中国注册会计师鉴证业务基本准则课件

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1、 中国注册会计师协会执业准则培训班 中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师鉴证业务基本准则讲讲 解解主讲人：刘明辉主讲人：刘明辉2006年年7月北京国家会计学院月北京国家会计学院1中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 主讲人简介主讲人简介n大连出版社社长n东北财经大学教授、博士生导师n中国注册会计师审计准则委员会委员n财政部会计准则委员会专家咨询组成员n全国会计资格考试命题专家n中国会计学会副秘书长n中国会计学会财务成本分会副会长兼秘书长n中国审计学会理事n中国成本研究会常务理事n中国总会计师协会理事n亚洲风险与危机管理协会CERM证书认证（中国）委员会委员

2、2中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 概概 述述n 第一节第一节 关于准则的总体介绍关于准则的总体介绍n 第二节第二节 鉴证业务的定义、要素与目标鉴证业务的定义、要素与目标n 第三节第三节 业务承接业务承接n 第四节第四节 鉴证业务的三方关系鉴证业务的三方关系n 第五节第五节 鉴证对象鉴证对象n 第六节第六节 标准标准n 第七节第七节 证据证据n 第八节第八节 鉴证报告鉴证报告 3中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 第一节第一节 关于准则的总体介绍关于准则的总体介绍 n 一、本准则的制定背景一、本准则的制定背景n 二、本准则的规范目的

3、、主要内容、框架结构二、本准则的规范目的、主要内容、框架结构 4中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 一、本准则的制定背景一、本准则的制定背景 n 知识经济知识经济n 环境保护环境保护n 受托责任受托责任n 企业并购企业并购n WTO / WTO /全球化全球化n 数字化集成数字化集成n 风险管理风险管理n 会计市场竞争会计市场竞争 5中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 二、本准则的规范目的、主要内容、框架结构二、本准则的规范目的、主要内容、框架结构 本准则的规范目的：本准则的规范目的：规范注册会计师执行鉴证业务规范注册会计师执行鉴证业

4、务规范鉴证业务的目标和要素规范鉴证业务的目标和要素区分鉴证业务与非鉴证业务区分鉴证业务与非鉴证业务区分不同类型的鉴证业务区分不同类型的鉴证业务为鉴证业务建立一个概念框架为鉴证业务建立一个概念框架 6中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 二、本准则的规范目的、主要内容、框架结构二、本准则的规范目的、主要内容、框架结构 本准则的主要内容和框架结构：本准则的主要内容和框架结构： 本准则共本准则共9章章60条。条。n第一章第一章 总则总则n第二章第二章 鉴证业务的定义和目标鉴证业务的定义和目标n第三章第三章 业务承接业务承接n第四章第四章 鉴证业务的三方关系鉴证业务的三方关

5、系n第五章第五章 鉴证对象鉴证对象n第六章第六章 标准标准n 第七章第七章 证据证据n第八章第八章 鉴证报告鉴证报告n 第九章第九章 附则附则 7中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 第二节第二节 鉴证业务的定义、要素与类型鉴证业务的定义、要素与类型n一、鉴证业务的定义一、鉴证业务的定义n二、鉴证对象信息的定义二、鉴证对象信息的定义n三、鉴证业务与相关服务的区别三、鉴证业务与相关服务的区别n四、鉴证业务的要素四、鉴证业务的要素n五、基于责任方认定的业务和直接报告业务五、基于责任方认定的业务和直接报告业务n六、鉴证业务的目标六、鉴证业务的目标n七、合理保证的鉴证业务和

6、有限保证的鉴证业务七、合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务 8中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 一、鉴证业务的定义一、鉴证业务的定义n鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。n主体：注册会计师主体：注册会计师n用户：预期使用者用户：预期使用者n目的：适当保证或提高鉴证对象信息的质量目的：适当保证或提高鉴证对象信息的质量n基础：注册会计师的独立性和专业性基础：注册会计师的独立性和专业性n产品：书

7、面鉴证结论产品：书面鉴证结论 9中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 二、鉴证对象信息的定义二、鉴证对象信息的定义n鉴证对象信息是按照标准对鉴证鉴证对象进行评价和计量的结果。鉴证对象信息是按照标准对鉴证鉴证对象进行评价和计量的结果。如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。n鉴证对象信息应当恰当反

8、映既定标准运用于鉴证对象的情况。如鉴证对象信息应当恰当反映既定标准运用于鉴证对象的情况。如果没有按照既定标准恰当反映鉴证对象的情况，鉴证对象信息就果没有按照既定标准恰当反映鉴证对象的情况，鉴证对象信息就可能存在错报，而且可能存在重大错报。可能存在错报，而且可能存在重大错报。 10中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班三、鉴证业务与相关服务的区别（三、鉴证业务与相关服务的区别（1 1） 历史财务信息审计历史财务信息审阅鉴证业务鉴证业务预测性财务信息审核 内部控制鉴证注册会计师专业服务注册会计师专业服务相关服务相关服务代编财务信息对财务信息执行商定程序税务咨询管理咨询11中

9、国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、鉴证业务与相关服务的区别（三、鉴证业务与相关服务的区别（2 2）n业务涉及的关系人不同业务涉及的关系人不同n业务关注的焦点不同业务关注的焦点不同n工作结果不同工作结果不同n独立性的要求不同独立性的要求不同n注册会计师的责任不同注册会计师的责任不同 12中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班业务类型区别代编财务信息（相关服务）历史财务信息审计（鉴证业务）业务联系人只涉及注册会计师和责任方（管理层）两方关系人涉及注册会计师、责任方（管理层）和预期使用者三方关系人业务关注的焦点财务信息的收集、分类和汇总财务信

10、息的质量保证程度不对财务信息提供任何程度的保证对财务报表不存在重大错报提供合理保证独立性的要求不对独立性提出要求，但如果不独立，应当在代编业务报告中说明这一事实要求注册会计师从实质上和形式上独立于被审计单位对象可能是历史财务信息，也可能是预测性财务信息历史财务信息，通常是历史财务报表标准客户指定的编制基础（法定的或非法定的）适用的会计准则和相关会计制度证据无需获取证据获取足以支持所提出结论的充分、适当的证据报告如果注册会计师的姓名与代编财务信息相关联，需要出具代编业务报告，但在报告中不提出鉴证结论以书面形式提供审计报告，13中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、鉴

11、证业务与相关业务的区别三、鉴证业务与相关业务的区别 (3) 如果客户就某一事项寻求建议或意见，此业务应当作为相关服务。如果客户需要注册会计师对特定事项以书面报告的形式提供保证，此业务应当作为鉴证业务。14中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 四、鉴证业务的要素四、鉴证业务的要素 鉴证业务旨在增进鉴证对象信息的可信性。注册会计师通过收鉴证业务旨在增进鉴证对象信息的可信性。注册会计师通过收集厂房、适当的证据来评价某个对象是否在所有重大方面符合适当的集厂房、适当的证据来评价某个对象是否在所有重大方面符合适当的标准，提出鉴证结论，从而提高该鉴证对象信息对预期使用者的有用标准，

12、提出鉴证结论，从而提高该鉴证对象信息对预期使用者的有用性。性。n （1）三方关系）三方关系n （2) 鉴证对象鉴证对象n （3）标准）标准n （4）证据）证据n （5）鉴证报告）鉴证报告 15中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 鉴证业务的三个维度鉴证业务的三个维度 16中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班 五、基于责任方认定的业务和直接报告业务（五、基于责任方认定的业务和直接报告业务（1） n在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式

13、为预期使用者获取。鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。 例如：财务报表审计例如：财务报表审计n在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。 17中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班五、基于责任方认定的业务和直接报告业务（五、基于责任方认定的业务

14、和直接报告业务（2）两类业务的区别：两类业务的区别：预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同注册会计师提出结论的对象不同注册会计师提出结论的对象不同责任方的责任不同责任方的责任不同鉴证报告的格式和内容不同鉴证报告的格式和内容不同18中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班区别区别/业务类型业务类型基于责任方认定的业务（预测性基于责任方认定的业务（预测性财务信息审核）财务信息审核）直接报告业务直接报告业务（IT系统鉴证）系统鉴证）预期使用者获取鉴预期使用者获取鉴证对象信息的方式证对象信息的方式预期使用者不通过阅读预测性财预期使用者不通过阅读

15、预测性财务信息的审核报告，便可获取责务信息的审核报告，便可获取责任方认定，即企业的预测性财务任方认定，即企业的预测性财务信息。信息。可能不存在责任方认定（管理层关于可能不存在责任方认定（管理层关于IT系统系统有效性进行评价的信息），或虽然存在，但有效性进行评价的信息），或虽然存在，但该认定无法为预期使用者获取；预期使用者该认定无法为预期使用者获取；预期使用者只能通过系统报告鉴证获取上述信息。只能通过系统报告鉴证获取上述信息。提出结论的对象提出结论的对象鉴证对象信息，即对所审核的预鉴证对象信息，即对所审核的预测性财务信息进行评价测性财务信息进行评价鉴证对象，即对鉴证对象，即对IT系统可应用性、安

16、全性、系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制有效性进行评完整性和可维护性等方面控制有效性进行评价价责任方的责任责任方的责任责任方对鉴证对象信息负责，即责任方对鉴证对象信息负责，即对预测性财务信息负责对预测性财务信息负责责任方对鉴证对象负责，即对责任方对鉴证对象负责，即对IT系统可应用系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制性、安全性、完整性和可维护性等方面控制有效性负责有效性负责鉴证报告鉴证报告明确提及责任方认定。如，明确提及责任方认定。如，“我我们审核后附的简称们审核后附的简称ABC公司编制公司编制的预测（列明预测涵盖的期间和的预测（列明预测涵盖的期间和预测的名称）预测的名

17、称）”直接提及鉴证对象和标准，无需提及责任方直接提及鉴证对象和标准，无需提及责任方认定。如，认定。如，“我们对我们对ABC公司公司20年年月月日日至至20年年月月日期间日期间IT服务系统可应用性、服务系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制有效安全性、完整性和可维护性等方面控制有效性进行了审查性进行了审查”19中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班六、鉴证业务的目标n合理保证的目标是将鉴证业务风险降至具体业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础，并对鉴证后的信息提供高水平的保证。n有限保证的目标是将鉴证业务风险降至具体业务环境下可接受的水平，

18、并对鉴证后的信息提供低于高水平的保证。但该保证水平应当是一种有意义的保证水平，即能够在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信任。20中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班七、合理保证业务和有限保证业务的区别n1、目标不同n2、证据收集程序不同n3、所需证据多少不同n4、鉴证业务风险不同n5、鉴证对象信息的可信性不同n6、提出结论的方式不同n7、责任大小不同n8、业务收费不同21中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班区别、业务类型合理保证的鉴证业务（财务报表审计）有限保证的鉴证业务（财务报表审阅)鉴证业务目标在可接受的低审计风险下，以积极方

19、式对财务报表整体发表审计意见，提供高水平的保证在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表整体发表审阅意见，提供有意义水平的保证。该业务水平低于审计业务的保证水平证据收集程序系统、全面。足以使风险降至可接受水平有意识地加以限制，主要采用询问和分析程序所需证据数量较多较少，不能提供审计中要求的所有证据鉴证业务风险较低较高鉴证对象信息的可信性较高较低提出结论的方式以积极的方式提出建立以消极的方式提出结论注册会计师的责任较大较小鉴证业务收费较高较低22中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班八、如何确定鉴证业务的保证程度n为了了解现行实务中注册会计师如何对合理标准和硬性标准的鉴

20、证业务进行区分，IAPC（2003）挑选了12个国家，在每个国家挑选5家“五大”和5家“非五大”，以此为样本，就事务所在各类鉴证业务中提供的保证水平进行问卷调查。nIAPC将保证水平分为三类，分别是：合理保证、有限保证以及介于合理保证和有限保证之间。由于财务报表审计早已被公认为是合理保证的鉴证业务，此次调查没有包括财务报表审计。n样本总量为120家事务所，共收回有效问卷56份，有效回收率为46.6%。调查结果如下：23中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班业务类型（按鉴证对象分）提供此类服务的事务所数平均提供次数有限保证合理保证介于两者之间一、财务信息预测性财务信息3

21、62.8373%11%15%尽职调查223.5767%11%20%财务报表组成部分192.6840%47%12%预算102.7053%44%2.5%中期财务报表63.5096%3%0安慰函5394%6%0补助或捐款54.2014%86%0所得税申报表54.2045%55%0说明书34.3331%31%36%内部审计2445%5%50%24中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师协会执业准则培训班业务类型（按鉴证对象分）提供此类服务的事务所数平均提供次数有限保证合理保证介于两者之间二、非财务信息环境绩效2721.563%27%10%业绩衡量6215%85%0货币价值审计543%82%15%

22、智力资本4285%15%0内部审计33.3390%10%0尽职调查33.3333%33%33%社会报告2286%13%0说明书231%0025中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班业务类型（按鉴证对象分）提供此类服务的事务所数平均提供次数有限保证合理保证介于两者之间三、系统过程内部控制系统323.0364%27%8%EDP系统6435%48%16%IT系统63.5035%45%20%风险管理系统53.6063%33%3%环境系统4255%20%25%网誉认证3101%0内部审计24.5075%25%0安全系统2250%50%026中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会

23、计师协会执业准则培训班业务类型（按鉴证对象分）提供此类服务的事务所数平均提供次数有限保证合理保证介于两者之间四、行为法律、规章与税收的遵循262.6944%47%8%公司治理62.1798%1%0司法审计23.5070%30%027中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班八、如何确定鉴证业务的保证程度n“变量相互影响观”：认为注册会计师针对某一业务确定所提供保证水平时，需要运用职业判断，考虑以下4个变量的相互关系：n1、鉴证对象n2、标准n3、证据收集程序n4、可获取证据的数量和质量28中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班八、如何确定鉴证业务的保

24、证程度n“工作努力观”：任务注册会计师在确定为某一业务提供的保证水平时，首先要考虑鉴证报告使用者的需求，例如客户是需要高水平还是低水平的保证、成本方面的考虑等。注册会计师据此确定为执行该业务付出的努力水平，这会影响证据收集程序的性质、时间和范围，以及所提供的保证水平。n我们的观点：确定保证程度应当考虑：n法律法规和执业准则的规定n业务约定书的要求n预期使用者的需要29中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 休休息息了了！30中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 第三节 业务承接n一、注册会计师承接鉴证业务的条件n二、标准不适当时的处理方式n、已

25、承接鉴证业务的变更31中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 一、注册会计师承接鉴证业务的条件 1、初步了解业务环境 业务环境包括业务约定事项、价值导向调整、石油的标准、预期使用者的兴趣、责任法及其环境的相关特征，以及可能对鉴证业务产生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。 2、满足效果职业道德规范的要求 独立性 专业胜任能力32中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 一、注册会计师承接鉴证业务的条件 3、拟承接的业务应当具备以下所有特征： 鉴证对象适当 使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准 注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结

26、论 注册会计师的结论以书面形式表述，且表述形式与所提供的保证水平相适应 该业务具有合理的目的 33中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 二、标准不适当的处理方式 在执业过程中，注册会计师需要运用职业判断，评价所选用的标准是否适合于具体的鉴证业务，以及标准各项特征的相对重要程度。 如果拟承接的鉴证业务所采用的标准不适当，注册会计师不应承接该业务。 下列情况下，注册会计师可以考虑将其作为一项新的业务予以承接：委托人能够确认鉴证对象的某个方面使用于所采用的标准能够采用选择或设计适用于鉴证对象的其他标准 34中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、

27、已承接的鉴证业务的变更 1.对于已承接的鉴证业务，如果没有合理理由，注册会计师不应变更该业务的类型。 2.变更业务类型的两种情况：35中国注册会计师鉴证业务基本准则36中国注册会计师鉴证业务基本准则37中国注册会计师鉴证业务基本准则38中国注册会计师鉴证业务基本准则39中国注册会计师鉴证业务基本准则40中国注册会计师鉴证业务基本准则41中国注册会计师鉴证业务基本准则42中国注册会计师鉴证业务基本准则43中国注册会计师鉴证业务基本准则44中国注册会计师鉴证业务基本准则45中国注册会计师鉴证业务基本准则46中国注册会计师鉴证业务基本准则47中国注册会计师鉴证业务基本准则48中国注册会计师鉴证业务基

28、本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 第六节 标准 标准标准的定义标准的类型适当的标准应当具备的特征预期使用者获取标准的方式49中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 一、标准的定义 n标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。在本准则中，列报还包括披露。n标准是鉴证业务中不可或缺的一项要素。n需要指出的是，对同一鉴证对象进行评估或计量，并不一定要选择同一个标准。 50中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 二、标准的类型n“标准”的分类：正式的规定；非正式的规定n正式的规定：通常是一些“既定的”标准，是由法律法规规

29、定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的。n非正式的规定：通常是一些“专门定制的”标准，是针对具体的业务项目“量身定做”的。51中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、适当的标准应当具备的特征 n适当的标准应当具备下列所有特征：相关性：有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；完整性：不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；可靠性：能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量；中立性：有助于得出无偏向的结论；可理解性：有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。

30、n注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准。 52中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、评价标准的适当性n注册会计师应当考虑运用于特定业务的标准是否具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用性。n在具体鉴证业务中，注册会计师评价标准各项特征的相对重要性，需要运用职业判断。n采用的标准类型不同，注册会计师为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需中心的工作也不同。正式标准：主要评价其对具体业务的适用性；非正式标准：需要评价标准是否具备五个特征。 53中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 四、预期使用

31、者获取标准的方式 标准可以通过下列方式供预期使用者获取：n（一）公开发布；n（二）在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述；n（三）在鉴证报告中以明确的方式表述；n（四）常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。如果确定的标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅与特定目的相关，鉴证报告的使用也应限于这些特点的预期使用者或特定目的。 54中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 第七节 证据n一、注册会计师获取的总体要求n二、职业怀疑态度n三、证据的充分性和适当性n四、证据可靠性的影响因素n五、重要性n六、鉴证业务风险n七、证据收集程序n八、合理保证与绝对保证的区别n九、可获取证据的

32、数量和质量n十、记录 55中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 一、 注册会计师获取证据的总体要求 对注册会计师获取证据时的总体要求：n注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。 注册会计师运动队制定的计划、实施的程序、获取的证据和得出的结论及时作出记录。n注册会计师在计划和执行鉴证业务、尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。 56中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 二、职业怀疑态度n概念：指注册会计师以质疑的思维方式评

33、价 所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据， 以及引起对文件记录或责任方提供的信息的 可靠性产生怀疑的证据保持警觉。n重要性：有助于注册会计师降低以下风险： 忽略了可疑的情况；在决定证据收集程序 的性质、时间以及范围时使用了不恰当的 假设；对证据进行了不恰当的评价等。 57中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 二、职业怀疑态度n对用作证据的信息可靠性的考虑：应当考虑与信息生成和维护相关的控制的有效性，尤其应当考虑治理层或管理层凌驾于控制之上的可能性；有效发现错误的证据收集程序未必适用于发现舞弊导致的重大错报。n对文件记录的考虑：作出进一步调查，包括直接向第三方询证；考

34、虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。 58中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、证据的充分性和适当性n充分性：对证据数量的衡量，与注册会计师确定样本量有关，受到以下两方面因素的影响： 1.鉴证对象信息的重大错报风险；2.证据质量。n适当性：对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。1.相关性2.可靠性 59中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、证据的充分性和适当性 n在确定证据相关性时，注册会计师应当考虑： 特定的程序可能只为某些认定提供相关的证据，而与其他认定无关；针对同一认定可以从不同来源获取证据或获取不同性质的证据；只与特定

35、认定相关的证据不能替代与其他认定相关的证据。60中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 三、证据的充分性和适当性n证据的可靠性受其他来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境。n注册会计师通常按照下列原则考虑证据的可靠性：1. 从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠；2.内部控制有效室内内部生成的证据比内部控制薄弱时生成的证据更可靠；3.直接获取的证据比间接获取或推论得出的证据更可靠；4.以文件记录形式存在的证据比以口头形式的证据更可靠；5.从原文件获取的证据比从传真或复印件获取的证据更可靠。n注册会计师应当注意可能出现的重大例外情况n从不同来源获取的证

36、据、不同性质的证据能够相互印证时，相关的证据通常更为可靠。 61中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 四、评价证据充分性和适当性的核心要求n考虑从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据能否相互印证；n考虑鉴证对象特征对证据的影响（如期间与时点）n考虑成本效益的约束； 注册会计师不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序n考虑充分性（数量）与适当性（质量）的相互关系；n运用职业判断，保持职业怀疑态度。62中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 五、重要性 n概念：是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度，这一错报程度在特定环境下可能影响预期

37、使用者的判断和决策。n重要性包括数量和性质两方面的因素。在考虑质量因素时，注册会计师需要重点关注以下几个方面：n1.错报属于错误还是舞弊；n2.错报是否会引起履行合同义务；n3.错报是否影响收益趋势。n重要性与鉴证业务风险的关系：一种反向的直接关心。n在考虑重要性时，注册会计师还应当了解并评估哪些因素可能会影响预期使用者的决策。 63中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 六、鉴证业务风险n概念：在鉴证对象信息存在重大错报 的情况下，注册会计师提出不恰当 结论的可能性。n直接报告业务鉴证风险： 注册会计师不恰当地提出鉴证对象在所 有重大方面遵守标准的结论的可能性。n鉴证

38、业务风险包括：n重大错报风险： 固有风险 控制风险n检查风险鉴证业务风险固有风险控制风险检查风险重大错报风险总审计风险64中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 六、鉴证业务风险n 鉴证业务风险的影响因素：具体业务环境的影响，特别是鉴证对象的性质、鉴证业务保证程度。不同保证程度的鉴证业务，要求注册会计师将鉴证业务风险降低至不同的水平。n有意义的保证水平：指注册会计师获取的保证水平有可能在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信任。65中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 七、证据收集程序n证据收集程序性质、时间和范围因具体业务的不同而不同。注

39、册会计师应当清楚表达证据收集程序。n在合理保证的鉴证业务中，注册会计师获取充分、适当证据的过程：1.了解鉴证对象及其他的业务环境事项，在适用的情况下包括了解内部控制：2.在了解鉴证对象及其他业务环境事项的基础上，评估鉴证对象信息可能存在的重大错报风险；3.应对评估的风险，包括制定总体应对措施以及确定进一步程序的性质、时间和范围；4.针对已识别的风险实施进一步程序，包括实施实质性程序，以及在必要时测试控制运行的有效性；5.评价证据的充分性和适当性。 66中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 七、证据收集程序n合理保证的鉴证业务和优先保证的鉴证业务都需要运用精湛技术和方法

40、，收集充分、适当的证据。n与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证业务的证据收集程序是有意识地加以限制的。n无论是合理保证的鉴证业务还是有限保证的鉴证业务，如果注意到某事项可能导致对鉴证对象信息是否需要修改产生疑问，注册会计师应当执行其他足够程序，追踪这一事项，以支持鉴证结论。67中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班 八、合理保证不等于绝对保证n绝对保证、合理保证和有限保证： 保证水平逐次递减n注册会计师不可能作出绝对保证：n1.选择性测试方法的运用；n2.内部控制的固有局限性；n3.大多数证据是说服性而非结论性的；n4.在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断

41、；n5.在某些情况下鉴证对象具有特殊性。68中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 九、可获取证据的数量和质量n可获取证据数量、质量的影响因素：n1.鉴证对象和鉴证对象信息的特征；n2.业务环境中除鉴证对象特征以外 的其他事项。n可获取的证据的性质：通常是说服 性的而非结论性的。69中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 十、工作范围受到重大限制n 注册会计师工作范围受到重大限制的一般情形：n1.客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平；n2.责任方或委

42、托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。n工作范围受到重大限制时，注册会计师不应当提出无保留结论。 适当情况下，可退出业务。70中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 十一、记录重大事项n记录的目的：n提供证据支持鉴证报告；n证明注册会计师已按鉴证业务准则的规定执行业务。n记录的事项：重大事项，通常包括：n1.引起特别风险的事项；n2.实施鉴证程序的结果；n3.导致注册会计师难以实施必要程序的情形；n4.导致出具非标准鉴证报告的事项。71中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中

43、国注册会计师协会执业准则培训班 十一、记录重大事项n记录要求：n1.对需要运用职业判断的所有重大事项，记录推理过程和相关结论；n2.难以进行判断的某些事项，记录得出结论时已获悉有关事实。72中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 十二、编制和保存工作底稿n在运用职业判断确定工作底稿的编制和保存范围时，注册会计师应当考虑，使未曾接触该项鉴证业务的有经验的专业人士清楚了解：按照鉴证准则的规定实施程序的性质、时间和范围；实施鉴证程序的结果获取的证据；就重大事项得出的结论。n有经验的专业人士，是指对下列方面有合理了解的人士：鉴证过程；相关法律法规

44、和鉴证业务准则的规定；被鉴证单位所处的经营环境；与被鉴证单位所处行业相关的会计、鉴证等问题。73中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 第八节 鉴证报告n一、出具鉴证报告的总体要求n二、鉴证结论的两种表述形式n三、提出鉴证结论的积极方式和消极方式n四、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况n五、注册会计师姓名的使用74中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 一、出具鉴证报告的总体要求n注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。n注

45、册会计师应当考虑其他报告责任，包括在适当时与治理层沟通。75中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 二、鉴证结论的两种表述形式n 鉴证结论的表述形式：n1.明确提及责任方认定n2.直接提及鉴证对象和标准n基于责任方认定业务： 上述两种表述形式均可n直接报告业务： 只能采用第2种表述形式76中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 三、提出鉴证结论的积极方式和消极方式 n提出鉴证结论的方式：n 1.积极方式n2.消极方式n积极方式适用于合理保证的鉴证业务n例：财务报表审计n 消极方式适用

46、于有限保证的鉴证业务n例：财务报表审阅 77中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 范例一 基于责任方认定的业务（合理保证） 内部控制审计报告 ABC股份有限公司： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）对200年1月1日至200年12月31日与财务报表相关的内部控制有效性的认定。 建立健全内部控制并保持其有效性，是贵公司管理层的责任；我们的责任是对贵公司内部控制的有效性发表意见。 我们的审计是依据中国注册会计师鉴证业务准则进行的。在审核过程中，我们实施了包括了解、测试和评价内部控制设计的合理性和执行的有效性，以及我们认

47、为必要的其他程序。我们相信，我们的审计为发表意见提供合理的基础。 我们认为，ABC公司管理层作出的“根据标准， 200年1月1日至200年12月31日与财务报表相关的内部控制是有效的”这一认定是公允的。 内部控制具有固有限制，存在由于错误或舞弊而导致错报发生和未被发现的可能性。此外，由于情况的变化可能导致内部控制变得不恰当，或降低对控制政策、程序的遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险。 会计师事务所 中国注册会计师： （签名并盖章） (盖章） 中国注册会计师： （签名并盖章） 中国市 202年月日 78中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训

48、班中国注册会计师协会执业准则培训班范例二 基于责任方认定的业务（有限保证） 内部控制审阅报告 ABC股份有限公司： 我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）对200年1月1日至200年12月31日与财务报表相关的内部控制有效性的认定。 建立健全内部控制并保持其有效性，是贵公司管理层的责任；我们的责任是对贵公司内部控制的有效性发表意见。 我们的审阅是依据中国注册会计师鉴证业务准则进行的。我们的审阅工作主要限于询问ABC公司有关人员和对有关数据实施分析程序，提供的保证水平为有限保证，其保证程度低于合理保证。我们没有执行内部控制审计中通常实施的程序，因而不发表审计意见。我们相信，我们

49、的审阅为发表意见提供合理的基础。 基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，ABC公司管理层作出的“根据标准， 200年1月1日至200年12月31日与财务报表相关的内部控制是有效的”这一认定是不公允的。 内部控制具有固有限制，存在由于错误或舞弊而导致错报发生和未被发现的可能性。此外，由于情况的变化可能导致内部控制变得不恰当，或降低对控制政策、程序遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险。 会计师事务所 中国注册会计师： （签名并盖章） (盖章） 中国注册会计师： （签名并盖章） 中国市 202年月日79中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会

50、执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班范例三 直接报告业务（合理保证） 内部控制审计报告 ABC股份有限公司： 我们审计了ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）对200年1月1日至200年12月31日与财务报表相关的内部控制有效性的认定。 建立健全内部控制并保持其有效性，是贵公司管理层的责任；我们的责任是对贵公司内部控制的有效性发表意见。 我们的审计是依据中国注册会计师鉴证业务准则进行的。在审核过程中，我们实施了包括了解、测试和评价内部控制设计的合理性和执行的有效性，以及我们认为必要的其他程序。我们相信，我们的审计为发表意见提供合理的基础。 我们认为，根据标准， ABC公司管理层20

51、0年1月1日至200年12月31日与财务报表相关的内部控制在所有重大方面是有效的 。 内部控制具有固有限制，存在由于错误或舞弊而导致错报发生和未被发现的可能性。此外，由于情况的变化可能导致内部控制变得不恰当，或降低对控制政策、程序的遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险。 会计师事务所 中国注册会计师： （签名并盖章） (盖章） 中国注册会计师： （签名并盖章） 中国市 202年月日 80中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 四、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况n1.工作范围受到限制 在这种情况下，注

52、册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。n2.鉴证结论提及责任方认定，且责任方认定未在所有重大方面作出公允表达 在这种情况下，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。 81中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 四、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况n3.鉴证结论直接提及鉴证对象且鉴证对象信息存在重大错报 在这种情况下，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。n4.在承接业务后，发现标准或鉴证对象不适当 如果可能误导预期使用者，注册会计师应当

53、视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。 如果造成工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。n在出现第1和第4种情形时，注册会计师还可以考虑解除业务约定。 82中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班 五、注册会计师姓名的使用n当注册会计师针对鉴证对象信息出具报告，或同意将其姓名与鉴证对象联系在一起时，则注册会计师与该鉴证对象发生了关联。n如果获知他人不恰当地将其姓名与鉴证对象相关联，注册会计师应当要求其停止这种行为，并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使用注册会计师姓名这一情况告知所有已知的使用者或征询法律意见。 83中国注册会计师鉴证业务基本准则中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班结束语n 谢谢大家n 敬请赐教 84中国注册会计师鉴证业务基本准则