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1、一、标准成本法的含义 标准成本，是以产品设计阶段所选定的最优设计和工艺方标准成本，是以产品设计阶段所选定的最优设计和工艺方案为基础，根据料、工、费的合理耗费，在企业现有的生产工案为基础，根据料、工、费的合理耗费，在企业现有的生产工艺技术水平条件下，进行有效经营艺技术水平条件下，进行有效经营应该应该发生的成本。它为衡量发生的成本。它为衡量成本水平的高低提供了科学的尺度，并且为考核各部门的工作成本水平的高低提供了科学的尺度，并且为考核各部门的工作业绩提供重要的依据。业绩提供重要的依据。 标准成本法（标准成本控制系统），是企业在生产经营过标准成本法（标准成本控制系统），是企业在生产经营过程中将实际成
2、本与标准成本定期比较，以揭示成本差异和分析程中将实际成本与标准成本定期比较，以揭示成本差异和分析成本差异发生的原因，并及时采取措施纠正，从而达到成本控成本差异发生的原因，并及时采取措施纠正，从而达到成本控制目标的一种成本控制系统。其具体内容包括制目标的一种成本控制系统。其具体内容包括标准成本的制定、标准成本的制定、成本差异的计算与分析、成本差异的处理成本差异的计算与分析、成本差异的处理三个部分。三个部分。 1 1标准成本的制定，根据已经达到的生产技术水平，通过精密标准成本的制定，根据已经达到的生产技术水平，通过精密的调查、分析和技术测定，科学地为每一个成本项目制定标准支出。的调查、分析和技术测
3、定，科学地为每一个成本项目制定标准支出。 2 2分析成本差异，通过记录当期发生的实际成本，根据成本分析成本差异，通过记录当期发生的实际成本，根据成本项目的标准开支数和当期实际业务量，计算当期产品的标准成本，项目的标准开支数和当期实际业务量，计算当期产品的标准成本，并将实际成本与标准成本进行比较，确定各成本项目的差异及产品并将实际成本与标准成本进行比较，确定各成本项目的差异及产品成本的总差异，分析差异形成的原因，明确经济责任。成本的总差异，分析差异形成的原因，明确经济责任。 3 3成本差异的处理，对各成本项目的差异及产品成本的总差成本差异的处理，对各成本项目的差异及产品成本的总差异，按照一定的准
4、则和程序进行账务处理，并总结经验教训，进一异，按照一定的准则和程序进行账务处理，并总结经验教训，进一步明确降低成本的措施，为后期加强成本控制与管理打下基础。步明确降低成本的措施，为后期加强成本控制与管理打下基础。 标准成本制度是一种成本计算方法，是会计标准成本制度是一种成本计算方法，是会计信息系统的一个分支，同时也是成本控制系统的信息系统的一个分支，同时也是成本控制系统的一个分支。作为一种成本计算方法，它把成本差一个分支。作为一种成本计算方法，它把成本差异计入标准成本，以确定产品的实际成本；作为异计入标准成本，以确定产品的实际成本；作为一种成本控制方法，它可以将实际成本与标准成一种成本控制方法
5、，它可以将实际成本与标准成本比较后得到成本差异，并对成本差异进行分析本比较后得到成本差异，并对成本差异进行分析与处理以有效地控制成本。因此就成本控制而言，与处理以有效地控制成本。因此就成本控制而言，标准成本及成本差异是比实际成本更为重要和有标准成本及成本差异是比实际成本更为重要和有用的管理信息。用的管理信息。二、标准成本法的作用 标准成本控制系统与实际成本系统相比较，将事前成本计标准成本控制系统与实际成本系统相比较，将事前成本计划、日常成本控制和最终产品成本确定有机地结合起来，形成划、日常成本控制和最终产品成本确定有机地结合起来，形成一个完整的成本控制体系，对企业加强成本管理，全面提高生一个完
6、整的成本控制体系，对企业加强成本管理，全面提高生产经营成果具有重要意义。标准成本系统的具体作用主要包括产经营成果具有重要意义。标准成本系统的具体作用主要包括以下几个方面：以下几个方面： （一）控制成本，提高成本管理水平（一）控制成本，提高成本管理水平 标准成本是衡量正常成本水平的尺度，可作为评价和考核标准成本是衡量正常成本水平的尺度，可作为评价和考核工作成果的标准。在标准成本的确定中，可以使成本水平得到工作成果的标准。在标准成本的确定中，可以使成本水平得到事前的控制。通过实际成本与标准成本的差异分析，能及时发事前的控制。通过实际成本与标准成本的差异分析，能及时发现问题，采取措施加以控制和纠正，
7、从而降低成本水平，提高现问题，采取措施加以控制和纠正，从而降低成本水平，提高经济效益。经济效益。 （二）正确评价和考核工作成果，调动职工积极（二）正确评价和考核工作成果，调动职工积极性性 标准成本是在事前经过科学分析确定的、在标准成本是在事前经过科学分析确定的、在正常条件下应该发生的成本。它是衡量成本水平正常条件下应该发生的成本。它是衡量成本水平的尺度，也是评价和考核工作成果的基础和依据。的尺度，也是评价和考核工作成果的基础和依据。在实际生产过程中，通过实际成本与标准成本的在实际生产过程中，通过实际成本与标准成本的比较，进行差异分析并确定经济责任，正确评价比较，进行差异分析并确定经济责任，正确
8、评价责任中心的工作业绩，从而调动员工的工作积极责任中心的工作业绩，从而调动员工的工作积极性，关心和参与生产成本的控制与管理，挖掘降性，关心和参与生产成本的控制与管理，挖掘降低成本的潜力，提高经济效益。低成本的潜力，提高经济效益。 （三）为企业的预算编制和经营决策提供依据三）为企业的预算编制和经营决策提供依据 实施标准成本系统对标准成本规范要求的严格程度，一般实施标准成本系统对标准成本规范要求的严格程度，一般要高于相同规范的预算编制，因此标准成本资料可以直接作为要高于相同规范的预算编制，因此标准成本资料可以直接作为编制预算的基础。所以采用标准成本系统为预算的编制提供了编制预算的基础。所以采用标准
9、成本系统为预算的编制提供了极大的方便，并提高了预算实现的可能性。极大的方便，并提高了预算实现的可能性。 另外，由于标准成本在制定过程中进行了多方面的分析，另外，由于标准成本在制定过程中进行了多方面的分析，剔除了许多不合理的因素，比实际成本更为客观；在差异分析剔除了许多不合理的因素，比实际成本更为客观；在差异分析中又对实际成本脱离标准成本的差异进行分析。因此，标准成中又对实际成本脱离标准成本的差异进行分析。因此，标准成本系统所提供的信息可以为企业的产品定价、接受特别订货等本系统所提供的信息可以为企业的产品定价、接受特别订货等专门决策提供依据。专门决策提供依据。 （四）简化成本计算，为对外财务报表
10、的编制提供资料（四）简化成本计算，为对外财务报表的编制提供资料 标准成本系统用于产品成本计算的会计系统，如材料、标准成本系统用于产品成本计算的会计系统，如材料、在产品、产成品和产品的销售成本等都按标准成本入账，成本在产品、产成品和产品的销售成本等都按标准成本入账，成本差异另行记录，可以大大简化成本计算中日常的账务处理工作，差异另行记录，可以大大简化成本计算中日常的账务处理工作，加速成本计算。在需要编制以实际成本为基础的对外财务报表加速成本计算。在需要编制以实际成本为基础的对外财务报表时，可以将标准成本同成本差异相结合，把存货成本和产品销时，可以将标准成本同成本差异相结合，把存货成本和产品销售成
11、本调整到实际成本的基础上。这种成本的调整，是以标准售成本调整到实际成本的基础上。这种成本的调整，是以标准成本计算的产品成本为基础的，它是以标准成本作为合理的成成本计算的产品成本为基础的，它是以标准成本作为合理的成本为前提的。标准成本系统下的成本信息用于对外财务报表的本为前提的。标准成本系统下的成本信息用于对外财务报表的职能，体现了标准成本系统下内部管理职能和对外财务报表职职能，体现了标准成本系统下内部管理职能和对外财务报表职能的结合。能的结合。三、标准成本的类型 制定标准成本，通常先确定直接材料和直接人工的标准成制定标准成本，通常先确定直接材料和直接人工的标准成本，其次确定制造费用的标准成本，
12、最后确定单位产品的标准本，其次确定制造费用的标准成本，最后确定单位产品的标准成本。在制定标准成本时，无论是哪一个成本项目，都需要分成本。在制定标准成本时，无论是哪一个成本项目，都需要分别确定其别确定其用量标准用量标准和和价格标准价格标准，两者相乘后得出成本标准。，两者相乘后得出成本标准。 无论是价格标准还是用量标准，都可以是理想状态的或现无论是价格标准还是用量标准，都可以是理想状态的或现实状态的，据此得出理想的标准成本或现实的标准成本。实状态的，据此得出理想的标准成本或现实的标准成本。一、直接材料标准成本的确定 直接材料标准成本是由直接材料价格标准和直接材料用量标直接材料标准成本是由直接材料价
13、格标准和直接材料用量标准决定的。准决定的。 ( (一一) )直接材料价格标准的制定直接材料价格标准的制定 直接材料的价格标准，是指取得某种材料所应支付的单位价格。直接材料的价格标准，是指取得某种材料所应支付的单位价格。直接材料的价格标准包括材料的购买价格以及预计的采购费用，直接材料的价格标准包括材料的购买价格以及预计的采购费用，如运输费、装卸搬运费等。制定直接材料价格标准时，应按每如运输费、装卸搬运费等。制定直接材料价格标准时，应按每一种材料分别计算。一种材料分别计算。 ( (二二) )直接材料用量标准的制定直接材料用量标准的制定 材料的用量标准，即材料的消耗定额。它是指生产技术部门在材料的用
14、量标准，即材料的消耗定额。它是指生产技术部门在一定条件下所确定的单位产品所耗用的各种直接材料的数量，一定条件下所确定的单位产品所耗用的各种直接材料的数量，包括形成产品实体的材料数量、在正常情况下所允许发生的材包括形成产品实体的材料数量、在正常情况下所允许发生的材料损耗，以及生产中不可避免的废品所耗费的材料数量。制定料损耗，以及生产中不可避免的废品所耗费的材料数量。制定直接材料用量标准时，也应按各种材料分别计算。直接材料用量标准时，也应按各种材料分别计算。 (三三)直接材料标准成本的制定直接材料标准成本的制定 某种产品的直接材料的标准成本，是由生某种产品的直接材料的标准成本，是由生产该种产品所需
15、的每一种材料的标准数量和产该种产品所需的每一种材料的标准数量和该种材料标准价格的乘积相加而求得的。其该种材料标准价格的乘积相加而求得的。其计算公式如下：计算公式如下： 例例11 M M企业生产企业生产A A 产品需要甲乙两种材料。产品需要甲乙两种材料。A A产产品直接材料标准成本的计算如表品直接材料标准成本的计算如表1 1所示。所示。甲材料甲材料乙材料乙材料买价（元价（元/ /千克）千克）采采购费用（元用（元/ /千克）千克）材料的价格材料的价格标准（元准（元/ /千克）千克）单位产品消耗数量（千克）单位产品消耗数量（千克）单位产品的正常损耗率（千克）单位产品的正常损耗率（千克）材料的数量标准
16、（千克）材料的数量标准（千克）7.37.30.20.27.57.55.85.80.20.26 68.58.50.250.258.758.753.83.80.20.24 4各种直接材料的各种直接材料的标准成本小准成本小计45453535A A 产品的直接材料品的直接材料标准成本准成本8080表表1 A产品直接材料的标准成本产品直接材料的标准成本二、直接人工标准成本的确定 （一）直接人工用量标准的制定（一）直接人工用量标准的制定 直接人工用量标准直接人工用量标准, ,即工时用量标准即工时用量标准, ,也称工时消耗定额。也称工时消耗定额。确定单位产品所需的直接生产工人工时，需要按产品的加工确定单位产
17、品所需的直接生产工人工时，需要按产品的加工工序分别进行，然后加以汇总。标准工时是指在现有生产技工序分别进行，然后加以汇总。标准工时是指在现有生产技术条件下，生产单位产品所需要的时间，包括直接加工操作术条件下，生产单位产品所需要的时间，包括直接加工操作必不可少的时间，以及必要的间歇和停工，如工间休息、调必不可少的时间，以及必要的间歇和停工，如工间休息、调整设备时间、不可避免的废品耗用工时等。标准工时应以作整设备时间、不可避免的废品耗用工时等。标准工时应以作业研究和工时研究为基础，参考有关统计资料确定。业研究和工时研究为基础，参考有关统计资料确定。 （二）直接人工价格标准的制定（二）直接人工价格标
18、准的制定 直接人工价格标准是指标准工资率。它可能是直接人工价格标准是指标准工资率。它可能是预定的工资率，也可能是正常的工资率。如果采预定的工资率，也可能是正常的工资率。如果采用计件工资制，标准工资率是预定的每件产品支用计件工资制，标准工资率是预定的每件产品支付的工资除以标准工时，或者是预定的小时工资付的工资除以标准工时，或者是预定的小时工资率；如果采用月工资制，需要根据月工资总额和率；如果采用月工资制，需要根据月工资总额和可用工时总量来计算标准工资率。直接人工可用工时总量来计算标准工资率。直接人工“价格价格”标准是指标准工资率。标准是指标准工资率。 （三）直接人工标准成本的制定（三）直接人工标
19、准成本的制定 制定了直接人工的用量标准和小时工资率制定了直接人工的用量标准和小时工资率标准后，就可以按照下列公式计算单位产品标准后，就可以按照下列公式计算单位产品直接人工的标准成本。直接人工的标准成本。 例例2 M企业企业A产品直接人工标准成本的计算产品直接人工标准成本的计算如表如表2所示。所示。 表表2 直接人工标准成本计算表直接人工标准成本计算表小小时工工资率率 第第- -工序工序第二工序第二工序基本生基本生产工人人数工人人数每人每月工每人每月工时(22.5(22.5天天88小小时) )出勤率出勤率每人平均可用工时每人平均可用工时 每月总工时每月总工时每月工资总额每月工资总额每小时工资每小
20、时工资2020180180 95% 95% 1711713 4203 4206 8406 8402.02.0505018018095%95%1711718 5508 55025 65025 6503.03.0单位位产品工品工时：理想作理想作业时间整整设备时间工间休息工间休息其其 他他单位产品工时合计单位产品工时合计1.01.00.30.30.10.10.10.11.51.51.81.8- -0.10.10.10.12.02.0直接人工直接人工标准成本准成本3.03.06.06.0合合 计9 9元元/ /件件三、制造费用的标准成本三、制造费用的标准成本（一）变动制造费用标准成本（一）变动制造费用
21、标准成本 变动制造费用的变动制造费用的标准消耗量标准消耗量通常采用单通常采用单位产品直接人工的标准工时。企业也可以位产品直接人工的标准工时。企业也可以采用机器工时或其他合理的用量标准。采用机器工时或其他合理的用量标准。 变动制造费用的变动制造费用的标准价格标准价格是每一标准工是每一标准工时所耗用的变动制造费用，即变时所耗用的变动制造费用，即变动制造费动制造费用的标准分配率用的标准分配率，其计算公式如下：，其计算公式如下：变动制造费用的标准成本为：变动制造费用的标准成本为： 例例3 M企业企业A产品变动性制造费用标准成产品变动性制造费用标准成本的计算如表本的计算如表3所示。所示。 表表3 A3
22、A产品变动性制造费用的标准成本计算表产品变动性制造费用的标准成本计算表 部部 门 第一第一车间 第二第二车间变动性制造性制造费用用预算：算： 运运 输 电 力力 消耗材料消耗材料 间接人工间接人工 燃燃 料料 其其 他他 合合 计计1 0001 0004 0004 0005 0005 0002 0002 00050050050050013 00013 0002 1002 1002 4002 4001 8001 8003 9003 9001 4001 40040040012 00012 000生生产量量标准准( (人工工人工工时) )变动性制造性制造费用用标准分配率（元准分配率（元/ /小小时）
23、直接人工用量直接人工用量标准准( (人工工人工工时) )变动性制造费用标准成本（元）变动性制造费用标准成本（元）6 5006 5002.02.01.51.53.03.06 0006 0002.02.02.02.04.04.0单位位产品品标准准变动性制造性制造费用（元用（元/ /件）件）7 7（二）固定制造费用标准成本（二）固定制造费用标准成本 如果企业采用变动成本法计算成本，则如果企业采用变动成本法计算成本，则固定制造费用不计入产品成本，因此单位固定制造费用不计入产品成本，因此单位产品的标准成本不包括固定制造费用。产品的标准成本不包括固定制造费用。 如果企业采用完全成本法计算成本，则如果企业采
24、用完全成本法计算成本，则需要将固定制造费用计入产品成本，也就需要将固定制造费用计入产品成本，也就需要计算固定制造费用的标准成本。需要计算固定制造费用的标准成本。 固定制造费用的标准成本也是由固定制固定制造费用的标准成本也是由固定制造费用的造费用的标准消耗量标准消耗量和和标准价格标准价格相乘得到。相乘得到。固定制造费用的标准消耗量通常采用单位固定制造费用的标准消耗量通常采用单位产品直接人工的标准工时。企业也可以采产品直接人工的标准工时。企业也可以采用机器工时或其他合理的用量标准。用机器工时或其他合理的用量标准。 固定制造费用的标准价格是每一标准工固定制造费用的标准价格是每一标准工时所耗用的固定制
25、造费用，即固定制造费时所耗用的固定制造费用，即固定制造费用的标准分配率，其计算公式如下：用的标准分配率，其计算公式如下： 固定制造费用的标准成本为：固定制造费用的标准成本为： 例例4 M企业企业A产品固定性制造费用标准成产品固定性制造费用标准成本的计算如表本的计算如表4所示。所示。 表表4 4 固定性制造费用标准成本计算表固定性制造费用标准成本计算表 部部 门 第一第一车间 第二第二车间固定性制造固定性制造费用：用： 折旧折旧费 管理人管理人员工工资 间接人工间接人工 保险费保险费 其其 他他 合计合计8 0008 0001 0001 0001 5001 5001 4001 4001 1001
26、 10013 00013 0002 3502 3501 8001 8001 2001 2004004002502506 0006 000生生产量量标准准( (人工工人工工时) ) 固定性制造固定性制造费用分配率（元用分配率（元/ /小小时） 直接人工用量直接人工用量标准准( (人工工人工工时) ) 部门固定制造费标准成本（元）部门固定制造费标准成本（元）6 5006 5002.02.01.51.53.03.06 0006 0001.01.02.02.02.02.0单位位产品固定性制造品固定性制造费用用标准成本（元准成本（元/ /件）件）5.05.0四、产成品的标准成本四、产成品的标准成本 产成
27、品的标准成本是单位产品标准的直接材料产成品的标准成本是单位产品标准的直接材料成本、标准的直接人工成本、标准的制造费用成成本、标准的直接人工成本、标准的制造费用成本总和。通常，企业编成本总和。通常，企业编成“标准成本卡片标准成本卡片”，反映，反映产成品标准成本的具体构成。每种产品的标准成产成品标准成本的具体构成。每种产品的标准成本卡片，应在生产开始之前分送有关人员，包括本卡片，应在生产开始之前分送有关人员，包括各级生产部门的负责人、会计部门和仓库。标准各级生产部门的负责人、会计部门和仓库。标准成本卡片是领料、派工和支付其它费用的依据。成本卡片是领料、派工和支付其它费用的依据。表表5是是M公司公司
28、A产品的标准成本卡片。产品的标准成本卡片。 表表5 A 产品的标准成本卡产品的标准成本卡 成本成本项目目 用量用量标准准 价格价格标准准 标准成本准成本 直接材料：直接材料： 甲材料甲材料 乙材料乙材料 合合 计计 6 6千克千克 4 4千克千克 7.57.5元千克元千克8.758.75元千克元千克 4545元元 35 35元元 80 80元元 直接人工：直接人工： 第一第一车间 第二第二车间 合合 计计 1.5 1.5小小时 2 2小小时 2.02.0元元时 3.0 3.0元元时 3.03.0元元 6.0 6.0元元 9.0 9.0元元制造制造费用：用： 变动费用用( (第一第一车间) )变
29、动费用用( (第二第二车间) ) 合合 计计固定费用固定费用( (第一车间第一车间) )固定费用固定费用( (第二车间第二车间) ) 合合 计计 1.5 1.5小小时 2.0 2.0小小时 1.51.5小小时 2.0 2.0小时小时 2.02.0元元时 2.0 2.0元元时 2.02.0元元时 1.0 1.0元时元时 3.03.0元元4.04.0元元 7.0 7.0元元 3.00 3.00元元 2.0 2.0元元 5.0 5.0元元单位位产品品标准成本准成本总计101101元元/ /件件 成本差异是指生产经营过程中发生的实际成本偏离预定的成本差异是指生产经营过程中发生的实际成本偏离预定的标准成
30、本所形成的差额。如果实际成本超过标推成本，其差异标准成本所形成的差额。如果实际成本超过标推成本，其差异称为不利差异，这种差异通常记录在差异账户的借方，故又称称为不利差异，这种差异通常记录在差异账户的借方，故又称借差，表示成本的浪费；如果实际成本低于标准成本，其差异借差，表示成本的浪费；如果实际成本低于标准成本，其差异称为有利差异，这种差异通常记录在差异账户的贷方，故又称称为有利差异，这种差异通常记录在差异账户的贷方，故又称贷差，表示成本的节约，在标准成本系统中要分析这些成本差贷差，表示成本的节约，在标准成本系统中要分析这些成本差异。完整的差异分析包括异。完整的差异分析包括3 3个步骤：个步骤：
31、 (1) (1)查明是什么差异，数额有多大；查明是什么差异，数额有多大； (2) (2)通过调查研究，弄清楚发生差异的具体原因；通过调查研究，弄清楚发生差异的具体原因； (3) (3)追究责任，采取措施，改进成本控制。追究责任，采取措施，改进成本控制。一、成本差异分析的一般原理一、成本差异分析的一般原理 无论是标准成本还是实际成本，产品无论是标准成本还是实际成本，产品成本都是由直接材料费用、直接人工费用成本都是由直接材料费用、直接人工费用和制造费用三部分组成。因此，成本差异和制造费用三部分组成。因此，成本差异也分为直接材料成本差异、直接人工成本也分为直接材料成本差异、直接人工成本差异和制造费用
32、成本差异三个组成都分。差异和制造费用成本差异三个组成都分。又由于每个成本项目均以数量和价格相乘又由于每个成本项目均以数量和价格相乘求得，所以每一项成本差异均可进一步分求得，所以每一项成本差异均可进一步分为价格差异和数量差异。为价格差异和数量差异。 成本差异成本差异=实际成本实际成本-标准成本标准成本 =实际数量实际数量实际价格实际价格标准数量标准数量标准价格标准价格 =实际数量实际数量实际价格实际价格-实际数量实际数量标准价格标准价格+实际数实际数量量标准价格标准价格-标准数量标准数量标准价格标准价格 =实际数量实际数量（实际价格（实际价格-标准价格）标准价格）+（实际数量（实际数量-标标准数
33、量）准数量）标准价格标准价格 =价格差异价格差异+数量差异数量差异 价格差异，是指由于材料单价、小时工资率、小时费用率价格差异，是指由于材料单价、小时工资率、小时费用率等价格因素偏离标准，按实际数量计算的多支出等价格因素偏离标准，按实际数量计算的多支出( (或少支出或少支出) )的的成本。成本。 数量差异，是指材料的用量、人工工时的用量等数量因素数量差异，是指材料的用量、人工工时的用量等数量因素偏离标淮，按标准价格计算的多支出偏离标淮，按标准价格计算的多支出( (或少支出或少支出) )的成本。的成本。二、直接材料成本差异的计算与分析 直接材料成本差异是指直接材料实际成本与直接材料标直接材料成本
34、差异是指直接材料实际成本与直接材料标准成本之间的差额，其中包括数量差异和价格差异。准成本之间的差额，其中包括数量差异和价格差异。 （一）直接材料数量差异的计算（一）直接材料数量差异的计算 直接材料数量差异是指生产过中直接材料实际耗用数量偏离直接材料数量差异是指生产过中直接材料实际耗用数量偏离标准数量所形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下：标准数量所形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下： 直接材料数量差异直接材料数量差异=（实际用量（实际用量标准价格）（标准用量标准价格）（标准用量标准价格）标准价格）=（实际用量标准用量）（实际用量标准用量）标准价格标准价格 （二）直接材料价格差异的
35、计算（二）直接材料价格差异的计算 直接材料价格差异是指因直接材料实际直接材料价格差异是指因直接材料实际价格偏离其标准价格而形成的直接材料成本价格偏离其标准价格而形成的直接材料成本差异部分。其计算公式为：差异部分。其计算公式为： 直接材料价格差异直接材料价格差异=（实际用量（实际用量实际价格（实际用量实际价格（实际用量标准标准价格）价格） =实际用量实际用量（实际价格标准价格）（实际价格标准价格） 例例55 假设某公司假设某公司20092009年年3 3月份实际生产了月份实际生产了A A产品产品700700件，件，实际使用直接材料实际使用直接材料5 8105 810千克，每千克实际价格为千克，每
36、千克实际价格为10.1010.10元，其元，其直接材料的标准消耗量为直接材料的标准消耗量为8 8千克，每千克标准价格为千克，每千克标准价格为1010元。则元。则直接材料的成本差异计算如下：直接材料的成本差异计算如下： 直接材料实际成本直接材料实际成本=5 81010.10=58 681=5 81010.10=58 681（元）（元） 直接材料标准成本直接材料标准成本=700810=56 000=700810=56 000（元）（元） 直接材料成本差异直接材料成本差异=58 681=58 68156 000=2 68156 000=2 681（元）（不利（元）（不利差异）差异） 其中：其中： 直
37、接材料数量差异直接材料数量差异= =（5 8105 81070087008）10=2 10=2 100100（元）（不利差异）（元）（不利差异） 直接材料价格差异直接材料价格差异=5 810=5 810（10.110.11010）=581=581（元）（元）（不利差异）（不利差异） （三）直接材料成本差异分析（三）直接材料成本差异分析 上例中直接材料成本总差异为不利差异，上例中直接材料成本总差异为不利差异，是直接材料数量的不利差异与其价格的不是直接材料数量的不利差异与其价格的不利差异之和。进一步分析差异原因：利差异之和。进一步分析差异原因： 1.1.直接材料的数量差异分析直接材料的数量差异分析
38、 材料数量差异是根据实际使用量与标准使用量的差额，按材料数量差异是根据实际使用量与标准使用量的差额，按标准价格计算确定的，它反映生产制造部门的成本控制业绩。标准价格计算确定的，它反映生产制造部门的成本控制业绩。材料数量差异形成的具体原因很多，如操作疏忽造成废品或废材料数量差异形成的具体原因很多，如操作疏忽造成废品或废料增加、工人用料不精心、工人操作技术进步而节省材料、新料增加、工人用料不精心、工人操作技术进步而节省材料、新工人上岗造成多用料、机器或工具不适用造成用料增加等。有工人上岗造成多用料、机器或工具不适用造成用料增加等。有时多用料并非生产部门的责任，如购入材料质量低劣、规格不时多用料并非
39、生产部门的责任，如购入材料质量低劣、规格不符合要求也会使材料用量加大。企业应进行具体分析和调查，符合要求也会使材料用量加大。企业应进行具体分析和调查，根据差异产生的原因，明确责任，并采取适当措施予以改进。根据差异产生的原因，明确责任，并采取适当措施予以改进。 2.2.直接材料价格差异的分析直接材料价格差异的分析 直接材料价格差异一般由采购部门承担主要责任，因直接材料价格差异一般由采购部门承担主要责任，因为在正常情况下，采购部门可选择价格合理、运输方便、为在正常情况下，采购部门可选择价格合理、运输方便、采购费用比较低、质量较好的材料。但材料的实际价格又采购费用比较低、质量较好的材料。但材料的实际
40、价格又受许多因素影响，如市场供求的变化，价格的变化，采购受许多因素影响，如市场供求的变化，价格的变化，采购数量、采购时舍近求远使运费和途中损耗增加，或不必要数量、采购时舍近求远使运费和途中损耗增加，或不必要的快速运输方式、违反合同被罚款、承接紧急订货造成紧的快速运输方式、违反合同被罚款、承接紧急订货造成紧急采购等等，需要进行具体分析和调查，才能明确最终原急采购等等，需要进行具体分析和调查，才能明确最终原因和责任归属。因和责任归属。 三、直接人工成本差异的计算与分析三、直接人工成本差异的计算与分析 直接人工成本差异是指直接人工实际成直接人工成本差异是指直接人工实际成本与人直接人工标准成本之间的差
41、额，其本与人直接人工标准成本之间的差额，其中包括直接人工效率差异（数量差异）和中包括直接人工效率差异（数量差异）和直接人工工资率差异（价格差异）。直接人工工资率差异（价格差异）。 （一）直接人工效率差异的计算（一）直接人工效率差异的计算 直接人工的数量差异也称直接人工的效率差异，是指直接人工的数量差异也称直接人工的效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工小时偏离其预定的标准因生产单位产品实际耗用的直接人工小时偏离其预定的标准工时所形成的直接人工成本差异部分。其计算公式如下：工时所形成的直接人工成本差异部分。其计算公式如下： 直接人工效率差异直接人工效率差异= =（实际工时（实际工时标准工
42、资率）（标准工时标准工资率）（标准工时标准工资率）标准工资率）= =（实际工时标准工时）（实际工时标准工时）标准工资率标准工资率 （二）直接人工工资率差异的计算（二）直接人工工资率差异的计算 直接人工工资率差异，是指因直接人工实际直接人工工资率差异，是指因直接人工实际工资率偏离其预定的标准工资率而形成的直接人工资率偏离其预定的标准工资率而形成的直接人工成本差异部分。其计算成本如下：工成本差异部分。其计算成本如下： 直接人工工资率差异直接人工工资率差异=（实际工时（实际工时实际工资率）（实际工时实际工资率）（实际工时标准标准工资率）工资率）=实际工时实际工时（实际工资率标准工资率）（实际工资率标
43、准工资率） 例例7 假设某公司假设某公司3月份在实际生产月份在实际生产700件产品的生产水平上，实件产品的生产水平上，实际用直接人工际用直接人工7 200小时，实际工资率为每小时小时，实际工资率为每小时3.8元。生产每件元。生产每件A产品的直接人工标准工时为产品的直接人工标准工时为10小时，标准工资率为每小时小时，标准工资率为每小时4元。元。直接人工成本差异具体计算如下：直接人工成本差异具体计算如下： 直接人工实际成本直接人工实际成本=7 2003.8=27 360元元 直接人工标准成本直接人工标准成本=700410=28 000元元 直接人工成本差异直接人工成本差异=27 36028 000
44、=640元（有利差异）元（有利差异）其中：其中： 直接人工效率差异直接人工效率差异=（7 2007 000）4=800元（不利差异）元（不利差异）直接人工工资率差异直接人工工资率差异=7 200（3.84）=1 440元（有利差异）元（有利差异） （三）直接人工成本差异的分析（三）直接人工成本差异的分析 上例中直接人工成本差异为有利差异，是直接人工工资上例中直接人工成本差异为有利差异，是直接人工工资率有利差异大于直接人工效率不利差异的结果，进一步分率有利差异大于直接人工效率不利差异的结果，进一步分析其原因：析其原因： 1.直接人工工资率差异的分析直接人工工资率差异的分析 工资率差异形成的原因，
45、包括直接生产工人升级或降工资率差异形成的原因，包括直接生产工人升级或降级使用，奖励制度未产生实效，工资率调整而未修改标准级使用，奖励制度未产生实效，工资率调整而未修改标准工资率，加班和使用临时工，出勤率变化等等。它也和材工资率，加班和使用临时工，出勤率变化等等。它也和材料的价格差异一样，成因复杂且难控制。料的价格差异一样，成因复杂且难控制。2.直接人工效率差异分析直接人工效率差异分析 效率差异形成的原因，包括工作环境不良、使效率差异形成的原因，包括工作环境不良、使用工人的工种不符要求、工人经验不足、工人劳用工人的工种不符要求、工人经验不足、工人劳动情绪不佳、新工人上岗太多、机器或工具选用动情绪
46、不佳、新工人上岗太多、机器或工具选用不当或故障较多、作业计划安排不当、产量太少不当或故障较多、作业计划安排不当、产量太少无法发挥批量节约优势等等。它主要是生产部门无法发挥批量节约优势等等。它主要是生产部门的责任，但也不是绝对的，例如材料质量不好，的责任，但也不是绝对的，例如材料质量不好，也会影响生产效率。也会影响生产效率。四、制造费用差异的计算与分析 由于变动性制造费用和固定性制造费用成本性态由于变动性制造费用和固定性制造费用成本性态不同，通常是根据制造费用的弹性预算，分别对变动不同，通常是根据制造费用的弹性预算，分别对变动性制造费用和固定性制造费用进行差异分析。性制造费用和固定性制造费用进行
47、差异分析。 （一）变动性制造费用差异的计算（一）变动性制造费用差异的计算 变动性制造费用差异，是指变动性制造变动性制造费用差异，是指变动性制造费用实际发生额与变动性制造费用标准发费用实际发生额与变动性制造费用标准发生额之间的差额。变动性制造费用差异通生额之间的差额。变动性制造费用差异通常包括变动性制造费用预算差异即常包括变动性制造费用预算差异即“价格价格”差异和变动性制造费用效率差异即差异和变动性制造费用效率差异即“数量数量”差异。差异。1.变动性制造费用的预算差异变动性制造费用的预算差异 变动性制造费用预算差异，是指因变动性变动性制造费用预算差异，是指因变动性制造费用实际分配率偏离其标准分配
48、率形成制造费用实际分配率偏离其标准分配率形成的变动性制造费用差异部分。其计算公式如的变动性制造费用差异部分。其计算公式如下：下： 变动性制造费用预算差异变动性制造费用预算差异=（实际费用分配（实际费用分配率标准费用分配率）率标准费用分配率）实际工时实际工时 2. 2. 变动性制造费用的效率差异变动性制造费用的效率差异 变动性制造费用的效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的变动性制造费用的效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工小时偏离预定的标准工时而形成的变动性制造费用差异部直接人工小时偏离预定的标准工时而形成的变动性制造费用差异部分。其计算公式如下：分。其计算公式如下： 变动性制造费用
49、效率差异变动性制造费用效率差异= =（实际工时标准工时）（实际工时标准工时）标准费用分配率标准费用分配率 例例8假设某公司假设某公司3月份在实际生产月份在实际生产700件产品，实际用直接人件产品，实际用直接人工工7 200小时，生产每件小时，生产每件A产品的直接人工标准工时为产品的直接人工标准工时为10小时，小时，标准分配率标准分配率0.8， 3月份实际发生变动性制造费用月份实际发生变动性制造费用6 120元。元。变动性制造费用实际分配率变动性制造费用实际分配率=6 1207 200=0.85（元（元/时）时）变动性制造费用总差异变动性制造费用总差异=6120-0.8 10 700=520元元
50、 变动性制造费用预算差异变动性制造费用预算差异=（0.850.8）7 200=360元元（不利差异）（不利差异） 变动性制造费用效率差异变动性制造费用效率差异=（7 2007 000）0.8=160元元（不利差异）（不利差异） 变动性制造费用发生不利预算差异变动性制造费用发生不利预算差异360元，不利效率差异元，不利效率差异160元，导致变动性制造费用总差异为不利差异元，导致变动性制造费用总差异为不利差异520元。元。 3 3变动性制造费用的差异分析变动性制造费用的差异分析 引起变动性制造费用不利差异的原因可能是多方面的，如引起变动性制造费用不利差异的原因可能是多方面的，如构成变动性制造费用的
51、各要素价格的上涨，例如间接材料价格构成变动性制造费用的各要素价格的上涨，例如间接材料价格的上涨，动力费用价格上涨等；或者是间接材料和人工的使用的上涨，动力费用价格上涨等；或者是间接材料和人工的使用浪费，动力和设备使用的浪费等。变动制造的效率差异是同变浪费，动力和设备使用的浪费等。变动制造的效率差异是同变动费用的分配基础联系在一起的。所以变动性制造费用分配基动费用的分配基础联系在一起的。所以变动性制造费用分配基础的选择非常重要，通常负责控制分配基础水平的部门应对变础的选择非常重要，通常负责控制分配基础水平的部门应对变动性制造费用的效率差异承担责任。动性制造费用的效率差异承担责任。 （二）固定性制
52、造费用成本差异的计算分（二）固定性制造费用成本差异的计算分析析 1固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算 固定制造费用差异是指实际固定制造费固定制造费用差异是指实际固定制造费用与标准固定制造费用之间的差额。用与标准固定制造费用之间的差额。 固定制造费用差异计算分析方法有两种，固定制造费用差异计算分析方法有两种，一种是两差异分析方法，一种是三差异分一种是两差异分析方法，一种是三差异分析法。析法。 （1）两差异分析法）两差异分析法 两因素分析法是把固定制造费用差异分两因素分析法是把固定制造费用差异分成成预算差异预算差异和和能量差异能量差异两部分。两部分。 预算差异也称耗费差异，是指固定制
53、预算差异也称耗费差异，是指固定制造费用的实际金额与固定制造费用预算造费用的实际金额与固定制造费用预算金额之间的差额。金额之间的差额。 能量差异是指固定制造费用预算成能量差异是指固定制造费用预算成本与固定制造费用标准成本之间的差额。本与固定制造费用标准成本之间的差额。 固定费用与变动费用不同，不因业务量固定费用与变动费用不同，不因业务量而变，故差异分析有别于变动费用而变，故差异分析有别于变动费用,在考核在考核时不考虑业务量的变动，以原来的预算数时不考虑业务量的变动，以原来的预算数作为标准，实际数超过预算数既视为耗费作为标准，实际数超过预算数既视为耗费过多。其计算公式为：过多。其计算公式为： 固定
54、制造费用预算差异固定制造费用实际数固定制造费用预算数 固定性制造费用的能量差异固定性制造费用的能量差异 =固定性制造费用的预算数固定性制造费用的预算数-固定性制造费用的标固定性制造费用的标准发生额准发生额 =固定性制造费用标准分配率固定性制造费用标准分配率预算产量的标准工预算产量的标准工时固定性制造费用的标准分配率时固定性制造费用的标准分配率实际产量的标准实际产量的标准工时工时 =（预算产量标准工时（预算产量标准工时-实际产量的标准工时）实际产量的标准工时）固定性制造费用标准分配率固定性制造费用标准分配率 其中：其中： 固定性制造费用的标准分配率固定性制造费用的标准分配率=固定性制造费用预固定
55、性制造费用预算总额算总额预算产量的标准工时预算产量的标准工时 综上所述，我们可以看出，固定性制造费综上所述，我们可以看出，固定性制造费用差异可以表述为：用差异可以表述为： 固定性制造费用成本差异固定性制造费用成本差异=固定性制造费固定性制造费用的耗费差异用的耗费差异+固定性制造费用的能量差异固定性制造费用的能量差异 =固定性制造费用的实际发生总额固定固定性制造费用的实际发生总额固定性制造费用的标准发生额性制造费用的标准发生额 例例99 本月实际产量本月实际产量100100件，实际发生的固定性制造费用总件，实际发生的固定性制造费用总额为额为380 000380 000元，预算产量的标准工时为元，
56、预算产量的标准工时为12 00012 000小时，固定性制小时，固定性制造费用的预算总额为造费用的预算总额为480 000480 000元，每件产品的标准工时为元，每件产品的标准工时为100100小小时时/ /件。件。 要求：计算有关固定性制造费用的成本差异。要求：计算有关固定性制造费用的成本差异。 解：解： 固定性制造费用的标准分配率固定性制造费用的标准分配率480 00012 000480 00012 0004040（元（元/ /小时）小时） 固定性制造费用的预算差异固定性制造费用的预算差异= =（380 000380 000480 000480 000）=-100 000=-100 00
57、0元（有利差异）元（有利差异） 固定性制造费用的能量差异固定性制造费用的能量差异= =（12 00012 000100100100100）40=80 00040=80 000元（不利差异）元（不利差异） 固定性制造费用的成本差异固定性制造费用的成本差异= =固定性制造费用的实际发生额固定性制造费用的实际发生额- -固定性制造费用的标准发生额固定性制造费用的标准发生额 = =（380 000380 0001001004010010040）=-20 000=-20 000元（有利差异）元（有利差异） （2 2）三差异法）三差异法 三差异法，是将固定性制造费用成本差异分为预算差异、三差异法，是将固定
58、性制造费用成本差异分为预算差异、效率差异和能力差异三种。其中，预算差异的计算与二差异法效率差异和能力差异三种。其中，预算差异的计算与二差异法的计算相同。不同的是将二差异法中的的计算相同。不同的是将二差异法中的“能量差异能量差异”进一步分进一步分为两个部分：一部分是实际产量的实际工时未能达到（或超额）为两个部分：一部分是实际产量的实际工时未能达到（或超额）预算产量的标准工时而形成的生产能力差异；另一部分是实际预算产量的标准工时而形成的生产能力差异；另一部分是实际产量的实际工时脱离实际产量标准工时而形成的差异，即效率产量的实际工时脱离实际产量标准工时而形成的差异，即效率差异。它们的计算公式如下：差
59、异。它们的计算公式如下： 固定性制造费用的预算差异固定性制造费用的预算差异=实际产量实际固定性制实际产量实际固定性制造费用预算产量标准固定性制造费用造费用预算产量标准固定性制造费用 固定性制造费用能力差异固定性制造费用能力差异=（预算产量的标准工时实际产量的实际工时）（预算产量的标准工时实际产量的实际工时）固定性制造费用标准分配率固定性制造费用标准分配率固定性制造费用效率差异固定性制造费用效率差异=（实际产量实际工时实（实际产量实际工时实际产量标准工时）际产量标准工时）固定性制造费用标准分配率固定性制造费用标准分配率 例例99 仍以前例资料为例，（仍以前例资料为例，（本月实际产量本月实际产量1
60、00件，实际发生的固定件，实际发生的固定性制造费用总额为性制造费用总额为380 000元，预算产量的标准工时为元，预算产量的标准工时为12 000小时，固定性制造费用小时，固定性制造费用的预算总额为的预算总额为480 000元，每件产品的标准）元，每件产品的标准）若实际耗用直接人工若实际耗用直接人工11 00011 000小小时，要求用三差异法计算有关固定性制造费用成本差异。时，要求用三差异法计算有关固定性制造费用成本差异。 解：有关成本差异计算如下解：有关成本差异计算如下 固定性制造费用预算差异固定性制造费用预算差异= =（380 000380 000480 000480 000）=-100
61、 000=-100 000元（有利差异）元（有利差异） 固定性制造费用能力差异固定性制造费用能力差异= =（12 00012 00011 00011 000）4040=40 000=40 000元（不利差异）元（不利差异） 固定性制造费用效率差异固定性制造费用效率差异= =（11 00011 000100100100100）4040元元=40 000=40 000元（不利差异）元（不利差异） 三差异法下是能力差异（三差异法下是能力差异（40 00040 000元）与效率差异（元）与效率差异（40 00040 000元）之和元）之和80 00080 000元，与两差异法下的元，与两差异法下的“能
62、量差异能量差异”的数额相等。的数额相等。 3固定性制造费用成本差异的分析固定性制造费用成本差异的分析 造成固定性制造费用成本差异的原因比造成固定性制造费用成本差异的原因比较复杂。严格地说，企业高层经理人员、较复杂。严格地说，企业高层经理人员、计划部门、生产部门、财务部门、设备管计划部门、生产部门、财务部门、设备管理部门、销售部门、职工教育部门等都可理部门、销售部门、职工教育部门等都可能负有一定的责任，涉及面很广，需要从能负有一定的责任，涉及面很广，需要从全企业的角度考虑，综合加以解决。全企业的角度考虑，综合加以解决。 造成固定性制造费用预算差异的原因可能有：造成固定性制造费用预算差异的原因可能
63、有： 1 1、管理人员的增减；、管理人员的增减； 2 2、管理人员工资及相应职工福利费的调整；、管理人员工资及相应职工福利费的调整； 3 3、税率的变动；、税率的变动； 4 4、折旧方法的改变；、折旧方法的改变； 5 5、维修费开支加大；、维修费开支加大； 6 6、职工培训费的增减；、职工培训费的增减； 7 7、租赁费、保险费的调整；、租赁费、保险费的调整； 8 8、各项公共事业费增加。、各项公共事业费增加。 预算差异的责任应由有关的责任部门负责。例如，固定资预算差异的责任应由有关的责任部门负责。例如，固定资产折旧费用发变化应由财务部门负责，修理费用的开支变化产折旧费用发变化应由财务部门负责，
64、修理费用的开支变化应由设备维修部门负责；其它有关费用可根据实际情况确定应由设备维修部门负责；其它有关费用可根据实际情况确定责任归属。有些费用（如水电费调价等）属不可控因素，不责任归属。有些费用（如水电费调价等）属不可控因素，不应由某个部门来承担责任。应由某个部门来承担责任。 造成固定性制造费用能量差异的原因可能有：造成固定性制造费用能量差异的原因可能有： 1 1、订货增减；、订货增减； 2 2、产品订价调整；、产品订价调整； 3 3、原设计生产能力过剩，市场容纳不下；、原设计生产能力过剩，市场容纳不下； 4 4、原材料、燃料、动力供应不足；、原材料、燃料、动力供应不足； 5 5、产品结构调整；
65、、产品结构调整； 6 6、机械设备故障频繁，停工修理增多；、机械设备故障频繁，停工修理增多； 7 7、人员技术水平有限，不能充分发挥设备能力。、人员技术水平有限，不能充分发挥设备能力。 能量差异是由于现有生产能力未充分利用而造成的差异，能量差异是由于现有生产能力未充分利用而造成的差异，难以简单地确定责任的归属。为分清各部门应负的责任，应难以简单地确定责任的归属。为分清各部门应负的责任，应根据实际情况加以分析，分别由计划部门、生产部门、采购根据实际情况加以分析，分别由计划部门、生产部门、采购部门、销售部门等承担相应的责任。部门、销售部门等承担相应的责任。一、账户设置 在标准成本控制系统中，为了能
66、够同时提供标准在标准成本控制系统中，为了能够同时提供标准成本、实际成本和成本差异三项成本资料，可以把实成本、实际成本和成本差异三项成本资料，可以把实际发生的各项成本划分为标准成本和成本差异两部分，际发生的各项成本划分为标准成本和成本差异两部分，并对两者分别进行归集，期末时再分别调整有关的各并对两者分别进行归集，期末时再分别调整有关的各项成本差异，使其能够反映实际成本的有关资料。因项成本差异，使其能够反映实际成本的有关资料。因此，需设置反映各项标准成本的账户和反映各项成本此，需设置反映各项标准成本的账户和反映各项成本差异的账户。差异的账户。 （一）反映各项标准成本的账户（一）反映各项标准成本的账
67、户 反映各项标准成本的账户是成本计算账反映各项标准成本的账户是成本计算账户，主要包括：户，主要包括：“原材料原材料”、“生产成本生产成本”、“产成品产成品”和和“主营业务销售成本主营业务销售成本”等。这些账等。这些账户都应按标准成本进行核算，即记入这些户都应按标准成本进行核算，即记入这些账户的借方金额或贷方金额都应当是以实账户的借方金额或贷方金额都应当是以实际产量计算的标准成本数额。这类账户如际产量计算的标准成本数额。这类账户如有余额，一般应在借方。有余额，一般应在借方。 （二）反映各项成本差异的账户（二）反映各项成本差异的账户 对于实际成本脱离标准成本而形成的各项成本差异，既可对于实际成本脱
68、离标准成本而形成的各项成本差异，既可以按大的成本项目设置账户，也可以按具体成本差异的内容设以按大的成本项目设置账户，也可以按具体成本差异的内容设置账户。在变动成本法下，按大的成本项目设置的各项成本差置账户。在变动成本法下，按大的成本项目设置的各项成本差异账户包括：异账户包括：“直接材料成本差异直接材料成本差异”、“直接人工成本差异直接人工成本差异”、“变动性制造费用成本差异变动性制造费用成本差异”和和“固定性制造费用成本差异固定性制造费用成本差异”，每个账户下再按差异形成的原因分设明细账户。在全部成本，每个账户下再按差异形成的原因分设明细账户。在全部成本法下，可以不设置法下，可以不设置“固定性
69、制造费用成本差异固定性制造费用成本差异”账户。账户。 按具体差异设置的账户应包括：按具体差异设置的账户应包括：“直接材料用量差异直接材料用量差异”、“直接材料价格差异直接材料价格差异”、“直接人工效率差异直接人工效率差异”、“直接人工直接人工工资率差异工资率差异”、“变动性制造费用耗费差异变动性制造费用耗费差异”、“变动性制造变动性制造费用效率差异费用效率差异”、“固定性制造费用耗费差异固定性制造费用耗费差异”和和“固定性制固定性制造费用能量差异造费用能量差异”或以或以“固定性制造费用效率差异固定性制造费用效率差异”和和“固定固定性制造费用能力差异性制造费用能力差异”替代替代“固定性制造费用能
70、量差异固定性制造费用能量差异”账户。账户。二、标准成本系统的账务处理程序 （一）登记各项标准成本账户（一）登记各项标准成本账户 对于日常发生的各项实际成本，都应当将其分离为标准成本对于日常发生的各项实际成本，都应当将其分离为标准成本和成本差异两部分，并以标准成本分别登记和成本差异两部分，并以标准成本分别登记“原材料原材料”、“生产成生产成本本”、“产成品产成品”和和“产品销售成本产品销售成本”等各有关成本账户。等各有关成本账户。 （二）登记各项成本差异账户（二）登记各项成本差异账户 对于实际成本脱离标准成本而形成的各项成本差异，应当按对于实际成本脱离标准成本而形成的各项成本差异，应当按照其不同
71、的类别，分别登记各有关的成本差异账户。对超支差照其不同的类别，分别登记各有关的成本差异账户。对超支差异应借记有关差异账户，节约差异则贷记相应账户。为了便于异应借记有关差异账户，节约差异则贷记相应账户。为了便于考核，各成本差异账户还可以按照其责任部门设置有关的明细考核，各成本差异账户还可以按照其责任部门设置有关的明细账，分别记录各部门的各项成本差异数额。账，分别记录各部门的各项成本差异数额。 （三）期末处理各项成本差异（三）期末处理各项成本差异 各差异账户的累计发生额，反映本期成本控制业绩。在月末各差异账户的累计发生额，反映本期成本控制业绩。在月末或年末，对成本差异的处理方法有两种：或年末，对成
72、本差异的处理方法有两种： （1 1）结转本期损益法）结转本期损益法 结转本期损益法是指将本期发生的各项成本差异全部记入结转本期损益法是指将本期发生的各项成本差异全部记入损益表，由本期收入补偿，视同于销售成本的一种成本差异处损益表，由本期收入补偿，视同于销售成本的一种成本差异处理方法。这种方法的理由是：本期差异应体现本期成本控制的理方法。这种方法的理由是：本期差异应体现本期成本控制的业绩，要在本期利润上予以反映。其优点是比较简单，使当期业绩，要在本期利润上予以反映。其优点是比较简单，使当期经营成果与成本控制的业绩直接挂钩，西方应用标准成本控制经营成果与成本控制的业绩直接挂钩，西方应用标准成本控制
73、系统的企业多数采用此种方法。系统的企业多数采用此种方法。 (2)调整销货成本与存货成本法调整销货成本与存货成本法 按照这种方法，在会计期末将成本差异按比例按照这种方法，在会计期末将成本差异按比例分配至销货成本和存货。采用这种方法的依据是分配至销货成本和存货。采用这种方法的依据是税法和会计原则均要以实际成本反映存货成本和税法和会计原则均要以实际成本反映存货成本和销货成本。本期发生的成本差异，应由存货和销销货成本。本期发生的成本差异，应由存货和销货成本共同负担。当然，这样进行差异的分配计货成本共同负担。当然，这样进行差异的分配计算会增加一些工作量，而且将这些费用计入存货算会增加一些工作量，而且将这
74、些费用计入存货成本也不一定合理。例如，生产能力闲置差异是成本也不一定合理。例如，生产能力闲置差异是一种损失，并不能在来来换取收益，作为资产计一种损失，并不能在来来换取收益，作为资产计入存货成本明显不合理，不如作为期问费用在当入存货成本明显不合理，不如作为期问费用在当期参加损益汇总。期参加损益汇总。 表表86 标准成本卡标准成本卡 产品名称：甲产品产品名称：甲产品成本成本项目目数量数量标准准价格价格标准准单位位产品品标准成本（元）准成本（元）直接材料直接材料直接人工直接人工变动性制造性制造费用用固定性制造费用固定性制造费用5 5千克千克2 2小小时2 2小小时2 2小时小时4 4元元/ /千克千
75、克5 5元元/ /小小时2 2元元/ /小小时1 1元元/ /小时小时202010104 42 2 标准成本准成本 36 36元元 表表87费用预算费用预算 产品名称：甲产品产品名称：甲产品项目目预算算生生产能力（小能力（小时）变动性制造性制造费用（元）用（元）固定性制造固定性制造费用（元）用（元）变动性制造费用标准分配率（元变动性制造费用标准分配率（元/ /小时）小时）固定性制造费用标准分配率（元固定性制造费用标准分配率（元/ /小时）小时）1 1001 1002 2002 2001 1001 1002 2001 100=22 2001 100=21 1001 100=11 1001 100
76、=1表表88 期初存货成本期初存货成本成本成本项目目金金额/ /元元直接材料直接材料直接人工直接人工制造制造费用用3020=6003020=60030100.5=15030100.5=1503060.5=903060.5=90月初在月初在产品成本品成本月初月初产成品成本成品成本8408405036=1 8005036=1 800 生产和销售资料。如表生产和销售资料。如表89所示。所示。 表表8-9 A产品生产销售情况表产品生产销售情况表项 目目数数 量量月初在月初在产品品 加：本月投加：本月投产 减：月末在减：月末在产品品. .本月完工产品本月完工产品 加：月初产成品加：月初产成品 可供销售产
77、成品可供销售产成品 减：本月销售减：本月销售 月末产成品月末产成品3030480480606045045050505005004504505050 （二）本月实际发生的各项经济业务（二）本月实际发生的各项经济业务 1 1购入材料一批，数量为购入材料一批，数量为3 0003 000千克，单价为千克，单价为3.53.5元，货款已用银行存元，货款已用银行存款支付。款支付。 标准成本标准成本=3 0004=12 000=3 0004=12 000元元 实际成本实际成本=3 0003.5=10 500=3 0003.5=10 500元元 价格差异价格差异= =（3.53.54 4）3 000=3 000
78、=1 5001 500元元 借：原材料借：原材料 12 000 12 000 贷：银行存款贷：银行存款 10 500 10 500 直接材料价格差异直接材料价格差异 1 500 1 500 2 2生产产品领用材料生产产品领用材料2500kg2500kg 标准成本标准成本=54804=9 600=54804=9 600 实际成本实际成本=25004=10 000=25004=10 000 用量差异用量差异= =（2 5002 50054805480）4=4004=400 借：生产成本借：生产成本 9 600 9 600 直接材料用量差异直接材料用量差异 400 400 贷：原材料贷：原材料 10
79、 000 10 000 3 3本月生产产品实用工时本月生产产品实用工时1 0001 000小时，发生直接人工费用小时，发生直接人工费用4 0004 000元，以元，以现金支付发生的直接人工费。现金支付发生的直接人工费。 借：应付工资借：应付工资 4 000 4 000 贷：现金贷：现金 4 000 4 000 4 4将上述直接人工费用计入产品成本。为了确定应计入将上述直接人工费用计入产品成本。为了确定应计入“生产成本生产成本”账户的直接人工标准成本，需要计算本月实际完成的约当产量。账户的直接人工标准成本，需要计算本月实际完成的约当产量。 本月实际完成的约当产量本月实际完成的约当产量= =（45
80、0+600.5450+600.5300.5300.5）=465=465（件）（件） 标准成本标准成本=10465=4 650=10465=4 650 实际成本实际成本=4 000=4 000元元 效率差异效率差异= =（1 0001 00046524652）5=3505=350元元 工资率差异工资率差异= =（4 0001 0004 0001 0005 5）1 000=1 000=1 0001 000 借：生产成本借：生产成本 4 650 4 650 直接人工效率差异直接人工效率差异 350 350 贷：应付工资贷：应付工资 4 000 4 000 直接人工效率差异直接人工效率差异 1 000
81、 1 000 5 5本月实际发生制造费用本月实际发生制造费用3 4003 400元，其中变动性制造费用元，其中变动性制造费用2 5002 500元，固元，固定性制造费用定性制造费用900900元，企业以银行存款支付。元，企业以银行存款支付。 借：固定性制造费用借：固定性制造费用 900 900 变动性制造费用变动性制造费用 2 500 2 500 贷：银行存款贷：银行存款 3 400 3 400 6 6将上述变动性制造费用计入产品成本。将上述变动性制造费用计入产品成本。 标准成本标准成本=4465=1 860=4465=1 860元元 实际成本实际成本=2 500=2 500元元 效率差异效率
82、差异= =（1 0001 00046524652）2=1402=140元元 耗费差异耗费差异= =（2 5001 0002 5001 0002 2）1 0001 000元元=500=500元元 借：生产成本借：生产成本 1 860 1 860 变动性制造费用耗费差异变动性制造费用耗费差异 500 500 变动性制造费用效率差异变动性制造费用效率差异 140 140元元 贷：变动性制造费用贷：变动性制造费用 2 500 2 500 7 7将上述固定性制造费用计入产品成本将上述固定性制造费用计入产品成本 标准成本标准成本=2465=930=2465=930 实际成本实际成本=900=900元元 采
83、用采用两差异法时采用采用两差异法时 耗费差异耗费差异= =（90090011001100）=-200=-200 能量差异能量差异= =（1 1001 10046524652）1=1701=170 借：生产成本借：生产成本 930 930 固定性制造费用能量差异固定性制造费用能量差异 170 170 贷：固定性制造费用贷：固定性制造费用 900 900 固定性制造费用预算差异固定性制造费用预算差异 200 200 采用三差异法时采用三差异法时 耗费差异耗费差异= =（90090011001100）元）元=-200=-200 效率差异效率差异= =（1 0001 00046524652）1=701
84、=70 能力差异能力差异= =（1 1001 1001 0001 000）1=1001=100 借：生产成本借：生产成本 930 930 固定性制造费用效率差异固定性制造费用效率差异 70 70 固定性制造费用能力差异固定性制造费用能力差异 100 100 贷：固定性制造费用贷：固定性制造费用 900 900 固定性制造费用耗费差异固定性制造费用耗费差异 200 200 8 8产成品完工入库产成品完工入库 标准成本标准成本=36450=16 200=36450=16 200 借：产成品借：产成品 16 200 16 200 贷：生产成本贷：生产成本 16 200 16 200 9 9本月销售产
85、品，产品单价为本月销售产品，产品单价为6060元，货款尚未收到。元，货款尚未收到。 产品销货款产品销货款=60450=27 000=60450=27 000 借：应收账款借：应收账款 27 000 27 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 27 000 27 000 1010结转已销产品标准成本。结转已销产品标准成本。 产品标准成本产品标准成本=36450=27 000=36450=27 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 27 000 27 000 贷：产成品贷：产成品 27 000 27 000 11 11结转成本差异（假设本企业采用结转成本差异（假设本企业采用“结转本期损益法
86、结转本期损益法”处理成本差异，处理成本差异，且固定性制造费用采用两差异法）。且固定性制造费用采用两差异法）。 在完全成本法下在完全成本法下 借：主营业务成本借：主营业务成本 -1 140 -1 140 贷：直接材料用量差异贷：直接材料用量差异 400 400 直接材料价格差异直接材料价格差异 -1 500 -1 500 直接人工效率差异直接人工效率差异 350 350 直接人工工资率差异直接人工工资率差异 -1 000 -1 000 变动性制造费用耗费差异变动性制造费用耗费差异 500 500 变动性制造费用耗费差异变动性制造费用耗费差异 140 140 固定性制造费用效率差异固定性制造费用效
87、率差异 -200 -200 固定性制造费用能量差异固定性制造费用能量差异 170 170 在变动成本法下，在变动成本法下， 借：主营业务成本借：主营业务成本 -1 110 -1 110 期间成本期间成本 -30 -30 贷：直接材料用量差异贷：直接材料用量差异 400 400 直接材料价格差异直接材料价格差异 -1 500 -1 500 直接人工效率差异直接人工效率差异 350 350 直接人工工资率差异直接人工工资率差异 -1 000 -1 000 变动性制造费用耗费差异变动性制造费用耗费差异 500 500 变动性制造费用效率差异变动性制造费用效率差异 140 140 固定性制造费用预算差异固定性制造费用预算差异 -200 -200 固定性制造费用能量差异固定性制造费用能量差异 170 170
