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1、第四章第四章 注册会计师职业道德注册会计师职业道德第一节第一节 职业道德概述职业道德概述一、注册会计师职业道德一、注册会计师职业道德二、职业道德守则的作用二、职业道德守则的作用一、一、 注册会计师注册会计师职业道德职业道德 1992 1992年，年，CICPACICPA发布了发布了注册会计师职业道德注册会计师职业道德守则守则 1996 1996年，年，CICPACICPA发布了发布了注册会计师职业道德注册会计师职业道德基本准则基本准则 2002 2002年年6 6月月2525日，日，CICPACICPA发布了发布了注册会计师注册会计师职业道德职业道德规范指导意见规范指导意见，作为行业的自律规则
2、。，作为行业的自律规则。 20092009年年1010月，财政部发布了月，财政部发布了中国注册会计中国注册会计师职业道德师职业道德守则守则，于，于20102010年年7 7月月1 1日起施行。日起施行。二、职业道德守则的作用二、职业道德守则的作用为职业提供了有用的行为指南为职业提供了有用的行为指南保证与提高服务质量保证与提高服务质量加强注册会计师对外界压力的抵抗力加强注册会计师对外界压力的抵抗力昭示注册会计师应达到的道德水平昭示注册会计师应达到的道德水平明确注册会计师的职业责任明确注册会计师的职业责任第二节第二节 职业道德基本原则职业道德基本原则一、诚信、独立、客观与公正一、诚信、独立、客观与
3、公正二、专业胜任能力与应有的关注二、专业胜任能力与应有的关注三、保密三、保密四、良好的职业行为四、良好的职业行为一、诚信、独立、客观与公正一、诚信、独立、客观与公正（一）诚信（一）诚信1 1诚信原则的要求诚信原则的要求 蕴含于注册会计师内心深处的根本蕴含于注册会计师内心深处的根本信念信念，受个人价值观引，受个人价值观引导，客观、公正的坚实基础。导，客观、公正的坚实基础。2 2发生牵连含义发生牵连含义 发生牵连是指注册会计师针对有关信息出具业务报告发生牵连是指注册会计师针对有关信息出具业务报告或同意将其姓名与有关信息联系在一起。或同意将其姓名与有关信息联系在一起。3.3.不得与有问题的信息发生牵
4、连的情形不得与有问题的信息发生牵连的情形 （1 1）含有严重虚假或误导性的陈述；）含有严重虚假或误导性的陈述； （2 2）含有缺少充分依据的陈述或信息；）含有缺少充分依据的陈述或信息； （3 3）存在遗漏或含糊其辞的信息。）存在遗漏或含糊其辞的信息。（二）独立（二）独立鉴证业务的灵魂鉴证业务的灵魂独立性包括实质上的独立性（内心状态）和形式独立性包括实质上的独立性（内心状态）和形式上的独立性（外在表现）。上的独立性（外在表现）。独立性是一种立场上的独立性是一种立场上的保障保障，是达到公正性目标，是达到公正性目标的必要条件必要条件而非充分条件。的必要条件必要条件而非充分条件。我鉴证我鉴证我独立我独
5、立（三）客观与公正（三）客观与公正客观是一种没有偏见、不偏不倚、实事求是、客观是一种没有偏见、不偏不倚、实事求是、一碗水端平的一碗水端平的心态心态。 公正是公正是目标目标，就是要做到适得其所，恰如其，就是要做到适得其所，恰如其分。分。 二、专业胜任能力和应有的关注二、专业胜任能力和应有的关注专业胜任能力是所有职业赖以生存的基础。专业胜任能力是所有职业赖以生存的基础。注册会计师应注册会计师应当通过教育、培训和执业实践、获取和保持专业胜任能力。当通过教育、培训和执业实践、获取和保持专业胜任能力。（专业知识、职业技能、职业经验）（专业知识、职业技能、职业经验） 注册会计师应当保持应有的关注，遵守执业
6、准则和职业道注册会计师应当保持应有的关注，遵守执业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。（任务。（为防止意外事件发生而表现出的应有的关注水平。为防止意外事件发生而表现出的应有的关注水平。暗示了暗示了应无过失应无过失。）。） 专业胜任能力强调的是专业胜任能力强调的是能力基础能力基础 应有的关注强调的是执业时的应有的关注强调的是执业时的审慎心态审慎心态 这两者合在一起，就可以保证注册会计师以一种合乎职这两者合在一起，就可以保证注册会计师以一种合乎职业要求的方式执业，并最大限度的保护公众与自己的利益。业要求的方式执业，并
7、最大限度的保护公众与自己的利益。 1 1、不得有下列行为：、不得有下列行为：（1 1）不得未经客户授权或法律法规允许，向会计师）不得未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息；事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息；（2 2）不得利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋）不得利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。取利益。2 2、注册会计师在社会交往中应当遵循保密原则，警、注册会计师在社会交往中应当遵循保密原则，警惕无意泄密的可能性。惕无意泄密的可能性。3、注册会计师可以披露涉密信息的情形、注册会计师可以披露涉密信息的情形三、保密三、保密案例：案例：1982
8、年范德有限公司年范德有限公司范德公司是一家合股投资公司。范德公司是一家合股投资公司。1970年年末，该公司开展年年末，该公司开展多种经营，大量投资于石油及天然气财产。根据与金氏资多种经营，大量投资于石油及天然气财产。根据与金氏资源公司签订的协议，已付款源公司签订的协议，已付款9000万元美元用于购买万元美元用于购买400多多项自然资源财产。范德公司与金氏公司签订的一项协议规项自然资源财产。范德公司与金氏公司签订的一项协议规定，全部财产将以金氏公司通常接受的价格出售给范德公定，全部财产将以金氏公司通常接受的价格出售给范德公司。而上述两家公司均由安达信审计，且关键的审计人员司。而上述两家公司均由安
9、达信审计，且关键的审计人员也相同。注册会计师在金氏公司的审计中发现，销售给范也相同。注册会计师在金氏公司的审计中发现，销售给范德公司的石油及天然气的价格要比其他顾客高。但会计师德公司的石油及天然气的价格要比其他顾客高。但会计师事务所却未向范德公司通报这一情况。范德公司很长时间事务所却未向范德公司通报这一情况。范德公司很长时间以后才发现这一情况，并以会计师事务所没有向他通报这以后才发现这一情况，并以会计师事务所没有向他通报这一违反协议的情况为由，向法庭起诉。法庭判决范德公司一违反协议的情况为由，向法庭起诉。法庭判决范德公司胜诉，责令会计师事务所向范德公司赔偿胜诉，责令会计师事务所向范德公司赔偿8
10、000万美元损失。万美元损失。要求注册会计师遵守相关法律和规章，维护本职业要求注册会计师遵守相关法律和规章，维护本职业的良好声誉，避免任何损害职业形象的行为。的良好声誉，避免任何损害职业形象的行为。 对客户的责任对客户的责任:如按时按质完成委托业务如按时按质完成委托业务对同行的责任对同行的责任：如禁止会计师事务所搞地区封锁和如禁止会计师事务所搞地区封锁和行业垄断、配合同行工作、不诋毁同行、不损害同行业垄断、配合同行工作、不诋毁同行、不损害同行利益、不得同时在两家会计师事务所执业行利益、不得同时在两家会计师事务所执业其他责任其他责任：如不能以个人名义承担业务、不得对能：如不能以个人名义承担业务、
11、不得对能力进行广告宣传、不能采用不正当方式招揽业务，力进行广告宣传、不能采用不正当方式招揽业务，不得与其他机构进行收益分成式的业务合作不得与其他机构进行收益分成式的业务合作四、良好的职业行为四、良好的职业行为第三节第三节 职业道德概念框架及其运用职业道德概念框架及其运用一、职业道德概念框架的内涵一、职业道德概念框架的内涵二、对职业道德基本原则产生威胁的具体情二、对职业道德基本原则产生威胁的具体情形形三、应对不利影响的防范措施三、应对不利影响的防范措施四、威胁职业道德基本原则的其他情形四、威胁职业道德基本原则的其他情形职业道德概念框架是指解决职业道德问题的思路职业道德概念框架是指解决职业道德问题
12、的思路和方法，用以指导注册会计师和方法，用以指导注册会计师识别识别对职业道德基对职业道德基本原则的不利影响，本原则的不利影响，评价评价其严重程度，必要时采其严重程度，必要时采取取防范防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。水平。一、一、 职业道德概念框架的内涵职业道德概念框架的内涵二、对职业道德基本原则产生威胁二、对职业道德基本原则产生威胁的具体情形的具体情形自自身身利利益益外外在在压压力力过过度度推推介介密密切切关关系系自自我我评评价价（1）自身利益）自身利益鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接直接经济利益经济利益
13、；会计师事务所的收入会计师事务所的收入过分依赖过分依赖某一客户；某一客户；鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的密切的商业关系商业关系；会计师事务所担心可能失去某一重要客户；会计师事务所担心可能失去某一重要客户；鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受协商受雇雇于该客户；于该客户；会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；费的协议；注册会计师在评价所在会计师事务所以往提注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。供的专业服务时，发现了重大错误。自身利益
14、自身利益（1）经济利益经济利益是指因持有某一实体的股权、债权和其是指因持有某一实体的股权、债权和其他证券以及其他债务性的工具而拥有的利益。他证券以及其他债务性的工具而拥有的利益。确定经济利益是确定经济利益是直接还是间接直接还是间接的，取决于受益人的，取决于受益人能否控制能否控制投资工具或具有影响投资决策的能力。投资工具或具有影响投资决策的能力。会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在审计客户会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或中拥有直接经济利益或重大间接经济利益重大间接经济利益严重威胁，没有防范措施将其降低至可接受水平。严重威胁，没有防范措施将其降低至可
15、接受水平。因此，因此，不得拥有不得拥有时间时间事务所事务所审计客户审计客户审计收费审计收费（亿元）（亿元）收费总额收费总额（亿元）（亿元）收费比重收费比重2009年年安永华明安永华明工商银行工商银行1.73.68846%普华永道中天普华永道中天中国银行中国银行2.075.077740%毕马威毕马威建设银行建设银行1.353.168842%会计师事务所采取的防范措施主要包括：会计师事务所采取的防范措施主要包括：降低对该客户的依赖程度；降低对该客户的依赖程度；实施外部独立质量控制复核；实施外部独立质量控制复核；就关键的审计判断向第三方咨询。就关键的审计判断向第三方咨询。自身利益自身利益（2）自身利
16、益自身利益（3） 商业关系：商业关系：（1）在与客户或其控股股东、董事、高级管理人）在与客户或其控股股东、董事、高级管理人员共同开办的企业中拥有经济利益；员共同开办的企业中拥有经济利益；（2）按照协议，将会计师事务所的产品或服务与）按照协议，将会计师事务所的产品或服务与客户的产品或服务结合在一起，并以双方名义捆绑客户的产品或服务结合在一起，并以双方名义捆绑销售；销售；（3）按照协议，会计师事务所销售或推广客户的）按照协议，会计师事务所销售或推广客户的产品或服务，或者客户销售或推广会计师事务所的产品或服务，或者客户销售或推广会计师事务所的产品或服务。产品或服务。客户客户会计师事务所会计师事务所终
17、止终止审计项目成员审计项目成员调离审计项目组调离审计项目组审计客户审计客户正常程序公平交易正常程序公平交易不影响不影响购买商品购买商品会计师事务所、审计项目组成员会计师事务所、审计项目组成员交易性质特殊或金额巨大交易性质特殊或金额巨大影响影响防范措施：防范措施：取消交易或降低交易规模；取消交易或降低交易规模；将相关项目组成员调离审计项目组将相关项目组成员调离审计项目组防范措施：防范措施：将该成员调离审计项目组；将该成员调离审计项目组；由审计项目组以外的注册会计师复核该成员由审计项目组以外的注册会计师复核该成员在审计项目组中作出的重大判断。在审计项目组中作出的重大判断。自身利益自身利益（5）（2
18、 2）自我评价）自我评价会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；鉴证业务的对象；会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。息的其他服务。 鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董董事或高级管理人员事或高级管理人员；鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并
19、鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；特定员工特定员工同时提供非鉴证服务同时提供非鉴证服务国际会计简报国际会计简报对四大会计师事务所对四大会计师事务所2001年向个别审年向个别审计客户提供非审计服务的调查数据计客户提供非审计服务的调查数据 事事务务所所审计审计客客户户审计审计收入收入非非审计审计收入收入审计审计：咨：咨询询普普华华永道永道美国美国电报电话电报电话公司公司790790万美元万美元48404840万美元万美元1 1：6 6安永安永斯普林特斯普林特电电信公司信公司250250万美元万美元63806380万
20、美元万美元1 1：2525毕马毕马威威摩托摩托罗罗拉公司拉公司390390万美元万美元62306230万美元万美元1 1：1515德勤德勤通用汽通用汽车车20202020万美元万美元80008000万美元万美元1 1：4 4根据根据国际会计简报国际会计简报统计，对比统计，对比1993年整个注册会计年整个注册会计师行业有师行业有31%的收入来自非审计的咨询业务，的收入来自非审计的咨询业务，2001年，年，美国美国50家著名的上市公司向家著名的上市公司向“五大五大”所支付的费用总额所支付的费用总额为为16.53 亿美元，这其中非审计服务所占的比例为亿美元，这其中非审计服务所占的比例为69%。 自我
21、评价自我评价（1）（）（2）（）（5）过度推介过度推介评价对职业道德的不利影响评价对职业道德的不利影响该服务是否对被鉴证对象该服务是否对被鉴证对象产生非常重大的影响产生非常重大的影响严重威胁严重威胁无防范措施无防范措施威胁威胁防范措施：防范措施：由项目组以外的专业人士提供非鉴证服务；由项目组以外的专业人士提供非鉴证服务；由其他专业人员复核鉴证工作或非鉴证服务工作；由其他专业人员复核鉴证工作或非鉴证服务工作；向相关专业人员咨询向相关专业人员咨询鉴证客户是否属于公众利益实体鉴证客户是否属于公众利益实体适用更严格的要求适用更严格的要求是是是是否否自我评价自我评价（3）（）（4）被审计财务报表涵盖期间
22、担任被审计财务报表涵盖期间担任严重影响独立性严重影响独立性无防范措施无防范措施被审计财务报表涵盖期间之前担任被审计财务报表涵盖期间之前担任不利影响存在与否不利影响存在与否及其严重程度的判断及其严重程度的判断该成员在审计客户中曾担任的职位；该成员在审计客户中曾担任的职位；该成员离开审计客户的时间长短；该成员离开审计客户的时间长短；该成员在审计项目组的角色该成员在审计项目组的角色防范措施防范措施复核该成员已执行的工作复核该成员已执行的工作（3）过度推介）过度推介会计师事务所推介审计客户的股份；会计师事务所推介审计客户的股份；在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时
23、，注册会计师担任该客户的辩护人。会计师担任该客户的辩护人。同时提供非鉴证服务同时提供非鉴证服务（4）密切关系）密切关系项目组成员的近亲属担任客户的项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管董事或高级管理人员；理人员；项目组成员的近亲属是客户的员工，其项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职所处职位能够对业务对象施加重大影响；位能够对业务对象施加重大影响；客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；师事务所的项目合伙人；注册会计师接受客户的礼品或款待；注册会
24、计师接受客户的礼品或款待；会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。存在长期业务关系。特定员工特定员工威胁职业道德威胁职业道德严重程度严重程度的判断的判断该成员在审计项目组的角色该成员在审计项目组的角色家庭成员在客户中的职位家庭成员在客户中的职位关系的密切程度关系的密切程度调离审计项目组调离审计项目组合理安排该成员的职责合理安排该成员的职责防范措施防范措施密切关系密切关系（1）（）（2）密切关系密切关系（3）甲某甲某会计师事务所会计师事务所重要交往重要交往严重影响严重影响没有没有防范措施防范措施没有没有重要交往重要交往不利影响存在与否不利
25、影响存在与否及其严重程度的判断及其严重程度的判断甲某在客户中的职位；甲某在客户中的职位；甲某在其工作中与项目组交往的程度；甲某在其工作中与项目组交往的程度；甲某离开会计师事务所的时间长短；甲某离开会计师事务所的时间长短；甲某以前在项目组或会计师事务所中的角色甲某以前在项目组或会计师事务所中的角色防范措施防范措施修改审计计划；修改审计计划；向审计项目组分派经验更向审计项目组分派经验更丰富的人员；丰富的人员；由审计项目组以外的注册由审计项目组以外的注册会计师复核前任审计项目组会计师复核前任审计项目组成员已执行的工作。成员已执行的工作。密切关系密切关系（5）防范措施：防范措施：（1）将该人员轮换出审
26、计项目组；）将该人员轮换出审计项目组；（2）由审计项目组以外的注册会计师复核该人员已执行的）由审计项目组以外的注册会计师复核该人员已执行的工作；工作；（3）定期对该业务实施独立的质量复核。）定期对该业务实施独立的质量复核。如果审计客户属于公众利益实体，执行审计业务的项目合如果审计客户属于公众利益实体，执行审计业务的项目合伙人、实施项目质量控制复核的负责人，以及审计项目组伙人、实施项目质量控制复核的负责人，以及审计项目组中负责对财务报表审计所涉及的重大事项作出关键决策或中负责对财务报表审计所涉及的重大事项作出关键决策或判断的其他审计合伙人（统称：判断的其他审计合伙人（统称：关键审计合伙人关键审计
27、合伙人）的）的任期任期时间不得超过五年时间不得超过五年。在。在任期结束后的两年内任期结束后的两年内，也不得再次，也不得再次成为该客户的审计项目组成员或关键合伙人，也不得就有成为该客户的审计项目组成员或关键合伙人，也不得就有关技术或行业特定问题、交易或事项向项目组或该客户提关技术或行业特定问题、交易或事项向项目组或该客户提供咨询。供咨询。（5）外在压力）外在压力会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的项交易的会计处理，则不再委托其承办拟
28、议中的非鉴证业务；非鉴证业务；客户威胁将起诉会计师事务所；客户威胁将起诉会计师事务所；会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；缩小工作范围；由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；册会计师面临服从其判断的压力；会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。（1）法律法规和职业规范规定的防范措施）法律法规和职业规范规定的防范措施注册会计法注册会计法、注册
29、会计师继续教育制度注册会计师继续教育制度、会计师事务所审计和监督暂行办法会计师事务所审计和监督暂行办法、注册注册会计师执业准则会计师执业准则（2）在具体工作中采取的防范措施）在具体工作中采取的防范措施会计师事务所层面的防范措施会计师事务所层面的防范措施具体业务层面的防范措施具体业务层面的防范措施三、应对不利影响的防范措施三、应对不利影响的防范措施1接接受受客客户户关关系系识别识别（1）关系与情形）关系与情形 客户的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信客户的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信 客户是否涉足非法活动客户是否涉足非法活动(如洗钱如洗钱) 客户是否存在可疑的财务报告客户是否存在可
30、疑的财务报告（2）对诚信原则和良好职业行为原则产生不利影响）对诚信原则和良好职业行为原则产生不利影响 评价评价不利影响的严重程度不利影响的严重程度防范防范(1)对客户及其主要股东、关键管理人员、治理层和负责对客户及其主要股东、关键管理人员、治理层和负责经营活动的人员进行了解经营活动的人员进行了解(2)要求客户对完善公司治理结构或内部控制作出承诺要求客户对完善公司治理结构或内部控制作出承诺 四、专业服务委托四、专业服务委托2承承接接业业务务 识别识别（1）关系与情形）关系与情形 仅向客户提供能够胜任的专业服务仅向客户提供能够胜任的专业服务 （2）对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响对专业胜
31、任能力和应有的关注原则产生不利影响 评价评价不利影响的严重程度不利影响的严重程度防范防范(1)了解客户的业务性质、经营的复杂程度，以及所在行业的了解客户的业务性质、经营的复杂程度，以及所在行业的情况情况(2)了解专业服务的具体要求和业务对象，以及注册会计师拟了解专业服务的具体要求和业务对象，以及注册会计师拟执行工作的目的、性质和范围执行工作的目的、性质和范围(3)了解相关监管要求或报告要求了解相关监管要求或报告要求(4)分派足够的具有胜任能力的员工分派足够的具有胜任能力的员工(5)必要时利用专家的工作必要时利用专家的工作(6)就执行业务的时间安排与客户达成一致意见就执行业务的时间安排与客户达成
32、一致意见(7)遵守质量控制政策和程序，以合理保证仅承接能够胜任的遵守质量控制政策和程序，以合理保证仅承接能够胜任的业务业务 3、客客户户变变更更 识别识别（1）关系与情形）关系与情形注册会计师应当确定应否承担该业务注册会计师应当确定应否承担该业务（变更委托的理由）（变更委托的理由） （2）对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响 评价评价不利影响的严重程度不利影响的严重程度应对应对(1)当应邀投标时，在投标书中说明，在承接业务前需要当应邀投标时，在投标书中说明，在承接业务前需要与前任注册会计师沟通与前任注册会计师沟通 (2)要求前任注册会计师提供已知
33、悉的相关事实或情况，要求前任注册会计师提供已知悉的相关事实或情况，(3)从其他渠道获取必要的信息从其他渠道获取必要的信息 注册会计师在与前任注册会计师沟通前，应当征得客户的同意。注册会计师在与前任注册会计师沟通前，应当征得客户的同意。五、利益冲突五、利益冲突会计师会计师事务所事务所客户客户利益冲突利益冲突会计师会计师事务所事务所客户客户A客户客户B利益利益冲突冲突同业竞争同业竞争诉讼诉讼债权债务债权债务客观客观公正公正客观客观公正公正保密保密会计师会计师事务所事务所客户客户A客户客户B利益利益冲突冲突同业同业竞争竞争防范措施：防范措施：告知客户，征得同意告知客户，征得同意同意同意不同意不同意为
34、多方服务为多方服务终止其中一方服务终止其中一方服务防范措施防范措施分派不同的项目组分派不同的项目组实施保密程序实施保密程序复核防范措施的执行情况复核防范措施的执行情况 六、应客户要求提供第二次意见六、应客户要求提供第二次意见如果第二次意见不是以前任注册会计师所获得的如果第二次意见不是以前任注册会计师所获得的相同事实为基础，或依据的证据不充分，则可能相同事实为基础，或依据的证据不充分，则可能对对专业胜任能力和应有的关注专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。原则产生不利影响。客户客户会计师会计师事务所事务所A会计师会计师事务所事务所B特定交易特定交易或事项或事项1会计处理会计处理2发表意见发表
35、意见3要求对特定要求对特定事项发表意见事项发表意见4提供第提供第二次意见二次意见防范措施：防范措施：（1）征得客户同意与前任注册会计师沟通；）征得客户同意与前任注册会计师沟通；（2）在与客户沟通中说明注册会计师发表专业意）在与客户沟通中说明注册会计师发表专业意见的局限性；见的局限性；（3）向前任注册会计师提供第二次意见的副本。）向前任注册会计师提供第二次意见的副本。如果客户不允许与前任注册会计师沟通，注册会如果客户不允许与前任注册会计师沟通，注册会计师应当在考虑所有情况后决定是否适宜提供第计师应当在考虑所有情况后决定是否适宜提供第二次意见。二次意见。案例：利文特股份有限公司案例：利文特股份有限
36、公司1996年德勤会计师事务所的高级合伙人认为利文特公司在确认一些大年德勤会计师事务所的高级合伙人认为利文特公司在确认一些大额交易收入时过于激进。利文特公司额交易收入时过于激进。利文特公司1997年的一项与房地产公司的交年的一项与房地产公司的交易也引发德勤会计师事务所与利文特公司管理层的冲突，德勤会计师易也引发德勤会计师事务所与利文特公司管理层的冲突，德勤会计师事务所甚至威胁要与利文特公司解除审计业务约定。在这些争议解决事务所甚至威胁要与利文特公司解除审计业务约定。在这些争议解决后不久，利文特公司管理层和德勤会计师事务所又出现了严重分歧。后不久，利文特公司管理层和德勤会计师事务所又出现了严重分
37、歧。1997年第三季度，利文特公司管理安排了一笔交易，将一家现有的剧年第三季度，利文特公司管理安排了一笔交易，将一家现有的剧院和一家计划组建的剧院的命名权出售给院和一家计划组建的剧院的命名权出售给AT&T公司，交易金额为公司，交易金额为1150万加元。因为这时的交易仅是口头约定，并且其中一家剧院仍处万加元。因为这时的交易仅是口头约定，并且其中一家剧院仍处于组建中。德勤的注册会计师认为这笔交易中有于组建中。德勤的注册会计师认为这笔交易中有1120万加元的交易不万加元的交易不能立刻确认为收入。此时，利文特公司邀请安永事务所对这笔会计处能立刻确认为收入。此时，利文特公司邀请安永事务所对这笔会计处理发
38、表意见。安永向利文特公司提交报告，简略地指出理发表意见。安永向利文特公司提交报告，简略地指出“这这1150万加万加元命名权的交易可以考虑在第三季度确认为收入。元命名权的交易可以考虑在第三季度确认为收入。”利文特公司还邀利文特公司还邀请普华会计师事务所对这笔交易的会计处理进行评价，而普华的结论请普华会计师事务所对这笔交易的会计处理进行评价，而普华的结论和安永的一致。在这种情况下，德勤也就同意利文特公司将和安永的一致。在这种情况下，德勤也就同意利文特公司将1150万加万加元在第三季度确认为收入。元在第三季度确认为收入。1、收费标准、收费标准确定收费时主要考虑：知识和技能、水平和确定收费时主要考虑：
39、知识和技能、水平和经验、所需的时间、承担的责任经验、所需的时间、承担的责任 七、收费及其他类型的报酬七、收费及其他类型的报酬国家发展委和财政部国家发展委和财政部2010年年1月发布的月发布的会计师事务所服会计师事务所服务收费管理办法务收费管理办法要求，会计师事务所服务收费实行政府要求，会计师事务所服务收费实行政府指导价和市场调节价。第一，会计师事务所提供下列审计指导价和市场调节价。第一，会计师事务所提供下列审计服务的收费实行政府指导价：审计企业会计报表、验资、服务的收费实行政府指导价：审计企业会计报表、验资、企业合并、分立、清算中的审计服务、其他审计业务。第企业合并、分立、清算中的审计服务、其
40、他审计业务。第二，会计师事务所按自愿有偿原则提供会计咨询、会计服二，会计师事务所按自愿有偿原则提供会计咨询、会计服务等其他服务的收费实行市场调节价。务等其他服务的收费实行市场调节价。该办法还规定，审计服务可以实行计件收费、计时收费或该办法还规定，审计服务可以实行计件收费、计时收费或者计价与计时收费相结合的方式。计件收费可以以实收资者计价与计时收费相结合的方式。计件收费可以以实收资本、资产总额或营业收入等指标为计费依据，采取差额定本、资产总额或营业收入等指标为计费依据，采取差额定率累进计算的办法收取费用。计时收纲，可按提供服务所率累进计算的办法收取费用。计时收纲，可按提供服务所需工作人日数和每个
41、工作人日收费标准收取费用。需工作人日数和每个工作人日收费标准收取费用。 安徽省会计师事务所政府指导价项目服务收费标准安徽省会计师事务所政府指导价项目服务收费标准 一、计件收费中准价标准。具体收费标准在中准价基础上一、计件收费中准价标准。具体收费标准在中准价基础上上下浮动上下浮动20%的幅度内，由会计师事务所与委托方协商的幅度内，由会计师事务所与委托方协商确定。确定。服务项目服务项目资资 产产 总总 额额50（含）（含）万元以下万元以下50-100（含）万元（含）万元100-500（含）万元（含）万元500-1000（含）万元（含）万元1000-5000（含）万元（含）万元5000-10000（
42、含）万元（含）万元1-5（含）亿元（含）亿元5-10（含）亿元（含）亿元10-100（含）亿元（含）亿元会计报表审会计报表审计计1200200030000.40.30.20.150.10.05设立企业验设立企业验资资800120020000.30.20.150.10.050.025二、计时收费。二、计时收费。 不足不足1小时按小时按1小时计费，可上下浮动小时计费，可上下浮动20%。 （一）主任会计师（副主任会计师）：（一）主任会计师（副主任会计师）：700元元/人小时；人小时； （二）合伙人、部门经理（项目负责人）：（二）合伙人、部门经理（项目负责人）：300元元/人小时；人小时； （三）注册
43、会计师：（三）注册会计师：200元元/人小时；人小时； （四）助理人员：（四）助理人员：150元元/人小时。人小时。 2、低价收费低价收费 专业胜任能力和应有专业胜任能力和应有的关注的关注防范措施：防范措施：让客户了解业务约定条款，特别是确定收让客户了解业务约定条款，特别是确定收费的基础以及在收费报价内所能提供的服务；费的基础以及在收费报价内所能提供的服务；安排恰当的时间和具有胜任能力的员工执安排恰当的时间和具有胜任能力的员工执行任务。行任务。3、或有收费、或有收费或有收费或有收费审计服务审计服务严重影响独立性严重影响独立性无防范措施无防范措施非鉴证服务非鉴证服务三种情况三种情况严重影响独立性
44、严重影响独立性无防范措施无防范措施非鉴证服务的或有收费由对非鉴证服务的或有收费由对财务报表发表审计意见的会计师财务报表发表审计意见的会计师事务所取得，并且对其影响重大事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；或预期影响重大；网络事务所参与大部分审计工网络事务所参与大部分审计工作，非鉴证服务的或有收费由该作，非鉴证服务的或有收费由该网络事务所取得，并且对其影响网络事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；重大或预期影响重大；非鉴证服务的结果以及由此收非鉴证服务的结果以及由此收取的费用金额，取决于未来或当取的费用金额，取决于未来或当期与财务报表重大金额审计相关期与财务报表重大金额审计相关的判断
45、。的判断。4、介绍费或佣金、介绍费或佣金注册会计师注册会计师收取收取与客户相关的介绍费或佣与客户相关的介绍费或佣金，或者注册会计师为获得客户而金，或者注册会计师为获得客户而支付支付业业务介绍费，都可能对务介绍费，都可能对客观和公正原则客观和公正原则以及以及专业胜任能力和应有的关注原则专业胜任能力和应有的关注原则产生非常产生非常严重的不利影响。因此，注册会计师严重的不利影响。因此，注册会计师不得不得有这两类行为有这两类行为。注册会计师在营销专业服务时，不得有下列行为：注册会计师在营销专业服务时，不得有下列行为：夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验；夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验
46、；贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作；贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作；暗示有能力影响有关主管部门、监管机构或类似机构；暗示有能力影响有关主管部门、监管机构或类似机构；作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明；作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明；采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务；采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务；不能对能力进行广告宣传。不能对能力进行广告宣传。八、专业服务的营销八、专业服务的营销例：某报纸刊登了一家会计师事务所的开业启事，例：某报纸刊登了一家会计师事务所的开业启事，其中的部分内容如下：其中的部分内容如下：“本所是在国家工商登记的本所是在国家工商登记的全国
47、第一家中外合作会计师事务所，值此开业之际，全国第一家中外合作会计师事务所，值此开业之际，向多年来与我所合作并给予支持的国内外各界朋友向多年来与我所合作并给予支持的国内外各界朋友致以深切的谢意，并愿继续为各界人士提供会计、致以深切的谢意，并愿继续为各界人士提供会计、审计、企业咨询、税务等方面世界一流的专业服务。审计、企业咨询、税务等方面世界一流的专业服务。”要求：说明这则开业启事是否有悖于职业道德规范要求：说明这则开业启事是否有悖于职业道德规范的要求。的要求。接受礼品接受礼品严重威胁职业道德严重威胁职业道德无防范措施无防范措施接受款待接受款待评价其不利影响的程度评价其不利影响的程度正常往来，接受
48、正常往来，接受非正常往来，拒绝非正常往来，拒绝九、礼品和款待九、礼品和款待十、保管客户资产明确规定明确规定除非法律法规允许或要求，注册会计师不得提供保管除非法律法规允许或要求，注册会计师不得提供保管客户资金或其他资产的的服务。客户资金或其他资产的的服务。评价评价可能对可能对客观和公正原则客观和公正原则以及以及良好职业行为原则良好职业行为原则产生不产生不利影响。利影响。注册会计师如果注册会计师如果保管客户资金或保管客户资金或其他资产，应当其他资产，应当符合的要求：符合的要求：（1）将客户资金或其他资产与其个人或会计师事务所）将客户资金或其他资产与其个人或会计师事务所的资产分开；的资产分开；（2）
49、仅按照预定用途使用客户资金或其他资产；）仅按照预定用途使用客户资金或其他资产；（3）随时准备向相关人员报告资产状况及产生的收入、）随时准备向相关人员报告资产状况及产生的收入、红利或利得；红利或利得；（4）遵守所有与保管资产和履行报告义务相关的法律）遵守所有与保管资产和履行报告义务相关的法律法规法规十一、针对所有服务的客观性要求十一、针对所有服务的客观性要求所有所有专业专业服务服务识别识别（1）关系与情形）关系与情形 在提供专业服务时，注册会计师如果在客户中拥有在提供专业服务时，注册会计师如果在客户中拥有经济利益，或者与客户董事、高级管理人员或员工存在经济利益，或者与客户董事、高级管理人员或员工
50、存在家庭和私人关系或商业关系，家庭和私人关系或商业关系，（2）可能对）可能对客观和公正原则客观和公正原则产生不利影响产生不利影响 评价评价不利影响的严重程度不利影响的严重程度应对应对(1)退出项目组退出项目组(2)实施督导程序实施督导程序(3)终止产生不利影响的经济利益或商业关系终止产生不利影响的经济利益或商业关系(4)与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事项项(5)与客户治理层讨论有关事项与客户治理层讨论有关事项 课堂练习课堂练习1 1 V上市公司系上市公司系ABC会计师事务所的常年审计客户。会计师事务所的常年审计客户。2009年年11月
51、，月，ABC会计师事务所与会计师事务所与V公司续签了审计业务约定书，审公司续签了审计业务约定书，审计计V公司公司2008年度会计报表。假定存在以下情形：年度会计报表。假定存在以下情形： (1)V公司由于财务困难，应付公司由于财务困难，应付ABC会计师事务所会计师事务所2007年年度审计费用度审计费用100万元一直没有支付。经双方协商，万元一直没有支付。经双方协商，ABC会计师会计师事务所同意事务所同意V公司延期至公司延期至2009年底支付。在此期间，年底支付。在此期间，V公司按公司按银行同期货款利率支付资金占用费。银行同期货款利率支付资金占用费。 (2)甲注册会计师已连续甲注册会计师已连续5年
52、担任年担任V公司年度会计报表审计公司年度会计报表审计的签字注册会计师。根据有关规定，在审计的签字注册会计师。根据有关规定，在审计V公司公司2008年度会年度会计报表时，计报表时，ABC会计师事务所决定不再由甲注册会计师担任签会计师事务所决定不再由甲注册会计师担任签字注册会计师。但在成立字注册会计师。但在成立V公司公司2008年度会计报表审计项目组年度会计报表审计项目组时，时，ABC会计师事务所要求其继续担任外勤审计负责人。会计师事务所要求其继续担任外勤审计负责人。 (3)由于由于V公司降低公司降低2008年度会计报表审计费用近年度会计报表审计费用近1/3，导，导致致ABC会计师事务所审计收入不
53、能弥补审计成本，会计师事务所审计收入不能弥补审计成本，ABC会计师事务所决定不再对会计师事务所决定不再对V公司下属的公司下属的2个重要的销售分公个重要的销售分公司进行审计，并以审计范围受限为由出具了保留意见的审司进行审计，并以审计范围受限为由出具了保留意见的审计报告。计报告。 (4)V公司要求公司要求ABC会计师事务所在出具审计报告的同时，会计师事务所在出具审计报告的同时，提供内部控制审核报告。为此，双方签订了业务约定书。提供内部控制审核报告。为此，双方签订了业务约定书。 （5）审计过程中，乙注册会计师应）审计过程中，乙注册会计师应V公司要求协助制定公公司要求协助制定公司财务战略。司财务战略。
54、（6）丙注册会计师的岳母与）丙注册会计师的岳母与2007年购买年购买V公司发行的债券，公司发行的债券， 面值面值2000元，即将到期。元，即将到期。 要求：分别判断上述情形是否对要求：分别判断上述情形是否对ABC会计师事务所的职会计师事务所的职业道德造成损害。业道德造成损害。参考答案参考答案第一种情况：影响。会计师事务所不能够与鉴证客户存在专第一种情况：影响。会计师事务所不能够与鉴证客户存在专业收费以外的直接经济利益和重大的间接经济利益。而对业收费以外的直接经济利益和重大的间接经济利益。而对于该种情况会计师事务所向被审计单位收取相应的资金利于该种情况会计师事务所向被审计单位收取相应的资金利息，
55、所以是影响独立性的。息，所以是影响独立性的。第二种情况：影响。会计师事务所在承办具体的审计业务时第二种情况：影响。会计师事务所在承办具体的审计业务时会计师事务所应当定期轮换项目负责人及签字注册会计师。会计师事务所应当定期轮换项目负责人及签字注册会计师。第三种情况：影响。会计师事务所应当考虑外界压力对独立第三种情况：影响。会计师事务所应当考虑外界压力对独立性的损害，比如受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当的性的损害，比如受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当的缩小审计范围。缩小审计范围。第四种情况：不影响。注册会计师不得兼任与鉴证业务不相第四种情况：不影响。注册会计师不得兼任与鉴证业务不相容的其他业务
56、；而对于执行的内部控制审核和审计业务不容的其他业务；而对于执行的内部控制审核和审计业务不是属于不相容的业务。是属于不相容的业务。第五种情况：影响。协助制定公司的财务战略，属于承担公第五种情况：影响。协助制定公司的财务战略，属于承担公司的管理层职责。司的管理层职责。第六种情况：不影响。岳母不属于主要近亲属，而且第六种情况：不影响。岳母不属于主要近亲属，而且20002000元元债券属于不重大间接经济利益。债券属于不重大间接经济利益。ABC会计师事务所通过招投标程序接受委托，负责审计上会计师事务所通过招投标程序接受委托，负责审计上市公司甲公司市公司甲公司20*1年度财务报表，并委派年度财务报表，并委
57、派A注册会计师为注册会计师为审计项目组负责人，在招投标阶段和审计过程中，审计项目组负责人，在招投标阶段和审计过程中，ABC会会计师事务所遇到下列与职业道德有关的事项：计师事务所遇到下列与职业道德有关的事项：（1）应邀投标时，）应邀投标时，ABC会计师事务所在其投标书中说明，会计师事务所在其投标书中说明，如果中标，需与前任注册会计师沟通后，才能与甲公司签如果中标，需与前任注册会计师沟通后，才能与甲公司签订审计业务约定书订审计业务约定书（2）签订审计业务约定书时，）签订审计业务约定书时，ABC会计师事务所根据有关会计师事务所根据有关部门的要求，与甲公司商定按六折收取审计费用，据此，部门的要求，与甲
58、公司商定按六折收取审计费用，据此，审计项目组计划相应缩小审计范围，并就此事与甲公司治审计项目组计划相应缩小审计范围，并就此事与甲公司治理层达成一致意见。理层达成一致意见。（3）签订审计业务约定书后，）签订审计业务约定书后，ABC会计师事务所发现甲公会计师事务所发现甲公司与本事务所另一常年审计客户乙公司存在直接竞争关系。司与本事务所另一常年审计客户乙公司存在直接竞争关系。ABC会计师事务所未将这一情况告知甲公司和乙公司。会计师事务所未将这一情况告知甲公司和乙公司。课堂练习课堂练习2（4）审计开始前，应甲公司要求，）审计开始前，应甲公司要求，ABC会计师事务所指派会计师事务所指派一名审计项目组以外
59、的员工根据甲公司编制的试算平衡表一名审计项目组以外的员工根据甲公司编制的试算平衡表编制编制20*1年度财务报表。年度财务报表。（5）审计过程中，适逢甲公司招聘高级管理人员，）审计过程中，适逢甲公司招聘高级管理人员，A注册会注册会计师应甲公司的要求，协商拟加入该公司。计师应甲公司的要求，协商拟加入该公司。 （6）A注册会计师持有甲公司的股票注册会计师持有甲公司的股票100股，市值约股，市值约600元。元。由于数额较小，由于数额较小，A注册会计师未将该股票售出，也未予以注册会计师未将该股票售出，也未予以回避。回避。（7）B注册会计师的妹妹在甲公司人事部从事员工培训工作，注册会计师的妹妹在甲公司人事部从事员工培训工作，且非部门负责人。且非部门负责人。B注册会计师未予以回避。注册会计师未予以回避。（8）由于计算机专家李先生曾在甲公司信息部工作，且参）由于计算机专家李先生曾在甲公司信息部工作，且参与了其现行计算机信息系统的设计，与了其现行计算机信息系统的设计，ABC会计师事务所特会计师事务所特聘李先生协助测试甲公司的计算机信息系统。聘李先生协助测试甲公司的计算机信息系统。针对上述情形，分别指出会计师事务是否违反中国针对上述情形，分别指出会计师事务是否违反中国注册会计师职业道德基本原则，并简要说明理由。注册会计师职业道德基本原则，并简要说明理由。
