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1、第三章第三章 审计目标与实现审计目标与实现知识目标知识目标n掌握审计总目标、管理层认定、审计具体目标n了解审计证据的概念及其特性n熟悉审计工作底稿n掌握审计技术方法，了解审计模式n熟悉审计过程中的相关工作本章主要内容 审计目标 审计证据与审计工作底稿 审计方法 审计过程第一节、审计目标第一节、审计目标n一、审计目标的含义 是在一定历史环境下，人们通过审计时间活动所期望达到的境地或最终结果。 审计目标是审计工作的出发点和归宿。审计总体目标审计总体目标（评价受托经济（评价受托经济责任的履行情况）责任的履行情况）财务审计目标财务审计目标（公允性）财经法纪审计财经法纪审计目标目标（合法性）经济效益审计
2、经济效益审计目标目标（效益性）财务审计总目标财务审计具体目标一般审计目标一般审计目标项目审计目标项目审计目标审计目标体系审计目标体系二、审计目标体系二、审计目标体系三、财务审计目标n（一）财务审计总目标n我国独立审计的总目标也就是财务审计的总目标。n它是对被审计单位会计报表的公允性表示意见。n公允性是指会计报表的编制符合以下条件：u会计政策的选用和重大会计估计的确定符合企业会计准则会计政策的选用和重大会计估计的确定符合企业会计准则和企业会计制度的规定，并且是恰当的；和企业会计制度的规定，并且是恰当的；u影响会计报表使用人判断或决策的事项均已得到恰当的表达影响会计报表使用人判断或决策的事项均已得
3、到恰当的表达和披露；和披露；u会计报表中所反映的信息已经得到了合理的分类和汇总。会计报表中所反映的信息已经得到了合理的分类和汇总。我国财务报表审计的总目标v对财务报表发表审计意见v评价财务报表的合法性v评价财务报表的公允性v审计意见的作用及其局限性v目标的导向作用（二）财务审计的具体目标n是总体目标的具体化，又可以细分为一般审计目标和项目审计目标。n由于一般审计目标是基于对被审计单位管理当局认定的考虑而具体确立的，我们先介绍管理当局的认定。管理当局认定的含义（或断言、申明） 是指管理当局对会计报表各项目所作的各种明确的或暗示的表示。例：某公司2015年8月31日部分资产负债表如下： 固定资产
4、200000n明示性认定明示性认定：固定资产是存在的固定资产的正确余额是200000。暗示性认定暗示性认定所以应报告的固定资产都被包括了；上述固定资产全部归被审计单位所有；固定资产的使用不受任何限制。管理当局的认定包括的内容n存在或发生 记录的交易和事项已经发生且与被审计单位有关n完整性 所有应当记录的交易和事项均已记录n权利与义务 记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务n计价与分摊 资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或者分摊调整已恰当记录n表达与披露一般审计目标（适用于所有项目的审计）p 总体合理性p 真实性p 完整性p 所
5、有权p 估计p 截止p 机械准确性p 分类p 披露项目审计目标 是一般审计目标的具体化，它应根据具体项目的 特性加以确定。例：存货的一般审计目标、管理当局认定与项目审计目标例：存货的一般审计目标、管理当局认定与项目审计目标四、审计目标的影响因素四、审计目标的影响因素 审计目标受审计环境的影响，并随审计环境的变化而变化。在审计环境的诸多因素中，对财务报表审计目标的确定和变更产生重要影响的因素主要有三个方面：一是社会需求，二是审计的自身能力，三是法院的判决以及审计职业团体制定的审计准则。五、注册会计师财务报表审计的总体目标五、注册会计师财务报表审计的总体目标 财务报表审计的总目标是注册会计师通过执
6、行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：n财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，即合法性目标n财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，即公允性目标1审计证据审计证据3审计工作底稿审计工作底稿一、审计证据一、审计证据（一）审计证据的含义（一）审计证据的含义 是指审计人员在执行审计业务过程中，为形成审计结论或审计意见所获取的证明材料。 审计证据是作出审计结论的基础。（二）（二）审计证据的特性审计证据的特性1.审计证据的充分性（足够性）数量要求2.审计证据的适当性质量要求 (1)审计证据的相关性（有用性） (2)审计证据的可靠性（真实性）3
7、.充分性与适当性的关系 注意：尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。（三）审计证据的分类（三）审计证据的分类1.审计证据按来源（1）外部证据）外部证据（2）内部证据）内部证据（3）亲历证据）亲历证据(1)外部证据：是指产生于被审计单位外部的审计证据1）未经过被审计单位的外部审计证据）未经过被审计单位的外部审计证据 如如：应收账款的函证回函：应收账款的函证回函2）经过被审计单位的外部审计证据。）经过被审计单位的外部审计证据。 如：如：银行对账单、购货发票银行对账单、购货发票等等n（2）内部证据是指产生于被审计单
8、位内部的审计证据。例如： 各类会计凭证，会计账簿、被审计单位编制的 各种试算平衡表和汇总表 管理当局声明书，重要的技术，重要的合同等n（3）亲历证据 是指审计人员亲眼目睹或亲自在被审计单位执行某些活动而取得或编制的证据。 例：审计人员亲自参与盘点或监督盘点编制的盘点表n【思考】资料：下面是某注册会计师在审计过程中所收集的书面证据：n 销售发票；销售发票；明细账；明细账；银行对账单；银行对账单；应收票据；应收票据；有限责任公司章程；有限责任公司章程；采购合同；采购合同；董事会会议记录；董事会会议记录；应收账款函证回函；应收账款函证回函；管管理当局声明书；理当局声明书；货运提单复印件。货运提单复印
9、件。 要求：（1）将上述书面审计证据按其来源划分为外部证据和内部证据；（2）为什么说外部证据的可靠性要大于内部证据？（3）外部证据之间是否存在可靠性的差异？ 答案提示：（1）外外部部证证据据有有；内内部部证证据据有有。（2）由于外部证据来自于被审单位以外的有关方面，虚构和篡改的可能性较小，又可向有关方面进行查证，因此一般具有较强证明力。内部证据是由被审单位内部机构或职员编制或提供的证据。由于内部证据产生于单位内部，还可能会进行虚构和篡改，因此一般来说其可靠性不如外部证据。（3）外部证据又可分为由被审单位以外有关方面编制并直接递交注册会计师的外部证据和被审单位持有的由被审单位以外有关方面编制的外
10、部证据两种类型。前者如应收账款函证回函等；后者如银行对账单等。其中，前者的可靠性强于后者，因为前者是由独立于被审单位以外的机构提供的，并且未经被审单位有关职员之手，从而排除了伪造或更改证据的可能性。2 2. .按审计证据的表现形态分类按审计证据的表现形态分类(1)(1)实物证据实物证据(2)(2)书面证据书面证据(3)(3)口头证据口头证据(4)(4)环境证据环境证据（1）实物证据指经过审计人员清查盘点证实实物确实存在的证据。一般说来，对实物资产（现金、有价证券、存货、固定资产等）均应取得实物证据获取方法：清查盘点或观察优点：对实物的存在性具有最强的证明力对实物的存在性具有最强的证明力缺点：不
11、能证明实物的所有权和价值（另行审计，不能证明实物的所有权和价值（另行审计，配合使用）配合使用）实物证据是证明力最强的证据实物证据是证明力最强的证据（2）书面证据是指审计人员获取的各种以文件记录形式的证据书面证据的主要形式： 会计资料：凭证、账簿、报表等会计资料：凭证、账簿、报表等 管理资料：会议记录、文件、合同等管理资料：会议记录、文件、合同等书面证据是使用范围最广的审计证据，并具有比较强书面证据是使用范围最广的审计证据，并具有比较强的证明力，但比实物证据差。的证明力，但比实物证据差。（3 3）口头证据口头证据或称言词证据、陈述证据，是指针对审计人员的调查询问，有关人员的答复（如询问笔录）口头
12、证据证明力较弱，但可以提供审计线索（4 4）环境证据环境证据指对被审事项产生影响的各种环境因素环境证据包括：1）被审计单位面临的外部环境2）被审计单位的内部状况 环境证据不是基本证据，但有助于了解被审计单位的状况，它的证明力弱二、 审计工作底稿审计工作底稿的含义审计工作底稿的含义1审计工作底稿的分类审计工作底稿的分类2审计工作底稿的内容与格式审计工作底稿的内容与格式3（一）审计工作底稿的含义n是指审计人员在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料，它是对审计工作全过程及其工作内容和工作结果的全面反映。n审计工作底稿包括了两部分内容：n1.审计人员所编制的各种工作记录；n2.审计工作过程所获取的
13、有关资料。（二）审计工作底稿的分类从格式上分：1.专用格式工作底稿专用格式工作底稿 这类工作底稿适用于有较为固定程序的审计，也比较适用于经验不够丰富的审计人员使用。2.通用格式工作底稿通用格式工作底稿 适用于没有固定程序的审计，也比较利于审计人员独立作出职业判断，不受工作底稿本身格式的约束。1 1、被审计单位名称、被审计单位名称 2 2、审计项目名称、审计项目名称3 3、审计项目的时间或期间、审计项目的时间或期间 4 4、审计过程记录、审计过程记录5 5、审计标识及其说明、审计标识及其说明 6 6、审计结论、审计结论7 7、索引号及页次、索引号及页次 8 8、编制者姓名编制日期、编制者姓名编制
14、日期9 9、复核者姓名及复核日期、复核者姓名及复核日期 10 10、其他应说明事项、其他应说明事项 （三）审计工作底稿的内容十大要素2.审计工作底稿的格式 审计人员编制的审计工作底稿应包括下列基本内容：(1)被审计单位名称(2)审计项目名称(3)审计项目时点或期间(4)审计过程记录(5)审计标识及其说明(6)审计结论(7)索引号及页次(8)编制者姓名及编制日期(9)复核者姓名及复核日期(10)其他应说明事项n L L注册会计师在对注册会计师在对F F公司公司20092009年度会计报表进年度会计报表进行审计时，收集到以下行审计时，收集到以下六组审计证据六组审计证据：n（1 1）收料单与购货发票
15、）收料单与购货发票n（2 2）销货发票副本与产品出库单）销货发票副本与产品出库单n（3 3）领料单与材料成本计算表）领料单与材料成本计算表n（4 4）工资计算单与工资发放单）工资计算单与工资发放单n（5 5）存货盘点表与存货监盘记录）存货盘点表与存货监盘记录n（6 6）银行询证函回函与银行对账单）银行询证函回函与银行对账单 要求：请分别说明每组审计证据中要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计哪项审计证据较为可靠证据较为可靠，并简要说明理由。，并简要说明理由。 n参考答案：n（1）购货发票比收料单可靠n购货发票来自于公司以外的机构或人员，购货发票来自于公司以外的机构或人员，而收料单是公司自行编制
16、的。而收料单是公司自行编制的。n（2）销货发票副本比产品出库单可靠n销货发票是在外部流转的，并获得公司以销货发票是在外部流转的，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只外的机构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流转。在公司内部流转。n（3）领料单比材料成本计算表可靠n领料单预先被连续编号，并且经过公司不领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。在会计部门内部流转。n（4）工资发放单比工资计算单可靠n工资发放单需经会计部门以外的工资领取人工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只
17、在会计部门内部签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。流转。n（5）存货监盘记录比存货盘点表可靠n存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。存货盘点表是公司提供的。n（6）银行询证函回函比银行对账单可靠n银行询证函回函是注册会计师直接获取的，银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过未经公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。性。第三节 审计取证方法v检查记录和文件v检查有形资产v观察v询问v函证v重新计算v重新执行v分析程序
18、1.检查记录或文件 对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。（1）审阅记录和文件审阅原始凭证审阅记账凭证审阅账簿（2）检查各记录和文件之间的勾）检查各记录和文件之间的勾稽关系：稽关系：原始凭证之间的钩稽关系原始凭证之间的钩稽关系原始凭证与记账凭证之间的钩稽原始凭证与记账凭证之间的钩稽关系关系记账凭证与账簿之间的钩稽关系记账凭证与账簿之间的钩稽关系账簿与报表之间的钩稽关系账簿与报表之间的钩稽关系2.检查有形资产 对资产实物进行审查，为存在性提供可靠的审计证据。n观察 察看相关人员正在从事的活动或执行的程序 举例：对客户执行的控制活动进行观察n4.询问 以
19、书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。 举例：监盘=检查+观察+询问（重点） 5.函证（重点） 通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。 举例：对应收账款或银行存款函证 6.重新计算n以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。n举例：检查营业成本、折旧费用、应纳税额的计算n重新执行 以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。 举例：重新编制银行存款余额调节表，并进行比较 分析程序（重点）通过研究不同财务数据之间以及财务数
20、据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息做出评价。举例：存货周转率分析、销售毛利率分析第四节第四节 审计程序审计程序n（一）审计程序定义 是审计机构和审计人员在审计活动中，办理审计事项时自始至终必须遵循的工作顺序，也就是审计工作从开始到结束的基本工作步骤及其内容。实施阶段实施阶段完成阶段完成阶段1.1.进驻被审计单位进驻被审计单位2.2.测试和评价内部测试和评价内部控制系统控制系统3.3.测试财务报表及测试财务报表及其所反映的经济活其所反映的经济活动动4.4.收集审计证据收集审计证据1.整理、评价审计证据2.复核审计工作底稿3.编写审计报告4.后续跟踪准备阶段准备阶段1.了解被审计单位的基本情
21、况2.初步评价被审计单位的内部控制系统3.分析审计风险4.签订审计业务约定书5.编制审计计划 不论政府审计、内部审计，还是民间审计，也不论是财政财务审计、财经法纪审计，还是经济效益审计，审计程序一般包括准备、实施和终结三个阶段，每个阶段又包括若干具体工作内容。（二）政府审计（内部审计）流程准备阶段准备阶段 年度项目审计计划制定审计方案组成审计组送达审计通知书。实施阶段实施阶段 进驻被审计单位测评内部控制实施实质性程序审查取证形成审计工作底稿报告阶段报告阶段 分析整理资料拟定提纲、撰写初稿征求意见、修改定稿、报送审计机关审计机关审定审计报告（包括专项审计调查报告）作出审计结论和决定（审计意见书、
22、审计决定书、移送处理书）n后续审计后续审计 检查审计结论和决定 （三）民间审计流程 民间审计组织在就地审计方式下进行财务审计的审计程序如下:v接受业务委托接受业务委托 了解和评价审计对象的可审性； 决策是否考虑接受委托； 商定业务约定条款； 签订审计业务约定书等。v计划审计工作计划审计工作 在本期审计业务开始时开展的初步业务活动； 制定总体审计策略； 制定具体审计计划等。 v实施风险评估程序实施风险评估程序主要工作包括： 了解被审计单位及其环境； 识别和评估两个层次的重大错报风险，包括确定需要特别考虑的重大错报风险(即特别风险)以及仅通过实施实质性程序无法应对的重大错报风险等。v实施控制测试和
23、实质性程序实施控制测试和实质性程序应对重大错报风险应对重大错报风险主要包括： 针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施 针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序 ，包括：控制测试(必要时或决定测试时)和实质性程序。v完成审计工作和编制审计报告完成审计工作和编制审计报告 本阶段主要工作有： 审计期初余额、比较数据、期后事项和或有事项； 考虑持续经营问题和获取管理层声明； 汇总审计差异，并提请被审计单位调整或披露； 复核审计工作底稿和财务报表； 与管理层和治理层沟通； 评价所有审计证据，形成审计意见； 编制审计报告等。开开 始始准准 备备审计计划审计计划评评 价价重要性重要性评评 估估审计风险审计风险制定具体制定具体审计计划审计计划控制测试控制测试评评价价内内部部控控制制：内内部部控控制制的的研研究究与与测测试试，确确定定实实质质性性测测试试的的性性质质、时间与范围时间与范围实实 施施实质性程序实质性程序报报表表各各个个组组成成部部分分的的公公允允性性测测试试交交易易和和余余额额：审审查查交交易易和和账账户户余余额，评价财务额，评价财务审计报告审计报告报报 告告无保留意见无保留意见保留意见保留意见否定意见否定意见无法表示意见无法表示意见审计过程图示审计过程图示
