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1、6持有至到期投资和长期股权投资持有至到期投资和长期股权投资6持有至到期投资和长期股权投资持有至到期投资和长期股权投资学习目标：学习目标：本章阐述持有至到期投资和本章阐述持有至到期投资和长期股权投资的确认和计量。通过本章学长期股权投资的确认和计量。通过本章学习，要求理解持有至到期投资和长期股权习，要求理解持有至到期投资和长期股权投资的概念、特点及分类，掌握投资成本投资的概念、特点及分类，掌握投资成本的确定，的确定，掌握持有到期投资和长期股权投掌握持有到期投资和长期股权投资的会计处理方法。资的会计处理方法。教学内容：教学内容：持有至到期投资持有至到期投资长期股权投资长期股权投资6.1持有至到期投资
2、持有至到期投资持有至到期投资的概念及特征持有至到期投资的概念及特征初始投资成本的确定初始投资成本的确定债券的溢折价及摊销方法债券的溢折价及摊销方法持有至到期投资持有至到期投资核算核算6.1.1持有至到期投资的概念及特征持有至到期投资的概念及特征1.概念概念 是指到期日固定、回收金额固定或可确是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业定，且企业有明确意图有明确意图和和能力能力持有至到期的各种持有至到期的各种债券。债券。如如企业有明确意图和能力持有至到期的企业有明确意图和能力持有至到期的国债、国债、公司债券等。公司债券等。 2.特征：特征：1.到期日固定到期日固定2.回收金额固定或可确定回收金额
3、固定或可确定3.企业有明确意图和能力持有至到期企业有明确意图和能力持有至到期。6.1.2初始投资成本的确定初始投资成本的确定按照取得投资的按照取得投资的公允价值公允价值计量，计量，相相关交易费用关交易费用计入投资成本中计入投资成本中.交易费用包括税金、手续费等交易费用包括税金、手续费等.注意：注意：实际支付价款中含有实际支付价款中含有已到期尚未已到期尚未领取领取的利息或分期付息的利息，不构成投资的利息或分期付息的利息，不构成投资成本成本,作为一项短期债权处理。作为一项短期债权处理。6.1.3债券溢折价及摊销方法债券溢折价及摊销方法6.1.3.1债券溢折价债券溢折价 面值购入面值购入票面利率票面
4、利率等于等于市场利率市场利率 购入债券购入债券溢价购入溢价购入票面利率票面利率高于高于市场利率市场利率方式方式：折价购入折价购入票面利率票面利率低于低于市场利率市场利率债债券券溢溢折折价价形形成成原原因因是是由由于于债债券券的的票票面面利利率率与与实际利率不同实际利率不同而引起的。而引起的。溢溢折折价价的的实实质质：溢溢价价是是投投资资者者为为以以后后多多得得利利息息而而事事先先付付出出的的代代价价；折折价价是是投投资资者者以以后后少少得得利利息息预预先得到的补偿。先得到的补偿。6.1.3.2利息调整的摊销方法利息调整的摊销方法 直线法直线法实际利率法实际利率法（1）直线法）直线法是是将将债债
5、券券的的溢溢折折价价及及交交易易费费用用按按债债券券的的还还款款期期限限（或或付付息息期期数数）平平均均摊摊销销的的方方法法。计算公式计算公式：在直线法下，各期在直线法下，各期摊销额和投资收益相同摊销额和投资收益相同。摊销方法：摊销方法：（2）实际利率法）实际利率法要点要点:是根据每期是根据每期摊余成本摊余成本乘以乘以实际利实际利率率确定的利息收入与按票面利率计算的应计利确定的利息收入与按票面利率计算的应计利息相比较，将其差额作为各期利息调整摊销额。息相比较，将其差额作为各期利息调整摊销额。计算公式：计算公式：本期利息调整摊销额本期利息调整摊销额（溢折价及交易费用摊销额）（溢折价及交易费用摊销
6、额）本期应计利息与本期实际利息的差额本期应计利息与本期实际利息的差额式中：式中：本期实际利息摊余成本本期实际利息摊余成本实际利率实际利率本期应计利息债券面值本期应计利息债券面值票面利率票面利率实际利率实际利率 是使所购买债券的未来现金流量的现是使所购买债券的未来现金流量的现值等于该债券的入账金额的折现率。值等于该债券的入账金额的折现率。一次还本付息债券下，实际利率的计算公一次还本付息债券下，实际利率的计算公式：式：P120一次还本分期付息债券下，实际利率的计算一次还本分期付息债券下，实际利率的计算公式：公式：P119在在实实际际利利率率法法下下，各各期期的的投投资资收收益益率率保保持不变，持不
7、变，但但各期各期摊销额和投资收益不同摊销额和投资收益不同。新准则规定新准则规定:采用采用实际利率法实际利率法.6.1.3持有至到期投资的核算持有至到期投资的核算 “持有至到期投资持有至到期投资”账户账户核算企业持有至到期投资的价值。核算企业持有至到期投资的价值。属于资产类账户属于资产类账户结构：结构：明细账设置：明细账设置：成本成本（债券面值债券面值 ）投资的类别和品种投资的类别和品种利息调整利息调整（溢折价溢折价,交易费用交易费用）应计利息应计利息账务处理账务处理1.购入时购入时借借:持有至到期投资持有至到期投资成本成本（债券面值（债券面值）应收利息应收利息/持有至到期投资持有至到期投资应计
8、利息应计利息（含息）（含息）借借(或贷或贷)：持有至到期投资：持有至到期投资利息调整利息调整（差额）（差额）（溢溢折折价价等等.溢价记借，折价记贷溢价记借，折价记贷）贷：银行存款贷：银行存款注意：注意：分期付息的债券投资，应计未收利息作为分期付息的债券投资，应计未收利息作为应收利息；应收利息；一一次还本付息的债券投资，应计未收利次还本付息的债券投资，应计未收利息增加投资的账面价值。息增加投资的账面价值。2.期末（资产负债表日）计息，确认投资收益时：期末（资产负债表日）计息，确认投资收益时：方法：直线法和实际利率法方法：直线法和实际利率法借：应收利息借：应收利息持有至到期投资持有至到期投资应计利
9、息应计利息（票面利息）（票面利息）贷贷:投资收益投资收益（实际利息）（实际利息） 贷（或借）贷（或借）:持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（差额。（差额。溢溢折折价等摊销额价等摊销额）3.到期收回债券本息到期收回债券本息借：银行存款借：银行存款贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本（债券面值）（债券面值）应收利息应收利息持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息实例实例:实例实例1.A企业于企业于2007年年1月月1日购入日购入B企业当日企业当日发行的发行的2年期债券，票面利率年期债券，票面利率10，债券面，债券面值值200000元，到期一次还本付息。债券实元，到期一次还本付
10、息。债券实际利率际利率7.937%，实际支付价款，实际支付价款206000元。元。该企业按年计算利息并确认投资收益该企业按年计算利息并确认投资收益（分别（分别采用直线法和实际利率法）采用直线法和实际利率法）。采用直线法采用直线法（1） 2007年年1月月1日购入日购入借借:持有至到期投资持有至到期投资成本成本200000（面值（面值）利息调整利息调整6000（溢价溢价）贷：银行存款贷：银行存款206000（2）2007年年12月月31日计息，确认投资收益日计息，确认投资收益应计利息应计利息=20000010%=20000（元）（元）利息调整利息调整摊销额摊销额=60002=3000（元（元）（
11、溢价溢价摊销额摊销额）投资收益投资收益=200003000=17000（元）（元）借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息20000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整3000（利息调整贷差）（利息调整贷差）投资收益投资收益17000 （3）2008年年12月月31日计息，确认投资收益日计息，确认投资收益会计分录同上会计分录同上（4）2009年年1月月1日收回债券本息日收回债券本息（200000+2000020000）借：银行存款借：银行存款2400000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本200000（面值（面值）持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利
12、息40000采用实际利率法采用实际利率法:（1） 2007年年1月月1日购入日购入分录同前分录同前（2）2007年年12月月31日计息，确认投资收益日计息，确认投资收益应计利息应计利息=20000010%=20000（元）（元）投资收益投资收益2060007.937%=16350（元）（元）利息调整摊销额利息调整摊销额=2000016350=3650（元）（元）（溢价溢价摊销额摊销额）借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息20000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整3650（利息调整贷差）（利息调整贷差）投资收益投资收益16350年末摊余成本年末摊余成本=206
13、000200003650=222350（元）（元）（3）2008年年12月月31日计息，确认投资收益日计息，确认投资收益应计利息应计利息=20000010%=20000（元）（元）投资收益投资收益2223507.937%=17650（元）（元）（含尾数调整）（含尾数调整）利息调整摊销额利息调整摊销额=2000017650=2350（元）（元）（溢价溢价摊销额摊销额）借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息20000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整2350（利息调整贷差）（利息调整贷差）投资收益投资收益17650年末摊余成本年末摊余成本=2223502000023
14、50=240000（元）（元）（4）2009年年1月月1日到期收回债券本息日到期收回债券本息分录同前分录同前实例实例2A企业于企业于2007年年1月月1日购入日购入B企业当日发行的企业当日发行的4年期债券，票面利率年期债券，票面利率5，债券面值，债券面值50000元，元，每每年付息一次年付息一次,最后一年归还本金并付最后一次利息最后一年归还本金并付最后一次利息。债券实际利率债券实际利率6%，实际支付价款，实际支付价款48268元。该企元。该企业按年计算利息并确认投资收益业按年计算利息并确认投资收益（分别采用直线法（分别采用直线法和实际利率法）。和实际利率法）。（1） 2007年年1月月1日购入
15、日购入借借:持有至到期投资持有至到期投资成本成本50000（债券面值）（债券面值）贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整1732（折价折价）银行存款银行存款48268 （2）2007年年12月月31日计息，确认投资收益日计息，确认投资收益采用直线法采用直线法:应计利息应计利息=500005%=2500（元）（元）利息调整摊销额利息调整摊销额=17324=433（元）（元）（折价折价摊销额摊销额）投资收益投资收益=2500433=2933（元）（元）借：应收利息借：应收利息2500持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整433（利息调整借差）（利息调整借差）贷：贷：投资收益投资
16、收益2933第第24年年末的会计分录同上年年末的会计分录同上.采用实际利率法采用实际利率法:利息调整摊销表（利息调整摊销表（债券折价摊销表债券折价摊销表）计息期计息期票面利息票面利息（1）=面值面值5%利息收入利息收入（2）=期初期初（4）6%折价摊销折价摊销（3）=（2）-（1）摊余成本摊余成本（4）=上期上期（4）+（3）07.1.107.12.3108.12.3109.12.3110.12.31250025002500250028962920294529713964204454714826848664490844952950000合计合计10000117321732会计分录会计分录:20
17、07年年12月月31日计息，确认投资收益日计息，确认投资收益借：应收利息借：应收利息2500（票面利息票面利息）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整396（利息调整借差）（利息调整借差）贷：贷：投资收益投资收益2896（实际利息）（实际利息）第第24年年末的会计分录同上年年末的会计分录同上,金额按上表所列金额按上表所列.（3）每年收取债券利息）每年收取债券利息2500元元（除最后一次付息外）（除最后一次付息外）借：银行存款借：银行存款2500贷：应收利息贷：应收利息2500（4）2011年年1月月1日收回债券本金和最后一次利息日收回债券本金和最后一次利息（本息（本息=500002500
18、=52500）借：银行存款借：银行存款52500贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本50000（债券面值（债券面值）应收利息应收利息2500 实例实例:P116-1224.持有至到期投资减值持有至到期投资减值P123（1）计提减值准备）计提减值准备 发生减值时，应当将该金融资产的账面发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。金额确认为资产减值损失，计入当期损益。借：资产减值损失借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备（2）减值准备转回）减值准备转回 如有
19、客观证据表明该金融资产价值已恢如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，原确认的减值损失应当予以转回，计入复，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（冲减资产减值损失）。当期损益（冲减资产减值损失）。 6.2长期股权投资长期股权投资P123-136长期股权投资的含义及分类长期股权投资的含义及分类长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量长期股权投资核算的成本法长期股权投资核算的成本法长期股权投资核算的权益法长期股权投资核算的权益法成本法和权益法的转换成本法和权益法的转换长期股权投资的处置长期股权投资的处置长期股权投资的减值长期股权投资的减值6.2.1长期股权投资的含义及分类长期股权投资的含义
20、及分类6.2.1.1含义含义是是指指企企业业长长期期持持有有，不不准准备备随随时时出出售售，投投资资企企业业作作为为被被投投资资单单位位的的股股东东，按按所所持持股股份份比比例例享享有有被被投投资资单单位位权权益益并并承承担相应责任的投资。担相应责任的投资。6.2.1.2分类分类 长期股权投资依据对被投资单位产生的影响分长期股权投资依据对被投资单位产生的影响分四种类型四种类型:（1）控制）控制：是指有权决定一个企业的账务和经营：是指有权决定一个企业的账务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。（对子公司投资）（对子公司投资）（2）共同控制）
21、共同控制：是指按合同约定对某项经济活动：是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。（对合营企业投资）所共有的控制。（对合营企业投资）（3）重大影响：）重大影响：是指对一个企业的账务和经营是指对一个企业的账务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。（对联营企业他方一起共同控制这些政策的制定。（对联营企业投资）投资）（4）无控制、无共同控制且无重大影响。）无控制、无共同控制且无重大影响。（对（对参股企业投资参股企业投资 ）6.2.2长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量6.2.2.1企业合并形成的长期股权投
22、资企业合并形成的长期股权投资企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。业合并形成一个报告主体的交易或事项。注意：注意：本章涉及到的是本章涉及到的是“控股合并控股合并”。企企业业合合并并分分类类1.同一控制下的企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并形成的长期股权投资(1)同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并含义含义:参与合并的各方在合并前后均受同一参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的的,为为同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合
23、并。如如:A和和B都是都是P集团公司内部的两个公司，合并集团公司内部的两个公司，合并后后A和和B还都受还都受P控制。控制。特点：特点：不属于交易行为，只是参与合并各方资产、负不属于交易行为，只是参与合并各方资产、负债的重新组合，交易作价往往不公允。债的重新组合，交易作价往往不公允。(2)长期股权投资初始成本的确定长期股权投资初始成本的确定初始投资成本初始投资成本=合并日取得被合并方所有者权益合并日取得被合并方所有者权益账面价值账面价值的份额的份额（不按公允价值计量）（不按公允价值计量）差额处理差额处理 :投出的资产价值与长期股权投资的初投出的资产价值与长期股权投资的初始投资成本之间的差额，调整
24、始投资成本之间的差额，调整资本公积资本公积；资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。不足冲减的，调整留存收益。与投资相关的直接费用的处理：与投资相关的直接费用的处理：在同一控制下，在同一控制下，与投资相关的直接费用计入到当期损益（管理费用）与投资相关的直接费用计入到当期损益（管理费用）。直接相关费用直接相关费用,包括为进行企业合并支付的审计包括为进行企业合并支付的审计费、评估费、法律咨询服务费等。费、评估费、法律咨询服务费等。注意：注意：无论是同一控制还是非同一控制，若是无论是同一控制还是非同一控制，若是发行股票作为对价取得的股权投资，则与发行股票作为对价取得的股权投资，则与股票发行相关的
25、交易费用（手续费、佣金股票发行相关的交易费用（手续费、佣金等）从股票溢价中扣除；若是发行债券作等）从股票溢价中扣除；若是发行债券作为对价取得的股权投资，则交易费用（手为对价取得的股权投资，则交易费用（手续费、佣金等）是计入到发行债券的初始续费、佣金等）是计入到发行债券的初始成本（利息调整）成本（利息调整） 。(3)实例实例 例例1.甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2008年年6月月1日，甲公司以银行存款日，甲公司以银行存款1450万元取得乙公司万元取得乙公司所有者权益的所有者权益的80，同日乙公司所有者权益的账面，同日乙公司所有者权益的账面价值为价值为2000
26、万元，可辨认净资产公允价值为万元，可辨认净资产公允价值为2200万万元。元。2008年年6月月1日，甲公司长期股权投资的初始投日，甲公司长期股权投资的初始投资成本为（资成本为（）万元。）万元。A1600B1760C1450D2000【答案答案】A【解析解析】长期股权投资的初始投资成本长期股权投资的初始投资成本=200080%=1600万元。万元。 例例2.甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2008年年6月月1日，甲公司以银行存款日，甲公司以银行存款7100万元取得乙公司所万元取得乙公司所有者权益的有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价，同日乙公司所有者权
27、益的账面价值为值为10000万元。万元。甲公司初始投资成本甲公司初始投资成本=1000080%=8000(万元万元）借：长期股权投资借：长期股权投资8000贷：银行存款贷：银行存款7100资本公积资本公积资本溢价资本溢价900上例上例,若甲公司支付银行存款若甲公司支付银行存款9000万元万元.借：长期股权投资借：长期股权投资8000资本公积资本公积资本溢价资本溢价1000贷：银行存款贷：银行存款9000如资本公积不足冲减，冲减留存收益。如资本公积不足冲减，冲减留存收益。教材实例：教材实例：P125例例5-11、122.非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并形成的长期股权
28、投资(1)非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并含义含义:是指参与合并的各方在合并前后是指参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并况下进行的合并.特点：特点：非关联的企业之间进行的合并非关联的企业之间进行的合并以市价为基础，交易作价相对公平合理以市价为基础，交易作价相对公平合理(2)长期股权投资初始成本的确定长期股权投资初始成本的确定初始投资成本初始投资成本=合并成本合并成本（公允价值计量公允价值计量）合并成本包括购买方付出的资产，发生或承担合并成本包括购买方付出的资产，发生或承担的负债、发行的权益性证券的的负债、发行
29、的权益性证券的公允价值公允价值以及为进行企以及为进行企业合并发生的各项业合并发生的各项直接相关费用直接相关费用（包括审计、评估等（包括审计、评估等费用费用 ）。）。付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益（营业外收入、营业外支出等）。入当期损益（营业外收入、营业外支出等）。通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。成本为每一单项交易成本之和。 (3) 实例实例例例.2008年年5月月1日，甲公司以一项专利权和银行存日，甲公司以一项专利权和银行存款款20万元取得丙公司持有的万元取得
30、丙公司持有的B公司（甲公司和丙公司公司（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司）不属于同一控制的两个公司）70%的股权的股权,该专利权该专利权的账面原价为的账面原价为500万元，已计提累计摊销万元，已计提累计摊销80万元，公万元，公允价值为允价值为400万元。不考虑其他相关税费。万元。不考虑其他相关税费。甲公司初始投资成本甲公司初始投资成本=20+400=420(万元）万元）借：长期股权投资借：长期股权投资4200000累计摊销累计摊销800000营业外支出营业外支出200000（4200000-4000000）贷：无形资产贷：无形资产5000000银行存款银行存款200000教材实例教材实例
31、:P126例例5-136.2.2.2非企业合并形成的长期股权投资非企业合并形成的长期股权投资 初始成本的确定与非同一控制下初始成本的确定与非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本确定企业合并形成的长期股权投资成本确定方法相同。方法相同。公允价值计量公允价值计量实例实例:教材教材P127例例5-146.2.3长期股权投资核算的成本法长期股权投资核算的成本法6.2.3.1成本法的含义及适应范围成本法的含义及适应范围含义：含义：是指投资按是指投资按投资成本投资成本计价的方法。计价的方法。在在成成本本法法下下，长长期期股股权权投投资资以以取取得得股股权权时时的的成成本本计计价价；其其后后，除除了了投
32、投资资企企业业追追加加投投资资、收收回回投投资资外，长期股权投资的外，长期股权投资的账面价值保持不变账面价值保持不变。适应范围适应范围： （1 1）对被投资单位实施对被投资单位实施控制控制的长期股权投资。的长期股权投资。 （2 2）对被投资单位对被投资单位不不具有共同控制或重大影响具有共同控制或重大影响,且且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。6.2.3.2成本法的核算成本法的核算核算方法核算方法（1）长期股权投资按照初始投资成本计量）长期股权投资按照初始投资成本计量，只只有追加或收回投资才调整长期股权投资的成本。有追加或收回投资才调整长期股
33、权投资的成本。投资时投资时:借：长期股权投资借：长期股权投资公司公司（初始投资成本）（初始投资成本）贷：银行存款等贷：银行存款等或或:借：长期股权投资借：长期股权投资公司公司（初始投资成本）（初始投资成本）应收股利应收股利(已宣告尚未领取的现金股利已宣告尚未领取的现金股利)贷：银行存款等贷：银行存款等（2）被投资单位宣告分派现金股利或利）被投资单位宣告分派现金股利或利润时，润时，确认为确认为当期投资收益当期投资收益。借：应收股利借：应收股利贷：投资收益贷：投资收益收到时收到时借借:银行存款银行存款贷贷:应收股利应收股利注意注意:收到股票股利，在备查簿中登记收到股票股利，在备查簿中登记增加的股数
34、增加的股数,不作账务处理。不作账务处理。（3）分得利润或现金股利后，应进行减）分得利润或现金股利后，应进行减值测试并确定是否计提减值准备。值测试并确定是否计提减值准备。实例实例:教材教材P127例例5-156.2.4长期股权投资核算的权益法长期股权投资核算的权益法6.2.4.1权益法的含义及适应范围权益法的含义及适应范围 含含义义：是是指指投投资资最最初初以以投投资资成成本本计计价价，以以后后根根据据投投资资企企业业享享有有被被投投资资单单位位所所有有者者权权益益份份额额的的变变动动对对投投资资的的账账面面价价值值进进行行调调整整的的方法。方法。在权益法下长期股权投资的在权益法下长期股权投资的
35、账面价值随账面价值随着着被投资单位所有者权益的变动而变动被投资单位所有者权益的变动而变动。适应范围：适应范围：具有共同控制或重大影响。具有共同控制或重大影响。6.2.4.2权益法的核算权益法的核算 1.“长期股权投资长期股权投资”账户账户明细账设置明细账设置:“投资成本投资成本”长期股权投资长期股权投资公司公司“损益调整损益调整”“其他权益变动其他权益变动 ”2.权益法的核算方法及实例权益法的核算方法及实例（1）初始投资成本的调整）初始投资成本的调整初始投资成本初始投资成本享有被投资单位可辨认净资产公允价值享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的份额的不调整不调整借：长期股权投资借：长期股权投
36、资公司公司(投资成本投资成本)贷：银行存款等贷：银行存款等初始投资成本初始投资成本享有被投资单位可辨认净资产公允价值享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的份额的其其差额差额应当计入当期损益（营业外收入）应当计入当期损益（营业外收入）,同时调同时调整长期股权投资的成本。整长期股权投资的成本。 借：长期股权投资借：长期股权投资公司公司(投资成本投资成本)(初始投资成本初始投资成本)贷：银行存款等贷：银行存款等借：长期股权投资借：长期股权投资公司公司(投资成本投资成本)贷贷:营业外收入营业外收入（差额）（差额）【例例1】甲公司甲公司2008年年1月月1日，以日，以860万元购入万元购入C公司公司4
37、0%普通股权，并对普通股权，并对C公司有重大影响，公司有重大影响，2008年年1月月1日日C公司公司可辨认净资产的公允价值为可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款万元，款项已以银行存款支付支付。甲公司会计分录如下：甲公司会计分录如下：初始投资成本初始投资成本=860（万元）（万元）甲公司享有甲公司享有C公司可辨认净资产公允价值的份额公司可辨认净资产公允价值的份额=200040%=800（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资C公司公司(投资成本投资成本)8600000贷：银行存款贷：银行存款8600000【例例2】上例中上例中,假如出资额为假如出资额为760万元，其他条
38、件不变万元，其他条件不变.借：长期股权投资借：长期股权投资C公司公司(投资成本投资成本)7600000贷：银行存款贷：银行存款7600000借：长期股权投资借：长期股权投资C公司公司(投资成本投资成本)400000贷：营业外收入贷：营业外收入400000实例实例:P206【5-172.投资损益的确认投资损益的确认 被投资单位实现净利润被投资单位实现净利润投投资资企企业业应应当当按按持持股股比比例例计计算算应应享享有有的的份份额额，增增加加长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值，并并确确认为当期投资收益认为当期投资收益。借：长期股权投资借：长期股权投资公司公司(损益调整损益调整)贷：投资收
39、益贷：投资收益应享有的利润应享有的利润=调整后的被投资单位的净调整后的被投资单位的净利润利润持股比例持股比例被投资单位净利润的调整：被投资单位净利润的调整：（1）公允价值的调整公允价值的调整投资时被投资方可辨认资产（主要考虑固投资时被投资方可辨认资产（主要考虑固定资产、无形资产、存货等）的定资产、无形资产、存货等）的账面价值账面价值和和公允价值公允价值如果不一致，要将其差额调整账面如果不一致，要将其差额调整账面净利润，按照调整后的净利润乘以持股比例净利润，按照调整后的净利润乘以持股比例来计算确认投资收益。来计算确认投资收益。实例实例:教材教材P129【例例5-17】注注意意:无无法法合合理理确
40、确认认或或投投资资时时被被投投资资单单位位可可辨辨认认资资产产的的公公允允价价值值与与其其账账面面价价值值相相比比，两两者者之之间间的的差差额额不不具具重重要要性性的的,按按账账面面净净利利润与持股比例计算确定润与持股比例计算确定.（2）内部交易（投资双方之间的交易）的调整）内部交易（投资双方之间的交易）的调整 投资方出售商品给被投资方（与投资方向一投资方出售商品给被投资方（与投资方向一致）称为致）称为顺流交易顺流交易，被投资方出售商品给投资方，被投资方出售商品给投资方（与投资方向相反）称为（与投资方向相反）称为逆流交易逆流交易。如果内部销售的存货到期末的时候还没有卖给如果内部销售的存货到期末
41、的时候还没有卖给外部独立的第三方，此时未实现的内部销售损益外部独立的第三方，此时未实现的内部销售损益要在净利润中予以调整，然后投资方再按照调整要在净利润中予以调整，然后投资方再按照调整后的净利润乘以持股比例确认投资收益。后的净利润乘以持股比例确认投资收益。不管是顺流交易还是逆流交易，只要有未实现不管是顺流交易还是逆流交易，只要有未实现内部交易损益，就应对被投资方实现的净利润进内部交易损益，就应对被投资方实现的净利润进行调整。行调整。 实例实例:教材教材P129-130【例例5-18】【例例】甲公司于甲公司于210年年1月月1日取得乙公司日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。
42、甲公有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。的公允价值与其账面价值相同。210年年8月，乙公月，乙公司将其成本为司将其成本为9000000元的某商品以元的某商品以15000000元元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至货。至210年年12月月31日，甲公司仍未对外出售该存日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司货。乙公司210年实现净利润年实现净利润48000000元。假定元。假定不考虑所得税因素。不考虑所得税因素。甲公司
43、会计处理如下：甲公司会计处理如下：甲公司应享有净收益甲公司应享有净收益=（480000006000000）20%=8400000借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司损益调整损益调整8400000贷：投资收益贷：投资收益8400000被投资单位发生亏损被投资单位发生亏损投投资资企企业业应应当当按按持持股股比比例例计计算算应应承承担担的的亏亏损损额额，冲冲减减长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值，并并确认为当期投资损失确认为当期投资损失。应承担的亏损额应承担的亏损额=调整后被投资单位的净亏损调整后被投资单位的净亏损持股比例持股比例 借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股
44、权投资如果被投资方发生巨额亏损如果被投资方发生巨额亏损，投资企业确认，投资企业确认投资损失，应当以长期股权投资的账面价值以及投资损失，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，如果还有额外承担损失的义务，减记至零为限，如果还有额外承担损失的义务，则应按预计承担的义务确认预计负债。按上述顺则应按预计承担的义务确认预计负债。按上述顺序处理后，如果还有未确认的亏损，则应在序处理后，如果还有未确认的亏损，则应在备查备查账簿账簿中登记。中登记。借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整长
45、期应收款长期应收款预计负债预计负债被投资单位以后期间实现盈利的被投资单位以后期间实现盈利的，企业先弥，企业先弥补未确认的亏损分担额后，按与上述补未确认的亏损分担额后，按与上述相反的顺序相反的顺序处理，即：先冲减预计负债；再恢复长期权益的处理，即：先冲减预计负债；再恢复长期权益的账面价值；最后恢复长期股权投资的账面价值。账面价值；最后恢复长期股权投资的账面价值。借：预计负债借：预计负债长期应收款长期应收款长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整贷：投资收益贷：投资收益实例实例:P130-131【例例5-19】3.被投资单位宣告分配利润或现金股利时被投资单位宣告分配利润或现金股利时 投资企业按持股
46、比例计算应分得的利润或现金投资企业按持股比例计算应分得的利润或现金股利，股利，冲减长期股权投资的账面价值。冲减长期股权投资的账面价值。借：应收股利借：应收股利贷：长期股权投资贷：长期股权投资公司公司(损益调整损益调整)注意注意:被投资单位分派股票股利时，投资企业不被投资单位分派股票股利时，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况以反映股份的变化情况。 4.被投资单位除净损益以外所有者权益的其被投资单位除净损益以外所有者权益的其他权益变动他权益变动 投资企业应调整长期股权投资账面价值，投资企业应调整长期股权投资账面价值，并
47、增加或减少资本公积（其他资本公积）。并增加或减少资本公积（其他资本公积）。借：长期股权投资借：长期股权投资其他权益变动其他权益变动贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积或做相反分录。或做相反分录。注意注意:处置长期股权投资时，企业应将处置长期股权投资时，企业应将“资本资本公积公积其他资本公积其他资本公积”转至转至“投资收益投资收益”科目。科目。课堂练习课堂练习 A企业企业2007年年1月月1日以银行存款日以银行存款970000元对元对B企企业投资，业投资，占占B企业企业40的股权，对的股权，对B公司有重大影公司有重大影响响,2007年年1月月1日日B公司可辨认净资产的公允价值公司可辨
48、认净资产的公允价值为为2400000元（假定公允价值与其账面价值相同）元（假定公允价值与其账面价值相同） 。2007年年B企业实现净利润企业实现净利润550000元；元；2008年年2月月份宣告分派现金股利份宣告分派现金股利350000元；元；2008年年B企业全年企业全年净亏损净亏损3000000元；元；2009年年B企业全年实现净利润企业全年实现净利润850000元。元。会计处理如下会计处理如下：2007.1.1日投资时日投资时初始投资成本初始投资成本=970000（元）（元）A企业享有企业享有B企业可辨认净资产公允价值的份额企业可辨认净资产公允价值的份额=240000040%=96000
49、0（元）（元）借：长期股权投资借：长期股权投资B企业（投资成本）企业（投资成本）970000贷：银行存款贷：银行存款9700002007年年12月月31日日（净利润（净利润550000元）元）应享有利润（应享有利润（55000040）220000借：长期股权投资借：长期股权投资B企业（损益调整）企业（损益调整）220000贷：投资收益贷：投资收益股权投资收益股权投资收益220000年末年末“长期股权投资长期股权投资B企业企业”账面余额账面余额9700002200001190000（元）（元）2008年年2月份宣告分派现金股利月份宣告分派现金股利借：应收股利借：应收股利B企业企业（3500004
50、0）140000贷：长期股权投资贷：长期股权投资B企业（损益调整）企业（损益调整）140000“长期股权投资长期股权投资B企业企业”账面余额账面余额11900001400001050000（元）（元） 2008年年12月月31日日（净亏损（净亏损3000000）应承担亏损应承担亏损3000000401200000（元）（元）可减少可减少“长期股权投资长期股权投资B”账面价值金额为账面价值金额为1050000（元）（元）长期股权投资的账面价值减记至零为限长期股权投资的账面价值减记至零为限借：投资收益借：投资收益股权投资损失股权投资损失1050000贷：长期股权投资贷：长期股权投资B企业（损益调整
51、）企业（损益调整）1050000未确认的投资亏损未确认的投资亏损为为150000元元（12000001050000），），在备查账簿登记。在备查账簿登记。2009年年12月月31日日（净利润（净利润850000元）元）应享有利润应享有利润85000040340000（元）（元）可恢复可恢复“长期股权投资长期股权投资B”账面价值账面价值340000150000190000（元）（元）借：长期股权投资借：长期股权投资B企业（损益调整）企业（损益调整）190000贷：投资收益贷：投资收益股权投资收益股权投资收益190000思思考考:（1）上上例例资资料料,如如果果A企企业业账账上上仍仍有有应应收收B企企业业的的长长期期应应收收款款100000元元，会会计计处处理理又又怎怎样样?（2）投投资资时时被被投投资资方方可可辨辨认认资资产产的的账账面面价价值值和和公公允允价价值值如如果果不不一一致致又又怎怎样样处处理理?（3）如如果果投投资资双双方之间存在交易又怎样处理方之间存在交易又怎样处理?
