审计职业规范和审计责任课件

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1、1第三章第三章 审计职业规范和审计责任审计职业规范和审计责任一、审计职业规范体系的构成一、审计职业规范体系的构成二、中国注册会计师审计执业准则二、中国注册会计师审计执业准则三、审计质量控制准则三、审计质量控制准则四、审计职业道德准则四、审计职业道德准则五、注册会计师的审计责任五、注册会计师的审计责任12一、审计职业规范体系的构成一、审计职业规范体系的构成 审计职业规范体系是指导审计人员科学审计职业规范体系是指导审计人员科学合理进行工作的标准，也是衡量审计机构合理进行工作的标准，也是衡量审计机构与人员素质及工作质量的准绳。与人员素质及工作质量的准绳。 世界各国根据不同的审计主体分别制定世界各国根

2、据不同的审计主体分别制定了不同的审计职业规范体系。了不同的审计职业规范体系。 在中国，政府审计准则于在中国，政府审计准则于1996年开始实年开始实施。施。2010年，出台了重新修订的政府审年，出台了重新修订的政府审计准则；内部审计准则于计准则；内部审计准则于2003年颁布实年颁布实施。施。23 中国于中国于19961996年开始建设注册会计师职年开始建设注册会计师职业规范体系，这一体系包括了四方面的业规范体系，这一体系包括了四方面的准则。准则。独立审计准则独立审计准则 (1996年颁布，年颁布，2006年修订颁布并称为年修订颁布并称为注册会计师审计执业准则，注册会计师审计执业准则，2011年再

3、次修订颁布年再次修订颁布)职业道德准则职业道德准则(1997年颁布基本准则，年颁布基本准则，2002年加指导年加指导意见，意见，2008年出台年出台中国注册会计师协会会员职业道德守中国注册会计师协会会员职业道德守则则 （征求意见稿），（征求意见稿），20092009年颁布并于年颁布并于20102010年实施年实施 )质量控制准则质量控制准则(1997年颁布基本准则，年颁布基本准则，2006年颁布具年颁布具体准则体准则)后续教育准则后续教育准则(1997年颁布基本准则年颁布基本准则)34 如果注册会计师在进行审计时，无章可如果注册会计师在进行审计时，无章可循，各行其是，则很难让报表使用者产生循，

4、各行其是，则很难让报表使用者产生信任。信任。 历史和现实的经验反复证明，为注册会历史和现实的经验反复证明，为注册会计师制定一套权威的能够让社会公众和会计师制定一套权威的能够让社会公众和会计报表使用者认同的审计规范，是注册会计报表使用者认同的审计规范，是注册会计师审计本身的内在要求。计师审计本身的内在要求。 建立健全审计职业规范，对于我国来说建立健全审计职业规范，对于我国来说现实意义更大。现实意义更大。45 审计职业规范的作用审计职业规范的作用有利于实现审计工作的规范化和提高审计有利于实现审计工作的规范化和提高审计工作质量。工作质量。 有利于增强社会公众对审计工作结果的信有利于增强社会公众对审计

5、工作结果的信任程度。任程度。 有利于维护审计组织和审计人员的正当权有利于维护审计组织和审计人员的正当权益。益。 56 审计职业规范与审计理论的关系审计职业规范与审计理论的关系 审计职业规范实际上是审计实践经验的审计职业规范实际上是审计实践经验的总结和升华，它和审计理论之间必然存在总结和升华，它和审计理论之间必然存在着天然的联系。着天然的联系。 制定制定审计职业规范审计职业规范，必须以审计理论作，必须以审计理论作为理论依据。因为，审计理论能促使审计为理论依据。因为，审计理论能促使审计职业规范的各个准则保持内容的内在逻辑职业规范的各个准则保持内容的内在逻辑一致性，体现理论的指导。一致性，体现理论的

6、指导。 审计理论也会随着审计职业规范的制定审计理论也会随着审计职业规范的制定和实施不断完善和发展。和实施不断完善和发展。67 二、中国注册会计师审计执业准则二、中国注册会计师审计执业准则 执业准则包括执业准则包括基本准则基本准则、具体准则具体准则和和执执业规范指南业规范指南三个层次三个层次 图 中国注册会计师鉴证业务基本准则是在中国注册会计师鉴证业务基本准则是在借鉴国际鉴证业务的基础上制定的借鉴国际鉴证业务的基础上制定的 基本准则是制定鉴证业务具体准则和执基本准则是制定鉴证业务具体准则和执业规范指南业规范指南的依据的依据78 鉴证业务基本准则的主要内容鉴证业务基本准则的主要内容 明确鉴证业务的

7、定义和明确鉴证业务的定义和保证程度保证程度 对业务承接提出了基本要求对业务承接提出了基本要求 明确了审计明确了审计三方关系三方关系 对对鉴证对象鉴证对象与与鉴证对象信息鉴证对象信息的形式做出了的形式做出了规定规定 对评价、计量鉴证对象的对评价、计量鉴证对象的标准标准和收集和收集证据证据提出了具体要求提出了具体要求 对对鉴证报告鉴证报告的撰写作了总体规定的撰写作了总体规定89 具体准则具体准则由审计准则、审阅准则和其他由审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则构成。其中，审计准则是整鉴证业务准则构成。其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。个执业准则体系的核心。 审计准则审计准则用以规范注册会计师执

8、行历史财用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务，并提供务信息的审计业务，并提供合理程度保证合理程度保证，以积极方式提出结论。以积极方式提出结论。 审阅准则审阅准则用以规范注册会计师执行历史财用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务，并提供务信息的审阅业务，并提供有限程度保证有限程度保证，以消极方式提出结论。以消极方式提出结论。 其他鉴证准其他鉴证准则主要是预测性等业务应遵循则主要是预测性等业务应遵循的准则。的准则。9 中国注册会计师审计准则体系的重新修订中国注册会计师审计准则体系的重新修订 20102010年年1111月月1 1日日由由财财政政部部发发布布修修订订后后的的3838项项

9、中中国国注注册册会会计计师师执执业业准则，并自准则，并自20122012年年1 1月月1 1日起施行。日起施行。审计准则需要和国际准审计准则需要和国际准则实行持续全面趋同则实行持续全面趋同审计环境发生了审计环境发生了重大变化重大变化CPA审计实务面临审计实务面临着新问题和新困难着新问题和新困难现行33项审计准则 调整后的准则项目是37个，与国际准则对应；第38号是我国特有的前后任注册会计师的沟通准则。数量上数量上内容上内容上在审计的目标与原则、风险的评估与应对、审计证据的获取和分析、审计结论的形成和报告，以及注册会计师执业责任的设定、等所有重大方面与国际准则一致。我国审计准则体系充分采用了国际

10、审计准则所有的基本原则和核心程序10（一）提高准则理解和执行的一致性（一）提高准则理解和执行的一致性 修订了修订了1616项准则的实质性内容，改写了全部项准则的实质性内容，改写了全部3838项审计准则的体例结构项审计准则的体例结构 中国注册会计师审计准则体系的重新修订中国注册会计师审计准则体系的重新修订 修订后的准则由以下修订后的准则由以下5 5部分构成部分构成：“总则总则”、“定义定义”、“目目标标”、“要求要求”和和“附则附则”。原审计准则中的解释说明材料作为。原审计准则中的解释说明材料作为应应用指南用指南。修订后的整套审计准则为。修订后的整套审计准则为1212万字。万字。明确审计工作要求

11、明确审计工作要求2重塑结构重塑结构3科学设定审计工作目标科学设定审计工作目标1 每项准则都单设一章每项准则都单设一章“目标目标”，明确提出注册会计师执行该准则，明确提出注册会计师执行该准则时应实现的目标，发挥时应实现的目标，发挥“目标目标”的导向作用，体现了目标导向的审计的导向作用，体现了目标导向的审计准则制定原则。准则制定原则。 每项准则中都单设一章每项准则中都单设一章“要求要求”，“要求要求”是注册会计师实是注册会计师实现目标的规定动作，统一以现目标的规定动作，统一以“注册会计师应当注册会计师应当”表述。表述。11 中国注册会计师审计准则体系的重新修订中国注册会计师审计准则体系的重新修订（

12、二）全面、彻底体现风险导向审计的基本要求 强化重大错报风险的风险识别、评估和应对，强化重大错报风险的风险识别、评估和应对，摆脱原来的审计程序导向思维摆脱原来的审计程序导向思维 。从风险识别、评估和应对的高度要求注册会计从风险识别、评估和应对的高度要求注册会计师考虑是否实施及如何实施这些程序。师考虑是否实施及如何实施这些程序。 在描述注册会计师所做审计工作时强在描述注册会计师所做审计工作时强调风险导向审计思想等。调风险导向审计思想等。 对关联方、会计估计、公允价值、对关联方、会计估计、公允价值、对关联方、会计估计、公允价值、对关联方、会计估计、公允价值、对被审计单位使用服务机构的考对被审计单位使

13、用服务机构的考对被审计单位使用服务机构的考对被审计单位使用服务机构的考虑等准则虑等准则虑等准则虑等准则 对函证、分析程序等准则对函证、分析程序等准则对函证、分析程序等准则对函证、分析程序等准则对特殊目的审计报告类准则对特殊目的审计报告类准则对特殊目的审计报告类准则对特殊目的审计报告类准则 全全面面彻彻底底贯贯彻彻风风险险导导向向审审计计理理念念12（三）增强识别舞弊风险的针对性和有效性（三）增强识别舞弊风险的针对性和有效性 中国注册会计师审计准则体系的重新修订中国注册会计师审计准则体系的重新修订 对对关联方、会计估计和公允价值、集团会计等舞弊高发领域关联方、会计估计和公允价值、集团会计等舞弊高

14、发领域，本次修订审计准则既进一步明确了工作要求，又细化了对注册会计本次修订审计准则既进一步明确了工作要求，又细化了对注册会计师的针对性指导，要求注册会计师合理师的针对性指导，要求注册会计师合理运用职业判断，按照风险导运用职业判断，按照风险导向审计的要求向审计的要求，识别、评估和应对这些领域的舞弊风险。，识别、评估和应对这些领域的舞弊风险。 本次修订使审计准则体现了本次修订使审计准则体现了先进实务经验先进实务经验，增强了注册会计师，增强了注册会计师发现舞弊的能力，提高了审计的有效性。发现舞弊的能力，提高了审计的有效性。 13中国注册会计师审计准则体系的重新修订中国注册会计师审计准则体系的重新修订

15、（四）要求注册会计师加强与治理层有效沟通 一、规范了一、规范了治理层治理层在监督财务报告方面的职责和作用，在监督财务报告方面的职责和作用，对对管理层管理层与与治理层治理层在财务报告方面的职责做出明确区分；在财务报告方面的职责做出明确区分；二、要求二、要求注册会计师注册会计师就审计工作中遇到的重大困难、对就审计工作中遇到的重大困难、对被审计单位会计处理质量的看法、审计过程中发现的错被审计单位会计处理质量的看法、审计过程中发现的错报、违反法律法规行为、舞弊等及时与报、违反法律法规行为、舞弊等及时与治理层治理层沟通；沟通；三、要求三、要求注册会计师注册会计师向向治理层治理层和和管理层管理层恰当通报注

16、册会恰当通报注册会计师在审计过程中识别出的，根据职业判断认为足够重计师在审计过程中识别出的，根据职业判断认为足够重要从而值得要从而值得治理层治理层和和管理层管理层各自关注的内部控制缺陷。各自关注的内部控制缺陷。 加强沟通加强沟通加强沟通加强沟通管理层管理层注册会注册会计师计师治理层治理层财务报表表监督监督汇报汇报14中国注册会计师审计准则体系的重新修订中国注册会计师审计准则体系的重新修订 本次修订的审计准则本次修订的审计准则取消取消了原有的了原有的中国注册会计师中国注册会计师审计准则第审计准则第16211621号号对小型被审计单位审计的特殊考对小型被审计单位审计的特殊考虑虑，代之以在，代之以在

17、每项应用指南中增加每项应用指南中增加“对小型被审计单位对小型被审计单位的特殊考虑的特殊考虑”部分部分。这种做法将显著增强对审计小型被审。这种做法将显著增强对审计小型被审计单位的指导力度，有效提高审计准则的适用性。计单位的指导力度，有效提高审计准则的适用性。（五）增强对小型企业审计的相关性 1516三、审计质量控制准则三、审计质量控制准则 审计质量控制，是指会计师事务所为审计质量控制，是指会计师事务所为了确保审计质量符合审计准则的要求而建了确保审计质量符合审计准则的要求而建立和实施的控制政策和程序的总称。立和实施的控制政策和程序的总称。 审计报告是否增加了会计信息的可信程审计报告是否增加了会计信

18、息的可信程度，这是体现审计质量的重要方面。度，这是体现审计质量的重要方面。 会计师事务所和注册会计师要塑造社会会计师事务所和注册会计师要塑造社会公众所信赖的形象，就必须关注审计质量，公众所信赖的形象，就必须关注审计质量，建立必要的质量控制。建立必要的质量控制。1617 我国的审计质量控制我国的审计质量控制基本准则基本准则是是19971997年开始实施的，并采取了与第年开始实施的，并采取了与第220220号国际审计准则相似的内容。号国际审计准则相似的内容。 20062006年年2 2月颁布的审计准则中，也月颁布的审计准则中，也包括了审计质量的具体准则：包括了审计质量的具体准则：第第5101510

19、1号号业务质量控制；第业务质量控制；第11211121号号-历史财务历史财务信息审计的质量控制信息审计的质量控制。 1718 会计师事务所的质量控制制度应当以质会计师事务所的质量控制制度应当以质量控制具体准则第量控制具体准则第5101号为准，包括以下号为准，包括以下七项要素制定：七项要素制定： 对业务质量承担的领导责任；对业务质量承担的领导责任； 相关职业道德规范；相关职业道德规范； 客户关系和具体业务的接受与保持；客户关系和具体业务的接受与保持； 人力资源；人力资源； 业务执行；业务执行； 业务工作底稿；业务工作底稿； 监控监控18明确质量控制制度的最终责任人明确质量控制制度的最终责任人培育

20、以质量为导向的内部文化培育以质量为导向的内部文化树立质量至上的意识树立质量至上的意识 委派适当的人员并授予必要的权限委派适当的人员并授予必要的权限 对业务质量承担的领导责任对业务质量承担的领导责任19 遵守相关职业道德要求遵守相关职业道德要求 通过领导示范、教育培训和监控强化通过领导示范、教育培训和监控强化遵守职业道德的重要性遵守职业道德的重要性 建立职业道德档案，强调违反职业道建立职业道德档案，强调违反职业道德的严重后果德的严重后果 满足独立性的要求满足独立性的要求 相关职业道德要求相关职业道德要求20客户关系和具体业务的接受与保持客户关系和具体业务的接受与保持 考虑客户的诚信情况考虑客户的

21、诚信情况 考虑是否具备执行业务的必要素质、考虑是否具备执行业务的必要素质、专业胜任能力、时间和资源专业胜任能力、时间和资源 考虑能否遵守相关职业道德要求考虑能否遵守相关职业道德要求21 要做好招聘工作要做好招聘工作 要考虑人员素质、胜任能力和职业发展要考虑人员素质、胜任能力和职业发展 要考虑业绩评价、工薪和晋升的激励要考虑业绩评价、工薪和晋升的激励 要做好项目组人员的委派要做好项目组人员的委派 人力资源人力资源22 业务执行业务执行 要组织好指导、监督和复核要组织好指导、监督和复核 要做好咨询要做好咨询 要解决好意见分歧要解决好意见分歧 要进行项目质量控制要进行项目质量控制23 业务工作底稿业

22、务工作底稿 对业务工作底稿要有一套严格的程序对业务工作底稿要有一套严格的程序和管理要求和管理要求 要做好保密工作要做好保密工作 严格按规定保管业务工作底稿严格按规定保管业务工作底稿 业务工作底稿的所有权属于会计师事业务工作底稿的所有权属于会计师事务所务所24 要检查质量控制制度设计的合理性和要检查质量控制制度设计的合理性和执行的有效性执行的有效性 要设置具有专业能力的人员实施监控要设置具有专业能力的人员实施监控 要规定检查的周期、方式要规定检查的周期、方式 要对失控的行为严肃处理要对失控的行为严肃处理 监控监控25 第第11211121号的质量控制准则，是为了号的质量控制准则，是为了规范包括财

23、务报表在内的历史财务信息规范包括财务报表在内的历史财务信息审计的质量控制程序而专门制定的准则，审计的质量控制程序而专门制定的准则，是业务质量控制准则在历史财务信息审是业务质量控制准则在历史财务信息审计领域的具体化。计领域的具体化。 该准则共有该准则共有6 6个内容，围绕第个内容，围绕第51015101号准则做出具体规定，主要是明确项目号准则做出具体规定，主要是明确项目负责人的职责和对质量控制制度进行评负责人的职责和对质量控制制度进行评价。价。 2627 四、审计职业道德准则四、审计职业道德准则 19971997年正式实施年正式实施中国注册会计师职业道德基中国注册会计师职业道德基本准则本准则，共

24、有六个主要内容。，共有六个主要内容。 20022002年年7 7月月1 1日实施日实施中国注册会计师职业道德中国注册会计师职业道德规范指导意见规范指导意见，根据基本准则提出了更具体的，根据基本准则提出了更具体的要求，分为基本原则和具体要求两个层次。要求，分为基本原则和具体要求两个层次。20082008年年1212月出台月出台中国注册会计师协会会员职中国注册会计师协会会员职业道德守则业道德守则（征求意见稿）（征求意见稿） 20092009年出台，年出台，20102010年年7 7月月1 1日实施日实施 中国注册中国注册会计师职业道德守则会计师职业道德守则和和中国注册会计师非执中国注册会计师非执业

25、会员职业道德守则业会员职业道德守则27 职业道德是具有职业特征职业道德是具有职业特征的道德准则和行为规范。的道德准则和行为规范。 审计人员的职业道德是指审计人员的职业道德是指对审计人员的职业品德、执业对审计人员的职业品德、执业纪律、业务能力、工作规则及纪律、业务能力、工作规则及执业责任等思想方式和行为方执业责任等思想方式和行为方式所做的规定和要求。式所做的规定和要求。职业道德职业道德含义含义28中国注册会计师职业道德守则的内容中国注册会计师职业道德守则的内容 1. 1. 中国注册会计师职业道德守则第中国注册会计师职业道德守则第1 1号号职业道德基本原则职业道德基本原则2. 2. 中国注册会计师

26、职业道德守则第中国注册会计师职业道德守则第2 2号号职业道德概念框架职业道德概念框架3. 3. 中国注册会计师职业道德守则第中国注册会计师职业道德守则第3 3号号提供专业服务的具体要提供专业服务的具体要求求4. 4. 中国注册会计师职业道德守则第中国注册会计师职业道德守则第4 4号号审计和审阅业务对独立审计和审阅业务对独立性的要求性的要求5. 5. 中国注册会计师职业道德守则第中国注册会计师职业道德守则第5 5号号其他鉴证业务对独立性其他鉴证业务对独立性的要求的要求6. 6. 中国注册会计师职业道德守则术语表中国注册会计师职业道德守则术语表7. 7. 中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则中

27、国注册会计师协会非执业会员职业道德守则8. 8. 中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则术语表中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则术语表29中国注册会计师职业道德守则的主要特点中国注册会计师职业道德守则的主要特点1 1、全面规范了注册会计师的职业道德行为、全面规范了注册会计师的职业道德行为2 2、突出强调了注册会计师行业的社会责任、突出强调了注册会计师行业的社会责任3 3、为注册会计师解决职业道德遇到的问题提供了方法指导、为注册会计师解决职业道德遇到的问题提供了方法指导4 4、实现了与国际会计师职业道德守则的全面趋同、实现了与国际会计师职业道德守则的全面趋同5 5、规范了非执业会员从事专

28、业服务时的职业道德行为、规范了非执业会员从事专业服务时的职业道德行为 中国注册会计师职业道德守则中国注册会计师职业道德守则涵盖了涵盖了注册会计师业务承接、收费报价、专业服务注册会计师业务承接、收费报价、专业服务工作的开展等所有环节可能遇到的与保持职工作的开展等所有环节可能遇到的与保持职业道德相关的情形，分别提出了明确的要求。业道德相关的情形，分别提出了明确的要求。 中国注册会计师职业道德守则中国注册会计师职业道德守则特别强调特别强调注册会计师的独立性问题，对注册会计师如何注册会计师的独立性问题，对注册会计师如何保持独立性、如何处理与审计客户的利益冲突，保持独立性、如何处理与审计客户的利益冲突，

29、切实做到独立、客观、公正执业，给予了详尽切实做到独立、客观、公正执业，给予了详尽指导和要求，并对涉及公众利益的审计项目指导和要求，并对涉及公众利益的审计项目（比如上市公司审计等），向注册会计师提出（比如上市公司审计等），向注册会计师提出了更高的职业道德要求。了更高的职业道德要求。 中国注册会计师职业道德守则中国注册会计师职业道德守则就如何识别对职业道德产就如何识别对职业道德产生不利影响的情形，如何评价各种情形对职业道德的影响和生不利影响的情形，如何评价各种情形对职业道德的影响和危害程度，以及如何采取有效的防范措施解决这些不利影响危害程度，以及如何采取有效的防范措施解决这些不利影响等等，给予了具

30、体的方法指导。等等，给予了具体的方法指导。 中国注册会计师职业道德守则中国注册会计师职业道德守则涵盖了国际会计师职业道德守则对涵盖了国际会计师职业道德守则对注册会计师的所有要求和内容，是我国继审计准则国际趋同后，在职业注册会计师的所有要求和内容，是我国继审计准则国际趋同后，在职业道德准则方面实现趋同的重大行动，体现了我国对国际准则持续全面趋道德准则方面实现趋同的重大行动，体现了我国对国际准则持续全面趋同的主张和承诺。同的主张和承诺。 在规范注册会计师执行行为中的职业道德的同时，中国注册会计师协会同时发在规范注册会计师执行行为中的职业道德的同时，中国注册会计师协会同时发布了布了中国注册会计师协会

31、非执业会员职业道德守则中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则。该守则从职业道德基本原。该守则从职业道德基本原则、职业道德概念框架、潜在冲突、信息的编制和报告等方面做出规定。则、职业道德概念框架、潜在冲突、信息的编制和报告等方面做出规定。 把行业非执业会员纳入职业道德建设的规范体系，是本次职业道德守则制定的一把行业非执业会员纳入职业道德建设的规范体系，是本次职业道德守则制定的一大突破。大突破。 30中国注册会计师职业道德守则的基本原则中国注册会计师职业道德守则的基本原则诚信；诚信；独立性；独立性；客观和公正；客观和公正；专业胜任能力和应有的专业胜任能力和应有的关注；关注；保密；保密；良好职业行

32、为。良好职业行为。 基本原则基本原则合格的注册会计师合格的注册会计师31对职业道德基本原则产生不利影响的因素对职业道德基本原则产生不利影响的因素 不利影响的因素会损害独立性，主要体不利影响的因素会损害独立性，主要体现在以下五个方面：现在以下五个方面： 自身利益导致的不利影响自身利益导致的不利影响 自我评价导致的不利影响自我评价导致的不利影响 过度推介导致的不利影响过度推介导致的不利影响 密切关系导致的不利影响密切关系导致的不利影响 外在压力导致的不利影响外在压力导致的不利影响3233 自身利益对独立性的损害自身利益对独立性的损害 鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直鉴证业务项目组成员在鉴证客户

33、中拥有直接经济利益，且与其存在重要且密切的商业接经济利益，且与其存在重要且密切的商业关系；关系； 收费主要来源于某一鉴证客户；收费主要来源于某一鉴证客户； 过分担心可能失去某一重要客户；过分担心可能失去某一重要客户； 鉴证业务项目组成员正与鉴证客户协商受鉴证业务项目组成员正与鉴证客户协商受雇于该客户；雇于该客户； 对鉴证业务采取或有收费的方式；对鉴证业务采取或有收费的方式； 评价以往提供的专业服务时，发现了重大评价以往提供的专业服务时，发现了重大错误。错误。3334 自我评价对独立性的损害自我评价对独立性的损害 对客户提供财务系统的设计或操作服务后，对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系

34、统的运行有效性出具鉴证报告；又对系统的运行有效性出具鉴证报告；为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；业务的对象；鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员，或受雇于客户，客户的董事或高级管理人员，或受雇于客户，其职位能对客户施加重大影响；其职位能对客户施加重大影响； 为客户提供直接影响鉴证对象信息的其他为客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务；服务；34 过度推介导致不利影响的情形过度推介导致不利影响的情形 会计师事务所推介审计客户的股份；会计师事务所推介审计客户的股份； 在审计客户与第三方发生

35、诉讼或纠纷时，在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。注册会计师担任该客户的辩护人。3536 密切关系对独立性的损害密切关系对独立性的损害 项目组成员的近亲属担任客户的董事或高项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员，或其所处职位能够对业务对级管理人员，或其所处职位能够对业务对象施加重大影响；象施加重大影响； 客户的董事、高级管理人员或所处职位能客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；曾担任会计师事务所的项目合伙人； 会计师事务所的合伙人员或高级员工与鉴会计师事务

36、所的合伙人员或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系；证客户存在长期业务关系； 接受客户的贵重礼品或款待。接受客户的贵重礼品或款待。3637 外在压力对独立性的损害外在压力对独立性的损害 事务所受到客户解除业务关系的威胁；事务所受到客户解除业务关系的威胁； 客户表示，如果不同意对某项交易的会计处理，客户表示，如果不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务，或事务则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务，或事务所合伙人表示，如不同意客户不恰当的会计处理所合伙人表示，如不同意客户不恰当的会计处理，则影响注册会计师的晋升；，则影响注册会计师的晋升； 客户威胁将起诉会计师事务所；客户威胁将起

37、诉会计师事务所； 事务所受到客户降低收费的压力而不恰当地缩事务所受到客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围；小工作范围； 由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力。册会计师面临服从其判断的压力。37 五、注册会计师的审计责任五、注册会计师的审计责任 审计责任及其相关概念审计责任及其相关概念 注册会计师法律责任及其种类注册会计师法律责任及其种类 注册会计师承担审计法律责任的原因分析注册会计师承担审计法律责任的原因分析38 审计责任及其相关概念审计责任及其相关概念 责任有正反两层含义责任有正反两层含义 审计责任审计责任可分为审计

38、职业责任和审计法律可分为审计职业责任和审计法律责任责任 会计责任会计责任和审计责任的界定不同，但两者和审计责任的界定不同，但两者密切相关密切相关39 从从正面正面看，责任是看，责任是“分内应做的事分内应做的事”，如尽责任；从如尽责任；从反面反面看，责任是看，责任是“没有做好分没有做好分内应做的事，因而承担的过失内应做的事，因而承担的过失”，如追究责，如追究责任。任。 责责任任观观念念作作为为人人类类行行为为的的基基本本观观念念之之一一，是是维维系系正正常常社社会会秩秩序序所所必必不不可可少少的的。从从一一般般意意义义上上讲讲，责责任任可可分分为为道道德德责责任任、纪纪律律责责任任和和法律责任法

39、律责任三方面。三方面。40 道德责任道德责任是以社会心理意识约束力为是以社会心理意识约束力为表现形式的一种责任，也就是以道德的能动表现形式的一种责任，也就是以道德的能动作用作为履行社会责任的一种手段。因此，作用作为履行社会责任的一种手段。因此，道德责任的履行是通过道德的认识、调节和道德责任的履行是通过道德的认识、调节和教育功能来实现的。教育功能来实现的。 道德责任是人们的社会性的自觉实现，道德责任是人们的社会性的自觉实现，是个人在既定社会状况中自我规范的一种形是个人在既定社会状况中自我规范的一种形式，是一种式，是一种最高层次的责任境界最高层次的责任境界。41 纪纪律律责责任任是是以以单单位位或

40、或社社会会团团体体约约束束力力为为表表现现形形式式的的一一种种责责任任。任任何何单单位位或或团团体体的的成成员员，都都负负有有遵遵守守本本单单位位或或团团体体纪纪律律的的责责任任。因因此此，纪纪律律责责任任的的落落实实具具有有两两面面性性：一一方方面面要要依依靠靠人人们们遵遵守守纪纪律律的的自自觉觉性性，另另一一方方面面还还要依靠维护纪律的强制性。要依靠维护纪律的强制性。 纪纪律律责责任任既既不不具具有有以以暴暴力力为为后后盾盾的的强强制制性性，也也不不具具有有道道德德责责任任所所能能达达到到的的自自觉觉性性，它是属于它是属于中间层次的责任境界中间层次的责任境界。42 法法律律责责任任是是以以

41、国国家家强强制制力力为为保保障障的的一一种种责责任任。它它是是以以承承担担法法律律后后果果为为表表现现形形式式的的。因因此此，总总体体来来说说，法法律律责责任任是是人人的的社社会会性性的的强强制制实实现现，它它既既规规范范人人们们的的积积极极行行为为，又又强强令令限限制制人人们们的的消消极极行行为为，从从而而达达到到维维护护社社会会秩秩序序、保保护护社社会会成成员员的的利利益益、促促进进社社会会发发展展的目的。的目的。 法法律律责责任任是是一一种种最最低低层层次次的的责责任任境境界界，是一种最基本、最具约束力的责任形式。是一种最基本、最具约束力的责任形式。43 审计责任是指审计机构和审计人员在

42、承办审计责任是指审计机构和审计人员在承办审计业务中应履行的职责，以及因履行职责不审计业务中应履行的职责，以及因履行职责不当而承担的相应的法律责任。并且，不同的审当而承担的相应的法律责任。并且，不同的审计主体，其审计责任的具体含义是不尽相同的。计主体，其审计责任的具体含义是不尽相同的。 可以将审计责任分为审计职业责任和审计可以将审计责任分为审计职业责任和审计法律责任两方面法律责任两方面 审计职业责任是指审计机构和审计人员在承审计职业责任是指审计机构和审计人员在承办审计业务时所履行的专业职责和义务。办审计业务时所履行的专业职责和义务。 审计法律责任则是因为履行审计职责不当而审计法律责任则是因为履行

43、审计职责不当而应对有关方面承担的法律义务。应对有关方面承担的法律义务。 44 两者的联系：两者的联系： 同属于审计责任概念的范畴；作用是相同属于审计责任概念的范畴；作用是相互促进的；审计法律责任是促使审计人员有互促进的；审计法律责任是促使审计人员有效履行专业职责的一种社会强制效履行专业职责的一种社会强制 两者的区别：两者的区别： 属性不同属性不同 ；发生的情况不同；发生的情况不同 ；履行的情；履行的情况不同；况不同；确认的依据不同确认的依据不同 45 承担审计责任并不等于对财务报表的正确承担审计责任并不等于对财务报表的正确性负责性负责-只能合理保证财务报表不存在重只能合理保证财务报表不存在重大

44、错误与舞弊大错误与舞弊 承担审计责任并不等于一定把所有的错误承担审计责任并不等于一定把所有的错误与舞弊都要揭露出来，这就是要区分与舞弊都要揭露出来，这就是要区分会计责会计责任和审计责任任和审计责任 这里所述的审计责任包含审计职责和审计这里所述的审计责任包含审计职责和审计法律责任，如果注册会计师没有很好地履行法律责任，如果注册会计师没有很好地履行职责，则将承担法律责任职责，则将承担法律责任46会计责任会计责任 vs 审计责任审计责任Management 在治理层的监督下，按照适用的会在治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财计准则和相关会计制度的规定编制财务报表。务报表。 设

45、计、实施和维护与财务报表编制相设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制；关的内部控制； 选择和运用恰当的会计政策；选择和运用恰当的会计政策； 作出合理的会计估计。作出合理的会计估计。Auditor 按照审计准则的规定对财按照审计准则的规定对财务报表发表审计意见（合法务报表发表审计意见（合法性和公允性）。性和公允性）。合理保证财务报表在整体上合理保证财务报表在整体上不存在重大错报，但不是担不存在重大错报，但不是担保。保。 两种责任不能相互减轻，更不能相互替代两种责任不能相互减轻，更不能相互替代47 注册会计师法律责任的种类注册会计师法律责任的种类 三种法律责任的含义三种法律责任的含义 三种法

46、律责任与注册会计师违法行为的联三种法律责任与注册会计师违法行为的联系：系： 因因违约违约和和过失过失可能使注册会计师负行政责可能使注册会计师负行政责任和民事责任任和民事责任 因因欺诈欺诈可能会使会计师事务所或注册会计可能会使会计师事务所或注册会计师负行政责任、民事责任和刑事责任师负行政责任、民事责任和刑事责任48 民民事事责责任任，是是指指注注册册会会计计师师或或会会计计师师事事务所对受害者承担的赔偿损失的责任。务所对受害者承担的赔偿损失的责任。 注册会计师行业已成为社会关系中的注册会计师行业已成为社会关系中的一个民事主体。按照民法规定，当注册会一个民事主体。按照民法规定，当注册会计师不履行合

47、同义务或者履行合同义务不计师不履行合同义务或者履行合同义务不符合约定条件的，委托单位有权要求履行符合约定条件的，委托单位有权要求履行或者采取补救措施，并有权要求注册会计或者采取补救措施，并有权要求注册会计师就因师就因违约违约而产生的损失予以赔偿。而产生的损失予以赔偿。49 行行政政责责任任，是是指指政政府府主主管管职职业业协协会会对对负负有有责责任任的的注注册册会会计计师师或或会会计计师师事事务务所所给给予予的的行行政政处处罚罚。其其处处罚罚形形式式通通常常有有：警警告告、暂暂停停执执业业、吊吊销销注注册册会会计计师师证证、没没收收非非法法所得、罚款、撤销等形式。所得、罚款、撤销等形式。 行政

48、责任是一种专业法律责任，主要强行政责任是一种专业法律责任，主要强调调行业处罚行业处罚。我国的行政法规赋予相关部。我国的行政法规赋予相关部门行使行政处罚的权利，以维护行业秩序，门行使行政处罚的权利，以维护行业秩序，保证行业服务质量保证行业服务质量 。50 刑事责任，是指注册会计师因刑事责任，是指注册会计师因违反刑违反刑法法有关条例而承担的责任。有关条例而承担的责任。 刑事责任是最重的一种法律责任。注刑事责任是最重的一种法律责任。注册会计师的特殊作用，注册会计师行业的册会计师的特殊作用，注册会计师行业的无序工作，将会对市场经济秩序造成一定无序工作，将会对市场经济秩序造成一定的破坏，并影响公平竞争的

49、进行。因而，的破坏，并影响公平竞争的进行。因而，在刑法中也必然要对注册会计师的行为进在刑法中也必然要对注册会计师的行为进行规范。行规范。51 上上述述三三种种责责任任总总体体依依据据三三类类法法律律，行行政政法法规规是是对对专专业业内内部部成成员员进进行行规规范范，民民法法是是对对民民事事主主体体之之间间的的个个别别民民事事关关系系进进行行规规范范，而而刑刑法法则则是是对对严严重重危危害害社社会会的的行行为为进进行行规规范范。因因此此，三三种种责责任任并并不不相相互互排排斥斥，既可单独执行处罚，也可同时执行处罚。既可单独执行处罚，也可同时执行处罚。 会计师事务所和注册会计师在追求自会计师事务所

50、和注册会计师在追求自身利益的同时，必须向社会提供满意服务身利益的同时，必须向社会提供满意服务为基本手段，并且为提供这些服务而承担为基本手段，并且为提供这些服务而承担法律责任。法律责任。 52注册会计师注册会计师承担承担审计法律责任审计法律责任 的原因分析的原因分析 内因：内因： （1 1）违约）违约：未履行应有的义务未履行应有的义务 （2 2）过失）过失普普通通过过失失：没没有有保保持持应应有有的的合合理理谨谨慎慎，CPACPA没有完全遵守专业准则的要求。没有完全遵守专业准则的要求。重重大大过过失失：没没有有保保持持起起码码的的职职业业谨谨慎慎，CPACPA根根本本没没有有遵遵守守专专业业准准

51、则则或或没没按按准准则则的的主主要要要要求执行审计求执行审计程序程序。共同过失（共同过失（被被审计单位也有过失审计单位也有过失）53“重重要要性性”和和“内内部部控控制制”这这两两个个概概念念有有助助于于区区分分注注册册会会计计师师的的普普通通过过失失和和重重大过失。大过失。重要性。如果财务报告中存在重要性。如果财务报告中存在重大错报重大错报事项，注册会计师运用事项，注册会计师运用常规审计程序常规审计程序通通常应予发现常应予发现，但因但因工作疏忽工作疏忽而未能将其而未能将其查出来，就很可能被解释为查出来，就很可能被解释为重大过失重大过失。 54内部控制。注册会计师对报表项目的实质性内部控制。注

52、册会计师对报表项目的实质性程序程序是以内部控制的评价为基础的。是以内部控制的评价为基础的。如果内如果内部控制不太健全部控制不太健全，注册会计师应当通过调整，注册会计师应当通过调整实质性程序的性质、时间和范围，以合理确实质性程序的性质、时间和范围，以合理确信能发现由此产生的重要错报、漏报。如注信能发现由此产生的重要错报、漏报。如注册会计师经过审计册会计师经过审计未能发现未能发现报表中的重大错报表中的重大错漏，就应负漏，就应负重大过失重大过失责任责任；相反，如果内部控制本身相反，如果内部控制本身非常健全非常健全，但因职，但因职工串通舞弊，导致设计良好的内部控制失效，工串通舞弊，导致设计良好的内部控

53、制失效，由于注册会计师查出这种错报事项的可能性由于注册会计师查出这种错报事项的可能性相对较小，如未能发现报表中的错漏，相对较小，如未能发现报表中的错漏，一般一般认为注册会计师没有过失或只有普通过失认为注册会计师没有过失或只有普通过失。 55（3 3）期诈或舞弊）期诈或舞弊具有不良动机，故意的行为。具有不良动机，故意的行为。表表现现形形式式：为为了了达达到到欺欺骗骗他他人人的的目目的的，明明知知委委托托单单位位的的财财务务报报表表有有重重大大错错报报，却却加加以以虚虚伪伪的的陈述，出具无保留意见的审计报告。陈述，出具无保留意见的审计报告。表表现现特特征征：主主观观故故意意性性、合合谋谋串串通通性

54、性、损损人人利利己性。己性。56 外外因因：被被审审计计单单位位的的错错误误、舞舞弊弊和和违违反法规的行为以及经营失败反法规的行为以及经营失败错误和舞弊错误和舞弊 错误：财务报表中存在的错误：财务报表中存在的无意无意错报或漏报。错报或漏报。 舞弊：使用欺骗手段获取不当利益的舞弊：使用欺骗手段获取不当利益的故意故意行为行为n防防止止或或发发现现舞舞弊弊是是被被审审计计单单位位治治理理层层和和管管理理层层的责任。的责任。 治治理理层层：监监督督职职责责。监监督督管管理理层层建建立立和和维维护护内内部控制。部控制。 管管理理层层：在在治治理理层层的的监监督督下下建建立立良良好好的的控控制制环环境，维

55、护控制政策和程序。境，维护控制政策和程序。57 注册注册会计师对错误和舞弊的责任在于：会计师对错误和舞弊的责任在于： （1 1）按按照照审审计计准准则则实实施施审审计计工工作作，合合理理保保证证财财务务报报表表在在整整体体上上不不存存在在重重大大错错报报，无论该错报是由舞弊还是错误导致。无论该错报是由舞弊还是错误导致。 （2 2）由由于于审审计计的的固固有有限限制制，注注册册会会计计师师不不能能绝绝对对保保证证财财务务报报表表在在整整体体上上不不存存在在重大错报。重大错报。 由由于于专专业业所所限限，准准则则只只要要求求注注册册会会计计师师关关注注导导致致财财务务报报表表发发生生重重大大错错报

56、报的的舞弊舞弊。58 违反法规的行为违反法规的行为n是是指指被被审审计计单单位位有有意意或或无无意意地地违违反反会会计计准准则则和和相相关关会会计计制度之外的法律法规制度之外的法律法规的行为。的行为。被审计单位管理层的责任被审计单位管理层的责任n保保证证经经营营活活动动符符合合法法律律法法规规的的规规定定，防防止止或或发发现现违违法法行行为是被审计单位为是被审计单位管理层的责任。管理层的责任。注册会计师的责任注册会计师的责任n在在审审计计中中，CPACPA不不应应当当也也不不能能对对防防止止被被审审计计单单位位违违法法行行为为负负责责任任。但但是是，CPACPA应应充充分分关关注注被被审审计计

57、单单位位违违法法行行为为可能对财务报表产生的重大影响可能对财务报表产生的重大影响。59案例：案例：补偿一件诉讼案件的成本，将花费掉很补偿一件诉讼案件的成本，将花费掉很多笔审计业务的净利润多笔审计业务的净利润 ABAB会计师事务所，审计了一家开发软件的小型高科技企会计师事务所，审计了一家开发软件的小型高科技企业。该客户的绝大部分资本是由一家由业。该客户的绝大部分资本是由一家由4040个有限责任合伙个有限责任合伙人成立的联合企业提供的。人成立的联合企业提供的。 ABAB事务所自该公司成立以来，连续四个年度对其进行事务所自该公司成立以来，连续四个年度对其进行审计，平均每年的审计费用大约是审计，平均每

58、年的审计费用大约是13 00013 000美元。审计业务美元。审计业务都由具有胜任能力的都由具有胜任能力的注册注册会计师出色地完成。事务所和随会计师出色地完成。事务所和随后复核审计业务的其他人都清楚，他们在每一个方面都遵后复核审计业务的其他人都清楚，他们在每一个方面都遵守了一般公认审计准则。守了一般公认审计准则。 就在客户公司成立后的第五年中期，它制定的市场营销就在客户公司成立后的第五年中期，它制定的市场营销计划过于乐观的迹象开始计划过于乐观的迹象开始凸凸现出来，为此，公司要求追加现出来，为此，公司要求追加资本或作出重大战略转变。然而，股东拒绝追加资本。该资本或作出重大战略转变。然而，股东拒绝

59、追加资本。该公司最后公司最后经营失败经营失败并宣告破产。并宣告破产。 股东的投资遭受损失，他们随后对涉及该企业的所有各股东的投资遭受损失，他们随后对涉及该企业的所有各方都提起了诉讼，也包括方都提起了诉讼，也包括注册注册会计师。会计师。 60 在接下来的几年中，在接下来的几年中，注册注册会计师一直为自己会计师一直为自己在诉讼中进行抗辩。他们参加了整个举证过程，在诉讼中进行抗辩。他们参加了整个举证过程，聘请了审计方面的专家证人，提出了申诉等等。聘请了审计方面的专家证人，提出了申诉等等。 他们也不止一次设法进行和解，但原告不同意他们也不止一次设法进行和解，但原告不同意注册注册会计师提出的合理赔偿额。最后，在进入会计师提出的合理赔偿额。最后，在进入判决程序的第二天，原告同意按名义赔偿额达判决程序的第二天，原告同意按名义赔偿额达成和解。成和解。 此案中，原告清楚知道此案中，原告清楚知道注册注册会计师并无过错，会计师并无过错，但仍对他们提起了诉讼。不考虑在人员时间方但仍对他们提起了诉讼。不考虑在人员时间方面的损失、信誉的可能损害，事务所的现金支面的损失、信誉的可能损害，事务所的现金支出总额就已达出总额就已达100100万美元。这超过了从该客户那万美元。这超过了从该客户那里所获得的年度审计费用的里所获得的年度审计费用的7575倍。倍。61