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1、企业会计准则第四号企业会计准则第四号-固定资产固定资产比较与分析比较与分析张继德张继德2006.11.11 一、一、历史沿革历史沿革：财财政政部部2006年年2月月发发布布了了企企业业会会计计准准则则第第4号号-固固定定资资产产（下下称称新新准准则则），是是在在原原2002年年固固定定资资产产准准则则的的基基础础上上，充充分分借借鉴鉴了了国国际际会会计计准准则则第第16号号-不不动动产产、厂厂房房和和设设备备后后制制订订的的。对对于于进进一一步步规规范范固固定定资资产产的的确确认认、计计量量和和报报告告具具有有重重要要意意义义。要要求求上上市市公公司司从从2007年年1月月1日日起起实实施施，
2、同同时时鼓鼓励其他企业执行。励其他企业执行。 二、二、主要内容主要内容：（一）固定资产的确认（一）固定资产的确认企企业业将将一一项项资资产产确确认认为为固固定定资资产产需需要要满满足足两两条条标标准准，一一是是符合定义符合定义,二是符合确认条件二是符合确认条件.固定资产定义是固定资产定义是“为生产商品、提供劳务、出租或经营管为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有、使用寿命超过一个会计期间的有形资产理而持有、使用寿命超过一个会计期间的有形资产”确认条确认条件件:该固定资产包含的经济利益很可能流入企业该固定资产包含的经济利益很可能流入企业该固定资产的成本能够可靠计量该固定资产的成本能够可靠计量
3、”如果固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同如果固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。（二）固定资产初始计量的基本规定（二）固定资产初始计量的基本规定固定资产应当按照成本计量。不同取得方式有其实际成本固定资产应当按照成本计量。不同取得方式有其实际成本计量的具体标准：计量的具体标准：1、外购固定资产的成本外购固定资产的成本，包括购买价款、进口关税和其，包括购买价款、进口关税和其他税费，使固定资产达到
4、预定可使用状态前所发生的可归他税费，使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的场地整理费、运输费、装卸费、安装费和属于该项资产的场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。专业人员服务费等。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。各项固定资产的成本。2、自行建造固定资产的成本自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。应计入固定资产成
5、可使用状态前所发生的必要支出构成。应计入固定资产成本的借款费用，按照本的借款费用，按照企业会计准则第企业会计准则第17号号借款费用借款费用的规定处理。的规定处理。3、投资者投入固定资产的成本投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。外。4、企业合并、非货币性资产交换、债务重组、融资租赁企业合并、非货币性资产交换、债务重组、融资租赁取得的固定资产的成本，应当分别按照取得的固定资产的成本，应当分别按照企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并、企业会计准则第企业会
6、计准则第7号非货币性号非货币性资产交换资产交换、企业会计准则第企业会计准则第12号号债务重组债务重组和和企业会计准则第企业会计准则第21号号租赁租赁确定。确定。（三）弃置费用（三）弃置费用针对某些特殊行业弃置费用较高，要将其弃置费用折现构针对某些特殊行业弃置费用较高，要将其弃置费用折现构成固定资产初始成本。即固定资产初始价值确认时，就把成固定资产初始成本。即固定资产初始价值确认时，就把未来处置时的弃置费用计入资产价值，同时确认一项负债未来处置时的弃置费用计入资产价值，同时确认一项负债。（四）后续支出的资本化和费用化（四）后续支出的资本化和费用化新新准准则则规规定定与与固固定定资资产产有有关关的
7、的后后续续支支出出，符符合合固固定定资资产产确确认条件的应当计入固定资产成本的，不符合固定资产确认认条件的应当计入固定资产成本的，不符合固定资产确认（五）固定资产后续计量（五）固定资产后续计量1、折旧范围。除已提足折旧仍继续使用的固定资产等外，、折旧范围。除已提足折旧仍继续使用的固定资产等外，企业应当对所有固定资产计提折旧。企业应当对所有固定资产计提折旧。2、折旧折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。应计折旧额进行的系统分摊。应计折旧额应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其，是指应当计提折旧的固定资产的原价
8、扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。3、使用寿命和预计净残值，企业应当根据固定资产的性、使用寿命和预计净残值，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处值。预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，目前从该项资产处置中获于使用寿命终了时的预期状态，目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置
9、费用后的金额。得的扣除预计处置费用后的金额。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更更.4、折旧方法。折旧方法包括年限平均法、工作量法、折旧方法。折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。经确定，不得随意变更。固定资产应当按月计提折旧，固定资产应当按月计提折旧，即企业计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月即企业计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，不计提折旧，
10、从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月停止计提折旧。当月仍计提折旧，从下月停止计提折旧。5、变更时不需要追溯变更时不需要追溯。企业至少于每年年度终了，对固企业至少于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产折旧年限。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应折旧年限。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。固定资产包含的经济利益预期实现方当调整预计净残值。固定资产包含的经济利益预期实
11、现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。为会计估计变更。（六）固定资产处置（六）固定资产处置企业出售、转移、报废固定资产或发生固定资产减值，应企业出售、转移、报废固定资产或发生固定资产减值，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，固定资产盘亏造成的损失，也应当计入当期损益。损益，固定资产盘亏造成的损失，也应当计入当期损益。新准则规定如果将发生资本化的固定资产后续支出
12、，应当新准则规定如果将发生资本化的固定资产后续支出，应当终止确认被替换部分的账面价值，这种会计处理和现行的终止确认被替换部分的账面价值，这种会计处理和现行的制度和准则一致。制度和准则一致。（七）披露要求（七）披露要求要求披露固定资产确认条件、分类、计量基础和折旧方法要求披露固定资产确认条件、分类、计量基础和折旧方法等六项内容。等六项内容。三、三、新旧准则差异比较新旧准则差异比较（一）固定资产定义中未包括单位价值标准（一）固定资产定义中未包括单位价值标准原原准准则则固固定定资资产产定定义义除除“为为生生产产商商品品、提提供供劳劳务务、出出租租或或经经营营管管理理而而持持有有”和和“使使用用年年限
13、限超超过过一一年年”外外还还有有“单单位位价值较高价值较高”这一标准，新准则没有列示。影响。这一标准，新准则没有列示。影响。（二）强调投资者投入固定资产的成本计价（二）强调投资者投入固定资产的成本计价必须公允必须公允在在对对投投资资者者投投入入固固定定资资产产价价值值确确认认上上,原原准准则则规规定定“按按投投资资各各方方确确认认的的价价值值作作为为入入账账价价值值”，新新准准则则规规定定“按按照照投投资资合合同同或或约约定定的的价价值值确确定定，但但合合同同或或协协议议约约定定的的价价值值不不公公允的允的除外除外”可可见见，新新准准则则一一是是强强调调“投投资资双双方方确确认认”的的形形式式
14、是是必必须须有有合合同同价价或或协协议议价价，二二是是强强调调合合同同价价或或协协议议价价必须公允。必须公允。（三）重新定义了预计净残值（三）重新定义了预计净残值新新的的预预计计净净残残值值的的定定义义强强调调了了现现值值，即即确确定定预预计计净净残残值值时时其其金金额额应应为为其其折折现现值值。在在企企业业准准备备出出售售固固定定资资产产时时，应应复复核核其其预预计计净净残残值值，应应使使预预计计净净残残值值等等于于公公允允价价值值减减去去处处置置费费用用后后的的净净额额。重重新新定定义义预预计计净净残残值值与与国国际际会会计计准准则则保保持持了了一一致致，对对当当前前会会计计实实务影响不大
15、。务影响不大。（四）规定了弃置费的会计处理（四）规定了弃置费的会计处理针对某些特殊行业较高的处置费用，新准则规定确定固定针对某些特殊行业较高的处置费用，新准则规定确定固定资产成本时，应当考虑弃置费用因素资产成本时，应当考虑弃置费用因素 。例如，购入某项含有放射元素的仪器例如，购入某项含有放射元素的仪器100万元，预计使用万元，预计使用期满报废时需要特殊处理费用期满报废时需要特殊处理费用30万元，则会计处理为：万元，则会计处理为：借：固定资产借：固定资产130贷：银行存款贷：银行存款100预计负债预计负债预计弃置费预计弃置费30（五五）后后续续支支出出的的确确认认原原则则与与初初始始确确认认固固
16、定定资资产产的的原原则则相相一致。一致。新新的的固固定定资资产产准准则则规规定定，固固定定资资产产发发生生后后续续支支出出时时其其确确认认原原则则与与初初始始确确认认固固定定资资产产的的原原则则相相同同，即即该该固固定定资资产产包包含含的经济利益很可能流入企业，该的经济利益很可能流入企业，该固固定定资资产产的的成成本本能能够够可可靠靠地地计计量量，不不再再象象原原准准则则单单独独表表述述后后续续支支出出的的确确认认原原则则。发发生生的的后后续续支支出出若若符符合合确确认认固固定定资资产产的的两两个个特特征征，在在应应将将其其计计入入该该固固定定资资产产的的入入账账价价值值。这这里只是表述方法的
17、改变，对会计处理没有实质性的差异里只是表述方法的改变，对会计处理没有实质性的差异例：例：某企业于某企业于2004年年3月对某生产线进行改造。该生产线月对某生产线进行改造。该生产线的账面原值为的账面原值为3600万元，已经计提累计折旧为万元，已经计提累计折旧为1000万元，万元，2003年年12月月31日该生产线计提减值准备日该生产线计提减值准备200万元，在改造万元，在改造过程中，领用工程物资过程中，领用工程物资310万元，发生人工费用万元，发生人工费用100万元，万元，耗用水电等其他费用耗用水电等其他费用120万元。在试运行中取得试运行收万元。在试运行中取得试运行收入入30万元。该生产线于万
18、元。该生产线于2005年年1月改造完工并投入使用。月改造完工并投入使用。改造后的生产线可使其生产的产品质量得到实质性的提高，改造后的生产线可使其生产的产品质量得到实质性的提高，该项改造支出应予资本化。该项改造支出应予资本化。相关会计处理：相关会计处理：2004年年3月月31日日转转入入改改造造将将发发生生资资本本化化的的固固定定资资产产后后续续支支出出，应应当当终终止止确确认认被被替替换换部部分分的的账账面面价价值值，视视同同处处置置将将账账面价值结转。面价值结转。借：在建工程借：在建工程2400累计折旧累计折旧1000固定资产减值准备固定资产减值准备200贷：固定资产贷：固定资产-生产线生产
19、线36002004年发生改造支出，在实际发生时作出会计处理年发生改造支出，在实际发生时作出会计处理借：在建工程借：在建工程530贷：工程物资贷：工程物资310应付工资应付工资100银行存款银行存款120取得试运行收入，按照规定冲减工程成本取得试运行收入，按照规定冲减工程成本借：银行存款借：银行存款30贷：在建工程贷：在建工程30完工结转，按照自行建造新的固定资产初始计价原则入账完工结转，按照自行建造新的固定资产初始计价原则入账借：固定资产借：固定资产2900贷：在建工程贷：在建工程2900（六）取消了固定资产减值转回（六）取消了固定资产减值转回例例：某某出出租租汽汽车车公公司司某某出出租租车车
20、原原值值2000万万元元，按按照照5年年平平均均计计提提折折旧旧，不不考考虑虑净净残残值值，第第1年年折折旧旧为为400万万元元，第第1年年末末按按照照预预计计现现金金流流量量的的现现值值小小于于账账面面价价值值计计提提了了300万万元元减减值值准准备备，第第2年年折折旧旧额额为为（2000400300）4325万万元元，第第3年年末末减减值值因因素素消消失失。按按照照新新准准则则规规定定，资资产产减减值值损损失失一一经经确确定定，在在以以后后期期间间不不得得转转回回。所所以以，该该类类出出租租汽汽车车账账面面价价值值不不随随可可收收回回金金额额的的提提高高而而恢恢复复，下下1年年仍仍按按照照
21、325万元计提折旧。万元计提折旧。（七）规定了对固定资产的使用寿命、预计净残值（七）规定了对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法的变更处理方法和折旧方法的变更处理方法原原固固定定资资产产准准则则和和新新固固定定资资产产准准则则都都应应当当对对固固定定资资产产的的使使用用寿寿命命、预预计计净净残残值值和和折折旧旧方方法法进进行行复复核核，使使用用寿寿命命预预计计数数、预预计计净净残残值值预预计计数数、固固定定资资产产包包含含的的经经济济利利益益预预期期实实现现方方式式有有重重大大改改变变的的，应应当当改改变变固固定定资资产产折折旧旧年年限限、预预计计净净残残值值和和折折旧旧方方法法。但但是是
22、原原准准则则对对改改变变时时的的会会计计处处理理方方法法没没有有作作出出规规定定。新新准准则则明明确确了了所所有有这这些些改改变变应应当当作作为为会会计计估估计计变变更更，采采用用未未来来适适用用法法，不不需需要要进进行行追追溯溯调调整。整。与旧准则相比，对固定资产计提折旧的时间没有作明确限制（取消旧准则与旧准则相比，对固定资产计提折旧的时间没有作明确限制（取消旧准则规定：企业在实际计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不提折旧，规定：企业在实际计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍提折旧，从下月起停止计提折从下月起计提折旧；当
23、月减少的固定资产，当月仍提折旧，从下月起停止计提折旧。）旧。）金蝶金蝶K/3之固定资产系统，提供了灵活的适应不同企业对折旧处理的政策。之固定资产系统，提供了灵活的适应不同企业对折旧处理的政策。由企业自行选择新增、处理、变动固定资产的折旧方式：当月增加的固定资产，由企业自行选择新增、处理、变动固定资产的折旧方式：当月增加的固定资产，可以当月计提折旧，也可以下月计提折旧。可以当月计提折旧，也可以下月计提折旧。金金蝶蝶K/3之之固固定定资资产产系系统统，针针对对每每一一项项资资产产，提提供供了了减减值值准准备备的的处处理，并对资产的处理提供了严格的控制机制与权限管理。理，并对资产的处理提供了严格的控
24、制机制与权限管理。 四、四、新准则与国际会计准则差异比较新准则与国际会计准则差异比较（一）初始计量和后续计量（一）初始计量和后续计量对对固固定定资资产产初初始始确确认认和和我我国国准准则则一一样样，按按历历史史成成本本计计量量。但但在在成成本本构构成成上上，IAS多多了了一一项项估估计计拆拆卸卸、搬搬移移费费及及场场地地使使用用费费。国国际际会会计计准准则则规规定定在在以以后后期期间间，固固定定资资产产的的计计量量原原则则除除了了按按其其账账面面价价值值表表述述外外，还还允允许许按按公公允允价价值值进进行行重重估估计计价价，即即固固定定资资产产的的价价值值按按固固定定资资产产重重估估日日的的公
25、公允允价价值值减减按按照照重重估估价价值值计计算算的的累累积积折折旧旧的的余余额额来来表表述述。若若重重估估发发生生增增值值，增增值值不不计计入入当当期期损损益益而而列列为为所所有有者者权权益益中中的的单单独独项项目目-“重重估估价价盈盈余余”，若若过过去去已已有有重重估估增增值值并并曾曾贷贷记记重重估估价价盈盈余余以以后后再再重重估估时时出现重估减值则先用重估价盈余抵补，出现重估减值则先用重估价盈余抵补，即借记重估价盈余。我国对企业改制等非持续经营条件下即借记重估价盈余。我国对企业改制等非持续经营条件下确认重估增值，会计处理上记入的是确认重估增值，会计处理上记入的是“资本公积资本公积”科目。
26、科目。（二）关于折旧（二）关于折旧要要求求对对于于固固定定资资产产的的每每一一重重要要组组成成部部分分都都要要单单独独计计提提折折旧旧，各各重重要要组组成成部部分分的的判判断断是是以以各各组组成成部部分分成成本本相相对对于于总总成成本本而而言言是是否否重重大大为为标标准准。我国新的准则中没有这样明确的规定。我国新的准则中没有这样明确的规定。在在折折旧旧范范围围方方面面，IAS指指出出土土地地不不计计提提折折旧旧，除除此此之之外外没没有有其其他他的的范范围围规规定定；在在折折旧旧方方法法上上，IAS提提出出直直线线法法、余余额额递递减减法法和和工工作作法法，我我国国新新的的准准则则中中提提到到的
27、的方方法法有有年年限限平平均法、工作量法、余额递减法和年限总和法。均法、工作量法、余额递减法和年限总和法。在在固固定定资资产产残残值值和和使使用用寿寿命命方方面面，IAS要要求求定定期期复复核核固固定定资资产产残残值值和和使使用用寿寿命命方方面面，如如果果预预期期值值不不同同于于以以前前的的估估计计，差差异异应应作作为为会会计计估估计计变变更更处处理理。对对于于资资产产预预计计残残值值的的增增加加，需需要要调调整整应应折折旧旧金金额额。当当预预计计净净残残值值增增加加到到等等于于或或超超过过资资产产账账面面价价值值时时，资资产产折折旧旧费费用用按按零零处处理理。我我国国新新的的准准则则只只要要
28、求求定定期期复复核核固固定定资资产产的的使使用用寿寿命命，当当固固定定资资产产使使用用寿寿命命的预期数与原先的估计数有重大差异时，调整的预期数与原先的估计数有重大差异时，调整固定资产的折旧年限。固定资产的折旧年限。（三）关于固定资产减值准备（三）关于固定资产减值准备IAS：可以转回，我国；不允许。：可以转回，我国；不允许。五、执行新准则对企业财务状况影响五、执行新准则对企业财务状况影响分析分析1、改变企业的资产结构和今后的折旧费用、改变企业的资产结构和今后的折旧费用2、特特殊殊行行业业较较高高的的固固定定资资产产弃弃置置费费用用，要要求求按按现现值值计计入入初初始始成成本本并并追追溯溯调调整整，这这一一做做法法会会增增加加资资产产账账面面价价值值，影影响响以以后后的的折折旧旧费费用用，改改变变企企业业资资产产结结构，但影响不会普遍。构，但影响不会普遍。3、新新准准则则调调整整资资产产折折旧旧年年限限、调调整整预预计计净净残残值值，改改变变固固定定资资产产的的折折旧旧方方法法等等所所有有这这些些改改变变应应当当作作为为会会计计估估计计变变更更，不不需需要要进进行行追追溯溯调调整整的的规规定定明明确确了了会计操作，增加了会计信息的可比性会计操作，增加了会计信息的可比性
