2023年税务会计精品讲义

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1、 税务会计教案 任课教师：* 摘 要 授课题目（章、节） 教学内容及重点难点： 内 容 税务会计实务课程说明 一授课对象及学时 中专部 2015 级能源大专会计电算化专业税务会计实务 总学时为 76 学时，其中理论教学时数 60 学时，实践环节教学时数 16 学时。 二课程的性质和教学目标 税务会计是会计电算化专业的专业必修课，也是一门实用性、技术性很强的学科。 在完成理论教学的同时，注重培养学生涉税问题的实际操作能力。通过本门课程的学习，要使学生了解税务会计工作的内容，熟练掌握企业税务会计中计算及核算方法，并能独立进行纳税申报，以适应税务会计核算岗位的需要。 三相关课程的衔接、关系 由于税务

2、会计是从财务会计中分离出来的，故需界定税务会计与财务会计的外延，应将财务会计的全部涉税内容都划归税务会计，其先导课程主要有： 基础会计和财务会计 。 四、教材选用及参考书 选用教材：厦门大学出版社税务会计实务( 第 4 版) ，2012 年 10 月 1 日 教学参考书：大连出版社纳税实务 （第三版）2014 年 2 月 五课程结构内容 第一章 税务会计基础（6 学时） 第二章 增值税及其核算（18 学时） 第三章 消费税及其核算（10 学时） 第四章 关税及其核算（6 学时） 第六章 企业所得税及其核算（16 学时） 第七章 个人所得税及其核算（8 学时） 第八章 其他税种及其核算（12 学

3、时） 六教学考核方法 1 考核方式：考试 2 成绩评定：平时考核 70%，期末考核 30%。平时考核应参考学习态度、课堂纪律、出勤情况、作业完成情况、平时测验成绩等因素。 摘 要 授课题目（章、节） 第一章 税务会计基础 教学内容及要求： （1）理解税收概念、税收制度体系以及企业纳税的基本程序； （2）掌握税务会计的概念及对象；税务会计与财务会计的区别。 授课时数： 4 课时 教学重点：税收制度体系、税务会计的概念及对象 教学难点：税务会计核算的对象、税务会计与财务会计的区别 内 容 第一节 税收与税收制度 一、 税收概述 概念：关键词国家、分配关系 特征：强制性、无偿性、固定性。 二、税收制

4、度 税收制度（即：税收法律制度，简称税制）调整国家与纳税人之间税收征收关系的法律规范，是国家各种税收法令和征收办法的总称。 我国税收制度的构成要素包括： 1. 纳税人：是指税法中规定的直接负有纳税义务的单位和个人。 与纳税人有关的概念有： （1）负税人：实际负担税款的单位和个人 不一致的原因：价格与价值背离，引起税负转移或转嫁。 纳税人与负税人有时一致，如直接税（所得税）。 纳税人与负税人有时不一致，如间接税（流转税、具有转嫁性）。 （2）代扣代缴义务人：有义务从持有的纳税人收入中扣除其应纳税款并代为缴纳的企业、单位或个人。 （3）代收代缴义务人：有义务借助与纳税人的经济交往而向纳税人收取应纳

5、税款并代为缴纳的单位。 （4）代征代缴义务人：因税法规定，受税务机关委托而代征税款的单位和个人。 2. 征税对象 含义：课税对象是税法中规定的征税的目的物，是征税的依据，解决对什么征税。 作用：是区分税种的主要标志，体现征税的范围。 与课税对象有关的 3 个要素：计税依据、税源、税目。 3. 计税依据：是税法规定的据以计算各种应征税款的依据或标准。 【课税对象与计税依据的关系】 课税对象是指征税的目的物， 计税依据则是在目的物已经确定的前提下， 对目的物据以计算税款的依据或标准；课税对象是从质的方面对征税所作的规定，而计税依据则是从量的方面对征税所作的规定， 是课税对象量的表现。 【例题 多】

6、下列税种中，征税对象与计税依据不一致的是（ ）。 A.企业所得税 B.耕地占用税 C.车船税 D.土地使用税 E.房产税 答案BCDE 4. 税率：税率是计算税额的尺度，代表课税的深度，关系着国家的收入多少和纳税人的负担程度，因而它是税收政策的中心环节。 我国现行税率的形式主要有：比例税率、超额累进税率、定额税率、超率累进税率。 举例：超额累进税率的计算：500 元以下 5%,500-2000,10% ，免征额为 2000 ，李琴的工资为 2800 元，应交多少的税？ 5. 纳税环节：生产环节（如资源税）、流通环节（商品税）、分配环节（所得税 确定纳税期限，包括两方面的含义： 形式：（1）按期

7、（如流转税） （2）按次（如耕地占用税、屠宰税） （3）按年（但要分期预缴，如企业所得税、房产税、土地使用税） 【例题 多】纳税期限是纳税人向国家缴纳税款的法定期限。下列有关纳税期限的表述正确的有（ ）。 A.不同性质的税种，其纳税期限不同 B.我国现行税法中的纳税期限只有按期纳税一种形式 C.采取何种形式的纳税期限，与课税对象的性质有密切关系 D.我国个人所得税实行按季征收的纳税期限 E.房产税实行按年计算分期缴纳的纳税期限 答案ACE。我国现行税制的纳税期限有三种形式：按期纳税、按次纳税和按年计征、分期预缴或缴纳；个人所得税中的劳务报酬所得等均采取按次纳税的办法；房产税实行按年计算、分期缴

8、纳。 7. 纳税地点： 8. 减免税优惠政策：具体包括起征点、免征额、项目扣除、跨期结转等。 关注:减税指减征部分税款，免税指免征全部税款。 【区分起征点与免征额】 起征点是征税对象达到一定数额开始征税的起点。 免征额是在征税对象的全部数额中免予征税的数额。 其中：纳税人、征税对象、税率是税制的三个基本要素。 第二节 税务会计的概念、对象 （一）税务会计（企业纳税会计） 以国家现行税收法律、法规和会计制度为依据，以货币为计量单位，运用会计学的基本理论和方法，连续、系统、全面地对纳税单位的纳税活动进行确认、计量、记录和报告的一门专业会计。 （二）税务会计的对象 企业中所有能够以货币计量的涉税事项

9、，如纳税人的税款形成、税额的计算、税款的缴纳、税款的补退、因违反税法规定的罚款等。 1计税基础。2税款的核算。3税款的缴纳、减免及退补。4如果纳税人因逾期缴纳税款或违反税法规定而支付税收滞纳金、罚款等。 【例题 单】税务会计的核算内容不包括（ ） A、企业应纳税款的形成 B、应纳税款的计算 C、税款的缴纳 D、应付账款的核算 （三）税务会计与财务会计的比较 税务会计是从财务会计中分离出来的。 税务会计与财务会计的区别： 1、核算目的不同。财务会计的核算目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营业绩、现金流量以及财务状况变动的全貌，并通过会计报表向投资者、债权人、企业管理者以及其他会计报表使用

10、者提供有用的财务信息，以利于不同信息使用者进行合理、有效的决策。税务会计则提供税款的形成、计算、缴纳的核算和监督的信息，其目的一是要保证国家及时足额地取得税金，从而保证国家财政收入稳定地增长；二是正确引导纳税人在不违反国家税法的前提下，经济地、合理地缴纳税金，以真正提高企业的经济效益。使企业按照现行税法规定，正确计算应纳税款，履行纳税义务。 2、核算范围不同。财务会计的核算范围涵盖企业生产经营活动中能够用货币计量的各个方面，以全面反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。对企业可以用货币计量的经济活动，无论是否涉及纳税事宜，均需通过财务会计进行核算与监督，以满足不同会计信息使用者的需要，其核算范

11、围具有广泛性。税务会计核算的范围仅限于企业生产经营活动中的涉税业务，以全面反映企业各项税款的应缴、已缴、欠缴等情况，而对纳税人与税收无关的业务不予核算，其核算范围具有特定性。 3、核算依据不同。财务会计必须遵循会计准则和财务会计制度，规范企业的会计行为，处理经济业务，当对某些业务的处理出现税法的规定与会计准则的规定不一致时，可以不必考虑税法的规定，而只依据会计准则进行核算，其核算依据具有单一性。税务会计既要依据国家税收法律法规，又要依据会计准则和企业会计制度，来规范企业的会计行为，严格按照税法规定处理经济业务，当会计准则、会计制度与国家税法对某些业务处理的规定不一致时，必须按税法的规定进行调整

12、，以保证应纳税款的准确性，其核算依据具有双重性。 4、会计计量属性不同。税务会计坚持历史成本原则，不考虑货币时间价值以及币值的变动情况，它坚持按纳税人实际取得或购建时发生的实际成本进行核算，较客观地、及时地反映税务资金的运动。而财务会计却可以有所不同，在对会计计量采用历史成本计价原则的同时，允许在市场价值波动的情况下，可局部或全面地采用成本市价孰低法进行物价变动会计计量。在进行财务管理时，则可充分考虑货币的时间价值。 财务会计与税务会计的差异是客观存在的，两者的差异不可能消失。我们应该辩证地理解和分析，应该遵循其各自的内在规律，在理论上不断发展完善。纳税人为了适应纳税的需要，税务会计必将显得越

13、来越重要。 第三节 企业纳税的基本程序 一、税务登记 税务登记是税务机关根据税法的规定，对纳税人的生产经营活动进行登记并据此对纳税人实施税务管理的一项法定制度。是整个税收征收管理的首要环节。 税务登记种类包括：开业登记，变更登记，停业复业登记，注销税务登记，外出经营报验登记等。 （一）开业登记 1. 概念：是指从事生产经营或其他业务的单位或个人，经工商行政管理机关核准或其他主管机关批准后，向税务机关办理的税务登记。 2. 时间和地点： 从事生产经营的纳税人，自领取营业执照之日起 30 日内 ，持有关证件向生产经营地或纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记。 非从事生产经营的纳税人（国家机

14、关，个人除外） ，应当自有关部门批准之日起 30 日内向当地税务机关办理税务登记。 税务机关应当在收到之日起 30 日内审核完毕，符合规定的发给税务登记证。 3. 应提供的证件资料：营业执照或其他核准执业证件 有关合同章程协议书 法定代表人和董事会成员名单 法定代表人的居民身份证组织机构代码证。 4. 登记内容 纳税人名称、法定代表人姓名及省份证号码、经营地址、经营范围、注册资金、银行账号、组织机构代码证 （二）变更登记 1. 概念：纳税人税务登记内容发生变化的，应当向原税务登记机关申报办理变更税务登记。 2. 适用范围：改变单位名称、改变法定代表人、改变经营范围、改变经营地点（不涉及主管税务

15、机关变动的） 、增减注册资金、改变隶属关系、改变银行账号。 3. 时限要求：自工商行政管理机关或其他机关办理变更登记之日起 30 日内。 （三）注销登记 注销税务登记的范围： 1. 纳税人发生 解散 、破产 、撤销以及其他情形，终止纳税义务的，应当在向工商管理机关办理注销登记前，申请办理注销税务登记。 按照规定不需要在工商管理机关办理注销登记的应当自有关机关批准之日起 15 日内办理注销税务登记。 2. 因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的：应当在向工商管理机关办理注销登记前，向原税务机关申报办理注销税务登记，并在 30 日内向迁达地主管税务机关申报办理开业税务登记。 3. 被工商行政

16、管理机关吊销营业执照的，应当在营业执照被吊销之日起 15 日内向原税务机关申报办理注销税务登记。 4. 境外企业在中国境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应当在项目完工、离开中国前 15 日内，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。 纳税人办理注销登记前，应当向税务机关结清应纳税款及滞纳金，缴销发票和其他税务证件。 组织机构代码证：是技术监督局为企事业单位颁发的在全国范围内唯一的、始终不变的法定代码标识证书（9 位数字） 。开立银行账户和办理税务登记时必须提供。税号的前 6 位是行政区划号码，后 9 位是组织机构代码证号码。 （四）停业、复业登记 1. 概念：是指

17、实行定期定额征收方式的的纳税人，因其自身经营的需要暂停经营或者恢复经营而向主管税务机关申请办理的一种税务登记手续。 2. 实行定期定额征收方式的的纳税人需要停业的，应当在停业前向主管税务机关申报办理停业登记。交回税务登记证、发票领购簿和发票。纳税人停业期间发生纳税义务的，应当及时向主管税务机关申报纳税。纳税人的停业期限不得超过 1年。 3. 纳税人应于恢复生产经营前，向税务机关办理复业登记。领回税务登记证、发票领购簿和发票。 4. 纳税人停业期满不能及时恢复生产经营的，应当在停业期满前向税务机关提出延长停业登记。纳税人停业期满未按期复业又不申请延长停业的，税务机关应 当视为已恢复营业，实施正常

18、的税收征收管理。 （五）外出经营报验登记 （1）概念：从事生产经营的纳税人到外县（市）进行临时性的生产经营活动时，按规定向经营地税务机关申报办理的一种税务登记手续。 （2）在外出生产经营前，持税务登记证向主管税务机关申请开具外管证 。 （3）在经营地税务机关办理报验登记，需提交税务登记证副本；外管证 。 （4）纳税人外出经营活动结束，应当向经营地税务机关填报外出经营活动情况申报表 ，并结清税款，缴销发票。 从事生产、经营的纳税人外出经营，在同一地累计超过 180 天的，应当在营业地办理税务登记手续。 （六）扣缴税款登记 负有扣缴税款义务的扣缴义务人（国家机关除外） ，应当自扣缴义务发生之日起

19、30 日内办理扣缴税款登记，税务机关在其税务登记证件上登记扣缴税款事项，税务机关不再发给扣缴税款登记证件。 按规定不必办理税务登记证的扣缴义务人（如非营利性事业单位代扣代缴个人所得税） ，则应当自扣缴义务发生之日起 30 日内，向机构所在地税务机关申报办理扣缴税款登记，税务机关核发扣缴税款登记证件。 外出经营开具外管证的，应向机构所在地申报纳税；未开具外管证的应向销售地申报纳税，按 3简易征收办法征收税款。并罚款 1 万元。 二、增值税一般纳税人认定 1、认定标准： （1）工业企业年应征增值税销售额超过 50 万元； （2）商业企业年应征增值税销售额超过 80 万元； （3）应税服务的应征增值

20、税销售额超过 500 万元； 对未达到上述标准的企业，如果会计核算健全，能够提供准确的税务资料，也可以认定为一般纳税人。 2、认定范围： （1）年应税销售额达到增值税一般纳税人的销售额标准的企业。 （2）纳税人总分支机构实行统一核算，其总机构年应税销售额超过小规模企业，但分支机构年应税销售额未超过小规模企业标准的，其分支机构可以申请办理一般纳税人认定手续。 （3）新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。 （4）已开业的小规模企业，其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年 1 月底以前申请办理一般纳税人认定手续。 （5）个体经营者符合增值税暂行条

21、例所定条件的，经省级国家税务局批准，可以认定为一般纳税人。 （6）对从事成品油销售的加油站，无论其年应税销售额是否超过 80 万元，一律按增值税一般纳税人征税。 注：不得认定为一般纳税人的包括：个体经营者以外的个人；小规模企业；非企业性单位；被注销一般纳税人身份未满 2 年。 通过一般纳税人资格认定的，税务机关在税务登记证副本（首页）加盖“增值税一般纳税人”专用章，作为领取增值税专用发票的依据。 三、账簿、凭证管理 （一）涉税账簿的设置 1、设置账簿的范围 （1） 从事生产经营的纳税人应当自领取营业执照或发生纳税义务之日起 15 日内设置账簿。 （2）扣缴义务人自扣缴义务发生之日起 10 日内

22、设置代扣代缴、代收代缴税款账簿。 （3）生产经营规模脚较小又确无建账能力的纳税人（个体工商户） ，可以聘请经税务机关批准从事记账业务的专业机构代理记账。 纳税人未设置账簿或设置账簿但账目混乱的，税务机关有权核定其应纳税额。 2、对纳税人财务会计制度的管理 纳税人应当自领取税务登记证件之日起 15 日内， 将其财务会计制或 财务会计处理方法报送主管税务机关备案。纳税人使用计算记账的，应当在使用前会计电算化系统的会计核算软件、使用说明报送主管税务机关备案。 （二）发票的管理 发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。它是确定收支行为发生的法定凭证，是会计核

23、算的原始凭据，也是税务检查的重要依据。 1. 发票的领购 税务机关是发票主管机关，负责发票的印制、领购、开具、保管的管理。 （1）普通发票的领购 a. 普通发票领购簿的申请及核发 提交：填写普通发票领购簿申请表、提交办税员身份证、财务专用章或发票专用章。税务机关将发票名称、种类、购买方式、购票数量等填入发票领购簿后，发给纳税人。 b. 普通发票的领购 提交：税务登记证副本、发票领购簿、办税员身份证、已开发票的存根联、财务专用章或发票专用章。 （一般纳税人领购增值税普通发票还需提供税控 IC 卡） （2）增值税专用发票的领购 a. 增值税专用发票领购簿的申请及核发 提交：填写增值税专用发票领购簿

24、申请表、提交办税员身份证、财务专用章或发票专用章、税务登记证副本、税控 IC 卡和金税卡。 b. 增值税专用发票的初始发行 一般纳税人购买专用设备后，持发票领购簿 、空白金税卡和税控 IC 卡办理首次领购。 （税务机关将企业名称、税务登记代码、开票限额、领购限量、购票人姓名、开票机数量等信息写入卡内） c. 增值税专用发票的领购（ “验旧换新” ） 提供： 发票领购簿 、税控 IC 卡、办税员身份证、已开发票存根联（或已开发票记账联复印件及作废发票原件） 。 发票领购簿是用票单位和和个人领购发票的法定证件。是税务机关对纳税人取得使用发票的一种行政管理措施。 开票限额： 最高开票限额为十万元的，

25、由区县级税务机关审批；最高开票限额为一百万元的，由地市级税务机关审批； 2. 发票的开具要求 纳税人在对外销售商品、提供应税劳务和服务时，必须向付款方开具发票。在特殊情况下，由付款方向收款方开具发票（如：收款单位支付给个人款项时开具的发票） （1） 任何单位和个人必须在发生经营业务并确认营业收入时， 才能开具发票，未发生经营业务一律不得开具发票； 。 （2）开具发票时，应按号码顺序填开，填写项目齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次性复写或者打印， ，并在 发票联 和 抵扣联 加盖单位发票专用章； （3）发票限于领购单位和个人在本省内开具。需要跨省开具的，由国家税务总局确定。 （4） 任何单位

26、和个人不得转借、转让、代开发票、不得拆本使用发票、不得自行扩大发票的使用范围（如：将增值税专用发票用于非增值税纳税人） 。 ( 三) 账簿、凭证的保管 单位和个人领购使用发票，应设置发票登记簿，用以记录发票的购、领、存情况，并每月向税务机关汇报。 除法律、行政法规另有规定外，账簿、记账凭证、报表、完税凭证及其他有关纳税资料应当保存 10 年。 四、纳税申报 （一）纳税申报的主体 凡是按照法律规定负有纳税义务的纳税人、代征人、扣缴义务人（含享受减税、免税待遇的纳税人）在纳税期内无论在本期有无应纳税款和应纳代扣代缴、代收代缴税款的，都应当按照规定办理纳税申报。 （二）纳税申报的方式 （1）直接申报

27、。是指纳税人和扣缴义务人自行直接到税务机关报送纳税申报表和其他申报资料。是一种传统申报方式。 （2）邮寄申报。是指经税务机关批准的纳税人和扣缴义务人使用统一规定的纳税申报特快专递专用信封，通过邮政部门办理交寄手续，并向邮政部门索取收据作为申报凭证的申报方式。 应当使用统一的纳税申报专用信封 以邮政部门收据作为申报凭据 邮寄申报以寄出地的邮戳日期为实际申报日期。 邮件内容包括：纳税申报表、财务会计报表、其他纳税资料 （3）数据电文申报。是指经税务机关批准的纳税人和扣缴义务人通过电子数据交换和网络传输等形式办理的纳税申报。目前纳税人的网上报税就是数据电文申报方式的一种形式。 具体申报日期，是以纳税

28、人将申报数据发送到税务机关特定系统，该数据电文进入特定系统的时间，为申报时间。 纳税人采取电子方式办理纳税申报的， 应于每季度终了前 15 日内将与数据 电文相对应的纸质申报材料报送( 邮寄) 税务机关。 （4）简易申报。是指实行定期定额征收方式的纳税人（个体工商户或个人独资企业） ，经过税务机关批准，通过以缴纳税款凭证代替申报并可简并征期的一种申报方式。 （三）纳税申报应报送的有关资料 纳税人应向税务机关报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关要求报送的其他纳税资料。 五、税款缴纳 税款征收是纳税人完成纳税义务的体现，是税收征收管理工作的中心环节，在整个税收征收管理工作中占有极其重要的地位。

29、 （一）税款征收方式 我国纳税人的构成具有多样性和复杂性。有的建账，有的不建账；有的账簿健全，有的账簿不健全，这就决定了税款征收方式的多样性。 1、查账征收 （1）定义：是指税务机关依据纳税人提供的会计账表所反映的经营情况，依照适用的税率计算缴纳税款的方法。 其具体步骤是：自行计算-自行申报-自行填制缴款书-自行银行交款。 （2）适用范围：适用于账簿凭证和财务会计核算比较健全，能够认真履行纳税义务的纳税人。 2、查定征收 （1）定义：是由税务机关依据纳税人的生产设备、耗用原材料、从业人数等因素，查定核实其在正常生产经营条件下，应税产品的产量、销售额，并据以征收税款的一种征收方式。 （2）适用范

30、围：适用于会计账册不健全的小型厂矿和作坊。 3、查验征收 （1）定义：是指税务机关对对某些零星、流动性大的税源，在销售前需先由税务机关到现场实地查验数量，按照市场一般销售单价计算其收入并据以征收税款的一种方式。 （2）适用范围：适用于某些零星、流动性大的税源（即：生产经营不固定，零星分散、流动性大的税源。如：车站、机场、码头、集贸市场等场外经销商品的税款征收） 。 4、定期定额征收 （1）定义：是税务机关对营业额和所得额难以准确计算的纳税人，由税务机关核定一定时期的营业额和所得税附征率， 实行多种税合并征收的一种征收方式。 根据纳税人自报及有关单位评议情况，核定其一定时期应税收入及应纳税额并分

31、月征收。纳税人在核定期内营业额达到或超过核定额 20% -30% 时，应及时向税务机关申报调整定额。 （2）这种征收方式适用于生产经营规模小达不到设置账簿标准，难以查帐征收，营业额和所得额不能准确计算的个体工商户( 包括个人独资企业，简称定期定额户) 。 即：根据账计算税，自行计算缴纳，事后经税务机关查账核实。 当前, 对双定个体工商户生产经营所得的个人所得税核定, 主要采取“附征率”和“应税所得率”两种方法。 “附征率”就是对同一行业的纳税人, 按照其经营收入与税务机关确定的同一税负率征收个人所得税的一种方法。“应税所得率”是首先核定个体工商户的生产经营收入, 根据个体工商户的生产经营收入与

32、确定的应税所得率计算出应纳税所得额, 再根据其应纳税所得额与相应的适用税率计算应缴纳的个人所得税的一种方法。 5、代扣代缴、代收代缴 代扣代缴是指由支付人在向纳税人支付款项时， 从所支付的款项中直接扣收税款并代为缴纳（源泉控制） 。 代收代缴是指由与纳税人有经济业务往来的单位和个人向纳税人收取款项时，依法收取税款并代为缴纳。如：委托加工应税消费品由受托方代收代缴消费税（受托方为个体经营者除外） 。 6、委托代征 委托代征是指受托单位按照税务机关核发的代征证书的要求， 以税务机关的名义向纳税人征收一些零散税款的一种税款征收方式。 主要适用于一些小额、 零散税源的征收。如：机动车强制保险的保险公司

33、代征车船税。 （二）税款缴纳程序 1、正常缴纳税款 （1）直接缴库：是由纳税人、扣缴义务人直接向国库或国库经收处缴纳税款。 （2）汇总缴库：由税务机关自收税款，并填制汇总缴款书连同税款缴入国库经收处。 这种缴库方式适用于直接向国库经收处缴纳税款有困难， 以及没有在银行开设户头开设结算账户的纳税人。 2、延期缴纳税款的情形 （1）因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响。 （2）当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。 延期期限最长不得超过 3 个月，批准的延期内免收滞纳金。 （三）税款征收措施 1、责令缴纳，加收滞纳金 纳税人未按照规定期限缴纳税

34、款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外， 从滞纳税款之日起， 按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。加收税款滞纳金的起止时间为税款缴纳期限届满次日起，至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。 经税务机关批准延期缴纳税款的，在批准期限内不加收滞纳金。 2、责令提供纳税担保 根据税收征管法的规定，税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在 限期内发现纳税人有明显的转移、 隐匿其应纳税的商品、 货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。 （1）纳税人有明显转移隐匿财产

35、的迹象，逃避纳税的； （2）欠缴税款和滞纳金的纳税人需要出境的； （3）纳税人同税务机关发生纳税争议而未缴清税款，需要申请行政复议的。 （4）扣缴义务人、纳税担保人同税务机关发生纳税争议，在申请行政复议之前，也需解缴税款及滞纳金或提供相应的担保。 国库是负责办理国家预算资金收入和支出的机构，是国家财政收支的保管和出纳机关。国库由中国人民银行代理。 国库的设置： 根据国库条例规定，国库机构按照国家财政管理体制设立，原则是一级财政设立一级国库。 总库-分库-中心支库- 支库 例如：某公司将应于 2004 年 3 月5 日缴纳的税款 12 万元拖至 3 月25 日缴纳。则税务机关可以加收滞纳金： 1

36、20.05%20=0.12（万元） 。 担保方式：保证、抵押、质押、留置、定金。 3、税收保全措施 如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施： 1. 书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款； 2. 扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。 注： 个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品以及单价 5000 元以下的其他生活用品不在税收保全的范围之内。 4、强制执行措施 根据税收征管法的规定，从事生产经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳

37、所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳；逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施： （1）书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款； （2）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款 注：税务机关采取强制执行措施时，对相应纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品以及单价 5000 元以下的其他生活用品不在强制执行的范围之内。 5、阻止出境 根据税收征管法的规定，欠缴税款的纳税人或者其法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结

38、清应纳税款、滞纳金，或者提供纳税担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。 阻止出境的范围适用于：未结清税款、滞纳金，又不提供担保的纳税人或者其法定代表人。 （四）滞纳金和罚款 纳税人未按照规定期限缴纳税款的， 扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。 加收税款滞纳金的起止时间为税款缴纳期限届满次日起，至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。经税务机关批准延期缴纳税款的，在批准期限内不加收滞纳金。 例如： 某公司将应于 2004 年 3 月 5 日缴纳的税款 12 万元拖至

39、 3 月 25 日缴纳。根据 税收征管法 的规定， 税务机关可以加收滞纳金金额为： 12x0.05%x20=0.12（万元） 。 税收保全是在法定缴税期限之前， 税务机关所作出的行政行为。 税收强制执行是纳税人逾期仍未缴纳，税务机关所作出的行政行为。 摘 要 授课题目（章、节） 第 二 章 增值税及其核算 教学内容与要求： 1、 理解和掌握我国现行增值税法律法规的基本内容； 2、 熟练掌握增值税应纳税额的计算及其会计处理方法； 3、正确填制增值税纳税申报表。 授课时数：14 课时 教学重点：销项税额的计算、进项税额的计算 教学难点：进项税额转出与视同销售的比较 内 容 第一节 增值税应纳税额的

40、计算 增值税是对在我国境内销售货物、提供应税劳务和应税服务以及进口货物的单位和个人，以其取得的增值额和进口额为计税依据而征收的一种流转税。其征收范围包括： （1）销售和进口货物 （2）提供加工、修理修配劳务 （3）提供交通运输服务和部分现代服务业 一、一般纳税人与小规模纳税人的认定与管理 增值税纳税人按照经营规模大小和会计核算是否健全，可分为一般纳税人和小规模纳税人，分别采取不同征收管理和不同的增值税计税方法。 1、小规模纳税人 小规模纳税人是指年应税销售额在规定标准以下且会计核算不健全，不能按规定报送税务资料的增值税纳税人。其认定标准如下： （1）工业企业年应征增值税销售额50 万元； （2

41、）商业企业年应征增值税销售额80 万元； （3）交通运输和部分现代服务业的应征增值税销售额500 万元； 2、一般纳税人 一般纳税人是指年应税销售额超过小规模纳税人标准的企业和企业性单位。但下列纳税人不属于一般纳税人： （1）个人（2）非企业性单位（3）不经常发生增值税应税行为的企业。 小规模纳税人如果会计核算健全，能够提供准确的税务资料可以向税务机关申请认定为一般纳税人。 部分现代服务业。 指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、 知识性服务的业务活动。具体包括：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、 有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务。 二、一般纳税

42、人应纳税额的计算 一般纳税人增值税应纳税额的计算有直接法和间接法两种。 我国采用间接法。 应纳税额销项税额进项税额 （一）销项税额的计算 销项税额是纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和税率计算并向购买方收取的增值税额，其计算方法为： 销项税额销售额税率 1、一般销售方式下的销售额的确定 销售额=全部价款+价外费用 销售额中不包括： （1）向购买方收取的销项税额 （2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税 （3）同时符合以下条件的代垫运费： 承运者的运费发票开具给购货方； 纳税人将该项发票转交给购货方。 （4）代为收取的政府性基金和行政事业性收费 （5）销售货物的同时代办保险等而向购买

43、方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 【注意】向购买方收取的价外费用应视为含税收入，征税时应换算为不含税收入。 【例】某一般纳税人销售货物，价款 8000 元，同时负责运输，收取运费 351元，计算销项税额？ 销项税额=（8000+3511.17 ）17%=1411元 2、特殊销售方式下的销售额 （1）采取折扣、折让方式销售 折扣销售（商业折扣） ：如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。 【例】某企业当月销售货物销售额为 300 万元。另以折扣方式

44、销售货物，销售额为 80 万元，另开红字发票折扣 8 万元，销售的货物已发出。 销项税额=（300+80） 17%=64.6（万元） 销售折扣（现金折扣） ：销售折扣不得从销售额中减除。 【例】某商场批发一批货物，不含税销售额为 20 万元，因对方提前 10 天付款，所以按合同规定给予 5% 的折扣，只收 19 万元。 销项税额=20 17%=3.4(万元) 销售折让：对销售折让可以折让后的货款确定销售额 （2）以旧换新方式销售货物 纳税人采取以旧换新方式销售货物的（金银首饰除外） ，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。 【例】某计算机公司，采取以旧换新方式，销售计算

45、机 100 台，每台计算机不含税售价 9000 元，收购旧型号计算机不含税折价 2500 元。 销项税额=100 9000 17%=15300（元） （金银首饰以旧换新，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税） 。 价外费用：包括价外向购买方收取的手续费、包装费、包装物租金、运输装卸费、储备费以及其他各种性质的价外收费。 为什么价外收费都要并入销售额征税？ 税法规定价外收费都要并入销售额计算征税，目的是防止以各种名目的收费减少销售额逃避纳税义务的现象。 （3）还本销售方式销售货物 纳税人采取还本销售货物的，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。 （4）采取以物易

46、物方式销售 以物易物双方都应作购销处理，即：以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。 【例】某彩电厂（增值税一般纳税人）采取以物易物方式向显像管厂提供 21寸彩电 2000 台， 每台售价 2000 元（含税价） 。显像管厂向彩电厂提供显像管 4000台。双方均已收到货物，并商定不再开票进行货币结算。 彩电厂的销项税=2000 2000 (1+17%） 17%=581200(元) （5）包装物租金和押金是否计入销售额 包装物租金作为价外费用并入销售额计算销项税额。 纳税人为销售货物而出租出借的包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税； 逾期

47、（以一年为期限）不再退还的押金，应按包装货物的适用税率计算销项税额。注意要将押金换算为不含税价，再并入销售额征税。 销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金，均应并入当期销售额征税，啤酒黄酒收取的押金按上述一般规定处理。 【例】某酒厂半年前销售啤酒收取的包装物押金 2 万元逾期；半年前销售白酒包装物押金 3 万元逾期，本月逾期均不再返还。 销项税额2（1+17% ）17% 0.2906 （万元） （6）销售使用过的固定资产 销售自己使过的 2008.12.31 日前购进的固定资产，按 4% 征收率减半征收。 应纳增值税售价（1+4% ）4%2 销售自己使用过的 2009 年 1 月

48、 1 日之后购进的固定资产， 按适用税率征收增值税。销项税售价税率含税售价（1+税率）税率 【例】 某企业为增值税一般纳税人， 2009 年 6 月销售已经使用 3 年的机器设备，取得收入 9200 元。 应纳增值税9200（1+4% ）4%2 【例】销售 2009 年 2 月购入的设备一台, 价款 100000 元, 税款 17000 元；销售时开具普通发票价款为 90000 元，计算销售增值税销项税额。 销项税额90000（1+17% ）17% （7）视同销售行为的征税规定 将货物交付他人代销（委托方） 收到代销清单或代销款时，计算增值税销项税额。 【例】A公司委托 B公司销售商品 100

49、 件，双方签订的协议价格 200 元/ 件，该商品成本为 120 元/ 件。B企业将该批商品以每件 200 元的价格对外销售，共取得价款 20000 元，增值税 3400 元。A企业按照 10% 付给 B企业手续费，并在 B企业交来代销清单时开给 B企业同样金额的增值税专用发票。 则 A企业应在收到代销清单时，计算增值税销项税：2000017%=3400元。 为什么要求视同销售？ 一般纳税人的有些行为本不属于有偿让货物的销售业务，但为了保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生下列行为而使增值税抵扣链条的中断，也为了防止利用下列行为逃避纳税义务，故税法规定要视同销售计征增值税。 销售代销货物（受

50、托方） 售出时发生增值税纳税义务，计算增值税销项税额。 总分机构（不在同一县市）之间移送货物用于销售的。 【例】北京的总机构向天津的分支机构移送一批货物，总机构的税务处理就应该是对于移送货物作为视同销售，计算销项税额，分支机构对于接收的货物计算进项税额。 将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目 【例】某企业将自己生产的水泥用于办公楼建造工程，水泥的成本 68000 元，市场价格为 100000 元，增值税率 17%，则此项业务属于视同销售业务，需要计算销项税。 销项税额10000017%17000 元。 将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费 【例】某企业将自己生产的空调作为节日福利

51、发给 200 名职工，其中生产工人170 人，管理人员 30 人。每台空调的生产成本 1000 元，计税价格 1400 元，则企业需要将此项业务视同销售处理，计算增值税销项税额。 销项税额=170 140017%+30140017%=47600 （元） 将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者 【例】某企业将购买的一批货物投资给 A 公司，这批货物的进价 80000 元，计税价格 100000 元，则企业应将此项业务作为视同销售处理，计算增值税销项。 增值税销项税额10000017%17000 （元） 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。 将自产、委托加工或

52、购买的货物无偿赠送其他单位或者个人。 【说明】视同销售行为无销售额的，应按下列顺序确定销售额： 按纳税人最近时期同类货物平均售价； 按其他纳税人最近时期同类货物平均售价； 按组成计税价格。组成计税价格成本（1+成本利润率） 3、含税销售额的换算 含税销售额主要有：普通发票金额、价外收费、零售价、包装物租金及逾期包装物押金、售给个人的无票收入。 不含税销售额含税销售额（1+增值税税率） 【例】某企业是一般纳税人，增值税税率 17%。5 月份共计三笔销售业务， -销售给乙公司，开具普通发票，发票金额 5000 元 -销售给丙公司，开具增值税专用发票，不含税金额 3000 元 -销售给张三，未开发票

53、，金额 1000 元 销项税额=5000 1.17 3000 1000 1.17=8454.55元 （二）进项税额的计算 1、准予抵扣的进项税额 （1）以票抵税 （2）计算抵税 一般纳税人外购免税农产品 购进农产品，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13% 的扣除率计算的进项税。 进项税额买价 13% 一般纳税人购进或销售货物支付运费的，按运输费用结算单上注明运费金额和 7%扣除率计算进项税额准予扣除。 进项税额运费金额（即运输费用+建设基金） 7% 注意：这里的运输费用金额是指运输费用结算单据上注明的运输费用和建设基金，不包括装卸费、保险费等其他费用。 【例】一般纳税人从农

54、业生产者手中购进免税农产品，收购凭证上注明是50000 元，支付运费，取得了货运发票，注明是运费 2000 元，装卸费及保险费100 进项税额5000013%+20007%6640 （元） 采购成本5000087%+200093%+1000 46360 （元） 2.不得抵扣的进项税额 （1）购进货物用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费。 （2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。 （3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。 【说明 1】非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。不包括自然灾害损失。 【说明 2】以上购进货物已确认进项税

55、额的，则需做进项税额转出。 【例】某商业企业月初购进一批饮料，取得专用发票上注明价款 80000 元，税金 13600 元，货款已支付，另支付运输企业运输费 1000 元（有货票）。月末将其中的 5% 作为福利发放给职工。 当月可以抵扣的进项税（13600+10007%）95% 12986.5 （元） 【例】某自行车厂既生产自行车，又生产残疾人专用轮椅。该厂为生产轮椅领用原材料 1000 元。 当月转出进项税100017% 170（元） 【例】某生产企业 8 月末盘点时，发现由于管理不善库存的外购材料 15 万元（含运费 0.93 万元）霉烂变质。 损失材料应转出的进项税 （150.93 ）

56、17%0.93 （17% ） 7% 2.46 3、进项税额的抵扣期限 （1）增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起 180 日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。 （2）增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月申报抵扣，否则不予抵扣进项税额 对运费计税的总结： 支付运费： 购货或销货时支付给运输企业的运费和建设基金，按 7%抵扣进项税。 进项税 （运费+建设基金） 7% 收取运费：属价外收入，换算成不含税价，计算销项税。 销项税收取的运费/（1+17% ） 17% 免征增值税项目，如生产残疾人轮椅、向居民

57、个人销售热力、再生资源利用翻新轮胎等。 一般纳税人进口货物，取得的海关完税凭证，应当在开具之日起 180 天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额； （三）增值税税率、征收率 税率级别 适 用 范 围 基本税率 17 除低税率和征收率情形外，一般适用 17% 税率 低税率 13 (1) 粮食、食用植物油、食用盐 (2) 自来水、暖气、热水、液化气天然气、居民用煤炭制品 (3) 图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物 (4) 饲料、化肥、农药、农机（不包括农机零部件） 、农膜 (5) 国务院规定的其他货物，包括农产品、干姜、姜黄、橄榄油；二甲醚。 11 交通运输

58、业服务、邮政业服务 6 现代服务业（有形动产租赁服务除外） 零税率 0 出口产品实行零税率 征收率 3 小规模纳税人增值税征收率为 3% 。 （四）应纳税额的计算 应纳税额当期销项税额当期进项税额上期留抵税额 计算结果若为正数，则为当期应纳增值税；计算结果若为负数，则形成本期留底税额待下期抵扣。（教材导入案例：p37 ：1-9 ） 【例题】某自行车厂（增值税一般纳税） ，2010 年 4 月份发生下列购销业务： 1、 购进原材料一批， 取得增值税专用发票上注明的价款为100 000元， 增值税17000元，货已验收入库；另支付运杂费 2500 元，其中运费 2 250 元，建设基金 50 元，

59、装卸费 120 元，保险费 80 元，已取得运输部门开具的运费发票。 2、购进办公用品一批，取得普通发票上注明价款 20 000 元；购进小汽车一辆，增值税专用发票注明价款 50 000 元，增值税 8500 元；为职工食堂购置用具一批，取得增值税专用发票注明价款 10 000 元，增值税 1700 元。 3、向当地某商场销售自行车 300 辆，开具增值税专用发票，不含税单价为 300 元/辆，商场当月付清全部货款，厂家给予了 5%的销售折扣，并开具了红字发票。 4、向某个体户销售自行车零配件，取得现金收入 2 340 元，开具普通发票。 5、本厂基本建设工程领用上月购进的生产用钢材价值 10

60、0 000 元。 【要求】计算该自行车生产企业当月应缴增值税。 1、允计抵扣进项税额=100 00017%+（2 250+50）7%=17161（元） 2、购进办公用品取得普通发票，进项税额不得抵扣；购进的小汽车的进项税额不得抵扣；购进货物用于职工福利其进项税额不得抵扣。 3、销项税额=300 300 17%=15 300（元） 4、销项税额=2340 （1+17%）17%=340（元） 5、进项税额转出=100 000 17%=17 000（元） 当期销项税额=15 300+340=15 640（元） 当期允许抵扣的进项税额=17 16117 000=161（元） 当期应纳税额=15 640

61、161=15 479（元） 13：包括基本温饱类、生活用能源类、精神文明类、农业生产类。 三、小规模纳税人应纳税额的计算 1、计税特点：小规模纳税人不享受税款抵扣权；不使用增值税专用发票；按征收率计税； （可向税务机关申请，由税务机关代开增值税专用发票） 2、计税公式 小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的 3% 的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。 应纳税额不含税销售额征收率 含税销售额（1+征收率）征收率 【例题】某商店系小规模纳税人,2010 年 10 月发生下列销售业务： 1、向消费者销售服装取得销售收入 6540 元； 2、向消费者销售化妆品取得销售收入 12000

62、 元； 3、销售某公司货物一批，由税务机关代开增值税专用发票，价款 11000 元，税额 330 元。 要求：计算该商店 10 份应纳增值税额？ 330+（6540+12000）（1+3%）3%870 四、进口货物应纳税额的计算 进入我国境内的货物，都必须向我国海关申报进口，并办理有关报关手续。只要是报关进口的应税货物，均应按照规定缴纳进口环节增值税。 应纳税额=关税完税价格+关税+消费税） 税率 =关税完税价格 （1+关税税率）（1-消费税税率） （注：进口环节增值税即为进项税额） 。 【例题】某进出口公司 2010 年 3 月进口化妆品一批，经海关审定的货价为360 万元。另外，运抵我国关

63、境内输入地点起卸前的包装费 8 万元，运输费 14 万元，保险费 4 万元。已知：化妆品关税税率为 20% ，消费税税率为 30% ，增值税税率为 17%. 要求：计算该批进口化妆品应缴纳的增值税。 应纳关税=（360+8+14+4）20%=77.2万元 组成计税价格=(386+77.2) (1-30%)=661.71 万元 应纳增值税=661.71 17%=112.49万元 小规模纳税人销售自己使用过的固定资产： 销售额=含税销售额/（1+3%） 应纳税额=销售额2% 关税完税价格： 就是货物从出口国到运抵我国境内输入地点起卸前所发生的所有费用。包括货物的买价、途中的运费、保险费、包装费、支

64、付给对方代理人的佣金等与该项货物相关的其他费用，也就是通常所说的到岸价。到岸后所发生的运费等其他费用则不能计入完税价格。 摘 要 授课题目（章、节） 第 二 节 增 值 税 会 计 核 算 教学内容：1. 增值税进项税额的会计处理 2. 进项税额转出的会计处理 3. 增值税销项税额的会计处理 4. 小规模纳税人增值税的会计处理 5. 增值税结转及上缴的会计处理 教学重点：1. 增值税进项税额及转出的会计处理 2. 增值税销项税额的会计处理 教学难点：1. 增值税进项税额及转出的会计处理 2. 增值税销项税额的会计处理 内 容 第二节 增值税会计核算 一、增值税会计核算的账户设置： （一）一般纳

65、税人的账户设置 1、应交税费应交增值税： 应交税费应交增值税借方贷方1）进项税额2）已交税金3）出口抵减内销产品应纳税额4）转出未交增值税5）销项税额6）出口退税7）进项税额转出8）转出多交增值税借方余额: 留抵的进项税或多交增值税贷方余额：应交的增值税 2、应交税费未交增值税（包括一般纳税人按征收率计算的应纳税款） 3、应交税费待抵扣进项税额 （二）小规模纳税人的账户设置 应交税费应交增值税 二、增值税会计核算 （一）销项税额的会计处理 一般纳税人辅导期： 纳税人虽得到一般纳税人资格认定，但条件还不完全成熟，认定后一般有 6 个月的辅导期（即：严密控制期或称观察期） ，6 个月后若确实符合条

66、件则予以转正。辅导期内的发票抵扣联需上传至国税总局比对，比对过程一般跨月，国税下发比对结果前需暂时计入 “待抵扣进项税额”明细户。 1、一般销售业务的核算 （1）直接收款方式：采用支票、汇兑等方式销售产品。 采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，纳税义务发生时间为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天（即为开出发票的日期）。 借：银行存款、库存现金、 应收账款、应收票据） 贷：主营业务收入（其他业务收入） 应交税费应交增值税（销项税额） 【例】某服装公司（增值税一般纳税人）向市百货公司销售服装一批，开具的增值税专用发票上注明价款 100000 元，税款 17000 元，货款以银行存款支付

67、。 借：银行存款 117 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交增值税（销项税额） 17 000 【例】某服装公司（增值税一般纳税人）为某个体户加工一批服装，开具的普通发票上注明加工费 23400 元，款项尚未收到。 借：应收账款 23400 贷：其他业务收入 20000 应交税费应交增值税（销项税额） 3400 （2）预收货款方式： 采取预收货款方式销售货物，纳税义务发生时间为货物发出的当天（即为开出发票的日期）。 企业收到预收货款时， 借：银行存款 贷：预收账款 货物发出时， 借：预收账款 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税（销项额） 【例】甲公司与乙公司签订协议，采用预

68、收款方式向乙公司销售商品。商品实际成本为 700 000 元。协议约定，该商品的销售价格为 1 000 000 元，增值税额为 170 000 元；乙公司在签订协议时预付 60%的货款（按销售价格计算） ，剩余货款于 2 个月后支付。甲公司的账务处理如何？ 收到 60%的货款时 借：银行存款 600 000 贷：预收账款 600 000 发出货物确认收入和销项税额，并结转成本 借：预收账款 600 000 应收账款 570 000 贷：主营业务收入 1 000 000 应交税费应交增值税（销项税额） 170 000 借：主营业务成本 700 000 贷：库存商品 700 000 结清尾款 借：

69、银行存款 570 000 贷：应收账款 570 000 （3）分期收款方式（非融资性质） ： 采取赊销和分期收款方式销售货物， 纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。（即为开出发票的日期） 发出商品时： 借：发出商品 贷：库存商品 按合同规定收款时： 借：银行存款（应收账款） 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税销项税额 结转已确认收入部分成本： 借：主营业务成本 贷：发出商品 2、包装物销项税额的核算 （1）包装物随同产品销售并单独计价。 借：银行存款 贷：其他业务收入 应交税费应交增值税销项税额 （2）包装物随同产品销

70、售但不单独计价。 借：销售费用 贷：周转材料 （2）收取包装物租金。 （属于含税收入的价外费用，销售额需要换算） 借：银行存款 贷：其他业务收入 应交税费应交增值税销项税额 （3）没收逾期未能退还的包装物押金时： 借：其他应付款押金 贷：其他业务收入 应交税费应交增值税销项税额 【例】 某企业为一般纳税人，2010 年 7 月销售产品 100 件，每件不含税价1000 元，同时收到包装物租金 10000 元。同时，为了保证买方能在约定的 2 个月时间内按时退还包装物，还向其收取了 20000 元押金，并约定如果买方未在 2 个月内退还包装物，则将没收其押金。该企业的账务处理如下： 实现销售并收

71、取包装物租金和押金： 借：银行存款 147000 贷：主营业务收入 100000 应交税费应交增值税（销项税额） 17000 其他业务收入 10000 其他应付款 20000 包装物逾期 2 个月未退还没收押金： 借：其他应付款 20000 贷：其他业务收入 20000 问：该企业的处理是否正确？如不正确，应如何进行调整？ 更改错误如下： 对租金的处理： 销项税额10000（1+17% ）17% 1452.99 （元） 借：其他业务收入 1452.99 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 1452.99 对押金的处理： 销项税额20000（1+17% ）17% 2905.98 （元） 借：其他

72、业务收入 2905.98 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 2905.98 3、视同销售行为销项税额的核算 （1）将货物交付他人代销； 委托其他纳税人代销货物，增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天（即为开出发票的日期）。 视同买断方式，不涉及手续费的问题。若受托方未将商品售出，可以将商品退还给委托方，企业应在受托方销售货物并交回代销品清单时，开具专用发票给受托方。 在发出代销商品时： 借：发出商品 贷：库存商品 收到代销清单时： 借：银行存款（或应收账款等） 贷：主营业务收入（或其他业务收入等） 应交税费应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：发

73、出商品 收取手续费方式，企业应在受托方交回代销产品清单时，为受托方开具专用发票，同时作分录处理。 在发出代销商品时： 借：发出商品 贷：库存商品 收到代销清单时： 借：银行存款（或应收账款等） 销售费用 贷：主营业务收入（或其他业务收入等） 应交税费应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：发出商品 为什么要求视同销售？ 一般纳税人的有些行为本不属于有偿让货物的销售业务，但为了保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生下列行为而使增值税抵扣链条的中断，也为了防止利用下列行为逃避纳税义务，故税法规定要视同销售计征增值税。 【例】A公司委托 B公司销售商品 100 件，双方签订的协议价格 200

74、 元/ 件，该商品成本为 120 元/ 件，增值税率 17% 。B企业将该批商品以每件 200 元的价格对外销售，共取得价款 20000 元，增值税 3400 元。A企业按照 10% 付给 B企业手续费，并在 B企业交来代销清单时开给 B企业同样金额的增值税专用发票。 （2） 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人， 将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外； 纳税义务发生时间为移送货物的当天（即为开出发票的日期） 借：分支机构往来 贷：库存商品 应交税费应交增值税（销项税额） （3）将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目； 纳税义务发生时间为移送货物的当天（

75、即为开出发票的日期） 借：在建工程等 贷：库存商品 应交税费应交增值税（销项税额） 【例】某企业将自己生产的水泥用于办公楼建造工程，水泥的成本 68000 元，市场价格为 100000 元，增值税率 17% 。 借：在建工程 85 000 贷：库存商品 68 000 应交税费应交增值税（销项税额） 17 000 （4）将自产、委托加工的货物用于职工个人福利、集体福利； 借：应付职工薪酬 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：库存商品 【例】某企业将自己生产的空调作为节日福利发给 200 名职工，其中生产工人 170 人，管理人员 30 人。每台空调的生产成本

76、1000 元，计税价格 1400 元，则企业需要将此项业务视同销售处理，计算增值税销项税额。 销项税额=170140017%+30140017 %=47600 （元） 借：应付职工薪酬 327 600 贷：主营业务收入 280 000 应交税费应交增值税（销项税额） 47 600 同时，分摊职工薪酬的处理： 借：生产成本基本生产成本 278 460 管理费用 49 140 贷：应付职工薪酬 327 600 借：主营业务成本 200000 贷：库存商品 200000 （5） 将自产、 委托加工或购进的货物作为投资， 提供给其他单位或个体经者； 借：长期股权投资 贷：主营业务收入 应交税费应交增值

77、税（销项税额） 同时： 借：主营业务成本 贷：库存商品 （6）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者； 借：应付股利 贷：其他业务收入 应交税费应交增值税（销项税额） 借：其他业务成本 贷：库存商品 （7）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送他人； 借：营业外支出 贷：库存商品 应交税费应交增值税（销项税额） 4、其他销售行为销项税额的核算 （1）提供应税劳务 销售应税劳务，为提供劳务同时收起销售款或者取得销售款凭据的当天。 【例】某企业机修车间对外提供加工劳务，收取劳务费 11700 元（含税） ，开具普通发票。 借：应收账款 11700 贷：主营业务收入 10000 应交税费应交增

78、值税（销项） 1700 （2）销货退回、或折扣、折让销售： 折扣销售（商业折扣） ：如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。 销售折扣（现金折扣） ：销售折扣不得从销售额中减除，实际发生时计入财务费用。 销售退回及销售折让： A、符合作废条件：按作废处理，并按作废发票红字冲减收入和销项税额。 B、不符合作废条件 ：待收到购货方红字增值税专用发票通知单后，开具红字增值税专用发票，并据以冲减收入和销项税额。 【例】甲企业（一般纳税人）销售给乙公司 2000 套服装，每套不含税价格为200

79、元，由于乙公司购买数量多，甲企业按原价的 8 折优惠销售（与销售业务开具了一张发票） ，并提供 1/10 ，n/20 的销售折扣。乙公司于 10 日内付款。 甲企业此项业务的销项税额200080%20017% 54400（元） 销售： 借：应收账款 374 400 贷：主营业务收入 320 000 应交税费应交增值税（销项） 54 400 收款： 借：银行存款 370 656 财务费用 3 744 贷：应收账款 374 400 （3）销售自己使用过的固定资产（动产） ： 销售固定资产分两种情况征收增值税： 已抵扣进项的：按正常税率征收 没有抵扣进项的：按简易办法征收，应开具普通发票，不得开具增

80、值税专用发票。应纳税额=含税销售额/ （1+4% ）4%/2 借：固定资产清理 累计折旧 贷：固定资产 借：银行存款 贷：固定资产清理 应交税费应交增值税（销项税额） 或应交税费未交增值税（简易征收） 借：固定资产清理 （支付清理费） 贷：银行存款 借：固定资产清理 （结转净损益） 贷：营业外收入 （或借：营业外支出 贷：固定资产清理） （4）提供运输劳务 【例】2013 年 12 月，上海 A物流公司本月提供交通运输收入 100 万元，物流辅助收入 80 万元，按照使用税率分别开具增值税专用发票，款已收到（交通运输 11% ，物流辅助 6% ） 。 取得运输收入时： 借：银行存款 11100

81、00 贷：主营业务收入 1000000 应交税费应交增值税（销项税额）110000 取得物流辅助收入时： 借：银行存款 848000 贷：主营业务收入 800000 应交税费应交增值税（销项税额）48000 【拓展练习】某电脑城为增值税一般纳税人，本月购进电脑取得防伪税控系统增值税专用发票上注明的增值税税额为 34000 元，本月申请并通过了认证。2009 年 1 月销售电脑 280 台，每台零售价格为 7020 元。上月出售的的电脑因质量问题被顾客退回 2 台，该月该型号电脑每台零售价格为 6786 元，尚未取得税务机关开具的开具红字增值税专用发票通知单 ，电脑城已将这两台电脑退给厂家，取得

82、厂家依法开具的红字增值税专用发票上注明销售额 11000 元，增值税税额 1870 元；该电脑城本月上述业务应纳增值税税额（ ）元。 应纳增值税280 7020 1.17 0.17（340001870）253470（元） 借：库存商品 200 000 应交税费应交增值税（进项税额） 34 000 贷：银行存款 234 000 借：银行存款 1 965 600 贷：主营业务收入 1 680 000 应交税费应交增值税（销项税额） 285 600 借：库存商品 11 000 贷：主营业务成本 11 000 借：应收账款 12 870 贷：库存商品 11 000 应交税费应交增值税（进项税额）1 8

83、70 5、小规模纳税人销售业务的核算 （1）小规模纳税人销售货物： 小规模纳税人销售货物，开具普通发票，按照简易办法征收增值税，征收率3。 借：银行存款等 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税 含税售价（1+3）3 【例】某商店系小规模纳税人,2010 年 10 月发生下列销售业务： 1、向消费者销售服装取得销售收入 6540 元； 2、向消费者销售化妆品取得销售收入 12000 元； 3、销售某公司货物一批，由税务机关代开增值税专用发票，价款 11000 元，税额 330 元。 （1）向消费者销售服装 借：银行存款 6540 贷：主营业务收入 6349.51 应交税费应交增值税 190.49

84、 （2）向消费者销售化妆品 借：库存现金 12000 贷：主营业务收入 11650.49 应交税费应交增值税 349.51 （3）由税务机关代开增值税专用发票 借：银行存款 11330 贷：主营业务收入 11000 应交税费应交增值税 330 （4）上交本月应交增值税 借：应交税费应交增值税 870 贷：银行存款 870 （2）小规模纳税人销售固定资产： 小规模纳税人销售自己使用过的固定资产： 应纳税额=含税销售额/ （1+3% ）2% 【例】某小规模纳税人 2013.2 购入生产设备一台，价款 103000 元（含税） ，款已付。会计上按 10 年计提折旧。由于技术原因于 2013.8 将该

85、设备出售，取得价款 82400 元，款已收。 2013.2 购入： 借：固定资产 10300 贷：银行存款 10300 2013.3 8 计提折旧： 借：制造费用 5150 贷：累计折旧 5150（103001206） 2013.8 出售： 借：固定资产清理 97850 累计折旧 5150 贷：固定资产 10300 借：银行存款 82400 贷：固定资产清理 80800 应交税费应交增值税 1600（82400/ （1+3% ）2% ） 借：营业外支出 17050 贷：固定资产清理 17050 （二）进项税额的会计处理 1. 准予从销项税额中抵扣的进项税额 一类是以票抵扣，即取得法定扣税凭证；

86、另一类是计算抵扣，即没有取得法定扣税凭证，但符合税法抵扣政策，准予计算抵扣的进项税额。 （1）凭票抵税 外购货物增值税进项的处理 【例】 某增值税一般纳税人， 2009 年 2 月购入原材料 32000 元， 进项税额 5440元。收到销售方开具的增值税专用发票后支付了货款，商品已验收入库。专用发票已到税务机关认证。 借：原材料 32000 应交税费 应交增值税（进项税额） 5440 贷：银行存款 37440 【例】 某增值税一般纳税人， 2009 年 2 月购入原材料 32000 元， 进项税额 5440元。收到销售方开具的增值税专用发票后支付了货款，商品已验收入库。月末增值税专用发票尚未认

87、证。 借：原材料 32000 应交税费 待抵扣进项税额 5440 贷：银行存款 37440 企业在 180 天内到主管税务机关申请认证并通过了认证后： 借：应交税费 应交增值税（进项税额） 5440 贷：应交税费 待抵扣进项税额 5440 外购固定资产增值税进项的处理 【例】某增值税一般纳税人，外购机床一台，取得增值税专用发票，注明价款 200000 元，税额 34000 元。支付运输费用 3000 元，取得运输普通发票。专用发票已认证，运输发票已申报抵扣。机床已投入车间使用。全部款项已支付。 借：固定资产 202790 应交税费 应交增值税（进项税额） 34210 贷：银行存款 237000

88、 接受应税劳务增值税进项的处理 【例】 某企业发出一批材料 A委托外单位加工成量具， 发出材料成本 4000 元，加工完工后 取得受托方开具的增值税专用发票， 注明加工费价款 2000 元， 增值税 340 元，另支付运费 200 元，取得运输普通发票。加工完的量具已入库。发票已通过认证。 借：委托加工物资 4000 贷：原材料 4000 借：委托加工物资 2186 应交税费应交增值税（进项税额） 354 贷：银行存款 2540 借：周转材料低值易耗品量具 6186 贷：委托加工物资 6186 进口货物进项税的处理 【例】 某进出口公司 2009 年 4 月进口办公设备 500 台， 每台进口

89、完税价格 1 万元，委托运输公司将该批办公设备从海关运回本单位，支付运费 9 万元，取得了运输公司开具的货运发票（假设进口关税税率为 15% 。） 关税完税价格1500（1+15% ）575（万元） 进口环节应纳增值税57517% 97.75 （万元） 当月可以抵扣的进项税额97.75+ 97%98.38 （万元） 借：固定资产 5833700 应交税费应交增值税（进项税额） 983800 贷：银行存款 6817500 企业接受投资转入的货物进项税的处理 【例】甲企业收到乙企业的原材料投资，该批材料成本为 100000 元，增值税17000 元，甲收到了乙开具的增值税专用发票。发票已通过认证。

90、 借：原材料 100000 应交税费应交增值税（进项税额） 17000 贷：实收资本 117000 企业接受捐赠货物进项税的处理 【例】2009 年 5 月，甲企业接受乙企业捐赠的一台设备，收到的增值税专用发票上注明设备价款 100000 元，增值税 17000 元，发票已通过认证。 借：固定资产 100000 应交税费应交增值税（进项税额） 17000 贷：营业外收入 117000 （2）计算抵税 一般纳税人外购免税农产品 购进农产品，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13% 的扣除率计算的进项税。进项税额买价13% 【例】某增值税一般纳税人，用支票直接向农场收购用于生产加

91、工的农产品一批，已验收入库，经税务机关批准的收购凭证上注明价款为 100000 元。 借：原材料 87000 应交税费应交增值税（进项税额） 13000 贷：银行存款 100000 一般纳税人购进或销售货物支付运费 按运输费用结算单上注明运费金额和 7% 扣除率计算进项税额准予扣除。 进项税额运费金额（即运输费用+建设基金）7% 【例】一般纳税人从农业生产者手中购进免税农产品，收购凭证上注明是50000 元， 支付运费， 取得了货运发票， 注明是运费 2000 元， 装卸费及保险费 1000元。运输发票已申报抵扣。 进项税5000013%+20007% 6640（元） 采购成本5000087%

92、+200093%+1000 46360（元） 借：库存商品（或原材料） 46360 应交税费应交增值税（进项税额） 6640 贷：银行存款 53000 对运费计税的总结： 支付运费： 购货或销货时支付给运输企业的运费和建设基金，按 7% 抵扣进项税。 进项税（运费+建设基金）7% 收取运费： 属价外收入， 换算成不含税价，计算销项税。 销项税收取的运费/ （1+17% ）17% 2. 不得从销项税额中抵扣的进项税额 （1） 购进货物若明确用于不征增值税项目， 则其进项税额应直接计入购进成本。例如：购进的固定资产、购入的物资直接用于免税项目、或用于非应税项目、或直接用于集体福利和个人消费等 【例

93、】某一般纳税人购入行政管理部门用固定资产，取得增值税专用发票，价款为 500000 元，进项税额 85000 元，包装费、运杂费为 1000 元，全部款项以银行存款支付。 借：固定资产 586000 （500000850001000=586000 ） 贷：银行存款 586000 【例】某一般纳税人为仓库建造购进建筑材料一批，取得增值税专用发票，价款为 15000 元，进项税额 2550 元，运费 800 元。全部款项以银行存款支付。 借：工程物资 18350 贷：银行存款 18350 （2）原购进货物已抵扣进项税额，后改变用途用于不征增值税项目，则其进项税额应予转出。 【例】A 企业（一般纳税

94、人）福利部门领用生产用原材料一批，实际成本为4000 元；为购建固定资产的在建工程领用生产用原材料一批，实际成本为 5000元。A 企业适用增值税率为 17。 借：应付福利费 4680 贷：原材料 4000 应交税金应交增值税（进项税额转出） 680 借：在建工程 5850 贷：原材料 5000 应交税金应交增值税（进项税额转出） 850 【例】某自行车厂既生产自行车，又生产残疾人专用轮椅。该厂第二车间为生产轮椅领用原材料 1000 元。 当月转出进项税100017% 170（元） 【例】某商业企业月初购进一批饮料，取得专用发票上注明价款 80000 元，税金 13600 元，货款已支付，另支

95、付运输企业运输费 1000 元（有货票）。月末将其中的 5% 作为福利发放给职工。 当月转出进项税136005%+10007%5%683.5 当月可以抵扣的进项税（13600+10007%）95% 12986.5 （3）购进的货物发生非正常损失，则原购进的货物其进项税额应予转出。 【例】某生产企业 8 月末盘点时，发现由于管理不善库存的外购材料 15 万元（含运费 0.93 万元）霉烂变质。 损失材料应转出的进项税 （150.93 ） 17%0.93 （17% ） 7% 2.46 借：待处理财产损溢待处理流动资产损溢 17.46 贷：原材料 15 应交税费应交增值税（进项税额转出） 2.46

96、借：营业外支出 17.46 贷：待处理财产损溢待处理流动资产损溢 17.46 （4）在产品、产成品发生非正常损失，则所耗用的购进货物的进项税额应予转出。 【例】 某企业由于仓库倒塌毁损产品一批， 已知毁损产品账面价值 80000 元，当期完工产品总成本为 420000 元， 其中耗用原材料的成本为 300000 元， 外购货物适用增值税税率为 17% 。 损失产品耗用原材料的成本300000（80000420000）57143 应转出进项税额5714317% 9714.31 借：待处理财产损溢 89714.31 贷：原材料 80000 应交税费应交增值税（进项税额转出）9714.31 （5）取

97、得普通发票不得抵扣进项税额 （三）缴纳增值税的会计处理 1、预缴本月的增值税时： 借：应交税费-应交增值税（已交税金） 贷：银行存款 2、月末，当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可结转下期继续抵扣，应继续保留在“应交税费应交增值税（进项税额）”借方，即：“应交税费应交增值税”借方反映尚未抵扣的增值税。 3、月末，将应交而未交增值税转入“未交增值税”明细科目。 借：应交税费应交增值税（转出未交增值税） 贷：应交税费未交增值税 4、月末，将本月多交增值税转入“未交增值税”明细科目。 借：应交税费未交增值税 贷：应交税费应交增值税（转出多交增值税） “应交税费未交增值税”借方余额反映

98、多交的增值税，贷方余额反映未交的增值税。 5、次月，缴纳上月应缴而未缴增值税时： 借：应交税费未交增值税 贷：银行存款 （四）减免增值税的会计处理 减免增值税属于税收优惠政策，分为三种形式： 1、直接减免：直接免征增值税，纳税人不必缴纳。如销售残疾人专用品；经营图书；生产销售农膜；批发和零售的种子、种苗、化肥、农机；承担粮食收储任务企业 借：应交税费应交增值税（减免税款） 贷：营业外收入政府补助 2、即征即退：指税务机关将应征的增值税征收入库后，即时退还，退税机关为税务机关； 如：企业招用残疾人就业，按照每人每年 3500 元减免增值税。 借：银行存款 贷：营业外收入政府补助 3、先征后返：指

99、税务机关正常将增值税征收入库，然后由财政机关按税收政策规定审核并返还企业所缴入库的增值税，返税机关为财政机关。如对数控机床产品实行增值税先征后返。 借：银行存款 贷：营业外收入政府补助 非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。不包括自然灾害损失。 1、 直接免征： 直接免征增值税，纳税人不必缴纳。如销售残疾人专用品； 2、 直接减征： 按应征税款的一定比例征收，目前除了对简易征税的旧货规定了减半征收外，多是采用降低税率或按简易办法征收的方式给予优惠，还没有按比例减征的规定； 3、 即征即退： 指税务机关将应征的增值税征收入库后，即时退还，比如对软件企业的超 3%税负的部分即征

100、即退，再如招用残疾人就业，退税机关为税务机关； 4、先征后退：与即征即退差不多，只是退税的时间略有差异； 5、先征后返：指税务机关正常将增值税征收入库，然后由财政机关按税收政策规定审核并返还企业所缴入库的增值税，返税机关为财政机关。如对数控机床产品实行增值税先征后返。 摘 要 授课题目（章、节） 第 三 节 增 值 税 纳 税 申 报 教学内容：增值税纳税义务发生时间、纳税期限、纳税地点、纳税申报的环节、增值税纳税申报表的填制 教学重点：增值税纳税申报表的填制 教学难点：增值税纳税申报表的填制 内 容 第三节 增值税纳税申报 一、增值税的征收管理 1、纳税义务发生时间（计算销项税额时间） 总原

101、则：为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。先开具发票的，为开具发票的当天。 （只要开具了发票，纳税义务就产生了） 。 （1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天； （2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天； （3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。 （4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。但生产销售生产工期超过12 个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

102、（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满 180 天的当天。 （6）销售应税劳务，为提供劳务同时收起销售款或者取得销售款凭据的当天。 （7）纳税人发生视同销售货物的行为，为货物移送的当天。 （8）进口货物为报关进口的当天。 （9）增值税扣缴义务发生时间，为纳税人增值税义务发生的当天。 2、增值税的纳税期限 增值税的纳税期限分别为 1 日、3 日、5 日、10 日、15 日、1 个月或者 1 个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定;不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 纳

103、税人以 1 个月或者 1 个季度为 1 个纳税期的， 自期满之日起 15 日内申报纳税;以 1 日、3 日、5 日、10 日或者 15 日为 1 个纳税期的，自期满之日起 5 日内预缴税款，于次月 1 日起 15 日内申报纳税并结清上月应纳税款。 以 1 个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。 进口货物，应该自海关填发进口增值税专用缴款书之日起 15 日内缴纳税款。 3、增值税纳税地点 （1）固定业户的纳税地点 固定业户应当向其机构所在地申报纳税。 总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的税务机关申报纳税。 固定业户到外县(市)销售货物或者提供应税劳务的， 应当向其机构

104、所在地的主管税务机关申请开具外管证，并向其机构所在地申报纳税。未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地申报纳税;未向销售地或者劳务发生地申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。 （2）非固定业户增值税纳税地点 非固定业户销售货物或者应税劳务， 应当向销售地或者劳务发生地申报纳税。未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。 （3）进口货物增值税纳税地点 进口货物，应当由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税。 （4）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。 二、增值税的纳税申报 （一）一般纳税人的纳

105、税申报 申报纳税环节依次为：发票认证，抄税，报税，纳税申报和缴纳税款 1 、增值税专用发票的开具 购票：带上 IC 卡，税务机关出售发票后会将发票电子信息读到 IC 卡上。 将发票信息读入开票系统：购票回企业后，将 IC 卡插入读卡器，并把发票信息读入开票系统。 开具发票 打印发票并加盖发票专用章，并把发票交购货单位。 2 、增值税进项发票的认证。 认证：将发票抵扣联提供给国税申报大厅，由税务工作人员将发票信息通过扫描仪扫入系统，由系统自动进行比对，目的是确认增值税发票的真假，只有通过认证的发票才能抵扣。也可以在本单位将发票通过扫描仪扫入，并将数据文件传给税务机关完成认证。 3 、抄报税。 抄

106、报税是指将防伪开票系统开具发票的信息报送税务机关。分为两步，第一步是到月底，通常是在次月第一天开始，在开票系统进行抄税处理，将本月开具增值税专用发票的信息读入 IC 卡(抄税后才能开具本月发票)， 第二步就在是报税期内（一般是 5 号前），将 IC 卡拿到税务机关，由税务人员将 IC 卡的信息读入税务机关的金税系统。 4 、纳税申报 抄报税完成后，企业就可以进行本月增值税的纳税申报。增值税一般纳税人在纳税申报期截止日期前，通过互联网登录到网上申报系统，填写增值税纳税申报表主表、附表及其他附列资料，审核确认无误后通过“纳税申报”模块在线提交电子报表。具体网上申报流程如下： 1、“发票领用存月报”

107、-下载并保存 2、“防伪税控专用发票抵扣联”（进项发票）-远程导入并保存 3、“防伪税控专用发票存根联”（销项发票）-导入或手工添加并保存 4、“普通发票存根联”-导入或手工添加并保存 5、“无票视同销售”-手工添加并保存 6、“运费发票抵扣联”-录入并保存 6、“进项税转出”-手工添加并保存 7填写报表：先打开填写增值税纳税申报表附表（一）、增值税纳税申报表附表（二），保存后，再打开填写增值税纳税申报表，然后点击保存。填写资产负债表、损益表，点击保存。 8 发送报表：点击“发送报表“即可。 9.反馈查询.可以查看发送的报表是否申报处理成功.然后把报税资料打印出来 10.缴纳税款：点击“税款缴

108、纳“即可。联网银行税银扣划系统实时自动扣划税款。 365 天24 小时。 5 、税款缴纳（若网上申报纳税，则无此环节） 增值税申报之后，税务机关开具税收缴款书，纳税人凭税收缴款书到银行缴纳税款（或由国税汇总后由银行进行转账处理）。 （二）一般纳税人申报资料 1.必报资料： （1） 增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人） （2） 增值税纳税申报表附列资料 （表一） 、 （表二） （3） 固定资产进项税额抵扣情况表 ； （4）记录当期纳税信息的 IC 卡 （5） 资产负债表和损益表 ； 2备查资料 （1）已开具的增值税专用发票和普通发票存根联； （2）符合抵扣条件并且在本期申报抵扣的增值税专用

109、发票抵扣联； （3）海关进口货物完税凭证 （4）运输发票、购进农产品普通发票原件及复印件； 以上备查资料是否需要在当期报送，由各省级国家税务局确定。 （三）小规模纳税人的纳税申报 1、申报资料： （1） 增值税纳税申报表（适用于小规模纳税人 （2） 资产负债表和损益表 ； 2、申报缴税 （1）直接申报：持申报资料到国税办税大厅办理申报缴款手续。 （2）电子申报：申报缴税方式与一般纳税人相同。 网上申报流程：系统登录导入发票信息生成申报表发送报表获取申报结果反馈信息税款缴纳获取扣款结果 摘 要 授课题目（章、节） 第 三 章 消 费 税 及 其 核 算 教学内容及要求： 1、 掌握我国现行消费税

110、的有关法律规定； 2、 理解消费税的会计核算的基本理论、基本知识； 3、 能熟练掌握消费税应纳税额的计算，进行相应的会计核算。 授课时数： 6 课 时 教学重点、难点：消费税的税目税率、应纳税额的计算方法、基本制度与实务操作。消费税中自产自用、委托加工应税消费品应纳税额的计算、账务处理。 内 容 第一节 消费税概述 一、消费税的概念 对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售应税消费品的单位和个人，就其应税消费品的销售额、销售数量或组成计税价格征收的一种税。 消费税属于流转税。我国现行的消费税是 1994 年设置的一个税种。 消费税特点： 1.课税对象具有

111、选择性。 2.实行单环节征收。 3.实行差别税率。 4.实行价内征收。 二、消费税的纳税义务人 在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售应税消费品的其他单位和个人。 三、消费税的征税范围 包括以下 5 大类 14 种产品： 1.特殊消费品。如烟、酒、鞭炮、焰火、木制一次性筷子等，若对这些消费品过度消费，会对人类健康、社会秩序、生态环境等造成危害。 2.高能耗及高档消费品。如小汽车、摩托车等。 3.非生活必需品。如贵重首饰及珠宝玉石、化妆品、高档手表等。 4.不可再生和替代的稀缺资源消费品。如汽油、柴油等。 5.具有一定财政意义，能增加财政收入的产品。

112、如汽车轮胎等 四、税目 具体有：烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等 14 个税目，各税目下设若干子目。 五、税率 1.消费税税率的基本形式： （1）比例税率：适用于多数消费品。 应纳税额=销售额 比例税率 （2）定额税率：黄酒、啤酒、成品油 应纳税额=销售数量 单位税额 （3）复合税率：白酒、卷烟 应纳税额=销售额 比例税率 +销售数量 单位税额 2. 按照最高税率征税的特殊情况： 对兼营不同税率的应税消费品，应分别核算其销售额或销售量，未分别核算或者将不同税率的应税消费品组成成套消费

113、品销售的，从高适用税率。 六、纳税环节（单一环节纳税）： 1. 生产应税消费品 自产销售：纳税人销售时纳税。 自产自用：纳税人自产的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；纳税人将自产的应税消费品用于其他方面的于移送使用时纳税 （其他方面是指换取生产资料、 消费资料、抵偿债务、投资入股，以及用于继续生产应税消费品以外的其他方面）。 2. 委托加工应税消费品 委托加工的应税消费品，除受托方为个体经营者外，由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税；受托方为个人的，由委托方收回后缴纳消费税。委托加工的应税消费品收回后，再继续用于生产应税消费品销售的，其加工环节缴纳的消费税款可以扣除。（体现征收环

114、节的单一性） 注意：如何界定“委托加工” 3. 进口应税消费品 单位和个人进口应税消费品，由海关代征消费税。 4. 零售应税消费品（金、银、钻） 经国务院批准，自 1995 年 1 月 1 日起，金银首饰消费税由生产销售环节 征收改为零售环节征收。改在零售环节征收消费税的金银首饰仅限于金 基、银基合金首饰以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰。零售环节适 用税率为 5% 。 不属于上述范围的应征消费税的首饰，如镀金（银）、包金（银）首饰， 以及镀金（银）、包金（银）的镶嵌首饰（简称非金银首饰），仍在生产 销售环节征收消费税，此时税率 10% 。 5.从事卷烟批发业务的单位和个人 自 2009.5

115、.1 起，在卷烟批发环节加征一道从价税 5. 纳税人（卷烟批发商）销售给纳税人以外的单位和个人的卷烟于销售时纳税。 七、纳税义务发生的时间 以货款结算方式或行为发生时间分别确定。 1.纳税人销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间按下列情况确定： （1）采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天； （2）采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天； （3）采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天； （4）采取其他结算方式的，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。 2.纳税人

116、自产自用的应税消费品，为移送使用的当天。 3.纳税人委托加工的应税消费品，为纳税人提货的当天。 4.纳税人进口的应税消费品，为报关进口的当天。 第二节 消费税应纳税额的计算 一、从价定率计税方法 （一）销售自产应税消费品的应纳税额的计算 采用从价定率方法：应纳税额=销售额 比例税率 1. 销售额的确定 销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。 （1）含增值税销售额的换算 （2）包装物押金的处理 （3）用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务的应税消费品 【例】 亮彩化妆品生产企业为增值税一般纳税人。 11 月 8 日销售一批化妆品， 开具增值税专用发票标明价款 20

117、 万元， 增值税额 3.4万元；11 月 16 日，销售一批化妆品，开具普通发票，金额为 35.1 万元。化妆品适用税率为 30%。 要求：计算该化妆品生产企业 11 月份应缴纳的消费税额 计算如下： （1）化妆品的应税销售额=20+35.1（1+17% ）=50（万元） （2）应纳消费税税额=50 30%=15 （万元） 2应税消费品已纳税款的扣除 以外购的已税消费品为原料连续生产销售的应税消费品，在计税时可按当期生产领用数量计算准予扣除的外购应税消费品已纳的消费税税款。 计算公式： 当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款 =当期准予扣除的外购应税消费品买价或数量 外购应税消费品适用税率或税额

118、 当期准予扣除的外购应税消费品买价或数量 =期初库存的外购应税消费品的买价或数量+当期购进的应税消费品的买价或数量- 期末库存的外购应税消费品的买价或数量 【例】 亮彩化妆品厂用外购化妆品生产化妆品。11 月不含增值税销售额为50 万元，当月月初库存外购化妆品（原料）账面余额 30 万元，当月购进化妆品（原料）60 万元，月末库存化妆品（原料）70 万元。化妆品税率为 30%。 要求：计算该厂应纳消费税额 计算如下： （1）11 月份应纳消费税税额=50 30%=15 （万元） （2）11 月份准予扣除外购化妆品已纳税额=（30+60-70） 30% = 6 （万元） （3）11 月份销售化妆

119、品实际应交消费税税额=15-6=9（万元） 课后小结：结合实例，强调与增值税的区别与联系。 （二）自产自用应税消费品的应纳税额的计算 （1）有同类消费品销售价格的 应纳税额=同类消费品销售价格 自用数量 比例税率 （2）没有同类消费品销售价格的 应纳税额=组成计税价格 自用数量 比例税率 其中： 对于从价定率的应税消费品： 组成计税价格=（成本+利润） （1比例税率） 对于复合计征的应税消费品： 组成计税价格（成本+利润+自产自用数量 定额税率） （1比例税率） 【例】 亮彩化妆品厂 11 月将一批自产的化妆品用作职工福利，该化妆品没有市场同类产品的销售价格， 成本为 10 000 元， 成本

120、利润率为 5%， 消费税率为 30%。 要求：计算该厂应纳消费税额 计算如下： （1）组成计税价格=（成本+利润） （1-消费税税率） =（10 000+10 000 5%） （1-30%）=15 000 （元） （2）应纳税额=15 00030%=4 500 （元） （三）委托加工应税消费品应纳税额的计算 1. 应纳税额计算公式： （1）受托方有同类消费品销售价格的应纳税额=同类消费品销售价格 委托加工数量 适用税率 （2）受托方没有同类消费品销售价格的应纳税额=组成计税价格 适用税率 其中：实行从价定率办法纳税的： 组成计税价格=（材料成本+加工费） （1-比例税率） 实行复合计税办法纳税

121、的： 组成计税价格（材料成本+加工费+委托加工数量 定额税率） （1比例税率） 【例】 中瑞公司将外购的价值 80 000 元的摩托车零部件提供给安华厂加工组装成摩托车供本公司使用，安华厂收取的加工费及代垫辅助材料费用共计 5 360 元（不含增值税）。摩托车的消费税率为 3%。 要求：计算该公司应纳消费税额 计算如下： （1）组成计税价格=（80 000+5 360 ） （1-3%）=88 000 （元） （2）应纳税额=88 0003%=2 640 （元） 2委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除规定 （1）收回后直接出售的，不再征收消费税。 （2）收回后用于连续生产应税消费品的，其已纳税

122、款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣。 计算公式： 当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款 = 期初库存的委托加工应税消费品已纳税款+ 当期收回的委托加工应税消费品已纳税款 期末库存的委托加工应税消费品已纳税款 （四）进口应税消费品应纳税额的计算 1. 实行从价定率办法计算纳税的： 组成计税价格（关税完税价格+关税） （1消费税比例税率） 2. 实行复合计税办法计税纳税的： 组成计税价格（关税完税价格+关税+进口数量 消费税定额税率） （1消费税比例税率） 【例】 中瑞公司进口一批德国小汽车（气缸容量在 2.0 升以上至 2.5 升） ，海关核定关税完税价格为 3 000

123、 000 元，已纳进口关税 522 000 元。 要求：计算应纳消费税额 （1）组成计税价格=（3 000 000+522 000） （1-9%）=3 870 329.67 （元） （2）应纳税额=3 870 329.67 9% = 348 329.67 （元） 二、从量定额计税方法 应纳税额=销售数量 定额税率 【例 36】 喜乐啤酒厂 11 月份销售啤酒 600 吨，每吨出厂价 3 300 元。啤酒的单位税额为 250 元/吨。 要求：计算应纳税额 应纳税额=600 250=150 000 （元） 三、复合计税方法 目前只有卷烟、白酒采用此种方法计税。 计算公式：应纳税额=销售额 比例税率

124、+销售数量 定额税率 【例】 郑南酒厂 8 月份销售白酒 2 吨，不含增值税售价 80 000 元，白酒比例税率为 20%，定额税率为每斤 0.5 元。 要求：计算应纳税额 1 吨1 000 公斤=2 000 斤 从量税2 2 0000.52 000 （元） 从价税80 00020%16 000 （元） 该厂 8 月份应纳消费税2 000+16 000 18 000 （元） 【例】华中卷烟厂华中牌非标准条包装卷烟每包 20 支，每条 15 包，每条调拨价格 60 元（不含增值税）。（1 标准箱50 000 支，1 标准支200 条） 要求：计算每标准箱消费税额 （1）该卷烟每条有 20 15=

125、300 （支），与标准每条 200 支比较，相当于 1.5 标准条，换算成标准条单价=60 1.5=40 （元/条） 适用比例税率 30%，定额税率 150 元/标准箱。 （2）每标准箱消费税额 =150+(6050 000300)30%=3 150( 元) 课后小结：加强复合计税法的练习，熟练掌握复合计税方法的范围和计算。 第三节 消费税的账务处理 一、账户设置 在“ 应交税费” 账户下设置“ 应交消费税” 明细账户进行明细分类核算。 针对不同的应税行为应交纳的消费税，还应分别设置“ 营业税金及附加” 、“ 其他业务成本” 、“ 在建工程” 、“ 营业外支出” 等账户，反映纳税人应负担的消费

126、税情况。 二、会计分录 ( 一) 生产销售应税消费品 【例】 亮彩化妆品厂为增值税一般纳税人。11 月 8 日销售一批化妆品，开具增值税专用发票标明价款 20 万元，增值税额 3.4 万元，款项收存银行。 要求：计算该厂应纳消费税额、编制相应的会计分录 （1）应纳消费税税额=20 30%=6 （万元） （2）会计分录 确认销售收入 借：银行存款 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税费应交增值税（销项税额）34 000 计提消费税 借：营业税金及附加 60 000 贷：应交税费应交消费税 60 000 缴纳消费税 借：应交税费应交消费税 60 000 贷：银行存款 60 00

127、0 （二）自产自用应税消费品 1用于连续生产应税消费品和非应税消费品 【例】 安华汽车厂领用自产的汽车轮胎用于连续生产货车，汽车轮胎的实际成本为 130 000 元，同类应税消费品的销售价格为 150 000 元。 要求：计算该厂应纳消费税额、编制相应的会计分录 （1）汽车轮胎应纳消费税=150 0003%=4 500 （元） （2）会计分录 借：生产成本 134 500 贷：库存商品 130 000 应交税费应交消费税 4 500 2用于其他方面 【例】 本章第二节例 33 中，亮彩化妆品厂 11 月将一批自产的化妆品用作职工福利，该化妆品市场同类销售价格为 15 000 元，成本为 10

128、000 元，消费税率为30%。要求：计算该厂的应纳税额、编制相应的会计分录 组成计税价格=（10 000+10 000 5%） （1-30%） 30%=4 500 （元） 会计分录： （1）借：应付职工薪酬 17 550 贷：主营业务收入 15 000 应交税费应交增值税（销项税额）2 550 （2）借：营业税金及附加 4 500 贷：应交税费应交消费税 4 500 （3）借：主营业务成本 10 000 贷：库存商品 10 000 （三）包装物应缴纳的消费税 1随同产品出售不单独计价 【例】 亮彩化妆品厂销售一批化妆品售价 10 000 元（不含增值税） ，货款收存银行，增值税率 17%，消费

129、税率 30%，产品成本为 5 000 元，随同化妆品销售不单独计价的精美包装物成本为 200 元。 要求：计算该厂的应纳税额、编制相应的会计分录 （1）产品销售应缴纳的增值税=10 00017%=1 700 （元） （2）产品连同包装物应缴纳的消费税=10 00030%=3 000 （元） （3）会计分录 取得销售收入时 借：银行存款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税（销项税额）1 700 计缴消费税时 借：营业税金及附加 3 000 贷：应交税费应交消费税 3 000 结转产品及包装物成本时 借：主营业务成本 5 000 销售费用 200 贷：库存商品 5 0

130、00 周转材料 200 2随同产品出售单独计价 【例】 亮彩化妆品厂销售一批化妆品不含增值税售价 10 000 元，产品成本 5 000 元，随同产品销售的包装物成本为 200 元， 取得销售收入 300 元 （不含增值税） ， 存入银行。消费税率 30%，增值税率 17%。 要求：计算该厂的应纳消费税额、编制相应的会计分录 （1）销售产品应交增值税销项税额=10 00017%=1 700 （元） （2）销售产品应交消费税=10 00030%=3 000 （元） （3）包装销售应交增值税=300 17%=51 （元） （4）包装物销售应交消费税=300 30%=90 （元） （5）会计分录 产

131、品及包装物销售实现时 借：银行存款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交增值税 1 700 借：银行存款 351 贷：其他业务收入 300 应交税费应交增值税（销项税额） 51 计算应交消费税时 借：营业税金及附加 3 090 贷：应交税费应交消费税 3 090 结转产品及包装物成本 借：主营业务成本 5 000 其他业务成本 200 贷：库存商品 5 000 周转材料 200 3出租 【例】 亮彩化妆品厂出租给锐佳商场的包装物收取押金 3 510 元，现由于包装物到期未退回，按规定没收了锐佳商场包装物押金。消费税率 30%。 要求：计算该厂的应纳税额、编制相应的会计分录

132、 （1）应交消费税=3 510（1+17% ） 30%=900 （元） （2）会计分录 借：其他应付款锐佳商场 3 510 贷：其他业务收入 3 000 应交税费应交增值税（销项税额） 510 借：营业税金及附加 900 贷：应交税费应交消费税 900 （四）委托加工应税消费品的收回 1收回后直接用于销售 【例】 中瑞公司将外购的价值 80 000 元的小客车零部件提供给安华汽车厂加工组装成小客车用于直接出售， 安华汽车厂收取的加工费计 5 360 元 （不含增值税） 。小客车的消费税率为 3%。 要求：计算该公司应纳税额、编制相应的会计分录 应纳消费税=（80 000+5 360 ） （1-

133、3%） 3%=2 640 （元） 借：委托加工物资 2640 贷：应付账款 2640 2收回后用于连续生产应税消费品 【例】 亮彩化妆品厂发出一批成本为 9 000 元的原材料，委托丽日公司下属加工厂加工化妆品半成品，丽日公司收取加工费 4 000 元（不含增值税），丽日公司同类产品销售价格为 18 000 元。半成品完工收回后全部继续加工成化妆品并于当月出售，售价为 30 000 元。增值税率为 17%，消费税率为 30%。 要求：计算该厂的应纳税额、编制相应的会计分录 （1）丽日公司代扣代缴消费税额=18 00030%=5 400 （元） （2）亮彩化妆品厂销售化妆品应交消费税=30 00

134、030%=9 000 （元） （3）亮彩化妆品厂应编制的会计分录 委托丽日公司加工发出原材料、支付加工费时 借：委托加工物资 13 000 应交税费应交增值税（进项税额） 680 贷：原材料 9 000 银行存款 4 680 亮彩化妆品厂支付丽日公司代缴消费税时 借：应交税费应交消费税 5 400 贷：银行存款 5 400 收回委托加工的半成品时 借：库存商品 13 000 贷：委托加工物资 13 000 销售化妆品计缴消费税时 借：营业税金及附加 9 000 贷：应交税费应交消费税 9 000 上缴当月消费税时 当月应缴纳消费税=9 000-5 400=3 600 （元） 借：应交税费应交消

135、费税 3 600 贷：银行存款 3 600 （五）进口应税消费品 【例】中瑞公司进口一批德国小汽车（气缸容量在 2.0 升以上至 2.5 升），海关核定关税完税价格为 3 000 000 元，已交进口关税 522 000 元。 要求：编制相应的会计分录 应纳消费税=（3 000 000+522 000） （1-9%） 9% = 348 329.67 （元） 借：库存商品 348 329.67 贷：银行存款 348 329.67 摘 要 授课题目（章、节） 第 四 章 关税及其核算 教学内容及要求： 1、掌握我国现行关税的基本内容、进出口关税完税价格的确认方法及关税的会计核算的基本理论、基本知识

136、； 2、熟练掌握关税应纳税额的计算，进行相应的会计核算，以及正确填制纳税申报表的基本技能。 授课时数： 4 课 时 教学重点、难点：进口货物关税额的计算。计税依据的确定、关税应纳税额的计算、账务处理。 内 容 第一节 关税概述 一、关税的概念和特点 海关依法对进出境货物、物品征收的一种商品税。 关税具有以下特点： （1）征收对象是进出境的货物和物品。 （2）关税是单一环节的价外税。 （3）有较强的涉外性。 二、关税的征税范围 进出我国关境的货物和物品。 货物：指贸易性商品； 物品：指入境旅客随身携带的行李物品、个人邮递物品、各种运输工具上的服务人员携带进口的自用物品、馈赠物品以及其他方式进境的

137、个人物品。 三、关税的纳税义务人 进口货物的收货人、出口货物的发货人、进出境物品的所有人。 收、发货人：指依法取得对外贸易经营权，并进口或者出口货物的法人或者其他社会团体。 所有人：物品的所有人和推定为所有人的人 四、关税税率 1进口关税税率 新税则设有以下四个栏目： （1）最惠国税率（2）协定税率（3）特惠税率（4）普通税率 我国对部分进口原材料、零部件、农药原药和中间体、乐器及生产设备实行暂定税率。暂定税率优先适用于优惠税率或最惠国税率，按普通税率征税的进口货物不适用暂定税率。同时，对部分进口农产品和化肥产品实行关税配额 2出口关税税率 我国出口税则为一栏税率，即出口税率。我国只对少数资源

138、性产品及易于竞相杀价、需要规范出口秩序的半制成品征收出口关税。 现行税则对 36 种商品计征出口关税，税率为 20%40%。 出口暂定税率优先适用于出口税则中规定的出口税率。 对上述范围内的有 23 种商品实行 0%20%暂定税率，其中 16 种商品为零关税，6种商品税率为 1%及以下。 3特别关税 （1）报复性关税指为报复他国对本国出口货物的关税歧视，而对相关国家的进口货物征收的一种进口附加税。 （2）反倾销税与反补贴税指进口国海关对外国的倾销商品，在征收关税的同时附加征收的一种特别关税，其目的在于抵销他国补贴。 （3）保障性关税指当某类商品进口量剧增，对我国相关产业带来巨大威胁或损害时，按

139、 WTO 有关规则，可以启动一般保障措施，即在与有实质利益的国家或地区进行磋商后，在一定时期内提高该项商品的进口关税或采取数量限制措施，以保护国内相关产业不受损害。 五、关税的纳税期限和纳税地点 海关进口关税专用缴款书（收据联） 收入系统： 填发日期： 年 月 日 No. 收款单位 收入机关 缴 款 单 位 （人） 名 称 第一联：（收据）国库收款签章后交缴款单位或缴款人 科 目 预算级次 账 号 收缴国库 开户银行 税号 货物名称 数量 单位 完税价格（￥） 税率（） 税款金额（￥） 金额人民币（大写） 合计（￥） 申请单位编号 报关单编号 填制单位 收缴国库（银行） 合同（批文）号 运输工

140、具号 制单人_ 复合人_ 缴款日期 年 月 日 提/装货单号 备注 第二节 关税应纳税额的计算 一、关税的计税依据 进出口货物的完税价格。 关税的完税价格：指海关计征关税的价格，由海关以货物的成交价格为基础审查确定。成交价格不能确定时，完税价格由海关依法估算。 （一）进口货物的完税价格 1一般进口货物的完税价格 （1）以成交价格为基础的完税价格 以海关审定的成交的到岸价为完税价格，包括货物的货价、货物运抵我国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费。 (2）进口货物海关估价方法 进口货物的价格不符合成交价格条件或者价格条件不能确定的，海关依次使用以下方法估算完税价格： 相同货物成交价格方法

141、 类似货物成交价格方法 倒扣价格方法 计算价格方法 其他合理方法 2特殊进口货物的完税价格 （1）加工贸易进口料件及其制成品 （2）保税区、出口加工区货物 （3）运往境外修理的货物 （4）运往境外加工的货物 （5）暂时进境货物 （6）租赁方式进口货物 （7）留购的进口货样等 （8）予以补税的减免税货物 （9）以其他方式进口的货物 3进口货物完税价格中运输及相关费用、保险费的计算 （1）以一般陆运、空运、海运方式进口的货物运费和保险费按实际支付的费用计算。如果进口货物的运费无法确定或未实际发生，海关应按该货物进口同期运输行业公布的运费率（额）计算运费；按“ 货价加运费” 两者总额的 3计算保险费

142、。 （2）以其他方式进口的货物 邮运的进口货物，以邮费作为运输及其相关费用、保险费；以境外边境口岸价格条件成交的铁路或公路运输进口货物，海关应按货价的 1%计算运输及其相关费用、保险费；作为进口货物的自驾进口的运输工具，海关在审定完税价格时，可不另行计入运费。 补充：实际成交价格 课后小结：出口货物以海关审定的成交价格为基础的离岸价格作为完税价格。进口货物以海关审定的成交价格为基础的到岸价格作为完税价格。 熟悉价格俗语及其区别。 （二）出口货物的完税价格 1以成交价格为基础的完税价格 由海关以该货物向境外销售的成交价格为基础审查确定，包括货物运至我国境内输出地点装载前的运输及其相关费用、保险费

143、，但不包括其中的出口关税税额。 出口货物的成交价格指该货物出口销售到我国境外时买方向卖方实付或应付的价格。若出口货物的成交价格中含有支付给境外的佣金并单独列明，应当扣除。 2出口货物海关估价方法 出口货物的成交价格不能确定时，完税价格由海关依次按下列方法估定： （1）同时或大约同时向同一国家或地区出口的相同货物的成交价格； （2）同时或大约同时向同一国家或地区出口的类似货物的成交价格； （3）根据境内生产相同或类似货物的成本、利润和一般费用、境内发生的运输及其相关费用、保险费计算所得的价格。 （4）按照合理方法估定的价格。 3出口货物完税价格中的运输及相关费用、保险费的计算 出口货物的销售价格

144、如果包括离境口岸至境外口岸之间的运费、保险费的，该运费、保险费应当扣除。 二、关税应纳税额的计算 （1）从价税。计算公式： 应纳税额=应税进（出）口货物数量 单位完税价格 税率 （2）从量税。计算公式： 应纳税额=应税进（出）口货物数量 关税单位税额 （3）复合税。计算公式： 应纳税额=应税进（出）口货物数量 单位货物税额+应税进（出）口货物数量单位完税价格 税率 （4）滑准税。 （一）进口货物应纳关税的计算 1CIF 价格（成本、保险费加运费，指定目的港） 应纳税额=CIF 税率 【例 41】 高胜公司从美国进口一批货物， 进口申报价格为CIF 厦门USD 300 000。当期外汇牌价为 1

145、8，关税税率为 10%。 要求：计算完税价格和应纳税额 （1）完税价格=USD 300 000 8=2 400 000 （元） （2）应纳税额=2 400 00010%=240 000 （元） 2FOB 价格（船上交货，指定目的港） 应纳税额=（FOB+ 运杂费+保险费） 税率 【例42】 广发公司从日本进口1台设备， 进口申报价格为FOB 横滨USD 200 000，运抵我国口岸支付运费 USD 180 ，保险费 USD 400 ，当期外汇牌价为 18，关税税率为 15%。 要求：计算完税价格和应纳税额 （1）完税价格=（200 000+180+400） 8=1 604 640 （元） （2

146、）应纳税额=1 604 64015%=240 696 （元） 3CFR 价格（成本加运费，指定目的港） 应纳税额=（CFR+ 保险费） 税率=CFR （1-保险费率） 税率 【例 43】 汕惠公司从日本进口一批货物，进口申报价格 为 CFR 汕头 USD 100 000 ，保险费率为 3，关税税率为 10%，当期外汇牌价为 18.2。计算完税价格和应纳税额。 （1）完税价格=100 0008.2 （1-3）=822 467.40 （元） （2）应纳税额=822 467.4010%=82 246.74 （元） （二）出口货物应纳关税的计算 1FOB 价格 出口货物以我国口岸离岸价（FOB ）成交

147、的，计算公式为： 完税价格=FOB （1+出口关税税率） 应纳税额=完税价格 出口关税税率 2CIF 价格 出口货物以国外口岸到岸价（CIF）成交的，计算公式为： 完税价格=（CIF-保险费- 运费）（1+出口关税税率） 应纳税额=完税价格 出口关税税率 3CFR 价格 出口货物以国外口岸价格加运费价格（CFR ）成交的，计算公式为： 完税价格=（CFR-运费）（1+出口关税税率） 应纳税额=完税价格 出口关税税率 【例 44】 开阳进出口公司出口一批产品，成交价格为 FOB 深圳盐田 USD 220 000 ，当日外汇牌价为 18.3，关税税率为 10%。 要求：计算完税价格和应纳税额 （1

148、）完税价格=220 000/ （1+10% ）=USD 200 000 （2）应纳税额=200 0008.3 10%=166 000 （元） 第三节 关税的账务处理 一、账户设置及账务处理 设置“ 应交税费应交关税” 科目。 进口货物缴纳的关税是为取得进口货物的一种必要支出，按照实际成本计价原则，这种支出应构成进口货物价值的一部分。故进口关税与货物的买价等一起，计入货物的成本： 借：原材料、固定资产、在建工程 贷：应交税费- 应交关税 二、会计分录 （一）自营进口业务 【例 45】 在例 41 中，假设海关代征增值税率为 17%，购货款尚未支付。 要求：编制相应的会计分录 （1）进口货物并计算

149、应纳税金 借：材料采购 2 640 000 贷：应交税费应交关税 240 000 应付账款 USD300 00082 400 000 （2）实际缴税时 海关代征增值税=（300 0008+240 000 ） 17%=448 800 （元） 借：应交税费应交关税 240 000 应交增值税（进项税额）448 800 贷：银行存款 688 800 （二）自营出口业务 【例 46】 根据例 44 的计算结果，开阳进出口公司出口 产品应缴纳的关税为 166 000 元。 要求：编制相应的会计分录 （1）出口销售并计缴关税时 借：应收账款 * 贷：主营业务收入 1 826 000 借：营业税金及附加 1

150、66 000 贷：应交税费应交关税 166 000 （2）实际缴税时 借：应交税费应交关税 166 000 贷：银行存款 166 000 （三）代理进出口业务 【例 47】 高胜公司委托开阳进出口公司从韩国大田公司进口一批商品，成交价格为 FOB 釜山 USD 200 000 ，另支付运费 USD 1 000 ，保险费 USD 900 ，代理手续费为货价的 2%，关税税率为 10%，外汇牌价为 18，高胜公司已将货款 1 650 000 汇入开阳进出口公司账户。该批商品已运抵目的地，向高胜公司办理结算。 要求：计算税费、编制相应的会计分录 （1）计算关税税额和手续费 应纳关税税额=（200 0

151、00+1 000+900） 8 10%=161 520 （元） 代理手续费=（200 000+1 000+900） 8 2%=32 304 （元） （2）开阳进出口公司的账务处理 收到高胜汇来货款 借：银行存款 1 650 000 贷：应付账款/预收账款高胜公司 1 650 000 对外付汇进口商品时 借：应收账款大田公司 USD200 00081 600 000 贷：银行存款 1 600 000 进口关税结算时 借：应付账款/预收账款高胜公司 161 520 贷：应交税费应交关税 161 520 借：应交税费应交关税 161 520 贷：银行存款 161 520 将进口商品交付高胜公司并收取

152、手续费时 借：应付账款/预收账款高胜公司 1 632 304 贷：其他业务收入 32 304 应收账款大田公司 USD200 00081 600 000 高胜公司补付款 借：银行存款 143 824 贷：应付账款/预收账款高胜公司 143 824 【例 48】 太子企业委托开阳进出口公司出口一批商品， 该商品的 FOB 价为USD 110 000 ，汇率为 18，出口关税税率为 10%，手续费为 16 000 元。 要求：计算应纳税额、编制开阳公司相应的会计分录 （1）计算应缴关税税额 完税价格=110 000（1+10% ）=USD 100 000 应纳税额=100 0008 10%=80

153、000 （元） （2）开阳进出口公司账务处理 应缴出口关税时 借：应收账款太子企业 80 000 贷：应交税费应交关税 80 000 缴纳关税时 借：应交税费应交关税 80 000 贷：银行存款 80 000 应收手续费时 借：应收账款太子企业 16 000 贷：其他业务收入 16 000 收到太子企业划来税款及手续费 借：银行存款 96 000 贷：应收账款太子企业 96 000 摘 要 授课题目（章、节） 第 五 章 企业所得税及其核算 教学内容及要求： 1、掌握我国现行企业所得税的有关法律规定，理解企业所得税的会计核算的基本理论、基本知识； 2、熟练掌握企业所得税应纳税额的计算，进行相应

154、的会计核算，正确填制纳税申报表的基本技能。 授课时数： 12 课 时 教学重点、难点：税率的确定、准予扣除项目、不准予扣除项目、应纳税额的计算、应纳税所得额的计算、账务处理。 内 容 第一节 企业所得税概述 企业所得税： 对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得依法征收的一种税收。 企业所得税特点： 1将企业划分为居民企业和非居民企业 2征税对象为应纳税所得额 3征税以量能负担为原则 4实行按年计征、分期预缴的办法 一、纳税义务人 （一）居民企业 指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。 （二）非居民企业 指依照外国 （地区） 法律

155、成立且实际管理机构不在中国境内， 但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 二、征税对象 企业取得的生产经营所得、 其他所得和清算所得。 具体包括： 销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、 特许权使用费所得、接受捐赠所得、其他所得。 （一）居民企业的征税对象 居民企业负有无限纳税义务，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。其中来源于中国境外的应税所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免。 （二）非居民企业的征税对象 非居民企业负有限的纳税义务， 应当就其来源于中国境

156、内所得缴纳企业所得税。 分两种情况： 1非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 2非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的， 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 三、企业所得税的税率 （一）基本税率 1企业所得税的税率为 25%。适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业。 2非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没

157、有实际联系的，其来源于中国境内的所得，适用税率为20%。但实际征税时使用 10%的税率。 （二）优惠税率 1符合条件的小型微利企业，减按 20%的税率征收企业所得税。 2国家需要重点扶持的高新技术企业，减按 15的税率征收企业所得税。 第二节 企业所得税应纳税额的计算 应纳所得税税额=应纳税所得额 适用税率减免税额抵免税额 在实际工作中，应纳税所得额的计算一般有两种方法： 1直接计算法 应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除以前年度亏损 2间接计算法 应纳税所得额会计利润 纳税调整项目 一、收入总额 （一）基本规定 1销售货物收入企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存

158、货取得的收入。 2提供劳务收入企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。 3转让财产收入企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。 4股息、红利等权益性投资收益企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。 5利息收入企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款

159、利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 6租金收入企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。 7特许权使用费收入企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。 8接受捐赠收入企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。 9其他收入企业取得的除以上收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实

160、无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。 （二）特殊规定 1以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现； 2企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过 12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。 3采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。 4企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同

161、销售货物、转让财产或者提供劳务。 二、不征税收入 （一）财政拨款收入 财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 （二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金 行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。 政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。 （三）国务院规定的其他不征税收入 企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规

162、定专项用途并经国务院批准的财政性资金。 三、免税收入 （一）国债利息收入 是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。 （二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益 是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。 （三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。 以上两项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益。 （四）符合条件的非营利组织的收入 课后小结：讲清两个概念：居民企业和非居民企业，与适用税率的关系要归纳；预先提示收入总额中属于会计

163、收入要素的项目。 四、扣除项目 （一）准予扣除项目的基本范围 1成本 2费用 3税金 4损失 5其他支出 （二）部分扣除项目的具体范围和标准 1工资、薪金支出 企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 2职工福利费、工会经费、职工教育经费 企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除，超过标准的部分不得在税前扣除： （1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额 14%的部分，准予扣除。 （2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额 2%的部分，准予扣除。 （3）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额 2.5%的部分，准予扣除；超过部

164、分，准予在以后纳税年度结转扣除。 【例 61】富通公司 2008 年实际发放工资 400 万元，该公司当年发生职工福利费支出 80 万元，拨缴工会经费 8 万元，发生职工教育经费支出 6 万元，当年该公司计算应纳税所得额时应如何进行纳税调整？ （1）职工福利费扣除限额400 14%56（万元） 实际发生的职工福利费为 80 万元，超过扣除限额 24 万元，超出部分不得在税前扣除，应调增应纳税所得额 24 万元。 （2）工会经费扣除限额400 2%8（万元） 实际拨缴的工会经费为 8 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 （3）职工教育经费扣除限额400 2.5%10（万元）

165、实际发生的职工教育经费为 6 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 3社会保险费 （1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的“ 五险一金” ，即基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。 （2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。 （3）除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 4借

166、款利息支出 （1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。 （2）企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过 12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。 （3）企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除： 非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出； 非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。 【例

167、 62】海安公司于 2008 年 7 月 1 日向其他企业借款 500 万元用于生产经营，借款 2 年，年利率为 6（同期银行同类贷款利率为 4），那么该公司 2008 年计算应纳税所得额时利息费用应如何进行纳税调整？ 准予扣除的利息支出500 4 210（万元） 实际支出的利息费用为 500 6% 215（万元），超过扣除限额 5 万元，超出部分不得在税前扣除，应调增应纳税所得额 5 万元。 5汇兑损失 企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予

168、扣除。 6公益、救济性的捐赠 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 【例 63】华商企业 2008 年度会计利润总额 40 万元，注册税务师核查发现，当年“ 营业外支出” 账户中列支了通过当地教育部门和民政部门分别向农村义务教育的捐赠 5 万元， 向贫困山区的捐赠 10 万元。 该企业 2008 年计算应纳税所得额时捐赠应如何进行纳税调整？ 捐赠支出扣除限额40 124.8（万元） 实际发生公益性捐赠支出 15 万元，超过扣除限额 10.2 万元，超出部分不得在税前扣除，应调增应纳税所得额 10.2 万元。 【例 64】安达公司 2008

169、年度营业外支出中捐赠支出为 35 万元，其中 10 万元是通过中国希望工程基金会向失学儿童提供的捐赠， 10 万元是通过该纳税人的主管行政机关向某贫困地区进行的捐赠， 15 万元是该纳税人向某中学进行的捐赠， 该纳税人当年实现利润总额为 800 万元。假设无其他调整项目，该纳税人当年应缴纳的所得税应为多少？ 允许税前扣除的捐赠支出限额800 1296（万元） 因为实际公益性捐赠额 20 万元小于捐赠扣除限额，公益性捐赠无纳税调整额。直接向某中学的捐赠由于是直接向受赠人的捐赠，不属于公益救济性捐赠，不得在税前扣除，应进行纳税调整。 应纳所得税额（800+15 ） 25203.75 （万元） 7业

170、务招待费 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的 5。按照新税法的规定，业务招待费采用了双重标准，最终的扣除标准只能按两个标准中较低的一个确定。 【例 65】：中鑫企业 2008 年实现销售收入 20000 万元，发生的与企业生产经营活动有关的业务招待费 80 万元，请问，如何计算税前扣除的数额？如果发生的业务招待费为 200 万元，税前扣除的数额又是多少？ （1）如果当年的业务招待费为 80 万元： 按销售收入计算的业务招待费扣除标准=200005=100（万元）， 按实际发生额计算的业务招待费扣除标准=80 60%=48

171、 （万元） 由于 100 万元48 万元， 则只能在税前扣除 48 万元， 应调增应纳税所得额 32 万元。 8广告费和业务宣传费 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、 税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 根据税法规定，赞助支出不得在税前扣除，因此纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。 纳税人申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件： （1）广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的； （2）已实际支付费用，并已取得相应发票； （3）通过一定的媒体传播。 【例 66】康泰制药厂 2008

172、 年主营业务收入 2 500 万元，营业外收入 80 万元，投资收益 120 万元，广告费支出 350 万元，那么 2008 年计算应纳税所得额时广告费纳税应如何调整？ 广告费支出扣除限额2 50015375（万元） 实际发生的广告费支出为 350 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 9环境保护专项资金 企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。 10保险费 企业支付的下列保险费可以税前扣除： （1）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。 （2）企业依照国家有关规定为特殊工种职工

173、支付的人身安全保险费。 （3）国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费 11固定资产租赁费 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除： （1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除； （2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。 12劳动保护费 企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。 13研究开发费 按照企业会计制度的规定，企业发生的研究开发费用符合一定条件的可以资本化形成无形资产，而不符合条件的应予以费用化计入当期损益。 为鼓励企业进行技术创新，税法对企

174、业发生的研究开发费用实行加计扣除优惠办法，即未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的 150% 摊销。 14总机构分摊的费用 非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。 【例 67】某大型企业的研究机构有研究人员 50 人，2008 年发生新产品研究开发费用 200 万元，其中作为费用计入当期损益的有 80 万元，其余 120 万元形成无形资产，该项无形资产预计使用

175、年限为 10 年。计算当年应纳税所得额时，应如何正确处理？ 该企业 2008 年计算应纳税所得额时， 计入当期损益的研究开发费用 80 万元可以据实扣除，并且可以加计扣除 80 50%40（万元）；同时，形成无形资产的 120 万元在当年进行摊销时，可以按无形资产成本的 150% 进行摊销，即当年无形资产摊销可以按 20 10 150%=18 （万元）进行税前扣除。 【总结】汇总上述有扣除标准的项目如下： 项目 扣除标准 超标准处理 职工福利费 不超过工资薪金总额 14%的部分准予 不得扣除 工会经费 不超过工资薪金总额 2%的部分准予 不得扣除 职工教育经费 不超过工资薪金总额 2.5%的部

176、分准予扣除 当年不得扣除；但超过部分准予结转以后纳税年度扣除 利息费用 不超过金融企业同期同类贷款利率计算的利息 不得扣除 业务招待费 按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的 5 不得扣除 广告费和业务宣传费 1.一般企业:不超过当年销售（营业）收入 l5%以内的部分，准予扣除 2.化妆品制造、 医药制造、 饮料制造 （不含酒类制造，不超过当年销售（营业）收入 30%的部分，准予扣除 当年不得扣除；但超过部分，准予结转以后纳税年度扣除 公益性捐赠支出 不超过年度利润总额 12%的部分，准予扣除 【注意】有全额扣除的项目 不得扣除 手续费及佣金支出 除保险企业外，按所签订

177、服务协议或合同确认的收入金额的 5%计算限额 不得扣除 五、资产的税务处理 （一）固定资产的税务处理 （二）生物资产的税务处理 （三）无形资产的税务处理 （四）长期待摊费用的税务处理 （五）存货的税务处理 （六）投资资产的税务处理 六、不得扣除的项目 （一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项； （二）企业所得税税款； （三）税收滞纳金； （四）罚金、罚款和被没收财物的损失； （五）超过规定标准的捐赠支出； （六）赞助支出； （七）未经核定的准备金支出； （八）为投资者和职工支付的商业保险费； （九）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费， 以及非银行企业内营

178、业机构之间支付的利息，不得扣除； （十）与取得收入无关的其他支出。 七、亏损弥补 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。 这里所说的亏损不是企业财务报表中反映会计账面上的亏损额，而是指企业依照企业所得税法规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。 注意： 1.亏损弥补期应连续计算， 不得间断， 不论弥补亏损的 5 年中是盈利还是亏损，都作为实际弥补期限计算； 2.连续发生年度亏损，其亏损弥补期也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，按顺序连续计算亏损弥补期，不得将每个亏损年度的连续弥补期相加，更不得断开

179、计算。 企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。 课后小结：归纳可以结转以后年度的未扣除金额，作为扣除依据的销售收入所包括的项目。 八、应纳税额的计算 （一）居民企业应纳税额的计算 【例 68】益民食品公司为居民企业，增值税一般纳税人，适用企业所得税率为25%， 2008 年经营情况如下： （1）产品销售收入 1 200 万元。 （2）销售成本 700 万元。 （3）增值税 84 万元，营业税 16 万元，城建税 7 万元，教育费附加 3 万元。 （4）销售费用 240 万元（其中广告费 200 万元），管理费用 120 万元（其中业务招待费 20 万元

180、），财务费用 40 万元（其中含支付其他单位借款利息 30 万元，该借款按银行同期同类贷款利率计算的利息为 20 万元）。 （5）营业外收入 100 万元，营业外支出 84 万元（其中被质检部门罚款 2 万元，向某商场店庆赞助 3 万元，向红十字会捐款 40 万元）。 （6）计入成本、费用中的实发工资总额为 200 万元，支出职工福利费 32 万元，拨缴职工工会经费 4 万元，支出职工教育经费 6 万元。 要求：计算该企业 2008 年应纳企业所得税额。 方法一：间接算法 （1）会计利润=1 200 1007001673240120408490（万元） （2）广告费用扣除限额1 2001518

181、0（万元） 广告费实际支出 200 万元，超过扣除限额 200180=20 （万元），应调增应纳税所得额 20 万元。 （3）按销售收入计算的业务招待费扣除标准=12005=6（万元）， 按实际发生额计算的业务招待费扣除标准=20 60%=12 （万元），由于 6 万元12万元，则只能在税前扣除 6 万元，业务招待费实际支出 20 万元，超过扣除限额 206=14 （万元），应调增应纳税所得额 14 万元。 （4）支付给其他企业的借款利息扣除限额为 20 万元，实际发生额为 30 万元，超过扣除限额 30-20=10（万元），应调增应纳税所得额 10 万元。 （5）营业外支出中的罚款 2 万元

182、和向某商场店庆赞助 3 万元不能在税前扣除，应调增应纳税所得额 2+3=5 （万元）。 （6）捐赠扣除限额90 1210.8 （万元） 实际发生捐赠支出 40 万元，超过扣除限额 4010.8=29.2 （万元），应调增应纳税所得额 29.2 万元。 （7）职工福利费扣除限额200 14%28（万元） 实际发生的职工福利费为 32 万元，超过扣除限额 4 万元，超出部分不得在税前扣除，应调增应纳税所得额 4 万元。 （8）工会经费扣除限额200 2%4（万元） 实际拨缴的工会经费为 4 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，无需纳税调整。 （9）职工教育经费扣除限额200 2.5%5（万元） 实

183、际发生的职工教育经费为 6 万元， 超过扣除限额 1 万元， 超出部分当年不得扣除，应调增应纳税所得额 1 万元，但超过的 1 万元部分可以在以后纳税年度扣除。 综上，应纳税所得额90+20+14+10+5+29.2+4+1=173.2（万元） 2008 年应缴纳企业所得税173.225%43.3 （万元） 方法二：直接算法 应纳税所得额=1 200 1007001673（40180）（1006）（1020）（84234010.8 ）41173.2 （万元） 2008 年应缴纳企业所得税173.225%43.3 （万元） 【例 69】某工业企业为居民企业，假定 2008 年度生产经营情况如下：

184、 （1）取得以下收入：产品销售收入总额 890 万元；清理固定资产盘盈收入 50 万元；购买国债利息收入 20 万元；固定资产出租收入 10 万元；接受捐赠收入 30 万元。 （2）产品销售成本 540 万元。 （3）应缴纳的增值税 30 万元；非增值税销售税金及附加 20 万元。 （4）发生产品销售费用 100 万元（其中含广告费用 50 万元）、管理费用 90 万元（含业务招待费 6 万元，研究开发费用 60 万元）、财务费用 40 万元。 （5）营业外支出 24 万元（其中含通过当地希望工程基金会向农村义务教育捐款 18万元、缴纳税收滞纳金 2 万元）。 （6）已计入成本费用的实发工资总

185、额 120 万元，支出职工福利费 12 万元，拨缴职工工会经费 2.4 万元，支出职工教育经费 1.8 万元。 要求：请计算该企业 2008 年度应交的企业所得税额 方法一：间接算法 （1）会计利润=890 5020103054020100904024186（万元） （2）广告费用扣除限额（890+10 ） 15135（万元） 广告费实际支出 50 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 （3）按销售收入计算的业务招待费扣除标准=（890+10 ）5 4.5（万元）， 按实际发生额计算的业务招待费扣除标准=6 60%=3.6 （万元）， 由于 4.5 万元3.6 万元，则只能在

186、税前扣除 3.6 万元，业务招待费实际支出 6 万元，超过扣除限额 63.6=2.4 （万元），应调增应纳税所得额 2.4 万元。 （4）研究开发费用除据实扣除外，还可以按实际发生额的 50%，即 60 50%30（万元）加计扣除，应调减应纳税所得额 30 万元。 （5） 营业外支出中的税收滞纳金 2 万元不能在税前扣除， 应调增应纳税所得额 2 万元。（6）捐赠扣除限额186 1222.32 （万元） 实际发生捐赠支出 18 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 （7）职工福利费扣除限额120 14%16.8 （万元） 实际发生的职工福利费为 12 万元，未超过扣除限额，可

187、以据实扣除，不需进行纳税调整。 （8）工会经费扣除限额120 2%2.4（万元） 实际拨缴的工会经费为 2.4 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 （9）职工教育经费扣除限额120 2.5%3（万元） （10）国债利息收入为免税收入，计算应纳税所得额时应从收入总额中减除，应调减应纳税所得额 20 万元。 实际发生的职工教育经费为 1.8 万元，未超过扣除限额，可以据实扣除，不需进行纳税调整。 综上，2008 年应纳税所得额186+2.4 30+2 20=140.4 （万元） 2008 年应缴纳企业所得税140.425%35.1 （万元） 方法二：直接算法 应纳税所得额=89

188、0 5020103054020100（843.630）402220140.4 （万元） 2008 年应缴纳企业所得税140.425%35.1 （万元） 课后小结：通过两种方法的对比练习，掌握税收调整的计算方法。 （二）非居民企业应纳税额的计算 1非居民企业在中国境内设立机构、场所的，与居民企业应纳税额的计算一致。 非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。 2非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有

189、实际联系的： 应纳税额应纳税所得额 税率，适用税率为 10% 九、境外所得已纳税额的扣除 抵免限额中国境内、境外所得依照企业所得税法和条例的规定计算的应纳税总额 来源于某国（地区）的应纳税所得额 中国境内、境外应纳税所得总额 或直接采用简易算法，按境外所得额直接乘以适用的所得税率（税率要按照境内外所有所得总和确定适用税率）： 抵免限额来源于某外国的所得额适用的所得税率 【例 610】南国企业 2008 年度境内应纳税所得额为 200 万元。全年已预缴税款46 万元，来源于境外某国所得 100 万元，境外实纳税款 20 万元，该企业当年汇算清缴应补（退）的税款为多少？ 境内、外所得应纳税额（20

190、0+100 ） 2575（万元） 境外所得抵免限额75 （100 300）25（万元）或 100 2525（万元） 在国外实纳税款 20 万元，低于扣除标准，可全额扣除。 当年应纳税额75-2055（万元） 应补税55-469（万元） 该企业当年汇算清缴应补（退）的税款为 9 万元 【例 611】东华公司 2008 年境内经营取得应纳税所得额 2 000 万元，其在 A、B两国设有分支机构，A 国分支机构当年应纳税所得额为 600 万元，其中生产经营所得为 500 万元，A 国规定的税率为 40；特许权使用费所得为 100 万元，A 国规定的税率为 20。B 国分支机构当年应纳税所得额为 40

191、0 万元，其中生产经营所得为 250 万元，B 国规定的税率为 30；租金所得为 150 万元，B 国规定的税率为 10。假设该企业在 A、B 两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按 A、B两国税法计算的应纳税所得额一致。 要求：计算该公司当年境内外所得汇总缴纳的所得税税额 （1）公司境内外所得汇总应缴纳所得税税额 （2 000+600+400 ） 253 00025750（万元） （2） A 国分支机构在境外已纳税额500 40+100 20200+20 220（万元） A 国分支机构税额抵免限额750 600 （2 000+600+400 ）150（万元） 或 A 国分支机构税额抵免限额

192、600 25%150（万元） 在 A 国已经缴纳的所得税为 220 万元，高于扣除限额 150 万元，按扣除限额抵扣。 （3）B 国分支机构在境外已纳税额250 30+150 1075+15 90（万元） B 国分支机构税额抵免限额750 400 （2 000+600+400 ）100（万元） 或 B 国分支机构税额抵免限额400 25%100（万元） 在 B 国已经缴纳的所得税为 90 万元，低于抵免限额 100 万元，实际缴纳税款可全额扣除限额抵扣。 （4）当年境内外所得汇总后实际应纳所得税税额750-150-90510（万元） 第三节 企业所得税的账务处理 导入：随着企业会计准则第 18

193、 号所得税的颁布实施，企业的所得税会计处理方法改为资产负债表债务法，企业应首先对所有资产、负债进行重新分类，再逐项比较其账面价值和计税基础之间是否存在暂时性差异，据以确认递延所得税资产和负债，并对其所得税影响追溯调整年初留存收益。这些都相应增加了会计处理的成本和企业所得税会计核算的难度。 一、账户设置 应交税费应交所得税 所得税费用 递延所得税资产 递延所得税负债 二、所得税的一般核算程序 1按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。 2按照相关税法规定确定相关资产、负债的计税基础。 3比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者

194、之间的差异，区分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额比较，确定当期应予确认的或转销的金额。 4就企业当期发生的交易或事项，按照税法规定计算确定当期应纳所得税额，确认为当期应交所得税。 5按当期应交所得税和递延所得税资产或负债之和或之差，确认所得税费用。 三、资产、负债的计税基础 （一）资产的计税基础 是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额。 资产在初始确认时， 其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除

195、； 资产在持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。例如： 固定资产在取得时账面价值一般等于计税基础。 固定资产在持有期间进行后续计量时，由于会计与税收规定就折旧方法、折旧年限以及固定资产减值准备的提取等处理的不同，可能造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。 【例 612】胜达企业 2007 年 12 月 31 日购入一台将长期处于高腐蚀状态固定资产，原价为 150 万元，该设备预计使用 5 年，净残值为零，企业按年限平均法计提折旧，税法规定该类固定资产可以采用加速折旧法计提折旧，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，净残值为零。会

196、计上采用年限平均法计提折旧，每年应提折旧额为 30 万元，则 2008 年 12 月 31 日，该项固定资产的账面价值为 15030120（万元）； 税法上采用双倍余额递减法计提折旧，2008 年应提折旧额 150 40%60 万元。 则 2008 年 12 月 31 日， 该项固定资产的计税基础为 1506090（万元） 。 这样，该项固定资产的账面价值 120 万元和计税基础 90 万元之间产生 30 万元的差额， 将于未来期间计入企业的应纳税所得额。 （二）负债的计税基础 负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 除少数个别情况外，由于负债的确认与偿还一般

197、不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。 四、暂时性差异 资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。 按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为：应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异。 （一）应纳税暂时性差异 在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。这种差异在未来期间转回，会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额，因此在产生当期应将其确认为递延所得税负债。 应纳税暂时性差异通常产生于以下情况： 1资产的账面价值大于其计税基础 【例 613】根据例【例 612】资

198、料，2008 年 12 月 31 日，该项固定资产的账面价值为 120 万元，而计税基础为 90 万元，两者之间 30 万元差额，意味着固定资产未来计提折旧时有 30 万元将不能在税前抵扣，从而增加未来期间企业的应纳税所得额和应纳税额，这种差异就称之为应纳税暂时性差异，因此而引起未来将会多缴的所得税金额，应当确认为递延所得税负债。 2负债的账面价值小于计税基础 负债产生的暂时性差异 账面价值计税基础 账面价值（账面价值未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额） 未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额 负债的账面价值小于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，

199、即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额，产生应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。 （二）可抵扣暂时性差异 在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。这种差异在未来期间转回，会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额，因此在产生当期，符合确认条件时，应将其确认为递延所得税资产。 可抵扣暂时性差异通常产生于以下情况： 1资产的账面价值小于其计税基础。 【例 614】根据例【例 612】资料，假定情况与之前相反，2008 年 12 月 31日该项固定资产的账面价值为 90 万元， 而计税基础为 120 万元， 两

200、者之间 30 万元差额，意味着未来按税法计算固定资产税前扣除时可以比会计账面上的价值多扣除30 万元， 从而减少未来期间企业的应纳税所得额和应纳税额， 这种差异就称之为可抵扣暂时性差异，因此而引起未来少缴的所得税金额，符合有关确认条件时，应当确认为递延所得税资产。 2负债的账面价值大于计税基础 负债的账面价值大于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间按照税法规定与负债相关的全部或部分支出可以在税前扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税金额，产生可抵扣暂时性差异，符合有关确认条件时，应确认相关的递延所得税负债。 课后小结：差异可以分为永久性差异与暂时性差异，通过大量的练习帮助学生准确地判

201、断差异的类型，为熟练进行账务处理做准备。 五、所得税会计的账务处理 对于暂时性差异，会计准则要求采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。 （一）递延所得税资产的确认与计量 1资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税，借记“ 所得税费用当期所得税费用” 科目，贷记“ 应交税费应交所得税” 科目。 2资产负债表日，根据递延所得税资产的应有余额大于“ 递延所得税资产” 科目余额的差额，借记“ 递延所得税资产” 科目，贷记“ 所得税费用递延所得税费用” 科目、“ 资本公积其他资本公积” 等科目；递延所得税资产的应有余额小于“ 递延所得税资产” 科目余额的差额做相反的会计分录。 3. 期末

202、，应将“ 所得税费用” 科目的余额转入“ 本年利润” 科目，结转后本科目无余额。 【例 615】 胜达企业 2007 年 12 月 31 日购入一台价值为 10 万元的机器设备并投入使用，该设备预计使用 3 年，净残值率 10，企业按年数总和法计提折旧，税法规定按平均年限法计提折旧，企业所得税率 25，无其他时间性差异。假设在其他因素不变的情况下该企业每年的税前利润为 20 万元。 要求：（1）分别计算年数总和法及平均年限法下该设备每年的折旧额。 （2）编制该企业三年计提应交所得税的会计分录。 （1）按年数总和法计算： 第一年折旧=100 000（1-10%） 3 6=45 000 （元） 第

203、二年折旧=100 000（1-10%） 2 6=30 000 （元） 第三年折旧=100 000（1-10%） 1 6=15 000 （元） 按平均年限法计算： 每年折旧额=100 000（1-10%） 3=30 000 （元） （2）相关计算如下表所示 项目 2007 年末 2008 年末 2009 年末 2010 年末 账面价值 100000 55000 25000 10000 计税基础 100000 70000 40000 10000 应纳税暂时性差异 0 -15000 -15000 0 税率 25% 递延所得税资产余额 0 3750 3750 0 各年度递延所得税资产发生额 3750

204、0 3750 各年会计分录如下表所示（表中负数理解为该科目相反方向） 摘要 分录 2008 2009 2010 确认递延所得税资产 借：递延所得税资产 贷：所得税费用递延所得税费用 3750 3750 3750 3750 计提当期应交税费 借：所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费应交所得税 53750 53750 50000 50000 46250 46250 结转本年利润 借：本年利润 所得税费用递延所得税费用 贷：所得税费用当期所得税费 50000 3750 53750 50000 50000 50000 3750 46250 （二）递延所得税负债的确认与计量 1资产负债表日，企业按照税

205、法规定计算确定的当期应交所得税，借记“ 所得税费用当期所得税费用” 科目，贷记“ 应交税费应交所得税” 科目。 2资产负债表日，根据递延所得税负债的应有余额大于“ 递延所得税负债” 科目余额的差额，借记“ 所得税费用递延所得税费用” 科目，贷记“ 递延所得税负债” 科目、“ 资本公积其他资本公积” 等科目；递延所得税资产的应有余额小于“ 递延所得税负债” 科目余额的差额做相反的会计分录。 3. 期末，应将“ 所得税费用” 科目的余额转入“ 本年利润” 科目，结转后本科目无余额。 【例 616】以例 615 的资料，如果企业按直线法计提折旧，税法规定按年数总和法计提折旧，则相关计算及会计分录如下

206、表所示： 各年会计分录如下表所示（表中负数理解为该科目相反方向） 摘要 分录 2008 2009 2010 确认递延所得税负债 借：所得税费用递延所得税费用 贷：递延所得税负债 3750 3750 3750 3750 计提当期应交税费 借：所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费应交所得税 46 250 46 250 50 000 50 000 53750 53750 结转本年利润 借：本年利润 贷：所得税费用递延所得税费用 所得税费用当期所得税费用 50000 46250 3750 50000 50000 50000 53750 3750 （三）亏损弥补的所得税会计处理 【例 617】 某企业

207、在 2008 2011 年间每年的应税收益分别为-100 万元、 20 万元、50 万元、80 万元，该企业适用税率为 25%，假设无其他暂时性差异。编制相应的会计处理分录。 （1）2008 年由于企业亏损 100 万元，在预计未来年度有足够应税收益弥补这部分亏损的情况下，这部分亏损将会导致企业未来可以少缴所得税 100 25%=25 （万元），应作为可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产。其会计处理为： 借：递延所得税资产 250 000 贷：所得税费用补亏减税 250 000 （2）2009 年企业盈利 20 万元，本应纳税 20 25%=5 （万元），但弥补 2002 年度亏损后不用交税，

208、即 2008 年确认的递延所得税资产在 2009 年部分转回，仍有未弥补亏损 80 万元，相应的尚待抵扣递延所得税资产为 25-520（万元）。其会计处理为： 借：所得税费用 50 000 贷：递延所得税资产 50 000 （3）2010 年企业盈利 50 万元，本应纳税 50 25%=12.5 （万元），但弥补 2008年度亏损后不用交税，即 2008 年确认的递延所得税资产在 2010 年进一步转回，仍有未弥补亏损 30 万元， 相应的尚待抵扣的递延所得税资产 20-12.57.5 （万元） 。其会计处理为： 借：所得税费用 125 000 贷：递延所得税资产 125 000 （4）201

209、1 年企业盈利 80 万元，本应纳税 80 33%=26.4 （万元），但弥补 2008年度亏损后只需纳税 50 25%=12.5 （万元），即 2008 年确认的递延所得税资产在2011 年全部转回。结转后，递延所得税资产应无余额。其会计处理为： 借：所得税费用 200 000 贷：递延所得税资产 75 000 应交税费应交所得税 125 000 【例题】甲公司 2008 年确定的应纳税所得额为 1 000 万元，所得税率为 25%，递延所得税负债年初数为 400 000 元，年末数为 500 000 元，递延所得税资产年初数为 250 000 元，年末数为 200 000 元。假定无其他纳

210、税调整事项。甲公司的会计处理如下： 甲公司所得税费用的计算如下： 递延所得税费用（500 000 400 000 ）（250 000 200 000 ）150 000 （元） 所得税费用当期所得税递延所得税费用 2 500 000 150 000 2 650 000 （元） 甲公司会计分录如下： 借：所得税费用 2 650 000 贷：应交税费应交所得税 2 500 000 递延所得税负债 100 000 递延所得税资产 50 000 第四节 企业所得税征收缴纳管理 一、纳税地点 二、纳税期限 三、纳税申报时间要求 四、纳税申报其他要求 五、企业所得税纳税申报表的格式 课后小结：通过大量的前期

211、准备练习，能熟练的进行账务处理。 摘 要 授课题目（章、节） 第 六 章 个人所得税及其核算 教学目的与要求： 1、掌握我国现行个人所得税的有关法律规定，理解个人所得税的会计核算的基本理论、基本知识； 2、熟练掌握个人所得税应纳税额的计算，进行相应的会计核算，正确填制纳税申报表的基本技能。 授课时数：8 课 时 教学重点、难点：居民和非居民纳税人的判定标准、应税所得项目的费用减除标准、应纳税额的计算、应纳税额的计算、账务处理。 内 容 第一节 个人所得税概述 个人所得税是对个人（自然人）取得的各项应税所得征收的一种税。个人所得税的纳税人依据居所和时间两个标准可分为居民纳税义务人和非居民纳税义务

212、人。 一、纳税义务人 （一）居民纳税义务人 在中国境内有住所， 或者无住所但在中国境内居住满一年的个人。 负有无限纳税义务，应就其来源于中国境内、境外的应税所得，在中国缴纳个人所得税。 （二）非居民纳税义务人 在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满 1 年的个人。 负有有限纳税义务，仅就其从中国境内取得的所得，在中国缴纳个人所得税。 【例题单选题】 某外国人2007 年2月12 日来华工作， 2008 年2月15 日回国， 2008年 3 月 2 日返回中国，2008 年 11 月 15 日至 2008 年 11 月 30 日期间，因工作需要去了日本，2008 年 12 月 1 日

213、返回中国，后于 2009 年 11 月 20 日离华回国，则该纳税人（ ）。 A.2007 年度为我国居民纳税人，2008 年度为我国非居民纳税人 B.2008 年度为我国居民纳税人，2009 年度为我国非居民纳税人 C.2008 年度和 2009 年度均为我国非居民纳税人 D.2007 年度和 2008 年度均为我国居民纳税人 正确答案B 居住时间 纳税人性质 境内所得 境外所得 境内支付 境外支付 境内支付 境外支付 90 日（或 183 日）以内 非居民 免税 90 日（或 183 日）1年 非居民 15 年 居民 免税 5 年以上 居民 （注： 代表征税， 代表不征税） 【例题多选题】

214、（2009 年）在中国境内无住所但在境内连续居住满 5 年的个人，从第 6 年起以后的各年度中，在计算缴纳个人所得税时，下列表述正确的有（ ）。 A.应就来源于中国境内和境外的所得申报纳税 B.在境内居住满 1 年的，应当就来源于境内、境外所得申报纳税 C.在境内居住不满 1 年但超过 183 日的， 仅就其该年度来源于境内的所得申报纳税 D.在境内居住不满 90 日的，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付的部分并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，也应申报纳税 E.在境内居住不满 183 天的，应当从再次居住满 1 年的年度起计算 5 年期限 正确答案BC 答案解析选项 A，必须

215、是居住满 1 年，才对境内、外所得征税；选项 D，境内所得境外支付的部分，是免税的；选项 E，在境内居住不满 90 天的，应当从再次居住满 1 年的年度起计算 5 年期限。 补充：对无住所个人居住时间规定 1、判定纳税义务及计算在中国境内居住的天数 个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。 2、.对个人入、离境当日及计算在中国境内实际工作期间 对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算其在华实际工作天数。 【例题单选题】（2009 年）琼斯为外籍个人，在中国境内无住所，同时在中国境内、境外机构担任职务，2008 年 3 月 6 日来华，12 月

216、 20 日离开。期间琼斯因工作原因，曾于 6 月 8 日离境，6 月 14 日返回。在计算个人所得税时，琼斯在中国境内实际工作天数为（ ）天。 A.282 B.283 C.284 D.285 【答案】B 【解析】3 月 6 日、6 月 8 日、6 月 14 日和 12 月 20 日，均按半天计算在华实际工作天数。 中国境内实际工作天数=25.5+30+31+24+31+31+30+31+30+19.5=283（天） 。或者是倒算的方法，一月、二月、三月、六月、十二月不在华的工作天数分别是 31天、29 天、5.5 天，6 天、11.5 天，不在华工作总共是 83 天，所以在华工作的天数就是 3

217、66-83=283 （天）。 【例题单选题】A 国公民罗伯特在中国境内无住所，于 2008 年 3 月12 份在华工作，每月取得中国境内企业支付的工资 2.4 万元；12 月取得回国探亲费 2 万元。2008 年 3 月12 月份罗伯特在中国应缴纳个人所得税（ ）元。 A.34650 B.38250 C.36250 D.34750 正确答案A 答案解析在境内居住时间为 90 天以上 1 年以内，应就境内支付的工资纳税，回国探亲费可以享受免征个人所得税的优惠。 2008 年 3 月12 月份罗伯特在中国应缴纳个人所得税（24000 4800 ） 20%375 1034650 （元） 二、所得来源

218、地的确定 判断某项所得的来源地，是确定该项所得是否应缴纳个人所得税的重要依据，特别是对非居民纳税人而言。 下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得： （1）因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得； （2）将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得； （3）转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得； （4）许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得； （5）从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。 提示：一般而言，居民纳税人应就其来源于中国境内、境外的所得缴纳个人所得税；非居民纳税人仅就来源于中

219、国境内的所得缴纳个人所得税。不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境的所得共 7 项。 【例题多选题】非居民纳税人的下列收入中，应在中国按规定计算缴纳个人所得税的有（ ）。 A.在中国境内任职取得的工资、薪金收入 B.出租境外房屋而取得的收入 C.从我国境内的外商投资企业取得的红利收入 D.因履行合约而在中国境外提供各种劳务取得的报酬 E.将专利权转让给中国境内企业使用而取得的特许权使用费收入 正确答案AE 答案解析选项 B、D 为境外所得；选项 C，为境内所得，但属于免税收入。 三、应税所得项目 （一）工资、薪金所得 个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、

220、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。 根据我国目前个人收入的构成情况，对于一些不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人工资、薪金所得项目的收入，不予征税。包括： 1独生子女补贴； 2执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴； 3托儿补助费； 4差旅费津贴、误餐补助。 （二）个体工商户的生产、经营所得 1个体工商户从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得； 2个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得； 3其他个人从事个体工商业生产、经营取得的所得； 4

221、上述个体工商户和个人取得的与生产、经营有关的各项应纳税所得。 从 2000 年 1 月 1 日起，个人独资企业和合伙企业停征企业所得税，其投资者依法缴纳个人所得税，比照本应税项目执行。 （三）对企事业单位的承包经营、承租经营所得 个人承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得，包括个人按月或者按次取得的工资、薪金性质的所得。 （四）劳务报酬所得 个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。 （五）稿酬所得 个人因其作品以图书、

222、报刊形式出版、发表而取得的所得。 （六）特许权使用费所得 个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得；提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。 （七）利息、股息、红利所得 个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。 （八）财产租赁所得 个人出租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。 （九）财产转让所得 个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、 车船以及其他财产取得的所得。 对股票转让所得暂不征收所得税。 （十）偶然所得 个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。 （十一）经国务院财政部门确定征税的其他所得 四、税率

223、 （一）工资、薪金所得 适用九级超额累进税率，税率以月应纳税所得额不同确定为 545。 （二）个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得 适用五级超额累进税率，税率以年应纳税所得额不同确定为 535。（参见表 72） （三）稿酬所得 适用比例税率，税率为 20，并按应纳税额减征 30，实际税率为 14。 （四）劳务报酬所得 适用比例税率，税率为 20。对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收（参见表 73） （五）特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得 适用比例税率，税率为 20。 自 2008 年 10 月 9 日起

224、， 对储蓄存款利息所得暂免征收个人所得税。 即储蓄存款在1999 年 10 月 31 日前孳生的利息所得，不征收个人所得税；储蓄存款在 1999 年11 月 1 日至 2007 年 8 月 14 日孳生的利息所得，按照 20%的比例税率征收个人所得税；储蓄存款在 2007 年 8 月 15 日至 2008 年 10 月 8 日孳生的利息所得，按照5%的比例税率征收个人所得税；储蓄存款在 2008 年 10 月 9 日后（含 10 月 9 日）孳生的利息所得，暂免征收个人所得税。 个人按市价出租的居民住房， 自 2001 年 1 月 1 日起暂减按 10的税率征收个人所得税。 第二节 个人所得税

225、应纳税额的计算 一、应纳税所得额的计算 各项费用减除标准： 1.工资、薪金所得，以每月收入额减除费用 2000 元后的余额（2008 年 3 月 1 日前每月 1 600 元），为应纳税所得额。 2.个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。 从事生产、经营的纳税义务人未提供完整、准确的纳税资料，不能正确计算应纳税所得额的，由主管税务机关核定其应纳税所得额。 3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用（按月减除 2000 元）后的余额，为应纳税所得额。 4.劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得

226、、财产租赁所得，每次收入不超过4 000 元的，减除费用 800 元；4 000 元以上的，减除 20的费用，其余额为应纳税所得额。其中： 财产租赁所得，除减除以上费用外，还可以用租赁收入减去相关税费、修缮费用作为应纳税所得额。 5财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。 6利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额，无费用扣除。 自 2005 年 6 月 13 日起，个人从上市公司取得的股息、红利所得按以下规定处理： （1）对个人投资者从上市公司取得的股息、红利所得，暂减按 50%计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人

227、所得税。 （2）对证券投资基金从上市公司分配取得的股息、红利所得，扣缴义务人在代扣代缴所得税时，暂减按 50%计算应纳税所得额。 课后小结：用习题练习加强居民纳税人与非居民纳税人的辨别。 二、应纳税额的计算 （一）工资、薪金所得应纳税额的计算 按每月收入扣除 2 000 元或 4 800 元后的余额作为应纳税所得额 应纳税额（每月收入额-2 000 元或 4 800 元） 适用税率- 速算扣除数 （速算扣除数见表 74） 【例 73】 某纳税人 7 月工资为 4 500 元，计算该月应纳所得税税额。 应纳税所得额4 500-2 000 2 500 （元） 应纳税额2 50015-125250（

228、元） 【例 74】 某外商投资企业中工作的美国专家，8 月取得由该企业发放的工资收入 20 000 元人民币。计算该月应纳所得税税额。 应纳税所得额20 000-（2 000+2 800 ）15 200 （元） 应纳税额15 20020-3752 665 （元） 特殊规定 1对个人取得全年一次性奖金 纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税： （1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以 12 个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“ 雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的

229、差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。 （2）将雇员个人当月取得的全年一次性奖金，按上述第（1）条确定的适用税率和速算扣除数计算税款，计算公式： 如果当月工资薪金高于或等于税法规定的费用扣除额（2 000 元或 4 800 元）的： 应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金 适用税率- 速算扣除数 如果当月工资薪金低于税法规定的费用扣除额（2 000 元或 4 800 元）的： 应纳税额=(雇员当月取得全年一次性奖金- 雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额) 适用税率- 速算扣除数 （3）在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。 （4） 实行年薪

230、制和绩效工资的单位， 个人取得年终兑现的年薪和绩效工资按上述第 （2） 、（3）条规定执行。 （5）雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。 【例 75】 某纳税人年末一次性领取年终奖金 12 000 元， 计算这笔收入应缴纳的个人所得税。 （1）按 12 个月分摊后，平均每月的奖金12 000121 000 （元） 根据工资、薪金九级超额累进税率的规定，确定适税率为 10，速算扣除数 25 （2）应纳个人所得税额12 00010-251 175 （元） 【例 76】 中国公民李民 12

231、 月的工资为 1 600 元， 12 月 31 日又一次性领取年终奖金25 000 元，计算李某取得这笔奖金应缴纳的个人所得税。 （1）李民取得年终奖金的当月工资薪金 1 600 元低于税法规定的费用扣除额 2 000 元，所以应先将全年一次性奖金减除当月工资薪金所得与费用扣除额的差额后的余额，再确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。 按 12 个月分摊后，平均每月的奖金25 000-(2 000-1 600) 122 050 （元） 根据工资、 薪金九级超额累进税率的规定， 确定适用税率为 15， 速算扣除数 125。 （2）应纳个人所得税额（奖金收入- 当月工资与 2000 元的差额）

232、 适用税率- 速算扣除数 =25 000-(2 000-1 600) 15-1253 565 （元） 2在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金所得 凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，分别代扣代缴个人所得税。同时，纳税义务人应以每月全部工资、薪金收入减除规定费用后的余额为应纳税所得额。 为了有利于征管，对雇佣单位和派遣单位分别支付工资薪金的，采取由支付者中的一方减除费用的方法，即只由雇佣单位在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付金额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。 上述纳税义务人， 应持两处支

233、付单位提供的原始明细工资、 薪金单和完税凭证原件，选择并固定到异地税务机关申报每月工资、薪金收入，汇算清缴其工资、薪金收入的个人所得税，多退少补。 【例 77】 王瑞为一外商投资企业雇用的中方人员，10 月，该外企支付给王瑞的薪金为 7 600 元，同月，王瑞还收到其所在的派遣单位发给的工资 900 元。 计算：该外企、派遣单位分别应如何扣缴个人所得税？ 王瑞实际应缴的个人所得税为多少？ （1）外企应为王瑞扣缴的个人所得税为： 应纳税额（7 600-2 000 ） 20-375745（元） （2）派遣单位应为王瑞扣缴的个人所得税为： 应纳税额900 10-2565（元） （3）王瑞实际应缴的个

234、人所得税为： 应纳税额（7 600+900-2 000 ） 20-375925（元） 王瑞到税务机关申报时，还应补交税金 115（925-745-65）元。 课后小结：还应加强一次性奖金的判断和计税练习。 （二）个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算 实行按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额作为应纳税所得额，按适用税率计算应纳税额。 应纳税额 （纳税年度收入总额- 成本、 费用及损失） 适用税率- 速算扣除数 【例 78】 某个体工商户全年生产经营收入总额为 15 万元，成本为 7 万元，费用为 1 万元，损失为 5

235、 000 元。计算该个体工商户全年应纳个人所得税税额。 应纳税所得额150 000-70 000-10 000-5 000 65 000 （元） 应纳税额65 00035-6 75016 000 （元） 【例 79】 某个人独资企业属于娱乐业，会计核算资料不全，只知道当年经营收入为 500 000 元，税务机关采用核定应税所得率的办法对其征税，确定的应税所得率为 20%。 要求：计算该企业应纳所得税税额 应纳税所得额收入总额 应税所得率500 00020%100 000 （元） 如果该企业成本费用资料比较准确为 360 000 元，则该企业应纳所得税税额应为： 应纳税所得额成本费用支出额 （1

236、-应税所得率） 应税所得率 360 000（1-20%） 20%90 000 （元） （三）对企事业单位承包、承租经营所得应纳税额的计算 实行按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法，以每一纳税年度的收入总额减除必要费用后的余额作为应纳税所得额，按适用税率计算应纳税额。 应纳税额（纳税年度收入总额- 必要费用） 适用税率- 速算扣除数 其中，费用扣除标准为 2000 元/月，即 24000 元/年。 对企事业单位承包、承租经营所得适用的速算扣除数与个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数相同。 【例 710】 1 月 1 日，刘详与事业单位签订承包合同经营其食堂，承包期为 2

237、年。当年食堂实现承包经营利润 11 万元， 按合同规定承包人每年应从承包经营利润中上交承包费 3 万元。要求：计算承包人当年应纳个人所得税税额 （1）年应纳税所得额承包经营利润- 上交费用- 每月必要费用扣减合计 110 000-30 000-2 0001256 000 （元） （2）应纳税额年应纳税所得额 适用税率- 速算扣除数 56 00035-6 75012 850 （元） （四）劳务报酬所得 （1）每次收入不足 4 000 元的 应纳税额应纳税所得额 适用税率（每次收入额-800） 20 （2）每次收入在 4 000 元以上的 应纳税额应纳税所得额 适用税率每次收入额 （1-20） 2

238、0 （3）每次收入的应纳税所得额超过 20 000 元的 应纳税额应纳税所得额 适用税率每次收入额 （1-20） 适用税率- 速算扣除数 【例 711】 歌手刘庆 10 月份每星期到某歌舞厅演唱三次，每次报酬为 400 元，10月份共演唱了 12 次，其 10 月份应纳的个人所得税为多少？ （1）应纳税所得额4 800（1-20）3 840 （元） （2）应纳税所得额 3 840 元的适用税率为 20% 应纳税额3 84020768（元） 【例 712】 王宁 3 月取得翻译报酬 60 000 元，计算其应纳个人所得税税额。 （1）应纳税所得额60 000（1-20）48 000 （元） （2

239、）应纳税所得额 48 000 元的适用税率为 30%，速算扣除数为 2 000 应纳税额48 00030-2 00012 400 （元） （五）稿酬所得应纳税额的计算 稿酬所得按次计算： （1）每次收入不足 4 000 元的 应纳税额（每次收入额-800） 20 （1-30）（每次收入额-800） 14 （2）每次收入在 4 000 元以上的 应纳税额每次收入额 （1-20） 20 （1-30）每次收入额 （1-20） 14 【例 713】 作家鹏程取得书稿收入 20 000 元，计算其应缴纳的个人所得税税额。 应纳税额20 000（1-20） 142 240 （元） 若该作家将所得书稿其中的

240、 5 000 元通过某国家机关捐赠给贫困地区，则： （1）捐赠额的扣除限额20 000（1-20） 304 800 （元） 因为实际捐赠额 5 000 元大于扣除限额，计算个人所得税时只能扣除 4 800 元。 （2）应纳税额20 000(1-20)-4 800 141 568 （元） （六）特许权使用费所得应纳税额的计算 按每项特许权每次转让收入计税： （1）每次收入不足 4 000 元的 应纳税额（每次收入额-800） 20 （2）每次收入在 4 000 元以上的 应纳税额每次收入额 （1-20） 20 【例 714】 宋仙云是某金属研究所专家，10 月他向某企业提供了一项专利技术使用权，

241、取得特许权使用费 30 000 元，计算这笔收入应缴纳的个人所得税。 应纳税额30 000（1-20） 204 800 （元） （七）利息、股息、红利所得应纳税额的计算 按次计税，收入全额作为应纳税所得额： 应纳税额每次收入额 20 【例 7-15】 杜灵 2009 年 3 月 15 日取出 2008 年 3 月 15 日存入银行的一年期定期存款 50000 元， 假定年平均利率为 3.066% ； 3 月 21 日还取得一季度活期存款利息 150 元，计算其应缴纳的个人所得税。 （1）定期存款每天的利息收入50 0003.066%3654.2（元） （2）2008 年 3 月 15 日至 2

242、008 年 10 月 8 日共 207 天，孳生的利息应缴纳的个人所得税为：应纳税额4.2 207 5%43.47 （元） 【例 7-16】 陈志 2008 年全年取得炒股收益 30000 元，其中股票转让收入 28000元，红利收入 2000 元。 要求：计算其应缴纳的个人所得税 在我国， 为了鼓励资本市场发展， 目前对股票转让所得暂不征收个人所得税； 从 2005年 6 月 13 日起，个人投资者从上市公司取得的股息、红利所得，暂减按 50%计入应纳税所得额，依照现行税法规定 20%税率征收个人所得税。 应纳税额200050% 20%200（元） 课后小结：分项目对费用扣除项目进行对比，确

243、定正确的计税依据。 （八）财产租赁所得 财产租赁所得以 1 个月内取得的收入为一次。 应纳税额应纳税所得额 20 （1）每次收入不足 4 000 元的 应纳税所得额每次（月）收入额- 准予扣除项目（相关税费）- 修缮费用（800 元为限）-800 元 （2）每次收入在 4 000 元以上的 应纳税所得额每次（月）收入额- 准予扣除项目（相关税费）- 修缮费用（800元为限） （1-20） 注： 个人按市场价格出租的居民住房取得的所得， 自 2001 年 1 月 1 日起暂减按 10的税率征收个人所得税。 【例 717】 王梅于 1 月起将自有的房屋出租，每月取得租金收入 2 000 元，全年租

244、金收入 24 000 元。 假定王梅每月因出租房屋而缴纳的相关税金及附加为 110 元。 要求：计算王梅全年租金收入应缴纳的个人所得税 每月应纳税额（2 000-110-800 ） 10109（元） 全年应纳税额109 121 308 （元） 【例 718】 上例中，假定 2 月因房屋漏水找人修理，发生修理费用 600 元，有维修部门的正式收据，计算 2 月份和全年应缴纳的个人所得税。 2 月应纳税额（2 000-110-600-800） 1049（元） 全年应纳税额109 11+49 1 248 （元） 假定 2 月发生的修理费用为 1 500 元，因为每次修缮费用以 800 元为限，一次扣

245、除不完的，允许在下一次继续扣除，则 2 月份、3 月份和全年应缴纳的个人所得税为： 2 月应纳税额（2 000-110-800-800） 1029（元） 3 月应纳税额（2 000-110-700-800） 1039（元） 全年应纳税额109 10+29+39 1 158 （元） （九）财产转让所得 应纳税额（收入总额- 财产原值- 合理费用） 20 【例 719】 宋开河建房一幢，造价 150 000 元，支付费用 10 000 元。该人转让房屋，售价 25 万元，在卖房过程中按规定支付交易费等有关税费 12 000 元。 要求：计算其应缴纳的个人所得税 应纳税额（250 000-150 0

246、00-10 000-12 000 ） 2015 600 （元） （十）偶然所得 应纳税额每次收入额 20 【例 720】 周萍购买福利彩票取得中奖收入 100 000 万元，该人将奖金中的 20 000 元捐给希望工程基金会，计算周萍实际可得的中奖金额。 （1）周萍这笔偶然所得 100 000 元应全额作为应纳税所得额，因此，捐赠额的扣除限额100 0003030 000 （元） 因为实际捐赠额 20 000 元小于扣除限额，所以计算应纳税所得额时可以全额扣除。 （2）应纳税所得额偶然所得- 捐赠额100 000-20 000 80 000 （元） （3）应纳税额应纳税所得额 适用税率80 0

247、002016 000 （元） （4）周萍实际可得金额100 000-20 000-16 000 64 000 （元） （十一）其他所得 应纳税额每次收入额 20 纳税人在一个纳税期间取得上述多项应税所得时，应分别计算各项应税所得应缴纳的税额，加总即为该期间应纳税额。 【例 7-21】某大学周教授 2008 年 7 月收入情况如下：工资收入 3780 元；学校发上半年奖金 10000 元；担任兼职律师取得收入 80000 元，从中捐给希望工程教育基金 40000 元；取得稿酬 3800 元；出售自有自用 6 年的家庭唯一住房，扣除当初购买公房的价格和售房时按规定支付的有关税费后，取得净收入 12

248、 万元。 要求：计算周教授 7 月份应缴纳的个人所得税 （1）7 月份工资应纳个人所得税（3780 2000 ） 10 25153（元） （2）7 月份所获上半年奖金应纳个人所得税 (10000+3780-2000) 203751531981 153=1828 （元） （3）律师费收入应纳个人所得税： 未考虑捐赠因素时，应纳税所得额80000（1 20）64000 （元） 捐赠扣除限额640003019200 （元） 实际捐赠额 40000 元大于扣除限额，计算应纳税所得额时只能按扣除限额抵扣，因此，考虑捐赠因素时应纳税所得额64000 19200 44800 （元） 律师费收入应纳个人所得税

249、44800302000 11440 （元） （4）稿酬所得应纳的个人所得税（3800 800） 20 （130）420（元） （5）出售自有自用 6 年的家庭唯一住房取得的净收入，免征个人所得税。 7 月份应纳个人所得税1531828 11440 42013841 （元） 三、境外所得的税额扣除 为避免双重征税，税法规定：纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。超过部分可以在以后纳税年度的该国家或地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过 5 年。 在计算扣除限额时，应区别不同国家或

250、地区和不同应税项目，依照我国税法规定的费用扣除标准和适用税率计算； 同一国家或者地区内不同应税项目，依我国税法计算的应纳税额之和，为该国家或者地区的扣除限额。 纳税人依照税法的规定申请扣除已在境外缴纳的个人所得税时，应当提供境外税务机关填发的完税凭证原件。 【例 722】 某纳税人在同一纳税年度，从 A、B 两国取得应税收入。其中：在 A国一公司任职，取得工资、薪金收入 90 000 元（平均每月 7 500 元），因提供一项著作权， 取得著作权转让收入30 000 元， 这两项收入在A国缴纳个人所得税6 500元；因在 B 国出版著作，获得稿酬收入 20 000 元，并在 B 国缴纳该项收入

251、的个人所得税 2 500 元。 要求：计算其在我国应缴纳的个人所得税 1A国所纳个人所得税的抵减 按照我国税法规定的费用减除标准和税率， 计算该纳税义务人从 A 国取得的收入应纳税额，该应纳税额即为抵减限额。 （1）工资、薪金所得的应纳税额 应纳税额（7 500-4 800 ） 15-125280（元） 全年应纳税额280 123 360 （元） （2）著作权转让所得的应纳税额 应纳税额30 000（1-20%） 204 800 （元） 因此，该纳税义务人从 A 国取得应税所得的扣除限额 3 360+4 800 8 160 （元） 该纳税人在 A 国实际缴纳个人所得税 6 500 元，低于抵减

252、限额，可以全额抵扣，并需在中国补缴差额部分的税款 1 660 元（8 160-6 500 ）。 2B国所纳个人所得税的抵减 按照我国税法规定的费用减除标准和税率， 计算该纳税义务人从 B 国取得的稿酬收入应纳税额，该应纳税额即为抵减限额。 应纳税额20 000（1-20%） 142 240 （元） 即该纳税义务人从 B 国取得应税所得的扣除限额为 2 240 元。 该纳税人在 B 国实际缴纳个人所得税 2 500 元，超出抵减限额 260 元，今年不需在中国补缴税款。超出限额部分不能在本年度扣除，但可在以后 5 个纳税年度的该国减除限额的余额中补减。 第三节 个人所得税的账务处理 一、个体工商

253、户生产经营所得缴纳个人所得税的账务处理 个体工商户缴纳个人所得税有查账征收和核定征收两种形式。 对于实行查账征收的纳税人，会计核算通过“ 留存收益” 、“ 应交税费应交个人所得税” 等科目进行。 【例 723】 某个体工商户全年经营收入 450 000 元，发生生产经营成本、费用总额为 300 000 元。 要求：计算应缴纳的个人所得税、编制相关会计分录 企业应缴纳的个人所得税 （450 000-300 000 ） 35-6 75045 750 （元） 企业支付该项劳务报酬时 借：留存收益 45 750 贷：应交税费代扣代缴个人所得税 45 750 企业实际缴纳税款时 借：应交税费代扣代缴个人

254、所得税 45 750 贷：银行存款 45 750 二、扣缴义务人代扣代缴个人所得税的账务处理 通过“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目反映代扣代缴的个人所得税，同时在“ 应付职工薪酬” 、“ 应付股利” 、“ 应付债券” 等相关会计科目中反映相应业务。 （一）工资、薪金个人所得税的会计处理 【例 724】 华泰公司 9 月发放职工工资 25 万元，其中生产工人工资 15 万元，管理人员工资 10 万元，按税法规定，计算出应由职工个人承担的个人所得税为 1万元。要求：编制相应会计分录 （1）提取应付工资时 借：生产成本 150 000 管理费用 100 000 贷：应付职工薪酬 250 000

255、 （2）实际支付工资时 借：应付职工薪酬 250 000 贷：银行存款 240 000 应交税费代扣代缴个人所得税 10 000 （3）实际缴纳税款时 借：应交税费代扣代缴个人所得税 10 000 贷：银行存款 10 000 （二）承包、承租经营所得个人所得税的会计处理 承包、承租经营有两种情况，个人所得税也有两种处理方式： 1承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权，仅是按合同（协议）规定取得一定所得的，其所得按工资、薪金所得项目征税，适 5%45% 的九级超额累进税率。 这种情况下，会计处理方式与工资薪金所得扣缴所得税的会计处理相同。 2承包、承租人按合同（协议）规定只向发包、出租方缴纳一定

256、费用后，企业经营成果归其所有的，承包、承租人取得的所得，按对企事业单位的承包、承租经营所得项目征税，适用 5%35% 的五级超额累进税率。 这种情况下，承包、承租人的会计处理与个体工商户所得的会计处理相同，发包、出租方不做扣缴所得税的会计处理。 （三）劳务报酬个人所得税的会计处理 单位在向个人支付劳务报酬时，应按税法规定代扣代缴个人所得税。计算出应代扣代缴的个人所得税，按代扣的所得税，借记“ 管理费用” 、“ 固定资产” 等相关科目，贷记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目；税款实际上缴入库时，借记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目，贷记“ 银行存款” 科目。 【例 725】 南沙公司邀

257、请一位艺术家为其进行广告设计，支付其设计劳务报酬20 000 元。要求：计算应由公司代扣代缴的个人所得税，并做相应会计处理。 企业应代扣代缴的个人所得税20 000（1-20） 203 200 （元） （1）企业支付该项劳务报酬时 借：销售费用 20 000 贷：应交税费代扣代缴个人所得税 3 200 银行存款 16 800 （2）企业实际缴纳税款时 借：应交税费代扣代缴个人所得税 3 200 贷：银行存款 3 200 （四）稿酬所得的会计处理 企业支付稿酬时，因为稿酬是出版社、报社杂志社经营过程中的主要成本，应将其作为直接成本计入图书或报纸杂志的成本。 计算出应代扣代缴的个人所得税，按代扣的

258、所得税，借记“ 图书成本” 等相关科目，贷记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目；税款实际上缴入库时，借记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目，贷记“ 银行存款” 科目。 【例 726】 项教授在某出版社出版一部专著，出版社支付其稿酬 30 000 元，计算该出版社应代扣代缴的个人所得税，并做相应会计分录。 （1）出版社应代扣代缴的个人所得税30 000（1-20） 143 360 （元） 借：图书成本 30 000 贷：应交税费代扣代缴个人所得税 3 360 银行存款 26 640 （2）出版社实际缴纳税款时 借：应交税费代扣代缴个人所得税 3 360 贷：银行存款 3 360 （五）特

259、许权使用费所得的会计处理 企业在向个人支付特许权使用费时，一般应将发生的代扣代缴的个人所得税计入管理费用。发生购买特许权使用费业务时，计算出应代扣代缴的个人所得税，按代扣的所得税，借记“ 管理费用” 等期间费用科目，贷记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目；税款实际上缴入库时，借记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目，贷记“ 银行存款” 科目。 【例 727】 达能公司向某专家购买了一项专利技术使用权，支付特许权使用费40 000 元，计算企业代扣代缴的个人所得税，并做相应会计分录。 企业应代扣代缴的个人所得税 40 000（1-20） 30-2 0007 600 （元） （1）企业支付该

260、项劳务报酬时 借：管理费用 40 000 贷：应交税费代扣代缴个人所得税 7 600 银行存款 32 400 （2）企业实际缴纳税款时 借：应交税费代扣代缴个人所得税 7 600 贷：银行存款 7 600 （六）财产租赁所得的会计处理 企业在向个人支付财产租赁费时，一般应将发生的代扣代缴的个人所得税计入管理费用或营业费用的期间费用。支付租赁费时，计算出应代扣代缴的个人所得税，按代扣的所得税，借记“ 管理费用” 、“ 销售费用” 等期间费用科目，贷记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目；税款实际上缴入库时，借记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目，贷记“ 银行存款” 科目。 （七）财产转让所

261、得的会计处理 企业在受让财产代扣代缴个人所得税时，一般应将发生的代扣代缴的个人所得税计入相应资产的成本，比如企业购买房产，要将代扣代缴税额计入固定资产成本。发生受让财产业务时，计算出应代扣代缴的个人所得税，按代扣的所得税，借记“ 固定资产” 等相关资产科目，贷记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目；税款实际上缴入库时，借记“ 应交税费代扣代缴个人所得税” 科目，贷记“ 银行存款” 科目。 【例 728】 张宏将自有临街铺面卖给某企业做销售门市部，转让收入 800 000元，财产原值为 400 000 元，在卖房过程中发生相关税费 50 000 元，计算该企业应代扣代缴的个人所得税，并做相应会

262、计分录。 （1） 企业应代扣代缴的个人所得税 （800000-400000-50000 ） 2070000（元） 借：固定资产 800 000 贷：应交税费代扣代缴个人所得税 70 000 银行存款 730 000 （2）企业实际缴纳税款时 借：应交税费代扣代缴个人所得税 70 000 贷：银行存款 70 000 第四节 纳税申报表的填制 一、个人所得税征收缴纳管理 自行申报和代扣代缴两种方式： （一）自行申报纳税 1. 自行申报纳税的纳税期限 除特殊情况外，纳税人应在取得应纳税所得的次月 7 日内向主管税务机关申报所得并缴纳税款。年所得 12 万元以上的纳税义务人，在年度终了后 3 个月内到主管税务机关办理纳税申报。 2. 纳税地点 申报地点一般应为收入来源地的主管税务机关。 （二）个人所得税的代扣代缴 扣缴义务人向个人支付下列所得，应代扣代缴个人所得税： 1、工资、薪金所得； 2、对企事业单位的承包经营、承租经营所得； 3、劳务报酬所得； 4、稿酬所得； 5、特许权使用费所得； 6、利息、股息、红利所得； 7、财产租赁所得； 8、财产转让所得； 9、偶然所得； 10、经国务院财政部门确定征税的其他所得 二、个人所得税纳税申报表的编制 课后小结：境外扣除与企业所得税境外扣除的差异，是学生容易混淆的地方，以实例对比。