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1、企业会计准则第15号建造合同 1企业会计准则第15号建造合同建造合同收入的确认和计量 n n一、建造合同的类型一、建造合同的类型建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中, 所建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。2企业会计准则第15号建造合同n n建造合同的特征：（1）先有买主（即客户），后有标的（即资产），建造资产的造价在签订合同时已经确定；（2）资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年，比如建造船舶等；（3）所建造的资产体积大，造价高；（4）建造合同一般为不可取消的合同（因为生
2、产周期比较长，造价也高）。3企业会计准则第15号建造合同n n注：对于建造合同来说，涉及到的会计问题是：因建设周期比较长，跨越多个会计年度，则如何贯彻权责发生制的会计基础，即每年如何确认收入和成本。所以这时重点是掌握完工百分比法确认收入和成本。4企业会计准则第15号建造合同n n建造合同分为两类：一类是固定造价合同；另一建造合同分为两类：一类是固定造价合同；另一类是成本加成合同。类是成本加成合同。（1 1）固定造价合同。固定造价合同是指按照）固定造价合同。固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。同。例如，某建造承包商与一客户签
3、订一项建造例如，某建造承包商与一客户签订一项建造合同，为客户建造一座办公大楼，合同规定建造合同，为客户建造一座办公大楼，合同规定建造办公大楼的总造价为办公大楼的总造价为1 0001 000万元。该项合同即是固万元。该项合同即是固定造价合同。定造价合同。5企业会计准则第15号建造合同n n再例如，某建造承包商与一客户签订一项建造合同，为客户建造一条80公里的高速公路，合同规定每公里单价为500万元。该项合同也是固定造价合同。6企业会计准则第15号建造合同n n（2 2）成本加成合同。成本加成合同是指以合同允许或其）成本加成合同。成本加成合同是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础。加上该成本的一
4、定比例或定额他方式议定的成本为基础。加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。费用确定工程价款的建造合同。例如，某建造承包商与一客户签订一项建造合同，为例如，某建造承包商与一客户签订一项建造合同，为客户建造一艘船舶，双方商定以建造该艘船舶的实际成本客户建造一艘船舶，双方商定以建造该艘船舶的实际成本为基础，合同总价款以实际成本加上实际成本的为基础，合同总价款以实际成本加上实际成本的5%5%计取。计取。该项合同即是成本加成合同。该项合同即是成本加成合同。再例如，某建造承包商与一客户签订一项建造合同，再例如，某建造承包商与一客户签订一项建造合同，为客户建造一座厂房，合同规定以建造该厂房的
5、实际成本为客户建造一座厂房，合同规定以建造该厂房的实际成本为基础，另加为基础，另加500500万元计取工程价款。该项合同也为成本万元计取工程价款。该项合同也为成本加成合同。加成合同。7企业会计准则第15号建造合同n n二、建造合同收入和成本的内容二、建造合同收入和成本的内容 （一）建造合同收入 合同收入包括合同规定的初始收入初始收入以及因合同变更、索赔、奖励变更、索赔、奖励等形成的收入两部分。 8企业会计准则第15号建造合同n n1. 1.合同的初始收入，即建造承包商与客户在双方合同的初始收入，即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成合签订的合同中最初商定的合同总金额，
6、它构成合同收入的基本内容。同收入的基本内容。2. 2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商定的合同总金额，而是在执行合同过程合同中商定的合同总金额，而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的收中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的收入。建造承包商不能随意确认这些收入，只有在入。建造承包商不能随意确认这些收入，只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。符合规定条件时才能构成合同总收入。9企业会计准则第15号建造合同10企业会计准则第15号建造合同n n变
7、更收入的确认，要满足两个确认条件，一是客变更收入的确认，要满足两个确认条件，一是客户认可变更增加的工程量；二是收入能够可靠计户认可变更增加的工程量；二是收入能够可靠计量。量。索赔收入的确认，要满足两个确认条件，一索赔收入的确认，要满足两个确认条件，一是谈判对方能够同意这项索赔；二是金额能够可是谈判对方能够同意这项索赔；二是金额能够可靠计量。靠计量。奖励收入的确认，要满足两个确认条件，一奖励收入的确认，要满足两个确认条件，一是根据目前情况，足以判断工程达到或超过标准；是根据目前情况，足以判断工程达到或超过标准；二是奖励金额能够可靠计量。二是奖励金额能够可靠计量。11企业会计准则第15号建造合同n
8、 n（二）建造合同成本（二）建造合同成本建造合同成本包括从合同签订开始至合同完建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。接费用。直接费用，是指为完成合同所发生的、可以直接费用，是指为完成合同所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。直直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。直接费用包括四项费用：耗用的人工费用、耗用的接费用包括四项费用：耗用的人工费用、耗用的材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用（指可直接计入合同成本的费用，即计入（指可直接计入合同成本的
9、费用，即计入“ “工程工程施工施工合同成本合同成本” ”科目）。科目）。12企业会计准则第15号建造合同n n间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织生产和管理施工生产活动所发生的费用，包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员薪酬、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。13企业会计准则第15号建造合同14企业会计准则第15号建造合同n n三、建造合同收入和合同费用的确认和计量（本节重点）三、建造合同收入和合同费用的确认和计量（本节重点）三、建造合同收入和合同费用的确认和计量（本节重点）三、建造合同收入和合同费用的确认
10、和计量（本节重点）建造合同收入及费用的确认和计量遵循以下原则：建造合同收入及费用的确认和计量遵循以下原则：（1 1）如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应）如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据当根据完工百分比法完工百分比法完工百分比法完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用。在资产负债表日确认合同收入和费用。（2 2）如果建造合同的结果不能可靠地估计，则应区）如果建造合同的结果不能可靠地估计，则应区别以下情况处理：一是，合同成本能够收回的，合同收入别以下情况处理：一是，合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发根据能够收回的实际合同成本加以确
11、认，合同成本在其发生的当期作为合同费用；二是，合同成本不可能收回的，生的当期作为合同费用；二是，合同成本不可能收回的，应当在发生时立即作为合同费用，不确认合同收入。应当在发生时立即作为合同费用，不确认合同收入。合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已完合同工作的测量等方法确定。工作量的比例、已完合同工作的测量等方法确定。15企业会计准则第15号建造合同16企业会计准则第15号建造合同n n【例】某建筑公司签订了一项合同总金额为1
12、 000万元的固定造价合同，合同规定的工期为3年。假定经计算，第一年完工进度为30%，第二年完工进度已达80%，经测定，前两年的合同预计总成本均为800万元。第三年工程全部完成，累计实际发生合同成本750万元。根据上述资料计算各期确认的合同收入和费用如下：17企业会计准则第15号建造合同n n（1 1）第一年确认的合同收入）第一年确认的合同收入1 00030%1 00030%300300（万元）（万元）第一年确认的合同毛利（第一年确认的合同毛利（1 0001 000800800）30%30%6060（万元）（万元）第一年确认的合同费用第一年确认的合同费用3003006060240240（万元）
13、（万元）注：这里有计算顺序，应先计算合同收入，然后计算注：这里有计算顺序，应先计算合同收入，然后计算合同毛利，再计算合同费用：若是不存在跌价准备的情况合同毛利，再计算合同费用：若是不存在跌价准备的情况下，对于先计算合同费用，再计算合同毛利。但若是存在下，对于先计算合同费用，再计算合同毛利。但若是存在跌价准备时，必须要先计算合同收入，然后计算合同毛利，跌价准备时，必须要先计算合同收入，然后计算合同毛利，再计算合同费用。因此，这里建议不管是否存在跌价准备，再计算合同费用。因此，这里建议不管是否存在跌价准备，都要按上面顺序计算，不要颠倒。相关账务处理如下：都要按上面顺序计算，不要颠倒。相关账务处理如
14、下：借：主营业务成本借：主营业务成本 2 400 000 2 400 000工程施工工程施工合同毛利合同毛利 600 000 600 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入3 000 0003 000 00018企业会计准则第15号建造合同n n（2 2）第二年确认的合同收入）第二年确认的合同收入1 00080%1 00080%300300500500（万元）（万元）第二年确认的合同毛利（第二年确认的合同毛利（1 0001 000800800）80%80%6060100100（万元）（万元）第二年确认的合同费用第二年确认的合同费用500500100100400400（万（万元）元）相关账务处理
15、如下：相关账务处理如下：借：主营业务成本借：主营业务成本4 000 0004 000 000工程施工工程施工合同毛利合同毛利1 000 0001 000 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入5 000 0005 000 00019企业会计准则第15号建造合同n n（3 3）第三年确认的合同收入）第三年确认的合同收入1 0001 000（300300500500）200200（万元）（万元）第三年确认的合同毛利（第三年确认的合同毛利（1 0001 000750750）（6060100100）9090（万元）（万元）第三年确认的合同费用第三年确认的合同费用2002009090110110（万（万
16、元）元）相关账务处理如下：相关账务处理如下：借：主营业务成本借：主营业务成本 1 100 000 1 100 000工程施工工程施工合同毛利合同毛利900 000900 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入2 000 0002 000 00020企业会计准则第15号建造合同建造合同核算中涉及到的主要科建造合同核算中涉及到的主要科目之间的关系如下所示：目之间的关系如下所示： 21企业会计准则第15号建造合同n n（1 1）将发生的成本计入）将发生的成本计入“ “工程施工工程施工合同成本合同成本” ”科目；科目；（2 2）资产负债表日，将确认的合同收入和合同费）资产负债表日，将确认的合同收入和合同费用计入用计入“ “主营业务收入主营业务收入“ “和和“ “主营业务成本主营业务成本” ”，差额计入差额计入“ “工程施工工程施工合同毛利合同毛利” ”科目；科目；（3 3）工程款结算，借记）工程款结算，借记“ “应收账款应收账款” ”科目，贷记科目，贷记“ “工程结算工程结算” ”；（4 4）完工之后，将）完工之后，将“ “工程施工工程施工” ”科目余额与科目余额与“ “工工程结算程结算” ”科目对冲。科目对冲。22企业会计准则第15号建造合同
