国际税收第七版朱青第5章

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1、第第5 5章章 国国际避税方法避税方法 5.1 5.1 国国际际避税的主要手段避税的主要手段 5.3 5.3 我国外商投我国外商投资资企企业业的避税的避税问题问题 5.4 5.4 “走出去走出去”企企业的避税的避税问题编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.1 国国际避税的主要手段避税的主要手段5.1.1 利用利用转让定价定价转移利移利润5.1.2 滥用国用国际税收税收协定定5.1.3 利用信托方式利用信托方式转移移财产5.1.4 组建内部保建内部保险公司公司5.1.5 资本弱化本弱化5.1.6 选择有利的公司有利的公司组织形式形式 5.1.7 纳税人通税人通过移居避免成移居避免成为高

2、税国的税收高税国的税收5.1.8 间接接转让东道国被投道国被投资企企业的股的股权5.1.9 利用利用错配安排配安排规避有关国家的税收避有关国家的税收编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.1.1 利用利用转让定价定价转移利移利润l利用利用转让定价手段在公司集定价手段在公司集团内部内部转移利移利润，使公司集使公司集团的利的利润尽可能多地在低税国（或尽可能多地在低税国（或避税地）关避税地）关联企企业中中实现，这是跨国公司最是跨国公司最常用的一种国常用的一种国际避税手段。避税手段。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l 跨国公司集跨国公司集团利用利用转让定价避税案例定价避税案例l假

3、定假定A和和B是跨国关是跨国关联公司公司,A所在国的公司所得税税所在国的公司所得税税率率为30%,B所在国的税率所在国的税率为50%。在某。在某 一一纳税年度税年度,A公司生公司生产集成集成电路板路板10万万张,全部要出售全部要出售给关关联的的B公司公司,再由再由B公司向外公司向外销售。如果售。如果A公司按照每公司按照每张15美美元的价格将元的价格将这批集成批集成电路板出售路板出售给B公司公司,B公司然后公司然后再按每再按每张22美元的市美元的市场价格将价格将这批集成批集成电路板出售路板出售给一个非关一个非关联的客的客户（方案（方案1），），则A，B两企两企业的的纳税税总额为42万美元，税后利

4、万美元，税后利润58万美元。万美元。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 正常定价的税收效果（方案一）正常定价的税收效果（方案一）表表5-1a 5-1a 正常定价的税收效果正常定价的税收效果 单位：万美元位：万美元项目目 A A公司公司B B公司公司A A公司公司+B+B公司公司方案方案1 1 销售收入售收入150150220220220220 销售售产品成本品成本100100150150100100 销售售总利利润50507070120120 其他支出其他支出101010102020 应税所得税所得40406060100100 所得税所得税 （30%/50%30%/50%）12123

5、0304242 税后利税后利润282830305858编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l 跨国公司集跨国公司集团利用利用转让定价避税案例（定价避税案例（续）l如果如果A公司按每公司按每张18美元的价格向美元的价格向B公司出售公司出售这批批产品（方案品（方案2） ，则A公司的公司的销售利售利润就会增加就会增加30万美元，万美元，B公司的公司的销售利售利润则会相会相应下降下降30万万美元。由于美元。由于A公司位于低税国，而公司位于低税国，而B公司位于高税公司位于高税国，因此国，因此A公司提高公司提高对B公司的公司的转让价价 格格 会使两会使两个公司的个公司的纳税税总额下降下降6万美元（

6、万美元（42万万 -36万），万），税后利税后利润总额则从原来的从原来的58万美元增加到万美元增加到 64万万美元，相美元，相应也提高了也提高了6万美元。万美元。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 转让定价的税收效果（方案二定价的税收效果（方案二 ）表表5-1b 5-1b 转让定价的税收效果定价的税收效果 单位：万美元位：万美元项目目A A公司公司B B公司公司 A A公司公司+B+B公司公司方案方案2 2 销售收入售收入180180220220220220 销售成品成本售成品成本100100180180100100 销售售总利利润80804040120120 其他支出其他支出10

7、1010102020 应税所得税所得70703030100100 所得税所得税 （30%/50%30%/50%）212115153636 税后利税后利润494915156464编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l利用利用转让定价避税需要注意两个定价避税需要注意两个问题l（1）跨国公司在安排关）跨国公司在安排关联企企业的交易价格的交易价格时不不仅要考要考虑有关国家的公司所得税税率，有关国家的公司所得税税率，还要考要考虑进口企口企业所在国的关税。如果所在国的关税。如果进口国的关税税率口国的关税税率过高，那么用很高的高，那么用很高的转让价格向价格向该国的关国的关联企企业出出售售产品就不一定

8、有利。品就不一定有利。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 存在关税条件下存在关税条件下转让定价的税收效果定价的税收效果项目目 A A公司公司B B公司公司A A公司公司+B+B公司公司方案方案1 1 销售收入售收入150150220220220220 销售售产品成本品成本100100150150100100 进口关税口关税 （10%10%） 15 15 15 15 销售售总利利润50505555105105 其他支出其他支出101010102020 应税所得税所得404045458585 所得税（所得税（30%/50%30%/50%）121222.522.534.534.5 税后利

9、税后利润282822.522.550.550.5表表5-2 存在关税条件下存在关税条件下转让定价的税收效果定价的税收效果 单位：万美元位：万美元编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著存在关税条件下存在关税条件下转让定价的税收效果定价的税收效果（续一）一）项目目A A公司公司B B公司公司 A A公司公司+B+B公司公司方案方案2A2A 销售收入售收入180180220220220220 销售成品成本售成品成本100100180180100100 进口关税（口关税（10%10%） 18 18 18 18 销售售总利利润80802222120120 其他支出其他支出101010102020

10、应税所得税所得707012128282 所得税（所得税（30%/50%30%/50%）21216 62727 税后利税后利润49496 65555表表5-2 5-2 存在关税条件下存在关税条件下转让定价的税收效果定价的税收效果 单位：万美元位：万美元编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著存在关税条件下存在关税条件下转让定价的税收效果定价的税收效果（续二）二）项目目A A公司公司B B公司公司 A A公司公司+B+B公司公司方案方案2B2B 销售收入售收入180180220220220220 销售成品成本售成品成本100100180180100100 进口关税（口关税（16%16%） 28

11、.8 28.8 28.828.8 销售售总利利润808011.211.291.291.2 其他支出其他支出101010102020 应税所得税所得70701.21.271.271.2 所得税（所得税（30%/50%30%/50%）21210.60.621.621.6 税后利税后利润49490.60.649.649.6表表5-2 5-2 存在关税条件下存在关税条件下转让定价的税收效果定价的税收效果 单位：万美元位：万美元编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l利用利用转让定价避税需要注意两个定价避税需要注意两个问题l（2）跨国公司利用）跨国公司利用转让定价避税定价避税还要借助所在国的要借助

12、所在国的推推迟课税税规定。跨国公司集定。跨国公司集团的母公司一般都的母公司一般都设在在税率税率较高的高的发达国家，而跨国公司集达国家，而跨国公司集团中的关中的关联子子公司有公司有许多多设在无税或低税的避税地，母公司在无税或低税的避税地，母公司为了了避税的目的会把公司集避税的目的会把公司集团的利的利润尽可能多地向避税尽可能多地向避税地子公司地子公司转移。在移。在这种情况下，跨国公司能否利用种情况下，跨国公司能否利用转让定价定价进行国行国际避税，关避税，关键取决于母公司所在的取决于母公司所在的居住国是否居住国是否对母公司的海外利母公司的海外利润实行推行推迟课税。税。 编辑ppt国际税收( 第七版

13、) 朱青 编著5.1.2 滥用国用国际税收税收协定定l所所谓滥用国用国际税收税收协定，一般是指一个第三国定，一般是指一个第三国居民利用其他两个国家之居民利用其他两个国家之间签订的国的国际税收税收协定定获取其本不取其本不应得到的税收利益。得到的税收利益。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.1.3 利用信托方式利用信托方式转移移财产 l信托又称信任委托，是指信托又称信任委托，是指财产所有人将所有人将财产委托委托给自自己信任的人或机构代己信任的人或机构代为管理的一种法律行管理的一种法律行为。信托行。信托行为通常涉及到三方，即信托通常涉及到三方，即信托财产的委托人、信托的委托人、信托财产

14、的受托人以及信托的受托人以及信托财产的受益人。的受益人。l普通法系（英美法系）和民法法系（欧洲大普通法系（英美法系）和民法法系（欧洲大陆法系）法系）对信托的信托的认识不同。前者将其不同。前者将其视为一种法律关系，一种法律关系，认为信托在法律上切断了委托人与其信托在法律上切断了委托人与其财产之之间的所有的所有权链条，一般条，一般对财产所有人委托所有人委托给受托人的受托人的财产所得不所得不再征税；后者再征税；后者则将其将其视为一种合同关系，一种合同关系，对于于财产所所有人的信托有人的信托财产及其收益有及其收益有时也要征税。也要征税。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.1.4 组建内部保

15、建内部保险公司公司1.组建内部保建内部保险公司的原因公司的原因 内部保内部保险公司是指由一个公司集公司是指由一个公司集团或从事相同或从事相同业务的公司的公司协会投会投资建建立的、立的、专门用于向其母公司或姊妹公司提供保用于向其母公司或姊妹公司提供保险服服务以替代外部保以替代外部保险市市场的一种保的一种保险公司。其建立的原因主要有：公司。其建立的原因主要有： （1） 内部保内部保险公司可以直接公司可以直接进入再保入再保险市市场 （2） 通通过内部保内部保险公司投保可避免在常公司投保可避免在常规保保险市市场投保投保 所所发生的一系列生的一系列费用用 （3） 常常规保保险公司的保公司的保险范范围往往

16、不能适往往不能适应某一公司集某一公司集 团的特殊保的特殊保险需要，而内部保需要，而内部保险公司的保公司的保险范范围、 保保险条件可以条件可以为一个公司集一个公司集团单独制定，适独制定，适应性性强。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 近近年年来来，自自保保公公司司在在我我国国也也开开始始出出现。2013年年12月月24日日中中国国保保险监督督管管理理委委员会会批批准准中中石石油油专属属财产保保险股股份份有有限限公公司司成成立立，从从而而拉拉开开了了我我国国自自保保公公司司发展展的的序序幕幕。继中中石石油油之之后后，中中石石化化、中中海海油油也也在在香香港港投投资设立立了了自自保保公公司

17、司（香香港港对自自保保公公司司取取得得的的离离岸岸风险保保险所所得得给予予所所得得税税减减半半的的税税收收优惠惠，税税率率仅为8.25%）。2015年年2月月，中中国国保保监会会又又下下达达批批复复，同同意意中中国国铁路路总公公司司出出资筹筹建建中中国国铁路路财产保保险自自保保有有限限公公司司。至至此此，我我国国企企业投投资设立立的的自自保保公公司共有司共有4家。家。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著2.避税的条件避税的条件 （1）内部保）内部保险公司不能成公司不能成为母公司所在国的居民公母公司所在国的居民公 司，否司，否则母公司所在国仍要母公司所在国仍要对内部保内部保险公司的公司的

18、 利利润征税。征税。 （2）母公司及其子公司向内部保）母公司及其子公司向内部保险公司支付的保公司支付的保险 费必必须能在能在缴纳所得税所得税时作作为费用在税前扣除。用在税前扣除。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 5.1.5 资本弱化本弱化l资本弱化（本弱化（thin Capitalization）是指在公司的）是指在公司的资本本结构中构中债务融融资的比重大大超的比重大大超过了股了股权融融资比重。跨国公比重。跨国公司在向境外的子公司注入司在向境外的子公司注入资金金时，往往利用，往往利用资本弱化来本弱化来进行国行国际税税务筹划。筹划。这是由于利息可以在所得税前列支，是由于利息可以在所

19、得税前列支，而股息而股息红利无法利无法计入成本。入成本。l目前，目前，资本弱化是跨国公司本弱化是跨国公司进行国行国际避税的一个重要手避税的一个重要手段。特段。特别是跨国公司在高税国投是跨国公司在高税国投资往往要利用往往要利用这个手段个手段进行税行税务筹划。筹划。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 不同融不同融资方式方式对税税负的影响的影响 表表5-3 5-3 不同融不同融资方式方式对税税负的影响的影响 项目目股本投股本投资债权投投资总所得所得100100 100 100支付利息支付利息 （100100）应税所得税所得100100 应纳公司税（公司税（30%30%）3030 分配的股息

20、或利息分配的股息或利息7070 100 100预提所得税（提所得税（10%10%） 10 10外国投外国投资者者得到的得到的现金收入金收入7070 90 90有效税率有效税率30%30% 10% 10%编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.1.6 选择有利的公司有利的公司组织形式形式l当一个国家的法人居民公司当一个国家的法人居民公司对外投外投资时，可以，可以选择不不同的同的组织形式，或是在形式，或是在东道国建立子公司，或是建立道国建立子公司，或是建立分公司。从跨国公司居住国的税收分公司。从跨国公司居住国的税收规定上看，定上看，对在国在国外外设立子公司或是分公司的立子公司或是分公司的财

21、务处理是不一理是不一样的，从的，从而达到避税的目的。而达到避税的目的。 l我国税法不允我国税法不允许企企业用境外分支机构的用境外分支机构的亏损冲减境内冲减境内总公司的利公司的利润，这种种选择有利的公司有利的公司组织形式的避税形式的避税方式并不适用于我国企方式并不适用于我国企业。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 5.1.7 纳税人通税人通过移居避免成移居避免成为高税国的税收高税国的税收居民居民 l在在实行居民管行居民管辖权的国家，如果的国家，如果纳税人属于税人属于该国国的居民，的居民，则就要向居住国政府就要向居住国政府负无限无限纳税税义务，其在全世界范其在全世界范围内取得的所得都要向

22、居住国政府内取得的所得都要向居住国政府纳税。税。纳税人可从高税国迁往低税地区，税人可从高税国迁往低税地区，纯避税避税区或一个区或一个仅实行地域管行地域管辖权的国家，成的国家，成为其居民，其居民，达到避税的目的。达到避税的目的。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 5.1.8 间接接转让东道国被投道国被投资企企业的股的股权l一国居民企一国居民企业转让另一国（另一国（东道国）居民企道国）居民企业的的股股权（股份），其取得的股（股份），其取得的股权转让所得（所得（资本利本利得）往往需要在被投得）往往需要在被投资企企业的所在国的所在国缴纳所得税。所得税。我国我国企企业所得税法所得税法实施条例施

23、条例第七条第（三）第七条第（三）款就款就规定，定，权益性投益性投资资产转让所得按照被投所得按照被投资企企业所在地确定所得来源地。也就是所在地确定所得来源地。也就是说，如果非，如果非居民企居民企业转让中国境内企中国境内企业的股的股权，其取得的股，其取得的股权转让所得属于来源于中国境内的所得，中国政所得属于来源于中国境内的所得，中国政府可以府可以对其行使税收的地域管其行使税收的地域管辖权进行征税。行征税。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l为了了规避避东道国的道国的这种税收，特种税收，特别是当是当东道国的道国的所得税税率所得税税率较高高时，跨国企，跨国企业往往通往往通过间接持股接持股的方

24、式在的方式在东道国的企道国的企业中持有股中持有股权。l目前，目前，许多跨国公司在海外尤其是高税国投多跨国公司在海外尤其是高税国投资都都采取采取这种持股种持股结构，目的是建立一种有利于避税构，目的是建立一种有利于避税的退出机制。的退出机制。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l例如：甲国例如：甲国A A公司先持有甲国公司先持有甲国B B公司的股公司的股权，然后再，然后再让甲国甲国B B公司持有乙国公司持有乙国C C公司的股公司的股权；或者甲国；或者甲国A A公司先持有丙国公司先持有丙国B B公司的股公司的股权，然后再，然后再让丙国丙国B B公司持有乙国公司持有乙国C C公司的股公司的股权

25、。l在上述两种情况下，甲国在上述两种情况下，甲国A A公司都是通公司都是通过中中间方方B B公司公司间接接持有乙国持有乙国C C公司的股公司的股权。如果甲国。如果甲国A A公司不准公司不准备再参与乙国再参与乙国C C公司的股公司的股权和和经营活活动，则可以出售其持有的可以出售其持有的B B公司的股公司的股权，通，通过这种方式与乙国种方式与乙国C C公司公司“一刀两断一刀两断”。这实际上上是甲国是甲国A A公司公司间接接转让了乙国了乙国C C公司的股公司的股权。由于甲国。由于甲国A A公公司并没有直接司并没有直接转让乙国乙国C C公司的股公司的股权，乙国无，乙国无论是根据本是根据本国的地域管国的

26、地域管辖权还是国是国际税收税收协定都无定都无权对甲国甲国A A公司取公司取得的股得的股权转让所得行使征税所得行使征税权。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 5.1.9 利用利用错配安排配安排规避有关国家的税收避有关国家的税收l利用利用错配安排（配安排（mismatch arrangements）避）避税，是指税，是指纳税人在跨国交易中利用两个国家税人在跨国交易中利用两个国家对同同一一实体、同一笔收入或者同一笔开支税体、同一笔收入或者同一笔开支税务处理理办法不同而法不同而进行的避税，通行的避税，通过两两头“占便宜占便宜”的方的方法来减法来减轻公司集公司集团的的纳税税义务。具体来。具体来

27、说又分又分为两种情况：两种情况：编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著（1 1）双重属性的）双重属性的单位（位（hybrid entityhybrid entity） 即一个即一个单位在一个国家被位在一个国家被视为是是纳税税实体，而在另一体，而在另一个国家被个国家被视为是不需是不需纳税的税的单位（透明体）。位（透明体）。 这样，当一个在，当一个在B B国成立的公司从国成立的公司从A A国母公司取得一笔国母公司取得一笔贷款，如果款，如果B B国国认为该公司属于公司属于纳税税实体，而体，而A A国国认为该公司属于不需公司属于不需纳税的透明体，税的透明体，这种属性的种属性的错配就会造成配就会造

28、成以下局面，即以下局面，即该公司支付公司支付给母公司的利息母公司的利息B B国允国允许税前税前扣除，而母公司取得的利息收入在扣除，而母公司取得的利息收入在A A国不用国不用纳税，因税，因为A A国国认为B B国的公司不是国的公司不是纳税税实体，它向本国母公司所做体，它向本国母公司所做的利息支付属于虚的利息支付属于虚拟支付，支付，这样母公司也就没有利息收母公司也就没有利息收入，不需要在入，不需要在A A国国纳税。可税。可见，在，在这种种错配的情况下，配的情况下，跨国公司集跨国公司集团两两头得利，即一得利，即一边允允许税前列支，一税前列支，一边不不作作为收入，其整体税收入，其整体税负就会下降。就会

29、下降。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著（2 2）双重属性的金融工具）双重属性的金融工具 即即对于一种融于一种融资手段，有的国家手段，有的国家视其其为股股权融融资，有，有的国家的国家视其其为债务融融资工具。工具。 假定假定A A国公司国公司购买了了B B国公司国公司发行的金融工具，根据行的金融工具，根据A A国的法律，国的法律，这个金融工具属于股个金融工具属于股权融融资；而根据；而根据B B国法国法律，律，这个工具属于个工具属于债务融融资工具。工具。这时，B B国公司向国公司向A A国国公司支付的公司支付的费用在用在B B国被国被视为是利息，可以税前扣除；是利息，可以税前扣除；而在而

30、在A A国国对这笔支付可能被笔支付可能被视为是股息，从而可以享受是股息，从而可以享受“参与免税参与免税”的税收待遇。如果上述情况的税收待遇。如果上述情况发生，跨国公生，跨国公司也是两司也是两头“占便宜占便宜”，整体税，整体税负也会下降。也会下降。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.2 跨国公司的国跨国公司的国际税税务筹划筹划5.2.1 利用中介国利用中介国际控股公司避税控股公司避税5.2.2 利用中介国利用中介国际金融公司避税金融公司避税5.2.3 利用中介国利用中介国际贸易公司避税易公司避税5.2.4 利用中介国利用中介国际许可公司避税可公司避税编辑ppt国际税收( 第七版 )

31、朱青 编著5.2.1 利用中介国利用中介国际控股公司避税控股公司避税1.规避避东道国股息道国股息预提税提税l规避避东道国道国对汇出股息征收的出股息征收的预提税。提税。l规避居住国避居住国对汇入股息征收的公司所得税。入股息征收的公司所得税。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l跨国公司利用中介国跨国公司利用中介国际控股公司避税案例控股公司避税案例马来西来西亚（母公司）（母公司） 无税收无税收协定定 30%美国美国（子公司）（子公司） 荷荷兰（中介控股公司）（中介控股公司）税收税收协定定税收税收协定定5%0 图5-1 国国际税收筹划示意税收筹划示意图编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青

32、编著l跨国公司利用中介国跨国公司利用中介国际控股公司避税案例控股公司避税案例中国中国（母公司）（母公司） 无税收无税收协定定 20%莫桑比克莫桑比克（子公司）（子公司） 毛里求斯毛里求斯（控股公司）（控股公司）税收税收协定定税收税收协定定8%5% 图5-2 中国企中国企业利用中介控股公司利用中介控股公司规避股息避股息预提税示意提税示意图编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著2.设法法统一一计算海外子公司的利算海外子公司的利润，以充分利用母公，以充分利用母公司居住国的外国税收抵免限司居住国的外国税收抵免限额l跨国母公司从其海外子公司分得利跨国母公司从其海外子公司分得利润，母公司居住国一，母

33、公司居住国一般允般允许母公司就母公司就这笔外国来源所得笔外国来源所得进行外国税收抵免。行外国税收抵免。但各国都有抵免限但各国都有抵免限额的的规定，而且在定，而且在计算抵免限算抵免限额时许多国家多国家规定采用分国限定采用分国限额抵免法。抵免法。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l混合海外子公司利混合海外子公司利润的中介控股公司的的中介控股公司的选址址应当注意的当注意的问题 1.中介控股公司所在国与各海外子公司所在的中介控股公司所在国与各海外子公司所在的东道国道国 之之间要有税收要有税收协定，以减定，以减轻子公司向中介控股公司子公司向中介控股公司 支付股息支付股息时的的预提税。提税。

34、2.中介控股公司所在国中介控股公司所在国对中介控股公司从海外分回的中介控股公司从海外分回的 利利润不不课征很重的税收。征很重的税收。 3.中介控股公司所在国与母公司所在国之中介控股公司所在国与母公司所在国之间也也应有税有税 收收协定，以减定，以减轻中介控股公司向母公司支付股息中介控股公司向母公司支付股息时 缴纳的的预提税。提税。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著母公司母公司（中国）（中国） 税收税收协定定 5% 控股公司控股公司（荷（荷兰）税收税收协定定股息股息 0%股息股息10% 图5-3 中国企中国企业利用控股公司混合利利用控股公司混合利润节税示意税示意图子公司子公司30%（肯

35、尼（肯尼亚）子公司子公司10%（马其其顿）无税收无税收协定定编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著3.规避避东道国股道国股权转让所得所得预提所得税提所得税l跨国公司一旦需要放弃其在跨国公司一旦需要放弃其在东道国所道国所拥有的企有的企业股股权，则往往要往往要缴纳和和负担担东道国的道国的预提所得税。提所得税。这样，跨国，跨国公司公司进行海外投行海外投资，就需要考，就需要考虑建立一个无税或低税的建立一个无税或低税的退出机制，而中介国退出机制，而中介国际控股公司可以在其中控股公司可以在其中发挥重要作重要作用。也就是用。也就是说，跨国公司并不直接持有，跨国公司并不直接持有东道国企道国企业的股的股权

36、，而是通，而是通过一个或多个中介国一个或多个中介国际控股公司控股公司间接持有接持有东道国企道国企业的股的股权，一旦其需要退出，一旦其需要退出东道国企道国企业的的经营活活动，所直接，所直接转让的并不是的并不是东道国企道国企业的股的股权，而是中介，而是中介国国际控股公司的股控股公司的股权；由于；由于这个中介控股公司并不在个中介控股公司并不在东道国，所以道国，所以东道国无法道国无法对这笔股笔股权转让所得征税。所得征税。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著案例一、案例一、新加坡新加坡A公司出公司出资100新元在新加坡注册成立了新加新元在新加坡注册成立了新加坡坡B公司，新加坡公司，新加坡B公司通

37、公司通过借款融借款融资收收购了我国重了我国重庆C公司公司31.6%的股的股权，通，通过这种股种股权结构，新加坡构，新加坡A公司公司实质上控制着重上控制着重庆C公司公司31.6%的股的股权。后来由。后来由于于经营管理的需要，新加坡管理的需要，新加坡A公司决定放弃其在重公司决定放弃其在重庆的的经营活活动，将所持有的新加坡，将所持有的新加坡B公司的股公司的股权以以6338万元人民万元人民币的价格的价格转让给了重了重庆D公司，取得股公司，取得股权转让所得所得900多万元。多万元。显然，新加坡然，新加坡A公司当初通公司当初通过新新加坡加坡B公司公司间接持有重接持有重庆C公司股公司股权的目的就是要在的目的

38、就是要在退出退出时规避我国的避我国的预提所得税。提所得税。 跨国公司通跨国公司通过上述上述公司架构公司架构还可以用于可以用于间接持有接持有东道国的不道国的不动产，达到，达到规避避东道国道国对不不动产转让所得征税的目的。所得征税的目的。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 案例二、案例二、国际税收( 第七版 ) 朱青 编著中国中国（母公司）（母公司） 税收税收协定定 5%墨西哥墨西哥（子公司）（子公司） 新加坡新加坡 （控股公司）（控股公司）税收税收协定定国内税法国内税法0%0% 图5-4 中国企中国企业间接接转让境外公司股境外公司股权避税示意避税示意图编辑ppt国际税收( 第七版 )

39、朱青 编著5.2.2 利用中介国利用中介国际金融公司避税金融公司避税 1.利用中介国利用中介国际金融公司安排借款金融公司安排借款 l跨国公司在跨国公司在经营过程中程中经常要从海外的金融机构借入常要从海外的金融机构借入资金，但如果向一个与跨国公司居住国无税收金，但如果向一个与跨国公司居住国无税收协定的国家定的国家（地区）借款，跨国公司所在国（地区）借款，跨国公司所在国对跨国公司支付跨国公司支付给境外境外贷款者的利息可能就要征收很高的款者的利息可能就要征收很高的预提税。跨国公司可提税。跨国公司可通通过它在第三国它在第三国设立的中介公司从境外立的中介公司从境外贷款者借入款者借入这笔笔资金，而避免金，

40、而避免负担担这笔利息笔利息预提税。提税。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l中介国中介国际金融公司要金融公司要胜任任这项工作，其所在的第三工作，其所在的第三国必国必须具具备以下条件以下条件 ： （1）与跨国公司所在国有国）与跨国公司所在国有国际税收税收协定，而且中介国定，而且中介国际金融金融公司能公司能够利用利用这个个协定所定所规定的互惠条件，使跨国公司所在国定的互惠条件，使跨国公司所在国对向其支付的利息免征或征收很少的向其支付的利息免征或征收很少的预提税。提税。 （2）对中介国中介国际金融公司向境外金融公司向境外贷款者支付的利息免征或征款者支付的利息免征或征收很少的收很少的预提税

41、。提税。 （3）在）在对中介国中介国际金融公司金融公司课征所得税征所得税时，允，允许其把向境外其把向境外贷款者支付的利息作款者支付的利息作为费用用项目从目从应税所得中扣除，以便使中介税所得中扣除，以便使中介国国际金融公司不会因金融公司不会因这笔笔转贷业务而而缴纳过多的所得税。多的所得税。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l跨国公司利用中介国跨国公司利用中介国际金融公司向海外借款金融公司向海外借款 以以规避避预提税案例提税案例贷款款美国美国母公司母公司 中国香港中国香港 银行行 荷荷兰金融金融 子公司子公司利息利息贷款款利息利息贷款款利息利息 （税收（税收协定定优惠）惠）免征免征预提

42、税提税预提税提税 30%图5-5 美国母公司利用中介金融公司避税示意美国母公司利用中介金融公司避税示意图编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著2.利用中介国利用中介国际金融公司安排金融公司安排贷款款l若一高税国母公司要向其国外子公司若一高税国母公司要向其国外子公司发放一笔放一笔贷款，而且母公司所在国与子公司所在国之款，而且母公司所在国与子公司所在国之间没有没有税收税收协定，定，则子公司所在国子公司所在国对子公司向国外母公子公司向国外母公司支付的利息就要征收司支付的利息就要征收较高的高的预提所得税，母公提所得税，母公司司实际得到的得到的净利息收入就将大大减少。利息收入就将大大减少。 编辑p

43、pt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 冶金公司冶金公司 （中国）（中国）贷款款利利息息 子公司子公司 （阿根廷）（阿根廷）无无税税收收协定定35% 冶金公司冶金公司 （中国）（中国）贷款款利利息息 控股公司控股公司 （荷（荷兰）免税免税贷款款利利息息12% 税税收收协定定 子公司子公司 （阿根廷）（阿根廷）图5-6 中国企中国企业利用中介金融公司利用中介金融公司发放放贷款示意款示意图 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 避税避税计划示意划示意图 图5-7 利用复合中介金融公司避税示意利用复合中介金融公司避税示意图 母公司母公司 （高税国）（高税国） 子子 公公 司司 内部金融公司内

44、部金融公司 （巴哈（巴哈马、百慕大）、百慕大） 管道金融公司管道金融公司 （ 荷荷兰、瑞士）、瑞士）贷款款 （无税收（无税收协定）定）利息利息 （高（高预提税）提税）贷款款 利息利息 （无（无预提税）提税）贷款款税税收收协定定利利息息（低低预提提税税）股股本本投投资编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 利用税收利用税收饶让条款避税示意条款避税示意图 母公司母公司 （M国）国） 子子 公公 司司（N国）国） 中介金融公司中介金融公司A （X国）国） 中介金融公司中介金融公司B （X国）国） 贷款款 利息利息 贷款款 股本投股本投资 贷款款 税税收收协定定 利利息息贷款款 利利息息 利利

45、息息 图5-8 利用税收利用税收饶让条款避税示意条款避税示意图 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.2.3 利用中介国利用中介国际贸易公司避税易公司避税l当跨国公司集当跨国公司集团内部的制造公司和内部的制造公司和销售子售子公司都位于高税国的情况下，就需要在避公司都位于高税国的情况下，就需要在避税地或低税国建立中介性的税地或低税国建立中介性的贸易公司。易公司。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l跨国公司利用中介跨国公司利用中介贸易公司避税案例易公司避税案例 （高税国）（高税国） 制造公司制造公司 （避税地）（避税地） 中介中介贸易易 公司公司（高税国）（高税国） 销售子售子

46、 公司公司 销售售产品品 低价低价 销售售产品品 高价高价 销售售产品品 市市场价格价格 图5-9 利用中介利用中介贸易公司避税示意易公司避税示意图编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l跨国公司利用中介国跨国公司利用中介国际贸易公司避税需注意：易公司避税需注意： 1. 中介中介贸易公司易公司应避免在高税的避免在高税的销售子公司所在售子公司所在 国国设立常立常设机构。机构。 2. 中介中介贸易公司不易公司不仅要在避税地或低税国注册成要在避税地或低税国注册成 立，而且其管理机构也立，而且其管理机构也应设在在这些地区。些地区。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.2.4 利用中介

47、国利用中介国际许可公司避税可公司避税l跨国公司向国外公司跨国公司向国外公司转让某些知某些知识产权（如商（如商标权、专利利权、专有技有技术等），往往会面等），往往会面临外国政外国政府府课征的特征的特许权使用使用费预提税。尤其是在没有税提税。尤其是在没有税收收协定的情况下，一些国家定的情况下，一些国家对本国公司向国外非本国公司向国外非居民支付的特居民支付的特许权使用使用费要征收很高的要征收很高的预提税。提税。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 跨国公司特跨国公司特许权使用使用费的避税安排的避税安排 母公司母公司（中国香港）（中国香港） 子子 公公 司司 （美国）（美国） 最最终许可公司

48、可公司（库拉索拉索岛） 二二级许可公司可公司 （荷（荷兰）专利使用利使用权特特许权使用使用费 30%转让专利使用利使用权 特特许权使用使用费 （不征（不征预提税）提税） 转让专利利使使用用权 有有税税收收协定定 预提提税税为零零特特许权使使用用费无税收无税收协定定出出售售专利利权 图5-10 特特许权使用使用费的避税安排的避税安排编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 跨国公司特跨国公司特许权使用使用费的避税安排的避税安排 母公司母公司（中国）（中国） 子子 公公 司司 （阿根廷）（阿根廷）IP公司公司（瑞士）（瑞士） 二二级许可公司可公司 （荷（荷兰）专利使用利使用权特特许权使用使用费

49、 31.5%转让专利使用利使用权 特特许权使用使用费 （不征（不征预提税）提税） 转让专利利使使用用权 有有税税收收协定定 预提提税税10%特特许权使使用用费无税收无税收协定定合合同同研研发 图5-11 我国企我国企业利用合同研利用合同研发避税构架示意避税构架示意图研研发服服务费编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.3 我国外商投我国外商投资企企业的避税的避税问题5.3.1 问题的的严重性重性5.3.2 外商投外商投资企企业在我国避税的特点在我国避税的特点5.3.3 外商投外商投资企企业在我国避税的主要手段在我国避税的主要手段编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.3.1 问

50、题的的严重性重性l随着我国随着我国对外开放的不断深人，外商来外开放的不断深人，外商来华直直接投接投资日益增多。然而，我国在吸引外商直日益增多。然而，我国在吸引外商直接投接投资的工作中也存在一定的的工作中也存在一定的问题，其中比，其中比较突出的是突出的是“三三资”企企业的避税和的避税和偷税税问题。这个个问题突出地表突出地表现在在“三三资”企企业的的亏损面呈逐年面呈逐年扩大的大的趋势。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著外商直接投外商直接投资在中国在中国经济中的重要地位中的重要地位（2003-2013年）年）年份年份以外商投以外商投资税收税收为主的涉主的涉外税收占全国税收外税收占全国税收

51、总额的比重（的比重（% %）实际利用外利用外资金金额占全占全国固定国固定资产投投资比重（比重（% %）外商投外商投资企企业工工业产值占全国工占全国工业总产值（可（可比价）的比重比价）的比重（% %）2003200320.8620.868.038.0335.8735.872005200520.7120.716.696.6931.4131.412007200720.1720.174.634.6330.9130.912009200921.582.8627.95201021.182.7927.10201120.512.5726.11201221.642.04-201320.431.72-表表54 外商

52、直接投外商直接投资在中国在中国经济中的重要地位中的重要地位编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著2007年中国分行年中国分行业外商直接投外商直接投资统计国际税收( 第四版 ) 朱青 编著行行业签订项目数目数（个）（个）比重比重（）（）实际外外资额（百万美元）（百万美元）比重比重（）（）总计37871100100农、林、牧、林、牧、渔业10482.77924071.24采采矿业2340.62489440.65制造制造业1919350.6854.66电力、煤气及水的力、煤气及水的生生产和供和供应业3520.931072551.43建筑建筑业3080.81434240.58交通运交通运输、仓储

53、及及邮电通通讯业6581.742006762.68信息信息传输、仓储和和邮政政业13923.681485241.99批批发和零售和零售业633816.742676523.58住宿和餐住宿和餐饮业9382.481041651.39编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著2007年中国分行年中国分行业外商直接投外商直接投资统计（续）国际税收( 第四版 ) 朱青 编著行行业签订项目数目数（个）（个）比重比重（）（）实际外外资额（百万美元）（百万美元）比重比重（）（）金融金融业510.13257290.34房地房地产业14443.8122.86租租赁和商和商务服服务业35399.344018815

54、.38科学研究、技科学研究、技术服服务和地和地质勘探勘探业17164.53916681.23水利、水利、环境和公共境和公共设施管理施管理业1540.41272830.36居民服居民服务和其他服和其他服务业2700.71722700.97教育教育150.0432460.04卫生、社会保障和社会福利生、社会保障和社会福利业130.0311570.02文化、体育和文化、体育和娱乐业2070.55451090.60公共管理和社会公共管理和社会组织00440编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著中国近年中国近年东、中、西部地区、中、西部地区实际吸收吸收外商直接投外商直接投资情况情况统计（2003-

55、2013年）年）年份年份东部部中部中部西部西部金金额（亿美元）美元）比重（比重（% %）金金额（亿美元）美元）比重（比重（% %）金金额（亿美元）美元）比重（比重（% %）20032003459.3459.385.985.958.358.310.910.917.217.23.23.220052005535.6535.688.888.848.348.38 819.419.43.23.220072007656.4656.478.678.654.554.56.56.536.836.84.44.42009775.8986.1853.355.9371.097.902011966.0477.9278.36

56、6.32115.719.332012925.1376.4192.877.6799.168.192013968.7878.18101.038.15106.058.56编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著2008年中国利用外商直接投年中国利用外商直接投资方式方式统计投投资方式方式项目数（个）目数（个）实际使用外使用外资金金额(亿美元美元)本年累本年累计去年同期去年同期同比增同比增长(%) 本年累本年累计去年同去年同期期同比增同比增长(%) 总计2751437871-27.35952.53783.3921.59外商直接投外商直接投资2751437871-27.35923.95747.6823

57、.58 中外合中外合资企企业46127649-39.70173.18155.9611.04 中外合作企中外合作企业468641-26.9919.0314.1634.39 外外资企企业2239629543-24.19723.15572.6426.28 外商投外商投资股份制股份制383808.594.9274.59 合作开合作开发0000 银行、保行、保险、证券券领域域0000外商其他投外商其他投资0028.5835.72-19.99国际税收( 第四版 ) 朱青 编著编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著中国外商直接投中国外商直接投资的主要来源国（地区）的主要来源国（地区）（2003年年-2

58、014年）年） 单位：位：亿美元美元国家和地区国家和地区20032003200520052007200720092011201220132014总额5355356036037487489001240111711761196中国香港中国香港177177179179227227461705713783857日本日本5151656536364163747143新加坡新加坡2121222232323661657259韩国国4545525237372726303140中国台湾中国台湾3434222218181922625252英国英国7 710108 876101014德国德国9 915157 7121

59、1152121法国法国6 66 65 578777开曼群开曼群岛9 91919252526222017-英属英属维尔京群京群岛58589090166166113977862-加拿大加拿大6 65 54 49545-美国美国4242313126262624313327澳大利澳大利亚6 64 44 44333-编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著中国中国历年吸收外商直接投年吸收外商直接投资占世界的占世界的 比重比重统计（2000-2013年）年）年份年份外商直接投外商直接投资（亿美元）美元）占世界占世界总额的比重（的比重（% %）200020004074072.892.8920022002

60、5275278.438.43200420046066068.448.44200620067277275.155.15200810836.38201011477.81201112407.24201212118.99201312398.78编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.3.2 外商投外商投资企企业在我国避税的特点在我国避税的特点l外商投外商投资企企业规避在我国的避在我国的纳税税义务，有的，有的将利将利润从高税区从高税区转移到低税区去移到低税区去实现，从而，从而减减轻跨国公司集跨国公司集团的全球的全球总税税负。但也有或。但也有或者者说很大一部分是将利很大一部分是将利润从我国低税区向

61、境从我国低税区向境外高税区外高税区转移，移，让利利润在高税区的关在高税区的关联公司公司去去实现， 即即“逆向避税逆向避税”。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l外商投外商投资企企业逆向避税的主要原因逆向避税的主要原因 ： 1. 外商企外商企图独享独享归中外双方共有的利中外双方共有的利润。 2. 外商投外商投资企企业及及时将企将企业的利的利润调出境外。出境外。 3. 中外合中外合资经营企企业和中外合作和中外合作经营企企业的逆向避税可以的逆向避税可以使外国投使外国投资者同者同时达到独享中外双方共有的利达到独享中外双方共有的利润和及和及时将利将利润调出境外的目的。出境外的目的。 4. 西方

62、一些国家公司所得税西方一些国家公司所得税实行行归属抵免制，即允属抵免制，即允许个人个人股股东用分得股息所用分得股息所负担的公司所得税的一部分冲抵其股息担的公司所得税的一部分冲抵其股息应纳的个人所得税。的个人所得税。 5.若外商投若外商投资企企业境外关境外关联企企业亏损，则利用利用转让定价将定价将利利润调出到出到该境外关境外关联企企业并不一定会增加其并不一定会增加其应纳税税额。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.3.3 外商投外商投资企企业在我国避税的主要手段在我国避税的主要手段1.利用利用转让定价向境外关定价向境外关联企企业转移利移利润。2.外商投外商投资企企业的外方投的外方投资者

63、不按者不按协议或合同投足股本，或合同投足股本，企企业需要的需要的营运运资金由境外母公司金由境外母公司贷款提供。款提供。3.将技将技术转让费纳入入设备价格，价格，规避我国的避我国的预提所得税提所得税4.与境外母公司或关与境外母公司或关联方方签订不合理的成本分不合理的成本分摊协议，在，在共同研共同研发无形无形资产的的过程中，所列支的研程中，所列支的研发成本与自身成本与自身能从无形能从无形资产中的受益不成比例，通中的受益不成比例，通过这种手段，人种手段，人为地向境外母公司或关地向境外母公司或关联方方转移利移利润。 编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著l利用利用转让定价向境外关定价向境外关联企

64、企业转移利移利润的主要表的主要表现（1） 商品商品购销（2） 提供提供劳务（3） 融通融通资金金（4）转让无形无形资产（5） 提供提供设备编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著5.4 “走出去走出去”企企业的避税的避税问题5.4.1 中国企中国企业对外投外投资日益增日益增长5.4.2 中国企中国企业“走出去走出去”的避税的避税问题编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著 5.4.1 中国企中国企业对外投外投资日益增日益增长l自从本世自从本世纪以来，中国企以来，中国企业“走出去走出去”的的规模呈模呈快速增快速增长趋势。2000年，中国的非金融年，中国的非金融类对外直外直接投接投资还不到

65、不到10亿美元，美元，2005年上升到年上升到122.6亿美元，而到美元，而到2014年年该金金额已达到已达到1029亿美元。美元。2013年度中国年度中国对外直接投外直接投资统计公公报显示，示，截至截至2013年底，中国年底，中国1.53万家境内投万家境内投资者在国者在国(境境)外外设立立2.54万家万家对外直接投外直接投资企企业，分布在，分布在全球全球184个国家个国家(地区地区)，其中八成存量集中在，其中八成存量集中在发展中展中经济体；中国体；中国对外直接投外直接投资累累计净额(存量存量)达达6604.8亿美元，位居全球第美元，位居全球第11位。位。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青

66、 编著5.4.2 中国企中国企业“走出去走出去”的避税的避税问题l中国企中国企业“走出去走出去”既面既面临着着风险，同，同时也可以也可以给其其带来一定的避税空来一定的避税空间。这主要是因主要是因为境外境外许多国多国家和地区企家和地区企业所得税的税率低于中国，中国居民企所得税的税率低于中国，中国居民企业在在这些低税的国家或地区投些低税的国家或地区投资设立子公司，并立子公司，并让它它们不做利不做利润分配，按照我国分配，按照我国现行税收法行税收法规就不就不认为其从境外取得了收入，因而也就不必在我国其从境外取得了收入，因而也就不必在我国缴纳企企业所得税。所得税。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青

67、编著5.4.2 中国企中国企业“走出去走出去”的避税的避税问题l中国企中国企业“走出去走出去”往往是由高税率区走向低税率往往是由高税率区走向低税率区。区。显然，中国企然，中国企业如果到上述国家和地区如果到上述国家和地区进行投行投资，把，把应分得的利分得的利润长期不分配从而滞留在海外，期不分配从而滞留在海外，就可以达到就可以达到规避中国企避中国企业所得税的目的。此外，所得税的目的。此外，“走出去走出去”的中国企的中国企业还可以通可以通过关关联交易利用交易利用转让定价、成本分定价、成本分摊协议等手段把国内的利等手段把国内的利润也也转移到移到上述低税区的子公司去上述低税区的子公司去实现，并通，并通过

68、不作利不作利润分配分配的方式的方式规避国内的企避国内的企业所得税。所得税。编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著复复习思考思考题1.避税与避税与偷税有何不同税有何不同?2.国国际避税避税产生的客生的客观原因是什么原因是什么?3.什么是国什么是国际避税地避税地?它有哪几种它有哪几种类型型?4.转让定价定价对跨国公司的跨国公司的经营有何重要意有何重要意义?5.跨国跨国纳税人税人进行国行国际避税的手段主要有哪些避税的手段主要有哪些?6.跨国公司如何制定国跨国公司如何制定国际税收税收计划划?7.外国投外国投资者在我国者在我国进行的避税有什么特点行的避税有什么特点?8.外商在我国避税主要采取哪些手段外商在我国避税主要采取哪些手段?9.中国企中国企业“走出去走出去”的避税的避税问题为什么要引起高度重什么要引起高度重视？编辑ppt国际税收( 第七版 ) 朱青 编著