第五章筹资与投资循环审计

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1、第一节筹资与投资循环的特点第二节投资与筹资循环的内部控制和控制测试第三节投资交易的实质性程序第四节筹资活动的内部控制和控制测试第五节筹资交易的实质性程序第五章 投资与筹资循环审计 本章主要讲述投资与筹资业务循环的审计实务。通过本章内容学习，要求大家掌握投资、筹资活动涉及的主要业务活动，理解投资与筹资循环的内部控制及测试，理解长期股权投资、短期借款、长期借款的实质性程序。学习目的与要求重 难 点 提 示本章内容重难点主要有三个方面：1 1对外投资的内部控制；2 2短期借款实质性程序；3 3长期借款实质性程序。第一节筹资与投资循环的特点一、凭证与会计记录二、筹资与投资循环所涉及的主要业务活动第二节

2、 投资与筹资循环的内部控制和控制测试一、表19-1和表19-2P471二、投资活动的内部控制和控制测试（P472P472）投资活动的内部控制1.合理的职责分工2.健全的资产保管制度3.详尽的会计核算制度4.严格的记名登记制度5.完善的定期盘点制度授权、执行、记录、保管专门机构自行保管第三节投资交易的实质性程序一、实质性分析程序（P474P474） 二、交易的细节测试（P475P475） 三、长期股权投资的实质性程序（P476P476） 四、投资收益审计（477477） 第四节筹资活动的内部控制和控制测试 一、筹资活动的内部控制 二、评估重大错报风险三、控制测试第五节筹资交易的实质性程序一、实质

3、性分析程序（P479）二、交易的细节测试（P480）三、短期借款的审计（P480）四、长期借款的审计一、短期借款的实质性程序1.1.函证短期借款的实有数。注册会计师应在期末短期借款余额较大或认为必要时向银行或其他债权人函证短期借款。2.2.检查短期借款的增加。对年度内增加的短期借款，注册会计师应检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录相核对。 3.3.检查有无到期未偿还的短期借款。注册会计师应检查相关记录和原始凭证，检查被审计单位有无到期未偿还的短期借款，如有，则应查明是否已向银行提出申请并经同意后办理延期手续。4.4.复核短期借款利息。注

4、册会计师应根据短期借款的利率和期限，复核被审计单位短期借款的利息计算是否正确，有无多算或少算利息的情况，如有未计利息和多计利息，应做出记录，必要时进行调整。二、长期借款的实质性程序 1.1.对年度内增加的长期借款，应检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录相核对。2.2.向银行或其他债权人函证重大的长期借款。3.3.计算短期借款、长期借款在各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与财务费用的相关记录核对，判断被审计单位是否高估或低估利息支出，必要时进行适当调整。 4.4.检查借款费用的会计处理是否正确。借款费用，指企业因借款而

5、发生的利息及其他相关成本，包括折价或溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额。按照企业会计准则第l7l7号借款费用的规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认费用，计入当期损益。5.5.检查企业抵押长期借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和实际状况是否与抵押契约中的规定相一致。 6.6.检查长期借款是否已在资产负债表上充分披露长期借款在资产负债表上列示于长期负债类下，该项目应根据“长期借款”科目的期末余额扣减将于一年内到期的长期借款后的数额填列，该项扣除数应当填列在流动负

6、债类下的“一年内到期的长期负债”项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位长期借款在资产负债表上的列示是否充分，并注意长期借款的抵押和担保是否已在财务报表附注中作了充分的说明。 【例题】A A注册会计师作为 X X公司20062006年度会计报表的审计项目负责人，在对借款进行审计时，要对助理提出的问题做出判断和决定。（1 1）执行的下列各项审计程序中，最能够证实长期借款完整性的是（）。A.A.根据长期借款明细帐，追查有关借款的原始凭证B.B.向被审计单位所有的银行发函询证C.C.将长期借款明细汇总表与明细帐和总帐核对D.D.检查借款利息与本金是否相符 【答案】B B【解析】被审计单

7、位只要向银行借款，就会在银行有开户，通过函证可以有效地发现漏记的长期借款。 （2 2）审计工作底稿中有以下审计结论，不恰当的是（）。A.A.用短期借款购建的固定资产，建议将其达到预定可使用状态前的利息予以资本化B.B.用长期借款购建的固定资产，建议将其交付使用前的利息予以资本化C.C.为购建固定资产发行债券支付的发行费用大于资金冻结期间产生的利息收入的部分，建议将其差额直接计入“在建工程”D.D.为购建固定资产发行债券支付的发行费用小于资金冻结期间产生的利息收入的部分，建议将其作为溢价收入处理 【答案】B B【解析】用长期借款购建的固定资产，应将达到预定可使用状态前的利息予以资本化。 课堂练习

8、 一、单项选择题 在对H H公司20042004年度财务报表 进行审计时，A A注册会计师负责筹资与投资循环的审计。在审计过程中，A A注册会计师遇到以下事项，请代为做出正确的专业判断。1.A1.A注册会计师拟对H H公司与借款活动相关的内部控制进行测试，下列程序中不属于控制测试程序的是（）。A.A.索取借款的授权批准文件，检查批准的权限是否恰当、手续是否齐全B.B.观察借款业务的职责分工，并将职责分工的有关情况记录于审计工作底稿中C.C.计算短期借款、长期借款在各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与账务费用等项目的相关记录核对D.D.抽取借款明细账的部分会计记录，按原始凭证

9、到明细账再到总账的顺序核对有关会计处理过程，以判断其是否合规 【答案】C C【解析】根据审计教材中的内容，在“控制目标关键内部控制常用控制测试交易实质性程序”审计框架下，注册会计师应当测试H H公司借款活动涉及财务报表项目的“发生、完整性、计价和分摊、权利和义务和列报”认定，其中本题的选项A A、B B、D D均为注册会计师常用控制测试程序，但选项C C属于借款的实质性程序。 2.A2.A注册会计师在对H H公司发生的借款费用进行审计时，注意到以下事项，其中，会计处理错误的是（）A.HA.H公司对为购建固定资产而溢价发行的公司债券采用实际利率法分期摊销债券溢价，并以实际利率作为资本化率。B.H

10、B.H公司的某项在建工程根据建造工艺的要求需暂停施工4 4个月，在此期间，H H公司停止了借款费用资本化C.HC.H公司将为购建固定资产而发生的金额较小的专门借款手续费，在固定资产达到预定可使用状态前计入期间费用D.HD.H公司将为购建固定资产而发生的外币专门借款的汇兑差额，在固定资产达到预定可使用状态前计入固定资产购建成本 【答案】B B【解析】根据企业会计准则第1717号借款费用的规定，只有因为专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，在所购建固定资产达到预定可使用状态前计入固定资产购建成本，故选项D D的会计处理正确；为安排专门借款而发生的辅助费用金额较小时在固定资产达到预定可使

11、用状态前可确认为当期费用，故选项C C的会计处理正确；在计算资本化利率时，如果企业发行债券发生债券折价或溢价的，应当将每期应摊销的折价或溢价金额，作为利息的调整额，对资本化率作相应调整。故选项A A将实际利率作为资本化率是正确的；“如果某项固定资产的购建产生非正常中断，并且中断时间连续超过3 3个月（含3 3个月），应当暂停借款费用的资本化，其中断期间所发生的借款费用不计入所购建的固定资产成本，将其直接计入当期财务费用，直至购建重新开始，再将其后至固定资产达到预定可使用状态前所发生的借款费用，计入所购建固定资产的成本；如果中断是使购建的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序，则中断期间所发生的

12、借款费用仍应计入该项固定资产的成本。”，在选项B B中，某项在建工程根据建造工艺的要求，暂停施工4 4个月期间所发生的借款费用仍应计入该项固定资产的成本，不能停止借款费用资本化，故选项B B的会计处理不正确。 3.3.以下对长期股权投资及投资收益的审计建议中，不恰当的是（）。A.A.对验资后长期占用被投资单位的资金，M M公司根据占用资金数额冲减了长期股权投资的账面价值，建议予以冲回B.B.对本年度无法控制或施加重大影响的控股子公司，建议改用成本法核算该长期股权投资C.C.对持有孙公司10%10%股权的长期股权投资，建议采用成本法进行核算D.MD.M公司的合营企业向其大量销售产品，形成M M公

13、司大量期末库存及大额投资收益。建议M M公司在计算投资收益时扣除未实现的内部利润，并考虑对该部分存货是否计提减值准备 【答案】C【解析】在选项C中，尽管M公司只持有孙公司10%股权，但当M公司对孙公司有重大影响时应当采用权益法进行核算。 二、多项选择题H H注册会计师负责对C C公司20052005年度会计报表进行审计。在对C C公司的筹资和投资循环实施审计时，H H注册会计师遇到以下事项，请代为做出正确的专业判断。1 1H H注册会计师计划测试C C公司20052005年末长期银行借款余额的完整性。以下审计程序中，可能实现该审计目标的有（）。A A了解银行对C C公司的授信情况B B检查长期

14、银行借款明细账中本年新增借款的银行进账单C C向提供长期银行借款的银行寄发银行询证函D D重新计算并分析20052005年度长期借款利息 【答案】C C、D D【解析】函证银行存款不仅可以证实银行存款的“存在”认定也可以证实长期借款的“完整性”认定，故选项C C正确；由于长期借款的面值与其利息有一定比例关系，如果将长期借款面值乘以票面利率和期间得出的“利息”小于已入账的“利息”，则说明长期借款被低估了，故选项D D正确。选项A A和B B均不能证明“长期借款”的完整性。 2 2H H注册会计师计划测试C C公司20052005年末长期投资余额的存在性。以下审计程序中，可能实现该审计目标的有（）

15、。A A向受托代管C C公司长期证券的托管机构寄发询证函B B查阅C C公司董事会与长期投资业务有关的会议记录C C检查长期股权投资中股票投资的20052005年末市价变动情况D D向被投资单位寄发询证函 【答案】A A、B B、D D【解析】选项C C只能证明长期投资的“计价和分摊”认定。 三、判断题K K注册会计师负责对E E公司20052005年度会计报表进行审计。E E公司20052005年度会计报表批准报出日为20062006年2 2月2020日。在审计过程中，K K注册会计师遇到以下与所得税有关的事项，请判断K K注册会计师的相关审计处理建议是否正确。1 120052005年101

16、0月，E E公司因偷税而按规定补缴了20042004年度所得税100000100000元，并将其计入20052005年度的所得税费用。K K注册会计师建议进行追溯调整。（） 【答案】【解析】企业因偷税而按规定应补缴以前年度的所得税费用，应视同重大会计差错，按重大会计差错的规定进行会计处理。因此注册会计师建议追溯调整是正确的。 2 220052005年1010月，E E公司因上述偷税事项而支付了200000200000元的罚款，并将其计入20052005年度的营业外支出。K K注册会计师建议进行追溯调整。（ ）【答案】【解析】企业因偷税而支付的罚款应计入支付当期的营业外支出，不得追溯调整 3.R

17、3.R公司20022002年度企业所得税采用定额交纳方式，助理人员在取得R R公司主管税务机关的批文并向其发函确认后，仍然得出其企业所得税的交纳方法不符合国家有关规定的审计结论。（） 【答案】【解析】除非规模非常小的企业才能采用定额交纳方式，而这样的企业一般不属于注册会计师财务报表 审计的范围。对于R R公司正常情况下，不应采用定额交纳。所以注册会计师认为被审计单位所得税的交纳方法不合法。4.20024.2002年度R R公司将账面余额为20002000万元、已全额计提减值准备的长期股权投资以10001000万元予以转让，款项已全部收到，并已办妥股权转让相关法律手续。助理人员在取得R R公司及

18、其常年法律顾问关于股权受让方非关联方的说明后，得出可以确认10001000万元投资收益的审计结论。（） 【答案】【解析】已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回，不能将10001000万元确认投资收益。 四、简答题1.ABC1.ABC会计师事务所接受委托，承办某公司20042004年度财务报表 审计业务。A A和B B注册会计师负责确定与交易类别、账户余额、列报与披露相关的实质性程序。【要求】针对下表列示的各项认定，请代A A和B B注册会计师列示出为实现各认定的审计目标应当实施的最常用的实质性程序。（请将答案直接填入下列表格内）认定最常用的实质性程序外购固定资

19、产所有权认定存货存在认定原材料转让业务截止认定长期债券投资与短期投资分类认定销售业务计价认定认定最常用的实质性程序外购固定资产所有权认定检查购货合同、购货发票、保险单、发运凭证、所有权证等存货存在认定从存货明细账、存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试存货明细账和存货盘点记录的正确性。原材料转让业务截止认定（1 1）从资产负债表日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。（2 2）从资产负债表日前后若干天的发票存根追查发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货，并于同一会计期间确认收入。（或从资产负债表

20、日前后若干天的发运凭证追查至发票与账簿记录，确定相关业务收入是否已记入恰当的会计期间。）长期债券投资与短期投资分类认定（1 1）通过查阅债券到期日，计算“一年内到期的长期债权投资”的数额，并据以判断企业“一年内到期的长期债权投资”列示于资产负债表上的正确性；（2 2）通过分析债券的收益情况，以及检查被投资企业经营状况等资料，注意是否存在为提高“流动比率”而随意结转的现象。销售业务计价认定（1 1）将所选择的销售业务的合计数与应收账款和销售发票存根进行比较核对。（2 2）销售发票存根上所列的单价，通常还要与经过批准的商品价目表进行比较核对，其金额小计和合计数也要进行验算。（3 3）发票中列出的商品的规格、数量和顾客代号等，则与发运凭证进行核对。（4 4）审核顾客订单和销售单中的同类数据。