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1、函证程序实务操作主讲人：楼丹（审核部）函证程序法规及本所的相关规范n n中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第13011301号号审计证据审计证据 n n中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第13121312号号函证函证 n n审计规范第审计规范第4 4号号函证（立信风险管函证（立信风险管理与专业标准委员会）理与专业标准委员会） n n其他（所内的一些要求）其他（所内的一些要求）主讲内容n n函证定义n n实务操作的细节n n函证的替代程序（往来款）n n结合最近一些行业及所内动态来看函证函证定义n n思考的问题：1、如何理解2、关注重点3、引申应用如何理解n n函证是指注
2、册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。关注重点1、解读定义：是一个过程的概念。2、目的：1）获取影响财务报表的信息；2）获取影响相关披露认定的项目的信息。3、手段：直接从第三方获取。引申应用1 1、函证的类别包括但不限于：银行存款、函证的类别包括但不限于：银行存款/ /贷款函证、往来函证、存货函证、税贷款函证、往来函证、存货函证、税务函证、律师函证等。务函证、律师函证等。 2 2、函证涉及的账户认定层次或其他信息、函证涉及的账户认定层次或其他信息包括但不限于：短期投资、应收票据、包括但不限于：短期投资、应
3、收票据、银行存款、往来款项、由其他单位代银行存款、往来款项、由其他单位代为保管、加工或销售的存货、投资、为保管、加工或销售的存货、投资、委托贷款、借款、保证抵押或质押、委托贷款、借款、保证抵押或质押、或有事项及重大或异常的交易等。或有事项及重大或异常的交易等。 实务操作细节n n函证实务总体把握n n常用函证的细节1、银行函证2、往来款函证n n其他非常用函证的细节函证实务总体把握n n基本要求n n技术要求基本要求n n实施函证测试所获取的回函必须是被实施函证测试所获取的回函必须是被接受函证人直接向审计人员回复，不接受函证人直接向审计人员回复，不得委托被审计单位的相关人员接受后得委托被审计单
4、位的相关人员接受后转交审计人员，回函应当指定由审计转交审计人员，回函应当指定由审计人员收取。人员收取。n n重大项目函证的回函可以由审计人员重大项目函证的回函可以由审计人员直接到被函证方取回。直接到被函证方取回。 n n对提请函询单位寄回函证的信封，审对提请函询单位寄回函证的信封，审计人员应完整填写会计师事务所地址、计人员应完整填写会计师事务所地址、收件人姓名及业务部与邮政编码。收件人姓名及业务部与邮政编码。 n n审计人员应当亲自控制函证的寄发。审计人员应当亲自控制函证的寄发。技术要求n n如果是以邮寄方式发信函的，必须采用挂号信的形式。 n n如果审计人员亲自前往被函讯单位实施函证的，应当
5、提请被审计单位出具单位介绍信，并复印。对被函讯单位的接待人员应当了解其业务工号（或职务等），并予以记录。 常用函证-银行函证1n n应函证的银行信息包括但不限于：存款（包括活应函证的银行信息包括但不限于：存款（包括活期、定期、保证金等账户）、借款、截至函证日期、定期、保证金等账户）、借款、截至函证日止的一个年度内已注销的账户、委托存款、委托止的一个年度内已注销的账户、委托存款、委托贷款、担保、尚未支付之银行承兑汇票、已贴现贷款、担保、尚未支付之银行承兑汇票、已贴现而尚未到期之商业汇票、贵行托收的商业汇票、而尚未到期之商业汇票、贵行托收的商业汇票、未完成之已开具而不能撤销信用证、未完成之外未完成
6、之已开具而不能撤销信用证、未完成之外汇买卖合约、存放于银行之有价证券或其他产权汇买卖合约、存放于银行之有价证券或其他产权文件。文件。n n对于存款的样本选择：重大审计项目的银行存款对于存款的样本选择：重大审计项目的银行存款余额应全部函证，如果项目负责人依据审计计划、余额应全部函证，如果项目负责人依据审计计划、重要性原则及相应的风险控制措施等决定对部分重要性原则及相应的风险控制措施等决定对部分银行存款不做函证的必须在底稿中清楚记录职业银行存款不做函证的必须在底稿中清楚记录职业判断过程及相关原因，并设计替代审计程序；已判断过程及相关原因，并设计替代审计程序；已销户的银行存款账户应取证销户证据，获取
7、相关销户的银行存款账户应取证销户证据，获取相关证据后可以不函证。证据后可以不函证。常用函证-银行函证2n n几个细节几个细节1 1、函证金额一般以对账单上金额进行填写。、函证金额一般以对账单上金额进行填写。如对账单未取得的，则以账面金额填写如对账单未取得的，则以账面金额填写2 2、函证上要盖骑缝章。、函证上要盖骑缝章。3 3、如果被审单位（账面）不存在标准格式内、如果被审单位（账面）不存在标准格式内的相关内容，请在填写时将空格用斜线划的相关内容，请在填写时将空格用斜线划掉，以便让银行予以确认。掉，以便让银行予以确认。4 4、必须由审计人员亲自去函证或直接寄发函、必须由审计人员亲自去函证或直接寄
8、发函证：证：如为审计人员亲自去函证，则应出具证明；如为审计人员亲自去函证，则应出具证明；如为寄发函证的，应附上信封。如为寄发函证的，应附上信封。常用函证-银行函证3n n一定要编制“银行存款”函证结果汇总表，并在汇总表上标明提取限制、抵押、质押等事项；对于银行确认事项与被审单位账面反映事项存在差异的，应及时查明原因，涉及金额较大或性质特殊的事项应及时反馈给现场负责人。n n编注索引。常用函证-往来款函证1n n往来款函证主要包括：应收账款、预收账款、应付账款、预付账款、其他应收款、其他应付款等。常用函证-往来款函证2函证样本的确定函证样本的确定1 1、样本总体较小，且各个余额之间差异明显的，主
9、要选取金额、样本总体较小，且各个余额之间差异明显的，主要选取金额较大的项目。较大的项目。 2 2、 账龄较长的项目、如具备函证条件的，则应当选取。账龄较长的项目、如具备函证条件的，则应当选取。 3 3、 交易频繁但期末余额较小的项目，如主要供应商、销售客户交易频繁但期末余额较小的项目，如主要供应商、销售客户等。等。 4 4、 重大关联方交易、重大或异常的交易项目。重大关联方交易、重大或异常的交易项目。 5 5、对账户数量多、各个余额之间的差异不明显的，应当对样本、对账户数量多、各个余额之间的差异不明显的，应当对样本总体实施分层，分层可以采用以下的方法确定：总体实施分层，分层可以采用以下的方法确
10、定： 算样本总体的平均值。算样本总体的平均值。 以第一次计算出的平均值为基础，进行分层得出子样本总体。以第一次计算出的平均值为基础，进行分层得出子样本总体。 对分出的子样本总体再次计算平均值，确定再次分层前的基对分出的子样本总体再次计算平均值，确定再次分层前的基础。础。 对子样本进行再次分层。对子样本进行再次分层。 上述方法可多次使用，直到符合具体审计计划规定的要求。上述方法可多次使用，直到符合具体审计计划规定的要求。 6 6、对账龄较长的项目，如审计人员认为函证无明显效果的，应、对账龄较长的项目，如审计人员认为函证无明显效果的，应当实施当实施 替代程序，且该替代程序的测试结果应当与尚未证实替
11、代程序，且该替代程序的测试结果应当与尚未证实的余额之间有逻辑关系。的余额之间有逻辑关系。 7 7、对交易项目金额实施函证的，可以从明细账户中确定。对交、对交易项目金额实施函证的，可以从明细账户中确定。对交易数量实施函证的，应当从保管或销售发货记录中确定。易数量实施函证的，应当从保管或销售发货记录中确定。 8 8、对交易合同、担保事项本身或其中某一条款实施函证的，可、对交易合同、担保事项本身或其中某一条款实施函证的，可以在函证中说明合同约定情况。以在函证中说明合同约定情况。 常用函证-往来款函证3函证地址的判断函证地址的判断1 1、确定发函样本后，应获取被函证单、确定发函样本后，应获取被函证单位
12、的确切地址（由被审计单位提供）。位的确切地址（由被审计单位提供）。 2 2、属于供货、销货单位的企业，应将、属于供货、销货单位的企业，应将对方地址与收到、开具的增值税发票对方地址与收到、开具的增值税发票中的对方单位名称、地址进行核对。中的对方单位名称、地址进行核对。 3 3、如果注册地、经营地不一致的，应、如果注册地、经营地不一致的，应以经营地的地址为发函地址。如无法以经营地的地址为发函地址。如无法取得有效证据证明的，应当提请被审取得有效证据证明的，应当提请被审计单位提供书面说明作为相应证据。计单位提供书面说明作为相应证据。 常用函证-往来款函证3n n另，切记：对于向个人函证的，一定要取得身
13、份证复印件。常用函证-往来款函证4函证测试后获取的回函比例的控制要求函证测试后获取的回函比例的控制要求1 1、重大审计项目的函证复函确认金额应达到、重大审计项目的函证复函确认金额应达到未审账面余额的未审账面余额的70 %70 %，一般被审计单位的，一般被审计单位的函证复函金额应达到未审账面余额的函证复函金额应达到未审账面余额的50 50 %（以金额计）。（以金额计）。 2 2、如函证复函确认金额低于未审账面余额、如函证复函确认金额低于未审账面余额 70 %70 %（50%50%）的，应当实施替代性测试程）的，应当实施替代性测试程序，替代审计测试程序包括所实施的总体序，替代审计测试程序包括所实施
14、的总体分析程序、实质性细节测试与内部控制测分析程序、实质性细节测试与内部控制测试程序等，测试结果应与应证明的对象试程序等，测试结果应与应证明的对象（客户余额）之间具有逻辑关系，并取证（客户余额）之间具有逻辑关系，并取证必要的审计证据。必要的审计证据。 3 3、复函及替代测试金额合计数占未审余额的、复函及替代测试金额合计数占未审余额的比例与上述要求应相符合（比例与上述要求应相符合（70%/ 50%70%/ 50%），），如低于上述控制要求的，应充分说明注册如低于上述控制要求的，应充分说明注册会计师的职业判断过程与收集的相关依据。会计师的职业判断过程与收集的相关依据。常用函证-往来款函证5对函证的
15、质量要求：1、以邮寄方式实施函证的 （1 1）邮局出具的挂号信收条必须归入工）邮局出具的挂号信收条必须归入工作底稿。作底稿。 （2 2）被函讯单位寄回的函证的信封均必）被函讯单位寄回的函证的信封均必须收集归入底稿当中。须收集归入底稿当中。 （3 3）对实施以核对被函讯单位出具的增）对实施以核对被函讯单位出具的增值税发票核对函证地址的，应当记录值税发票核对函证地址的，应当记录所核对的发票编号或复印取证，形成所核对的发票编号或复印取证，形成工作底稿。工作底稿。 常用函证-往来款函证5对函证的质量要求：对函证的质量要求：2 2、审计人员实施函证测试程序获取回、审计人员实施函证测试程序获取回函时，如因
16、时间关系，在工作底稿送函时，如因时间关系，在工作底稿送审时不能获取函证原件的而采用传真审时不能获取函证原件的而采用传真方式（电子邮件）获取的，则传出单方式（电子邮件）获取的，则传出单位的电话号码应保留在传真件上（电位的电话号码应保留在传真件上（电子邮件应打印出来），但此种传真件子邮件应打印出来），但此种传真件（电子邮件）只能作为辅助性证据，（电子邮件）只能作为辅助性证据，在出具报告时应获取函证原件。并将在出具报告时应获取函证原件。并将该原件与传真件对应归入底稿当中。该原件与传真件对应归入底稿当中。应当由项目负责人负责落实对原件的应当由项目负责人负责落实对原件的催收。催收。常用函证-往来款函证5
17、对函证的质量要求：对函证的质量要求：3 3、审计人员亲自前往函证的，应由被审、审计人员亲自前往函证的，应由被审计单位开具介绍信，注明前往某地某计单位开具介绍信，注明前往某地某处进行函证。到达函证地后，取得接处进行函证。到达函证地后，取得接待证明。如无法取得接待证明，应当待证明。如无法取得接待证明，应当记录被函证单位的地址、时间与接待记录被函证单位的地址、时间与接待人员的工号，应请被审计单位陪同人人员的工号，应请被审计单位陪同人员在介绍信复印件上签字，以证明检员在介绍信复印件上签字，以证明检查过程的真实性。查过程的真实性。 4 4、被审计单位提供的证据，应当提请被、被审计单位提供的证据，应当提请
18、被审计单位加盖公章，实际提供人签名审计单位加盖公章，实际提供人签名（或提供部门的公章）、说明提供日（或提供部门的公章）、说明提供日期与提供地点，以形成司法采信的法期与提供地点，以形成司法采信的法律证据。律证据。常用函证-往来款函证6编制要求：编制要求：n n必须编制发函与结果汇总表，不得在必须编制发函与结果汇总表，不得在被审计单位提供明细表中以被审计单位提供明细表中以“”“”予予以替代。以替代。 n n汇总表中的索引号与每张回函的索引汇总表中的索引号与每张回函的索引号一一对应。号一一对应。 n n审计人员对所获取的审计证据应作认审计人员对所获取的审计证据应作认真审核，在该证据中标注出与所审核真
19、审核，在该证据中标注出与所审核的会计记录相关的部分（包括颜色标的会计记录相关的部分（包括颜色标识、线条标识、图形标识、审计标识）识、线条标识、图形标识、审计标识）。 替代程序（略讲）几种替代程序：几种替代程序：1 1、发生额的查证（要有替代性，明白、发生额的查证（要有替代性，明白替代的内容是什么，查证的金额多少替代的内容是什么，查证的金额多少合适，如应收账款、预收账款的区别）合适，如应收账款、预收账款的区别）；2 2、期后情况的查证；、期后情况的查证；3 3、其他合理性的分析。、其他合理性的分析。个人观点：个人观点：后两种程序往往显得更有效。后两种程序往往显得更有效。其他非常用函证n n存货函
20、证：如发出商品，主要是函证数量。n n投资函证：股票、基金、债券等。n n税务（包括海关）函证：外销、应交税费、是否欠税等函证。n n律师函证：重大诉讼事项等。根据最近一些行业及所内动态来看函证n n行业动态：行业动态：在在中国注册会计师中国注册会计师20082008年第年第3 3期，中注协期，中注协专业标准部对专业标准部对中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第13231323号号- -关联方关联方的重点、难点进行介绍时，的重点、难点进行介绍时，特别强调：关联方交易，没有签订交易合同特别强调：关联方交易，没有签订交易合同或协议、签订的合同或协议条款过于简单，或协议、签订的合同或协议条
21、款过于简单，付款方式随意等，在被审单位提供的审计证付款方式随意等，在被审单位提供的审计证据有限的情况下，注册会计师应考虑向关联据有限的情况下，注册会计师应考虑向关联方函证交易的条件和金额，包括：交易条件方函证交易的条件和金额，包括：交易条件（交货时间、付款条件、担保条件）、交易（交货时间、付款条件、担保条件）、交易金额（包括已结算交易金额和未结算交易金金额（包括已结算交易金额和未结算交易金额）。额）。根据最近一些行业及所内动态来看函证n n所内动态：所内动态：20082008年年1010月月2020日朱建弟总裁就日朱建弟总裁就“深入贯深入贯彻中国证监会上海监管会议精神，紧彻中国证监会上海监管会议精神，紧紧围绕质量控制，加强审计质量与风紧围绕质量控制，加强审计质量与风险控制讲话纪要险控制讲话纪要”中提到：对股东必中提到：对股东必须实施函证，书面明确是否占资。须实施函证，书面明确是否占资。 Thank you!
