第一章第一章 审计、鉴证与注册会计师职业审计、鉴证与注册会计师职业概述概述主讲人：李治国主讲人：李治国tough99@ 总体结构总体结构讲授内容n•第一节第一节 审计与鉴证业务的产生与发展审计与鉴证业务的产生与发展•第二节第二节 审计的定义与种类审计的定义与种类 •第三节第三节 鉴证业务的含义、要素与种类鉴证业务的含义、要素与种类 •第四节第四节 注册会计师职业注册会计师职业n 2 第一节 审计与鉴证业务的产生与发展n一、注册会计师审计的产生一、注册会计师审计的产生 二、注册会计师审计的发展二、注册会计师审计的发展 三、审计模式的演进三、审计模式的演进 四、鉴证业务的产生与发展四、鉴证业务的产生与发展 五、中国注册会计师审计与与鉴证的发展五、中国注册会计师审计与与鉴证的发展Assurance Service3 一、注册会计师审计的产生（1）n注册会计师审计是商品经济发展到一定程度时，随着企业财产所有权与经营权分离而产生的注册会计师审计注册会计师审计财产所有权与经营权财产所有权与经营权分离分离4 一、注册会计师审计的产生 （2）n萌芽时期萌芽时期 可追溯到16世纪的意大利，合伙企业出现以后。
n诞生与确立诞生与确立 英国工业革命以后，股份公司出现1720年，英国爆发了南海公司破产事件，出现了第一份“会计师查账报告”，标志着注册会计师诞生； 1853年，爱丁堡会计师协会在苏格兰成立，标志着注册会计师审计职业的诞生 英国公司法确立了会计师的法律地位（1844《公司法》、1862《公司法》）5 二、注册会计师审计的发展会计账目审计阶段会计账目审计阶段 （（19世纪中叶至世纪中叶至20世纪初世纪初 ））资产负债表审计阶段资产负债表审计阶段 （20世纪的前30年 ）财务报表审计阶段财务报表审计阶段（（20世纪世纪30年代至今年代至今 ）） 6 三、审计模式的演进 账项基础账项基础审计审计 内控导向内控导向审计审计 风险导向风险导向审计审计 7 （一）账项基础审计模式n时期 账项基础审计（accounting number-based audit）存在于19世纪中叶到20世纪40年代的这段期间n特点 审计对象是会计账簿； 审计目的是以揭弊查错、保护企业资产的安全和完整为主； 审计报告的使用人也主要为公司的股东 8 （二）内控导向审计模式 n时期 内控导向审计（internal control-oriented auditing）存在于20世纪40年代到20世纪70年代这一期间。
n特点 内部控制制度与企业会计信息的质量具有很大的相关性； 通过对内部控制评价的结果，决定审计方案9 （二）内控导向审计模式Ø缺陷Ø有时进行控制测试并不能减轻实质性程序的工作量，有时进行控制测试并不能减轻实质性程序的工作量，工作效率并不能得到有效提高；工作效率并不能得到有效提高；Ø内部控制的评价存在很强的主观性和随意性，容易内部控制的评价存在很强的主观性和随意性，容易产生偏差，对审计规划产生不良影响；产生偏差，对审计规划产生不良影响；Ø运用内控导向审计模式很难有效地规避三类审计风运用内控导向审计模式很难有效地规避三类审计风险：误报、违法舞弊和经营失败；险：误报、违法舞弊和经营失败；Ø使用范围受限制，当被审计单位内部控制制度不健使用范围受限制，当被审计单位内部控制制度不健全或者内部控制制度设置健全但执行不好时，就不全或者内部控制制度设置健全但执行不好时，就不宜采用内控导向审计模式宜采用内控导向审计模式 10 （三）风险导向审计模式Ø传统风险导向审计传统风险导向审计 依据风险模型依据风险模型“审计风险＝固有风险审计风险＝固有风险×控制风险控制风险×检查风险检查风险”进行的审计进行的审计 2003年年10月，国际审计和鉴证准则委员会月，国际审计和鉴证准则委员会（（IAASB）发布了一系列新的审计风险准则，要求审）发布了一系列新的审计风险准则，要求审计师在审计过程中更深入地进行风险评估，并对审计计师在审计过程中更深入地进行风险评估，并对审计风险模型做出重大改动。
修改后的审计风险模型为：风险模型做出重大改动修改后的审计风险模型为：审计风险审计风险=重大错报风险重大错报风险×检查风险检查风险 Ø战略风险导向审计战略风险导向审计 风险导向战略系统审计方法反映了系统思考的观风险导向战略系统审计方法反映了系统思考的观点：为了有效的审计认定，审计师必须了解客户的整点：为了有效的审计认定，审计师必须了解客户的整个经营环境，从经营知识框架（这个广阔的背景给这个经营环境，从经营知识框架（这个广阔的背景给这部分注入了新的涵义）的角度解释重大交易的作用部分注入了新的涵义）的角度解释重大交易的作用11 表表1 1－－1 1 风险导向审计与内控导向审计的比较风险导向审计与内控导向审计的比较 审计模式审计模式比较内容比较内容风险导向审计风险导向审计内控导向审计内控导向审计对审计风险考虑的内对审计风险考虑的内容和范围容和范围会计系统和程序中存在的风险，控制环境会计系统和程序中存在的风险，控制环境中的风险因素，企业经营面临的外部风险中的风险因素，企业经营面临的外部风险。
固有风险，控制风险和检查风险，固有风险，控制风险和检查风险，但没有考虑控制环境中存在的风险但没有考虑控制环境中存在的风险确定重点审计领域的确定重点审计领域的依据依据对风险的评估结果对风险的评估结果内部控制制度内部控制制度程序程序先分析固有风险和控制风险，确定报表项先分析固有风险和控制风险，确定报表项目影响因素，从而确定实质性程序的时间、目影响因素，从而确定实质性程序的时间、性质和范围性质和范围先对内部控制制度进行评估，再确先对内部控制制度进行评估，再确定实质性程序的性质、时间和范围定实质性程序的性质、时间和范围审计重点审计重点审计风险的分析与评估审计风险的分析与评估内部控制制度的分析与评估内部控制制度的分析与评估对内部控制的运用对内部控制的运用内部控制整体框架内部控制整体框架内部控制的一部分内容内部控制的一部分内容对审计风险的处理对审计风险的处理审计风险评估贯穿于整个审计过程审计风险评估贯穿于整个审计过程在抽取样本实施实质性程序时考虑在抽取样本实施实质性程序时考虑控制风险和检查风险控制风险和检查风险确认和测试的重点确认和测试的重点管理部门为降低经营风险而采取的方法和管理部门为降低经营风险而采取的方法和行为行为控制活动，通过测试内部控制，提控制活动，通过测试内部控制，提出有关建议出有关建议报告的重点报告的重点风险降低的充分性、有效性风险降低的充分性、有效性内部控制的充分性、有效性内部控制的充分性、有效性审计结果审计结果提出恰当的降低风险的建议提出恰当的降低风险的建议建议提出新的或改进的控制建议提出新的或改进的控制对被审计单位的影响对被审计单位的影响对企业进行全面评价的基础上，确定审计对企业进行全面评价的基础上，确定审计重点，提出的建议直接针对被审计单位的重点，提出的建议直接针对被审计单位的主要问题主要问题建议加强内部控制或增加新内部控建议加强内部控制或增加新内部控制，建议增加的控制点多，有阻碍制，建议增加的控制点多，有阻碍正常程序运转的可能正常程序运转的可能审计的方法审计的方法既了解会计系统、内部控制制度和程序，既了解会计系统、内部控制制度和程序，又考虑内部控制环境和企业经营环境中存又考虑内部控制环境和企业经营环境中存在的风险。
在的风险没有充分重视和运用分析性测试，没有充分重视和运用分析性测试，只了解内部控制的局部，如会计系只了解内部控制的局部，如会计系统、内部控制制度和程序统、内部控制制度和程序风险导向审计与内控导向审计的比较风险导向审计与内控导向审计的比较 12 风险导向战略系统审计的特征Ø责任前移，重心前移Ø从系统论和战略管理理论出发，确立了战略审计观Ø分析程序作为最有效的审计方法Ø审计的目标是消除财务报表的重大错报，增强财务报表的可信性13 简化主义审计方法简化主义审计方法风险导向战略系统审计方法风险导向战略系统审计方法交易导向交易导向基于这样一种理念：可以通过检查部分来基于这样一种理念：可以通过检查部分来整体整体导向整体导向基于这样一种信念：更加广阔的背景为部基于这样一种信念：更加广阔的背景为部分注入了新的涵义分注入了新的涵义集中在信息报告过程集中在信息报告过程通过了解所报告信息之间的相互关系，能通过了解所报告信息之间的相互关系，能够形成一个可靠的绩效预期模型够形成一个可靠的绩效预期模型集中在经营过程集中在经营过程假定经营战略的目标是通过流程来实现的，假定经营战略的目标是通过流程来实现的，因此，一个可靠的预期模型必须建立在复因此，一个可靠的预期模型必须建立在复核经营过程和流程指标的基础上。
核经营过程和流程指标的基础上会计与审计的专门知识会计与审计的专门知识依赖于对审计程序和会计准则的深入了解，依赖于对审计程序和会计准则的深入了解，主要是使审计师能够核实一致性，发现反主要是使审计师能够核实一致性，发现反常情况经营的专门知识经营的专门知识认为广泛的了解主体以及其环境非常有助认为广泛的了解主体以及其环境非常有助于审计师核实一致性，发现反常情况于审计师核实一致性，发现反常情况离散系统离散系统把系统理解为相互分离的，可以被独立工把系统理解为相互分离的，可以被独立工作的个人进行复核作的个人进行复核网络网络把组织理解为动态的网络，它的系统不能把组织理解为动态的网络，它的系统不能被分离的检查被分离的检查审计风险审计风险基于这样一种信念：财务报表的意见的出基于这样一种信念：财务报表的意见的出具可以与客户经营风险的评价无关具可以与客户经营风险的评价无关经营风险经营风险认为财务报表的意见不可避免的与更加广认为财务报表的意见不可避免的与更加广泛的评价客户的经营风险联系在一起泛的评价客户的经营风险联系在一起简化主义审计方法与风险导向战略系统审计的比较简化主义审计方法与风险导向战略系统审计的比较14 四、从审计向鉴证业务的拓展（1）n““鉴鉴证证业业务务””（（Assurance Assurance ServiceService））：：““保保证证服服务务””、、““签签证证服服务务””、、““认认证证业业务务””和和““可信性保证业务可信性保证业务””。
n它它是是2020世世纪纪9090年年代代中中后后期期国国际际会会计计师师行行业业对对注注册册会会计计师师专专业业鉴鉴证证性性服服务务的的一一个个新新的的概概括括和和提提法法，，既既是是注注册册会会计计师师专专业业服服务务产产品品向向纵纵深深开开发发的的结结果果，，也也是是注注册册会会计计师师专专业业服服务务从从““审审计计””向向““鉴证鉴证””的一次重大跨越的一次重大跨越15 四、从审计向鉴证业务的拓展（2）n最最早早有有组组织织地地致致力力于于鉴鉴证证业业务务研研究究与与开开发发的的是是美美国国注注册册会会计计师师协协会会（（AICPAAICPA））早早在在19931993年年，，AICPAAICPA在在探探讨讨审审计计未未来来发发展展方方向向时时便便指指出出其其未未来的发展方向是鉴证业务来的发展方向是鉴证业务n加加拿拿大大特特许许会会计计师师协协会会（（CICACICA））、、澳澳大大利利亚亚会会计计职职业业组组织织（（ASCPA ASCPA and and ICAAICAA））、、国国际际会会计计师师联联合合会会（（IFACIFAC））等等也也成成立立了了相相关关机机构构进进行行鉴鉴证证业务的研究。
业务的研究16 四、从审计向鉴证业务的拓展（3）n19971997年年8 8月月，，IFACIFAC下下属属IAPCIAPC（（IAASBIAASB的的前前身身））发发布布《《信信息可靠性报告息可靠性报告》》的征求意见稿，得到积极回应的征求意见稿，得到积极回应n19991999年年3 3月月，，IAPCIAPC发发布布《《鉴鉴证证业业务务》》征征求求意意见见稿稿，，并并于于20002000年６月正式发布了年６月正式发布了IASE100IASE100《《鉴证业务鉴证业务》》 n20022002年年，，IAASBIAASB重重新新划划分分CPACPA的的业业务务类类型型，，并并将将IASE100IASE100分分拆拆为为《《鉴鉴证证业业务务的的国国际际框框架架》》和和ISAE2000ISAE2000《《鉴鉴证证对对象为历史财务信息之外的鉴证业务象为历史财务信息之外的鉴证业务》》n20032003年年，，IAASBIAASB发发布布上上述述两两个个文文件件的的征征求求意意见见稿稿，，建建议议取取代代ISAE100ISAE100《《鉴鉴证证业业务务》》并并废废止止ISA120ISA120《《审审计计准准则则的的国际框架国际框架》》。
n2005 2005 年年 1 1 月月，，IFACIFAC正正式式发发布布了了ISAE3000ISAE3000《《除除历历史史财财务信息审计和审阅之外的鉴证业务务信息审计和审阅之外的鉴证业务》》17 四、从审计向鉴证业务的拓展（4）n n注册会计师职业是一种依附型职业注册会计师职业是一种依附型职业注册会计师职业是一种依附型职业注册会计师职业是一种依附型职业n n导致注册会计职业从审计向鉴证业务拓展的主要原因在于：导致注册会计职业从审计向鉴证业务拓展的主要原因在于：导致注册会计职业从审计向鉴证业务拓展的主要原因在于：导致注册会计职业从审计向鉴证业务拓展的主要原因在于：n执业环境的不断变化执业环境的不断变化n受托责任范围的扩大受托责任范围的扩大n会计市场的激烈竞争会计市场的激烈竞争 18 第二节 审计的定义与种类n 主要内容一、审计的定义 二、审计种类 三、审计师的种类 审审审审计计计计的的的的定定定定义义义义与与与与种种种种类类类类19 一、审计的定义n审计是一个客观地获取和评价与经济活动和经济事项的认定有关的证据,以确认这些认定与既定标准之间的符合程度，并把审计结果传达给有利害关系的用户的系统过程20 有关经济数有关经济数据的认定据的认定确认两者间相确认两者间相符合的程度符合的程度传达传达结果结果具有利害关系的报告使用人有关经济有关经济数据的既数据的既定标准定标准收集和评收集和评价证据价证据注册会注册会计师计师图图1-1 1-1 审计的系统化过程审计的系统化过程21 理解审计定义的关键词v经济活动和经济事项的认定v客观地获取和评价证据v系统的过程v与既定标准相符合的程度v审计结果v有利害关系的用户22 二、按审计目的和内容的分类二、按审计目的和内容的分类Ø财务报表审计Ø合规审计Ø经营审计23 财务报表审计财务报表审计Ø审计依据：有关法规和会计准则Ø审计主体：多为注册会计师Ø审计目的：查明财务报表是否符合 既定标准（如会计准则）Ø审计报告：书面报告对外发布24 合规审计合规审计Ø审计目的：确定被审计单位财务活动是否符合有关法律、法规、规章制度、合同和有关控制标准Ø审计主体：注册会计师、政府审计人员和内部审计人员Ø审计依据：相关的法律、法规、规章制度、合约等Ø审计报告：书面报告、使用范围有限25 经营审计经营审计Ø审计目的：评价经营业绩、寻找改善途径并提出建议Ø审计主体：注册会计师、政府审计人员和内部审计人员Ø审计依据：没有固定的审计依据，建立评价标准是审计工作内容的一部分Ø审计报告：往往仅限于委托人使用26 财务报表审计、合规审计和经营审计的比较财务报表审计、合规审计和经营审计的比较审计种类审计种类 认定的性质认定的性质既定标准既定标准审计报告的性质审计报告的性质 例子例子财务报表财务报表审计审计企业个体的财企业个体的财务报表信息务报表信息一般公认会计一般公认会计原则原则财务报表是否公财务报表是否公允的意见允的意见上市公司年上市公司年度财务报度财务报表审计表审计合规审计合规审计认定或资料是认定或资料是否遵照政策、否遵照政策、法令政策、法令政策、法律规定及法律规定及规章等规章等管理层的政策、管理层的政策、法律、规法律、规定或第三定或第三方的要求方的要求发现偏差的汇总发现偏差的汇总及对合规程度及对合规程度的保证的保证财经法纪审财经法纪审计计经营审计经营审计活动或执行的活动或执行的资料资料管理层或法令管理层或法令设立的目设立的目标标观察到的效率或观察到的效率或效果；改进的效果；改进的建议建议经济效益审经济效益审计计27 三、审计人员的种类Ø注册会计师Ø政府审计师Ø内部审计师Ø法务审计师28 第三节第三节 鉴证业务的含义、要素与种类鉴证业务的含义、要素与种类 n一、鉴证业务的含义一、鉴证业务的含义 二、鉴证业务的基本要素二、鉴证业务的基本要素 三、鉴证业务的种类三、鉴证业务的种类 四、鉴证业务与相关服务的区别四、鉴证业务与相关服务的区别29 注册会计师业务类型注册会计师业务类型注册会计师业务类型鉴证鉴证业务业务相关服务相关服务历史财务信息审阅历史财务信息审阅历史财务信息审计历史财务信息审计其他鉴证业务其他鉴证业务代编代编财务信息财务信息商定程序商定程序…….预测性财务信息审核预测性财务信息审核内部控制鉴证内部控制鉴证…….30 一、鉴证业务的含义一、鉴证业务的含义n鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。
信任程度的业务 n主体：注册会计师主体：注册会计师n客体：鉴证对象与鉴证对象信息客体：鉴证对象与鉴证对象信息n用户：预期使用者用户：预期使用者 n目的：适当保证或提高鉴证对象信息的质量目的：适当保证或提高鉴证对象信息的质量n基础：注册会计师的独立性和专业性基础：注册会计师的独立性和专业性 n产品：书面鉴证结论产品：书面鉴证结论 31 如何理解鉴如何理解鉴证证对象信息对象信息n鉴鉴证证对对象象信信息息是是按按照照标标准准对对鉴鉴证证对对象象进进行行评评价价和和计计量量的的结结果果如如责责任任方方按按照照会会计计准准则则和和相相关关会会计计制制度度（（标标准准））对对其其财财务务状状况况、、经经营营成成果果和和现现金金流流量量（（鉴鉴证证对对象象））进进行行确确认认、、计计量量和和列列报报（（包包括括披披露露，，下下同同））而而形形成成的的财财务务报报表表（（鉴鉴证证对象信息）对象信息）n鉴鉴证证对对象象信信息息应应当当恰恰当当反反映映既既定定标标准准运运用用于于鉴鉴证证对对象象的的情情况况如如果果没没有有按按照照既既定定标标准准恰恰当当反反映映鉴鉴证证对对象象的的情情况况，，鉴鉴证证对对象象信信息息就就可可能能存存在在错报，而且可能存在重大错报。
错报，而且可能存在重大错报32 二、鉴证业务的要素 鉴证业务旨在增进鉴证对象信息的可信性鉴证业务旨在增进鉴证对象信息的可信性注册会计师通过收集充分、适当的证据来评价注册会计师通过收集充分、适当的证据来评价某个对象是否在所有重大方面符合适当的标准，某个对象是否在所有重大方面符合适当的标准，提出鉴证结论，从而提高该鉴证对象信息对预提出鉴证结论，从而提高该鉴证对象信息对预期使用者的有用性期使用者的有用性 n（一）三方关系；（一）三方关系；n（二）鉴证对象；（二）鉴证对象；n（三）标准；（三）标准；n（四）证据；（四）证据；n（五）鉴证报告五）鉴证报告33 （一）（一） 鉴证业务的三方关系鉴证业务的三方关系 n1、鉴证业务涉及的三方关系人n2、注册会计师n3、责任方n4、预期使用者n5、责任方声明n6、鉴证业务约定条款的确定34 （一）鉴证业务涉及的三方关系人（一）鉴证业务涉及的三方关系人 n三方关系人：注册会计师、责任三方关系人：注册会计师、责任方和预期使用者方和预期使用者n三方之间关系：注册会计师对由三方之间关系：注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度。
信息信任程度n在某些情况下，责任方和预期使在某些情况下，责任方和预期使用者来自同一企业，也并不意味用者来自同一企业，也并不意味着二者就是同一方着二者就是同一方n责任方也会成为预期使用者之一，责任方也会成为预期使用者之一，但责任方不是唯一的预期使用者但责任方不是唯一的预期使用者 三方关联人三方关联人为什么不包为什么不包括委托人？括委托人？35 1、注册会计师、注册会计师n“注册会计师注册会计师”，通常是指注册会计师，通常是指注册会计师个人，有时也指会计师事务所个人，有时也指会计师事务所 n实务中通常难以明确区分注册会计师个实务中通常难以明确区分注册会计师个人和会计师事务所人和会计师事务所 36 2、责任方、责任方 n责任方的界定与所执行鉴证业务的责任方的界定与所执行鉴证业务的类型有关类型有关n在直接报告业务中，责任方是指对在直接报告业务中，责任方是指对鉴证对象负责的组织或人员鉴证对象负责的组织或人员 n在基于责任方认定的业务中，责任在基于责任方认定的业务中，责任方是指对鉴证对象信息负责的组织方是指对鉴证对象信息负责的组织或人员，该组织或人员可能同时也或人员，该组织或人员可能同时也对鉴证对象负责。
对鉴证对象负责 37 3、预期使用者 n预期使用者：预期使用鉴证报告的组织或人员预期使用者：预期使用鉴证报告的组织或人员n责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者n注册会计师识别预期使用者的方式：注册会计师识别预期使用者的方式：n根据法律法规的规定确认预期使用者；根据法律法规的规定确认预期使用者；n根据与委托人签订的协议确认预期使用者等；根据与委托人签订的协议确认预期使用者等；n对预期使用者范围的界定：对预期使用者范围的界定： 预期使用者主要是指那些与鉴证对象有重预期使用者主要是指那些与鉴证对象有重要和共同利益的主要利益相关者要和共同利益的主要利益相关者38 责任方责任方声明声明4、责任方声明、责任方声明 n注注册册会会计计师师通通常常提提请请责责任任方方提提供供书书面面声声明明，，表表明明责责任任方方已已按按照照既既定定标标准准对对鉴鉴证证对对象象进进行行评评价价或计量，无论该声明是否能为预期使用者获取或计量，无论该声明是否能为预期使用者获取n在在基基于于责责任任方方认认定定的的业业务务中中，，注注册册会会计计师师对对责责任任方方认认定定出出具具鉴鉴证证报报告告，，责责任任方方通通常常会会提提供供有有关该认定的书面声明。
关该认定的书面声明n在在直直接接报报告告业业务务中中，，当当委委托托人人与与责责任任方方不不是是同同一一方方时时，，注注册册会会计计师师可可能能无无法法获获取取此此类类书书面面声声明39 5、鉴证业务约定条款的确定、鉴证业务约定条款的确定 n鉴证业务开始之前，注册会计师应当提请预期鉴证业务开始之前，注册会计师应当提请预期使用者或其代表，与注册会计师、责任方共同使用者或其代表，与注册会计师、责任方共同确定鉴证业务约定条款确定鉴证业务约定条款n如果委托人与责任方不是同一方，委托人可以如果委托人与责任方不是同一方，委托人可以被视为预期使用者或预期使用者的代表被视为预期使用者或预期使用者的代表n无论其他人员是否参与，注册会计师都应当负无论其他人员是否参与，注册会计师都应当负责确定鉴证业务程序的性质、时间和范围，并责确定鉴证业务程序的性质、时间和范围，并对鉴证业务中发现的、可能导致对鉴证对象信对鉴证业务中发现的、可能导致对鉴证对象信息作出重大修改的问题进行跟踪息作出重大修改的问题进行跟踪 40 （二）（二） 鉴证对象鉴证对象 n1、鉴证对象与鉴证对象、鉴证对象与鉴证对象信息的形式信息的形式n2、鉴证对象特征、鉴证对象特征 n3、适当的鉴证对象应当、适当的鉴证对象应当具备的条件具备的条件 41 1、鉴证对象与鉴证对象信息的形式、鉴证对象与鉴证对象信息的形式 n1 1．鉴证对象可以是财务业绩或状况，此时，鉴证对象．鉴证对象可以是财务业绩或状况，此时，鉴证对象信息是财务报表；信息是财务报表；n2 2．鉴证对象可以是非财务业绩或状况，此时，鉴证对．鉴证对象可以是非财务业绩或状况，此时，鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；象信息可能是反映效率或效果的关键指标；n3 3．鉴证对象可以是物理特征，此时，鉴证对象信息可．鉴证对象可以是物理特征，此时，鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；n4 4．鉴证对象可以是某种系统和过程，此时，鉴证对象．鉴证对象可以是某种系统和过程，此时，鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；信息可能是关于其有效性的认定；n5 5．鉴证对象可以是一种行为，此时，鉴证对象信息可．鉴证对象可以是一种行为，此时，鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。
能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明42 2、鉴证对象特征 n鉴证对象具有不同的特征：如定性或定量、客观或主观、鉴证对象具有不同的特征：如定性或定量、客观或主观、历史或预测、时点或期间历史或预测、时点或期间 Ø当鉴证对象为遵守法规的情况时，其特征是定性的；当鉴证对象为遵守法规的情况时，其特征是定性的； Ø当鉴证对象为财务业绩时，其特征就是定量的；当鉴证对象为财务业绩时，其特征就是定量的；Ø当鉴证对象为预测性信息时，其特征是主观的、预测的；当鉴证对象为预测性信息时，其特征是主观的、预测的；Ø当鉴证对象为历史信息时，其特征就是客观的、历史的；当鉴证对象为历史信息时，其特征就是客观的、历史的；Ø当鉴证对象为注册资本的实收情况时，其特征是时点的；当鉴证对象为注册资本的实收情况时，其特征是时点的；Ø当鉴证对象为内部控制过程时，其特征是期间的当鉴证对象为内部控制过程时，其特征是期间的43 3、鉴证对象特征可能产生的影响 n鉴证对象特征将对下列方面产生影响：鉴证对象特征将对下列方面产生影响：n按照标准对其进行评价和计量的准确性产生影响；按照标准对其进行评价和计量的准确性产生影响；n证据的说服力证据的说服力。
一一般而言，如果鉴证对象的特征表现为定量的、客观般而言，如果鉴证对象的特征表现为定量的、客观的、历史的或时点的，评价和计量的准确性相对较的、历史的或时点的，评价和计量的准确性相对较高，注册会计师获取证据的说服力相对较强，获得高，注册会计师获取证据的说服力相对较强，获得的保证水平也较高的保证水平也较高 n注册会计师应当在鉴证报告中说明与预期使用注册会计师应当在鉴证报告中说明与预期使用者特别相关的鉴证对象特征者特别相关的鉴证对象特征 44 4、适当的鉴证对象应当具备的条件、适当的鉴证对象应当具备的条件 适当的鉴证对象应当同时具备下列适当的鉴证对象应当同时具备下列3个条件：个条件：n（（1）鉴证对象可以识别；）鉴证对象可以识别； n（（2）不同的组织或人员对鉴证对象按照既定）不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；标准进行评价或计量的结果合理一致；n（（3）注册会计师能够收集与鉴证对象有关的）注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论适当的鉴证结论如果鉴证对象不如果鉴证对象不适当，应当如何适当，应当如何处理？处理？45 （三） 标准 标准的定义 标准的类型适当的标准应当具备的特征 预期使用者获取标准的方式 标准 标标 准准 46 1、标准的定义 n标准是指用于评价或计量标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基列报时，还包括列报的基准。
在本准则和相关准则准在本准则和相关准则中，列报还包括披露中，列报还包括披露n标准是鉴证业务中不可或标准是鉴证业务中不可或缺的一项要素缺的一项要素 n需要指出的是，对同一鉴需要指出的是，对同一鉴证对象进行评估或计量，证对象进行评估或计量，并不一定要选择同一个标并不一定要选择同一个标准 标准是指标准是指用于评价或用于评价或计量鉴证对计量鉴证对象的基准象的基准47 2、标准的类型、标准的类型 n“标准标准”的分类：正式的规定；非正式的规定的分类：正式的规定；非正式的规定n正式的规定：通常是一些正式的规定：通常是一些“既定的既定的”标准，是标准，是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的 n非正式的规定：通常是一些非正式的规定：通常是一些“专门定制的专门定制的”标标准，是针对具体的业务项目准，是针对具体的业务项目“量身定做量身定做”的 48 3、适当的标准应当具备的特征、适当的标准应当具备的特征 n适当的标准应当具备下列所有特征：适当的标准应当具备下列所有特征：Ø相关性：有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；相关性：有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；Ø完整性：不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相完整性：不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；Ø可靠性：能够使能力相近的注册会计师在相似的业务可靠性：能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量；环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量；Ø中立性：有助于得出无偏向的结论；中立性：有助于得出无偏向的结论；Ø可理解性：有助于得出清晰、易于理解、不会产生重可理解性：有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。
大歧义的结论 n注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准49 4、评价标准的适当性、评价标准的适当性 n注册会计师应当考虑运用于特定业务的标准是否注册会计师应当考虑运用于特定业务的标准是否具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用性n在具体鉴证业务中，注册会计师评价标准各项特在具体鉴证业务中，注册会计师评价标准各项特征的相对重要性，需要运用职业判断征的相对重要性，需要运用职业判断n采用的标准类型不同，注册会计师为评价该标准采用的标准类型不同，注册会计师为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同•正式标准：主要评价其对具体业务的适用性；正式标准：主要评价其对具体业务的适用性；•非正式标准：需要评价标准是否具备五个特征非正式标准：需要评价标准是否具备五个特征50 5、预期使用者获取标准的方式、预期使用者获取标准的方式 标准可以通过下列方式供预期使用者获取：标准可以通过下列方式供预期使用者获取：n（一）公开发布；（一）公开发布；n（二）在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表（二）在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述；述；n（三）在鉴证报告中以明确的方式表述；（三）在鉴证报告中以明确的方式表述；n（四）常识理解，如计量时间的标准是小时或（四）常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。
分钟 如果确定的标准仅能为特定的预期使用者获取，如果确定的标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅与特定目的相关，鉴证报告的使用也应限于这些或仅与特定目的相关，鉴证报告的使用也应限于这些特定的预期使用者或特定目的特定的预期使用者或特定目的 51 （四） 证据 n1、注册会计师获取证据的总体要求、注册会计师获取证据的总体要求 n2、职业怀疑态度、职业怀疑态度n3、证据的充分性和适当性、证据的充分性和适当性n4、证据可靠性的影响因素、证据可靠性的影响因素n5、重要性、重要性n6、鉴证业务风险、鉴证业务风险n7、证据收集程序、证据收集程序n8、合理保证与绝对保证的区别、合理保证与绝对保证的区别n9、可获取证据的数量和质量、可获取证据的数量和质量n10、记录、记录 52 1、注册会计师获取证据的总体要求、注册会计师获取证据的总体要求 对注册会计师获取证据时的总体要求：对注册会计师获取证据时的总体要求：n注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取鉴证对象信息是否不存在重大错证业务，获取鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。
报的充分、适当的证据 注册会计师应当对制定的计划、实施的程序、注册会计师应当对制定的计划、实施的程序、获取的证据和得出的结论及时作出记录获取的证据和得出的结论及时作出记录n注册会计师在计划和执行鉴证业务，尤其在确注册会计师在计划和执行鉴证业务，尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量数量和质量 53 2、职业怀疑态度 n概念：指注册会计师以质疑的思维概念：指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉性产生怀疑的证据保持警觉n重要性，有助于注册会计师降低以重要性，有助于注册会计师降低以下风险：忽略了可疑的情况；在决下风险：忽略了可疑的情况；在决定证据收集程序的性质、时间以及定证据收集程序的性质、时间以及范围时使用了不恰当的假设；对证范围时使用了不恰当的假设；对证据进行了不恰当的评价等。
据进行了不恰当的评价等54 2、职业怀疑态度、职业怀疑态度 n对用作证据的信息可靠性的考虑：对用作证据的信息可靠性的考虑：n应当考虑与信息生成和维护相关的控制应当考虑与信息生成和维护相关的控制的有效性，尤其应当考虑治理层或管理的有效性，尤其应当考虑治理层或管理层凌驾于控制之上的可能性；层凌驾于控制之上的可能性；n有效发现错误的证据收集程序未必适用有效发现错误的证据收集程序未必适用于发现舞弊导致的重大错报于发现舞弊导致的重大错报 n 对文件记录的考虑：对文件记录的考虑：n作出进一步调查，包括直接向第三方询作出进一步调查，包括直接向第三方询证；证；n考虑利用专家的工作，以评价文件记录考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪 55 3、证据的充分性和适当性 n充分性：对证据数量的衡量，与注册会计师确充分性：对证据数量的衡量，与注册会计师确定的样本量有关，受到以下两方面因素的影响：定的样本量有关，受到以下两方面因素的影响：n（（1）鉴证对象信息的重大错报风险；）鉴证对象信息的重大错报风险；n（（2）证据质量证据质量n适当性：对证据质量的衡量，即证据的相关性适当性：对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。
和可靠性n（（1）相关性）相关性n（（2）可靠性）可靠性56 3、证据的充分性和适当性n在确定证据相关性时，注册会计师应当在确定证据相关性时，注册会计师应当考虑：考虑：n特定的程序可能只为某些认定提供相关特定的程序可能只为某些认定提供相关的证据，而与其他认定无关；的证据，而与其他认定无关；n针对同一认定可以从不同来源获取证据针对同一认定可以从不同来源获取证据或获取不同性质的证据；或获取不同性质的证据；n只与特定认定相关的证据并不能替代与只与特定认定相关的证据并不能替代与其他认定相关的证据其他认定相关的证据57 3、证据的充分性和适当性n证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境于获取证据的具体环境n注册会计师通常按照下列原则考虑证据的可靠注册会计师通常按照下列原则考虑证据的可靠性：性：n（（1）从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更）从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠；可靠；n（（2）内部控制有效时内部生成的证据比内部控制薄弱时内部）内部控制有效时内部生成的证据比内部控制薄弱时内部生成的证据更可靠；生成的证据更可靠；n（（3）直接获取的证据比间接获取或推论得出的证据更可靠；）直接获取的证据比间接获取或推论得出的证据更可靠；n（（4）以文件记录形式存在的证据比口头形式的证据更可靠；）以文件记录形式存在的证据比口头形式的证据更可靠；n（（5）从原件获取的证据比从或复印件获取的证据更可靠。
从原件获取的证据比从或复印件获取的证据更可靠n注册会计师应当注意可能出现的重大例外情况注册会计师应当注意可能出现的重大例外情况n从不同来源获取的证据、不同性质的证据能够从不同来源获取的证据、不同性质的证据能够相互印证时，相关的证据通常更为可靠相互印证时，相关的证据通常更为可靠58 4、评价证据充分性和适当性的核心要求n考虑从不同来源获取的证据或获取的不同性质考虑从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据能否相互印证；的证据能否相互印证；n考虑鉴证对象特征对证据的影响（如期间与时考虑鉴证对象特征对证据的影响（如期间与时点）；点）；n考虑成本效益的约束考虑成本效益的约束 ；；注册会计师不应仅以获取证据的困难和成本为注册会计师不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序由减少不可替代的程序 n考虑充分性（数量）与适当性（质量）的相互考虑充分性（数量）与适当性（质量）的相互关系；关系；n运用职业判断，保持职业怀疑态度运用职业判断，保持职业怀疑态度59 5、重要性 n概念：是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度，这一概念：是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度，这一错报程度在特定环境下可能影响预期使用者的判断和决错报程度在特定环境下可能影响预期使用者的判断和决策。
策n重要性包括数量和性质两方面的因素在考虑质量因素重要性包括数量和性质两方面的因素在考虑质量因素时，注册会计师需要重点关注以下几个方面：时，注册会计师需要重点关注以下几个方面：n（（1）错报属于错误还是舞弊；）错报属于错误还是舞弊；n（（2）错报是否会引起履行合同义务；）错报是否会引起履行合同义务；n（（3）错报是否影响收益趋势错报是否影响收益趋势n重要性与鉴证业务风险的关系：一种反向的直接关系重要性与鉴证业务风险的关系：一种反向的直接关系n在考虑重要性时，注册会计师还应当了解并评估哪些因在考虑重要性时，注册会计师还应当了解并评估哪些因素可能会影响预期使用者的决策素可能会影响预期使用者的决策60 6、鉴证业务风险 n概念：在鉴证对象信息存在概念：在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能计师提出不恰当结论的可能性n直接报告业务鉴证风险：直接报告业务鉴证风险： 注册会计师不恰当地提出鉴注册会计师不恰当地提出鉴证对象在所有重大方面遵守证对象在所有重大方面遵守标准的结论的可能性标准的结论的可能性n鉴证业务风险包括：鉴证业务风险包括：n重大错报风险重大错报风险n检查风险检查风险鉴证业鉴证业务风险务风险重重大大错错报报风风险险61 6、鉴证业务风险 n鉴证业务风险的影响因素：鉴证业务风险的影响因素：n具体业务环境的影响，特别是具体业务环境的影响，特别是鉴证对象的性质、鉴证业务保鉴证对象的性质、鉴证业务保证程度。
证程度n不同保证程度的鉴证业务，要不同保证程度的鉴证业务，要求注册会计师将鉴证业务风险求注册会计师将鉴证业务风险降低至不同的水平降低至不同的水平n有意义的保证水平：指注册有意义的保证水平：指注册会计师获取的保证水平很有会计师获取的保证水平很有可能在一定程度上增强预期可能在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信使用者对鉴证对象信息的信任 62 7、证据收集程序、证据收集程序 n证据收集程序性质、时间和范围因具体业务的不同而证据收集程序性质、时间和范围因具体业务的不同而不同注册会计师应当清楚表达证据收集程序注册会计师应当清楚表达证据收集程序n在合理保证的鉴证业务中，注册会计师获取充分、适在合理保证的鉴证业务中，注册会计师获取充分、适当证据的过程：当证据的过程：Ø（（1）了解鉴证对象及其他的业务环境事项，在适用的）了解鉴证对象及其他的业务环境事项，在适用的情况下包括了解内部控制；情况下包括了解内部控制；Ø（（2）在了解鉴证对象及其他的业务环境事项的基础上，）在了解鉴证对象及其他的业务环境事项的基础上，评估鉴证对象信息可能存在的重大错报风险；评估鉴证对象信息可能存在的重大错报风险；Ø（（3）应对评估的风险，包括制定总体应对措施以及确）应对评估的风险，包括制定总体应对措施以及确定进一步程序的性质、时间和范围；定进一步程序的性质、时间和范围；Ø（（4）针对已识别的风险实施进一步程序，包括实施实）针对已识别的风险实施进一步程序，包括实施实质性程序，以及在必要时测试控制运行的有效性；质性程序，以及在必要时测试控制运行的有效性；Ø（（5）评价证据的充分性和适当性。
评价证据的充分性和适当性63 7、证据收集程序 n合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务都合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务都需要运用鉴证技术和方法、收集充分、适当的需要运用鉴证技术和方法、收集充分、适当的证据n与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证业务的证据收集程序是有意识地加以限制的业务的证据收集程序是有意识地加以限制的 n无论是合理保证的鉴证业务还是有限保证的鉴无论是合理保证的鉴证业务还是有限保证的鉴证业务，如果注意到某事项可能导致对鉴证对证业务，如果注意到某事项可能导致对鉴证对象信息是否需要修改产生疑问，注册会计师应象信息是否需要修改产生疑问，注册会计师应当执行其他足够的程序，追踪这一事项，以支当执行其他足够的程序，追踪这一事项，以支持鉴证结论持鉴证结论 64 8、合理保证不等于绝对保证 n绝对保证、合理保证和有限保证 ： 保证水平逐次递减 n注册会计师不可能作出绝对保证：n（1）选择性测试方法的运用；n（2）内部控制的固有局限性；n（3）大多数证据是说服性而非结论性的；n（4）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；n（5）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。
65 9、可获取证据的数量和质量、可获取证据的数量和质量 n可获取证据数量、质可获取证据数量、质量的影响因素：量的影响因素：n（（1）鉴证对象和）鉴证对象和鉴证对象信息的特鉴证对象信息的特征；征；n（（2）业务环境中）业务环境中除鉴证对象特征以除鉴证对象特征以外的其他事项外的其他事项n可获取的证据的性质：可获取的证据的性质：通常是说服性的而非通常是说服性的而非结论性的结论性的证据证据66 10、、工作范围受到重大限制工作范围受到重大限制n注册会计师工作范围受到重大限制的一般情形：n（1）客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平；n（2）责任方或委托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平n工作范围受到重大限制时，注册会计师不应当提出无保留结论 适当情况下，可退出业务67 11、记录重大事项 n记录的目的：n提供证据支持鉴证报告；n证明注册会计师已按鉴证业务准则的规定执行业务n记录的事项：重大事项，通常包括：n（1）引起特别风险的事项；n（2）实施鉴证程序的结果；n（3）导致注册会计师难以实施必要程序的情形；n（4）导致出具非标准鉴证报告的事项。
68 11、记录重大事项 n记录要求：n（1）对需要运用职业判断的所有重大事项，记录推理过程和相关结论；n（2）难以进行判断的某些事项，记录得出结论时已知悉的有关事实69 12、编制和保存工作底稿、编制和保存工作底稿q在运用职业判断确定工作底稿的编制和保存范围时，注在运用职业判断确定工作底稿的编制和保存范围时，注册会计师应当考虑，使未曾接触该项鉴证业务的有经验册会计师应当考虑，使未曾接触该项鉴证业务的有经验的专业人士清楚了解：的专业人士清楚了解：Ø按照鉴证准则的规定实施程序的性质、时间和范围；按照鉴证准则的规定实施程序的性质、时间和范围；Ø实施鉴证程序的结果和获取的证据；实施鉴证程序的结果和获取的证据；Ø就重大事项得出的结论就重大事项得出的结论q有经验的专业人士，是指对下列方面有合理了解的人士：有经验的专业人士，是指对下列方面有合理了解的人士：Ø鉴证过程；鉴证过程；Ø相关法律法规和鉴证业务准则的规定；相关法律法规和鉴证业务准则的规定；Ø被鉴证单位所处的经营环境；被鉴证单位所处的经营环境；Ø与被鉴证单位所处行业相关的会计、鉴证等问题与被鉴证单位所处行业相关的会计、鉴证等问题70 （五）（五） 鉴证报告鉴证报告 n1、出具鉴证报告的总体要求n2、鉴证结论的两种表述形式n3、提出鉴证结论的积极方式和消极方式n4、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况n5、注册会计师姓名的使用 71 1、出具鉴证报告的总体要求n注注册册会会计计师师应应当当出出具具含含有有鉴鉴证证结结论论的的书书面面报报告告，，该该鉴鉴证证结结论论应应当当说说明明注注册册会会计计师师就就鉴鉴证证对对象象信信息获取的保证。
息获取的保证n注注册册会会计计师师应应当当考考虑虑其其他他报报告告责责任任，，包包括括在在适适当时与治理层沟通当时与治理层沟通72 2、鉴证结论的两种表述形式、鉴证结论的两种表述形式 n鉴证结论的表述形式：鉴证结论的表述形式：n（（1）明确提及责任方认定；）明确提及责任方认定；n（（2）直接提及鉴证对象和标准直接提及鉴证对象和标准n基于责任方认定业务：基于责任方认定业务： 上述两种表述形式均可上述两种表述形式均可n直接报告业务：直接报告业务： 只能采用第只能采用第2种表述形式种表述形式73 3、提出鉴证结论的积极方式和消极方式、提出鉴证结论的积极方式和消极方式 n提出鉴证结论的方式：提出鉴证结论的方式：n（（1）积极方式；）积极方式；n（（2）消极方式消极方式n积极方式适用于合理保证的鉴证业务积极方式适用于合理保证的鉴证业务n例：财务报表审计例：财务报表审计n消极方式适用于有限保证的鉴证业务消极方式适用于有限保证的鉴证业务n例：财务报表审阅例：财务报表审阅 鉴证结论74 范例一范例一 基于责任方认定的业务（合理保证）基于责任方认定的业务（合理保证）内部控制审计报告内部控制审计报告ABC股份有限公司：股份有限公司：我我们们审审计计了了后后附附的的ABCABC股股份份有有限限公公司司（（以以下下简简称称ABCABC公公司司））对对200X年年1月月1日日至至200X年年12月月31日与财务报表相关的内部控制有效性的认定。
日与财务报表相关的内部控制有效性的认定建建立立健健全全内内部部控控制制并并保保持持其其有有效效性性，，是是贵贵公公司司管管理理层层的的责责任任；；我我们们的的责责任任是是对贵公司内部控制的有效性发表意见对贵公司内部控制的有效性发表意见 我我们们的的审审计计是是依依据据中中国国注注册册会会计计师师鉴鉴证证业业务务准准则则进进行行的的在在审审核核过过程程中中，，我我们们实实施施了了包包括括了了解解、、测测试试和和评评价价内内部部控控制制设设计计的的合合理理性性和和执执行行的的有有效效性性，，以以及及我我们们认为必要的其他程序我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础认为必要的其他程序我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础 我我们们认认为为，，ABCABC公公司司管管理理层层作作出出的的“根根据据×标标准准，，200X200X年年1 1月月1 1日日至至200X200X年年1212月月3131日与财务报表相关的日与财务报表相关的内部控制在所有重大方面是有效的内部控制在所有重大方面是有效的”这一认定是公允的这一认定是公允的内内部部控控制制具具有有固固有有限限制制，，存存在在由由于于错错误误或或舞舞弊弊而而导导致致错错报报发发生生和和未未被被发发现现的的可可能能性性。
此此外外，，由由于于情情况况的的变变化化可可能能导导致致内内部部控控制制变变得得不不恰恰当当，，或或降降低低对对控控制制政政策策、、程序遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险程序遵循的程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险 ××会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） （盖章）（盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国××××市市 二二○○××二年二年××月月××日日75 范例二范例二 基于责任方认定的业务（有限保证）基于责任方认定的业务（有限保证）内部控制审阅报告内部控制审阅报告ABC股份有限公司：股份有限公司：我我们们审审阅阅了了后后附附的的ABCABC股股份份有有限限公公司司（（以以下下简简称称ABCABC公公司司））对对200X年年1月月1日日至至200X年年12月月31日与财务报表相关的内部控制有效性的认定日与财务报表相关的内部控制有效性的认定。
建建立立健健全全内内部部控控制制并并保保持持其其有有效效性性，，是是贵贵公公司司管管理理层层的的责责任任；；我我们们的的责责任任是是对对贵贵公公司司内内部控制的有效性发表意见部控制的有效性发表意见 我我们们的的审审阅阅是是依依据据中中国国注注册册会会计计师师鉴鉴证证业业务务准准则则进进行行的的我我们们的的审审阅阅工工作作主主要要限限于于询询问问ABCABC公公司司有有关关人人员员和和对对有有关关数数据据实实施施分分析析程程序序，，提提供供的的保保证证水水平平为为有有限限保保证证，，其其保保证证程程度度低低于于合合理理保保证证我我们们没没有有执执行行内内部部控控制制审审计计中中通通常常实实施施的的程程序序，，因因而而不不发发表表审审计计意意见见我我们相信，我们的审阅为发表意见提供了合理的基础们相信，我们的审阅为发表意见提供了合理的基础 基基于于本本报报告告所所述述的的工工作作，，我我们们没没有有注注意意到到任任何何事事项项使使我我们们相相信信，，ABCABC公公司司管管理理层层作作出出的的“根根据据×标标准准，，200X200X年年1 1月月1 1日日至至200X200X年年1212月月3131日日与与财财务务报报表表相相关关的的内内部部控控制制在在所所有有重重大大方方面是有效的面是有效的”这一认定不是公允的。
这一认定不是公允的内内部部控控制制具具有有固固有有限限制制，，存存在在由由于于错错误误或或舞舞弊弊而而导导致致错错报报发发生生和和未未被被发发现现的的可可能能性性此此外外，，由由于于情情况况的的变变化化可可能能导导致致内内部部控控制制变变得得不不恰恰当当，，或或降降低低对对控控制制政政策策、、程程序序遵遵循循的的程程度度，，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险 ××会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） （盖章）（盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国××××市市 二二○○××二年二年××月月××日日76 范例三范例三 直接报告业务（合理保证）直接报告业务（合理保证）内部控制审计报告内部控制审计报告ABC股份有限公司：股份有限公司：我我们们审审计计了了ABCABC股股份份有有限限公公司司（（以以下下简简称称ABCABC公公司司））200X200X年年1 1月月1 1日日至至200X200X年年1212月月3131日日与财务报表相关的内部控制有效性。
与财务报表相关的内部控制有效性建建立立健健全全内内部部控控制制并并保保持持其其有有效效性性，，是是贵贵公公司司管管理理层层的的责责任任；；我我们们的的责责任任是是对对贵贵公公司内部控制的有效性发表意见司内部控制的有效性发表意见 我我们们的的审审计计是是依依据据中中国国注注册册会会计计师师鉴鉴证证业业务务准准则则进进行行的的在在审审核核过过程程中中，，我我们们实实施施了了包包括括了了解解、、测测试试和和评评价价内内部部控控制制设设计计的的合合理理性性和和执执行行的的有有效效性性，，以以及及我我们们认认为为必必要要的的其其他程序我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础 我我们们认认为为，，根根据据×标标准准，，ABCABC公公司司管管理理层层200X200X年年1 1月月1 1日日至至200X200X年年1212月月3131日日与与财财务务报报表表相关的内部控制相关的内部控制在所有重大方面是有效的在所有重大方面是有效的内内部部控控制制具具有有固固有有限限制制，，存存在在由由于于错错误误或或舞舞弊弊而而导导致致错错报报发发生生和和未未被被发发现现的的可可能能性性。
此此外外，，由由于于情情况况的的变变化化可可能能导导致致内内部部控控制制变变得得不不恰恰当当，，或或降降低低对对控控制制政政策策、、程程序序遵遵循循的的程程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险 ××会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） （盖章）（盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国××××市市 二二○○××二年二年××月月××日日77 范例四范例四 直接报告业务（有限保证）直接报告业务（有限保证）内部控制审计报告内部控制审计报告ABC股份有限公司：股份有限公司：我我们们审审阅阅了了ABCABC股股份份有有限限公公司司（（以以下下简简称称ABCABC公公司司））200X200X年年1 1月月1 1日日至至200X200X年年1212月月3131日日与财务报表相关的内部控制有效性。
与财务报表相关的内部控制有效性建建立立健健全全内内部部控控制制并并保保持持其其有有效效性性，，是是贵贵公公司司管管理理层层的的责责任任；；我我们们的的责责任任是是对对贵贵公公司内部控制的有效性发表意见司内部控制的有效性发表意见 我我们们的的审审计计是是依依据据中中国国注注册册会会计计师师鉴鉴证证业业务务准准则则进进行行的的在在审审核核过过程程中中，，我我们们实实施施了了包包括括了了解解、、测测试试和和评评价价内内部部控控制制设设计计的的合合理理性性和和执执行行的的有有效效性性，，以以及及我我们们认认为为必必要要的的其其他程序我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础我们相信，我们的审计为发表意见提供了合理的基础 基基于于本本报报告告所所述述的的工工作作，，我我们们没没有有注注意意到到任任何何事事项项使使我我们们相相信信，，根根据据×标标准准，， ABCABC公公司司200X200X年年1 1月月1 1日至日至200X200X年年1212月月3131日与财务报表相关的日与财务报表相关的内部控制在所有重大方面是无效的内部控制在所有重大方面是无效的内内部部控控制制具具有有固固有有限限制制，，存存在在由由于于错错误误或或舞舞弊弊而而导导致致错错报报发发生生和和未未被被发发现现的的可可能能性性。
此此外外，，由由于于情情况况的的变变化化可可能能导导致致内内部部控控制制变变得得不不恰恰当当，，或或降降低低对对控控制制政政策策、、程程序序遵遵循循的的程程度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险度，根据内部控制评价结果推测未来内部控制有效性具有一定的风险 ××会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） （盖章）（盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师：××××××（签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国××××市市 二二○○××二年二年××月月××日日78 4、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况 n（1）工作范围受到限制 在这种情况下，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告n（2）鉴证结论提及责任方认定，且责任方认定未在所有重大方面作出公允表达 在这种情况下，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。
79 4、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况、注册会计师不能出具无保留结论报告的情况 n（（3 3）鉴证结论直接提及鉴证对象且鉴证对象信息存在）鉴证结论直接提及鉴证对象且鉴证对象信息存在重大错报重大错报 在这种情况下，注册会计师应当视其影响的重大在这种情况下，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告n（（4 4）在承接业务后，发现标准或鉴证对象不适当）在承接业务后，发现标准或鉴证对象不适当 如果可能误导预期使用者，如果可能误导预期使用者， 注册会计师应当视其注册会计师应当视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告 如果造成工作范围受到限制，注册会计师应当视如果造成工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告出结论的报告n在出现第在出现第1 1和第和第4 4种情形时，注册会计师还可以考虑解种情形时，注册会计师还可以考虑解除业务约定。
除业务约定80 5、注册会计师姓名的使用n当当注注册册会会计计师师针针对对鉴鉴证证对对象象信信息息出出具具报报告告，，或或同同意意将将其其姓姓名名与与鉴鉴证证对对象象联联系系在在一一起起时时，，则则注注册会计师与该鉴证对象发生了关联册会计师与该鉴证对象发生了关联n如果获知他人不恰当地将其姓名与鉴证对象相如果获知他人不恰当地将其姓名与鉴证对象相关联，注册会计师应当要求其停止这种行为，关联，注册会计师应当要求其停止这种行为，并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使用注册会计师姓名这一情况告知所有已知的使用注册会计师姓名这一情况告知所有已知的使用者或征询法律意见用者或征询法律意见 81 合理保证有限保证基于责任方认定的业务历史财务信息审计业务直接报告业务历史财务信息审阅业务其 他 鉴 证 业 务三、鉴证业务的类型82 （一）基于责任方认定的业务和直接报告业务（一）基于责任方认定的业务和直接报告业务（（1）） n在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。
定的形式为预期使用者获取 例如：财务报表审计例如：财务报表审计 n在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息告获取鉴证对象信息 例如：验资例如：验资 83 （一）基于责任方认定的业务和直接报告业务（一）基于责任方认定的业务和直接报告业务（（2））两类业务的区别：Ø预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同Ø注册会计师提出结论的对象不同Ø责任方的责任不同Ø鉴证报告的格式和内容不同84 区区 别别 \ \业业 务务类型类型基于责任方认定的业务基于责任方认定的业务（预测性财务信息审核）（预测性财务信息审核）直接报告业务直接报告业务（（ITIT系统鉴证）系统鉴证）预预期期使使用用者者获获取取鉴鉴证证对对象象信信息息的的方方式式预预期期使使用用者者不不通通过过阅阅读读预预测测性性财财务务信信息息的的审审核核报报告告，，便便可可获获取取责责任任方方认认定定，，即即企企业业的预测性财务信息的预测性财务信息可可能能不不存存在在责责任任方方认认定定（（管管理理层层关关于于ITIT系系统统有有效效性性进进行行评评价价的的信信息息）），，或或虽虽然然存存在在，，但但该该认认定定无无法法为为预预期期使使用用者者获获取取；；预预期期使使用用者者只只能能通通过过系统鉴证报告获取上述信息系统鉴证报告获取上述信息提提出出结结论论的的对象对象鉴鉴证证对对象象信信息息，，即即对对所所审审核核的的预预测测性性财财务务信息进行评价信息进行评价鉴鉴证证对对象象，，即即对对ITIT系系统统可可应应用用性性、、安安全全性性、、完完整整性性和和可可维维护护性性等等方方面面控制有效性进行评价控制有效性进行评价责责任任方方的的责责任任责责任任方方对对鉴鉴证证对对象象信信息息负负责责，，即即对对预预测测性性财务信息负责财务信息负责责责任任方方对对鉴鉴证证对对象象负负责责，，即即对对ITIT系系统统可可应应用用性性、、安安全全性性、、完完整整性性和和可可维护性等方面控制的有效性负责维护性等方面控制的有效性负责鉴证报告鉴证报告明明确确提提及及责责任任方方认认定定。
如如，，““我我们们审审核核了了后后附附的的简简称称ABCABC公公司司编编制制的的预预测测（（列列明明预预测测涵涵盖盖的的期期间间和和预预测测的的名名称）称）””直直接接提提及及鉴鉴证证对对象象和和标标准准，，无无需需提提及及责责任任方方认认定定如如，，““我我们们鉴鉴证证了了ABCABC公公司司2020xxxx年年x x年年x x月月至至2020xxxx年年x x年年x x月月期期间间ITIT服服务务系系统统可可应应用用性性、、安安全全性性、、完完整整性性和和可可维维护护性性等等方方面面控控制制有效性有效性””85 （二）合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业（二）合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业务务n合合理理保保证证的的目目标标是是将将鉴鉴证证业业务务风风险险降降至至具具体体业业务务环环境境下下可可接接受受的的低低水水平平，，以以此此作作为为以以积积极极方方式式提提出出结结论论的的基基础础，，并并对对鉴鉴证证后后的的信信息息提提供供高高水平的保证水平的保证n有有限限保保证证的的目目标标是是将将鉴鉴证证业业务务风风险险降降至至具具体体业业务务环环境境下下可可接接受受的的水水平平，，以以此此作作为为以以消消极极方方式式提提出出结结论论的的基基础础，，并并对对鉴鉴证证后后的的信信息息提提供供低低于于高高水水平平的的保保证证。
但但该该保保证证水水平平应应当当是是一一种种有有意意义义的的保保证证水水平平，，即即能能够够在在一一定定程程度度上上增增强强预预期期使用者对鉴证对象信息的信任使用者对鉴证对象信息的信任86 （二）合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业（二）合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业务务n合理保证与有限保证的区别n1．目标不同n2．证据收集程序不同n3．所需证据多少不同n4．鉴证业务风险不同n5．鉴证对象信息的可信性不同n6．提出结论的方式不同n7．责任大小不同n8．业务收费不同87 区区别别\ \业业务务类类型型合理保证（财务报表审计）合理保证（财务报表审计）有限保证（财务报表审阅）有限保证（财务报表审阅）鉴证业务目标鉴证业务目标在在可可接接受受的的低低审审计计风风险险下下，，以以积积极极方方式式对对财财务务报报表表整整体体发发表表审审计计意意见见，，提供高水平的保证提供高水平的保证在在可可接接受受的的审审阅阅风风险险下下，，以以消消极极方方式式对对财财务务报报表表整整体体发发表表审审阅阅意意见见，，提提供供有意义水平的保证有意义水平的保证证据收集程序证据收集程序系系统统、、全全面面足足以以使使风风险险降降至至可可接接受水平受水平 有有意意识识地地加加以以限限制制，，主主要要采采用用询询问问和分析程序获取证据和分析程序获取证据所需证据数量所需证据数量较多较多较较少少，，不不能能提提供供审审计计中中要要求求的的所所有有证证据据鉴证业务风险鉴证业务风险较高较高较低较低鉴鉴证证对对象象信信息息的可信性的可信性较高较高较低较低提提出出结结论论的的方方式式以积极方式提出结论。
以积极方式提出结论以消极方式提出结论以消极方式提出结论注注册册会会计计师师的的责任责任较大较大较小较小鉴证业务收费鉴证业务收费较高较高较低较低88 如何确定鉴证业务的保证程度如何确定鉴证业务的保证程度n为了了解现行实务中注册会计师如何对合理保证和有限保证的鉴证业务进行区分，IAPC（2003）挑选了12个国家，在每个国家各挑选5家“五大”和5家“非五大”，以此为样本，就事务所在各类鉴证业务中提供的保证水平进行问卷调查nIAPC将保证水平分为三类，分别是：合理保证、有限保证以及介于合理保证和有限保证之间由于财务报表审计早已被公认为是合理保证的鉴证业务，此次调查没有包括财务报表审计n样本总量为120家事务所，共收回有效问卷56份，有效回收率为46.6%调查结果如下： 89 业务类型业务类型（按鉴证对象分）（按鉴证对象分）提供此类服提供此类服务的事务所务的事务所数数平均提平均提供次数供次数有限保有限保证证合理保合理保证证介于两者之介于两者之间间一、财务信息一、财务信息 预测性财务信息预测性财务信息36362.832.837373％％1111％％1515％％尽职调查尽职调查22223.573.576767％％1111％％2020％％财财务务报报表表组组成成部部分分19192.682.684040％％4747％％1212％％预算预算10102.702.705353％％4444％％2.52.5％％中期财务报表中期财务报表6 63.503.509696％％3 3％％0 0安慰函安慰函5 53 39494％％6 6％％0 0补助或捐款补助或捐款5 54.204.201414％％8686％％0 0所得税申报表所得税申报表5 54.204.204545％％5555％％0 0说明书说明书3 34.334.333131％％3131％％3636％％内部审计内部审计2 24 44545％％5 5％％5050％％90 业务类型业务类型（按鉴证对象分）（按鉴证对象分）提供此类服提供此类服务的事务所务的事务所数数平均提平均提供次数供次数有限保有限保证证合理保合理保证证介于两者介于两者之间之间二、非财务信息二、非财务信息 环境绩效环境绩效272.1563％％27％％10％％业绩衡量业绩衡量6215％％85％％0货币价值审计货币价值审计543％％82％％15％％智力资本智力资本4285％％15％％0内部审计内部审计33.3390％％10％％0尽职调查尽职调查33.3333％％33％％33％％社会报告社会报告2286％％13％％0说明书说明书231％％0％％091 业务类型业务类型（按鉴证对象分）（按鉴证对象分）提供此类服提供此类服务的事务所务的事务所数数平均平均提供提供次数次数有限有限保证保证合理合理保证保证介于两者介于两者之间之间三三、、系系统统和和过过程程 内部控制系统内部控制系统323.0364％％27％％8％％EDP系统系统6435％％48％％16％％IT 系统系统63.5035％％45％％20％％风险管理系统风险管理系统53.6063％％33％％3％％环境系统环境系统4255％％20％％25％％网誉认证网誉认证310％％1％％0内部审计内部审计24.5075％％25％％0安全系统安全系统2250％％50％％092 业务类型业务类型（按鉴证对（按鉴证对象分类）象分类）提供此类提供此类服务的事服务的事务所数务所数平均平均提供提供次数次数有限有限保证保证合理合理保证保证介于两介于两者之间者之间四、行为四、行为 法律、规章法律、规章与税收的遵与税收的遵循循262.6944％％47％％8％％公司治理公司治理62.1798％％1％％0司法审计司法审计23.5070％％30％％093 如何确定鉴证业务的保证程度如何确定鉴证业务的保证程度n“变变量量相相互互影影响响观观”：：认认为为注注册册会会计计师师针针对对某某一一业业务务确确定定所所提提供供保保证证水水平平时时，，需需要要运运用用职职业业判判断断，，考考虑虑以以下下4个个变变量量的的相互关系：相互关系：n1．鉴证对象。
．鉴证对象n2．标准n3．证据收集程序．证据收集程序n4．可获取证据的数量和质量．可获取证据的数量和质量94 如何确定鉴证业务的保证程度如何确定鉴证业务的保证程度n“工工作作努努力力观观”：：认认为为注注册册会会计计师师在在确确定定为为某某一一业业务务提提供供的的保保证证水水平平时时，，首首先先要要考考虑虑鉴鉴证证报报告告使使用用者者的的需需求求，，例例如如客客户户是是需需要要高高水水平平还还是是低低水水平平的的保保证证、、成成本本方方面面的的考考虑虑等等注注册册会会计计师师据据此此确确定定为为执执行行该该业业务务付付出出的的努努力力水水平平，，这这会会影影响响证证据据收收集集程程序序的的性性质质、、时时间间和和范范围围，，以以及所提供的保证水平及所提供的保证水平n我们的观点：确定保证程度应当考虑：我们的观点：确定保证程度应当考虑：n法律法规和执业准则的规定；法律法规和执业准则的规定；n业务约定书的要求；业务约定书的要求；n预期使用者的需要预期使用者的需要95 （三）审计、审阅与其他鉴证业（三）审计、审阅与其他鉴证业务务n1 1、历史财务信息审计、历史财务信息审计n财财务务报报表表审审计计的的目目标标是是注注册册会会计计师师通通过过执执行行审审计计工工作作，，对财务报表的下列方面发表审计意见：对财务报表的下列方面发表审计意见：n（（1 1））财财务务报报表表是是否否按按照照适适用用的的会会计计准准则则和和相相关关会会计计制制度的规定编制；度的规定编制；n（（2 2））财财务务报报表表是是否否在在所所有有重重大大方方面面公公允允反反映映被被审审计计单单位的财务状况、经营成果和现金流量位的财务状况、经营成果和现金流量。
n财财务务报报表表审审计计属属于于鉴鉴证证业业务务注注册册会会计计师师作作为为独独立立第第三三方方，，运运用用专专业业知知识识、、技技能能和和经经验验对对财财务务报报表表进进行行审审计并发表专业意见，旨在提高财务报表的可信赖程度计并发表专业意见，旨在提高财务报表的可信赖程度n由于审计存在固有限制，审计工作不能对财务报表整由于审计存在固有限制，审计工作不能对财务报表整体不存在重大错报提供绝对保证体不存在重大错报提供绝对保证 96 （三）审计、审阅与其他鉴证业（三）审计、审阅与其他鉴证业务务n2 2、历史财务信息审阅、历史财务信息审阅n财财务务报报表表审审阅阅的的目目标标，，是是注注册册会会计计师师在在实实施施审审阅阅程程序序的的基基础础上上，，说说明明是是否否注注意意到到某某些些事事项项，，使使其其相相信信财财务务报报表表没没有有按按照照适适用用的的会会计计准准则则和和相相关关会会计计制制度度的的规规定定编编制制，，未未能能在在所所有有重重大大方方面面公公允允反反映映被被审审阅阅单单位位的的财财务状况、经营成果和现金流量务状况、经营成果和现金流量n在财务报表审阅业务中，要求注册会计师将审阅风险在财务报表审阅业务中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于财务报表审计降至该业务环境下可接受的水平（高于财务报表审计中可接受的低水平），对审阅后的财务报表提供低于中可接受的低水平），对审阅后的财务报表提供低于高水平的保证（即有限保证），在审阅报告中对财务高水平的保证（即有限保证），在审阅报告中对财务报表采用消极方式提出结论。
报表采用消极方式提出结论 97 （三）审计、审阅与其他鉴证业（三）审计、审阅与其他鉴证业务务n3 3、其他鉴证业务、其他鉴证业务n其他鉴证业务是指除历史财务信息审计和审阅其他鉴证业务是指除历史财务信息审计和审阅业务以外的鉴证业务简单地说，其他鉴证业业务以外的鉴证业务简单地说，其他鉴证业务的鉴证对象信息不是历史财务信息务的鉴证对象信息不是历史财务信息n其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证n有限保证的其他鉴证业务的风险水平高于合理有限保证的其他鉴证业务的风险水平高于合理保证的其他鉴证业务的风险水平保证的其他鉴证业务的风险水平 98 四、鉴证业务与相关服务的区别四、鉴证业务与相关服务的区别n相关服务，是相对于鉴证服务而言的，是指那些由注册会计师提供的、除了鉴证服务以外的其他服务，主要包括：n代编财务信息n对财务信息执行商定程序n管理咨询、税务咨询服务99 四、鉴证业务与相关服务的区别四、鉴证业务与相关服务的区别n1、对财务信息执行商定程序n对财务信息执行商定程序的目标是注册会计师对特定财务数据、单一财务报表或整套财务报表等财务信息执行与特定主体商定的具有审计性质的程序，并就执行的商定程序及其结果出具报告。
n注册会计师执行商定程序业务，仅报告执行的商定程序及其结果，并不提出鉴证结论报告使用者自行对注册会计师执行的商定程序及其结果作出评价，并根据注册会计师的工作得出自己的结论100 财务报表审计财务报表审阅执行商定程序目标通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：（1）是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；（2）是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量对特定财务数据、单一财务报表或整套财务报表等财务信息执行与特定主体商定的具有审计性质的程序，并就执行的商定程序及其结果出具报告业务性质合理保证的鉴证业务有限保证的鉴证业务相关服务（非鉴证业务）执业标准中国注册会计师审计准则中国注册会计师审阅准则第2101号——财务报表审阅中国注册会计师相关服务准则第4101号——对财务信息执行商定程序独立性的要求作为鉴证业务，注册会计师在执行审计、审阅业务时必须具有形式上和实质上的独立性不对商定程序业务提出独立性要求如果注册会计师不具有独立性，应当在商定程序业务报告中说明这一事实所使用的程序和方法审计程序的实施范围较广，程度较深，种类较多，包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等以询问和分析程序为主，只有当有理由相信可能存在重大错报时才需要追加其他程序视执行商定程序的对象和委托目的而定，可能使用询问和分析，重新计算，观察，检查，函证等方法中的全部或一部分注册会计师提供的保证程度以积极方式提供合理保证以消极方式提供有限保证不提供任何保证结论的类型无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见4种，其中无保留意见和保留意见可以加强调事项段类似于审计意见的类型，包括无保留、保留、否定、无法提供任何程度的保证4种只要求在报告中说明执行商定程序的结果，包括详细说明发现的错误和例外事项，不要求提出鉴证结论101 四、鉴证业务与相关服务的区别四、鉴证业务与相关服务的区别n2、代编业务n代编业务的目标是注册会计师运用会计而非审计的专业知识和技能，代客户编制一套完整或非完整的财务报表，或代为收集、分类和汇总其他财务信息。
n注册会计师执行代编业务使用的程序并不旨在、也不能对财务信息提出任何鉴证结论102 业务类型业务类型代编财务信息代编财务信息历史财务信息审计历史财务信息审计业务关系人业务关系人只只涉涉及及注注册册会会计计师师和和责责任任方方两两方关系人方关系人涉涉及及注注册册会会计计师师、、责责任任方方和和预预期期使用者三方关系人使用者三方关系人业业务务关关注注的的焦焦点点财务信息的收集、分类和汇总财务信息的收集、分类和汇总财务信息的质量财务信息的质量保证程度保证程度不不对对财财务务信信息息提提供供任任何何程程度度的的保证保证对对财财务务报报表表不不存存在在重重大大错错报报提提供供合理保证合理保证独立性的要求独立性的要求不不对对独独立立性性提提出出要要求求，，但但如如果果不不独独立立，，应应当当在在代代编编业业务务报报告告中说明这一事实中说明这一事实要要求求注注册册会会计计师师从从实实质质上上和和形形式式上独立于被审计单位上独立于被审计单位对象对象可可能能是是历历史史财财务务信信息息，，也也可可能能是预测性财务信息是预测性财务信息历历史史财财务务信信息息，，通通常常是是历历史史财财务务报表报表标准标准客客户户指指定定的的编编制制基基础础，，可可以以是是法定的，也可以是非法定的法定的，也可以是非法定的适用的会计准则和相关会计制度适用的会计准则和相关会计制度证据证据对证据未提出要求对证据未提出要求获获取取足足以以支支持持结结论论的的充充分分、、适适当当的证据的证据报告报告如如果果注注册册会会计计师师的的姓姓名名与与代代编编财财务务信信息息相相关关联联，，需需要要出出具具代代编编业业务务报报告告，，但但在在报报告告中中不不提提出鉴证结论出鉴证结论以以书书面面形形式式提提供供审审计计报报告告，，并并在在报报告告中中就就财财务务报报表表整整体体是是否否不不存存在重大错报提出鉴证结论在重大错报提出鉴证结论103 四、鉴证业务与相关服务的区别四、鉴证业务与相关服务的区别n咨询服务是为个人或组织提供信息使用建议的专业服务。
与鉴证服务相比，其具有以下三个基本特征：n1、咨询服务以信息的使用为主要目标，而不涉及信息质量，也不对咨询业务所使用的信息加以保证n2、咨询服务一般是咨询服务的提供者与客户之间的两方契约n3、专业性是咨询服务的基础104 四、鉴证业务与相关服务的区别四、鉴证业务与相关服务的区别n鉴证业务与相关服务的区别：鉴证业务与相关服务的区别：ü业务涉及的关系人不同；业务涉及的关系人不同；ü业务关注的焦点不同；业务关注的焦点不同；ü工作结果不同；工作结果不同；ü独立性的要求不同；独立性的要求不同；ü注册会计师的责任不同注册会计师的责任不同中国注册会计师协会执业准则培训班中国注册会计师协会执业准则培训班105 106 第四节 注册会计师职业n 主要内容一、注册会计师职业有关的机构 二、注册会计师资格的取得与保留 三、注册会计师的业务范围 107 注册会计师职业特点 Ø服务公众的责任 Ø复杂的知识体系 Ø执业资格的规定 Ø公众信任的需要 108 一、注册会计师职业有关的机构Ø中国注册会计师协会 Ø地方注册会计师协会 Ø会计师事务所 Ø财政部门 Ø证券监督管理委员会Ø财务会计准则委员会 Ø审计署 109 二、注册会计师资格的取得与保留Ø注册会计师全国统一考试 Ø注册登记 110 三、注册会计师的业务范围《注册会计师法》规定，注册会计师依法承办审计业务和会计咨询、会计服务业务。
审计业务属于法定业务，非注册会计师不得承办 111 休息了！112 。