得或损失； （2 2）确认债权清理、债务清偿的所得或损失；）确认债权清理、债务清偿的所得或损失； （3 3）改变持续经营核算原则，对预
154、提或待摊性质的费用进行）改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理；处理； （4 4）依法弥补亏损，确定清算所得；）依法弥补亏损，确定清算所得； （5 5）计算并缴纳清算所得税；）计算并缴纳清算所得税； （6 6）确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。）确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。 （二）需报送的资料（二）需报送的资料 企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得；企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得； 清算所得全部资产变现价值资产的计税基础清算费用清算所得全部资产变现价值资产的计税基础清算费用 相关税费相关税费 债务清偿损益债务清偿损益 企业在
155、报送企业在报送企业清算所得纳税申报表企业清算所得纳税申报表时，应附送以下资料时，应附送以下资料 （1 1）企业改变法律形式的工商部门或其他政府部门的批准文件）企业改变法律形式的工商部门或其他政府部门的批准文件 （2 2）企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报）企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；告； （3 3）企业债权、债务处理或归属情况说明；）企业债权、债务处理或归属情况说明； （4 4）主管税务机关要求提供的其他资料证明。）主管税务机关要求提供的其他资料证明。 第三节第三节 债务重组的税务处理债务重组的税务处理 一、一般性税务处理一、一般性税务处理 （一）处理
156、方法（一）处理方法 （1 1）以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资）以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。所得或损失。 （2 2）发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项）发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。业务，确认有关债务清偿所得或损失。 以债务转换为资本方式进行的债务重组中，债务人（企业）应以债务转换为资本方式进行的债务重组中，债务人（企业）应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃
157、债权而享有的股权的公允当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得。价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得。 （3 3）（以货币资产偿债）债务人应当按照支付的债务清偿额低）（以货币资产偿债）债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。 （4 4）债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。）债务人的相关所得税纳税
158、事项原则上保持不变。 （二）税务管理（二）税务管理 一般性税务处理，纳税人应准备以下相关资料备查一般性税务处理，纳税人应准备以下相关资料备查 （1 1）以非货币资产清偿债务的，应保留当事各方签订的清偿债）以非货币资产清偿债务的，应保留当事各方签订的清偿债务的协议或合同，以及非货币资产公允价格确认的合法证据等；务的协议或合同，以及非货币资产公允价格确认的合法证据等； （2 2）债权转股权的，应保留当事各方签订的债权转股权协议或）债权转股权的，应保留当事各方签订的债权转股权协议或合同。合同。 二、特殊性税务处理二、特殊性税务处理 （一）税务处理方法（一）税务处理方法 1.1.企业债务重组确认的应纳
159、税所得额占该企业当年应纳税所企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额得额50%50%以上，可以在以上，可以在5 5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。纳税所得额。 2.2.企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。 债务人的债务清偿不确认所得，股本（实收资
160、本）的计税基债务人的债务清偿不确认所得，股本（实收资本）的计税基础以原债务的计税基础确定。础以原债务的计税基础确定。 债权人的股权投资不确认损失，长期股权投资的计税基础以债权人的股权投资不确认损失，长期股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。原债权的计税基础确定。 （二（二) )特殊税务处理的管理特殊税务处理的管理 通知通知第十一条：第十一条：“企业发生符合规定的特殊性重组条件并企业发生符合规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合得税年度
161、申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件各类特殊性重组规定的条件”。 4 4号公告：号公告：（1 1）除根据除根据通知通知规定进行备案外，如企业重组规定进行备案外，如企业重组各方需要税务机关确认，可以选择由重组主导方（债务人）向主管各方需要税务机关确认，可以选择由重组主导方（债务人）向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。（税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。（2 2）主导方和其）主导方和其他当事方不在同一省（自治区、市）的，主导方省税务机关应将确他当事方不在同一省（自治区、市）的，主导方省税务机关应将确认文件抄送其他当事方所在地省税务机关。（认
162、文件抄送其他当事方所在地省税务机关。（3 3）省税务机关在收）省税务机关在收到确认申请时，原则上应在当年度企业所得税汇算清缴前完成确认。到确认申请时，原则上应在当年度企业所得税汇算清缴前完成确认。 （三）（三）企业在备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重企业在备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重组具有合理的商业目的：组具有合理的商业目的： （1 1）重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易）重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规 （2 2）该项
163、交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利）该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产生的最终结果；生的最终结果； （3 3）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化；）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化； （4 4）重组各方从交易中获得的财务状况变化；）重组各方从交易中获得的财务状况变化； （5 5）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务；异常经济利益或潜在义务； （6 6）
164、非居民企业参与重组活动的情况。）非居民企业参与重组活动的情况。（一）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一（一）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。 （二）企业重组的税务处理的分类（二）企业重组的税务处理的分类 1 1、一般性税务处理规定；、一般性税务处理规定； 2 2、特殊性税务处理规定。、特殊性税务处理规定。 企业重组，除符合企业重组，除符合通知通知规
165、定适用特殊性税务处理规定的规定适用特殊性税务处理规定的外，按一般性税务处理规定进行税务处理：外，按一般性税务处理规定进行税务处理： 第五节第五节 股权收购的税务处理股权收购的税务处理 股权收购，是指一家企业（简称收购企业）购买另一家企业股权收购，是指一家企业（简称收购企业）购买另一家企业（简称被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。（简称被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。 一、一般性股权收购相关交易的税务处理：一、一般性股权收购相关交易的税务处理： （一）税务处理方法（一）税务处理方法 （1 1）被收购方应当按照公允价确认股权转让所得或损失，依法）被收购方应当按照公允
166、价确认股权转让所得或损失，依法缴纳企业所得税。缴纳企业所得税。 （2 2）（由于被收购方已经完成计税基础）收购方取得股权的计）（由于被收购方已经完成计税基础）收购方取得股权的计税基础应按照公允价值为基础确定。税基础应按照公允价值为基础确定。 （3 3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。 （二）备查事项（二）备查事项股权收购重组业务，应准备以下相关资料，以备税务机关检股权收购重组业务，应准备以下相关资料，以备税务机关检查。查。（1 1）当事各方所签订的股权收购业务合同或协议；）当事各方所签订的股权收购业务合同或协议；（2 2）相关股权、资产公允
167、价值的合法证据。）相关股权、资产公允价值的合法证据。 二、特殊性税务处理二、特殊性税务处理 （一）特殊性税务处理的条件：（一）特殊性税务处理的条件： （1 1）收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的）收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%75%。 （2 2）收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其）收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的交易支付总额的85%85%。 （二）备案与申请确认（二）备案与申请确认（1 1）备案：）备案： 企业发生符合企业发生符合通知通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方
168、应在该重组业务完成当年企业所得税年度申税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。重组规定的条件。 （2 2）申请确认：）申请确认： 如企业重组各方需要税务机关确认，可以选择由重组主导方如企业重组各方需要税务机关确认，可以选择由重组主导方（转让方）向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。（转让方）向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。 省税务机关在收到确认申请时，原则上应在当年度企业所得省税务机关在收到确认申请时，原则上应在当年度企
169、业所得税汇算清缴前完成确认。税汇算清缴前完成确认。 主导方和其他当事方不在同一省（自治区、市）的，主导方主导方和其他当事方不在同一省（自治区、市）的，主导方省税务机关应将确认文件抄送其他当事方所在地省税务机关。省税务机关应将确认文件抄送其他当事方所在地省税务机关。 （三）企业在备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重（三）企业在备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重组具有合理的商业目的：组具有合理的商业目的：（1 1）重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易）重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规背景、交
170、易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规 （2 2）该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利）该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产生的最终结果；生的最终结果；（3 3）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化；）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化；（4 4）重组各方从交易中获得的财务状况变化；）重组各方从交易中获得的财务状况变化； （5 5）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生
171、的异常经济利益或潜在义务；异常经济利益或潜在义务；（6 6）非居民企业参与重组活动的情况。）非居民企业参与重组活动的情况。 （四）特殊性税务处理的方式：（四）特殊性税务处理的方式： （1 1）企业股权收购同时具备上述条件的，对交易中）企业股权收购同时具备上述条件的，对交易中“股权支股权支付付”暂不确认有关资产的转让所得或损失；暂不确认有关资产的转让所得或损失； （2 2）“非股权支付非股权支付”仍应在交易当期确认相应的资产转让所仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失非股权支付对应的资产转让所得
172、或损失 （被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础） （非股权支付金额（非股权支付金额被转让资产的公允价值）被转让资产的公允价值） （3 3）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。收购股权的原有计税基础确定。 （4 4）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。权的原有计税基础确定。 （5 5）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计
173、税基础和其他相关所得税事项保持不变。础和其他相关所得税事项保持不变。 第六讲第六讲 税前扣除的纳税操作实务税前扣除的纳税操作实务 第一节第一节 管理费用的纳税操作实务管理费用的纳税操作实务 一、税法没有扣除标准的费用项目一、税法没有扣除标准的费用项目 （一）工资薪金支出：税法规定，企业发生的合理的工资薪金（一）工资薪金支出：税法规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。支出，准予扣除。 1 1、工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或、工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形
174、式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。职或者受雇有关的其他支出。 2 2、“合理工资薪金合理工资薪金”，是指企业按照工资薪金制度规定实际，是指企业按照工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：可按以下原则掌握：（1 1）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；（2 2）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；）企业所
175、制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；（3 3）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；薪金的调整是有序进行的；（4 4）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。人所得税义务。（5 5）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的.（三）劳动保险费（三）劳动保险费1 1社会保障性缴款社会保障性缴款 （1 1）企业）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的依照国务院有关主管部门或者省级人民政府
176、规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。积金，准予扣除。 （2 2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。准予扣除。 （3 3）企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安）企业依照国家有关规定为特殊工种职工支
177、付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费准予税前扣除。保险费准予税前扣除。 （4 4）在中国境内工作的职工的境外社会保险费不得扣除。在中国境内工作的职工的境外社会保险费不得扣除。财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知费有关企业所得税政策问题的通知（财税（财税200927200927号）：号）： 自自20082008年年1 1月月1 1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任
178、职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额险费，分别在不超过职工工资总额5%5%标准内的部分，在计算应纳标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。（四）差旅费：企业发生的与取得收入有关的合理的差旅费，能（四）差旅费：企业发生的与取得收入有关的合理的差旅费，能够提供证明其真实性的合法凭证的，允许扣除，包括：出差人员姓够提供证明其真实性的合法凭证的，允许扣除，包括：出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等（财行名、地点、时间、任务、支付
179、凭证等（财行20063132006313号）。号）。 （八）邮电费（八）邮电费 邮电费是指企业经营管理过程中发生的邮政、电讯等方面的支邮电费是指企业经营管理过程中发生的邮政、电讯等方面的支出，可以税前扣除。出，可以税前扣除。 （十二）修理费（十二）修理费 是指企业使用的固定资产、低值易耗品的日常修理费，修理是指企业使用的固定资产、低值易耗品的日常修理费，修理费一般不得预提。费一般不得预提。 1 1自有固定资产装修费用，属于税法中的其他长期待摊费自有固定资产装修费用，属于税法中的其他长期待摊费用，在不短于三年的时间内扣除。用，在不短于三年的时间内扣除。 2 2融资租赁方式租入的固定资产发生的固定
180、资产后续支出，融资租赁方式租入的固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。比照上述原则处理。 （十三）水电取暖费（十三）水电取暖费 企便函企便函200933200933号：企业与其他企业或个人共用水、电，无号：企业与其他企业或个人共用水、电，无法取得水、电发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司法取得水、电发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量电量“分割单分割单”等凭证，据实进行税前扣除。等凭证，据实进行税前扣除。 二、税法有扣除标准的费用项目二、税法有扣除标准的费
181、用项目（一）（一）职工福利费：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪职工福利费：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额金总额14%14%的部分，准予扣除。的部分，准予扣除。 1 1、开支范围：、开支范围： （1 1）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、修保养费
182、用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。住房公积金、劳务费等。（2 2）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。堂经费补贴、职工交通补贴等。 （3
183、3）按照其他规定发生的其他职工福利费。）按照其他规定发生的其他职工福利费。 包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。2 2、关于职工福利费结余的税务处理：、关于职工福利费结余的税务处理： （1 1）年初余额为赤字的，转入）年初余额为赤字的，转入“未分配利润未分配利润”，由此造成年，由此造成年初未分配利润出现负数的，依次以任意公积金和法定公积金弥补，初未分配利润出现负数的，依次以任意公积金和法定公积金弥补，仍不足弥补的，用以后年度实现的净利润弥补。仍不足弥补的，用以后年度实现的净利润弥补。 （2 2）企业）企业20082008年以前按照规定计提
184、但尚未使用的职工福利费年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，余额，20082008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。在以后年度使用。 （3 3）企业）企业20082008年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。 （二）工会经费：企业拨缴的工会经费
185、，不超过工资薪金总额（二）工会经费：企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%2%的部分，准予扣除。的部分，准予扣除。（三）职工教育经费：（三）职工教育经费：1 1、除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工、除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%2.5%的部分，准予扣除；超过的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 2 2、以前年度职工教育经费余额，、以前年度职工教育经费余额，20082008年及以后新发生的职工教年及以后新发生的职工教育经费应先从
186、余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用。育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用。 3 3、软件生产企业、集成电路设计企业的职工培训费用，可按实、软件生产企业、集成电路设计企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。际发生额在计算应纳税所得额时扣除。 （四）业务招待费（四）业务招待费 企业所得税实施条例企业所得税实施条例规定：企业发生的与生产经营活动有规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的关的业务招待费支出，按照发生额的60%60%扣除，但最高不得超过当扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的年销售（营业）收入的5 5。 （1
187、1）业务招待费是指企业在生产经营活动中发生的与交际应）业务招待费是指企业在生产经营活动中发生的与交际应酬有关的费用和对外馈赠的礼品等交际应酬费用，如餐饮、娱乐、酬有关的费用和对外馈赠的礼品等交际应酬费用，如餐饮、娱乐、烟、酒、茶、咖啡、食品、保健品等。用于对外赠送的带有本单烟、酒、茶、咖啡、食品、保健品等。用于对外赠送的带有本单位标志的自产产品或专门订做的礼品，应作为业务宣传费用。若位标志的自产产品或专门订做的礼品，应作为业务宣传费用。若无任何标志的赠送礼品，属于捐赠支出。无任何标志的赠送礼品，属于捐赠支出。 （2 2）业务招待费属于交际应酬性质，不得计入相关资产的成本，按照）业务招待费属于交
188、际应酬性质，不得计入相关资产的成本，按照企业企业会计准则会计准则的规定，统一在的规定，统一在“管理费用管理费用”科目核算科目核算 （3 3）销售（营业）收入是指销售或营业收入净额，一般包括主营业务收入、）销售（营业）收入是指销售或营业收入净额，一般包括主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入，不含营业外收入、投资收益。其他业务收入和视同销售收入，不含营业外收入、投资收益。 （4 4）企业在筹建期间发生的业务招待费，属于开办费的一部分，无比例限制，）企业在筹建期间发生的业务招待费，属于开办费的一部分，无比例限制，按照企业开办费的扣除办法扣除。按照企业开办费的扣除办法扣除。 （5 5）企业在清算期
189、间发生的业务招待费，不受比例限制，在计算清算所得时）企业在清算期间发生的业务招待费，不受比例限制，在计算清算所得时全额扣除。全额扣除。 （6 6）20072007年末前内资房地产企业取得第一笔收入前发生的业务招待费，可结年末前内资房地产企业取得第一笔收入前发生的业务招待费，可结转以后转以后3 3年在税法规定标准内扣除，允许在年在税法规定标准内扣除，允许在20082008年及以后年度扣除的金额与当年年及以后年度扣除的金额与当年发生额的发生额的6060之和不超过之和不超过5 5扣除。扣除。 （20072007年前的业务招待费年前的业务招待费606020082008年业务招待费）年业务招待费） 5
190、5（五）住房公积金：根据国家规定按工资总额一定比例为本企（五）住房公积金：根据国家规定按工资总额一定比例为本企业职工交纳的住房公积金允许税前扣除。业职工交纳的住房公积金允许税前扣除。财税财税200610200610号：单位和个人分别在不超过职工本人上一年度号：单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资月平均工资1212的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工均工资不得超过职工工作
191、地所在设区城市上一年度职工月平均工资的资的3 3倍，具体标准按照各地有关规定执行。倍，具体标准按照各地有关规定执行。（七）捐赠支出（七）捐赠支出企业所得税法企业所得税法第九条：第九条：企业发生的公益性捐赠支出，在年企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润度利润总额总额1212以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。三、税法给予优惠的费用项目三、税法给予优惠的费用项目研究开发费研究开发费企业所得税法企业所得税法：开发新技术、新产品、新工艺发生的研究：开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。开发费用可以在计算应纳税所得额
192、时加计扣除。实施条例实施条例：研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发：研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的费用的50%50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%150%摊销。摊销。 第二节第二节 销售费用的纳税操作实务销售费用的纳税操作实务 一、销售费用的费用项目设置一、销售费用的费用项目设置 如果企业营销
193、部门单独核算，应设置下列费用项目：工资如果企业营销部门单独核算，应设置下列费用项目：工资薪金、职工福利费、运杂费、差旅费、展览费、广告费和业务宣薪金、职工福利费、运杂费、差旅费、展览费、广告费和业务宣传费、保险费、业务费、代销手续费、佣金、其他。传费、保险费、业务费、代销手续费、佣金、其他。 二、广告费和业务宣传费二、广告费和业务宣传费: : 实施条例实施条例第第4444条：企业每一纳税年度发生的符合条件的条：企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入不超过当年销
194、售（营业）收入1515的部分，准予扣除；的部分，准予扣除；化妆品制化妆品制造、医药制造和饮料制造造、医药制造和饮料制造按按3030准予扣除（财税准予扣除（财税200972200972号）；号）；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 （一）广告费支出必须符合下列条件：（一）广告费支出必须符合下列条件： 1 1广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的； 2 2已实际支付费用，并已取得相应发票；已实际支付费用，并已取得相应发票； 3 3通过一定的媒体传播。通过一定的媒体传播。 （二）关于以前年度未扣除的广告费的处理（二
195、）关于以前年度未扣除的广告费的处理企业在企业在20082008年以前尚未扣除的广告费，实行新税法后，其尚未年以前尚未扣除的广告费，实行新税法后，其尚未扣除的余额，加上当年度新发生的广告费和业务宣传费后，按照新扣除的余额，加上当年度新发生的广告费和业务宣传费后，按照新税法规定的比例计算扣除。税法规定的比例计算扣除。 （三）哪些赞助支出可以扣除？（三）哪些赞助支出可以扣除？ 企业发生的与生产经营活动有关的各种广告性质的赞助支出是可企业发生的与生产经营活动有关的各种广告性质的赞助支出是可以作为以作为“广告费和业务宣传费广告费和业务宣传费”税前扣除的。税前扣除的。 三、与生产经营有关的手续费及佣金支出
196、的扣除（财税三、与生产经营有关的手续费及佣金支出的扣除（财税200929200929号）号） （一）财险，按保费收入扣除退保金余额的（一）财险，按保费收入扣除退保金余额的15%15%，寿险，寿险10%10%。 （二）其他企业扣除限额：按与具有合法经营资格中介服务机（二）其他企业扣除限额：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额的构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%5%计算限额。计算限额。 （三）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代（三）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。办协议或
197、合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。 1.1.除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。费及佣金不得在税前扣除。 2.2.企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。及佣金不得在税前扣除。 （四）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、（四）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。进场费等费用。（五）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣（五）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的
198、手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。接扣除。（六）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同（六）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同（收入收入）金额，并如实入账。）金额，并如实入账。（七）（七）20082008年年1 1月月1 1日至本通知印发之日前企业手续费及佣金所得日至本通知印发之日前企业手续费及佣金所得税税前扣除事项按本通知规定处理。税税前扣除事项按本通知规定处理。 第三节第三节 财务费用的纳税操作实务财务费用的纳税操作实务 一、借款费用的税前扣除一、借款费用的税前扣除（
199、一）借款费用的范围：借款费用是纳税人为经营活动的需要承（一）借款费用的范围：借款费用是纳税人为经营活动的需要承担的担的, ,与借入资金相关的利息费用与借入资金相关的利息费用, ,包括：包括： （1 1）长期、短期借款的利息；）长期、短期借款的利息； （2 2）与债券相关的折价或溢价的摊销；）与债券相关的折价或溢价的摊销； （3 3）安排借款时发生的辅助费用的摊销；）安排借款时发生的辅助费用的摊销； （4 4）与借入资金有关）与借入资金有关, ,作为利息费用调整额的外币借款产生的作为利息费用调整额的外币借款产生的差额。差额。 （二）借款费用的税前扣除的规定（二）借款费用的税前扣除的规定 1 1企
200、业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。款费用，准予扣除。 （1 1）需要资本化的借款费用是指：企业为购置、建造固定资）需要资本化的借款费用是指：企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过产、无形资产和经过1212个月以上的建造才能达到预定可销售状态个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。 （2 2）其他不需要资本化的借款费用，
201、应当在发生时根据其发）其他不需要资本化的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。生额确认为费用，计入当期损益。 2 2企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除： （1 1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出。的利息支出。 非金融企业向金融企业借款，包括向农村信用社和农村商非金融企业向金融企业借款，包括向农村信用社和农村商业银行的借款，利息支出
202、准予全额扣除。业银行的借款，利息支出准予全额扣除。 （2 2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可以扣除。照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可以扣除。 这里讲的这里讲的“金融企业同期同类贷款利率金融企业同期同类贷款利率”包括浮动利率部包括浮动利率部分，也可以扣除。分，也可以扣除。 （三）防止资本弱化的规定（三）防止资本弱化的规定1 1、资本、资本弱化：是指关联公司为了达到少纳税或者不纳税的目弱化：是指关联公司为了达到少纳税或者不纳税的目的，采用贷款方式替代募股方式进行的投资或者融资。主
203、要结果是的，采用贷款方式替代募股方式进行的投资或者融资。主要结果是增加利息的所得税前扣除，同时减少股息的所得税，从而取得税收增加利息的所得税前扣除，同时减少股息的所得税，从而取得税收上的好处。上的好处。企业所得税法企业所得税法第四十六条规定：第四十六条规定：“企业从其关联方接受的债企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除得在计算应纳税所得额时扣除”。 2 2、关联、关联方利息支出税前扣除标准方利息支出税前扣除标准（财税（财税20081212008121号）：号）： （1
204、1）在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息）在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除。接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：分，准予扣除。接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为： 金融企业，为金融企业，为5 5：1 1； 其他企业，为其他企业，为2 2：1 1； （2 2）企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相）企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该关资料，并证明相关交易活
205、动符合独立交易原则的；或者该( (借款借款方）企业的实际税负不高于境内关联方（贷款方）的，其实际支付方）企业的实际税负不高于境内关联方（贷款方）的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。（3 3）企业）企业因投资未到位而发生的利息支出不得扣除（因投资未到位而发生的利息支出不得扣除（国税函国税函20093122009312号）：号）： 凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应外借款所发生的利息
206、，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 计算不得扣除的利息公式为：计算不得扣除的利息公式为： 企业每一计算期不得扣除的借款利息企业每一计算期不得扣除的借款利息 该期借款利息额该期借款利息额（该期未缴足注册资本额（该期未缴足注册资本额该期借款额）该期借款额） （四）企业向自然人借款的利息支出的税前扣除问题（四）企业向自然人借款的利息支出的税前扣除问题1 1、企业向股东或其他与企业有关联
207、关系的自然人借款的利息支、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据出，应根据企业所得税法企业所得税法第四十六条及财税第四十六条及财税20081212008121号规定号规定的条件，计算企业所得税扣除额。的条件，计算企业所得税扣除额。 2 2、国税函、国税函20097772009777号：企业向除第一条规定以外的内部职工号：企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算
208、的数额的部分，分， 准予扣除。准予扣除。（1 1）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；（2 2）企业与个人之间签订了借款合同。）企业与个人之间签订了借款合同。 （五）统借统还的规定（五）统借统还的规定 国税函国税函20028372002837号规定：号规定： 对集团公司所属企业从集团公司取得使用的金融机构借款支对集团公司所属企业从集团公司取得使用的金融机构借款支付的利息，不受付的利息，不受 “纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资纳税人从关联方
209、取得的借款金额超过其注册资本本5050的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除”的限制，凡的限制，凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于金融机构使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在税前全额扣除。同类同期贷款利率的部分，允许在税前全额扣除。 （六）关于对外投资借款利息扣除的规定（六）关于对外投资借款利息扣除的规定企业所得税法企业所得税法第十四条规定：企业对外投资期间，投资资第十四条规定：企
210、业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。 企便函企便函200933200933号：纳税人为对外投资而借入的资金发生的号：纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，应计入有关投资的成本，不得作为纳税人的经营性费借款费用，应计入有关投资的成本，不得作为纳税人的经营性费用在税前扣除。用在税前扣除。二、利息收入二、利息收入（一）国债利息收入为免税收入，不征收企业所得税。（一）国债利息收入为免税收入，不征收企业所得税。（二）金融企业存款利息收入，不交营业税，计入收入总额，（二）金融企业存款利息收入，不交营业税，计入收入总额，交纳所得税；交纳所得
211、税；纳税人购买除国库券以外的各种债券等有价证券的利息，不纳税人购买除国库券以外的各种债券等有价证券的利息，不交营业税，计入收入总额，交纳所得税；交营业税，计入收入总额，交纳所得税；（三）企业之间资金借贷的利息收入，贷款人应给借款人开具（三）企业之间资金借贷的利息收入，贷款人应给借款人开具利息收入发票，按金融企业适用税率交纳营业税，并计入收入总利息收入发票，按金融企业适用税率交纳营业税，并计入收入总额交纳所得税。额交纳所得税。 （四）关于企业统借统还的利息收入的规定：（四）关于企业统借统还的利息收入的规定： 财税财税20000072000007号文件规定：企业主管部门或企业集团中号文件规定：企业
212、主管部门或企业集团中的核心企业等单位的核心企业等单位( (以下简称统借方以下简称统借方) )向金融机构借款后向金融机构借款后, ,将所借将所借资金分拨给下属单位资金分拨给下属单位( (包括独立核算单位和非独立核算单位包括独立核算单位和非独立核算单位) )使使用用, ,并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息，不征收营业税。还金融机构的利息，不征收营业税。 （五）企业购买证券投资基金取得收入征税的规定（五）企业购买证券投资基金取得收入征税的规定 (1)(1)财税字财税字199855199855号号: :对企业投资者买
213、卖基金单位获得的差对企业投资者买卖基金单位获得的差价收入，价收入，属于资本利得属于资本利得,应并入企业的应纳税所得额，征收企业所应并入企业的应纳税所得额，征收企业所得税。得税。 财税财税2008120081号：号：（2 2）对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收）对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。企业所得税。（3 3）对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价）对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，暂不征收企业所得税。收入，暂不征收企业所得税。 三、汇兑损益三、汇兑损益 企业所得税实施条例企业所得税实施条例第第2222条规定：条规定：“
214、其他收入其他收入”包括包括资产溢余收入、补贴收入、汇兑收益等。资产溢余收入、补贴收入、汇兑收益等。 条例条例第第3939条规定：企业在货币交易中，以及纳税年度条规定：企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。除。 外币折算准则外币折算准则规定：规定：1外币货币性项目：外币货币性项目采
215、用资产负债表日即外币货币性项目：外币货币性项目采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。2外币非货币性项目：以历史成本计量的外币非货币性项外币非货币性项目：以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。金额。 国税函国税函20082642008264号：号： 企业外币货币性项目，因汇率变动导致的计入当期损
216、益的企业外币货币性项目，因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，相当于公允价值变动，在未实际处置或结算时汇率差额部分，相当于公允价值变动，在未实际处置或结算时不计入当期应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置或结算不计入当期应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置或结算取得的价款扣除其历史成本后的差额，计入处置或结算期间的取得的价款扣除其历史成本后的差额，计入处置或结算期间的应纳税所得额。应纳税所得额。 第七讲第七讲 个人所得税疑难问题解答个人所得税疑难问题解答 7 71 1 企业发给职工的与取得应纳税收入有关的办公通讯费怎企业发给职工的与取得应纳税收入有关的办公通讯费怎样计算征收个人所得税？
217、样计算征收个人所得税？ 关于关于执行执行 需要明确的有关所得税问题的通知需要明确的有关所得税问题的通知（国税发（国税发200345 200345 号）：企业发给职工与取得应纳税收入有关的号）：企业发给职工与取得应纳税收入有关的办公通讯费用标准，由省级国税局、地税局协商确定。办公通讯费用标准，由省级国税局、地税局协商确定。 京地税企京地税企20036412003641号：纳税人支付给职工与取得应纳税收入号：纳税人支付给职工与取得应纳税收入有关的办公通讯费用，无论采取何种支付方式，企业所得税税前扣有关的办公通讯费用，无论采取何种支付方式，企业所得税税前扣除的最高限额为平均每人每月除的最高限额为平均
218、每人每月300300元。元。 京国税发京国税发20032552003255号：纳税人支付给职工与取得应纳税收入号：纳税人支付给职工与取得应纳税收入有关的办公通讯费用，税前扣除的最高限额为每人每月有关的办公通讯费用，税前扣除的最高限额为每人每月300300元。元。 企便函企便函200933200933号规定，企业向职工发放的通讯补贴，扣除一号规定，企业向职工发放的通讯补贴，扣除一定标准的公务费用后，按照定标准的公务费用后，按照“工资、薪金工资、薪金”所得项目计征个人所得所得项目计征个人所得税。税。 公务费用扣除标准按照当地政府规定执行。公务费用扣除标准按照当地政府规定执行。 如当地政府未制定公务
219、费用扣除标准的，企业按月支付给职工如当地政府未制定公务费用扣除标准的，企业按月支付给职工的通讯补贴按通讯补贴全额的的通讯补贴按通讯补贴全额的2020作为个人收入（工资薪金所得）作为个人收入（工资薪金所得）计算扣缴个人所得税。计算扣缴个人所得税。 7 72 2 企业支付的职工住房补贴、交通补贴（或者车改补贴）、企业支付的职工住房补贴、交通补贴（或者车改补贴）、通讯补贴，午餐费补贴、节日补贴是否计入工资薪金所得征收个人通讯补贴，午餐费补贴、节日补贴是否计入工资薪金所得征收个人所得税？所得税？ 财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知（财企（财企20092
220、422009242号）：企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经号）：企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴（或者车改补贴）、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入（或者车改补贴）、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；职工福利费管理； 尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理，但根据国家有关企业住房制度改革政策的统一规定，不得再管理，但根据国家有关企业住房制度改革政策的统一规定，不
221、得再为职工购建住房。为职工购建住房。企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。补贴，应当纳入工资总额管理。 3 3、职工薪酬：是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及、职工薪酬：是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：其他相关支出。职工薪酬包括： （1 1）职工工资、奖金、津贴和补贴；）职工工资、奖金、津贴和补贴； （2 2）职工福利费；）职工福利费； （3 3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社）医疗保险费、养老保险费、
222、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；会保险费； （4 4）住房公积金；）住房公积金； （5 5）工会经费和职工教育经费；）工会经费和职工教育经费； （6 6）非货币性福利；）非货币性福利； （7 7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；）因解除与职工的劳动关系给予的补偿； （8 8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。）其他与获得职工提供的服务相关的支出。 （1 1）交通补贴（或车改补贴）的免税规定：）交通补贴（或车改补贴）的免税规定： 国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知（国税（国税发发199958199958号）规定，个人因公务
223、用车和通讯制度改革而取得的公号）规定，个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、工资、薪金薪金”所得项目计征个人所得税。所得项目计征个人所得税。 公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。并报国家税务总局备案。 企便函企便函200933200933号规定，如当地政府未制定公务费用
224、扣除标准号规定，如当地政府未制定公务费用扣除标准的，企业按月支付给职工的交通补贴（或者车改补贴）按交通补贴的，企业按月支付给职工的交通补贴（或者车改补贴）按交通补贴全额的全额的3030作为个人收入（工资薪金所得）计算扣缴个人所得税。作为个人收入（工资薪金所得）计算扣缴个人所得税。 （3 3）住房补贴个人所得税的免税规定）住房补贴个人所得税的免税规定 国家税务总局关于企业住房制度改革中涉及的若干所得税业国家税务总局关于企业住房制度改革中涉及的若干所得税业务问题的通知务问题的通知（国税发（国税发200139200139号）第六条规定，企业按国家统号）第六条规定，企业按国家统一规定为职工交纳的住房公
225、积金，按省级人民政府批准的办法发放一规定为职工交纳的住房公积金，按省级人民政府批准的办法发放的住房补贴、住房提租补贴和住房困难补贴，可在税前据实扣除，的住房补贴、住房提租补贴和住房困难补贴，可在税前据实扣除，暂不计入企业的工资薪金支出。暂不计入企业的工资薪金支出。 财企财企20092422009242号：在计算应纳税所得额时，企业职工福利费号：在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。律、行政法规的规定计算纳税。 （4 4）午餐费补贴缴纳个人所得税的规定）午
226、餐费补贴缴纳个人所得税的规定 关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函（国税函2009320093号）中规定，职工福利费可用于职工食堂经费补贴。号）中规定，职工福利费可用于职工食堂经费补贴。 财企财企20092422009242号文进一步明确：自办职工食堂经费补贴或未办号文进一步明确：自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出可以在职工福利费列支，因为不属于职工食堂统一供应午餐支出可以在职工福利费列支，因为不属于“从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴、补助从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴、补助”（国税发
227、（国税发19981551998155号），号）， 不征收个人所得税。不征收个人所得税。 （5 5）“节日补助节日补助”应当缴纳个人所得税。应当缴纳个人所得税。7 73 3 企业为职工缴纳的企业为职工缴纳的“五险一金五险一金”，为职工支付的补充养，为职工支付的补充养老保险、补充医疗保险是否征收个人所得税？老保险、补充医疗保险是否征收个人所得税？关于基本养老保险费、基本医疗保险、住房公积金有关个人所关于基本养老保险费、基本医疗保险、住房公积金有关个人所得税政策的通知得税政策的通知（财税财税200610200610号）：号）： （1 1）三险免税：企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）三险免税：企
228、事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税； 个人按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比个人按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除。费，允许在个人应纳税所得额中扣除。 （2 2）住房公积金免税：）住房公积金免税： 单位和个人分别在不超过职
229、工本人上一年度月平均工资单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资1212的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。扣除。 （3 3）个人实际领取提存的个人实际领取提存的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金时，免征个人所得税。失业保险费和住房公积金时，免征个人所得税。 （一）根据上述文件的规定，企业为职工缴纳的（一）根据上述文件的规定，企业为职工缴纳的“五险一金五险一金”中，基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金中，基本养老保险费、基本医疗保险
230、费、失业保险费和住房公积金是免征个人所得税的。是免征个人所得税的。（二）补充养老保险：会计准则称为企业年金。（二）补充养老保险：会计准则称为企业年金。 劳动劳动和社会保障部令和社会保障部令第第2020号号 企业年金试行办法企业年金试行办法规定：规定： 企业企业年金是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，年金是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。企业年金基金由企业缴费、职工个自愿建立的补充养老保险制度。企业年金基金由企业缴费、职工个人缴费和企业年金基金投资运营收益组成，实行完全积累，采用个人缴费和企业年金基金投资运营收益组成，实行完全积累，采用个人账
231、户方式进行管理。人账户方式进行管理。很显然，企业为职工支付的补充养老保险不在免税之列。很显然，企业为职工支付的补充养老保险不在免税之列。 1 1、何时纳税：、何时纳税： 国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复问题的批复（国税函（国税函20053182005318号）号）: :依据依据中华人民共和国个人中华人民共和国个人所得税法所得税法及有关规定，对企业为员工支付各项免税之外的保险金，及有关规定，对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）应在企业向保险公司缴付时（即该
232、保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得工资、薪金所得”项目计征个人所项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。得税，税款由企业负责代扣代缴。 2 2、如何计税、如何计税 关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知 国税函国税函20096942009694号号 （一）企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金（一）企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除。计算个人所得税时扣除。 （二）企业年金的（二）企业年金的企业缴费企业缴费部分是个人因任职或受雇而取得的部
233、分是个人因任职或受雇而取得的所得，属于个人所得税应税收入，在计入个人账户时，应（单独）所得，属于个人所得税应税收入，在计入个人账户时，应（单独）视为个人一个月的工资、薪金（不与正常工资、薪金合并），不扣视为个人一个月的工资、薪金（不与正常工资、薪金合并），不扣除任何费用，按照除任何费用，按照“工资、薪金所得工资、薪金所得”项目计算当期应纳个人所得项目计算当期应纳个人所得税款，并由企业在缴费时代扣代缴。税款，并由企业在缴费时代扣代缴。对企业按季度、半年或年度缴纳企业缴费的，在计税时不得还对企业按季度、半年或年度缴纳企业缴费的，在计税时不得还原至所属月份，均作为一个月的工资、薪金，不扣除任何费用，
234、按原至所属月份，均作为一个月的工资、薪金，不扣除任何费用，按照适用税率计算扣缴个人所得税。照适用税率计算扣缴个人所得税。 （三）对因年金设置条件导致的已经计入个人账户的企业缴费不三）对因年金设置条件导致的已经计入个人账户的企业缴费不能归属个人部分，其已扣缴的个人所得税应予以退还。计算公式能归属个人部分，其已扣缴的个人所得税应予以退还。计算公式应退税款企业缴费已纳税款应退税款企业缴费已纳税款（1 1实际领取企业缴费实际领取企业缴费已已纳税企业缴费的累计额）纳税企业缴费的累计额） 注释：建立企业年金，应当由企业与工会（或职工代表）通过注释：建立企业年金，应当由企业与工会（或职工代表）通过集体协商确
235、定，并制定集体协商确定，并制定企业年金方案企业年金方案。 企业年金试行办法企业年金试行办法第十二条规定：第十二条规定：“职工在达到国家规定职工在达到国家规定的退休年龄时，可以从本人企业年金个人账户中一次或定期领取企的退休年龄时，可以从本人企业年金个人账户中一次或定期领取企业年金。职工未达到国家规定的退休年龄的，不得从个人账户中提业年金。职工未达到国家规定的退休年龄的，不得从个人账户中提前提取资金前提取资金”。 （四）本通知下发前，企业已按规定对企业缴费部分依法扣缴（四）本通知下发前，企业已按规定对企业缴费部分依法扣缴个人所得税的，税务机关不再退税；个人所得税的，税务机关不再退税； 企业未扣缴企
236、业缴费部分个人所得税的，税务机关应限期责令企业未扣缴企业缴费部分个人所得税的，税务机关应限期责令企业按以下方法计算扣缴税款：企业按以下方法计算扣缴税款： （1 1）以每年度未扣缴企业缴费部分为（职工个人的）应纳税所）以每年度未扣缴企业缴费部分为（职工个人的）应纳税所得额；得额； （2 2）以当年每个职工月平均工资额的适用税率为所属期企业缴）以当年每个职工月平均工资额的适用税率为所属期企业缴费的适用税率，汇总计算各年度应扣缴税款。费的适用税率，汇总计算各年度应扣缴税款。 （三）（三）企业为职工缴付的补充医疗保险的个人所得税问题。企业为职工缴付的补充医疗保险的个人所得税问题。 企便函企便函2009
237、33200933号：号： 根据根据财政部、国家税务总局关于住房公积金、医疗保险金、财政部、国家税务总局关于住房公积金、医疗保险金、养老保险金征收个人所得税问题的通知养老保险金征收个人所得税问题的通知（财税字（财税字19971441997144号）号）规定，应扣缴个人所得税。如果企业委托保险公司单独建账，集中规定，应扣缴个人所得税。如果企业委托保险公司单独建账，集中管理，未建立个人账户，应按企业统一计提时所用的具体标准乘以管理，未建立个人账户，应按企业统一计提时所用的具体标准乘以每人每月工资总额计算个人每月应得补充医疗保险，全额并入当月每人每月工资总额计算个人每月应得补充医疗保险，全额并入当月工
238、资扣缴个人所得税。工资扣缴个人所得税。 财税字财税字19971441997144号规定：号规定： 1 1、企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定、企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定金融机构实际缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金不金融机构实际缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金不计入个人当期的工资、薪金收入计入个人当期的工资、薪金收入, ,免予征收个人所得税。超过国家免予征收个人所得税。超过国家或地方政府规定的比例缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老或地方政府规定的比例缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金保险金, ,应将其超过部分并入个人当
239、期的工资、薪金收入应将其超过部分并入个人当期的工资、薪金收入, ,计征个人计征个人所得税。所得税。 2 2、个人领取原提存的住房公积金、医疗保险金、基本养老保、个人领取原提存的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金时险金时, ,免予征收个人所得税。免予征收个人所得税。 北京市基本医疗保险规定北京市基本医疗保险规定（北京市人民政府第（北京市人民政府第6868号令）规号令）规定：企业补充医疗保险费在本企业职工工资总额以内的部分，定：企业补充医疗保险费在本企业职工工资总额以内的部分，列入成本，准予税前扣除。列入成本，准予税前扣除。 北京市企业补充医疗保险暂行办法北京市企业补充医疗保险暂行办法（京劳社医发（京劳社医发200120011616号）规定：号）规定：“补充医疗保险由企业管理。企业补充医疗补充医疗保险由企业管理。企业补充医疗保险费当年结余部分，结转下一年度使用保险费当年结余部分，结转下一年度使用”。 补充医疗保险的处理要点：补充医疗保险的处理要点： 1 1、国税函、国税函20053182005318号号: :应在企业向保险公司缴付时（即该保应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入。险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入。 2 2、当地政府关于补充医疗保险管理的规定。、当地政府关于补充医疗保险管理的规定。
