第六讲分析性复核课件

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1、我们毕业啦其实是答辩的标题地方徐博雅分析性复核分析性复核1审计技术方法概念审计技术方法2分析性复核是指审计人员对被审计单位重要的金额、比率或趋势进行比较和分析，并对异常变动和异常项目予以关注的审计方法。1 分析复核的过程实质上是通过将信息资料（包括财务资料和非财务资料）之间的数量关系或联系模型化，用此模型推断出合理期望值，继而得出期望值与显示资料之间的差异，并就重大差异形成原因进行调查的过程。2 分析性复核主要分析的是被审计单位的重要金额、比率或趋势。3 分析性复核通过对金额、比率或趋势的比较和分析，确认存在的异常变动和异常项目，并对这些异常变动和异常项目进行调查，进而获取审计线索或证据。特点

2、审计技术方法31 广泛运用于审计的各个阶段 审计准备阶段了解被审计单位基本情况，确定重点审计领域，编制有针对性的审计方案 审计实施阶段作为实质性测试程序，收集与账户金额相关的审计证据 审计报告阶段对被审计事项整体合理性做最后复核2 成本低、效率高3 可以帮助发现会计资料存在的认为错误或舞弊 分析性复核通常用来比较的信息资料都有各自独立的来源。4 可以提供整体合理性的证据 分析幸福和所针对的是报表或账户层次的某个整体，通过将反应该整体的数据与其他数据来源获得的数据或信息资料进行比较或分析来判断其合理性，其获得的证据可以用来证明该整体的总体合理性。分析性复核的使用条件审计技术方法41 分析性复核的

3、使用是有一定的前提（1）分析性复核的对象和依据的信息资料之间必须存在某种相互印证、互相说明和互为因果的关系。（2）这种依存关系必须是可预期的。（3）用来作为分析性复核依据的信息资料必须具有可靠性。（4）存在一个基本假定，即不存在已知的相反情况时，会计资料间及其与非会计资料间将继续保持各种预期关系。2 分析性复核难以得到精确的结论3 分析性复核的有效运用对审计人员的要求较高分析性复核应考虑的主要关系审计技术方法51 被审计单位内部会计信息各构成要素之间的关系（1）资产负债表之间（2）利润表之间（3）资产负债表与利润表之间（勾稽关系）2 被审计单位内部会计信息与相关非会计信息之间的关系3 被审计单

4、位会计资料与同行业平均水平或同行业中规模相近的其他单位的资料之间的关系分析性复核的步骤审计技术方法61 确定要执行分析性复核的对象整个会计报表某一账户的总体金额构成某个账户总体金额的部分总体的金额2 估计期望值相对独立的参考值审计人员的估计值（1）上期或以前期可比信息。（2）所在行业平均水平或同行业规模相近的其他单位的可比信息。（3）被审计单位的预算、预测等数据。（4）审计人员估计的数据。3 确定重大差异的标准审计技术方法74 确认是否存在重大差异报表或账面记录与期望值进行比较 差异大于标准值重大差异 差异小于标准值不作为审计重点，计划较少的实质性测试程序；或认为被审计单位账面记录的整体合理性

5、5 调查重大差异的原因 重新考虑估计期望值时所使用的方法和因素，并询问被审计单位。对于进一步确定的重大差异，则要求被审计单位提供解释，并在必要时检查支持解释的证据，查明是否能够合理说明所存在的差异。6 确定进一步的审计程序分析性复核的方法及其选择审计技术方法8（一）趋势分析法 将被审计单位若干期财务或非财务数据进行比较和分析，从中找出规律或发现异常变动的方法。在财务审计中，趋势分析法的主要运用形式：1 若干期资产负债表项目变动趋势分析2 若干期利润表项目变动趋势分析3 若干期资产负债表或利润表项目结构比例的变动趋势分析4 若干期财务比率的变动趋势分析5 特定项目若干期数据的变动趋势分析审计技术

6、方法9（二）比率分析法 利用财务数据，计算一些通用的财务比率，并将这些比率与人们普遍认为合理的一些指标进行比较的方法。1 常用财务比率（1）国内生产总值税收率 国内生产总值税收率=税收总额/国内生产总值*100%使用范围：地区性财政部门 税收总额该地区实现的各种税收收入之和 国内生产总值该地区农、林、牧、渔业总产值和农业、建筑业、运输业总产值和商业产值之和。审计技术方法10（2）税收结构比率第一（或二、三）产业税收收入占税收总额的比率=来源于第一（或二、三）产业的税收收入/税收总额*100%使用范围：地区财政部门税收收入的分析性复核。（3）人均费用比率 人员支出比率=人员支出/事业支出*100

7、%使用范围：事业单位中。人员支出是指基本工资、补助工资、职工福利费、社会保障费和助学金等于人员有关的支出，事业支出则是指该事业单位当期各类事业支出总额。审计技术方法11（4）流动比率 流动比率=流动资产/流动负债适用于企业、实行企业化管理的事业单位和金融机构，用来衡量单位短期偿债能力。（5）速动比率 速动比率=速动资产/流动负债适用于企业、实行企业化管理的的事业单位和金融机构，用于0衡量单位的短期偿债能力。速动资产是扣除存活后的流动资产（6）现金比率 现金比率=经营现金净流入/流动负债适用于企业、实行企业化管理的事业单位和金融机构，用于衡量单位的短期偿债能力。其中，经营现金净流入是指企业经营活

8、动中现金流入与流出的净额。审计技术方法12（7）应收账款周转率应收账款周转率=赊销收入净额/应收账款平均余额适用于企业和实行企业化管理的事业单位，用于衡量应收账款周转的快慢。其中，赊销收入净额=主营业务收入-现销收入-销售退回、折让和折扣应收账款平均余额=（期初应收账款余额+期末应收账款平均余额）/2（8）存货周转率存货周转率=销货成本/存货平均余额适用于企业和实行企业化管理的事业单位，用于衡量存货周转的快慢。审计技术方法13（9）销售利润率销售利润率=主营业务（经营）利润/主营业务收入净额*100%适用于企业和实行企业化管理的事业单位，用于衡量主营业务的获利水平。（10）总资产报酬率总资产报

9、酬率=（利润总额+利息支出）/平均资产总额*100%适用于企业、实行企业化管理的事业单位和金融机构，用于衡量资产的活力能力。（11）净值报酬率净值报酬率=净利润/股东权益净额*100%适用于企业、实行企业化管理的事业单位和金融机构，用于衡量所有者投资的资本赚取报酬的能力。审计技术方法14（12）资产负债率资产负债率=负债总额/资产总额适用于各类党政部门、企事业单位和金融机构，用于衡量单位的资产质量和负债水平。（13）已获利息倍数已获利息倍数=息税前利润/利息支出适用于企业、实行企业化管理的事业单位和金融机构，从偿债资金来源角度衡量企事业单位偿付债务利息的能力。审计技术方法15（14）存贷款比率

10、存贷款比率=贷款平均余额/存款平均余额*100%适用于银行，反映存款吸收和利用情况。（15）不良贷款率不良贷款率=不良贷款余额/全部贷款总额*100%适用于银行，用于衡量银行贷款的质量。其中，不良贷款余额=不良贷款余额/全部贷款总额*100%审计技术方法16（三）简单合理性分析法 利用彼此相关的账户金额（余额）和可能造成某种变化的各种因素对报表项目或账户金额（余额）进行测试的一种方法。1 确定与将要审查的报表项目或账户金额（余额）有关的因素（包括财务和非财务的）；2 确定有关因素与将要审查的报表项目或账户金额（余额）的关系（模型），并利用各种因素及其与审查对象的关系对审查对象建立期望值3 将期

11、望值与报表项目或账户金额（余额）进行比较，并对报表或账户金额（余额）进行评价简单合理性分析方法技术含量不高，多被用于审计准备阶段分析性复核和实质性测试分析性复核中。思考：在审计的准备阶段，对某公司车队的燃料费用账户进行审计时，会涉及到哪些账户，及他们之间的金额存在什么样的关联性？审计技术方法17（四）时间序列分析法 观察或记录下来的一组按时间先后顺序排列起来的数据。通过对以往时间序列数据的分析，研究出某一经济数据随时间推延而发生变化的规律，并利用这一规律瑞算出特定时间该经济数据应有的合理水平，并以此作为审计期望值与被审计单位账面值进行比较，进而判断被审计单位账面值存在错弊的可能性。1 趋势平均

12、法 通过对以前年度或月份的资料的分析和简单算术平均计算，找出一段时间内经济数据变化的规律和发展趋势，并以这种规律和趋势来推算某一个点或期间上的经济数据。 在利用趋势平均法下，审计人员实际上将历史各期数据对期望值的影响程度认定为一致，并没有考虑实际工作中离得越近的数据对未来影响越大的可能性。2 指数平滑法通过对以前时间点上实际数和预测数规律的总结，找出一段时间内经济数据变化的规律和发展趋势，并以这种规律和趋势来推算某一时间点上的经济数据。审计技术方法183 直线趋势法如果某一经济数据与其发生时点的时间值之间存在线性函数关系时，可以通过计算取得该函数的各项参数，并以所确定的函数关系，推断今后十点的

13、经济数据。4 非直线趋势法如果某一经济数据与其发生时点的时间值之间存在非线性关系时，可以通过计算取得该函数的各项参数，并以所确定的函数关系，推断今后时点的经济数据。 时间序列分析法只要适用于被审计单位的历史数据可以获得并且可靠，内外部环境变化不大的情况。审计技术方法19（五）回归分析法 对有因果关系的两类或多累经济数据之间的关系进行分析，推导出相应的因果模型或回归方程，并以此模型或回归方程来推算一类或多类变量发生变化时，其他变量的变化规律。（六）不同分析方法的选择1 审计目标2 可获得的资料类型3 各种分析性复核方法的效率和效果4 审计风险和重要性水平的评估结果5 不同方法所获得审计证据证明力

14、上的差别等 审计准备阶段/审计报告阶段趋势分析法、比率分析法、简单合理性分析法 审计实施阶段简单合理性分析、时间序列分析、回归分析分析性复核在审计准备阶段的运用审计技术方法20 具体的步骤1 确定将要执行的计算及比较 单位规模、经营业务的复杂性、资料的可靠性、审计人员的职业判断常用的分析性复核方法：趋势分析、比率分析、简单合理性分析2 估计期望值 （1）当年的会计资料 （2）当年的月度或季度会计资料 （3）上一年或前两至三年的财务数据 （4）当年的预算或预测资料 （5）非会计资料，如生产能力、销售量、采购量及员工数目 （6）同行业，尤其是同行业同等规模单位的有关资料。如果被审计单位是集团或由多

15、个独立核算部门组成，还应考虑获取各子公司或个独立核算部门的上述资料。审计技术方法213 执行计算及比较 积累资料用以计算绝对额，计算本年度和以前年度金额之间的百分比差异，计算报表项目的结构比例，计算各种财务比率，使用收集到的行业数据进行比较。（1）报表项目的异常变动或应存在但未存在的变动。（2）主要财务数据间的异常变化或不应存在但存在的变动。（3）财务数据与非财务数据间的关系。4 分析数据，确认并调查重大差异 对于重大的非预期差异，审计人员必须进一步调查，包括重新考虑估计期望值时所使用的方法和因素，并询问被审计单位。审计技术方法225 确定对审计方案的影响 对于在分析性复核中发现的、不能合理解

16、释的重大差异，审计人员应当将其视为错报风险增加的信号，计划更加详细的测试。 （1）分析项目的重要性。 （2）分析性复核预期结果的准确性。 （3）固有及控制风险的评估水平。例一对某部门事业经费项目支出预算分配的分析性复核审计技术方法231 背景资料 某审计组对某部门预算单位2002年度预算执行情况审计，为确定重点审计的预算资金和二级预算单位，审计人员根据被审单位提供的部门事业经费项目支出预算分配文件和有关会计账册，按照项目类别和具体执行单位，列出如下部门项目支出预算分析表。审计技术方法24背景资料（续）审计技术方法25（1） G单位为非预算单位（2）A单位是从事自然科学研究的单位（3）E单位在真

17、个部门系统工作中的任务量为15%18%，该年度职责分工、工作能力并未发生较大变化。背景资料（续）审计技术方法26（4）财政部印发的中央部门项目支出预算管理试行办法规定“项目支出预算是中央级行政事业单位为完成其特定的行政工作任务或事业发展目标，在基本支出预算之外编制的年度项目支出计划”；“中央部门向财政部申报的项目应当符合以下要求：（一）符合财政资金支持的方向和范围；（二）属于本部门行政工作和事业发展需要安排的项目；（三）有明确的项目目标、组织实施计划和科学合理的项目预算，并经过充分的研究和论证”。“事业单位的项目支出”是指事业单位为完成其特定的事业发展目标所发生的支出。审计技术方法272 实施

18、分析性复核，确定审计重点 上述规定表明：预算资金分配去向与项目支出的任务目标、资金用途、使用范围之间存在一定依存关系。 审计人员结合审前调查对该部门的基本情况（包括所属预算执行单位的职责分工和承受能力）和相关内控制度的了解，并依据项目支出的依存关系，对预算资金分配的合理性进行分析性复核，据此确定下一步审计的重点预算资金和二级预算单位：审计技术方法28（1）分配给部门本级的项目预算支出。 行政单位部门本级的项目支出在部门预算的“行政支出”中反映，行政单位只对应分配给所属单位的项目支出预算进行分配。在上表中，该部门将应分配给所属单位的预算资金分配给本级290万元，应引起关注，作为下一步审计的重点。

19、（2）分配给非预算单位。 部门预算由所属单位预算构成，向非预算单位（G单位）分配“XX中心运行补助经费100万元“，超出了组成部门预算的单位预算范围，应引起关注，作为下一步重点审计的二级预算单位。（3）分配的项目预算所对应的工作任务，超出相关项目单位的职责范围。二预算分配中将法律、法规的修订项目支出150万元分配给A单位，显然超出了甲单位的职责范围。因此，对此笔项目支出预算的分配和使用应引起关注，作为下一步审计的重点。审计技术方法29（4） 分配的项目支出单位的工作任务，超出其承受能力。 从上表看，分配给E单位的项目支出资金量发生异常变化，项目支出预算占到整个部门系统的56.96%（2740/

20、4810*100%）。而据对被审计单位基本情况的了解，E单位的职责范围和工作能力却没有发生大的变化。因此，对分配给E单位的此笔项目支出预算也应引起关注，作为下一步重点审计的预算资金。例二 对某企业会计报表的横向趋势分析审计技术方法301 背景资料 某审计局于2003年5月派出审计组对ABC公司2002年度财务收支进行审计。该公司属于塑料工业行业，主要生产反射器、注塑模具和汽车塑料零件。应审计组要求，ABC公司向审计组提供了该公司2002年度未经审计的会计报表和2001年经审计的会计报表（略）。审计技术方法312 对该利润表进行纵向分析（1）从资产负债表和利润表中选择部分项目进行计算，并形成对该

21、公司的会计报表横向趋势分析表。审计技术方法32审计技术方法33（2）确认重大项目审计人员将增减比例超过10%的项目确认为重大项目，需要进一步实施调查。通过计算和比较，发现该公司会计报表项目增减比例超过10%的包括：主营业务收入、主营业务成本、管理费用、利润总额、净利润、应收账款、流动负债、固定资产、在建工程、资产总额、实收资本和所有者权益。（3）分析、调查重大项目，并确定对审计方案的影响对上述确认的重大项目，审计人员进行了分析和调查，并确定对审计方案的影响，其结果如下：审计技术方法34 主营业务收入同比增长21.19%，主营业务成本同比增幅略小于主营业务收入。从报表数据反映的情况来看，被审计单

22、位生产成本控制有效，使主营业务成本相应降低。审计过程中，应重点抽查产品生产成本计算是否正确，特别是完工产品结转成本和销售产品结转成本是否相符。 尽管主营业务收入有较大幅度增加，但利润总额同比增长幅度远小于前者，说明被审计单位费用及其支出增加较多，进一步分析确认主要是因为被审计单位管理费用同比增加845万元，增长118.96%。审计过程中，应将管理费用作为重点审计领域，结合对原始凭证的抽查，分析管理费用大幅增加的原因。 应收账款同比增长22.01%，同销售收入增长基本同步，属合理增长。审计技术方法35 流动负债同比增长10.41%，经进一步分析和向被审计单位了解，主要为应收账款和未支付利润同比增

23、加导致。其中，2002年末未支付利润是根据董事会有关2002年预分方案按年末股本量乘以每股0.3元现金红利，从“未分配利润”转入未付股利。 固定资产同比增长35.09%，主要为科技大楼年末交付使用所致。 在建工程同比增长121.77%，是因为某技改工程、新厂房工程年内建设资金大量投入所致。审计过程中应将该技改工程等的成本核算作为审计重点，注意其应付设备款、工程款是否应同付货款核算分开，工程用材料是否另行堆放，并关注技改工程贷款的利息是否计入工程成本。 由于年内固定资产、在建工程、应收账款等占用的资产同比增加较多，资产总额同比增长37.41%。 同比实收资本和所有者权益分别增长50%，58.81

24、%，是年内转配股所致。审计技术方法36分析性复核在审计实施阶段的运用 具体步骤1 确定要执行分析性复核的对象（账户） 作为分析性复核的对象，它可以是某一账户的总体金额（主营业务收入总额），也可以是构成该账户总体金额的部分总体的金额（不同产品、地区、不同月份的主营业务收入）考虑因素：相关的审计具体目标，可接受检查风险的高低，相关信息的可分解程度，相关信息的相关性、可获得性和可靠性等。2 估计期望值3 确定基准 基准：审计人员能够认可的、不需要被审计单位解释的账面记录与期望值间的最大差异。确定基准时，需要考虑的因素：重要性水平、所能接受的检查风险水平、期望值的准确程度一般来说，在其他因素一定的情况

25、下，基准应小于重要性水平，并与重要性水平、可接受的检查风险水平和期望值的准确程度成正向关系。审计技术方法374 确认是否存在重大差异期望值与账面记录进行比较，如果两者的差异大于所确定的基准，则为重大差异；相反，如果两者的差异小于所确定的基准，则可以认可被审计单位的账面记录。5 调查差异原因通过审查被审计单位提供的相关证据，判断是否能够合理说明所存在的差异。如果不能，则应放弃分析性复核，转而采用细节实质性测试来获取证明相关账户金额合理性的审计证据。6 评估分析性复核的结果审计技术方法38例三 对某企业会计报表辅助的简单合理性分析 1背景资料： 某审计组对某企业2002年度财务收支进行审计。该企业

26、2002年度未发生并购、分立和债务重组行为，供、产、销形式与上年相当。该企业提供的未经审计的2002年度会计报表附注的部分内容如下（金额单位：人民币万元）。（1）应收账款和坏账准备项目附注：应收账款/坏账准备2002年年末余额 16463/110.55审计技术方法39审计技术方法40例四 审计技术方法411利润表（或收支表）账户的分析性复核如前所述，简单合理性分析对获取有关利润表（或收支表）账户的审计证据特别有效，在分析性复核时，可选择使用直接测试或间接测试：（1）直接测试。指将利润表（或收支表）里的收入账户或费用账户同其他相关数据比较，以确定该账户余额或金额的合理性。（2）间接测试。指依据资

27、产负债表账户审计结果，再通过分析复核推论得出有关利润表（收支表）账户的证据。对利润表（收支表）账户应用分析性复核，在很多情况下，需要将财务信息同非财务信息比较。审计技术方法42审计技术方法43 当相关交易或余额的固有风险和控制风险比较低致使检查风险可接受水平相对较高时，很多收入和费用类账户，如主营业务收入、其他业务收入、折旧费用、工资费用、财务费用等，都可以只采用分析性复核。2 应收账款的分析性复核 对应收账款执行分析性复核，通常可以使用以下财务比率，如下表所示：审计技术方法44 审计人员将表中每一比率与以前年度比率、预期结果或行业数据比较时，如果没有发现重大波动，则提供了支持有关账户余额合理

28、性的证据，可以适当减少细节测试的工作。相反，如果发现重大波动，则需要进一步的细节测试。3应付账款的分析性复核对应付账款实施分析性复核，通常使用一下财务比率，如下表所示：审计技术方法45 审计人员可以通过计算这些比率，并同以前各期相比较，如果这些比率变动较大，则应查明变动原因。如，应付账款周转率的增加不正常，则可能说明有未入账的应付账款。 同时，还可根据存货、主营业务收入和主营业务成本的增减变动幅度，判断应付账款变动的合理性。4固定资产和折旧的分析性复核 对固定资产和折旧进行分析性复核，通常使用一下比率，如下表所示审计技术方法46审计技术方法47 将这些比率同其他资料相比，如果显示出正常或预估的

29、结果，那么审计人员便取得了固定资产账户余额合理性的证据。如果比较后显示的结果不正常，则应作进一步调整。审计技术方法485 存货的分析性复核 对存货进行分析性复核通常使用一下财务比率，如下表所示。审计技术方法49审计人员首先计算被审计单位当期的财务比率，然后将其与其他资料（以前年度资料、预算数和行业平均水平）相比较，如果有异常的波动或结果，则需要作进一步的调查。 例如，毛利率波动可能意味着被审计单位存在：（1）销售价格发生变动；（2）销售产品总体结构发生变动；(3)单位产品成本发生变动；（4）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动；（5）有意或无意虚估期末存货。 存货周转率波动较大可能意味着被审

30、计单位存在：（1）有意或无意虚报存货储备；（2）存货管理或控制程序发生变动；（3）存货成本项目发生变动；（4）存货核算方法发生变动；（5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动；（6）销售额发生大幅变动。审计技术方法506.投资余额及投资收益的分析性复核 对投资余额的分析性复核通常是与相关投资收益的分析性复核结合进行的。比如，可将公司债券利息收入与债券投资金额、债券投资利率相调节，将股利收入的变化与股票投资的变化相比较等。分析性复核在审计报告阶段的运用审计技术方法51 具体步骤：1 确认可比数据 上一年会计报表的相关数据、以前年度数、预算数、预测数、同行业相关数据2 进行比较 审计报告阶段的分

31、析性复核程序更加关注被审计单位经营业务的性质、业务规模和复杂程度等。（1）比较会计报表项目金额的变动（2）计算当年数据与可比数据的变动百分比（3）通过比较几年的数据确认趋势变动（4）通过与同行业平均水平的比较而确定其相符程度。审计技术方法523 分析结果（1）解释重大差异。 审计人员应确保这些解释与其对被审计单位经营业务、各账户余额、以及已经获取的审计证据的理解一致。（2）不可解释的重大变动。 对于会计报表中存在的、没有审计证据提供合理支持的重大异常，审计人员必须给予高度重视和充分关注，追加审计程序，获取审计证据，以寻求对异常变动的合理支持。例五 对利润表的分析性复核（某审计机关）审计技术方法

32、531 背景资料 某审计机关按年度审计计划于2003年4月20日开始对某大型国有企业2002年度财务收支情况实施审计，计划一个月完成。至2003年5月18日现场审计即将结束时，审计组长在对经审计调整的“利润表”实施复核时发现，2002年利润表中显示的利润总额比上年下降了近1000万元，此情况引起了审计组长的注意，遂决定追加审计程序，利用审计过程中对被审计单位的了解，对当年利润的变动原因进行解释和说明。审计技术方法542 寻求对当年利润大幅下降的解释 从对销售利润率的分析看，该企业2002年度销售利润率为5.87%，上年度为5.85%，2002年企业生产销量、价格和成本没有明显的变动；从资产收益

33、率看，企业上年资产收益率为10.5%，而2002年度仅为6.2%，比上年下降了4.3个百分点，在进一步对其利润总额的构成因素分析中发现，其构成利润总额的一个重要因素，即企业投资收益额比上年降低了29%，2001年的投资收益率为13.41%，而2002年的投资收益率仅为8.96%，期间企业的资产负债总额及结构均无大的变化。经审核有关投资与投资收益的审计工作底稿，未发现有关支持其投资收益率大幅降低的审计证据。为此，审计组长决定要求负责审计投资与投资收益的审计人员追加审计程序，以获取正式投资收益真实性和完整性的审计证据。审计技术方法553 追加审计程序，了解投资收益减少的真相 审计人员经进一步审阅投

34、资方董事会有关年度财务会议纪要及2002年被投资方会计报告，了解被投资企业当年实现净利4000万元。被审计单位投资占比25%，该企业长期股权投资按权益法核算，而2002年为压低利润指标改按成本法核算，造成被审计单位报告期长期股权投资和投资收益少计1000万元，违反企业会计制度有关长期投资及收益的核算规定，导致该企业2002年利润不实。例六 琼民管理舞弊案审计技术方法561 背景资料 1996年度，琼民源虚构了5.66亿元利润、虚增资本公积金6.57亿元。虚增的利润主要来源于：（1）将合作方香港冠联置业公司投入的股本及合作建房资金1.95亿元确认为收入；（2）通过三次循环转账手法，虚构收到转让北

35、京民源大厦部分开发权和商场经营权的款项2.7亿元；（3）将收到合作方的民源大厦的建设补偿费5100万元确认为收入。该公司还将其未拥有的土地使用权和未有处置权的民源大厦对外投资，并对土地使用权和民源大厦进行评估，评估增值作为资本公积金。上述虚构的结果导致公司的固定资产、在建工程、无形资产都有大幅度增加。 该公司的年度会计报表一直由海南中华会计师事务所进行审计。至舞弊丑闻曝光为止，该事务所对琼民源历年来的会计报表均出具了无保留审计意见。审计技术方法572 对经审计的会计报表的分析性复核 海南中华会计师事务所承担该审计项目注册会计师是否在审计报告阶段对经审计的会计报表进行了分析性复核，这一点无从得知

36、，但作为一名审计人员，只要取得琼民源对外公布的年报，稍作分析，便会对其真实性产生疑问。首先，巨额利润令人疑惑。现将“琼民源”公司1995年业绩与1996年业绩对比如下：审计技术方法58 该公司对1996年利润总额和净利润的飞速增长解释为“公司投资北京的战略决策获得巨大成功，开启和培育了公司获得高收益的新利润增长点，使公司今后稳健、持续获得利润有了可靠保证”。实际情况是，在1996年利润总额5.7亿中有5.4亿是虚构出来的，是“琼民源”公司在未取得土地使用权的情况下，通过与管理企业（香港冠联置业）及其他公司签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造的。 其次，巨额资本公积令人疑

37、惑。公司给出的解释是“资本公积金增加的原因可参阅对本期数与上期数比较超过30%的解释”。然而在第11项“对本期数与上期数比较变化”的解释中，却只字不提资本公积金。在东窗事发后，有关部门经过调查发现，所谓的增加6.57亿资本公积是“琼民源”在未取得土地使用权，未经国家有关部门批准立项和确认的情况下，对四个投资项目的资产进行评估产生的。这6.57亿资本公积显然是虚增的。审计技术方法59总结： 从以上一正一反的两个案例中可以看出，即使审计人员在审计准备阶段没有关注到利润异常变动的风险，在审计实施阶段也没有寻找到报表利润虚假的证据，但如果在审计报告阶段，复核人员能够运用分析性复核对会计报表的整体和理性做出最后的把关，必然会发现报表利润的异常变动，这些异常会引导复核人员指导审计人员追加必要的审计程序以证实疑虑，补充获取、充分适当的审计证据，从而出具适当的审计报告。为防范审计风险，审计人员必须利用分析性复核把好审计质量的“最后一道关口”