会计账务与税务处理差异平衡讲解

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1、会计账务与税务处理差异平衡讲解主要内容主要内容第一讲第一讲 解读新解读新发票管理办法发票管理办法与风险控制与风险控制 第二讲第二讲 新会计准则与税法重大变化新会计准则与税法重大变化第三讲第三讲 新会计准则与税法差异比较（上）新会计准则与税法差异比较（上）第四讲第四讲 新会计准则与税法差异比较（下）新会计准则与税法差异比较（下）第五讲第五讲 20102010年帐务调整与纳税调整技巧年帐务调整与纳税调整技巧2第一讲第一讲 解读新解读新发票管理办法发票管理办法与风险控制与风险控制一、新一、新发票管理办法发票管理办法修改背景修改背景二、新二、新发票管理办法发票管理办法修改内容修改内容三、新三、新发票管

2、理办法发票管理办法主要内容主要内容四、新四、新发票管理办法发票管理办法风险控制要点风险控制要点3 一、新一、新发票管理办法发票管理办法修改背景修改背景 20102010年年1212月月2020日，国务院令公布修订后的日，国务院令公布修订后的发票发票管理办法管理办法，自，自20112011年年2 2月月1 1日起施行。日起施行。 原发票管理办法自原发票管理办法自19931993年年1212月经国务院批准、财月经国务院批准、财政部发布施行以来，对加强税源监控、保证税收收入政部发布施行以来，对加强税源监控、保证税收收入发挥了积极作用。发挥了积极作用。 但随着经济社会的发展，管理办法在执行中出现但随着

3、经济社会的发展，管理办法在执行中出现了不少亟待解决的问题：一是制售和使用假发票、不了不少亟待解决的问题：一是制售和使用假发票、不依法开具发票等违法行为花样翻新且日益严重，管理依法开具发票等违法行为花样翻新且日益严重，管理办法规定的防控措施亟待相应完善；二是对发票违法办法规定的防控措施亟待相应完善；二是对发票违法行为的处罚力度偏轻，难以有效惩处和制止发票违法行为的处罚力度偏轻，难以有效惩处和制止发票违法行为。为了解决上述问题，对管理办法作了修改。行为。为了解决上述问题，对管理办法作了修改。 4央视大火牵出虚开发票案央视大火牵出虚开发票案新京报新京报 2010-12-272010-12-27 据法

4、院查明，据法院查明，20072007年至年至20092009年间，北京航宇保温建材年间，北京航宇保温建材有限公司及法定代表人王某，在与中山盛兴公司没有真实有限公司及法定代表人王某，在与中山盛兴公司没有真实商品交易的情况下，应北京天匠公司法定代表人刘某的要商品交易的情况下，应北京天匠公司法定代表人刘某的要求，为天匠公司与盛兴公司之间用于央视新址的保温板等求，为天匠公司与盛兴公司之间用于央视新址的保温板等业务，开具增值税专用发票业务，开具增值税专用发票3232份，金额为份，金额为229229万余元，并万余元，并按开票金额的按开票金额的4%4%向天匠公司收取手续费。向天匠公司收取手续费。 法院认为，

5、北京航宇保温建材有限公司为他人虚开增法院认为，北京航宇保温建材有限公司为他人虚开增值税专用发票，构成虚开增值税专用发票罪；王某系单位值税专用发票，构成虚开增值税专用发票罪；王某系单位犯罪直接负责的主管人员，亦构成虚开增值税专用发票罪。犯罪直接负责的主管人员，亦构成虚开增值税专用发票罪。鉴于王某在犯罪后具有自首情节，且涉案流失税款已追回，鉴于王某在犯罪后具有自首情节，且涉案流失税款已追回，故判处航宇公司罚金故判处航宇公司罚金5 5万元，判处王某有期徒刑万元，判处王某有期徒刑3 3年、缓刑年、缓刑3 3年。年。5 二、新二、新发票管理办法发票管理办法修改内容修改内容 1 1、根据新形势下出现的新情

6、况，制定了一些新、根据新形势下出现的新情况，制定了一些新的禁止性规定。的禁止性规定。 近年来，制作、兜售、使用假发票的现象比较严近年来，制作、兜售、使用假发票的现象比较严重。重。发票管理办法发票管理办法根据新情况，增加规定：禁止根据新情况，增加规定：禁止非法代开发票；不得介绍他人转让发票；对知道或者非法代开发票；不得介绍他人转让发票；对知道或者应当知道是假发票的，不得受让、开具、存放、携带、应当知道是假发票的，不得受让、开具、存放、携带、邮寄和运输；不得以其他凭证代替发票使用；并规定邮寄和运输；不得以其他凭证代替发票使用；并规定税务机关应当提供查询发票真伪的便捷渠道。税务机关应当提供查询发票真

7、伪的便捷渠道。6 2 2、新、新发票管理办法发票管理办法简化了发票领购程序，简化了发票领购程序，从正面引导纳税人合法使用发票，拒用假发票。从正面引导纳税人合法使用发票，拒用假发票。 比如：取消了发票领购环节的资格审核程序，规比如：取消了发票领购环节的资格审核程序，规定纳税人凭税务登记证、身份证明和发票专用章印模定纳税人凭税务登记证、身份证明和发票专用章印模即可办理领购手续，主管税务机关应在即可办理领购手续，主管税务机关应在5 5个工作日内个工作日内发给发票领购簿；需要临时使用发票的单位和个人，发给发票领购簿；需要临时使用发票的单位和个人，可以直接向税务机关申请代开发票，税务机关也可以可以直接向

8、税务机关申请代开发票，税务机关也可以委托其他单位代开发票。委托其他单位代开发票。7 3 3、对虚开发票的违法行为作了进一步细化，增、对虚开发票的违法行为作了进一步细化，增强可操作性。强可操作性。 增加规定运用信息技术手段有效防范虚开发票行增加规定运用信息技术手段有效防范虚开发票行为：任何单位和个人不得为他人、为自己、让他人为为：任何单位和个人不得为他人、为自己、让他人为自己或者介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发自己或者介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。目前比较常见的虚开行为是在发票联多开金额票。目前比较常见的虚开行为是在发票联多开金额（多报销）而在记账联和存根联上少开金额（少缴税）

9、（多报销）而在记账联和存根联上少开金额（少缴税），形成，形成“大头小尾大头小尾”，很难一一查证。，很难一一查证。 办法办法增加：安装税控装置的单位和个人，应增加：安装税控装置的单位和个人，应当按照规定使用税控装置开具发票，并按期向主管税当按照规定使用税控装置开具发票，并按期向主管税务机关报送开具发票的数据；国家推广使用网络发票务机关报送开具发票的数据；国家推广使用网络发票管理系统开具发票；同时，对使用非税控电子器具开管理系统开具发票；同时，对使用非税控电子器具开具发票也作了进一步规范。具发票也作了进一步规范。 8中央部门中央部门45034503万虚假发票已移送查处万虚假发票已移送查处 2010

10、2010年年1212月月2323日日 新京报新京报 今年今年6 6月，国家审计署审计长刘家义向十一届全月，国家审计署审计长刘家义向十一届全国人大常委会作了审计报告。报告指出，审计中发现国人大常委会作了审计报告。报告指出，审计中发现接受和使用虚假发票列支问题比较普遍。接受和使用虚假发票列支问题比较普遍。 抽查抽查5656个中央部门已报销的个中央部门已报销的2936329363张可疑发票中，张可疑发票中，有有51705170张为虚假发票，列支金额为张为虚假发票，列支金额为1.421.42亿元。其中：亿元。其中：8 8个部门本级和个部门本级和3434个所属单位在无真实经济业务背景个所属单位在无真实经

11、济业务背景的情况下，利用虚假发票套取资金的情况下，利用虚假发票套取资金9784.149784.14万元，主万元，主要用于发放职工福利补贴等；要用于发放职工福利补贴等；1212个部门本级和个部门本级和3737个所个所属单位对票据审核把关不严，接受虚假发票报账属单位对票据审核把关不严，接受虚假发票报账4456.664456.66万元。万元。 9青藏铁路假发票案青藏铁路假发票案 青海省国税部门稽查发现，青藏铁路西宁青海省国税部门稽查发现，青藏铁路西宁格尔格尔木复线工程中，发现问题发票木复线工程中，发现问题发票11541154份，涉及发票金额份，涉及发票金额约约1.281.28亿元，存在严重偷逃国家税

12、款现象。目前，已亿元，存在严重偷逃国家税款现象。目前，已l l立案查处立案查处2020户企业和个人。户企业和个人。 青藏铁路复线工程是国家重点工程项目青藏铁路复线工程是国家重点工程项目, ,全长全长800800多公里，总投资多公里，总投资105105亿元，计划亿元，计划20122012年建设完工。然年建设完工。然而，青海省国税部门稽查发现，正在建设的这一重点而，青海省国税部门稽查发现，正在建设的这一重点工程项目中流入了大量假发票，存在严重偷逃国家税工程项目中流入了大量假发票，存在严重偷逃国家税款现象。西宁市湟源县国税局在日常稽查中发现一个款现象。西宁市湟源县国税局在日常稽查中发现一个奇怪现象：

13、县里的一家采石场向西格复线铁路施工单奇怪现象：县里的一家采石场向西格复线铁路施工单位供应砂石料，而给施工单位出具的发票却是从西宁位供应砂石料，而给施工单位出具的发票却是从西宁市区的一家税务分局开出来的。采石场是本县企业，市区的一家税务分局开出来的。采石场是本县企业，砂石交易也是在县内，可为什么偏要舍近求远到西宁砂石交易也是在县内，可为什么偏要舍近求远到西宁市区开发票？市区开发票？10 4 4、进一步加大对发票违法行为的惩处力度。、进一步加大对发票违法行为的惩处力度。 一是提高了对发票违法行为的罚款数额。对虚开、一是提高了对发票违法行为的罚款数额。对虚开、伪造、变造、转让发票违法行为的罚款上限由

14、伪造、变造、转让发票违法行为的罚款上限由5 5万元万元提高为提高为5050万元，对违法所得一律没收；构成犯罪的，万元，对违法所得一律没收；构成犯罪的，依法追究刑事责任。依法追究刑事责任。 二是对发票违法行为及相应的法律责任作了补充二是对发票违法行为及相应的法律责任作了补充规定，包括：对非法代开发票的，与虚开发票行为负规定，包括：对非法代开发票的，与虚开发票行为负同样的法律责任；对知道或应当知道是私自印制、伪同样的法律责任；对知道或应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄或者运输的，以及介绍假发票转让存放、

15、携带、邮寄或者运输的，以及介绍假发票转让信息的，由税务机关根据不同情节，分别处信息的，由税务机关根据不同情节，分别处1 1万元以万元以上上5 5万元以下、万元以下、5 5万元以上万元以上5050万元以下的罚款，对违法万元以下的罚款，对违法所得一律没收。所得一律没收。 三是对违反发票管理规定三是对违反发票管理规定2 2次以上或者情节严重次以上或者情节严重的单位和个人，税务机关可以向社会公告。的单位和个人，税务机关可以向社会公告。 11 三、新三、新发票管理办法发票管理办法主要内容主要内容 第一章第一章 总则总则 第三条本办法所称发票，是指在购销商品、提第三条本办法所称发票，是指在购销商品、提供或

16、者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。取的收付款凭证。 第二章第二章 发票的印制发票的印制 第三章第三章 发票的领购发票的领购 第十五条需要领购发票的单位和个人，应当持第十五条需要领购发票的单位和个人，应当持税务登记证件、经办人身份证明、按照国务院税务主税务登记证件、经办人身份证明、按照国务院税务主管部门规定式样制作的发票专用章的印模，向主管税管部门规定式样制作的发票专用章的印模，向主管税务机关办理发票领购手续。主管税务机关根据领购单务机关办理发票领购手续。主管税务机关根据领购单位和个人的经营范围和规模，确认领购发票的种类、位和

17、个人的经营范围和规模，确认领购发票的种类、数量以及领购方式，在数量以及领购方式，在5 5个工作日内发给发票领购簿。个工作日内发给发票领购簿。12 单位和个人领购发票时，应当按照税务机关的规单位和个人领购发票时，应当按照税务机关的规定报告发票使用情况，税务机关应当按照规定进行查定报告发票使用情况，税务机关应当按照规定进行查验。验。 第十六条需要临时使用发票的单位和个人，可第十六条需要临时使用发票的单位和个人，可以凭购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营以凭购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动的书面证明、经办人身份证明，直接向经营地税活动的书面证明、经办人身份证明，直接向经营地税务机

18、关申请代开发票。依照税收法律、行政法规规定务机关申请代开发票。依照税收法律、行政法规规定应当缴纳税款的，税务机关应当先征收税款，再开具应当缴纳税款的，税务机关应当先征收税款，再开具发票。税务机关根据发票管理的需要，可以按照国务发票。税务机关根据发票管理的需要，可以按照国务院税务主管部门的规定委托其他单位代开发票。院税务主管部门的规定委托其他单位代开发票。 禁止非法代开发票。禁止非法代开发票。 13 第四章发票的开具和保管第四章发票的开具和保管第十九条销售商品、提供服务以及从事其他经第十九条销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，营活动的单位和个人，对外发生

19、经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。方向收款方开具发票。第二十条所有单位和从事生产、经营活动的个第二十条所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。求变更品名和金额。第二十一条不符合规定的发票，不得作为财务第二十一条不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。报销凭证，任何单位和个人有权拒收。

20、14 第二十二条开具发票应当按照规定的时限第二十二条开具发票应当按照规定的时限( (发生发生经营业务确认营业收入时经营业务确认营业收入时 ) )、顺序、栏目，全部联次、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的（三）介绍他人

21、开具与实际经营业务情况不符的发票。发票。 第二十三条安装税控装置的单位和个人，应当第二十三条安装税控装置的单位和个人，应当按照规定使用税控装置开具发票，并按期向主管税务按照规定使用税控装置开具发票，并按期向主管税务机关报送开具发票的数据。机关报送开具发票的数据。 15 第二十四条任何单位和个人应当按照发票管理第二十四条任何单位和个人应当按照发票管理规定使用发票，不得有下列行为：规定使用发票，不得有下列行为：（一）转借、转让、介绍他人转让发票、发票监（一）转借、转让、介绍他人转让发票、发票监制章和发票防伪专用品；制章和发票防伪专用品；（二）知道或者应当知道是私自印制、伪造、变（二）知道或者应当知

22、道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄、运输；携带、邮寄、运输；（三）拆本使用发票；（三）拆本使用发票；（四）扩大发票使用范围；（四）扩大发票使用范围；（五）以其他凭证代替发票使用。（五）以其他凭证代替发票使用。税务机关应当提供查询发票真伪的便捷渠道。税务机关应当提供查询发票真伪的便捷渠道。16 第五章发票的检查第五章发票的检查 第三十一条印制、使用发票的单位和个人，必第三十一条印制、使用发票的单位和个人，必须接受税务机关依法检查，如实反映情况，提供有关须接受税务机关依法检查，如实反映情况，提供有关资料，不得

23、拒绝、隐瞒。税务人员进行检查时，应当资料，不得拒绝、隐瞒。税务人员进行检查时，应当出示税务检查证。出示税务检查证。 第三十二条税务机关需要将已开具的发票调出第三十二条税务机关需要将已开具的发票调出查验时，应当向被查验的单位和个人开具发票换票证。查验时，应当向被查验的单位和个人开具发票换票证。第三十三条单位和个人从中国境外取得的与纳第三十三条单位和个人从中国境外取得的与纳税有关的发票或者凭证，税务机关在纳税审查时有疑税有关的发票或者凭证，税务机关在纳税审查时有疑义的，可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师义的，可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明，经税务机关审核认可后，方可作为记

24、账的确认证明，经税务机关审核认可后，方可作为记账核算的凭证。核算的凭证。17 第六章罚则第六章罚则第三十五条违反本办法的规定，有下列情形之第三十五条违反本办法的规定，有下列情形之一的，由税务机关责令改正，可以处一的，由税务机关责令改正，可以处1 1万元以下的罚万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：款；有违法所得的予以没收：（一）应当开具而未开具发票，或者未按照规定（一）应当开具而未开具发票，或者未按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票，或的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票，或者未加盖发票专用章的；（二）使用税控装置开具发者未加盖发票专用章的；（二）使用税控装置开具发票，未按

25、期向主管税务机关报送开具发票的数据的；票，未按期向主管税务机关报送开具发票的数据的；（三）使用非税控电子器具开具发票，未将非税控电（三）使用非税控电子器具开具发票，未将非税控电子器具使用的软件程序说明资料报主管税务机关备案，子器具使用的软件程序说明资料报主管税务机关备案，或者未按照规定保存、报送开具发票的数据的；（四）或者未按照规定保存、报送开具发票的数据的；（四）拆本使用发票的；（五）扩大发票使用范围的；（六）拆本使用发票的；（五）扩大发票使用范围的；（六）以其他凭证代替发票使用的；（七）跨规定区域开具以其他凭证代替发票使用的；（七）跨规定区域开具发票的；（八）未按照规定缴销发票的；（九）未

26、按发票的；（八）未按照规定缴销发票的；（九）未按照规定存放和保管发票的。照规定存放和保管发票的。18 第三十六条跨规定的使用区域携带、邮寄、运第三十六条跨规定的使用区域携带、邮寄、运输空白发票，以及携带、邮寄或者运输空白发票出入输空白发票，以及携带、邮寄或者运输空白发票出入境的，由税务机关责令改正，可以处境的，由税务机关责令改正，可以处1 1万元以下的罚万元以下的罚款；情节严重的，处款；情节严重的，处1 1万元以上万元以上3 3万元以下的罚款；有万元以下的罚款；有违法所得的予以没收。违法所得的予以没收。丢失发票或者擅自损毁发票的，依照前款规定处丢失发票或者擅自损毁发票的，依照前款规定处罚。罚。

27、第三十七条违反本办法第二十二条第二款的规第三十七条违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在在1 1万元以下的，可以并处万元以下的，可以并处5 5万元以下的罚款；虚开金万元以下的罚款；虚开金额超过额超过1 1万元的，并处万元的，并处5 5万元以上万元以上5050万元以下的罚款；万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。构成犯罪的，依法追究刑事责任。非法代开发票的，依照前款规定处罚。非法代开发票的，依照前款规定处罚。19 第三十九条有下列情形之一的，由税务机关处第三十九条有下列情形之一的，由税务机关处1 1万元

28、以上万元以上5 5万元以下的罚款；情节严重的，处万元以下的罚款；情节严重的，处5 5万元万元以上以上5050万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：（一）转借、转让、介绍他人转让发票、发票监（一）转借、转让、介绍他人转让发票、发票监制章和发票防伪专用品的；制章和发票防伪专用品的；（二）知道或者应当知道是私自印制、伪造、变（二）知道或者应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄、运输的。携带、邮寄、运输的。 第四十条对违反发票管理规定第四十条对违反发票管理规定2 2次以上或

29、者情次以上或者情节严重的单位和个人，税务机关可以向社会公告。节严重的单位和个人，税务机关可以向社会公告。 20 第四十一条违反发票管理法规，导致其他单位第四十一条违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收违法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款收违法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1 1倍以下的罚款。倍以下的罚款。第四十二条当事人对税务机关的处罚决定不服第四十二条当事人对税务机关的处罚决定不服的，可以依法申请行政复议或者向人民法院提起行政的，可以依法申请行政复议或者向人民法院提起行政诉讼。诉讼。第四十三条

30、税务人员利用职权之便，故意刁难第四十三条税务人员利用职权之便，故意刁难印制、使用发票的单位和个人，或者有违反发票管理印制、使用发票的单位和个人，或者有违反发票管理法规行为的，依照国家有关规定给予处分；构成犯罪法规行为的，依照国家有关规定给予处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。的，依法追究刑事责任。 第七章附则（包括第第七章附则（包括第4444、4545条）条） 21四、新四、新发票管理办法发票管理办法风险控制要点风险控制要点新办法规定：新办法规定：任何单位和个人不得为他人、为自己、让他任何单位和个人不得为他人、为自己、让他人为自己或者介绍他人开具与实际经营业务情况不符人为自己或者介绍他人开具与

31、实际经营业务情况不符的发票；的发票；禁止非法代开发票；禁止非法代开发票；不得介绍他人转让发票；不得介绍他人转让发票；对知道或者应当知道是假发票的，不得受让、对知道或者应当知道是假发票的，不得受让、开具、存放、携带、邮寄和运输；开具、存放、携带、邮寄和运输；不得以其他凭证代替发票使用；不得以其他凭证代替发票使用；查询发票真伪。查询发票真伪。22（一）税法有关合法凭证要求（一）税法有关合法凭证要求 1. 1.国家税务总局关于开展打击制售假发票和非国家税务总局关于开展打击制售假发票和非法代开发票专项整治行动有关问题的通知法代开发票专项整治行动有关问题的通知( (国税发国税发200840200840号

32、号) )：对于不符合规定的发票和其他凭证，：对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款。出口退税、抵扣税款。 2.2.国家税务总局关于进一步加强普通发票管理国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知工作的通知( (国税发国税发200880200880号号) )：在日常检查中发：在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和

33、财务报销。款、出口退税和财务报销。23 3. 3.国家税务总局关于加强企业所得税管理的意国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见见( (国税发国税发200888200888号号) ) 加强费用扣除项目管理，防止个人和家庭费用混加强费用扣除项目管理，防止个人和家庭费用混同生产经营费用扣除。利用个人所得税和社会保险费同生产经营费用扣除。利用个人所得税和社会保险费征管、劳动用工合同等信息，比对分析工资支出扣除征管、劳动用工合同等信息，比对分析工资支出扣除数额。加大大额业务招待费和大额会议费支出核实力数额。加大大额业务招待费和大额会议费支出核实力度。对广告费和业务宣传费、长期股权投资损失、亏度。对广告

34、费和业务宣传费、长期股权投资损失、亏损弥补等跨年度扣除项目，实行台账管理。加强发票损弥补等跨年度扣除项目，实行台账管理。加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。认真落实不征税收入所对应成本、费用不得税前扣除认真落实不征税收入所对应成本、费用不得税前扣除的规定。的规定。 24 4. 4.国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发房地产开发经营业务房地产开发经营业务企业所得税处理办法企业所得税处理办法的通知（国税发的通知（国税发200931200931号）号） 第三十四条第三十四条 企业在结算计税成本时其实际发生企业在结算计税成本时其实

35、际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。本。 5.5.国家税务总局关于深入开展打击发票违法犯国家税务总局关于深入开展打击发票违法犯罪活动工作的通知罪活动工作的通知（国税发（国税发201046201046号）：对企业号）：对企业购买、使用虚假发票的，一律不得用以税前扣除、抵购买、使用虚假发票的，一律不得用以税前扣除、抵扣税款、办理出口退税（包括免、抵、退税）和财务扣税款、办理出口退税（包括免、抵、退税）和财务报销。报销。25 如：无形资产不动产

36、投资行为不开具发票？如：无形资产不动产投资行为不开具发票？ 财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税问题的通知（财税20021912002191号）号） 经研究，现对股权转让的营业税问题通知如下：经研究，现对股权转让的营业税问题通知如下： 一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。税。 二、对股权转让不征收营业税。二、对股权转让不征收营业税。 三、三、营业税税目注释（试行稿）营业税税目注释（试行稿）

37、（国税发（国税发19931491993149号）第八、九条中与本通知内容不符的规定号）第八、九条中与本通知内容不符的规定废止。废止。 本通知自本通知自20032003年年1 1月月1 1日起执行。日起执行。26（二）合法凭证的分类（二）合法凭证的分类1 1、支付给境内单位或者个人的款项，且该单位、支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证； 免税的行为应开具发票（注明免税的行为应开具发票（注明“免税免税”字样）字样）

38、国税函国税函2004102420041024号第三条第（六）项规定：凡号第三条第（六）项规定：凡带有抵扣功能的普通发票和属于免税范围的普通发票，带有抵扣功能的普通发票和属于免税范围的普通发票，不得委托税务机关以外的单位代开。属于免税范围的，不得委托税务机关以外的单位代开。属于免税范围的，要在普通发票票面上注明要在普通发票票面上注明“免税免税”字样。字样。27不纳税的违约金可以凭收据列支不纳税的违约金可以凭收据列支 问题咨询：我公司与另一家公司签订的钢材购买问题咨询：我公司与另一家公司签订的钢材购买合同因合同因20082008年市场价格大幅下滑而单方面违约，根据年市场价格大幅下滑而单方面违约，根

39、据合同应赔偿对方合同应赔偿对方1 1亿元，经过双方多次协商最后达成一亿元，经过双方多次协商最后达成一致赔给对方致赔给对方60006000万元。万元。 现在这笔赔偿金税务局说要有发票才可以税前列现在这笔赔偿金税务局说要有发票才可以税前列支，但这笔赔偿金根本不可能开出发票来它既不符合支，但这笔赔偿金根本不可能开出发票来它既不符合开据增值税发票的要求也不符合开据营业税发票的要开据增值税发票的要求也不符合开据营业税发票的要求，现在对方只给我们开据了收据，我们可以提供协求，现在对方只给我们开据了收据，我们可以提供协议还有银行的付款记录。请问：这样这笔赔偿金能否议还有银行的付款记录。请问：这样这笔赔偿金能

40、否税前列支？税前列支？28 回复意见：回复意见：根据现行增值税规定，纳税人在未销售货物或者根据现行增值税规定，纳税人在未销售货物或者提供加工、修理修配劳务的情况下收取的违约金，不提供加工、修理修配劳务的情况下收取的违约金，不征收增值税。同时，现行营业税政策规定，纳税人在征收增值税。同时，现行营业税政策规定，纳税人在未提供营业税应税劳务的情况下收取的违约金，不征未提供营业税应税劳务的情况下收取的违约金，不征收营业税。收营业税。 依据发票管理办法的规定，在没有发生购销商品、依据发票管理办法的规定，在没有发生购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动的情况下，提供或者接受服务以及从事其他经营活动

41、的情况下，因对方未履行合同而致的违约收取的违约金，不是经因对方未履行合同而致的违约收取的违约金，不是经营活动，不属于开具发票的范围。贵公司可依违约金营活动，不属于开具发票的范围。贵公司可依违约金收款收据、相关合同协议及银行的付款凭据在税前列收款收据、相关合同协议及银行的付款凭据在税前列支。支。 国家税务总局国家税务总局 2009/12/16 2009/12/16 29 2 2、支付的行政事业性收费或者政府性基金，以、支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证；开具的财政票据为合法有效凭证； 3 3、支付给境外单位或者个人的款项，以该单位、支付给境外单位或者个人的款项，以

42、该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；认证明； 4 4、国家税务总局规定的其他合法有效凭证。、国家税务总局规定的其他合法有效凭证。30（三）特殊规定（三）特殊规定 1 1、权责发生制原则下发生的的费用可以暂不取得、权责发生制原则下发生的的费用可以暂不取得发票发票 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第九条企业应纳税第九条企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不

43、论款项是否收付，均作为当期的收入和入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。院财政、税务主管部门另有规定的除外。31 举例：某企业举例：某企业20092009年年9 9月开始租赁写字楼办公，月开始租赁写字楼办公，租赁费用每月租赁费用每月1000010000元，合同约定元，合同约定20092009年年9 9月份一次月份一次性支付性支付1212万元并取得万元并取得1212万元发

44、票。万元发票。 根据根据企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第十九条规定，第十九条规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。认收入的实现。 第四十七条规定，企业根据生产经营活动的需要第四十七条规定，企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除： 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；照租赁期限均匀扣除； 如如20102010年年8 8月支付一年的租赁费用，也可以在月支付一年的租赁费

45、用，也可以在20092009年税前扣除年税前扣除4 4个月的租赁费用。个月的租赁费用。32 2 2、特定行业专业发票凭证问题、特定行业专业发票凭证问题 发票管理办法发票管理办法第第4242条：对国有金融、邮电、条：对国有金融、邮电、铁路、民用航空、公路和水上运输等单位的专业发票，铁路、民用航空、公路和水上运输等单位的专业发票，以国家税务总局或者省、自治区、直辖市税务局批准，以国家税务总局或者省、自治区、直辖市税务局批准，可以由国务院有关主管部门或者省、自治区、直辖市可以由国务院有关主管部门或者省、自治区、直辖市人民政府有关主管部门自行管理。人民政府有关主管部门自行管理。 细则细则第第5757条

46、：条：“专业发票专业发票”是指国有金融、是指国有金融、保险企业的存贷、汇兑、转账凭证、保险凭证；国有保险企业的存贷、汇兑、转账凭证、保险凭证；国有邮政、电信企业的邮票、邮单、话务、电报收据；国邮政、电信企业的邮票、邮单、话务、电报收据；国有铁路、民用航空企业和交通部门国有公路、水上运有铁路、民用航空企业和交通部门国有公路、水上运输企业的客票、货票等。上述单位的其他发票均应套输企业的客票、货票等。上述单位的其他发票均应套印全国统一发票监制章，由税务机关统一管理。印全国统一发票监制章，由税务机关统一管理。33 3 3、公益性捐赠支出扣除凭据问题、公益性捐赠支出扣除凭据问题 国家税务总局关于公益性捐

47、赠税前扣除有关问题国家税务总局关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知（财税的通知（财税20081602008160号）号） 第八条规定，公益性社会团体和县级以上人民政第八条规定，公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时，应按照行府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据，并加盖本单位的印财政部门印制的公益性捐赠票据，并加盖本单位的印章；对个人索取捐赠票据的，应予以开具。章；对个人索取捐赠票据的，应予以开具。34 财政部财政部 国家税务总局关于通过公

48、益性群众团体的国家税务总局关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知（财税公益性捐赠税前扣除有关问题的通知（财税20091242009124号）号） 第七条规定，公益性群众团体在接受捐赠时，应第七条规定，公益性群众团体在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据或者直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据或者非税收非税收入一般缴款书入一般缴款书收据联，并加盖本单位的印章；对个收据联，并加盖本单位的印章；对个人索取捐赠票据的，应予以开具。人索取捐赠票据的，应予以开具。35 4 4、资产投入使

49、用尚未取得发票处理问题、资产投入使用尚未取得发票处理问题 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（国税函收问题的通知（国税函201020107979号）号） 第五条关第五条关 于固定资产投入使用后计税基础确定于固定资产投入使用后计税基础确定问题规定：问题规定：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在

50、固定资产投入使用后但该项调整应在固定资产投入使用后1212个月内进行。个月内进行。36 5 5、佣金手续费凭据（财税、佣金手续费凭据（财税200929200929号）号） 企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。过部分，不得扣除。（1 1）保险企业：财产保险企业按当年全部保费）保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的收入扣除退保金等后余额的15%15%计算限额；人身保险计算限额；人身保险企业按企业按10%10%计算限额。计

51、算限额。（2 2）其他企业：按与具有合法经营资格中介服）其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额务机构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额的的5%5%计算限额。计算限额。 企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。法真实凭证。37 6 6、转供水电票据、转供水电票据 国家税务总局关于四川省机场集团有限公司向国家税务总局关于四川省机场集团有限公司向驻场单位转供水电气征税问题的批复驻场单位转供水电气征税问题的

52、批复（国税函（国税函20095372009537号）号） 四川省机场集团有限公司向驻场单位转供自来水、四川省机场集团有限公司向驻场单位转供自来水、电、天然气属于销售货物行为，其同时收取的转供能电、天然气属于销售货物行为，其同时收取的转供能源服务费属于价外费用，应一并征收增值税，不征收源服务费属于价外费用，应一并征收增值税，不征收营业税。营业税。38（四）不合法凭证的处理处罚（四）不合法凭证的处理处罚 1 1、不能税前扣除、不能税前扣除 对企业已经计入成本费用的支出，未取得税前扣对企业已经计入成本费用的支出，未取得税前扣除合格凭证的，调增应纳税所得额。除合格凭证的，调增应纳税所得额。 （1 1）

53、未造成少缴税收的，给予处罚）未造成少缴税收的，给予处罚 中华人民共和国税收征收管理法中华人民共和国税收征收管理法第六十四条第六十四条第一款规定，纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据第一款规定，纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。款。 39 （2 2）虚假凭证多列支出的，按偷税处理）虚假凭证多列支出的，按偷税处理 第六十三条第六十三条 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经

54、税务机关通知申报而拒不申报或者少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。刑事责任。 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁用于记帐的纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁用于记帐的发票等原始凭证的行为，属于偷税行为。但真实、符发票

55、等原始凭证的行为，属于偷税行为。但真实、符合税法规定范围和标准的支出，不应按偷税处理。合税法规定范围和标准的支出，不应按偷税处理。40 2 2、按违反发票管理规定处罚、按违反发票管理规定处罚 注意注意 中华人民共和国行政处罚法中华人民共和国行政处罚法第二十四条对第二十四条对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。行政处罚。 如：企业未按规定取得发票，不能税前扣除，调如：企业未按规定取得发票，不能税前扣除，调增所得额，造成少缴税收。税务机关可以按增所得额，造成少缴税收。税务机关可以按税收征税收征管法管法规定补税、加收滞纳金，并给予处罚

56、。但不得规定补税、加收滞纳金，并给予处罚。但不得再按再按发票管理办法发票管理办法处罚。处罚。41 3 3、实行核定征收、实行核定征收 国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发企业所得税核定征收办企业所得税核定征收办法法（试行）的通知（国税发（试行）的通知（国税发200820083030号）号） 第三条第三条 纳税人具有下列情形之一的，核定征收企纳税人具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：业所得税： ； 3.3.擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的； 4.4.虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全

57、，难以查账的；凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的； 42 第四条第四条 税务机关应根据纳税人具体情况，对核税务机关应根据纳税人具体情况，对核定征收企业所得税的纳税人，核定应税所得率或者核定征收企业所得税的纳税人，核定应税所得率或者核定应纳所得税额。定应纳所得税额。 具有下列情形之一的，核定其应税所得率：具有下列情形之一的，核定其应税所得率： （一）能正确核算（查实）收入总额，但不能正（一）能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的；确核算（查实）成本费用总额的； （二）能正确核算（查实）成本费用总额，但不（二）能正确核算（查实）成本费用总额，但不能正确核算（查实）收入总额

58、的；能正确核算（查实）收入总额的； （三）通过合理方法，能计算和推定纳税人收入（三）通过合理方法，能计算和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。总额或成本费用总额的。 不属于以上情形的，核定其应纳所得税额。不属于以上情形的，核定其应纳所得税额。43第二讲第二讲 新会计准则与税法重大变化新会计准则与税法重大变化一、一、20102010年新会计准则与税法的最新变化年新会计准则与税法的最新变化二、新会计准则与税法差异表现二、新会计准则与税法差异表现三、处理会计与税法差异的原则三、处理会计与税法差异的原则44 一、一、20102010年新会计准则与税法的最新变化年新会计准则与税法的最新变化 （一）新会计

59、准则的主要变化（一）新会计准则的主要变化 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第4 4号的通知（财会号的通知（财会201015201015号）就十个问题进行了明确，主要包括：号）就十个问题进行了明确，主要包括： 1 1、企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当如评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当如何进行会计处理？何进行会计处理？ 2 2、非同一控制下的企业合并中，购买方在购买、非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日取得被购买方可辨认资产和负债，应当如何进行分日取得被购买方可辨认资产和负

60、债，应当如何进行分类或指定？类或指定？ 3 3、企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业、企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应合并的，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当如何进行会计处理？当如何进行会计处理？ 45 4 4、企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了、企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，对于处置后的剩余股权应当对原有子公司控制权的，对于处置后的剩余股权应当如何进行会计处理？如何进行会计处理？ 5 5、在企业合并中，购买方对于因企业合并而产、在企业合并中，购买方对于因企业合并而产生的递延所得税资产，应当如何

61、进行会计处理？生的递延所得税资产，应当如何进行会计处理？ 6 6、在合并财务报表中，子公司少数股东分担的、在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额应当如何进行会计处理？中所享有的份额的，其余额应当如何进行会计处理？ 7 7、企业集团内涉及不同企业的股份支付交易应、企业集团内涉及不同企业的股份支付交易应当如何进行会计处理？当如何进行会计处理？ 46 8 8、融资性担保公司应当执行何种会计标准？、融资性担保公司应当执行何种会计标准？ 9 9、企业发生的融资融券业务，应当执行何种会、企业

62、发生的融资融券业务，应当执行何种会计标准？计标准？ 1010、企业根据、企业根据企业会计准则解释第企业会计准则解释第2 2号号( (财会财会200811200811号号) )的规定，对认股权和债券分离交易的可转的规定，对认股权和债券分离交易的可转换公司债券中的认股权，单独确认了一项权益工具换公司债券中的认股权，单独确认了一项权益工具( (资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积) )。认股权持有人没有行权。认股权持有人没有行权的，原计入资本公积的，原计入资本公积( (其他资本公积其他资本公积) )的部分，应当如的部分，应当如何进行会计处理？何进行会计处理？47 （二）（二）20102010年所

63、得税法的最新变化年所得税法的最新变化 1 1、根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得、根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。企业规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。企业财务、会计规定计算。 2 2、企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失、企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，应调整资产损失发生年度的亏损额。后如出现亏损，应调

64、整资产损失发生年度的亏损额。 3 3、对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征所得额项目，不得弥补当期及以前年度应税项目免征所得额项目，不得弥补当期及以前年度应税项目亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。 48 4 4、企业提供固定资产、包装物或者其他有形资、企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入

65、的实现。其中，定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据提前一次性支付的，根据实施条例实施条例第九条规定的第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。 5 5、被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本、被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企

66、业也不得增加该项长期投资的计税基础。入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。 49 6 6、企业自开始生产经营的年度，为开始计算企、企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损 7 7、对从事股权投资业务的企业（包括集团公司、对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计股息、红利以及股权转

67、让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。算业务招待费扣除限额。 8 8、企业取得财产（包括各类资产、股权、债权、企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。入的年度计算缴纳企业所得税。 50 9 9、建筑企业所属二级或二级以下分支机构直接、建筑企业所属二级或二级以下分支机构直接管理的项目部管理

68、的项目部( (包括与项目部性质相同的工程指挥部、包括与项目部性质相同的工程指挥部、合同段等合同段等) )不就地预缴企业所得税，其经营收入、职不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额应汇总到二级分支机构统一核算，工工资和资产总额应汇总到二级分支机构统一核算，由二级分支机构按照国税发由二级分支机构按照国税发200828200828号文件规定的办号文件规定的办法预缴企业所得税。法预缴企业所得税。建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，应按项目实际经营收入的应按项目实际经营收入的0.2%0.2%按月或按季由总机构按月或按季由总机构向项目所在地

69、预分企业所得税，并由项目部向所在地向项目所在地预分企业所得税，并由项目部向所在地主管税务机关预缴。主管税务机关预缴。 51 10 10、税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查、税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应

70、纳税所得额应根据其情节，依照对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照税税收征收管理法收征收管理法有关规定进行处理或处罚。有关规定进行处理或处罚。 11 11、境外企业就分配股息前的利润缴纳的外国所、境外企业就分配股息前的利润缴纳的外国所得税额中由我国居民企业就该项分得的股息性质的所得税额中由我国居民企业就该项分得的股息性质的所得间接负担的部分，在我国的应纳税额中抵免。得间接负担的部分，在我国的应纳税额中抵免。 52 12 12、金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷、金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款（含展期，下同），应根据先收利息后收本金的原款（含展期，下同），应根据先收利息后收本金

71、的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现；属息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现；属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。收入的日期，确认收入的实现。金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期9090天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收

72、入的，准予抵扣当期应纳税所得额。予抵扣当期应纳税所得额。53 13 13、采取、采取“公司农户公司农户”经营模式的企业，虽不经营模式的企业，虽不直接从事畜禽的养殖，但系委托农户饲养，并承担诸直接从事畜禽的养殖，但系委托农户饲养，并承担诸如市场、管理、采购、销售等经营职责及绝大部分经如市场、管理、采购、销售等经营职责及绝大部分经营管理风险，公司和农户是劳务外包关系。为此，对营管理风险，公司和农户是劳务外包关系。为此，对此类以此类以“公司农户公司农户”经营模式从事农、林、牧、渔经营模式从事农、林、牧、渔业项目生产的企业，可以按照业项目生产的企业，可以按照中华人民共和国企业中华人民共和国企业所得税法

73、实施条例所得税法实施条例第八十六条的有关规定，享受减第八十六条的有关规定，享受减免企业所得税优惠政策。免企业所得税优惠政策。 1414、股权支付，是指企业重组中购买、换取资产、股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；控股企业，是指由本企业直接股份作为支付的形式；控股企业，是指由本企业直接持有股份的企业。持有股份的企业。54 15 15、居民企业的所得税适用税率可以选择依照过、居民企业的所得税适用税率可以选择依照过渡期适用税率并适用减半征税至期满，或者选择适用渡期适用税率并适用减半征

74、税至期满，或者选择适用高新技术企业的高新技术企业的15%15%税率，但不能享受税率，但不能享受15%15%税率的减税率的减半征税。半征税。 1616、融资性售后回租业务中，承租人出售资产的、融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。企业财务费用在税前扣除。55 17 17、房地产开发企业对开发项目进行土

75、地增值税、房地产开发企业对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如注销当年汇算清缴出现亏损，可以按规定方法计算出注销当年汇算清缴出现亏损，可以按规定方法计算出其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款，其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款，并申请退税。并申请退税。 1818、由于加大水电送出和增强电网抵御冰雪能力、由于加大水电送出和增强电网抵御冰雪能力需要等原因，电网企业对原有输电线路进行改造，部需要等原因，电网企业对原有输电线路进行改造，部分铁塔和线路拆除报废，形成部分固定资产损失。考分铁塔和线路拆除报废，形

76、成部分固定资产损失。考虑到该部分资产已形成实质性损失，可以按照有关税虑到该部分资产已形成实质性损失，可以按照有关税收规定作为企业固定资产损失允许税前扣除。收规定作为企业固定资产损失允许税前扣除。56 19 19、居民企业取得禁止出口和限制出口技术转让、居民企业取得禁止出口和限制出口技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。居民企业从直接或间接持有股权之和达到居民企业从直接或间接持有股权之和达到100%100%的关联方取得的技术转让所得，不享受技术转让减免的关联方取得的技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。企业所得税优惠政策。

77、技术转让的范围包括居民企业转让专利技术、计技术转让的范围包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。其他技术。技术转让，是指居民企业转让其拥有的技术的所技术转让，是指居民企业转让其拥有的技术的所有权或有权或5 5年以上（含年以上（含5 5年）全球独占许可使用权的行为。年）全球独占许可使用权的行为。技术转让应签订技术转让合同。技术转让应签订技术转让合同。57 二、新会计准则与税法差异二、新会计准则与税法差异 （一）差

78、异的原因（一）差异的原因 1 1、财务会计与税法的目的不同。前者是给投、财务会计与税法的目的不同。前者是给投资者和债权人和潜在的投资者一个获利及获利可资者和债权人和潜在的投资者一个获利及获利可能性分析；后者关心的是净收入并以此课税。能性分析；后者关心的是净收入并以此课税。 2 2、财务会计原则和税收会计原则不同。会计、财务会计原则和税收会计原则不同。会计上要考虑收入将来要承担的义务，充分估计以便上要考虑收入将来要承担的义务，充分估计以便反映长期获利能力；所得税不考虑纳税人潜在的反映长期获利能力；所得税不考虑纳税人潜在的负债可能性，纳税人的经营风险国家不承担。负债可能性，纳税人的经营风险国家不承

79、担。 税法规定的定量标准多，定性运用分析少税法规定的定量标准多，定性运用分析少58 （二）两个差异（二）两个差异 1 1、永久性差异，是指一定时期的税前会计利润、永久性差异，是指一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这与纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这种差额在本期发生，不会在以后各期转回扣除。如：种差额在本期发生，不会在以后各期转回扣除。如：业务招待费、罚款、滞纳金、捐赠等。业务招待费、罚款、滞纳金、捐赠等。 2 2、暂时性差异（时间性差异），是指一定时期、暂时性差异（时间性差异），是指一定时期的税前会计利润与纳税所得之间的差额，其发生是由的税前会计利润

80、与纳税所得之间的差额，其发生是由于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税前会计利润的时间不一致所产生的，如折旧时间不同、前会计利润的时间不一致所产生的，如折旧时间不同、广告费结转扣除等。时间性差额发生于某一时期，但广告费结转扣除等。时间性差额发生于某一时期，但在以后的一期或若干期内可以转回扣除。在以后的一期或若干期内可以转回扣除。59 （三）资产差异主要原因分析（三）资产差异主要原因分析 1 1、资产计税基础、资产计税基础 企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货

81、等，以历史形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。调整该资产的计税基础。60 企业会计准则企业会计准则基本准则基本准则 第四十二条规定，会计计量属性主要包括：历史第四十二条规定，会计计量属性主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。成本

82、、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。 第四十三条规定，企业在对会计要素进行计量时，第四十三条规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。金额能够取得并可靠计量。61 2 2、权责发生制原则、权责发生制原则 条例条例第九条第九条 企业应纳税所得额的计算，以企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期

83、的收入和费用；不属于当期项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。部门另有规定的除外。 3 3、其他原因。如资本化与费用化时间原因、合、其他原因。如资本化与费用化时间原因、合法票据的认定问题等。法票据的认定问题等。62 （四）所得税差异核算（四）所得税差异核算 1 1、企业会计准则第、企业会计准则第1818号号所得税所得税 第七条第七条 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值暂时性差异，是指

84、资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目项目( (如广告费、筹建费等如广告费、筹建费等) )，按照税法规定可以确定，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。也属于暂时性差异。 按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。63 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债

85、期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异（如使用寿命不确定的无形资产、公额的暂时性差异（如使用寿命不确定的无形资产、公允价值变动等）。允价值变动等）。可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异（如预计负债、准备等）。金额的暂时性差异（如预计负债、准备等）。 存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照准则规定确认递延所得税负债或递延所得税应当

86、按照准则规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。资产。 64 暂时性差异的处理暂时性差异的处理 （1 1）将应交所得税计入）将应交所得税计入“所得税费用所得税费用” 借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 （2 2）将暂时性差异对所得税影响计入）将暂时性差异对所得税影响计入“递延所得递延所得税资产税资产”或或“递延所得税负债递延所得税负债” 借：递延所得税资产（可抵扣暂时性差异借：递延所得税资产（可抵扣暂时性差异所得所得税率）税率） 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 或，借：所得税费用或，借：所得税费用递延

87、所得税费用递延所得税费用 贷：递延所得税负债（应纳税暂时性差异贷：递延所得税负债（应纳税暂时性差异所得税率）所得税率）65 例：某公司例：某公司20102010年年1212月月3131日有关资料如下：日有关资料如下： 交易性金融资产公允价值变动为交易性金融资产公允价值变动为700700万元；万元； 计提存货跌价准备计提存货跌价准备300300万元；万元； 计提固定资产减值准备计提固定资产减值准备160160万元；万元； 当期确认预计负债当期确认预计负债200200万元；万元； 假设期初递延所得税负债和期初递延所得税资产假设期初递延所得税负债和期初递延所得税资产无余额，且资产负债表上其他资产、负

88、债的账面价值无余额，且资产负债表上其他资产、负债的账面价值与计税基础不存在差异。与计税基础不存在差异。 20102010年会计利润年会计利润12401240万元。预计企业会持续盈利，万元。预计企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。能够获得足够的应纳税所得额。66 计算：计算： 应纳税所得额应纳税所得额=1240-700+300+160+200=1200=1240-700+300+160+200=1200 应交所得税应交所得税120025120025300300 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异700700 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异300300160160200200660660

89、递延所得税负债递延所得税负债7002570025175175 递延所得税资产递延所得税资产6602566025165165 所得税费用所得税费用300300175-165175-16531031067 账务处理：账务处理： 借：所得税费用借：所得税费用 30000003000000 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 3000000 3000000 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 16500001650000 贷：所得税费用贷：所得税费用 16500001650000 借：所得税费用借：所得税费用 17500001750000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 175000

90、0175000068 2 2、应付税款法、应付税款法 应付税款法，是指企业不确认时间性差异对所得应付税款法，是指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当期的所得税费用的方法。在这种方法下，当期计入损期的所得税费用的方法。在这种方法下，当期计入损益的所得税费用就等于当期应交的所得税，当期税前益的所得税费用就等于当期应交的所得税，当期税前会计利润与纳税所得之间的差异造成的影响纳税的金会计利润与纳税所得之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期。额直接计入当期损益，而不递延到以后各期。 企业会计准则

91、第企业会计准则第3838号号首次执行企业会计准首次执行企业会计准则则第十二条规定，在首次执行日，企业应当停止采第十二条规定，在首次执行日，企业应当停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按用应付税款法或原纳税影响会计法，改按企业会计企业会计准则第准则第1818号号所得税所得税规定的资产负债表债务法对规定的资产负债表债务法对所得税进行处理。所得税进行处理。 69 三、处理会计与税法差异的原则三、处理会计与税法差异的原则 坚持两个基本原则坚持两个基本原则 1 1、在进行会计核算时，所有企业应严格遵循企、在进行会计核算时，所有企业应严格遵循企业会计制度的相关要求，进行会计要素的确认、计量业会计制度的

92、相关要求，进行会计要素的确认、计量与记录，不得违反会计制度。与记录，不得违反会计制度。 2 2、在完成纳税义务时，必须按照税法的要求进、在完成纳税义务时，必须按照税法的要求进行，如会计账务处理与税法规定不一致，应按照税法行，如会计账务处理与税法规定不一致，应按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳税义务。的规定，采用相应的方法调整，完成纳税义务。70第三讲第三讲 新会计准则与税法差异比较（上）新会计准则与税法差异比较（上）一、收入确认的会计与税法差异比较一、收入确认的会计与税法差异比较二、计税成本与期间费用的会计与税法差异二、计税成本与期间费用的会计与税法差异 包括：职工薪酬、交通费、通讯费

93、补贴、业包括：职工薪酬、交通费、通讯费补贴、业务招待费、广告宣传费、财产保险费、佣务招待费、广告宣传费、财产保险费、佣金等的会计与税法差异金等的会计与税法差异 三、财务费用的会计与税法差异三、财务费用的会计与税法差异 四、资产减值的会计与税法差异四、资产减值的会计与税法差异五、税金的税前扣除政策处理分析五、税金的税前扣除政策处理分析71 一、收入确认的会计与税法差异比较一、收入确认的会计与税法差异比较 会计准则规定，收入是指企业在日常活动中会计准则规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入

94、准则所涉入资本无关的经济利益的总流入。收入准则所涉及的收入包括销售商品收入、提供劳务收入和让及的收入包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。渡资产使用权收入。 税法规定，企业以货币形式和非货币形式从税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入，其他收入。特许权使用费收入，接受捐赠收入，其他收入。其中包含不征

95、税收入和为免税收入其中包含不征税收入和为免税收入 。72 （一）不同收入的税收确认方式（一）不同收入的税收确认方式 1. 1.以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。定的收款日期确认收入的实现。 2.2.受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过等，持续时间超过1212个月的，按照纳税年度内完工进个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。度或者完成的工作量确认收入

96、的实现。 3.3.采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。允价值确定。73 4. 4.利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。日期确认收入的实现。 5.5.租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。日期确认收入的实现。 6.6.特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认

97、收入的实现。用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。 7.7.接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。确认收入的实现。74 （二）销售商品收入确认（二）销售商品收入确认 企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：的实现：1 1、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；相关的主要风险和报酬转移给购货方；2 2、企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权、企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没

98、有实施有效控制；相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3 3、收入的金额能够可靠地计量；、收入的金额能够可靠地计量；4 4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。算。 5 5、相关经济利益很可能流入企业。（会计准则要、相关经济利益很可能流入企业。（会计准则要求）求）75 符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：的，应按以下规定确认收入实现时间：1. 1.销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。续时确认收入。2.2.

99、销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。认收入。3.3.销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。较简单，可在发出商品时确认收入。4.4.销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。收到代销清单时确认收入。76 委托代销方式账务处理委托代销方式账务处理 主要有两种：视同买断方式（商品定价和差价归主要有两种：视同买断方式（商品定价

100、和差价归受托方）和收取手续费方式。受托方）和收取手续费方式。 （1 1）视同买断方式）视同买断方式 发出商品时，借记发出商品时，借记“发出商品发出商品”，贷记，贷记“库存商库存商品品”；收到代销清单时，确认收入结转成本。；收到代销清单时，确认收入结转成本。 代销方收到商品时，借记代销方收到商品时，借记“代理业务资产代理业务资产”，贷，贷记记“代理业务负债代理业务负债”；实际销售时确认收入结转成本；实际销售时确认收入结转成本（代理业务资产）；同时，将（代理业务资产）；同时，将“代理业务负债代理业务负债”转为转为“应付账款应付账款”科目。收到企业开具增值税专用发票，科目。收到企业开具增值税专用发票

101、，借：应交税金借：应交税金应交增值税，贷：应付账款。应交增值税，贷：应付账款。 77 举例：甲公司委托乙公司代销商品，协议价举例：甲公司委托乙公司代销商品，协议价200000200000，成本，成本140000140000。乙公司实际销售价。乙公司实际销售价220000220000，增值税增值税3750037500。 甲公司账务处理：甲公司账务处理：发出时，借：发出商品发出时，借：发出商品 140000140000 贷：库存商品贷：库存商品 140000140000 收到代销清单时，借：应收账款收到代销清单时，借：应收账款 234000234000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 20000

102、0200000 应交税费应交税费增值税增值税 3400034000 借：主营业务成本借：主营业务成本 140000140000 贷：发出商品贷：发出商品 14000014000078乙公司：乙公司：收到商品时，借：代理业务资产收到商品时，借：代理业务资产 200000200000 贷：代理业务负债贷：代理业务负债 200000200000实际销售时，借：银行存款实际销售时，借：银行存款 257500257500 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 220000220000 应交税费应交税费- -增值税增值税 3750037500 借：主营业务成本借：主营业务成本 200000200000 贷：代

103、理业务资产贷：代理业务资产 200000200000 借：代理业务负债借：代理业务负债 200000200000 贷：应付账款贷：应付账款- -甲公司甲公司 200000200000收到发票付款时，借：应付账款收到发票付款时，借：应付账款- -甲公司甲公司 200000200000 应交税费应交税费- -增值税增值税 2340023400 贷：银行存款贷：银行存款 234000 234000 79 （2 2）支付手续费方式。举例：）支付手续费方式。举例：A A公司委托公司委托B B公司公司代销：成本价代销：成本价158000158000，售价，售价230000230000，增值税，增值税391

104、0039100，手续费，手续费15%15%。 A A公司：发出商品时，借记发出商品公司：发出商品时，借记发出商品 158000158000，贷，贷记库存商品；收到代销清单时，确认收入记库存商品；收到代销清单时，确认收入230000230000和和增值税增值税3910039100，确认销售费用，确认销售费用3450034500。 B B公司：收到商品时，借记受托代销商品，贷记公司：收到商品时，借记受托代销商品，贷记受托代销商品款受托代销商品款230000230000；销售时，借记银行存款；销售时，借记银行存款269100269100，贷记应付账款，贷记应付账款230000230000和销项税和销

105、项税3910039100； 收到发票时，借记进项税和应付款收到发票时，借记进项税和应付款3910039100，同时，同时转销受托代销商品款和受托代销商品；确认营业收入转销受托代销商品款和受托代销商品；确认营业收入3450034500。80 5 5、采用售后回购方式销售商品的，销售的商品、采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价

106、格大于原售价的，差额在回购期间确认为利息费用。大于原售价的，差额在回购期间确认为利息费用。举例：某公司举例：某公司20092009年年3 3月将商品销售，售价月将商品销售，售价8400084000元，商品成本元，商品成本6400064000元。合同规定，元。合同规定，20092009年年6 6月购回，回购价月购回，回购价8600086000元。元。 分析：是否按销售缴纳增值税？账务处理？分析：是否按销售缴纳增值税？账务处理？81账务处理：账务处理：出售时，借：银行存款出售时，借：银行存款 9828098280 贷：库存商品贷：库存商品 6400064000 应交税费应交税费- -增值税增值税

107、1428014280 其他应付款其他应付款 2000020000发生费用时，借：财务费用发生费用时，借：财务费用 20002000 贷：其他应付款贷：其他应付款 20002000回购时，借：库存商品回购时，借：库存商品 64000 64000 应交税费应交税费- -增值税增值税 1462014620 其他应付款其他应付款 2200022000 贷：银行存款贷：银行存款 10062010062082 6 6、融资性售后回租业务中承租方出售资产行为、融资性售后回租业务中承租方出售资产行为 融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租

108、赁业务的企业后，又将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。该项资产从该融资租赁企业租回的行为。 根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前

109、扣除。用在税前扣除。 83 举例：举例：20092009年年1 1月，甲公司将一台账面价月，甲公司将一台账面价800800万万元设备按元设备按10001000万元公允价销售给乙公司。同时签订融万元公允价销售给乙公司。同时签订融资租赁协议将设备租回，租金资租赁协议将设备租回，租金13001300万元。账务处理：万元。账务处理： 借：银行存款借：银行存款 10001000 贷：固定资产贷：固定资产- -设备设备 800800 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 200200 借：固定资产借：固定资产- -设备设备 10001000 未确认融资费用未确认融资费用 300300 贷：

110、长期应付款贷：长期应付款 13001300 问题分析：税务与会计处理的差异？问题分析：税务与会计处理的差异？84 （三）提供劳务收入确认（三）提供劳务收入确认 企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：足下列条件：1 1、收入的金额能够可靠地计量；、收入的金额能够可靠地计量；2 2、交易的完工进度能够可靠地确定；、交易的完工进度能够可靠地确

111、定；3 3、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。算。 4 4、相关经济利益很可能流入企业。（会计准则、相关经济利益很可能流入企业。（会计准则要求）要求）85 企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：1. 1.已完工作的测量；已完工作的测量；2.2.已提供劳务占劳务总量的比例；已提供劳务占劳务总量的比例；3.3.发生成本占总成本的比例。发生成本占总成本的比例。 企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入价款确定劳

112、务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。本。86 举例：甲公司于举例：甲公司于20092009年年1212月月1 1日接受一项设备安日接受一项设备安装任务，安装期为装任务，安装期为3 3个月，合同总收入个月，合同总收入3030万元，

113、至年万元，至年底已预收安装费底已预收安装费2222万元，实际发生安装费用万元，实际发生安装费用1414万元，万元，估计还会发生估计还会发生6 6万元。万元。 假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度，不考虑其他因素。甲公司的例确定劳务的完工进度，不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下：账务处理如下： 实际发生成本占估计总成本实际发生成本占估计总成本:14:14（14+614+6）=70%=70% 12 12月确认的提供劳务收入月确认的提供劳务收入:3070%=21:3070%=21 12 12月结转的提供劳务成本月结转的提供劳务成本

114、: :（14+6)70%=1414+6)70%=1487账务处理：账务处理：发生成本费用时，借：工程施工发生成本费用时，借：工程施工- -合同成本合同成本140000140000 贷：银行存款贷：银行存款 140000140000结算时，借结算时，借: :应收账款应收账款 210000210000 贷：工程结算贷：工程结算 210000210000收到工程款时，借：银行存款收到工程款时，借：银行存款 220000220000 贷：应收账款贷：应收账款 220000220000确认收入时，借：主营业务成本确认收入时，借：主营业务成本 140000140000 工程施工工程施工- -合同毛利合同毛

115、利 7000070000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 21000021000088 下列劳务满足收入确认条件的，按规定确认：下列劳务满足收入确认条件的，按规定确认：1. 1.安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。实现时确认收入。2.2.宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。制作广告

116、的完工进度确认收入。3.3.软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。开发的完工进度确认收入。4.4.服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。在提供服务的期间分期确认收入。5.5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。在相关活动发生时确认收入。89 6. 6.会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该籍，所有其他服

117、务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。应在整个受益期内分期确认收入。7.7.特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时属于提

118、供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。确认收入。8.8.劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。务费，在相关劳务活动发生时确认收入。90 （四）让渡资产使用权的收入（四）让渡资产使用权的收入会计上收入有以下几种形式：会计上收入有以下几种形式：1. 1.让渡现金使用权而收取的利息收入。这主要是让渡现金使用权而收取的利息收入。这主要是指金融企业存、贷款形成的利息收入及同业之间发生指金融企业存、贷款形成的利息收入及同业之间发生往来形成的利息收入等。往来形成的利息收入等。2.2.转让无形资产转让无形资产( (如商标

119、权、专利权、专营权、软如商标权、专利权、专营权、软件、版权件、版权) )等资产的使用权而形成的使用收入。等资产的使用权而形成的使用收入。让渡资产使用权取得的收入还应包括出租固定资让渡资产使用权取得的收入还应包括出租固定资产取得的租金、因债权性投资取得的利息收入及进行产取得的租金、因债权性投资取得的利息收入及进行股权投资取得的股利收入等。有关这些收入的确认和股权投资取得的股利收入等。有关这些收入的确认和计量按有关租赁、投资业务的会计处理规定。计量按有关租赁、投资业务的会计处理规定。91 会计与税法主要差异点会计与税法主要差异点会计：如果合同、协议规定使用费一次支付，且会计：如果合同、协议规定使用

120、费一次支付，且不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；如提供后期服务的，应在合同、协议规定的有收入；如提供后期服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入。如合同规定分期支付使用费的，效期内分期确认收入。如合同规定分期支付使用费的，应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。法计算的金额分期确认收入。 税法：在税务处理上，税法：在税务处理上，875875号文件规定与会计处号文件规定与会计处理基本相同。理基本相同。92 举例：举例：20082008年，新奥公司向

121、金蝶公司转让软件使年，新奥公司向金蝶公司转让软件使用费。合同规定，每年按年末销售收入的用费。合同规定，每年按年末销售收入的5%5%支付使支付使用费。试用期为用费。试用期为3 3年。年。 2008-20102008-2010年实现销售收入分别为年实现销售收入分别为3535万元、万元、4545万万元、元、5555万元。相应使用费收入为万元。相应使用费收入为17.517.5万元、万元、22.522.5万元、万元、27.7527.75万元。万元。 会计账务处理为：会计账务处理为：2008-20102008-2010年每年末时，借记年每年末时，借记“银行存款银行存款”或或“应收账款应收账款”，贷记，贷记

122、“其他业务收入其他业务收入”。93 （五）视同销售收入（五）视同销售收入 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第二十五条第二十五条 企业发企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。或者提供劳务。 分析：企业资产投资行为视同销售？分析：企业资产投资行为视同销售？ 非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、非货币性资产交换，是指交易双方主要以存

123、货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行非货币性资产交换的交换。该交换不涉及或只涉进行非货币性资产交换的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。通常以补价占整个及少量的货币性资产（即补价）。通常以补价占整个资产交换金额的比例低于资产交换金额的比例低于25%25%作为参考。作为参考。 94 非货币性资产交换账务处理非货币性资产交换账务处理 准则规定了确定换入资产成本的两种计量基础和准则规定了确定换入资产成本的两种计量基础和交换所产生损益的确认原则：公允价值和账面价值。交换所产生损益的确认原则：公允价值和账面价值。 1 1、

124、公允价值。换出存货视同销售处理；固定资、公允价值。换出存货视同销售处理；固定资产、无形资产，公允价值与账面价差额计入营业外收产、无形资产，公允价值与账面价差额计入营业外收支；股权资产和金融资产的，公允价与账面价差额计支；股权资产和金融资产的，公允价与账面价差额计入投资收益。入投资收益。 举例：举例：20102010年，年，A A公司以机床与公司以机床与B B公司换汽车。机公司换汽车。机床账面价床账面价4545万，折旧万，折旧9 9万，公允价值万，公允价值4141万；汽车账面万；汽车账面价价40.540.5万，公允价万，公允价4141万。万。A A公司为此支付运杂费公司为此支付运杂费1 1万。万

125、。 分析：分析：A A、B B公司账务处理？公司账务处理？ 95 （1 1）A A公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理 360000360000 累计折旧累计折旧 9000090000 贷：固定资产贷：固定资产- -机床机床 450000450000 借：固定资产清理借：固定资产清理 1000010000 贷：银行存款贷：银行存款 1000010000 借：固定资产借：固定资产- -汽车汽车 410000410000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 370000370000 营业外收入营业外收入 4000040000 （2 2）B B公司公司 借：固定资产借：固定资产- -机床机床 4

126、10000410000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 405000405000 营业外收入营业外收入 5000500096 2 2、账面价值、账面价值 各方以换出资产的账面价值为基础作为换入资产各方以换出资产的账面价值为基础作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。 举例：举例：A A公司设备账面价公司设备账面价220220万元，折旧万元，折旧170170万元。万元。B B公司建筑物账面价公司建筑物账面价180180万元，折旧万元，折旧160160万元，支付补万元，支付补价价1010万元。万元。 补价补价1010交换金额交换金额50=20%

127、50=20%，小于，小于25%25%。 分析：分析：A A、B B公司账务处理？公司账务处理？97 （1 1）A A公司，借：固定资产清理公司，借：固定资产清理 500000500000 累计折旧累计折旧 17000001700000 贷：固定资产贷：固定资产- -设备设备 22000002200000 借：固定资产借：固定资产- -建筑物建筑物 400000400000 银行存款银行存款 100000100000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 500000500000 （2 2）B B公司，借：固定资产清理公司，借：固定资产清理 200000200000 累计折旧累计折旧 1600000

128、1600000 贷：固定资产贷：固定资产- -建筑物建筑物 18000001800000 借：固定资产借：固定资产- -设备设备 300000300000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 200000200000 银行存款银行存款 10000010000098 国税函国税函20088282008828号号 一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基

129、础延续计算。收入，相关资产的计税基础延续计算。 （一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（一）将资产用于生产、制造、加工另一产品； （二）改变资产形状、结构或性能；（二）改变资产形状、结构或性能； （三）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经（三）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）；营）； （四）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（四）将资产在总机构及其分支机构之间转移； （五）上述两种或两种以上情形的混合；（五）上述两种或两种以上情形的混合； （六）其他不改变资产所有权属的用途。（六）其他不改变资产所有权属的用途。99 二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所二、企业将资产移送

130、他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。视同销售确定收入。 （一）用于市场推广或销售；（一）用于市场推广或销售； （二）用于交际应酬；（二）用于交际应酬； （三）用于职工奖励或福利；（三）用于职工奖励或福利； （四）用于股息分配；（四）用于股息分配； （五）用于对外捐赠；（五）用于对外捐赠； （六）其他改变资产所有权属的用途。（六）其他改变资产所有权属的用途。100 举例举例 某企业将成本是某企业将成本是8080万元，售价是万元，售价是100100万元的一批万元的一批产品用于公益性捐赠。当年会计利润产

131、品用于公益性捐赠。当年会计利润10001000万元。会万元。会计处理：计处理： 借：营业外支出借：营业外支出 9797 贷：产成品贷：产成品 8080 应交税金应交税金- -增值税增值税 1717 税收调整：视同销售调增税收调整：视同销售调增2020，列支标准，列支标准120120，可，可以全部扣除以全部扣除9797万元。万元。 应纳税所得额应纳税所得额=1000+20=1020=1000+20=1020？101 如分解为销售和捐赠两项行为如分解为销售和捐赠两项行为 借：营业外支出借：营业外支出 117 117 贷：产品销售收入贷：产品销售收入 100100 应缴税费应缴税费- -增值税（销项

132、税）增值税（销项税）1717 借：产品销售成本借：产品销售成本 8080 贷：产成品贷：产成品 8080 分析：实现利润分析：实现利润=100-80=20=100-80=20万元；营业外支出万元；营业外支出117117，增加，增加2020万元。万元。 应纳税所得额应纳税所得额=1000+20-20=1000=1000+20-20=1000？102 （六）政策性搬迁补偿收入（六）政策性搬迁补偿收入 国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知（国税函关企业所得税处理问题的通知（国税函20092009118118号）号） 一、本通知

133、所称企业政策性搬迁和处置收入，是一、本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁业需要整体搬迁( (包括部分搬迁或部分拆除包括部分搬迁或部分拆除) )或处置相或处置相关资产而按规定标准从政府取得的关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场处置相关资产而取得的收入，以及通过市场( (招标、招标、拍卖、挂牌等形式拍卖、挂牌等形式) ) 取得的取得的土地使用权转让收入。土地使用权转让收入。103 二、对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进

134、行企业所得税处理： (一) 企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。 (二) 企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。104 举例：举例

135、： 某企业政策性搬迁，资产账面净值某企业政策性搬迁，资产账面净值10001000万元，取万元，取得政府补偿得政府补偿300300万元，搬迁处置收入万元，搬迁处置收入900900万元。万元。 如重置资产如重置资产11001100万元，则万元，则10001000万元税前扣除外，万元税前扣除外，其他其他12001200万元可减除万元可减除11001100万元，剩余万元，剩余100100万元计入应万元计入应纳税所得额（暂不计入当年）。纳税所得额（暂不计入当年）。 分析：实际影响所得：分析：实际影响所得：-1000+100=-900-1000+100=-900 如不重置资产，则将如不重置资产，则将120

136、01200万元减除万元减除10001000万元后，万元后，剩余剩余200200万元计入当年应纳税所得额。万元计入当年应纳税所得额。 分析：实际影响所得额分析：实际影响所得额200200万元万元105 财会财会2009820098号号 企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无

137、形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照延收益，并按照准则第准则第1616号号政府补助政府补助进行会计进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。额后如有结余的，应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照准则第准则第4 4号号固定资产固定资产、准则第准则第1616号号政府补政府补助助等会计准则

138、进行处理。等会计准则进行处理。1061. 1.资产清理时，借：固定资产清理资产清理时，借：固定资产清理 10001000 贷：固定资产贷：固定资产 100010002.2.取得收入时，借：银行存款取得收入时，借：银行存款 12001200 贷：专项应付款贷：专项应付款 300300 固定资产清理固定资产清理 9009003.3.购置资产时，借：在建工程购置资产时，借：在建工程 11001100 贷：银行存款贷：银行存款 110011004.4.转固定资产时，借：固定资产转固定资产时，借：固定资产 11001100 贷：在建工程贷：在建工程 110011005.5.清理转当期时，借：营业外支出清

139、理转当期时，借：营业外支出 100100 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 1001006.6.补偿转收入时，借：专项应付款补偿转收入时，借：专项应付款 300300 贷：营业外收入贷：营业外收入 300300107 （七）不征税收入（七）不征税收入 1 1、国务院规定的其他不征税收入。（是指企业取、国务院规定的其他不征税收入。（是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金）经国务院批准的财政性资金） 2 2、财政拨款。财政性资金，是指企业取得的来、财政拨款。财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政

140、补助、补贴、贷款贴息，源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括出口退税款。包括出口退税款。108 政府补助账务处理与纳税调整政府补助账务处理与纳税调整 政府补助准则要求通过政府补助准则要求通过“其他应收款其他应收款”、“营业营业外收入外收入”和和“递延收益递延收益”核算。计入当期损益的政府核算。计入当期损益的政府补助直接计入营业外收入科目；与资产相关或与以后补助直接计入营业外收入科目；与资产相关或与以

141、后期间收益相关的，先计入递延收益科目，然后分期计期间收益相关的，先计入递延收益科目，然后分期计入营业外收入科目。入营业外收入科目。 税收上将政府补助分为不征税收入和征税收入，税收上将政府补助分为不征税收入和征税收入，征税收入计入收入当年应纳税所得额；不征税收入从征税收入计入收入当年应纳税所得额；不征税收入从计入收入当年中调减应纳税所得额，但形成的费用和计入收入当年中调减应纳税所得额，但形成的费用和资产不得税前扣除。资产不得税前扣除。109 举例：举例：A A公司公司20092009年年1212月申请国家研发补贴。公月申请国家研发补贴。公司于司于20102010年年1 1月启动数字印刷技术开发项

142、目，预计总月启动数字印刷技术开发项目，预计总投资投资360360万，为期万，为期3 3年，申请财政补贴年，申请财政补贴120120万。万。 20102010年年1 1月月1 1日，主管部门批准日，主管部门批准A A公司补贴款项公司补贴款项120120万元，分两次支付。合同签订日万元，分两次支付。合同签订日6060万元，万元，2 2年内使用年内使用完毕；结算验收日完毕；结算验收日6060万元。万元。 （1 1）20102010年年1 1月月1 1日，实际收到拨款日，实际收到拨款6060万元万元 借：银行存款借：银行存款 6060万万 贷：递延收益贷：递延收益 6060万万110 （2 2）201

143、02010年至年至20112011年，按年分配递延收益年，按年分配递延收益 借：递延收益借：递延收益 3030万万 贷：营业外收入贷：营业外收入 3030万万 （3 3）20122012年项目完工通过验收，于年项目完工通过验收，于5 5月月1 1日收到拨日收到拨款款6060万元万元 借：银行存款借：银行存款 6060万万 贷：营业外收入贷：营业外收入 6060万万 税收分析：如为征税收入，则税收分析：如为征税收入，则20102010年确认所得额年确认所得额6060万元，万元，20122012年确认所得额年确认所得额6060万元；如为不征税收万元；如为不征税收入，则入，则2010-2011201

144、0-2011年分别调减所得额年分别调减所得额3030万元；万元；20122012年年调减所得额调减所得额6060万元。万元。111 财税财税200920098787号号 对企业在对企业在20082008年年1 1月月1 1日至日至20102010年年1212月月3131日期间从县日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：减除：1 1、企

145、业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该、企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；资金的专项用途；2 2、财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金、财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；有专门的资金管理办法或具体管理要求；3 3、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。行核算。112 （八）免税收入（八）免税收入 1 1、国债利息收入；、国债利息收入； 2 2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；益性投资收益； 3 3、在中国境内设立机构

146、、场所的非居民企业从、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；利等权益性投资收益； 4 4、符合条件的非营利组织的收入。、符合条件的非营利组织的收入。 股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足居民企业公开发行并上市流通的股票不足1212个月取得个月取得的投资收益。的投资收益。113二、计税成本与期间费用的会计与税法差异二、计税成本与期间费用的会计与税法差异 （一）税前扣除应遵循的原则（一）税前扣除应遵循的原

147、则 1 1、权责发生制原则。即纳税人应在费用发生时、权责发生制原则。即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。而不是实际支付时确认扣除。 2 2、相关性原则。即纳税人可扣除的费用从性质、相关性原则。即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。和根源上必须与取得应税收入相关。 3 3、 合理性原则。即纳税人可扣除费用的计算和合理性原则。即纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。 4 4、区分经营性支出和资本性支出原则。资本性、区分经营性支出和资本性支出原则。资本性支出不得在发生当期直接扣除，必须按税收法规规定支出

148、不得在发生当期直接扣除，必须按税收法规规定分期折旧、摊销或计入有关投资的成本。分期折旧、摊销或计入有关投资的成本。114 5 5、合法性原则。贿赂等非法支出；违反法律、合法性原则。贿赂等非法支出；违反法律、行政法规交付的罚款、罚金、滞纳金；国家税收法规行政法规交付的罚款、罚金、滞纳金；国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金；实际规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金；实际发生的费用超过或高于法定范围和标准的部分。发生的费用超过或高于法定范围和标准的部分。 6 6、历史成本原则。纳税人的各项资产成本的确、历史成本原则。纳税人的各项资产成本的确定应遵循历史成本原则。纳税人发生合并、

149、分立和资定应遵循历史成本原则。纳税人发生合并、分立和资本结构调整等改组活动，有关资产隐含的增值或损失本结构调整等改组活动，有关资产隐含的增值或损失在税收上已确认实现的，可按经评估确认后的价值确在税收上已确认实现的，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。定有关资产的成本。 7 7、不得重复扣除原则。、不得重复扣除原则。115 权责发生制原则的运用分析权责发生制原则的运用分析 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第九条第九条 企业应纳税所企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费和费

150、用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（如以经营租财政、税务主管部门另有规定的除外。（如以经营租赁方式发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除）赁方式发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除） 账务处理：借记成本费用类科目，贷记应付款项账务处理：借记成本费用类科目，贷记应付款项类科目（非预提费用类科目）类科目（非预提费用类科目）116 1 1、税法规定哪些是支付时扣除？、税法规定

151、哪些是支付时扣除？ 合理工资薪金；依照国务院有关主管部门或者省合理工资薪金；依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金；生育保险费等基本社会保险费和住房公积金； 补充养补充养老保险费、补充医疗保险费；特殊工种职工的人身安老保险费、补充医疗保险费；特殊工种职工的人身安全保险费和税法规定可以扣除的其他商业保险费；工全保险费和税法规定可以扣除的其他商业保险费；工会经费；企业财产保险费等。会经

152、费；企业财产保险费等。 117 2 2、以前年度费用、以前年度费用 财政部国家税务总局关于企业所得税几个具体财政部国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知问题的通知（财税字（财税字19961996079079号）规定：号）规定： 企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。扣。 账务处理：借记账务处理：借记“以前年度损益调整以前年度损益调整”，贷记，贷记“银行存款银行存款”、“现金现金”、“累计折旧累计折旧”。不调整年度。不调整年度审报表，调整纳税申报表附

153、表四。审报表，调整纳税申报表附表四。118 （二）职工福利费（二）职工福利费 职工福利费支出，不超过工资薪金总额职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%14%以下以下部分，准予扣除。部分，准予扣除。 国税函国税函2009320093号号企业职工福利费，包括以下内容：企业职工福利费，包括以下内容：1 1、尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利、尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修

154、保养费用和福利部门工福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。费等。119 2、为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。 3、按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。 分析：职工食堂经费支出票据问题120 4 4、会计处理、会计处理 财企财企20074

155、8200748号：修订后的号：修订后的企业财务通则企业财务通则实实施后，企业不再按照工资总额施后，企业不再按照工资总额14%14%计提职工福利费，计提职工福利费，20072007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。年已经计提的职工福利费应当予以冲回。 财企财企20092422009242号第二条：号第二条： 企业为职工提供的交企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职贴、通讯补贴，应当纳入职

156、工工资总额，不再纳入职工福利费管理；尚未实行货币化改革的，企业发生的工福利费管理；尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理。相关支出作为职工福利费管理。 121 （三）工会经费和职工教育经费（三）工会经费和职工教育经费 1 1、企业实际拨缴的职工工会经费支出，在职工、企业实际拨缴的职工工会经费支出，在职工工资薪金总额工资薪金总额2 2( (含含) )内的，准予扣除。要求取得拨缴内的，准予扣除。要求取得拨缴款收据。款收据。 总局公告总局公告20102010年第年第2424号号 自自20102010年年7 7月月1 1日起，企业拨缴的职工工会经费，日起，企业拨缴的职工工会经费，不

157、超过工资薪金总额不超过工资薪金总额2%2%的部分，凭工会组织开具的的部分，凭工会组织开具的工会经费收入专用收据工会经费收入专用收据在企业所得税税前扣除。在企业所得税税前扣除。 会计账务处理是否可以计提？会计账务处理是否可以计提？ 122 2 2、职工教育经费、职工教育经费 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业实际发生的职工教育经费支出，在职工工资总额实际发生的职工教育经费支出，在职工工资总额2 25 5( (含含) )以内的，准予据实扣除；超过部分，准许在以以内的，准予据实扣除；超过部分，准许在以后年度结转扣除。后年度结转扣除。 财建财建2006

158、3172006317号号 切实执行国发切实执行国发200216200216号中关于号中关于“一般企业按照一般企业按照职工工资总额的职工工资总额的1.51.5足额提取教育培训经费，从业人足额提取教育培训经费，从业人员技术要求高、培训任务重、经济效益较好的企业，员技术要求高、培训任务重、经济效益较好的企业，可按可按2.52.5提取，列入成本开支提取，列入成本开支”的规定，足额提取的规定，足额提取职工教育培训经费。职工教育培训经费。123 ( (四四) )业务招待费业务招待费 企业实际发生的与经营活动有关的业务招待费，企业实际发生的与经营活动有关的业务招待费，按照发生额的按照发生额的6060扣除，但

159、最高不超过当年销售扣除，但最高不超过当年销售（营业）收入的（营业）收入的55； 销售（营业）收入范围：主营业务收入；其他业销售（营业）收入范围：主营业务收入；其他业务收入；视同销售收入（包括房地产企业开发产品完务收入；视同销售收入（包括房地产企业开发产品完工前销售收入）。工前销售收入）。 会计处理：借记管理费用，贷记现金或银行存款会计处理：借记管理费用，贷记现金或银行存款等。等。124 分析：分析： （1 1）企业每报销）企业每报销100100元业务招待费，如果有收益，元业务招待费，如果有收益，就要有就要有4040元纳税调整，纳税元纳税调整，纳税10%10%。 （2 2）“会议费会议费”和和“

160、业务招待费业务招待费”混用的问题；混用的问题； （3 3）凭证摘要中）凭证摘要中“礼品、服装、烟酒礼品、服装、烟酒”，可能是，可能是送礼或非法的贿赂支出，不能在税前扣除；送礼或非法的贿赂支出，不能在税前扣除； （4 4）业务招待费不仅仅是吃饭费用；吃饭费用也）业务招待费不仅仅是吃饭费用；吃饭费用也不一定是业务招待费（如员工聚餐）；各部门招待费不一定是业务招待费（如员工聚餐）；各部门招待费用全部为业务招待费计算。用全部为业务招待费计算。 （5 5）差旅费津贴）差旅费津贴125 （五）手续费和佣金（财税（五）手续费和佣金（财税【20092009】2929号）号）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金

161、支出，企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。过部分，不得扣除。1. 1.保险企业：财产保险保险企业：财产保险15%15%计算限额；人身保险计算限额；人身保险企业企业10%10%计算限额。计算限额。2.2.其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%5%计计算限额。算限额。1

162、26 企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。不得在税前扣除。已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、

163、摊销等方式分期扣除，及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。不得在发生当期直接扣除。企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。法真实凭证。127 （六）开（筹）办费（六）开（筹）办费 国税函国税函201020107979号：企业自开始生产经营的年号：企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算之前进行筹办活

164、动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照国税函为当期的亏损，应按照国税函200998200998号第九条规定号第九条规定执行。执行。 国税函国税函200920099898号：新税法中开（筹）办费号：新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据

165、上述规定处理。据上述规定处理。128 企业所得税暂行条例实施细则企业所得税暂行条例实施细则前款所说的筹建期，是指从企业被批准筹建之日前款所说的筹建期，是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间。开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人期间。开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出。和利息等支出。 账务处理：发生费用时，借记管

166、理费用，贷记银账务处理：发生费用时，借记管理费用，贷记银行存款。税务处理调增应纳税所得额，开始经营之日行存款。税务处理调增应纳税所得额，开始经营之日年度调减。年度调减。 问题分析：业务招待费是否可以列入开办费？问题分析：业务招待费是否可以列入开办费？129 (86) (86)财税外字第财税外字第102102号号 合资经营、合作生产经营企业和外商独资经营企合资经营、合作生产经营企业和外商独资经营企业筹办期间发生的费用是指与企业筹建有关的费用业筹办期间发生的费用是指与企业筹建有关的费用, ,其其范围包括：筹建人员工资、差旅费、培训费、咨询调范围包括：筹建人员工资、差旅费、培训费、咨询调查费、交际应

167、酬费、文件印刷费、通讯费、开工典礼查费、交际应酬费、文件印刷费、通讯费、开工典礼费等。但不包括机器设备、建筑设施等固定资产的购费等。但不包括机器设备、建筑设施等固定资产的购置、建造支出；购进各项无形资产的支出；以及根据置、建造支出；购进各项无形资产的支出；以及根据合同、协议、章程的规定应由投资者自行负担的费用。合同、协议、章程的规定应由投资者自行负担的费用。130 （七）广告业务宣传费（七）广告业务宣传费 不超过当年销售（营业）收入不超过当年销售（营业）收入1515的部分，准予的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 财税财税【200

168、92009】7272号号1 1、对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒、对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入过当年销售（营业）收入30%30%的部分，准予扣除；超的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 2 2、烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一、烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。律不得在计算应纳税所得额时扣除。3 3、本通知自、本通知自20082008年年1 1月月1 1日起至日

169、起至20102010年年1212月月3131日日止执行。止执行。 131 （八）营业外支出差异（八）营业外支出差异 营业外支出主要包括：非流动资产处置损失、非营业外支出主要包括：非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失、罚款支出等。出、非常损失、盘亏损失、罚款支出等。 1 1、企业资产损失税前扣除审批范围、企业资产损失税前扣除审批范围 案例分析：某企业产品销售价格低于成本价，是案例分析：某企业产品销售价格低于成本价，是否需要纳税调整？其资产损失是否需要申报税务机关否需要纳税调整？其资产损失是否需要申

170、报税务机关审批后才能税前扣除？审批后才能税前扣除？132 自行计算扣除的资产损失包括的范围自行计算扣除的资产损失包括的范围 企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失 企业各项存货发生的正常损耗；企业各项存货发生的正常损耗； 企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；清理的损失； 企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；常死亡发生的资产损失； 企业按照有关

171、规定通过证券交易场所、银行间企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；的损失； 其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。的其他资产损失。133 2 2、须经税务机关审批后才能扣除的资产损失、须经税务机关审批后才能扣除的资产损失 （1 1）除企业可自行计算扣除的资产损失以外的）除企业可自行计算扣除的资产损失以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。损失。 （2 2）凡无法准确辨别是否

172、属于自行计算扣除的）凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。资产损失，可向税务机关提出审批申请。 主要范围：包括现金、银行存款、应收及预付账主要范围：包括现金、银行存款、应收及预付账款（包括应收票据）等货币资产，存货、固定资产、款（包括应收票据）等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。性投资和股权（权益）性投资。134 3 3、账务处理与调整、账务处理与调整 （1 1）货币性资产类损失，借记）货币性资产类损失，借记“待处理财产损待处理财产损溢溢”，贷记，贷

173、记“现金现金”、“银行存款银行存款”等，按管理权限等，按管理权限经审批后，转入经审批后，转入“管理费用管理费用”、“营业外支出营业外支出”或或“其他应收款其他应收款”。 （2 2）存货类资产，盘亏或毁损时，借记）存货类资产，盘亏或毁损时，借记“待处待处理财产损溢理财产损溢”，贷记，贷记“原材料原材料”、“库存商品库存商品”等，等，按管理权限经审批后，转入按管理权限经审批后，转入“其他应收款其他应收款”、“管理管理费用费用”（一般经营损失）或（一般经营损失）或“营业外支出营业外支出”（非常损（非常损失）等。失）等。135 （3 3）固定资产盘亏和处置）固定资产盘亏和处置 借：待处理财产损溢借：待

174、处理财产损溢待处理固定资产损溢待处理固定资产损溢 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备 贷：固定资产贷：固定资产 经准备后转作企业损失经准备后转作企业损失 借借: :营业处支出营业处支出固定资产盘亏固定资产盘亏 其他应收款其他应收款 贷：待处理财产损溢贷：待处理财产损溢待处理固定资产损溢待处理固定资产损溢 固定资产处置先转入固定资产处置先转入“固定资产清理固定资产清理”科目，余科目，余额转入营业外收支科目。额转入营业外收支科目。 136 （4 4）无形资产出售和报废）无形资产出售和报废 出售：企业出售无形资产，应当将所收到或应收出售：企业出售无形资产，应当将所收到或应收的金额与其

175、账面价值的金额与其账面价值( (成本减去累计摊销和计提的减成本减去累计摊销和计提的减值值) )的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期营业外收支。计入当期营业外收支。 报废：如果无形资产预期不能为企业带来未来经报废：如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，例如，该无形资产已被其他新技术所替代，济利益，例如，该无形资产已被其他新技术所替代，则应将其报废并予转销，其账面价值转作当期损益，则应将其报废并予转销，其账面价值转作当期损益，计入营业外支出。计入营业外支出。 分析：出售时间和报废时间影响企业利润。分析：出售时间和报废时间影响企业利润。1

176、37 （5 5）企业发生的坏账损失冲减坏账准备（计提）企业发生的坏账损失冲减坏账准备（计提时计入资产减值损失）；出售债权损失，计入营业外时计入资产减值损失）；出售债权损失，计入营业外支出。支出。 （6 6）长期股权投资处置损失、交易性金融资产）长期股权投资处置损失、交易性金融资产转让损失等，直接计入转让损失等，直接计入“投资收益投资收益”。 （7 7）债权人发生的账务重组损失计入营业外支）债权人发生的账务重组损失计入营业外支出。出。 （8 8）投资性房地产处置收入计入其他业务收入，）投资性房地产处置收入计入其他业务收入，其会计成本计入其他业务支出。其会计成本计入其他业务支出。 损失发生年度确认

177、损失，影响当期所得额。损失发生年度确认损失，影响当期所得额。138 2 2、公益性捐赠、公益性捐赠 （1 1）企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利）企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额润总额1212的部分，准予扣除。的部分，准予扣除。 （2 2）受赠部门：通过公益性团体或者县级以上人）受赠部门：通过公益性团体或者县级以上人民政府及其部门规定的公益性捐赠。民政府及其部门规定的公益性捐赠。 对符合条件的公益性群众团体，由财政部、国家对符合条件的公益性群众团体，由财政部、国家税务总局和省级财政、税务部门分别每年联合公布名税务总局和省级财政、税务部门分别每年联合公布名单。单。 （3 3）公益

178、性群众团体在接受捐赠时，应使用由）公益性群众团体在接受捐赠时，应使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据或者捐赠票据或者非税收入一般缴款书非税收入一般缴款书收据联，并加收据联，并加盖本单位的印章。盖本单位的印章。139 举例：某企业购买物资一批用于公益性捐赠，该举例：某企业购买物资一批用于公益性捐赠，该批物资购买价批物资购买价117117万元，进项税额万元，进项税额1717万元。当年利润万元。当年利润10001000万元。会计处理：万元。会计处理： 借：营业外支出借：营业外支出 117117 贷：库存商品贷：库存商品 10010

179、0 应交税金应交税金- -增值税增值税 1717 税收调整分析：视同销售调增税收调整分析：视同销售调增0 0，捐赠限额，捐赠限额120120，可以全部扣除可以全部扣除117117万元。万元。140 3 3、违反税法规定的其他支出、违反税法规定的其他支出 （1 1）税收滞纳金。）税收滞纳金。 （2 2）罚金、罚款和被没收财物的损失。违反行政）罚金、罚款和被没收财物的损失。违反行政法律、法规定的支出，不包括企业之间违约款项和滞法律、法规定的支出，不包括企业之间违约款项和滞纳金等支出。纳金等支出。 （3 3）直接向受赠者的捐赠支出。）直接向受赠者的捐赠支出。 （4 4）赞助支出。指企业发生的与生产经

180、营活动无）赞助支出。指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。关的各种非广告性质支出。 （5 5）与取得收入无关的其他支出。）与取得收入无关的其他支出。 分析：会计处理？分析：会计处理？141三、财务费用的会计与税法差异三、财务费用的会计与税法差异 （一）利息费用税法扣除标准（一）利息费用税法扣除标准 1 1、企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，、企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：准予扣除：（1 1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、

181、企业经批准发行债券的利息支出；企业经批准发行债券的利息支出；（2 2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。部分。142 2 2、企业在经营活动中发生的合理的不需要资本、企业在经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过产、无形资产和经过1212个月以上的建造才能达到预定个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建可销售状态的存货发生

182、借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。 3 3、企业在、企业在货币交易中，以及纳税年度终了时货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的将人民币以外的货币性资产、货币性资产、负债按照期末即期负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。配相关的部分外，

183、准予扣除。143 （二）利息费用资本化开始时间（二）利息费用资本化开始时间 同时满足下列条件的，才能开始资本化：同时满足下列条件的，才能开始资本化：1 1、资产支出已经发生，资产支出包括为购建或、资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；2 2、借款费用已经发生；、借款费用已经发生；3 3、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。必要的购建或者生产活动已经开始

184、。 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过生非正常中断、且中断时间连续超过3 3个月的，应当个月的，应当暂停借款费用的资本化。暂停借款费用的资本化。 144 提示：提示： 1. 1. 借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。的金额确定。 2. 2. 占用一般借款的，应当根据累计资产支出

185、超过占用一般借款的，应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的加权平均利率，计算确定一般借款应予资本化借款的加权平均利率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。的利息金额。 3.3.在资本化期间内，专门借款发生的辅助费用以在资本化期间内，专门借款发生的辅助费用以及外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资及外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化。本化。145 举例：举例：A A公司建造固定资产。（公司建造固定资产。（1 1）20092009年年1 1月月1 1日日银行借款银行借款25002500万，利率

186、万，利率12%12%。（。（2 2）20092009年年4 4月月1 1日开日开工，支付工，支付10001000万；万；6 6月月1 1日，日，500500万；万；7 7月月1 1日，日，10001000万；万；但但9 9月月1 1日日-12-12月月3131日停工日停工4 4个月。（个月。（3 3）专门借款余额）专门借款余额存入银行，月利率存入银行，月利率0.5%0.5%。计算：计算：20092009年借款利息支出年借款利息支出=250012%=300=250012%=300 中断中断4 4个月暂停资本化。计算：个月暂停资本化。计算：1-31-3月和月和9-129-12月月=250012%2

187、10360=175=250012%210360=175 资本化期间利息收入资本化期间利息收入 =15000.5%2=15000.5%2 +10000.5%1=20 +10000.5%1=20 资本化利息资本化利息=300-175-20=105=300-175-20=105146 （三）关联方借款利息支出（三）关联方借款利息支出 关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知收政策问题的通知 财税财税20081212008121号号 一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定

188、比例和税法及其实联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：性投资比例为：（一）金融企业，为（一）金融企业，为5 5：1 1；（二）其他企业，为（二）其他企业，为2 2：1 1。147 债资比例年度各月平均关联方债权性投资之和债资比例年度各月平均关联方债权

189、性投资之和/ /年度各月平均权益性投资之和年度各月平均权益性投资之和 各月平均关联方债权性投资（关联方债权性投各月平均关联方债权性投资（关联方债权性投资的月初账面余额资的月初账面余额+ +月末账面余额）月末账面余额）/2 /2 各月平均权益性投资（权益性投资月初账面余各月平均权益性投资（权益性投资月初账面余额额+ +月末账面余额）月末账面余额）/2/2 权益性投资为企业资产负债表上会计记录的所有权益性投资为企业资产负债表上会计记录的所有者权益数额，当所得者权益小于实收资本与资本公积者权益数额，当所得者权益小于实收资本与资本公积之和，则权益性投资为实收资本与资本公积之和；当之和，则权益性投资为实

190、收资本与资本公积之和；当实收资本与资本公积之和小于实收资本，则权益性投实收资本与资本公积之和小于实收资本，则权益性投资为实收资本。资为实收资本。148 二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。纳税所得额时准予扣除。四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入四

191、、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。应按照有关规定缴纳企业所得税。149 （四）折扣折让（国税函（四）折扣折让（国税函20088752008875号）号）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金人提供的

192、债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售收入，折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售收入，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售

193、商品收入。回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。150 会计账务处理会计账务处理 1. 1.商业折扣。企业为促进商品销售而在商品标价商业折扣。企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格折扣。商业折扣在销售时即已发生，并上给予的价格折扣。商业折扣在销售时即已发生，并不够成最终成交价的一部分，因此，应当按照扣除商不够成最终成交价的一部分，因此，应当按照扣除商业折扣后的金额来确认商品销售收入。业折扣后的金额来确认商品销售收入。 2.2.现金折扣。债权人为鼓励债务人在规定的期限现金折扣。债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。折扣的多少由客内付款而向债务人提供的债务扣除。折扣的

194、多少由客户付款的早晚决定。户付款的早晚决定。 现金折扣实际发生时，直接计入当期财务费用，现金折扣实际发生时，直接计入当期财务费用，企业应按实际收到的金额，借记企业应按实际收到的金额，借记“银行存款银行存款”等科目，等科目，按现金折扣，借记按现金折扣，借记“财务费用财务费用”科目，按应收款的金科目，按应收款的金额，贷记额，贷记“应收款项应收款项”等科目。（注意：折扣金额是等科目。（注意：折扣金额是否含增值税。）否含增值税。）151 举例：甲公司销售商品给乙公司价：举例：甲公司销售商品给乙公司价：200000200000，税率税率1717，有，有1010的商业折扣，成本：的商业折扣，成本：1200

195、00120000。同时，。同时，乙公司取得乙公司取得2 2现金折扣（增值税计算现金折扣）现金折扣（增值税计算现金折扣） 此处商业折扣在确认销售收入时予以扣除，现金此处商业折扣在确认销售收入时予以扣除，现金折扣不得扣除折扣不得扣除 2000002000002000001020000010180000180000 增值税的销项税额为：增值税的销项税额为：18000017180000173060030600 现金折扣：（现金折扣：（1800001800003060030600）2242124212152 账务处理账务处理 销售实现时：销售实现时： 借：应收账款借：应收账款 乙公司乙公司2106002

196、10600贷：主营业务收入贷：主营业务收入180000180000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税( (销项税销项税)30600)30600 借：主营业务成本借：主营业务成本 120000120000 贷：库存商品贷：库存商品 120000120000 2. 2.收到货款收到货款 借：银行存款借：银行存款 206388206388 财务费用财务费用 42124212 贷：应收账款贷：应收账款 210600210600153 3. 3.销售折让。企业因销售商品的质量不合格等原销售折让。企业因销售商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。发生在确认销售收入之后因而在售价上给予的减让。发生在

197、确认销售收入之后且不属于资产负债表日后事项的，发生时冲减当期销且不属于资产负债表日后事项的，发生时冲减当期销售商品收入，如按规定扣减增值税额的，还应冲减已售商品收入，如按规定扣减增值税额的，还应冲减已确认的应交增值税销项税额。确认的应交增值税销项税额。 销售折让应在实际发生时，直接按折让金额从当销售折让应在实际发生时，直接按折让金额从当期实现的销售收入中抵减。按应给予购货方折让金额期实现的销售收入中抵减。按应给予购货方折让金额借记借记“主营业务收入主营业务收入”科目，按相应扣减销项税额的科目，按相应扣减销项税额的金额，借记金额，借记“应交税费应交税费应交增值税应交增值税”科目，贷记科目，贷记“

198、应收账款应收账款”等科目。等科目。154 举例：甲公司销售商品给乙公司，价税合计举例：甲公司销售商品给乙公司，价税合计117000117000元，货到后乙公司发现商品有质量问题，要求元，货到后乙公司发现商品有质量问题，要求在价格上给予在价格上给予5 5的折让。甲公司同意且开具增值税的折让。甲公司同意且开具增值税发票（红字），甲公司账务处理如下：发票（红字），甲公司账务处理如下： 1. 1.销售时：借：应收账款销售时：借：应收账款乙公司乙公司117000117000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入100000100000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税1700017000 2. 2.折让

199、时：折让时： 借：应收账款借：应收账款 58505850 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 50005000 应交税费应交税费_增值税增值税 850850 3. 3.收到货款：借：银行存款收到货款：借：银行存款111150111150 贷：应收账款贷：应收账款111150111150155 4. 4.销售退回销售退回 情况一：尚未确认销售商品收入的售出商品发生情况一：尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的：冲减发出商品，同时增加库存商品销售退回的：冲减发出商品，同时增加库存商品 情况二：已确认销售商品收入，除属于资产负债情况二：已确认销售商品收入，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生

200、时冲减当期销售商品收表日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减增值税税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项增值税税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项税额。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调税额。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。整相关财务费用的金额。 销售退回账务处理与实现收入的处理相反。销售退回账务处理与实现收入的处理相反。156四、资产减值的会计与税法差异四、资产减值的会计与税法差异（一）资产减值（一）资产减值1、资产减值，是指资产的可收回金额低于其账、资

201、产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值。企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。面价值减记至可收回金额。企业会计准则企业会计准则资产减值，主要规范非流动资产资产减值，主要规范非流动资产的减值会计问题，主要包括：长期股权投资、成本模的减值会计问题，主要包括：长期股权投资、成本模式计量的投资性房地产、固定资产、生产性生物资产、式计量的投资性房地产、固定资产、生产性生物资产、无形资产、商誉、探明石油天然气矿区权益和井及相无形资产、商誉、探明石油天然气矿区权益和井及相关设施。关设施。其他资产的减值如存货、金融资产等适用其他相其他资

202、产的减值如存货、金融资产等适用其他相关会计准则。关会计准则。157 2 2、税法规定、税法规定 （1 1）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业提取的各项资产减值准备、风险准备等准备金支企业提取的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出，不得扣除。出，不得扣除。 （2 2）未经核定的准备金支出，是指企业未经国）未经核定的准备金支出，是指企业未经国务院财政、税务主管部门核定而提取的各项资产减值务院财政、税务主管部门核定而提取的各项资产减值准备、风险准备等准备金。准备、风险准备等准备金。 分析：准备金对税收的影响？分析：准备金对税收的影响？158 3 3、

203、可能发生减值资产的认定、可能发生减值资产的认定企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。发生减值的迹象。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。值测试。 存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：（1 1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。高于因时间的推移或者正常使用而预计的下

204、跌。（2 2）企业经营所处的经济、技术或者法律等环）企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。变化，从而对企业产生不利影响。159 （3 3）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。（4 4）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经

205、损坏。已经损坏。（5 5）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。划提前处置。（6 6）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。高于）预计金额等。（7 7）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。160 （二）资产可收回金额的计量（二）资产可收回金额的计量 会计处理上，可收回金额应当

206、根据资产的公允价会计处理上，可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。现值两者之间较高者确定。 处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。直接费用等。 国税发国税发200988200988号号 第三十八条第三十八条 企业的股权投资当有确凿证据表明已企业的股权投资当有确凿证据表明已形成资产损失时，应扣除责任人和保险赔款、变价收形成资产损失时，应扣除责

207、任人和保险赔款、变价收入或可收回金额后，再确认发生的资产损失。入或可收回金额后，再确认发生的资产损失。可收回金额一律暂定为账面余额的可收回金额一律暂定为账面余额的5%5%。161 （三）资产组的认定及减值核算（三）资产组的认定及减值核算 会计准则规定，有迹象表明一项资产可能发生减会计准则规定，有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回

208、金额。额。资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据（如：生产线、营业网点、业务部门、专用铁路线与（如：生产线、营业网点、业务部门、专用铁路线与相关资产等）。在认定资产组时，应当考虑企业管理相关资产等）。在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。或者处置的决策方式等。

209、162 举例：某公司有一条生产线，由举例：某公司有一条生产线，由A A、B B、C C三部机三部机器组成，成本分别是器组成，成本分别是4040、6060和和100100万元。各机器无法万元。各机器无法单独产生现金流量，属于一个资产组。单独产生现金流量，属于一个资产组。 20102010年该生产线所生产的产品有替代产品上市，年该生产线所生产的产品有替代产品上市，导致产品销路锐减导致产品销路锐减40%40%，需要减值测试。，需要减值测试。 20102010年年1212月月3131日，日，A A、B B、C C账面价值为账面价值为2020、3030和和5050万元，其中万元，其中A A机器的公允价值

210、减去处置费用后的净机器的公允价值减去处置费用后的净额为额为1515万元。万元。B B、C C机器无法估计。该生产线预计尚可机器无法估计。该生产线预计尚可使用使用5 5年，估计未来现金流量现值为年，估计未来现金流量现值为6060万元（可收回万元（可收回金额）。减值损失为金额）。减值损失为4040万元。万元。163 二次计算分配：第一次分配比例为二次计算分配：第一次分配比例为20%20%、30%30%和和50%50%，第二次，第二次B B、C C分配比例（按分摊后账面价值计分配比例（按分摊后账面价值计算）为算）为37.5%37.5%和和62.5%62.5%，分摊金额为，分摊金额为3 3万（万（A

211、A第一次多第一次多分摊部分）。分摊部分）。 分配后，分配后，A A为为5000050000，B B为为131250131250，C C为为218750218750。 会计处理：会计处理： 借：资产减值损失借：资产减值损失A 50000A 50000 B 131250 B 131250 C 218750 C 218750 贷：固定资产减值准备贷：固定资产减值准备 A 50000 A 50000 B 131250 B 131250 C 218750 C 218750164 （四）资产减值会计处理（四）资产减值会计处理1. 1.本科目（资产减值损失）核算企业计提各项资本科目（资产减值损失）核算企业计

212、提各项资产减值准备所形成的损失，可按资产减值损失的项目产减值准备所形成的损失，可按资产减值损失的项目进行明细核算。进行明细核算。2.2.企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产等资产发生减值的，至到期投资、固定资产、无形资产等资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记按应减记的金额，借记本科目，贷记“坏账准备坏账准备”、“存货跌价准备存货跌价准备”、“长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备”、“持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”、“固定资产减值准备固定资产减值准备”、“无形资产减值准备无形资产减值准备”

213、等科目。等科目。165 在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。目，比照上述规定进行处理。3.3.企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备等，相关资产的价值又得以恢复的，期投资减值准备等，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，应在原已计提的减值准备金额内

214、，按恢复增加的金额，借记借记“坏账准备坏账准备”、“存货跌价准备存货跌价准备”、“持有至到持有至到期投资减值准备期投资减值准备”、等科目，贷记本科目。、等科目，贷记本科目。4.4.期末，应将本科目余额转入期末，应将本科目余额转入“本年利润本年利润”科目，科目，结转后本科目无余额。结转后本科目无余额。166 举例：举例：20092009年年1 1月，月，A A公司购入一项资产，成本为公司购入一项资产，成本为800800万元，使用期万元，使用期8 8年（符合税法规定）。年（符合税法规定）。20092009年末，年末，减值测试公允价值为减值测试公允价值为630630万元。万元。 1. 1.购入时，借

215、：固定资产购入时，借：固定资产 800800 贷：银行存款贷：银行存款 800800 2. 2.折旧时，借：管理费用折旧时，借：管理费用 100100 贷：累计折旧贷：累计折旧 100100 3. 3.减值时，借：资产减值损失减值时，借：资产减值损失 7070 贷：资产减值准备贷：资产减值准备 7070 税收分析：当年调增税收分析：当年调增7070167 （4 4）次年）次年1 1月销售月销售600600万元万元 借：资产清理借：资产清理 630630 累计折旧累计折旧 100100 减值准备减值准备 7070 贷：固定资产贷：固定资产 800800 借：银行存款借：银行存款 600600 贷

216、：资产清理贷：资产清理 600600 借：营业外支出借：营业外支出 3030 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 3030 税收分析：资产收益税收分析：资产收益-100-100（600-700600-700），调减），调减7070（减值准备转回（减值准备转回7070）168五、税金的税前扣除政策处理五、税金的税前扣除政策处理 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例 除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。重复扣除。 企业所得税法第八条所称税金，是指企业发

217、生企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。及其附加。 问题分析：问题分析：20102010年查补甲公司年查补甲公司20082008年增值税年增值税8080万元，是否可以抵企业所得税？万元，是否可以抵企业所得税？169 （一）按权责发生制原则计提扣除（一）按权责发生制原则计提扣除 6403 6403 营业税金及附加营业税金及附加 1 1、本科目核算企业经营活动发生的营业税、消、本科目核算企业经营活动发生的营业税、消费税、土地增值税、城市维护建设税、资源税和教育费税、土地增值税、城市维护建设税、资

218、源税和教育费附加等相关税费。房产税、车船税、土地使用税、费附加等相关税费。房产税、车船税、土地使用税、印花税在印花税在“管理费用管理费用”科目核算，但与投资性房地产科目核算，但与投资性房地产相关的房产税、土地使用税在本科目核算。相关的房产税、土地使用税在本科目核算。 2 2、企业按规定计算确定的与经营活动相关的税、企业按规定计算确定的与经营活动相关的税费，借记本科目，贷记费，借记本科目，贷记“应交税费应交税费”科目。科目。 提示：纳税时注意税款所属期。提示：纳税时注意税款所属期。170 （二）代交税款不得扣除（二）代交税款不得扣除 国家税务总局关于纳税人取得不含税全年一次国家税务总局关于纳税人

219、取得不含税全年一次性奖金收入计征个人所得税问题的批复性奖金收入计征个人所得税问题的批复（国税函（国税函20057152005715号）第三条规定，根据企业所得税和个人号）第三条规定，根据企业所得税和个人所得税的现行规定，企业所得税的纳税人、个人独资所得税的现行规定，企业所得税的纳税人、个人独资和合伙企业、个体工商户为个人支付的个人所得税款，和合伙企业、个体工商户为个人支付的个人所得税款，不得在所得税前扣除。不得在所得税前扣除。 （三）查补各项税收抵税（三）查补各项税收抵税 除部分企业所得税外，查补的各项税收均可以在除部分企业所得税外，查补的各项税收均可以在所属年度税前扣除。所属年度税前扣除。1

220、71第四讲第四讲 新会计准则与税法差异比较（下）新会计准则与税法差异比较（下）一、固定资产会计处理与税法差异一、固定资产会计处理与税法差异 二、无形资产会计处理与税法差异二、无形资产会计处理与税法差异三、长期股权投资会计处理与税法差异三、长期股权投资会计处理与税法差异 四、投资性房地产会计处理与税法差异四、投资性房地产会计处理与税法差异 五、长期待摊费用会计处理与税法差异五、长期待摊费用会计处理与税法差异六、金融资产会计处理与税法差异六、金融资产会计处理与税法差异172一、固定资产会计处理与税法差异一、固定资产会计处理与税法差异 （一）计税基础（一）计税基础1. 1.外购的固定资产，以购买价款

221、和支付的相关税外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；支出为计税基础；2.2.自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；（是否要及时取得发票？）出为计税基础；（是否要及时取得发票？） 3.3.融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产为计税基础，租赁合同未约定付款

222、总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；关费用为计税基础；173 会计处理：会计处理： 按最低租赁付款现值和公允价值两者中较低者作按最低租赁付款现值和公允价值两者中较低者作为入账价值。与付款额的差额作为未实现融资费用处为入账价值。与付款额的差额作为未实现融资费用处理，在租赁期内按实际利率法摊入财务费用。理，在租赁期内按实际利率法摊入财务费用。 举例：某企业融资租赁资产，该项资产公允价值举例：某企业融资租赁资产，该项资产公允价值800800万元，租赁期万元，租赁期1010年，每年年，每年120120万元，合计付

223、款总额万元，合计付款总额12001200万元。万元。 问题分析：会计与税收如何处理？问题分析：会计与税收如何处理？ 会计按会计按800800入账，入账，400400为未实现融资费用，按实为未实现融资费用，按实际利率法分际利率法分1010年计入财务费用，税务按年计入财务费用，税务按12001200作为资产作为资产的计税基础。的计税基础。174 （二）下列固定资产不得计算折旧扣除：（二）下列固定资产不得计算折旧扣除： 1. 1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； 2.2.以经营租赁方式租入的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产； 3.3.以融资租赁方式租

224、出的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产； 4.4.已足额提取折旧仍继续使用的固定资产已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 5.5.与经营活动无关的固定资产；与经营活动无关的固定资产； 6.6.单独估价作为固定资产入账的土地；单独估价作为固定资产入账的土地； 7.7.其他不得计算折旧扣除的固定资产。其他不得计算折旧扣除的固定资产。 175 （三）税法规定折旧最低年限（三）税法规定折旧最低年限 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：资产计算折旧的最低年限如下：1. 1.房屋、建筑物，为房屋、建筑物，为2020年；年；2.2

225、.飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为备，为1010年；年；3.3.与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为为5 5年；年；4.4.飞机、火车、轮船以外的运输工具，为飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4 4年；年；5.5.电子设备，为电子设备，为3 3年。年。 6.6.软件，软件，2 2年。年。176 （四）固定资产加速折旧（四）固定资产加速折旧( (国税发国税发200981200981号号) ) 企业拥有并用于生产经营的主要或关键的固定资企业拥有并用于生产经营的主要或关键的固定资产，由于以下原因确需加

226、速折旧的，可以采取缩短折产，由于以下原因确需加速折旧的，可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法，包括：旧年限或者采取加速折旧的方法，包括：1. 1.由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产2.2.常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。购置的固定资产采取缩短折旧年限方法的，最低购置的固定资产采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于税法规定折旧年限的折旧年限不得低于税法规定折旧年限的60%60%；使用的；使用的固定资产采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递固定资产采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数

227、总和法。减法或者年数总和法。177 1. 1.双倍余额递减法双倍余额递减法 是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时，由于每年年初固定资产净用这种方法计算折旧额时，由于每年年初固定资产净值没有减去预计净残值，所以应在其折旧年限到期前值没有减去预计净残值，所以应在其折旧年限到期前的两年期间，将固定资产净值减去预计净残值后的余的两年期间，将固定资产净值

228、减去预计净残值后的余额平均摊销。计算公式如下：额平均摊销。计算公式如下： 年折旧率年折旧率22预计使用寿命（年）预计使用寿命（年）100% 100% 月折旧率年折旧率月折旧率年折旧率12 12 月折旧额月初固定资产账面净值月折旧额月初固定资产账面净值月折旧率月折旧率178 举例：某企业举例：某企业20082008年年6 6月取得一台新设备，原值月取得一台新设备，原值100100万，预计使用年限万，预计使用年限5 5年，预计净残值年，预计净残值4 4万，企业按万，企业按规定办理了加速折旧备案，按双倍余额递减法折旧。规定办理了加速折旧备案，按双倍余额递减法折旧。 年折旧率：年折旧率：25250.4

229、0.4，月折旧率：，月折旧率：0.4120.4121/301/30 2008 2008年年7 7至至1212月折旧：月折旧： 61001/3061001/302020 2009 2009年年1 1至至6 6月折旧额：月折旧额： 61001/3061001/302020 7 7至至1212月折旧：月折旧：66（1001004040）1/301/30121220102010年年1 1至至6 6月折旧：月折旧：66（1001004040）1/301/301212 7 7至至1212月折旧月折旧:6(100:6(100404024)1/3024)1/307.27.220112011年年1 1至至6 6

230、月折旧：月折旧：6(1006(100404024)1/3024)1/307.27.2179 2011 2011年年7 7至至1212月至月至20132013年年1 1至至6 6月系该固定资产折月系该固定资产折旧年限到期的前两年，将固定资产净值扣除预计净残旧年限到期的前两年，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销，每年折旧额为（值后的余额平均摊销，每年折旧额为（1001004040242414.414.44 4）2217.6217.62 8.88.8（万元），即：（万元），即： 20112011年年7 7至至1212月的折旧额为月的折旧额为8.828.824.44.4， 20122012年

231、折旧额为年折旧额为8.88.8万元，万元， 20132013年年1 1至至6 6月折旧额为月折旧额为8.828.824.44.4。180 2. 2.年数总和法年数总和法 又称年限合计法，是指将固定资产的原值减去预又称年限合计法，是指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用寿计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下：年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下： 年折旧率尚可使用年限年折旧率尚可使用年限预计使用寿命的年数预计使用寿命的

232、年数总和总和100% 100% 月折旧率年折旧率月折旧率年折旧率12 12 月折旧额（固定资产原值预计净残值）月折旧额（固定资产原值预计净残值）月月折旧率折旧率 181 举例：条件同例举例：条件同例2 2，如果选用年数总和法，则：，如果选用年数总和法，则： 第一年折旧率为第一年折旧率为55（1 12 23 34 45 5）1/31/3，月折旧率月折旧率1/3121/3121/361/36 第二年折旧率为第二年折旧率为4154154/154/15，月折旧率为：，月折旧率为：4/1512=1/454/1512=1/45 第三年折旧率为第三年折旧率为3153151/51/5，月折旧率为：，月折旧率为

233、：1/5121/5121/601/60 第四年折旧率为第四年折旧率为2152152/152/15，月折旧率为：，月折旧率为：2/15122/15121/901/90 第五年折旧率为第五年折旧率为115=1/15115=1/15，月折旧率为：，月折旧率为：1/15121/15121/1801/180182 3. 3.加速折旧的税务管理备案加速折旧的税务管理备案 （1 1）企业过去没有使用过与该项固定资产功能）企业过去没有使用过与该项固定资产功能相同或类似的固定资产，但有充分的证据证明该固定相同或类似的固定资产，但有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于税法规定的折旧最低年限的，资产的预计使用

234、年限短于税法规定的折旧最低年限的，可根据该固定资产的预计使用年限，采取缩短折旧年可根据该固定资产的预计使用年限，采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。限或者加速折旧的方法。（2 2）企业在原有的固定资产未达到税法规定的）企业在原有的固定资产未达到税法规定的最低折旧年限前，使用功能相同或类似的新固定资产最低折旧年限前，使用功能相同或类似的新固定资产替代旧固定资产的，可根据旧固定资产的实际使用年替代旧固定资产的，可根据旧固定资产的实际使用年限和本通知的规定，对新替代的固定资产采取缩短折限和本通知的规定，对新替代的固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。旧年限或者加速折旧的方法。183 （3 3）

235、备案时限。取得该固定资产后一个月内。）备案时限。取得该固定资产后一个月内。 （4 4）备案对象。所得税主管税务机关备案。）备案对象。所得税主管税务机关备案。 （5 5）备案资料。固定资产的功能、预计使用年）备案资料。固定资产的功能、预计使用年限短于限短于实施条例实施条例规定计算折旧的最低年限的理由、规定计算折旧的最低年限的理由、证明资料及有关情况的说明；被替代的旧固定资产的证明资料及有关情况的说明；被替代的旧固定资产的功能、使用及处置等情况的说明；固定资产加速折旧功能、使用及处置等情况的说明；固定资产加速折旧拟采用的方法和折旧额的说明；主管税务机关要求报拟采用的方法和折旧额的说明；主管税务机关

236、要求报送的其他资料。送的其他资料。184二、无形资产会计处理与税法差异二、无形资产会计处理与税法差异 （一）无形资产的确认（一）无形资产的确认 无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。权、非专利技术、商誉等。 企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发段支出与

237、开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发生时期计入当期损益。生时期计入当期损益。 无形资产开始资本化时间？无形资产开始资本化时间？185 同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：同时满足下列条件的，才能确认为无形资产： 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；上具有可行性； 具有完成该无形资产并使用或出售的意图；具有完成该无形资产并使用或出售的意图； 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在

238、内部使用的，应当证明其有存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；用性； 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；资产； 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。计量。 186 账务处理账务处理 1. 1.发生费用化研发费用支出时，借记发生费用化研发费用支出时，借记“研发支出研发支出- -费用化支出费用化支出”，贷记，贷记“原材料原材料”、“应付职工薪酬应付职工薪酬”、“银行存款银行存款”等。等。 2.

239、2.研发费用计入当期损益时，借记研发费用计入当期损益时，借记“管理费用管理费用”，贷记，贷记“研发费用研发费用- -费用化支出费用化支出”。 3. 3. 发生资本化研发费用支出时，借记发生资本化研发费用支出时，借记“研发支出研发支出- -资本化支出资本化支出”，贷记，贷记“原材料原材料”、“应付职工薪酬应付职工薪酬”、“银行存款银行存款”等。等。 4.4.研发费用计入当期损益时，借记研发费用计入当期损益时，借记“无形资产无形资产”，贷记，贷记“研发费用研发费用- -资本化支出资本化支出”。187 （二）摊销年限（二）摊销年限 实施条例实施条例第六十七条无形资产按照直线法第六十七条无形资产按照直

240、线法计算的摊销费用，准予扣除。计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于无形资产的摊销年限不得低于1010年。年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。准予扣除。 无形资产摊销时，借记无形资产摊销时，借记“管理费用管理费用”或或“制造费制造费用用”科目，贷记科目，贷记“累计摊销累计摊销”科目。科目。188 三、长期股权投

241、资会计处理与税法差异三、长期股权投资会计处理与税法差异 （一）长期股权投资核算（一）长期股权投资核算 同一控制同一控制 企业合并企业合并 非同一控制非同一控制长期股权投资长期股权投资 非企业合并非企业合并 企业合并，是指将两个或两个以上的单独的企业企业合并，是指将两个或两个以上的单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。合并形成一个报告主体的交易或事项。189 1 1、企业合并形成的长期股权投资，应当按照下、企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：列规定确定其初始投资成本： (1)(1)同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转

242、让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。份额作为长期股权投资的初始投资成本。 初始投资成本与支付对价账面价值之间的差额，初始投资成本与支付对价账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。收益。 思考分析：税收计税基础相同吗？思考分析：税收计税基础相同吗？190 举例：举例：A A公司以土地使用权投资取得公司以土地使用权投资取得B B公司公司70%

243、70%的股权（同一控制下合并）。投资资产土地使的股权（同一控制下合并）。投资资产土地使用权账面价用权账面价56005600万元，公允价万元，公允价90009000万。合并日，万。合并日，B B公司账面所有者权益额为公司账面所有者权益额为1000010000万元。万元。 初始投资成本为初始投资成本为70007000（10000*70%10000*70%），账务），账务处理：处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 70007000 贷：无形资产贷：无形资产- -土地使用权土地使用权 5600 5600 资本公积资本公积 14001400191 (2) (2)非同一控制下的企业合并，购买方在购买日

244、非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。资成本。 企业的合并成本包括购买方付出的资产、发生企业的合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。 公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。损益。192 举例：举例：A A公司以土地使用权投资取得公司以土地使用权投资取得B B公司公司70%70%的的股

245、权（非同一控制）。投资资产土地使用权账面价股权（非同一控制）。投资资产土地使用权账面价56005600万元，公允价万元，公允价90009000万。合并日，万。合并日，B B公司账面所有公司账面所有者权益额为者权益额为1000010000万元。万元。 初始投资成本为初始投资成本为90009000，账务处理：，账务处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 90009000 贷：无形资产贷：无形资产- -土地使用权土地使用权 5600 5600 营业外收入营业外收入 34003400193 2.非企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： (1)以支付现金取得的长期股权投资，应

246、当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 (2)以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。194 (3) (3)投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。议约定价值不公允的除外。 (4)(4)通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照其初始投资成本应当按照企业会计准则第

247、企业会计准则第7 7 号号非非货币性资产交换货币性资产交换确定。确定。 (5)(5)通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照资成本应当按照企业会计准则第企业会计准则第1212号号债务重组债务重组确定。确定。195 3. 3.长期股权那投资的后续计量长期股权那投资的后续计量 （1 1）成本法）成本法 应当采用成本法核算的是以下两类：应当采用成本法核算的是以下两类： 一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，被投资单位为其子公司；股权投资，被投资单位为其子公司； 二是投资企业对被投资单位不具有

248、共同控制或重二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。可靠计量的长期股权投资。 采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。认为当期投资收益。196 举例（成本法）：举例（成本法）： 甲公司甲公司20092009年年1 1月月1 1日以日以2

249、4002400万购入乙公司万购入乙公司3%3%的的股份，另支付相关税费股份，另支付相关税费9 9万元。取得投资后，乙公司万元。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况为实现的净利润及利润分配情况为: : （1 1）20092009年中分配年中分配20092009年之前的税后利润年之前的税后利润27002700万元，分得万元，分得8181万元。万元。 （2 2）20092009年实现利润年实现利润30003000万元，万元，20102010年分配利年分配利润润48004800万元，分得万元，分得144144万元。万元。 197 1.2009 1.2009年年1 1月月1 1日，投资时会计分录

250、：日，投资时会计分录： 借：长期股权投资借：长期股权投资 24092409 贷：银行存款贷：银行存款 24092409 2. 2.分以前年度利润，确认投资收益分以前年度利润，确认投资收益 借：银行存款借：银行存款 8181 贷：投资收益贷：投资收益 8181 3.2010 3.2010年分回现金股利为年分回现金股利为144144万元，会计不冲减万元，会计不冲减投资成本，确认投资收益为投资成本，确认投资收益为144144万万 借：银行存款借：银行存款 144144 贷：投资收益贷：投资收益 144144198 （2 2）权益法）权益法 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响投资企业对被投资单

251、位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，被投资单位为其合营企业或其联营的长期股权投资，被投资单位为其合营企业或其联营企业的，应当采用权益法核算。在会计处理上：企业的，应当采用权益法核算。在会计处理上： 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；初始投资成本小于整长期股权投资的初始投资成本；初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投

252、的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。资的成本。199 举例：甲企业于举例：甲企业于20092009年年1 1月取得月取得A A公司公司30%30%的股的股权，支付价款权，支付价款60006000万元。取得投资时万元。取得投资时A A公司净资产账公司净资产账面价值为面价值为1500015000万元（与公允价值相同）。万元（与公允价值相同）。 甲企业在取得甲企业在取得A A公司的股权后，初始投资成本为公司的股权后，初始投资成本为60006000万，但在万，但在A A公司净资产公允价值份额为公司净资产公允价值份额为45004500万元万元（1500030%1500030%），初始

253、投资成本大于公允价值份额），初始投资成本大于公允价值份额15001500万，不调整长期股权投资成本。账务处理：万，不调整长期股权投资成本。账务处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 60006000 贷：银行存款贷：银行存款 60006000200 假如本例中，取得被投资单位净资产公允价值为假如本例中，取得被投资单位净资产公允价值为2200022000万元，则甲企业按持股比例计算应享有万元，则甲企业按持股比例计算应享有A A公司公司净资产公允价值价值的份额为净资产公允价值价值的份额为66006600万万（2200030%2200030%），比初始投资成本），比初始投资成本60006000万元

254、大万元大600600万元，此项差额应计入取得投资当期的营业外收入。万元，此项差额应计入取得投资当期的营业外收入。 账务处理：账务处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 66006600 贷：银行存款贷：银行存款 60006000 营业外收入营业外收入 600600 分析：该项营业外收入是否纳税？分析：该项营业外收入是否纳税？201 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按

255、照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。 投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值减记至零为限，投资企当以长期股权投资的账面价值减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。被投资单位以后实业负有承担额外损失义务的除外。被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。亏损分担额后，恢复确认收益分享额。2

256、02 举例举例( (权益法权益法): ): A A企业于企业于20092009年年1 1月取得月取得B B公司公司30%30%的股权的股权, ,支付支付价款价款90009000万万, ,取得时被投资单位净资产公允价值为取得时被投资单位净资产公允价值为3600036000万。万。 20092009年年 (1)(1)投资时计量产生差异投资时计量产生差异 借：长期股权投资借：长期股权投资投资成本投资成本 1080010800 贷：银行存款贷：银行存款 90009000 营业外收入营业外收入 18001800203 B B B B公司公司公司公司2009200920092009年实现净利年实现净利年实

257、现净利年实现净利2400240024002400万元，万元，万元，万元，2010201020102010年经股东年经股东年经股东年经股东会决议分配其中的会决议分配其中的会决议分配其中的会决议分配其中的1000100010001000万。账务处理万。账务处理万。账务处理万。账务处理: : : : 借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整损益调整损益调整 720720720720 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 720720720720 2010 2010 2010 2010年分回股利时年分回股利时年分回股利时年分回股利时, , , , 借

258、：银行存款借：银行存款借：银行存款借：银行存款 300300300300 贷：长期股权投资贷：长期股权投资贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整损益调整损益调整 300300300300 如如如如B B B B企业企业企业企业2009200920092009年亏损年亏损年亏损年亏损1000100010001000万元，账务处理如下：万元，账务处理如下：万元，账务处理如下：万元，账务处理如下： 借：投资收益借：投资收益借：投资收益借：投资收益 300300300300 贷：长期股权投资贷：长期股权投资贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整损益调整损益调整 3003003003

259、00204 （二）处置投资收益（二）处置投资收益 1. 1.投资资产投资资产 投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。不扣除留存收益。投资资产的成本，准予扣除。不扣除留存收益。 2.2.投资资产计税成本投资资产计税成本 （1 1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；价款为成本； （2 2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公

260、允价值和支付的相关税费为成本。以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。205 举例举例:A:A企业于企业于20082008年年1 1月取得月取得B B公司公司30%30%的股权的股权, ,支付价款支付价款90009000万元万元, ,取得时被投资单位净资产为取得时被投资单位净资产为3600036000万元。万元。 20082008年年 (1)(1)投资时计量产生差异投资时计量产生差异 借：长期股权投资借：长期股权投资投资成本投资成本 1080010800 贷：银行存款贷：银行存款 90009000 营业外收入营业外收入 18001800 会计：长期投资账面值为会计：长期投资账面值为10800

261、10800万，确认营业外万，确认营业外收入收入18001800万元。税法：长期投资的计税成本万元。税法：长期投资的计税成本90009000万万元。元。206 续上例：续上例：B B企业企业20082008年实现净利年实现净利24002400万，万，20092009年经股东会决议分配其中的年经股东会决议分配其中的10001000万。万。20092009年年B B企业当企业当期实现净损益期实现净损益96009600万。万。20102010年初外售年初外售1500015000万。万。 20082008年会计分录：年会计分录：B B企业实现的利润企业实现的利润 借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整

262、损益调整 720720 贷：投资收益贷：投资收益 720720 会计上确认投资收益会计上确认投资收益720720万，会计上投资账面价万，会计上投资账面价增加增加720720万；税法上不确认投资收益，税法上投资计万；税法上不确认投资收益，税法上投资计税基础不变。税基础不变。207 2009 2009年会计分录年会计分录 ： （1 1）分回股利时。）分回股利时。 借：银行存款借：银行存款 300300 贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整 300300 会计投资收益为会计投资收益为0 0；税法上确认免税收益；税法上确认免税收益300300 （2 2）B B企业实现利润企业实现利润960

263、09600万万 借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整 28802880 贷：投资收益贷：投资收益 28802880 会计上确认投资收益会计上确认投资收益28802880，税法上不确认收益。，税法上不确认收益。208 2010 2010年，出售该投资时会计分录：年，出售该投资时会计分录： 借：银行存款借：银行存款 15000 15000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资投资成本投资成本 1080010800 长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整 33003300 投资收益投资收益 900900 会计上确认的投资收益为会计上确认的投资收益为900900，税法上确认的投，税法上确认的

264、投资收益为资收益为6000(150006000(150009000)9000)，缴纳企业所得税，缴纳企业所得税15001500万元。万元。 分析：如何降低税负？分析：如何降低税负？209 （三）股权收购重组处理（三）股权收购重组处理 案例分析：案例分析： 深圳股份有限公司以深圳股份有限公司以1250012500万元收购广东公司的万元收购广东公司的全部股权，广东公司经评估确认的净资产价值为全部股权，广东公司经评估确认的净资产价值为1000010000万元。万元。 广东公司是顺德经济开发总公司投资广东公司是顺德经济开发总公司投资50005000万元创万元创办的全资子公司，该公司资产帐面净值为办的全

265、资子公司，该公司资产帐面净值为70007000万元，万元，经评估确认后的价值为经评估确认后的价值为1000010000万元。万元。 分析：当事各方所得税的处理问题？分析：当事各方所得税的处理问题？210 1 1、一般性税务处理、一般性税务处理 财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知税处理若干问题的通知（财税（财税200920095959号）：号）： 被收购方顺德公司应确认股权转让所得被收购方顺德公司应确认股权转让所得75007500万万元（元（12500-500012500-5000） 收购方深圳公司取得股权的计税基础应以收购方

266、深圳公司取得股权的计税基础应以1250012500万元为基础确定。万元为基础确定。 被收购企业广东公司的相关所得税事项原则上保被收购企业广东公司的相关所得税事项原则上保持不变。持不变。211 2. 2.特殊性税务处理特殊性税务处理 收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的的75%75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的金额不低于其交易支付总额的85%85%，可以选择按以下，可以选择按以下规定处理：规定处理： 股权支付不确认有关资产的转让所得或损失股权支付不确认有关资产的转让所得

267、或损失 被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定以被收购股权的原有计税基础确定 收购企业取得被收购企业股权收购企业取得被收购企业股权( (长投长投) )的计税基础，的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定以被收购股权的原有计税基础确定 收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。计税基础和其他相关所得税事项保持不变。 212 选择特殊性税务处理如下：选择特殊性税务处理如下： 顺德公司股权增值顺德公司股权增值75007500不纳税。不纳税。

268、 被收购企业股东顺德公司取得深圳公司被收购企业股东顺德公司取得深圳公司1250012500股股权的计税基础是权的计税基础是50005000。 收购企业深圳公司取得广东公司股权的计税基收购企业深圳公司取得广东公司股权的计税基础是础是12500 12500 。 深圳公司、冠华公司资产计税基础深圳公司、冠华公司资产计税基础(7000(7000万元万元) )及所得税事项（包括亏损弥补）不变。及所得税事项（包括亏损弥补）不变。213四、投资性房地产会计处理与税法差异四、投资性房地产会计处理与税法差异 （一）投资性房地产（一）投资性房地产 是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有是指为赚取租金或资本增值

269、，或两者兼有而持有的房地产。包括：的房地产。包括：1 1、已出租的土地使用权。、已出租的土地使用权。 2 2、持有并准备增值后转让的土地使用权。、持有并准备增值后转让的土地使用权。3 3、已出租的建筑物。、已出租的建筑物。下列各项不属于投资性房地产：下列各项不属于投资性房地产：1 1、自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者、自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。经营管理而持有的房地产。 2 2、作为存货的房地产。、作为存货的房地产。214 举例：举例：20092009年年2 2月，甲公司自行建造写字楼两栋，月，甲公司自行建造写字楼两栋，20092009年年6 6月完工。

270、与乙公司签订了经营租赁合同，将月完工。与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋租赁给乙公司。其中的一栋租赁给乙公司。20092009年年7 7月完工达到预定月完工达到预定可使用状态时开始出租。土地总成本可使用状态时开始出租。土地总成本320320万元，两栋万元，两栋造价均为造价均为12001200万元。万元。 土地使用权对应部分转为投资性房地产土地使用权对应部分转为投资性房地产160160万。万。 借：投资性房地产借：投资性房地产 12001200万万 贷：在建工程贷：在建工程 12001200万万 借：投资性房地产借：投资性房地产 160160万万 贷：无形资产贷：无形资产- -土地使用权土

271、地使用权 160160万万215 （二）后续计量（二）后续计量 1 1、成本模式、成本模式 企业通常采用成本模式对投资性房地产进行后续企业通常采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。会计处理一般需要设置计量。会计处理一般需要设置“投资性房地产投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”、“投资性房地产投资性房地产减值准备减值准备”等科目。比照等科目。比照“固定资产固定资产”、“无形资产无形资产”、“累计折旧累计折旧”、“累计摊销累计摊销”、“固定资产减值固定资产减值准准备准准备”、“无形资产减值准备无形资产减值准备”等科目核算。等科目核算。 租金收入计入其他业务

272、收入，折旧、摊销和修理租金收入计入其他业务收入，折旧、摊销和修理费用计入其他业务成本。费用计入其他业务成本。 会计与税务差异与固定资产和无形资产核算相同会计与税务差异与固定资产和无形资产核算相同216 2 2、公允价值模式、公允价值模式 企业企业 有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。值模式进行后续计量。 应当同时满足下列条件：应当同时满足下列条件：（1 1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；市场；（

273、2 2）企业能够从房地产交易市场上取得同类或）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。性房地产的公允价值作出合理的估计。217 会计处理会计处理 采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（账面价值之间的差额计入当期损益（

274、“公允价值变动公允价值变动损益损益”科目）。科目）。 租金收入计入租金收入计入“其他业务收入其他业务收入”；后续支出与成；后续支出与成本模式相同处理。本模式相同处理。企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理（差额调整留存收益）。会计政策变更处理（差额调整留存收益）。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。从公允价值模式转为成本模式。218 举例：举例：20092009年年7

275、 7月，甲房地产公司与乙租赁公司月，甲房地产公司与乙租赁公司签订租赁协议，约定将造价为签订租赁协议，约定将造价为87008700万元的房产租赁，万元的房产租赁，租期租期2020年。年。20092009年年1212月月3131日，房产公允价值为日，房产公允价值为89008900万元。账务处理：万元。账务处理： 借：投资性房地产借：投资性房地产 87008700万万 贷：在建工程贷：在建工程 87008700万万 借：投资性房地产借：投资性房地产- -公允价值变动损益公允价值变动损益200200万万 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 200200万万 分析：税法与会计差异？分析：税法与会计

276、差异？219 3 3、转换、转换企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：产或者将其他资产转换为投资性房地产：（1 1）投资性房地产开始自用。）投资性房地产开始自用。（2 2）作为存货的房地产，改为出租。）作为存货的房地产，改为出租。（3 3）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值。或资本增值。（4 4）自用建筑物停止自用，改为出租。）自用建筑物停止自用，改为出租。220五、长期待

277、摊费用会计处理与税法差异五、长期待摊费用会计处理与税法差异 （一）长期待摊费用（一）长期待摊费用 税法税法第十三条第十三条 在计算应纳税所得额时，企业在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：准予扣除： 1 1、足额提取折旧的固定资产的改建支出、足额提取折旧的固定资产的改建支出 2 2、租入固定资产的改建支出；、租入固定资产的改建支出； 3 3、固定资产的大修理支出；、固定资产的大修理支出； 4 4、其他应当作为长期待摊费用的支出。、其他应当作为长期待摊费用的支出。221 （二）确认及摊销年限（二）确认及

278、摊销年限 1 1、实施条例实施条例第六十八条企业所得税法第第六十八条企业所得税法第十三条第十三条第1 1项和第项和第2 2项所称固定资产的改建支出，是指项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。出。 2 2、企业所得税法第十三条第、企业所得税法第十三条第1 1项规定的支出，按项规定的支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；第照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；第2 2项规定项规定的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。 3 3、改建的固定资产延长使用年限的，除

279、企业所、改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条第得税法第十三条第1 1项和第项和第2 2项规定外，应当适当延长项规定外，应当适当延长折旧年限。折旧年限。222 4 4、固定资产的大修理支出，是指同时符合下列、固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：条件的支出：（1 1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%50%以上；以上；（2 2）修理后固定资产的使用年限延长）修理后固定资产的使用年限延长2 2年以上。年以上。企业所得税法第十三条第企业所得税法第十三条第3 3项规定的支出，按照项规定的支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。固

280、定资产尚可使用年限分期摊销。其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3 3年。年。223 （三）固定资产的后续支出的账务处理（三）固定资产的后续支出的账务处理 固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。发生的更新改造支出、修理费用等。 固定资产的更新改造等后续支出，满足本准则第固定资产的更新改造等后续支出，满足本准则第四条规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有四条规定确认条件的，应当计入固定资产

281、成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用，应当在发生四条规定确认条件的固定资产修理费用，应当在发生时计入当期损益。时计入当期损益。 企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。销。224 1. 1.资本化与费用化解析资本化与费用化解析 固定资产投入使用后，为了适应新技术发展的需固定资产投入使用后，为了适应新技术发展的需要，或者为维护或提高固定资产的使用效能，往往需要

282、，或者为维护或提高固定资产的使用效能，往往需要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或者改良。要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或者改良。 如果这项支出如果这项支出增强了固定资产获取未来经济利增强了固定资产获取未来经济利益的能力，益的能力，提高了固定资产的性能，如延长了固定提高了固定资产的性能，如延长了固定资产的使用寿命、使产品质量实质性提高或使产品成资产的使用寿命、使产品质量实质性提高或使产品成本实质性降低，则应将该支出计入固定资产的账面价本实质性降低，则应将该支出计入固定资产的账面价值；否则，应将这些后续支出予以费用化，计入发生值；否则，应将这些后续支出予以费用化，计入发生当期的损益。当期的

283、损益。 分析：后续支出资本化存在判断问题分析：后续支出资本化存在判断问题225 2. 2.会计处理会计处理 （1 1）资本化的处理）资本化的处理 发生可资本化的后续支出时，应将该固定资产的发生可资本化的后续支出时，应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程。发生的可资本化的后续产的账面价值转入在建工程。发生的可资本化的后续支出，通过支出，通过“在建工程在建工程”科目核算。在固定资产发生科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，应从的后续支出完工并达到预定可使用状态时，应从“在在建工程建

284、工程”科目转入固定资产，并按固定资产预计后续科目转入固定资产，并按固定资产预计后续的使用年限计提折旧。的使用年限计提折旧。 其中，经营租入固定资产的更新改造费用支出，其中，经营租入固定资产的更新改造费用支出，最后结转在建工程的时候结转到长期待摊费用账户。最后结转在建工程的时候结转到长期待摊费用账户。226 （2 2）费用化的处理）费用化的处理 固定资产投入使用之后，由于固定资产磨损、各固定资产投入使用之后，由于固定资产磨损、各组成部分耐用程度不同，可能导致固定资产的局部损组成部分耐用程度不同，可能导致固定资产的局部损坏，为了维护固定资产的正常运转和使用，充分发挥坏，为了维护固定资产的正常运转和

285、使用，充分发挥其使用效能，企业将对固定资产进行必要的维护。日其使用效能，企业将对固定资产进行必要的维护。日常修理费用、大修理费用等支出只是确保固定资产的常修理费用、大修理费用等支出只是确保固定资产的正常工作状况，它并不导致固定资产性能的改变或固正常工作状况，它并不导致固定资产性能的改变或固定资产未来经济利益的增加。因此，应在发生时一次定资产未来经济利益的增加。因此，应在发生时一次性直接计入当期费用（管理费用或销售费用）。性直接计入当期费用（管理费用或销售费用）。 分析：结合维护支出目的应该可以较好的判断分析：结合维护支出目的应该可以较好的判断 227六、公允价值计量资产会计处理与税法差异六、公

286、允价值计量资产会计处理与税法差异 主要包括：金融资产、金融负债和投资性房地产。主要包括：金融资产、金融负债和投资性房地产。 财政部国家税务总局关于执行财政部国家税务总局关于执行企业会计准则企业会计准则有关企业所得税政策问题的通知（财税有关企业所得税政策问题的通知（财税200720078080号）号） 企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处

287、置或结算期间的应扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。纳税所得额。228 例：例：例：例：2009200920092009年年年年5 5 5 5月月月月6 6 6 6日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款1000100010001000万元万元万元万元购入乙公司发行的股票购入乙公司发行的股票购入乙公司发行的股票购入乙公司发行的股票200200200200万股，甲公司划分为交易万股，甲公司划分为交易万股，甲公司划分为交易万股，甲公司划分为交易性金融资产。性金融资产。性金融资产。性金融资产。 2009200920092009年年年年121212

288、12月月月月31313131日该股票的市价为日该股票的市价为日该股票的市价为日该股票的市价为4.84.84.84.8元元元元/ / / /股。股。股。股。2010201020102010年年年年5 5 5 5月月月月9 9 9 9日收股利日收股利日收股利日收股利20202020万元，万元，万元，万元，2009200920092009年年年年5 5 5 5月月月月20202020出售股出售股出售股出售股票，售价票，售价票，售价票，售价980980980980万元。万元。万元。万元。 2009200920092009年购入时，会计分录：年购入时，会计分录：年购入时，会计分录：年购入时，会计分录：

289、借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本成本成本 1000 1000 1000 1000 贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款 1000100010001000 分析：投资计税基础？分析：投资计税基础？分析：投资计税基础？分析：投资计税基础？229 2009 2009年年1212月月3131日，股票价格变动日，股票价格变动=200=200（5-5-4.84.8）=40=40 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 4040 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产- -公变公变 4040 分析：公允价值变动损益分析：公允价值变动损益4040万元

290、计入当期损益，万元计入当期损益，税法不确认损失，需要调增税法不确认损失，需要调增4040万元。万元。 20102010年，会计分录：年，会计分录： 借：银行存款借：银行存款 20 20 贷：投资收益贷：投资收益 2020 分析：投资超过分析：投资超过1212个月，个月，2020万属免税收入。万属免税收入。230 2010 2010年出售股票时，年出售股票时， 借：银行存款借：银行存款 980 980 投资收益投资收益 2020 交易性金融资产交易性金融资产公变公变40 40 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本10001000 公允价值变动损益公允价值变动损益 4040 分析：分析：

291、1 1、出售时会计确认的投资损失、出售时会计确认的投资损失2020万元。税法应万元。税法应确认损失确认损失2020万（万（980-1000980-1000）。）。 2 2、公允价值变动损益、公允价值变动损益4040万纳税调减。万纳税调减。231第五讲第五讲 20102010年帐务调整与纳税调整技巧年帐务调整与纳税调整技巧 一、年终结账前的账务调整技巧一、年终结账前的账务调整技巧 1 1、收入调控手段：合同约定、发货时间、收款、收入调控手段：合同约定、发货时间、收款时间、进度确认坏账准备、债务重组等。时间、进度确认坏账准备、债务重组等。 2 2、成本费用控制手段：、成本费用控制手段： 成本计算方

292、法、开具发成本计算方法、开具发票时间票时间(12(12月月3131日前后日前后) )、预计负债、各项准备、资本、预计负债、各项准备、资本化与费用化等选择。化与费用化等选择。 3 3、资产方面哪些手段：资本化和费用化、减值、资产方面哪些手段：资本化和费用化、减值损失、折旧摊销时间、评估增值折旧损失、折旧摊销时间、评估增值折旧 4 4、四季度（、四季度（1212月份）所得税如何申报问题？月份）所得税如何申报问题？232 二、以前年度损益调整的账务处理二、以前年度损益调整的账务处理 （一）以前年度损益调整科目的应用范围（一）以前年度损益调整科目的应用范围 本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益本

293、科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及的事的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及的事项。企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间项。企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项，也可以通过本发生的需要调整报告年度损益的事项，也可以通过本科目核算。科目核算。 “以前年度损益调整以前年度损益调整”主要调整的是以前年度的主要调整的是以前年度的重要差错，以及资产负债表日后事项，作为损益类项重要差错，以及资产负债表日后事项，作为损益类项目的过渡性科目，其余额最终转入目的过渡性科目，其余额最终转入“利润分配利润分配未分未分配利

294、润配利润”科目。该调整金额不体现在本期利润表上，科目。该调整金额不体现在本期利润表上，而是体现在未分配利润中。而是体现在未分配利润中。 233 （二）资产负债表日后事项（二）资产负债表日后事项企业发生资产负债表日后调整事项，应当调整资企业发生资产负债表日后调整事项，应当调整资产负债表日已编制的财务报表。涉及损益的事项，通产负债表日已编制的财务报表。涉及损益的事项，通过过“以前年度损益调整以前年度损益调整”科目核算。科目核算。 调整事项的主要事例：调整事项的主要事例： 1 1、已证实某项资产在资产负债表日已减值，或、已证实某项资产在资产负债表日已减值，或为该项资产已确认的减值损失需要调整；为该项

295、资产已确认的减值损失需要调整； 2 2、资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证、资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要确实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要确认和调整；认和调整； 3 3、表明资产负债表所属期间或以前期间存在重、表明资产负债表所属期间或以前期间存在重大会计差错；大会计差错； 4 4、发生资产负债表所属期间或以前期间所售商、发生资产负债表所属期间或以前期间所售商品的退回。品的退回。 234 举例：举例：20092009年年6 6月甲公司销售给乙公司一批产品，月甲公司销售给乙公司一批产品，货款货款3510035100元。按合同规定

296、，乙公司应于收到所购物元。按合同规定，乙公司应于收到所购物资后一个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到资后一个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到20092009年年1212月月3131日仍未付款。甲公司已为该项应收账款日仍未付款。甲公司已为该项应收账款提取坏账准备提取坏账准备40004000元。元。 甲公司于甲公司于20102010年年3 3月月6 6日（所得税汇算清缴前）收日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。甲公司预计可收回应收账款的部分货款。甲公司预计可收回应收账款的40%40%。 本例中，甲公司在

297、收到法院通知后，首先可判断本例中，甲公司在收到法院通知后，首先可判断该事项属于资产负债表日后调整事项，根据调整事项该事项属于资产负债表日后调整事项，根据调整事项的处理原则进行处理。会计处理如下：的处理原则进行处理。会计处理如下： 235 （1 1）补提坏账准备）补提坏账准备 补提金额补提金额3510060%3510060%4000400017060 17060 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 17060 17060 贷：坏账准备贷：坏账准备 17060 17060 （2 2）调整递延所得税资产）调整递延所得税资产 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 42654265（1706025

298、%1706025%） 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整4265 4265 （3 3）结转）结转“以前年度损益调整以前年度损益调整”余额余额 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 12795 12795 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 1279512795 分析：企业所得税方面如何处理？分析：企业所得税方面如何处理？236 （三）会计与税法差错处理一致的调整（三）会计与税法差错处理一致的调整 调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借记有关科目，贷记记有关科目，贷记“以前年度损益调整以前年度损益调整”科目；调整科目；调整减少以前

299、年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计减少以前年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计分录。分录。 以前年度损益调整增加的所得税费用，借记本科以前年度损益调整增加的所得税费用，借记本科目，贷记目，贷记“应交税费应交税费应交所得税应交所得税”等科目；由于以等科目；由于以前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。 经上述调整后，应将本科目的余额转入经上述调整后，应将本科目的余额转入“利润分利润分配配未分配利润未分配利润”科目。科目。237 举例：某企业执行新企业会计准则，举例：某企业执行新企业会计准则，20102010年年2 2月月1414日内审

300、部门对日内审部门对20092009年报表进行审计时发现，年报表进行审计时发现，20092009年年4 4月接受甲公司捐赠设备一台，该设备原账面价值月接受甲公司捐赠设备一台，该设备原账面价值为为500500万元，公允价值为万元，公允价值为600600万，该企业按万，该企业按500500万元增万元增加固定资产，同时增加营业外收入加固定资产，同时增加营业外收入500500万元。万元。 会计与税法处理一致，都以公允价值作为当期损会计与税法处理一致，都以公允价值作为当期损益和税收收入，假设本例在税务机关进行的益和税收收入，假设本例在税务机关进行的20092009年汇年汇算清缴检查时发现该公司也未按公允价

301、值交纳所得税，算清缴检查时发现该公司也未按公允价值交纳所得税，则调整处理处理如下：则调整处理处理如下： 238 补作收入：补作收入： 借：固定资产借：固定资产 100100万万 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 100100万万 补缴税金：补缴税金： 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 2525万万 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 2525万万 结转以前年度损益调整科目余额：结转以前年度损益调整科目余额： 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 7575万万 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 7575万万 239 （四）会计与税法差错处理不一致的调整（

302、四）会计与税法差错处理不一致的调整 一是同时影响会计利润和应纳税所得额，即一种一是同时影响会计利润和应纳税所得额，即一种会计处理同时违反税法和会计法规。例如，对于一些会计处理同时违反税法和会计法规。例如，对于一些时间性差异，包括广告费业务宣传费、固定资产折旧时间性差异，包括广告费业务宣传费、固定资产折旧费、职工教育经费、资产减值损失、公允价值变动损费、职工教育经费、资产减值损失、公允价值变动损益等费用错记，在补税的同时，均应调整损益和益等费用错记，在补税的同时，均应调整损益和“递递延所得税资产延所得税资产”等科目。等科目。二是纳税差异只影响计税所得并不影响会计利润。二是纳税差异只影响计税所得并

303、不影响会计利润。例如永久性差异，包括超出标准列支的对外捐赠、赞例如永久性差异，包括超出标准列支的对外捐赠、赞助、业务招待费、滞纳金、罚款等错记造成的差异。助、业务招待费、滞纳金、罚款等错记造成的差异。在调整时，对于永久性差异，一般调整损益类科目，在调整时，对于永久性差异，一般调整损益类科目，不涉及到递延所得税的调整。不涉及到递延所得税的调整。 240 三、年末暂估入账采购业务的纳税调整三、年末暂估入账采购业务的纳税调整 辽地税函辽地税函200927200927号关于存货估价入帐问题：号关于存货估价入帐问题： 纳税人购入存货，由于取得合法购货凭证不及时，纳税人购入存货，由于取得合法购货凭证不及时

304、，可采取估价入帐方式进行核算。纳税人能在汇算清缴可采取估价入帐方式进行核算。纳税人能在汇算清缴结束前取得相关发票的，对上年估价入库结转损益部结束前取得相关发票的，对上年估价入库结转损益部分的成本不调增应纳税所得额；在汇算清缴期结束后分的成本不调增应纳税所得额；在汇算清缴期结束后仍未取得发票的，应就估价入库结转损益部分的成本仍未取得发票的，应就估价入库结转损益部分的成本调增应纳税所得额，待实际取得发票时，调减取得年调增应纳税所得额，待实际取得发票时，调减取得年度应纳税所得额。度应纳税所得额。241242 四、预提费用的调整处理四、预提费用的调整处理 应纳税所得额的计算，以权责发生制为基本原则。应

305、纳税所得额的计算，以权责发生制为基本原则。因此，对所有预提费用一律作纳税调整。因此，对所有预提费用一律作纳税调整。 如果能在汇算清缴期间取得发票，可以不作纳税如果能在汇算清缴期间取得发票，可以不作纳税调整；如预提的利息费用、租赁费用等，都有相关的调整；如预提的利息费用、租赁费用等，都有相关的合同作为佐证，且未来真实发生，不作纳税调整。合同作为佐证，且未来真实发生，不作纳税调整。 举例：举例：20102010年年11 11月月3030日，甲公司与乙公司签订租日，甲公司与乙公司签订租赁合同，合同约定：赁合同，合同约定：20102010年年1212月月1 1日起，甲公司租赁日起，甲公司租赁乙公司房屋

306、，月租金乙公司房屋，月租金80008000元，租金每元，租金每3 3个月支付一次。个月支付一次。甲公司根据租赁合同预提甲公司根据租赁合同预提20102010年年1212月租金月租金80008000元，元，实际付款期为实际付款期为20112011年年2 2月底。月底。242 五、逾期未支付的应付账款的纳税调整五、逾期未支付的应付账款的纳税调整 1 1、因债权人原因确实无法支付的应付账款，包、因债权人原因确实无法支付的应付账款，包括超过三年以上未支付的应付账款，如果债权人已按括超过三年以上未支付的应付账款，如果债权人已按本办法规定确认损失并在税前扣除的，应并入当期应本办法规定确认损失并在税前扣除的

307、，应并入当期应纳税所得依法缴纳企业所得税。纳税所得依法缴纳企业所得税。 2 2、国税发、国税发19991999195195号：企业的应付未付款，号：企业的应付未付款，凡债权人逾期两年未要求偿还的，应计入企业当年度凡债权人逾期两年未要求偿还的，应计入企业当年度收益计算缴纳企业所得税。收益计算缴纳企业所得税。 3 3、民法通则第、民法通则第135135条：向人民法院请求保护民事条：向人民法院请求保护民事权利的诉讼时效期间为二年，法律另有规定的除外。权利的诉讼时效期间为二年，法律另有规定的除外。243 参考河北国税的意见参考河北国税的意见 应付款项是指企业应当支付而尚未支付的各种款应付款项是指企业应

308、当支付而尚未支付的各种款项，包括应付账款、应付票据和其他应付款。实际执项，包括应付账款、应付票据和其他应付款。实际执行中，企业应对超过三年的应付未付款项作出合理解行中，企业应对超过三年的应付未付款项作出合理解释，并提供能够偿付的相关证据（如证明债权人没有释，并提供能够偿付的相关证据（如证明债权人没有按规定确认损失并在税前扣除的证据），经税务机关按规定确认损失并在税前扣除的证据），经税务机关确认后，可以不并入应纳税所得额。无法提供有效证确认后，可以不并入应纳税所得额。无法提供有效证明或不能作出合理解释的，应并入应纳税所得额征税。明或不能作出合理解释的，应并入应纳税所得额征税。对已并入应纳税所得额

309、的应付未付款项在以后年度实对已并入应纳税所得额的应付未付款项在以后年度实际支付时，在支付年度据实扣除。际支付时，在支付年度据实扣除。244 六、查增的应纳税所得额如何弥补亏损六、查增的应纳税所得额如何弥补亏损 例例1 1：税务机关：税务机关20102010年年1212月对月对A A公司公司20082008年度企年度企业所得税检查。业所得税检查。A A公司公司20072007年之前无亏损，年之前无亏损，20072007年亏年亏损损-1000-1000万元，万元，20082008年盈利年盈利600600万元（弥补万元（弥补20072007年亏年亏损），损），20092009年亏损年亏损-50-50万元。检查查增万元。检查查增20082008年所得年所得100100万元。问题：万元。问题：20082008年如何处理处罚？年如何处理处罚？ 例例2 2：如税务机关查增：如税务机关查增A A公司公司20082008年度所得年度所得500500万元，如何处理处罚？万元，如何处理处罚？ 例例3 3：如：如A A公司公司20092009年盈利年盈利350350万元，查增万元，查增20082008年度年度100100万元所得额后，如何处理处罚？万元所得额后，如何处理处罚？245谢谢观赏谢谢观赏