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1、企业所得税政策培训北京市地方税务局王素江政策变化要点企业重组业务的所得税处理_企业清算的所得税处理第一部分政策变化要点一、企业所得税征管范围调整一、企业所得税征管范围调整以2008年为基年，2008年底之前国家税务局、地方税务局各自管理的企业所得税纳税人不作调整。2009年起新增企业所得税纳税人中，应缴纳增值税的企业，其企业所得税由国家税务局管理；应缴纳营业税的企业，其企业所得税由地方税务局管理。二、利息收入、租金收入、特许权使用费二、利息收入、租金收入、特许权使用费收入的确认及新老政策衔接收入的确认及新老政策衔接新税法实施前已按其他方式计入当期收入的利息收入、租金收入、特许权使用费收入，在新
2、税法实施后，凡与按合同约定支付时间确认的收入额发生变化的，应将该收入额减去以前年度已按照其它方式确认的收入额后的差额，确认为当期收入。三、视同销售收入范围的变化三、视同销售收入范围的变化缩小了范围、以权属是否转移为判断依据、房地产开发企业有限制条件不视同销售的：相关资产的计税基础延续计算。视同销售的：属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。四、各种补贴的处理四、各种补贴的处理（一）对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条
3、件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：1、企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；2、财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；3、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。（二）根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。（三）企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收
4、入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。代扣手续费返还的处理代扣手续费返还的处理五、为员工负担的汽油费、通讯费、物业五、为员工负担的汽油费、通讯费、物业费如何处理费如何处理职工福利费开支范围国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号）文件第三条第二款规定：“职工福利费包括为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等”。合理的工资
5、薪金国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号）第一条规定的，可按工资薪金管理规定扣除，即：“工资薪金总额”是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金总和。且符合以下原则：（一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；（二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；（三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；（四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。（五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。六、实行工效挂钩工资的国有企业支付临六、实行工
6、效挂钩工资的国有企业支付临时工、退休返聘等人员工资，是否包括在时工、退休返聘等人员工资，是否包括在核定的工资限额以内核定的工资限额以内根据国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号）第二条“属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除”的规定，实行工效挂钩工资的国有企业支付临时工、退休返聘等人员工资，包括在核定的工资限额以内，超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。七、企业内退人员的工资能否计入工资薪七、企业内退人员的工资能否计入工资薪金
7、总额税前扣除金总额税前扣除由于在新企业所得税法下对上述人员工资的税务处理没有做出明确规定，暂依据所得税法第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”的规定，准予上述人员的工资在税前扣除。八、八、2008年以后取得宣告分配含有以前年度的累年以后取得宣告分配含有以前年度的累计未分配利润是否免征所得税计未分配利润是否免征所得税财政部国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知（财税200969号）第四条“2008年1月1日以后，居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资
8、收益，均应按照企业所得税法第二十六条及实施条例第十七条、第八十三条的规定处理”的规定，对于2008年以后宣告分配的居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益按免税收入处理。九、补充养老、补充医疗保险的扣除九、补充养老、补充医疗保险的扣除十、合法真实凭证问题十、合法真实凭证问题中华人民共和国营业税暂行条例实施细则“条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证（以下统称合法有效凭证），是指：（一）支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；（二）支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有
9、效凭证；（三）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；（四）国家税务总局规定的其他合法有效凭证。”十一、股权投资所得、损失的处理十一、股权投资所得、损失的处理十二、职工福利费、职工教育经费结余的十二、职工福利费、职工教育经费结余的处理处理十三、政策性搬迁和处置收入的处理因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁(包括部分搬迁或部分拆除)或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地使用权转让收入。(一)
10、企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。(二)企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。(三)企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定
11、资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。(四)企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。非政策性搬迁和处置收入的处理收入、损失与非政策性搬迁和处置收入处理的差异十四、资产损失的处理一、股权投资转让损失是否须经审一、股权投资转让损失是否须经审批后扣除批后扣除企业股权投资损失通常包括被投资方关闭、清算所形成
12、的企业股权投资损失通常包括被投资方关闭、清算所形成的损失和股权转让价格低于投资计税成本而形成的损失。损失和股权转让价格低于投资计税成本而形成的损失。财政部财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知的通知（财税（财税200957号）第一条中规定了企业资产损号）第一条中规定了企业资产损失包括股权投资损失。失包括股权投资损失。国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法的通知的通知（国税发（国税发【2009】第第88号）第五条规定了股权号）第五条规定了股权投资损失需经税务机关审批后扣除。投资损失需经
13、税务机关审批后扣除。因此，企业因股权投资而形成的损失需经税务机关审批后因此，企业因股权投资而形成的损失需经税务机关审批后扣除。扣除。注意：注意：1、审核被投资方关闭、清算所形成的损失和股权转让价、审核被投资方关闭、清算所形成的损失和股权转让价格低于投资计税成本而形成的损失的重点不同。格低于投资计税成本而形成的损失的重点不同。2、不同时间因政策调整所得税的处理不同。、不同时间因政策调整所得税的处理不同。07年、年、08年年二、存货、固定资产被盗没有结案二、存货、固定资产被盗没有结案的证明材料，能不能申请损失？的证明材料，能不能申请损失？根据国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法的通知（
14、国税发【2009】第88号）第二十三条、第二十四条规定，企业发生存货、固定资产被盗损失，必须提供“向公安机关的报案记录，公安机关立案、破案和结案的证明材料”，不能提供的，不予审批也不能在税前扣除。三、存货三、存货过期过期是否须经审批后扣除是否须经审批后扣除按照国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法的通知（国税发【2009】第88号）第二十一条规定，属于属于存货报废损失，须经税务机关审批后扣除。四、固定资产及存货的可回收金额四、固定资产及存货的可回收金额国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法的通知（国税发【2009】第88号），没有对固定资产及存货的可回收金额做出规定，残值或
15、变价收入应依据企业处置资产的实际情况予以审批。五、不得在税前扣除的损失（一）债务人或者担保人有经济偿还能力，不论何种原因，未按期偿还的企业债权；（二）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的企业债权；（三）行政干预逃废或者悬空的企业债权；（四）企业未向债务人和担保人追偿的债权；（五）企业发生非经营活动的债权；（六）国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失；（七）其他不应当核销的企业债权和股权。（八）企业为其他独立纳税人提供的与本企业应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方还不清贷款而由该担保人承担的本息等，不得申报扣除。与应纳税收入无关的贷款担保：企业对外提供的与
16、本企业投资、融资、材料采购、产品销售等主要生产经营活动无关的担保。六、受理、审批时间受理时限：受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。延期申请：企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请，延期申请应在本年度终了后第45日内提出，但最长不要超过汇算清缴期（5月31日）。审批时限：受理之日起30个工作日内，因情况复杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，经本级税务机关负责人批准，可以适当延长期限，但延期期限不得超过30天。同时，应将延长期限的理由告知申请人。以前年度未扣除资产损失企业所得税处理（国税函2009772号）企业以前年度（包括20
17、08年度新企业所得税法实施以前年度）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除；可以按照中华人民共和国企业所得税法和中华人民共和国税收征收管理法的有关规定，追补确认在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行
18、税务处理。十五、企业向个人借款利息支出的税务处理（国税函2009777号）一、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据中华人民共和国企业所得税法（以下简称税法）第四十六条及财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。关联关系：是指公司控股股东、实际控制人、董事、监事、高级管理人员与其直接或者间接控制的企业之间的关系，以及可能导致公司利益转移的其他关系。主要形式：公司控股股东、公司实际控制人、公司董事、监事、高级管理人员与其直接或者间接控制的企业之间的关系。其他可能导致公司利益转移的其
19、他关系，如同一控股股东或者实际控制人控制下的公司之间的关系、主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员和公司之间的关系、受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业和公司之间的关系等。（公司法）二、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；（二）企业与个人之间签订了借款合同。第二部分企业重组业务的所
20、得税处理一、企业重组的概念和范围是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。二、企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。在一般性税务处理原则下，企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等，都要确认相关的所得或损失，计税基础按公允价值计量。符合特殊性重组条件的可以适用特殊性税务处理，即对股权支付部分暂不确认重组所得或损失，相关计税基础按原账面价值。三、特殊性税务处理的条件1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2、被收购、合并
21、或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。3、企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。4、重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。5、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。要点：上述条件必须同时符合。重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）债务重组1、现金偿债2、非货币
22、偿债3、债转股4、修改其他债务条件5、组合方式偿债符合特殊性税务处理条件的债务重组的税务处理企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。债务重组损失的认定国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除企业资产损失税前扣除管理办法管理办法的通知国税发的通知国税发【2009】第第88号号企业依法进行债务重组而发生的损失，应提交损失原因证明材料、具有
23、法律效力的债务重组方案，符合坏账损失条件的确认坏账损失：（一）债务人和担保人依法宣告破产、关闭、解散或撤销，并终止法人资格，企业对债务人和担保人进行追偿后，未能收回的债权，应提交债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件、县级及县级以上工商行政管理部门注销证明和资产清偿证明。（二）债务人死亡，或者依法宣告失踪或者死亡，企业依法对其资产或者遗产进行清偿，并对担保人进行追偿后，未能收回的债权，应提交债务人和担保人债务人死亡失踪证明，资产或者遗产清偿证明。（三）债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大且不能获得保险补偿，确实无力偿还的债务；或者保险赔偿清偿后，确实无力偿还的债务，企业对其资产进行
24、清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权，应提交债务人遭受重大自然灾害或意外事故证明，保险赔偿证明、资产清偿证明。（四）债务人和担保人虽未依法宣告破产、关闭、解散或撤销，但已完全停止经营活动，被县及县以上工商行政管理部门依法吊销营业执照，企业对债务人和担保人进行追偿后，未收回的债权，应提交债务人和担保人被县及县以上工商行政管理部门注销或吊销证明和资产清偿证明。（五）债务人和担保人虽未依法宣告破产、关闭、解散或撤销，但已完全停止经营活动或下落不明，连续两年以上未参加工商年检，企业对债务人和担保人进行追偿后，未收回的债权，应提交县及县以上工商行政管理部门查询证明和资产清偿证明。（六）债务人触犯刑律
25、，依法受到制裁，其资产不足归还所借债务，又无其他债务承担者，经追偿后确实无法收回的债权，应提交法院裁定证明和资产清偿证明。（七）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业诉诸法律，经法院对债务人和担保人强制执行，债务人和担保人均无资产可执行，法院裁定终结或终止（中止）执行后，企业仍无法收回的债权。应提交法院强制执行证明和资产清偿证明,其中终止（中止）执行的,还应按市场公允价估算债务人和担保人的资产,如果其价值不足以清偿属于破产法规定的优先清偿项目,由企业出具专项说明，可将应收债权全额确定为债权损失；如果清偿破产法规定的优先清偿项目后仍有结余但不足以清偿所欠债务的，按所欠债务的比例确定企业应收债权的损
26、失金额。对同一债务人有多项债权的，可以按类推的原则确认债权损失金额。 （八）企业对债务人和担保人诉诸法律后，因债务人和担保人主体资格不符或消亡，同时又无其他债务承担人，被法院驳回起诉或裁定免除（或免除部分）债务人责任，或因借款合同、担保合同等权利凭证遗失或法律追溯失效，法院不予受理或不予支持，经追偿后确实无法收回的债权，应提交法院驳回起诉的证明,或裁定免除债务人责任的判决书、裁定书或民事调解书，或法院不予受理或不予支持证明。（九）债务人由于上述一至八项原因不能偿还到期债务，企业依法取得抵债资产，但仍不足以抵偿相关的债权，经追偿后仍无法收回的金额，应提交抵债资产接收、抵债金额确定证明和上述一至八
27、项相关的证明。特殊性税务处理股权收购收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。（3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变特殊性税务处理资产收购受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）
28、转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。（2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。特殊性税务处理企业合并企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。（2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。（4）被合并企业股东取得合并企业股权
29、的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。特殊性税务处理企业分立被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部
30、放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。企业发生符合规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。欢迎指正2010.01
