税务会计讲义课件

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1、税务会计点睛税务会计点睛特别提示：版权所有，请勿转载特别提示：版权所有，请勿转载北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中恒永嘉税务师事务所有限责任公司北京中恒永嘉税务师事务所有限责任公司1税务会计讲义个人简介个人简介联系方式：联系方式：HP:EML: 戴琼：高级会计师、注册会计师、注册评估戴琼：高级会计师、注册会计师、注册评估师注册税务师，北京大学研究员。师注册税务师，北京大学研究员。 现任北京中崇信会计师事务主任会计师、中现任北京中崇信会计师事务主任会计师、中恒永嘉税务师事务所首席合伙人，北京中企融智恒永嘉税务师事务所首席合伙人，北京中企融智投资管理咨询有限

2、公司首席合伙人。投资管理咨询有限公司首席合伙人。 曾任曾任LGLG电子（中国）有限公司财税总括，中电子（中国）有限公司财税总括，中达安永会计师事务所主任会计师、中达耀华信会达安永会计师事务所主任会计师、中达耀华信会计师事务所副主任会计师等职。计师事务所副主任会计师等职。 主要著作及论文有：主要著作及论文有：最新医院会计制度操最新医院会计制度操作实务与审计应对作实务与审计应对、最新企业所得税业务处最新企业所得税业务处理技巧与汇算填报方法理技巧与汇算填报方法、中国企业财务精细中国企业财务精细化管理标准化管理标准、新税法下的纳税筹划新税法下的纳税筹划、财财务风险控制体系的构建务风险控制体系的构建、中

3、小企业风险财务中小企业风险财务控制体系的构建控制体系的构建等。等。2税务会计讲义交流内容交流内容税务会计基础税务会计基础税务会计基础税务会计基础1 13 3税务会计实务的具体应用税务会计实务的具体应用税务会计实务的具体应用税务会计实务的具体应用2 2涉税账务调整的方法与技巧涉税账务调整的方法与技巧涉税账务调整的方法与技巧涉税账务调整的方法与技巧3税务会计讲义第一部分第一部分税务会计基础税务会计基础北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中恒永嘉税务师事务所有限责任公司北京中恒永嘉税务师事务所有限责任公司1、税务会计的内涵、税务会计的内涵2、税务会计与财务会计的关

4、系、税务会计与财务会计的关系3、税务会计的目标与原则、税务会计的目标与原则4、税务会计科目及其应用、税务会计科目及其应用4税务会计讲义案例：案例：都是会计分录惹的祸都是会计分录惹的祸导语导语5税务会计讲义一、税务会计基础一、税务会计基础（一）（一）税务会计的内涵税务会计的内涵1.1什么是税务会计？什么是税务会计？税务会计是以税收法律法规和会计制度为依据，以货币为计量单位，运用会税务会计是以税收法律法规和会计制度为依据，以货币为计量单位，运用会计学的基本方法和程序，对企业经营活动中涉税所引起的资金运动予以核算和监计学的基本方法和程序，对企业经营活动中涉税所引起的资金运动予以核算和监督，以维护国家

5、和纳税人合法利益的一门专门会计。督，以维护国家和纳税人合法利益的一门专门会计。1.2税务会计的特点税务会计的特点1、税法导向性、税法导向性2、专业性、专业性3、协调性、协调性4、税收筹划性、税收筹划性5、广泛性、广泛性6税务会计讲义（二）税务会计与财务会计的关系（二）税务会计与财务会计的关系会计会计规则规则原始原始凭证凭证记账记账凭证凭证会计会计帐簿帐簿会计会计报表报表税收制度税收制度纳税凭证纳税凭证税务会计税务会计税务报表税务报表纳纳税税调调整整验验证证比比对对一、税务会计基础一、税务会计基础影影响响7税务会计讲义（三）税务会计的目标与原则（三）税务会计的目标与原则3.1税务会计的目标税务会

6、计的目标向会计信息使用者提供有助于税务决策的会计信息。向会计信息使用者提供有助于税务决策的会计信息。各级税务机关（检查税款缴纳、税收立法依据）各级税务机关（检查税款缴纳、税收立法依据）税务信息税务信息利益相关者（了解企业税收负担与纳税义务履行情况）利益相关者（了解企业税收负担与纳税义务履行情况）社会公众社会公众（对社会的税收贡献、纳税诚信度和未来发展（对社会的税收贡献、纳税诚信度和未来发展潜力）潜力）一、税务会计基础一、税务会计基础8税务会计讲义3.2税务会计的原则税务会计的原则1、权责发生制与收付实现制相结合的原则、权责发生制与收付实现制相结合的原则财务会计财务会计权责发生制权责发生制权责发

7、生制权责发生制中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例第九条第九条 国家税务总局国家税务总局【2009】875号文号文收付实现制收付实现制中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则税收制度税收制度一、税务会计基础一、税务会计基础9税务会计讲义2、收入原则、收入原则国家财政收入国家财政收入收入收入纳税人的经营收入纳税人的经营收入税源与现金流捆绑，有现金流才有税收税源与现金流捆绑，有现金流才有税收一、税务会计基础一、税务会计基础10税务会计讲义3、配比原则、配比原则财务

8、会计财务会计会计准则体系已经从一般原则中取消。在会计政策变更时，如会计准则体系已经从一般原则中取消。在会计政策变更时，如果累积影响数能够合理确定，应采用追溯调整法处理，并将会果累积影响数能够合理确定，应采用追溯调整法处理，并将会计政策变更的累计影响数调整为期初留存收益，会计报表其他计政策变更的累计影响数调整为期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整。相关项目的期初数也应一并调整。税务会计税务会计纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关，纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关，赞助、担保支出、非公益性捐赠等与应税收入无关支出不得税前赞助、担保支出、非公

9、益性捐赠等与应税收入无关支出不得税前扣除；在确定税前扣除项目和金额时，纳税人发生的费用应当在扣除；在确定税前扣除项目和金额时，纳税人发生的费用应当在配比的当期申报扣除。国税发配比的当期申报扣除。国税发【1996】79号、国税发号、国税发【1997】191号文规定，企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应号文规定，企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用，应提未提折旧等，不得转移到以后年度补扣。计未计费用，应提未提折旧等，不得转移到以后年度补扣。征管法征管法第五十一条规定，纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即返第五十一条规定，纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发

10、现后应当立即返还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算同期存款利息，税务机关及时查实后应立即退还。算同期存款利息，税务机关及时查实后应立即退还。一、税务会计基础一、税务会计基础11税务会计讲义4、合法性原则、合法性原则征管主体征管主体纳税主体纳税主体依法征收税款，不得多征、少征、不征；依法征收税款，不得多征、少征、不征；根据征管权限进行征管，不得越权减征、免征根据征管权限进行征管，不得越权减征、免征依法纳税申报和缴纳税款，不得偷逃税款和随意延期缴纳；依法纳税申报和缴纳税款，

11、不得偷逃税款和随意延期缴纳；存在税收争议时可以依法申请行政复议和进行税务诉讼。存在税收争议时可以依法申请行政复议和进行税务诉讼。一、税务会计基础一、税务会计基础12税务会计讲义5、节税原则、节税原则在依法纳税的前提下，力求财务目标的最大化。在依法纳税的前提下，力求财务目标的最大化。税收两大环节税收两大环节业务部门业务部门产生税收产生税收财务部门财务部门计缴税收计缴税收税收筹划税收筹划一、税务会计基础一、税务会计基础13税务会计讲义6、接受监督原则、接受监督原则自检自查自检自查纳税评估纳税评估税务稽查税务稽查账务调整账务调整查补税款查补税款查补税款查补税款财务报表财务报表一、税务会计基础一、税务

12、会计基础14税务会计讲义（四）税务会计科目及其应用（四）税务会计科目及其应用4.1税务会计的科目设置税务会计的科目设置一、税务会计基础一、税务会计基础15税务会计讲义一级科目二级科目三级科目应交税费增值税进项税额已缴税金减免税额出口抵减内销产品应纳税额转出未交增值税销项税额出口退税进项税额转出转出多交增值税消费税营业税所得税资源税土地增值税城市维护建设税教育费附加矿产资源补偿费契税个人所得税一、税务会计基础一、税务会计基础16税务会计讲义一级科目二级科目三级科目营业税金及附加营业税消费税资源税城市维护建设税教育费附加投资性房产的房产税投资性房产的土地使用税生产成本进项税额转出免抵退税不得免征和

13、抵扣税额递延所得税资产 递延所得税负债 所得税费用管理费用车船税印花税投资性房产外的房产税投资性房产外的土地使用税固定资产车辆购置税契税补贴收入税费返还一、税务会计基础一、税务会计基础17税务会计讲义第二部分第二部分第二部分第二部分税务会计实务的具体应用税务会计实务的具体应用税务会计实务的具体应用税务会计实务的具体应用北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中恒永嘉税务师事务所有限责任公司北京中恒永嘉税务师事务所有限责任公司1、流转税会计实务、流转税会计实务2、关税与出口退税会计实务、关税与出口退税会计实务3、所得税会计实务、所得税会计实务4、特殊业务的税务会计

14、处理、特殊业务的税务会计处理18税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（一）流转税会计实务（一）流转税会计实务1增值税会计实务增值税会计实务1.1小规模纳税人的会计实务小规模纳税人的会计实务1.1.1会计科目的设置会计科目的设置应交税费应交税费应交增值税应交增值税19税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.1.2会计核算会计核算1、购进货物时、购进货物时借：库存商品借：库存商品原材料原材料固定资产固定资产低值易耗品低值易耗品管理费用管理费用贷：应付账款（银行存款、现金）贷：应付账款（银行存款、现金）2、确认收入时确认收入时:3、缴纳税款时：

15、、缴纳税款时：借：应收账款（银行存款）借：应收账款（银行存款）借：应交税费借：应交税费应交增值税应交增值税贷：应交税费贷：应交税费应交增值税应交增值税贷：银行存款贷：银行存款主营业务收入主营业务收入税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2一般纳税人的会计实务一般纳税人的会计实务1.2.1会计科目设置会计科目设置应交税金应交增值税借方合计进项税额已交税金减免税额出口抵减内销产品应纳税转出多交增值税贷方合计销项税额出口退税进项税额转出转出未交税金21税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.2一般购进货物、一般购进货物、接受投资接受投资、

16、接受捐赠、接受捐赠、接受应税劳务接受应税劳务的会计处理的会计处理1、国内购货且正常取得增值税专用发票的会计处理、国内购货且正常取得增值税专用发票的会计处理借：固定资产借：固定资产原材料原材料在建工程（不用于非增值税应税项目）在建工程（不用于非增值税应税项目）委托加工物资委托加工物资制造费用（管理费用）制造费用（管理费用）应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）贷：贷：应付账款应付账款实收资本实收资本资本公积资本公积营业外收入营业外收入22税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、国外进口货物且正常取得增值税专用发票的会计处理、国外进口货物且正常取得

17、增值税专用发票的会计处理进项税额进项税额=组成计税价格组成计税价格增值税适用税率增值税适用税率=（关税完税价格（关税完税价格+关税关税+消费税）消费税）增值税适用税率增值税适用税率【例例】某企业进口应税消费品某企业进口应税消费品A商品，完税价格商品，完税价格50万美元，采用信用证方式结算，关税税率万美元，采用信用证方式结算，关税税率20%，从价计征；消费税税率为，从价计征；消费税税率为20%、增值税税率、增值税税率17%，另外支付国内运杂费，另外支付国内运杂费2400元（其中运元（其中运费费2000元、杂费元、杂费400元）、搬运费元）、搬运费600元，该企业从开出人民币转账支票向银行办理信用

18、证，元，该企业从开出人民币转账支票向银行办理信用证，当日外汇牌价当日外汇牌价1：6.5。会计处理如下：会计处理如下：1、办理信用证时：、办理信用证时：借：其他货币资金借：其他货币资金信用证存款（信用证存款（$500,000）3,250,000贷：银行存款贷：银行存款 3,250,000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、计算并缴纳关税等税款：、计算并缴纳关税等税款：应交关税=506.520%=65（万元）消费税=（325+65）/(1-20%)20%=97.5（万元）增值税=（325+65+97.5）17%=82.87（万元）借：商品采购4877860应交税费应

19、交增值税（进项税额）828840贷：应付账款应付外汇款3250000银行存款24567003、支付外汇款：、支付外汇款：借：应付账款应付外汇款3250000贷：其他货币资金信用证存款（$500000)3250000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.3一般销售货物的会计处理一般销售货物的会计处理1、直接收款方式销售货物的会计处理。按应收或实际收到的价税合计，借记直接收款方式销售货物的会计处理。按应收或实际收到的价税合计，借记“应收账款应收账款”、“应收票据应收票据”、“银行存款银行存款”等账户；按照规定税率收取的增值税额，等账户；按照规定税率收取的增值税额，

20、贷记贷记“应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）”账户；按实现的销售收入，贷记账户；按实现的销售收入，贷记“主营业务收入主营业务收入”、“其他业务收入其他业务收入”等账户。发生的销货退回，作相反的会计处理。等账户。发生的销货退回，作相反的会计处理。【例例】某企业对外销售产品一批，开出的增值税专用发票上注明价款某企业对外销售产品一批，开出的增值税专用发票上注明价款200万元，增万元，增值税款值税款34万元，款项已存入银行。会计处理如下：万元，款项已存入银行。会计处理如下：借：银行存款借：银行存款2340000贷：主营业务收入贷：主营业务收入2000000应交税费应交税费应交

21、增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 34000025税务会计讲义国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告（国家税务总局公告（国家税务总局公告2011年第年第40号）号）二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用特别关注特别关注1：特别关注特别关注2：关于废止逾期增值税扣税凭证一律不得抵扣规定的公告关于废止逾期增值税扣税凭证一律不得抵扣规定的公告（国家税务总局公告（国家税务总局公告2011年第年第49号）号）26税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、托收承付和委托收款方式、托收承付和委托

22、收款方式销售售业务的会的会计处理。企理。企业采用委托收款或托收承付采用委托收款或托收承付结算方式算方式销售售产品，尽管品，尽管结算程序不同，但按增算程序不同，但按增值税法税法规定，均定，均应于于发出商品并向出商品并向银行行办妥托收手妥托收手续的当天，确的当天，确认销售售实现并并发生生纳税税义务。企。企业应根据委托收款或根据委托收款或托收承付托收承付结算凭算凭证和和发票，借票，借记“应收收账款款”，贷记“应交税交税费应交增交增值税（税（销项税税额）”、“主主营业务收入收入”。【例例】某公司采取托收承付某公司采取托收承付结算方式向某企算方式向某企业销售售产品一批，开出的增品一批，开出的增值税税专用

23、用发票上注明税款票上注明税款为10000元，增元，增值税款税款为1700元，已向元，已向银行行办妥托收手妥托收手续。会。会计处理如下：理如下：借：借：应收收账款款11700 贷：主：主营业务收入收入10000 应交税交税费应交增交增值税（税（销项税税额）170027税务会计讲义 3、采用采用赊销和分期收款方式和分期收款方式销售售产品的品的销项税税额的会的会计处理。采用理。采用赊销和分期收款方式和分期收款方式销售售产品，按增品，按增值税法的税法的规定，定，销售售实现并并发生生纳税税义务和开具增和开具增值税税专用用发票的票的时间为合同合同约定收定收款日期的当天。款日期的当天。【例例】某企某企业以分

24、期收款方式以分期收款方式销售售产品品10001000箱，箱，9090元元/ /箱，箱，产品品实际成本成本为8.18.1万元，增万元，增值税税额为1530015300元，按合同元，按合同规定，从定，从3 3月份开始平均分月份开始平均分3 3个月收款。会个月收款。会计处理如下：理如下： 发出商品出商品时：借：借：发出商品出商品 8100081000 贷：库存商品存商品 8100081000 在合同在合同约定的收款日期开具增定的收款日期开具增值税税专用用发票（或普通票（或普通发票），并票），并计算增算增值税税销项税税额：借：借：银行存款行存款 3510035100 贷：主：主营业务收入收入 3000

25、030000 应交税交税费应交增交增值税（税（销项税税额） 5100 5100 同同时，结转相相应的成本：的成本：借：主借：主营业务成本成本 2700027000 贷：发出商品出商品 2700027000 以后两期的会以后两期的会计处理同上。理同上。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用28税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用特别关注特别关注3：“以耗定销以耗定销”的税务会计处理的税务会计处理税务会计讲义4、预收收货款方式款方式销售售业务的核算。的核算。纳税人采取税人采取预收收货款方式款方式销售售货物，物，纳税税义务发生的生的时间为货物物发出的当天。企

26、出的当天。企业收到收到预收收货款款时，不作，不作销售售处理，等到理，等到发出出产品品时才作才作销售售处理。理。【例例】某公司以某公司以预收收货款方式款方式销售售产品一批，品一批，1010月份收到月份收到预收收货款款6 6万元；万元；1111月月1010日日发出出产品，品，实际成本成本为8 8万元，不含税价万元，不含税价为1010万元，增万元，增值税税税税额为1700017000元，当月收到元，当月收到对方方补发的的货款。会款。会计处理如下：理如下： 1010月收到月收到预收收货款款时：借：借：银行存款行存款 6000060000贷：预收收账款款 60000600001111月月1010日日发出

27、出产品、品、补收收货款款时：借：借：预收收账款款 6000060000银行存款行存款 5700057000贷：主：主营业务收入收入 100000100000应交税交税费应交增交增值税（税（销项税税额） 1700017000结转成本成本时：借：主借：主营业务成本成本 8000080000贷：库存商品存商品 8000080000二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用30税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1 1.2.4 .2.4 销货退回及折退回及折让、折扣的、折扣的销项税税额的会的会计处理。理。 企企业在在产品品销售售过程中，如果程中，如果发生因品种、生

28、因品种、规格、格、质量等不符合要求而退量等不符合要求而退货或要或要求折求折让，在收到，在收到购货单位退回的增位退回的增值税税专用用发票或寄来的票或寄来的单证单后，后，应分分别不同情况不同情况进行行账务处理。理。 一般退一般退货处理理 31税务会计讲义【例例】某公司某公司销售售给另一公司的另一公司的产品全部退品全部退货，已收到，已收到对方方转来的增来的增值税税专用用发票票的的发票票联和抵扣和抵扣联，上列价款，上列价款为9000090000元、增元、增值税税额为1530015300元，并元，并转来原代来原代垫运运费700700元（元（应计进项税税额4949元）和退元）和退货运运费800800元（元

29、（应计进项税税额5656元）的元）的单据。会据。会计处理如下：理如下：借：借：应收收账款款 106000106000（红字）字）应交税交税费应交增交增值税（税（进项税税额） 4949销售售费用用 651651贷：主：主营业务收入收入 9000090000（红字）字）应交税交税费应交增交增值税（税（销项税税额）1530015300（红字）字）借：借：销售售费用用 744744应交税交税费应交增交增值税（税（进项税税额） 5656贷：其他：其他应付款付款 800800二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用32税务会计讲义资产负债表日后事表日后事项的退的退货处理：理：财政部关于执行企业

30、会计制度和相关会计准则有关问题解答财政部关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答(三三)（财会会200329号）号）财政部、国家税务总局二三年八月二十二日三、问：企业发生的销售退回涉及的所得税应如何进行会计处理和纳税调整三、问：企业发生的销售退回涉及的所得税应如何进行会计处理和纳税调整?二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用特别关注特别关注2：33税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用退退货时增增值税税发票的票的处理理特别关注特别关注3：34税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.5进项税额转出的会计处理进项税额转出

31、的会计处理根据根据增值税暂行条例增值税暂行条例第十条规定，第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣抵扣：1、用于非增值税应税项目用于非增值税应税项目 免征增值税项目免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务者应税劳务；2、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；3、非正常损失的在产品非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；4、国务院财政国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品税务主管部门规定的纳税人自用消费品；5、

32、本条第本条第(一一)项至第项至第(四四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用 35税务会计讲义原原细则细则包括自然灾害损失、其他非正常损失，范围大大缩小包括自然灾害损失、其他非正常损失，范围大大缩小自自2011年年1月月1日起，财产损失注意与日起，财产损失注意与企业资产损失所得税税前扣企业资产损失所得税税前扣除管理办法除管理办法(国家税务总局公告国家税务总局公告2011年第年第25号号)衔接。衔接。国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法企业资产损失税前扣除管理办法的通知的通知(国税发国税发200988号号)、

33、国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知失企业所得税处理问题的通知(国税函国税函2009772号号)、国家税务总局国家税务总局关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知(国税函国税函2010196号号)同时同时废止。废止。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用特别关注：特别关注：36税务会计讲义 企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失，不作进项税额转出（国税函企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失，不作进项税额转出（国税函【20022002】11031103号）号） 企业因存货

34、盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税额中抵扣的进项税金，应视同企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税额中抵扣的进项税金，应视同财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除。财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除。 国家税务总局关国家税务总局关于企业财产损失税前扣除问题的通知于企业财产损失税前扣除问题的通知（国税函（国税函【20002000】579579号）号）借：营业外支出借：营业外支出 贷：库存商品贷：库存商品 固定资产固定资产 应交税费应交税费应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用37税务会计讲义二

35、、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用借：借：固定资产固定资产（非增值税应税项目）（非增值税应税项目）无形资产无形资产在建工程（非增值税应税项目）在建工程（非增值税应税项目）其他应收款其他应收款应付职工薪酬应付职工薪酬待处理财产损溢待处理财产损溢营业外支出营业外支出贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）38税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.6不得抵扣进项税额的会计处理不得抵扣进项税额的会计处理 国税函国税函【20032003】13941394号：鉴于债转股企业投入到新公司的实物资产享受免征增值税政策，号：鉴

36、于债转股企业投入到新公司的实物资产享受免征增值税政策，因此，债转股企业将实物资产投入到新公司时不得开具增值税专用发票。因此，债转股企业将实物资产投入到新公司时不得开具增值税专用发票。 根据根据增值税暂行条例增值税暂行条例规定，规定，购进购进货物货物直接用于非应税项目、免税项目、集体福利、个直接用于非应税项目、免税项目、集体福利、个人消费货物人消费货物。 实施细则实施细则第二十二条规定，个人消费包括纳税人的交际应酬消费；第二十五第二十二条规定，个人消费包括纳税人的交际应酬消费；第二十五条规定纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。条规定纳税人自用的应征消费税的

37、摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 39税务会计讲义根据财税根据财税【20092009】9 9号规定：号规定： 1 1、按简易办法征收增值税的销售自己使用过的物品和旧货，不得抵扣进项税额；、按简易办法征收增值税的销售自己使用过的物品和旧货，不得抵扣进项税额； 2 2、一般纳税人销售自产货物，选择按简易办法依照、一般纳税人销售自产货物，选择按简易办法依照6%6%征收率计算缴纳增值税的，征收率计算缴纳增值税的，不得抵扣进项税额；不得抵扣进项税额； 3 3、一般纳税人销售典当死当物品、寄售销售代寄售物品，按简易办法依照、一般纳税人销售典当死当物品、寄售销售代寄售物品，按简易办法依照

38、4%4%征收征收率计算缴纳增值税的，不得抵扣进项税额；率计算缴纳增值税的，不得抵扣进项税额； 4 4、对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照、对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照6%6%征收率征收增值征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用40税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用根据根据20112011年年2 2月月1818日日国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告国家税务总局关于

39、纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家（国家税务总局公告税务总局公告20112011年第年第1313号）规定，自号）规定，自20112011年年3 3月月1 1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。 根据根据“程序优先原则程序优

40、先原则”，未取得增值税专用发票或未在规定期限内认证的，不得抵扣颈项，未取得增值税专用发票或未在规定期限内认证的，不得抵扣颈项税额。税额。 借：存货借：存货 固定资产固定资产 无形资产无形资产 贷：应付账款贷：应付账款 实收资本实收资本41税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.7既有应税项目，又有免税项目的进项税额处理。既有应税项目，又有免税项目的进项税额处理。 原原增值税实施细则增值税实施细则第二十三条规定，纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法准确第二十三条规定，纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按当月免税项目销售额、非应税项目

41、营业额占当月全部销售额、划分不得抵扣的进项税额的，按当月免税项目销售额、非应税项目营业额占当月全部销售额、营业额的比例，乘以当月全部进项税额的公式，计算不得抵扣的进项税额。但是，部分企业营业额的比例，乘以当月全部进项税额的公式，计算不得抵扣的进项税额。但是，部分企业如果转出进项税较多的话，则可能出现免税比不免税缴更多税的情况。如果转出进项税较多的话，则可能出现免税比不免税缴更多税的情况。 为了避免免税项目进项税转出较多的情况，鼓励企业准确分开核算税与免税项目，从而为了避免免税项目进项税转出较多的情况，鼓励企业准确分开核算税与免税项目，从而均匀负担税负。均匀负担税负。财政部、国家税务总局关于增值

42、税若干政策的通知财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知（财税（财税20051652005165号）号）进一步规定，纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产在建工程）无法准确划分进一步规定，纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产在建工程）无法准确划分不得抵扣的进项税额部分，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额部分，按下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额不得抵扣的进项税额= =（当月全部进项税额当月可准确划分用于应税项目、免税项目和（当月全部进项税额当月可准确划分用于应税项目、免税项目和非应税项目的进项税额）非应税项目的进项税额）（当月免税项目、

43、非应税项目营业额合计（当月免税项目、非应税项目营业额合计当月全部销售额、营当月全部销售额、营业额合计）业额合计）+ +当月可准确划分用于免税项目和非应税项目的进项税额。但对于某些无法准确划当月可准确划分用于免税项目和非应税项目的进项税额。但对于某些无法准确划分的企业，此项规定仍解决不了进项税转出较多的问题。分的企业，此项规定仍解决不了进项税转出较多的问题。 注意：本条已经废止或失效。细则规定，纳税人兼营非应税项目的，应分别核算货物或注意：本条已经废止或失效。细则规定，纳税人兼营非应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务和非应税项目的销售额。未分别核算的，由主管税务机关核定其销售额。者应税劳务和非

44、应税项目的销售额。未分别核算的，由主管税务机关核定其销售额。42税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.8视同销售的会计处理视同销售的会计处理增值税暂行条例实施细则增值税暂行条例实施细则第四条第四条，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物:1、将货物交付其他单位或者个人代销；、将货物交付其他单位或者个人代销；1）视同买断方式在视同买断方式下，将货物交付代销方时，委托方应当按照销售商品收入确认条件确认收入。借：应收账款贷：营业收入应交税费应交增值税（销项税额）2）支付手续费方式。在支付手续费方式下，将货物交付代销方时

45、，委托方应借记“委托代销商品”，贷记“库存商品”，不确认收入。当委托方收到受托方开来的代销清单时，根据代销清单列示的已售商品金额确认收入。应当注意：应当注意：对于发出代销商品超过对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。天的当天。43税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、销售代销货物销售代销货物；44税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3、设有两个以上机构

46、并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其它机构用、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其它机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外； 假设从A机构移送B机构，统一核算的纳税人属于资产移库调拨： 借：库存商品借：库存商品BB机构机构 贷：库存商品贷：库存商品A A 机构机构 1998年8月26日，国税发1998137号：用于销售是指受货机构发生以下情形之一的经营行为： 向购货方开具发票 向购货方收取货款 受货机构的货物移送行为有上述情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税，未发生上述两项情形的，则由总机构统一缴纳增值

47、税。1998年12月3日，国税函发1998718号，对国税发1998137号文件就执行时间(1/9/1998)和具体征管做出了规定。关注：关注：关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函2008875号）45税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；、将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；根据财政部关于自产自用的产品视同销售如何进行会计处理的复函（财会字199726号）的规定，企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、损赠、

48、赞助、集资、广告样品、职工福利奖励等方面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志；企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本转账。对增值税视同销售行为的会计处理，新会计准则并没有专题予以明确统一规定，只在各相关准则中有所表述。如企业会计准则第2号长期股权投资、企业会计准则第7号非货币性资产交换、企业会计准则第9号职工薪酬、企业会计准则第12号债务重组和企业会计准则第14号收入等均有相关规定，其中具有核心指导地位的是收入准则，其对收入确认条件的规定有助于会计处理中判断收入是否确认。46税务会计讲义二、税

49、务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用由于新企业会计准则均未对自产自用行为的账务处理做出明确规定，致使缺乏明确规定的会计实务界产生了对自产自用行为的不同账务处理。具体有以下三种处理方式：（1）只需按自用产品的成本转账，不确认收入。）只需按自用产品的成本转账，不确认收入。原因是自产自用只是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合正常销售的条件，没有产生现金流量。【例例】某公司盖办公用房，耗用本公司自产的成本为某公司盖办公用房，耗用本公司自产的成本为80万元的红砖，经调查，市场价值为万元的红砖，经调查，市场价值为100万元。万元。借：在建工程（固定资产）97贷：存货 80应交税费应交增值税

50、（销项税额）1747税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（2）确认自用产品相应的收入，并结转成本。原因是只按成本转账不确认收入的做法，从财务会计处理上成立，但不符合所得税法的有关规定；如果要遵循所得税法的规定，则需要企业在年终计算所得税时，按售价与成本的差额，调增应税所得额，而恰恰就是这一调整过程麻烦，会严重影响会计工作效率。【例例】承上例，会计处理：承上例，会计处理：借：在建工程（固定资产）117贷：营业收入100应交税费应交增值税（销项税额）17借：营业成本80贷：库存商品8048税务会计讲义（3）区别对待：如果自产自用能获得收益或体现企业与外部的关系，就做销售

51、收入处理；反之，均按成本转账。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用 符合符合“实质交易实质交易”原则，但会计处理不一致原则，但会计处理不一致49税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5、将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；、将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；企业会计准则第9号职工薪酬应用指南中明确规定：“企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。”【例】甲公司有职工200名，其中一线生产工人170名，总部管理人员30名。2010年2月

52、，甲公司决定以其自产的一批产品作为集体福利发放给职工，每人一件。该批产品单位成本为8000元，单位计税价格(公允价值)为10000元，适用的增值税税率为17。1）计算应计入资产成本或当期损益的金额：计入生产成本的金额=17010,000(1+17)=1,989,000(元)计入管理费用的金额=3010,000(1+17)=351,000(元)50税务会计讲义2）根据上述规定，甲公司应作如下账务处理：（1）当甲公司决定发放自产产品时应作如下账务处理借：生产成本1,989,000管理费用351,000贷：应付职工薪酬2,340,000（2）实际发放自产产品时，按公允价值确认销售收入、并按实际成本结

53、转成本：借：应付职工薪酬2,340,000贷：主营业务收入2,000,000应交税费应交增值税(销项税额)340,000借：主营业务成本1600000贷：库存商品1600000（3）将收到的非货币性收益并入当期工资薪金计算缴纳个人所得税（根据不同负担方式，计入资产成本和损益或应收个人款项）二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用51税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6、将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其它单位或者个体工商户、将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其它单位或者个体工商户企业会计准则则第7号非货币性资产交换规定，非货币

54、性资产交换具有商业实质，且公允价值能够可靠地计量，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠地计量，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。企业会计准则第2号长期股权投资规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调

55、整长期股权投资的成本。52税务会计讲义【例】A公司以账面价值为100万元的存货（公允的计税价值为120万元）对外进行投资，占B公司10%的股份，B公司账面净资产价值1500万元。1、计算拥有B股份的公允价值=150010%150（万元）2、换入资产的成本=换出资产的公允价值+应支付的税费=120+12017%=140.4（万元）A公司确认投资：借：长期股权投资B公司150贷：营业收入120应交税费应交增值税（销项税额）20.40营业外收入非货币性资产交换利得9.60结转存货成本：借：营业成本100贷：库存商品100二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用53税务会计讲义承上例：假设

56、B公司账面净资产价值1200万元。1、计算拥有B股份的公允价值=120010%120（万元）2、换入资产的成本=换出资产的公允价值+应支付的税费=120+12017%=140.4（万元）A公司确认投资：借：长期股权投资B公司140.4贷：营业收入120应交税费应交增值税（销项税额）20.40结转存货成本：借：营业成本100贷：库存商品100二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用54税务会计讲义在以公允价值确定换入资产成本的情况下，发生补价的，支付补价方和收到补价方应当分别情况处理：1、支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期

57、损益。2、收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。【例】A公司以自制的100万元的存货（公允价值为120万元）及支付补价5万元对外进行投资，占B公司10%的股份，B公司账面净资产价值1500万元。对于A公司：换出资产价值=120+12017%+5=145.4（万元）换入资产价值=150010%=150（万元）非货币性资产交换利得=150-145.4=4.6（万元）二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用55税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用A公司账务处理：借：长期股权投资B公司150贷：

58、营业收入120应交税费应交增值税（销项税额）20.40银行存款5营业外收入非货币性资产交换利得4.6结转存货成本：借：营业成本100贷：库存商品10056税务会计讲义对于B公司：接受投资时：借：存货120应交税费应交增值税（销项税额）20.40银行存款5营业外支出非货币性资产交换损失4.6贷：实收资本150二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用若是账面净值为若是账面净值为100万元的设备呢？万元的设备呢？57税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用企业会计准则第20号企业合并中要求，对企业以资产、委托加工或购进货物作为合并对价而形成的长期股权投资按以下方法

59、处理：（1）同一控制下的控股合并，合并方在合并中形成的长期股权投资，应当以合并日取得被合并方账面所有者权益的份额作为其初始投资成本。合并方确认的初始投资成本与其付出合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积；资本公积不足的，调整盈余公积和未分配利润。【例】某公司为增值税一般纳税人，本期以自制设备对A公司进行投资，该设备的取得成本为80万元，计税价格为100万元。假设该批产品的增值税税率为17%。取得B公司100%的股权，B公司合并日净资产120万元。根据上述业务，该公司应作如下账务处理：借：长期股权投资120贷：固定资产80应交税费应交增值税（销项税额）17资本公积23考虑所得税了吗？考虑所得税

60、如何处理？58税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（2）非同一控制下的企业合并，购买方应以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值加上为企业合并发生的各项直接相关费用之和，作为合并中形成的长期股权投资的初始投资成本。其中，作为合并对价付出净资产的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产处置损益计入合并当期损益。【例】某公司为增值税一般纳税人，本期以库存商品对A公司进行投资。该批商品的取得成本为90万元，计税价格为100万元。假设该批产品的增值税税率为17%。取得A公司100%的股权。根据上述业务，该公司应作如下账务处理：借：长期股权投资117贷：主营

61、业务收入100应交税费应交增值税（销项税额）17借：主营业务成本90贷：库存商品9059税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用7、将自产、委托加工或者购买的货物分配给股东或者投资者、将自产、委托加工或者购买的货物分配给股东或者投资者财政部关于增值税会计处理的规定（93财会第83号）要求：企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者，应按对外销售进行会计处理，即按含增值税的销售价格，借记“应付利润”科目；按照应交增值税，贷记“应交税金应交增值税(销项税额)”科目；按照应计销售额，贷记“产品销售收入”、“商品销售收入”、“其他业务收入”等科目。目前该规定仍适用，不过

62、会计科目应按企业会计准则调整，即：借：应付股利或应付利润贷：主营业务收入(其他业务收入)应交税费应交增值税(销项税额)借：主营业务成本(其他业务成本)贷：库存商品60税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用8、将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。、将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。【例】A公司用2010年1月购进的固定资产一台，账面价值100万元（账面原值200万元，提取折旧80万元，计提减值损失20万元），公允价值为120万元，无偿赠送给B公司。对于对于A公司：公司：借：营业外支出捐赠支出 140.4 累计折旧 80 固定资产

63、减值损失 20 贷：固定资产 200 应交税费应交增值税（销项税额） 20.4 营业外收入处置固定资产利得 20对于对于B公司：公司：借：固定资产 120 应交税费应交增值税（进项税额） 20.4 贷：营业外收入接受捐赠收入 140.4 是否需要确认递延所得税负债？是否需要确认递延所得税负债？61税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用特别关注特别关注1：对于执行对于执行企业会计制度企业会计制度的企业，的企业，财政部关于执行企业会计制度财政部关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答和相关会计准则有关问题解答(三三)（财会（财会200329号）号）对于接受捐赠的企业

64、有特别规定：对于接受捐赠的企业有特别规定：企业在将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠时，应按捐出资产的账面价值及涉及的应交增值税、消费税等相关税费(不含所得税，下同)，借记“营业外支出”科目，按捐出资产的账面价值余额，贷记“原材料”、“库存商品”、“无形资产”等科目，按捐出资产涉及的应交增值税、消费税等相关税费，贷记“应交税金”等科目。涉及捐出固定资产的，应首先通过“固定资产清理”科目，对捐出固定资产的账面价值、发生的清理费用及应交纳的相关税费等进行核算，再将“固定资产清理”科目的余额转入“营业外支出”科目。企业对捐出资产已计提了减值准备的，在捐

65、出资产时，应同时结转已计提的资产减值准。62税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用企业取得的货币性资产捐赠，应按实际取得的金额，借记“现金”或“银行存款”等科目，贷记“贷转资产价值接受捐赠货币性资产价值”科目；企业取得的非货币性资产捐赠，应按会计制度及相关准则规定确定入账价值，借记“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，一般纳税人如涉及可抵扣的增值税进项税额的，按可抵扣的增值；税进行税额，借记“应交税金应交增值税(进项税额)”科目，按接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值，贷记“贷转资产价值接受捐赠非货币性资产价值”科目，按企业因接受捐赠资产支

66、付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。如果接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值全部计入当期应纳税所得额的，企业按已计入“待转资产价值”科目的账面余额，借记“贷转资产价值接受捐赠货币性资产值(或贷转资产价值接受捐赠非货币性资产价值)”科目，按接受捐赠资产按税法规定确定入账价值与现行所得税税率计算的应交所得税，或接受捐赠资产按税法规定确定的入账价在抵减当期亏损后(包括企业以前年度发生的尚在税法规定允许抵扣期间内的亏损，下同)余额与现行所得税税率计算的应交所得税，贷记“应交税金应交所得税”科目，按其差，贷记“资本公积其它资本公积(或接受捐赠非现金资产准备)”科目。63税务会计讲义二、

67、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用对于执行企业会计制度的企业：对于执行企业会计制度的企业：【例】A公司用2010年1月购进的固定资产一台，账面价值100万元（账面原值200万元，提取折旧80万元，计提减值损失20万元），公允价值为120万元，无偿赠送给B公司。A公司会计处理：公司会计处理：借：固定资产清理 120.4 累计折旧 80 固定资产减值损失 20 贷：固定资产 200 应交税金应交增值税（销项税额） 20.4借：营业外支出 120.4 贷： 固定资产清理 120.4 64税务会计讲义B公司会计处理：公司会计处理：二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用借：固

68、定资产120应交税金应交增值税（进项税额）20.4贷：贷转资产价值接受捐赠非货币性资产价值140.4期末，根据企业所得税计税情况，假设应全额交纳企业所得税：借：贷转资产价值接受捐赠非货币性资产价值140.4贷：应交税金应交企业所得税105.30资本公积其它资本公积(或接受捐赠非现金资产准备）35.10税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用特别关注特别关注2：根据关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知（财会函200860号）如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权

69、益(资本公积)。借：库存商品应交税费应交增值税（进项税额）贷：资本公积递延所得税负债税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.2.9其他特殊业务处理其他特殊业务处理1、包装物销售、出租及没收押金的税务会计处理、包装物销售、出租及没收押金的税务会计处理1）包装物销售的会计处理。随同产品出售单独计价的包装物。【案例2-20】某工厂销售给某企业带包装物的产品一批，包装物单独计价，开具增值税专用发票，其中货款为100,000元，增值税款为17,000元，包装物销售价款为2,000元，增值税款为340元，款项未收到。会计处理如下：借：应收账款119340贷：主营业务收入1000

70、00其他业务收入2000应交税费应交增值税（销项税额）1734067税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2）随同产品出售的单独收取租金的包装物的会计处理。随同产品出售，包装物租金属于价外费用，应并入销售额计算销项税额，价外费用属于含税收入，在征税时应换算成不含税收入计税。案例2-21某工厂销售给某企业产品一批，货款为30000元，增值税额为5100元，并出租包装物100个，共计租金2340元，款项已收妥入账。会计处理如下：销项税额=5100+2340/（1+17%）17%=5440（元）借：银行存款37440贷：主营业务收入30000其他业务收入2000应交税费应交

71、增值税（销项税额）544068税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3）包装物收取押金销项税额的会计处理。纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物而不再退还的押金，应按所包装货物适用的税率计算销项税额。规定中的“逾期”是指以一年为限，对于收取一年以上的押金，无论今后是否退还均应并入当期销售额征税。此外，销售酒类产品收取的包装物押金又分为两种情况：一是啤酒、黄酒，其会计核算与一般押金会计处理相同；二是其他酒类产品的押金，无论该押金是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。案例2-22某企业销售产品一批

72、，所开具的增值税专用发票上注明价款20000元，增值税额3400元。随货出租包装物押金为1170元，包装物成本为1500元，双方约定包装物一个月后退还，全部款项已入账。销售产品时：借：银行存款24570贷：主营业务收入20000应交税费应交增值税（销项税额）3400其他应付款1170一个月后包装物未收回，企业将押金没收，会计处理如下：借：其他应付款1170贷：应交税费应交增值税（销项税额）170其他业务收入1000借：其他业务支出1500贷：库存商品包装物150069税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、以旧换新业务的税务会计处理、以旧换新业务的税务会计处理1）一

73、般物品的以旧换新以旧换新销售方式，就是纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。销售货物与有偿收购旧的货物是两项不同的业务活动，销售额与收购额不能相互抵减。因此采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得冲减旧货物的收购价格。案例2-23某家电公司采取以旧换新方式销售彩电100台，彩电零售价1,170元/台，收回旧彩电作价300元/台,抵顶货款30,000元。会计处理如下：借：银行存款87000库存商品旧彩电30000贷：主营业务收入100000应交税费应交增值税（销项税额）1700070税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2）金银首饰

74、以旧换新鉴于金银首饰以旧换新业务的特殊情况，财政部、国家税务总局（关于金银首饰等货物征收增值税问题的通知明确规定，对金银首饰以旧换新业务，按销售方实际收取的不含增值税的全部价款计缴增值税。例某金银首饰零售商店为小规模纳税人，2010年10月取得含税销售收入60,000元，以旧换新业务收入30,000元（含税），其中收回旧首饰折价21,000元，实收9,000元。应缴增值税计算公式如下：应缴增值税=（含税销售收入以旧换新实际收取的含税销售收入）（1+征收率3%）征收率3%=（60000+9000）+（1+3%）3%=2,009.7（元）主营业务收入计算如下：（60000+9000）（1+4%）+

75、21000=87346（元）71税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3、销售已使用过的固定资产的税务会计处理、销售已使用过的固定资产的税务会计处理自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：（1）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；（2）2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；（3）2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的

76、在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。案例2-24甲企业出售一台使用过的设备，原价为234,000元（含增值税），购入时间为2009年2月，假定2012年2月出售（该设备恰好使用3年），折旧年限为10年，采用直线法折旧，不考虑残值。若2012年的售价为210,600元（含增值税），该设备适用17%的增值税税率。72税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（1）固定资产清理时固定资产原价=234000/（1+17%）=2000

77、00（元）3年累积计提折旧=（200000/10）3=60000（元）2012年出售时应缴纳增值税=【210600/（1+17%）】17%=30600（元）借：固定资产清理140000累计折旧60000贷：固定资产200000（2）收到价款时借：银行存款210600贷：固定资产清理180000应交税费应交增值税（销项税额）30600借：固定资产清理40000贷：营业外收入固定资产清理收入4000073税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用如果该设备购入时间为2008年10月1日，则固定资产的原值为234000元（购入的增值税进项税额计入设备成本），设备出售之日为200

78、9年1月1日之后，则设备出售视为旧货销售，按照不含税销售额与4%的征收率减半征收增值税。相关增值税计算及会计处理如下：（1）固定资产清理时3年累积计提折旧=（234000/10）3=70200（元）2012年出售时应缴纳增值税=210600/（1+4%）4%50%=4050（元）借：固定资产清理163800累计折旧70200贷：固定资产234000（2）收到价款时借：银行存款210600贷：固定资产清理206550应交税费应交增值税（销项税额）4050借：固定资产清理42750贷：营业外收入处置固定资产收入4275074税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、混合销

79、售业务的税务会计处理、混合销售业务的税务会计处理对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。增值税暂行条例实施细则第六条规定，纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额（1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。【案例2-25】某电脑经销商销售给某公司电脑20台，共计货

80、款（不含税）80000元，并收取运费1170元。则该经销商会计处理如下：借：银行存款94770贷：主营业务收入80000其他业务收入1000应交税费应交增值税（销项税额）1377075税务会计讲义5、以物易物业务的税务会计处理、以物易物业务的税务会计处理以物易物是一种较为特殊的购销活动。它是指业务双方进行交易时，不以货币结算，而以同等价款的货物相互结算，从而实现货物购销的一种交易方式。以物易物双方均应作购销处理，只有在双方对开专用发票的情况下，方可作进项税额抵扣。企业会计准则则第7号非货币性资产交换规定，非货币性资产交换具有商业实质，且公允价值能够可靠地计量，应当以换出资产的公允价值和应支付的

81、相关税费作为换入资产的成本，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠地计量，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用案例2-26某制造厂以自产成品从A工厂换取原材料10吨，产成品的公允价值为50000元，原材料的公允价值为48000元，计税价格等于公允价值。补价2000元已通过银行收讫。分析：1、补价2000元/50000=4%25%，适用非

82、货币性交易准则的相关规定2、该项交易属于用产成品换取原材料，具有商业实质3、制造厂到补价，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。该制造企业采用的会计处理如下：1）按准则规定，以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本借：原材料50,000应交税费应交增值税（进项税额）8,160银行存款2,000贷：主营业务收入50,000应交税费应交增值税（销项税额）8,500营业外收入非货币性资产交换利得1,66077税务会计讲义2）按准则规定，以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为入账成本：借：原材料48,000应交税费应交增值税（

83、进项税额）8,160银行存款2,000营业外支出营业外支出非货币性资产交换损失非货币性资产交换损失340贷：主营业务收入50,000应交税费应交增值税（销项税额）8,500哪个更准确？哪个更准确？二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用A工厂的会计处理：工厂的会计处理：1）按准则规定，以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。借：库存商品48,000应交税费应交增值税（进项税额）8,500营业外支出非货币性资产交换损失1,660贷：主营业务收入48,000应交税费应交增值税（销项税额）8,160银行存款

84、 2,0002）以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为入账成本借：库存商品50,000应交税费应交增值税（进项税额）8,500贷：主营业务收入48,000应交税费应交增值税（销项税额）8,160银行存款 2,000营业外收入非货币性资产交换利得34079税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用当不具有商业实质时：当不具有商业实质时：制造企业采用的会计处理如下：借：原材料38,340应交税费应交增值税（进项税额）8,160银行存款2,000贷：库存商品40,000（假设账面成本为40000）应交税费应交增值税（销项税额）8,500A公司会计处理如下：借：库存商品43,

85、660应交税费应交增值税（进项税额）8,500贷：库存商品42,000（假设账面成本为42000）应交税费应交增值税（销项税额）8,160银行存款2,000税务会计讲义6、递延收益的税务会计处理、递延收益的税务会计处理如果商品的售价包括可区分在售后一定期限内的服务费的，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认为商品销售收入。扣除的服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。企业销售商品时，按实际收到或应收的款项，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按确认的收入，贷记“主营业务收入”科目，按确认的递延收入，贷记“递延收益”科目，按增值税专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金应交增

86、值税(销项税额)”科目；在以后各期结转递延收入时，借记“递延收益”科目，贷记“主营业务收入”科目。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用81税务会计讲义82二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用7、增值税减免的会计处理、增值税减免的会计处理1）先征后返的会计处理企业销售货物时，正常计税，并按规定纳税期限正常缴税。计算应收先征后返的增值税时，应区分以下情况处理：企业会计准则第16号政府补助解释第二条政府补助的形式第三款规定，税收返还是政府按照先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征

87、、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。这类税收优惠体现了政策导向，政府并未直接向企业无偿提供资资产，不作为本准则规范的政府补助。应用指南进一步明确，增值税出口退税不属于政府补助。企业会计准则第16号政府补助应用指南明确，企业取得与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期损益，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益（营业外收入）；与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益，在确认相关费用的期间计入当期损益（营业外收入）；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期损益（营业外收入）

88、。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【例】某核力发电企业生产销售电力产品享受先征后返70%的税收优惠政策，月末实际已经入库增值税1000万元，月末计算应返还税款，税款已于次月收到。1、计算应收返还税款：借：其他应收款应收增值税返还款700贷：营业外收入政府补助收入7002、实际收到款项借：银行存款700贷：其他应收款应收增值税返还款700应当注意：应当注意：企业会计制度第七章第106条，补贴收入是指企业按规定实际收到退还的增值税，或按销量或工作量等依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴，以及属于国家财政扶持的领域而给予的其他形式的补贴。1、计算应收返还税款

89、：借：应收补贴款700贷：补贴收入7002、实际收到款项借：银行存款700贷：应收补贴款700税务会计讲义2即征即退增值税的会计处理税法规定，对符合条件的应税事项采用增值税即征即退的办法，账务处理如下：上交增值税时，借记“应交税费应交增值税”，贷记“银行存款”。同时，按即退数额，借记“银行存款”，贷记“应交税费应交增值税”。3直接减免增值税的会计处理企业销售直接减免增值税的货物时，不能开具增值税专用发票，其销售收入不做价税分离。案例2-27：甲公司销售免税产品一批，价款为20万元，开出普通发票，以委托收款方式结算。会计处理如下：借：应收账款200000贷：主营业务收入200000二、税务会计实

90、务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1.3增值税结转及缴纳的会计处理增值税结转及缴纳的会计处理若“应交税费应交增值税”明细账期末余额在借方，表示当期尚未抵扣的进项税额，可保留在该账户的借方，留待下期继续抵扣，不再转出；若为贷方余额，表示本期应交的增值税，应自“应交税费”明细账转入“未交增值税”明细账户，应作如下会计处理：借：应交税费应交增值税（转出未交增值税）贷：应交税费未交增值税若纳税人当期实际缴纳的增值税大于本期应纳的增值税额，期末应将多缴的增值税额转入“未交增值税”明细账户，会计处理如下：借：应交税费未交增值税贷：应交税费

91、应交增值税（转出多交增值税）实际缴纳税款时：借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2消费税会计实务消费税会计实务2.1 2.1 会计账户设置会计账户设置 纳税人应在“应交税费”账户下设置“应交消费税”明细账户进行会计处理。该明细账户采用三栏式账户记账，贷方发生额反映企业按规定应交的消费税；借方发生额反映企业实际缴纳的消费税或待扣的消费税。期末，贷方余额表示尚未缴纳的消费税，借方余额表示企业多交的消费税。 86税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2.2 2.2 消费税的计算方法消费税的计算方法：1

92、、计算基本原则、计算基本原则1）应税消费品的销售额为向购买方收取的全部价款和价外费用。消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何处理，均应计入应税消费品的销售额中计缴消费税；若包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，则此项押金不征税，但逾期不再退还或收取已超过12个月的押金，应并入销售额一并纳税。2）白酒生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%以下的，税务机关应核定最低销售价格；已核定最低计税价格而与实际销售价格不一致的，从高适用计税价格；销售价格涨跌时间持续3个月以上或幅度20%以上的，税务机关重新核定。3）企业外购已税消费品生产销售的应税消费品，准予从应纳消

93、费税税额中扣除外购已税消费品已纳税额。4）企业以非货币性资产交换方式，用以投资、偿债的应税消费品，应以同类应税消费品的最高价为计税依据，而非公允价值。对应税消费品价格明显偏低而无正当理由的，卷烟、白酒、小汽车的计税价格由国家税务总局核定，其他消费品由省级国家税务局核定。87税务会计讲义2、计算方法：、计算方法：1）消费税按从价定率方法计征时：）消费税按从价定率方法计征时：应纳消费税额=应税消费品的销售额比例税率=组成计税价格比例税率组成计税价格=（成本+利润）/（1消费税税率）=（材料成本+加工费）/（1消费税税率）=（关税完税价格+关税）/（1消费税税率）2）消费税按从价定率方法计征时）消费

94、税按从价定率方法计征时应纳消费税额=应税消费品数量定额税率（单位税额）二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3）消费税按复合计税方法计征时：）消费税按复合计税方法计征时：应纳消费税额销售额比例税率销售数量定额税率组成计税价格比例税率组成计税价格（成本利润自产自用数量定额税率）/（1比例税率）（关税完税价格关税进口数量定额税率）/（1比例税率）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2.2消费税会计实务消费税会计实务2.2.1正常生产销售应税消费品（非连续生产）正常生产销售应税消费品（非连续生产

95、）【案例2-32】某企业8月份销售小汽车15辆，出厂价每辆150000元，价外收取有关费用每辆11000元，该排量小汽车适用消费税税率为9%。应纳消费税税额=（15000011000）9%15=217350（元）应纳增值税税额=（15000011000）17%15=410550（元）根据有关凭证，会计处理如下：（1）销售实现时借：银行存款2825550贷：主营业务收入 2415000应交税费应交增值税（销项税额）410550借：营业税金及附加217350贷：应交税费应交消费税217350（2）上缴税金时借：应交税费应交增值税410550应交消费税217350贷：银行存款 62790090税务会

96、计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2.2.2正常生产销售应税消费品（连续生产）正常生产销售应税消费品（连续生产）【例】某卷烟厂6月份购进已税烟丝2000吨，每吨3万元，加工成甲类卷烟20万个标准箱，每标准箱调拨价格为9500元（不含税），全部出售。1、计算相关税款、计算相关税款烟丝不含税销售额=20003（117%）5128.2可以抵扣的增值税进项税额=20003（117%）17%=871.8可以抵扣的消费税=5128.230%1538.46应缴纳的消费税=95002056%201501538.46=107861.54增值税销项税额=95002017%=323002、会

97、计处理：、会计处理：购进货物时：借：原材料5128.2应交税费应交增值税（进行税额）871.8贷：银行存款600091税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用销售卷烟时：销售卷烟时：借：应收账款222300贷：营业收入190000应交税费应交增值税（销项税额）32300计算应交消费税时：借：营业税金及加107861.54贷：应交税费应交消费税107861.54计算应交增值税=32300871.8=31428.2（万元）缴纳税款时：借：应交税费应交增值税（未交税金）31428.2应交消费税107861.54贷：银行存款139289.7492税务会计讲义二、税务会计实务的具

98、体应用二、税务会计实务的具体应用2.2.3视同销售应税消费品的行为视同销售应税消费品的行为消费税的视同销售行为范围除与增值税相同之外，还包括纳税人以自产应税消费品连续生产非应税消费品的行为。对视同销售行为，一般按同类消费品市场价格计税，但对纳税人用于换取生产及消费资料、投资入股、抵偿债务等方面的应税消费品，应以纳税人同类应税消费品的最高销售价格为依据计算消费税。1、企业以自产的应税消费品作为投资的会计处理、企业以自产的应税消费品作为投资的会计处理【案例2-33】某汽车制造公司用自产的乘用车10辆投资于某客运公司。税务机关认可的每辆车售价150000元，实际成本100000元，适用消费税税率5%

99、。有关计算如下：应交增值税=15000017%10=255000（元）应交消费税=1500005%10=75000（元）会计处理如下：借：长期股权投资1830000贷：主营业务收入1500000应交税费应交增值税（销项税额）255000应交消费税75000借：主营业务成本1000000贷：库存商品100000093税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、以应税消费品换取生产资料、消费资料或抵偿债务、以应税消费品换取生产资料、消费资料或抵偿债务企业以生产的应税消费品换取生产资料、消费资料或抵偿债务等，除按企业会计准则第7号非货币性资产交换、企业会计准则第12号债务重组

100、的规定进行会计处理外，税务会计还应按税法规定，作为视同销售行为，以纳税人同类应税消费品最高售价为消费税计税依据。【案例2-34】某酒厂3月份以自产粮食白酒10吨抵偿其欠A公司货物款50000元。该粮食白酒成本为3000元/吨，本月售价在48005200元/吨浮动。应交增值税=（48005200）217%10=8500（元）（以平均售价为计税依据）应交消费税=1100010520020%10=20400（元）（以最高售价为计税依据）会计处理如下：借：应付账款A公司50000营业外支出债务重组损失8500贷：主营业务收入 50000应交税费应交增值税（销项税额）8500借：主营业务成本30000贷

101、：库存商品 30000借：营业税金及附加20400贷：应交税费应交消费税2040094税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（3）应税消费品用于在建工程、非生产机构等方面）应税消费品用于在建工程、非生产机构等方面企业将应税消费品用于非应税项目时，按其应税消费品的售价，借记“固定资产”、“在建工程”、“营业外支出”、“销售费用”等，按应税消费品的售价计算应交增值税、消费税、按售价确认收入，贷记“应交税费”、“主营业务收入”等。【案例2-35】某啤酒厂将自产的啤酒20吨发给职工作为福利，10吨用于宣传，让顾客免费品尝。该啤酒每吨成本2000元，每吨出厂价格2800元。每吨

102、啤酒的消费税税额为220元。应交增值税=2800（20+10）17%=14280（元）应交消费税=220（2010）10%=6600（元）借：应付职工薪酬69920销售费用34960贷：主营业务收入84000应交税费应交增值税14280应交税费应交消费税6600（2）结转成本时借：主营业务成本60000贷：库存商品6000095税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3、应税消费品包装物应交消费税的会计处理、应税消费品包装物应交消费税的会计处理应税消费品连同包装物一并出售的，不论包装物是否单独核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳增值税、消费税。对于逾期押金，除啤酒、黄

103、酒外，均应计缴税款。【案例2-36】某酒厂销售果木酒一批，售价为100000元，包装物单独作价5000元，增值税税率17%，消费税税率10%。应交增值税=（1000005000）17%=17850（元）应交消费税=（1000005000）10%=10000500=10500（元）会计处理如下：（1）销售实现时借：银行存款122850贷：主营业务收入100000其他业务收入5000应交税费应交增值税（销项税额）17850借：营业税金及附加10500贷：应交税费应交消费税10500（2）上缴税金时借：应交税费应交增值税17850应交税费应交消费税10500贷：银行存款2835096税务会计讲义二、

104、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、委托加工应税消费品的会计处理、委托加工应税消费品的会计处理1）委托方的会计处理）委托方的会计处理委托加工的应税消费品收回后直接用于销售的，销售时不再缴纳消费税。因此，委托方应将受托方代收代缴的消费税随同应支付的加工费一并计入委托加工的应税消费品成本中，借记“委托加工物资”、“生产成本”、“自制半成品”等，贷记“应付账款”、“银行存款”等。【案例2-38】某卷烟厂委托甲企业加工烟丝，卷烟厂提供烟叶价款55000元，支付加工费20,000元。增值税税率17%，消费税税率30%。卷烟厂收回后直接用于销售，销售价款为100,000元。卷烟厂会计处理如

105、下：（1）发出委托加工材料借：委托加工物资55000贷：原材料 55000（2）支付委托加工费借：委托加工物资20000应交税费应交增值税（进项税额）3400贷：银行存款2340097税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（3）支付代扣代缴的消费税代扣代缴消费税=（55000+20000）（1-30%）30%=32143（元）借：委托加工物资32143贷：银行存款32143（4）入库后直接用于出售借：库存商品107143贷：委托加工物资107143烟丝销售时，不再缴纳消费税。应交增值税=10000017%=17000（元）借：银行存款117000贷：主营业务收入 10

106、0000应交税费应交增值税（销项税额）17000借：主营业务成本借：主营业务成本107143贷：库存商品贷：库存商品 107143若将代扣代缴的消费税款直接计入若将代扣代缴的消费税款直接计入“营业税金及附加营业税金及附加”会如何？会如何？98税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用收回后用于连续生产的应税消费品，已缴纳的消费税款准予抵扣。因此，委托方应将受托方代扣代缴的消费税借记“应交税费应交消费税”账户，待最终应税消费品销售实现时，允许从缴纳的消费税中抵扣。为了在会计上清晰地反映其抵扣过程，也可设“待扣税费”账户反映其发生和抵扣过程。【案例2-39】接上例，假定委托加

107、工后的烟丝，尚需再加工成卷烟，则会计处理为：（1）发出材料、支付加工费时，会计处理同上。（2）支付抵扣消费税借：待扣税费待扣消费税32143贷：银行存款 32143（3）加工烟丝入库借：库存商品75000贷：委托加工物资7500099税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例2-40】仍接上例，委托加工的烟丝收回后，进一步加工成卷烟对外销售。假设当月销售50个标准箱，每标准条调拨价30元（每标准箱的卷烟数量为50000支，换算为250标准条）。会计处理如下：（1）取得收入时销售收入=3025050=375000（元）增值税=3750017%=63750（元）借：银行

108、存款438750贷：主营业务收入375000应交税费应交增值税（销项税额）63750（2）计提消费税时：消费税=1505037500036%=142,500（元）借：营业税金及附加142500贷：应交税费应交消费税142500（3）抵扣消费税时借：应交税费应交消费税32143贷：待扣税费待扣消费税32143（4）当月实际缴纳消费税时当月实际缴纳消费税额=14250032143=110357（元）借：应交税费应交消费税110357贷：银行存款110357100税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用这样会计处理有什么问题？这样会计处理有什么问题？1、销售毛利？、销售毛利？

109、2、销售税费率？、销售税费率？3、税负率？、税负率？101税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2）受托方的会计处理）受托方的会计处理【案例2-41】甲企业作为受托方为卷烟厂将烟叶加工成烟丝，资料见例2-39。会计处理如下：（1）收取加工费时借：银行存款23400贷：主营业务收入20000应交税费应交增值税（销项税额）3400（2）收取卷烟厂代扣消费税时代扣代缴消费税=（55000+20000）（1-30%）30%=32143（元）借：银行存款32143贷：应交税费应交消费税32143（3）上缴代扣消费税时借：应交税费应交消费税32143贷：银行存款32143102税

110、务会计讲义5、进口应税消费品的会计处理、进口应税消费品的会计处理进口应税消费品时，进口单位缴纳的消费税应计入应税消费品成本中。其成本连同应纳关税、消费税，借记“固定资产”、“材料采购”等账户；由于进口货物交税后方能提货，为简化核算，关税、消费税可不通过“应交税费”账户，直接贷记“银行存款”。但在特殊情况下，出现先提货后交税费的，也可以通过“应交税费”账户。【案例2-42】某企业从国外进口小汽车一辆，关税完税价格350000元。关税税率假定为20%，增值税税率为17%，消费税税率为12%。应交关税=35000020%=70000（元）组成计税价格=（35000070000）（112%）=4772

111、73（元）应交增值税=47727317%=81136（元）应交消费税=47727312%=57273（元）会计处理如下：借：固定资产477273应交税费应交增值税（进项税额）81136贷：应付账款 350000银行存款 208409二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用103税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6、首饰零售业务的会计处理、首饰零售业务的会计处理1）关注问题：缴纳环节2）会计处理：正常销售处理7、兼营不同税率应税消费品的会计处理、兼营不同税率应税消费品的会计处理纳税人生产销售应税消费品，如果不是单一经营某一税率的产品，而是经营多种不同税率

112、的产品，属于兼营行为。纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量。未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3营业税会计实务营业税会计实务3.1会计科目的设置会计科目的设置营业税涉及多个行业，企业按规定应交的营业税，在“应交税费”科目下设置“应交营业税”明细科目，借方登记已交纳的营业税，贷方登记应交纳的营业税，期末贷方余额为尚未交纳的营业税。3.2营业税的会计处理营业税的会计处理1、计提营业税时：、计提营业税时：借：营业税金及附加固定资产清理其他

113、业务支出贷：应交税费应交营业税2、缴纳税金时：、缴纳税金时：借：应交税费应交营业税贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3.3营业税应关注的问题：营业税应关注的问题：1、关于混合销售行为的纳税问题：、关于混合销售行为的纳税问题：1）实施细则（财政部、国家税务总局第52号令）第六条规定，一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。2）实施细则第七条规定，纳税人的

114、下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、关于兼营行为的纳税问题：、关于兼营行为的纳税问题：1）条例（国务院令2008第540号）第三条规定，纳税人兼有不同税目的应当缴纳营业税的劳务（以下简称应税劳务），转让无形资产或者销售不动产，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额（以下统称营业额）；未分别核算营业额的，从

115、高适用税率2）条例第九条规定，纳税人兼营免税减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的营业额；未分别核算营业额的，不得免税、减税3）细则第八条规定，纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3、关于建筑业总包方代扣代缴营业税的问题、关于建筑业总包方代扣代缴营业税的问题1）条例（国务院令2008第540号）第五条第三款规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取

116、得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。2）条例第十一条第一款规定：中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人。3）条例第十四条第一款规定，纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人提供的建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。4）财政部国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知（财税200961号）已经将财政部

117、国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知（财税2006177号）全文废止或失效。综上，关于建筑安装业务的扣缴义务人的相关规定已经废止，在没有新的规定之前，从事综上，关于建筑安装业务的扣缴义务人的相关规定已经废止，在没有新的规定之前，从事建筑业分包业务的公司应该在劳务发生地自行申报缴纳营业税。建筑业分包业务的公司应该在劳务发生地自行申报缴纳营业税。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、关于营业额的有关问题：、关于营业额的有关问题：1）条例第五条规定，纳税人将承揽的运输业务运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的

118、运输费用后的余额为营业额；纳税人从事旅游业务旅游业务的,以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费餐费交通费旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额;2）纳税人将建筑工程建筑工程分包给其他单位的,以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额; 3）外汇）外汇 有价证券有价证券 期货期货等金融商品买卖业务,以卖出价减去买入价后的余额为营业额;4）国务院财政税务主管部门规定的其他情形，主要包括财税【2003】16号文的相关规定。5）细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其

119、营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。6）细则第十五条规定，纳税人发生应税行为，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额；如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5、关于纳税义务时间确定的有关问题：、关于纳税义务时间确定的有关问题：1）条例（国务院令2008第540号）第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天国务院财政税务主管部门另有

120、规定的，从其规定2）细则（财政部、国家税务总局第52号令）第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。时间为收到预收款的当天。纳税人发生本细则第五条所称将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。纳税人发生本细则第五条所称自建行为的，其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间。税务会计讲义二、税务会计实务的具体

121、应用二、税务会计实务的具体应用4关税会计实务关税会计实务4.1关税会计处理的相关规定关税会计处理的相关规定根据企业会计准则第1号存货规定，存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。企业会计准则第1号存货应用指南明确，企业（商品流通）在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。根

122、据企业会计准则第4号固定资产规定，外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4.2关税的会计处理关税的会计处理借：原材料借：原材料库存商品库存商品固定资产固定资产贷贷:银行存款银行存款（应交税金（应交税金应交关税）应交关税）税务会计讲义4.3关税的完税价格关税的完税价格1、国海关审定进出口货物完税价格办法（中华人民共和国海关总署令第148号）第五条规定，进口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定，并应当包括货物运抵中

123、华人民共和国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费，即CIF价。2、国海关审定进出口货物完税价格办法第四十二条规定，出口货物的完税价格由海关以该货物的成交价格为基础审查确定，并应当包括货物运至中华人民共和国境内输出地点装载前的运输及其相关费用、保险费，即FOB价。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义4.4关税的计算关税的计算1、不同计税方法下的关税计算：、不同计税方法下的关税计算：1）从价计算：）从价计算：应纳关税=应税进出口货物数量单位完税价格适用税率2）从量计税：）从量计税：应纳关税=应税进口货物数量关税单位税额3）复合税计算：）复合税计算：应纳关税=应税

124、进口货物数量关税单位税额+应税进口货物数量单位完税价格适用税率4）滑准税计算：）滑准税计算：i=INT（PtEPi1）10000.51000（Ri40%）其中，i表示暂定关税税率，当按上式计算值高于40%时，取值40%；E表示美元汇率；Pi表示关税完税价格（美元）；Pt表示常数，为11283；INT表示取整函数。我国曾对新闻纸，棉花等实施过滑准税率。二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5 5）选择税与季节关税）选择税与季节关税 目前我国对橡胶实行选择税，在20%的从价税和2600元/吨从量税中，从低选择计征关税；对

125、尿素征收季节性关税，即1-9月农忙时对尿素征收30%的进口税率；在10-12月农闲时征收15%的税率。6 6）报复性关税）报复性关税 关税=关税完税价格报复性关税税率 报复性关税=关税完税价格报复性关税税率 进口环节消费税=（关税完税价格关税报复性关税）/(1-消费税适用税率）消费税适用税率 进口环节增值税=（关税完税价格关税报复性关税+进口环节消费税）增值税适用税率7 7）反倾销关税）反倾销关税 反倾销税税额= 完税价格反倾销税税率 进口环节增值税=（完税价格+关税税额+反倾销税额）进口环节增值税税率税务会计讲义2、不同结算方式下的关税计算：、不同结算方式下的关税计算：1 1）进口货物关税计

126、算）进口货物关税计算 关税关税= =完税价格完税价格进口关税税率进口关税税率（1 1）FOBFOB价：关税价：关税 （国外口岸成交价（国外口岸成交价（FOBFOB）运费及相关费用保险费）运费及相关费用保险费） 进口关税税率进口关税税率（2 2）CRFCRF价：关税价：关税【CRFCRF价格（价格（1 1保险费率）保险费率）】 进口关税税率进口关税税率（3 3）CIFCIF价：关税价：关税CIFCIF价格价格进口关税税率进口关税税率（4 4）海关不能确定采购地正常批发价，以国内正常批发价为基础。）海关不能确定采购地正常批发价，以国内正常批发价为基础。 不交国内增值税、消费税或只交增值税的货物：不

127、交国内增值税、消费税或只交增值税的货物： 完税价格完税价格国内市场批发价（国内市场批发价（1 1进口关税税率进口关税税率20%20%） 系数20%为国内统一规定的进口环节各项相关费用和利润占完税价格的比例。 同时缴纳消费税和增值税的货物：同时缴纳消费税和增值税的货物： 完税价格完税价格国内市场批发价国内市场批发价【（1进口关税税率进口关税税率（1进口关税税率）进口关税税率）/（1消费税消费税税率）税率）+20%】二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2）出口货物关税计算）出口货物关税计算（1）FOB价：关税完税价格价

128、：关税完税价格=FOB（1出口关税税率）出口关税税率）（2）CFR价：关税完税价格价：关税完税价格=（CFR运费）运费）（1出口关税税率）出口关税税率）（3）CIF价：关税完税价格价：关税完税价格=（CFR运费保险费）运费保险费）（1出口关税税率）出口关税税率）（4）CIFC价：（即价：（即CIF价价+佣金）佣金）当佣金当佣金C为给定金额时：为给定金额时：关税完税价格关税完税价格=（CIFC运费保险费佣金）运费保险费佣金）（1出口关税税率）出口关税税率）当佣金当佣金C为百分比时：为百分比时：关税完税价格关税完税价格=（CIFC（1C）运费保险费佣金）运费保险费佣金）（1出口关税税率）出口关税税

129、率）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4.4进出口关税的税务会计处理进出口关税的税务会计处理1、自营进口业务的会计处理、自营进口业务的会计处理企业自营进口商品应以CIF价格作为完税价格计缴关税，即将应支付的进口货物价款、进口关税、运费和保险费一并计入进口货物成本，借记“材料采购”，贷记“应交税费应交关税”账户，实际缴纳时，借记“应交税费应交关税”，贷记“银行存款”；企业也可以不通过“应交税费应交关税”账户核算，直接借记“材料采购”，贷记“银行存款”账户。【案例3-1】某工业企业进口材料一批，完税价格为150万美元，约定货到付款以人民币结算。货到当日外汇牌价1：7，

130、关税税率为10%，代征增值税税率为17%。作会计处理如下：应纳关税=150710%=105（万元）原材料成本=1507+105=1155（万元）代征增值税=115517%=196.35（万元）（1）支付货款及税金时借：材料采购11550000应交税费应交增值税（进项税额）1963500贷：银行存款 13513500（2）货物验收入库时借：原材料11550000贷：材料采购 11550000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、自营出口业务关税的会计处理、自营出口业务关税的会计处理企业自营出口商品应以FOB价格作为完税价格计缴关税，借记“营业税金及附加”，贷记“应交

131、税费应交关税”账户；实际缴纳关税时，借记“应交税费应交关税”，贷记“银行存款”；企业也可以不通过“应交税费应交关税”账户核算，直接借记“营业税金及附加”，贷记“银行存款”账户。【案例3-2】某进出口公司自营出口商品一批，我国口岸FOB价折合人民币132万元，出口关税税率为10%。会计处理如下：应交出口关税=132（1+10%）10%=12（万元）借：应收账款1320000贷：主营业务收入1320000借：营业税金及附加120000贷：应交税费应交关税120000如果出口成交价格是CIF或CFR（成本加运费）价格，则应先按CIF或CFR价格入账，在实际支付海外运费、保险费时，再以红字冲减销售收入

132、，将收入调整到以FOB价格为标准。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3、代理进出口业务关税的会计处理、代理进出口业务关税的会计处理代理进出口业务，因进出口商品而计缴的关税应由委托单位缴纳，受托代理进出口业务的单位只是代垫或代付，日后要与委托方结算。在会计处理上也是通过设置“应交税费”账户来反映，其对应账户是“应付账款”、“应收账款”、“银行存款”等。【案例3-4】某进口企业受甲公司委托进口商品一批，该商品的CIF价为15万美元，当日汇率为6.7，关税税率为20%，不考虑代征增值税。货款已由甲公司支付，该进口企业代付税金。一周后收到甲公司款项。对关税的处理作会计处理

133、如下：应纳关税=1500006.720%=201000（元）（1）计提进口关税时借：应收账款甲公司201000贷：应交税费应交关税201000（2）代付进口关税时借：应交税费应交关税201000贷：银行存款201000（3）收回代付关税时借：银行存款201000贷：应收账款甲公司201000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例3-5】某进出口公司代理某工厂出口一批商品。我国口岸FOB价为360000元，出口关税税率为20%，手续费10800元。会计处理如下：应交关税=360000（1+20%）20%=60000（元）（1）计提出口关税时借：应收账款60000贷

134、：应交税费应交关税60000（2）缴纳出口关税时借：应交税费应交关税60000贷：银行存款60000（3）应收手续费时借：应收账款10800贷：其他业务收入手续费10800（4）收到委托单位划来的税款及手续费时借：银行存款70800贷：应收账款70800税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5出口退税会计实务出口退税会计实务5.1出口货物免退增值税的方法出口货物免退增值税的方法1、“先征后退”方法。外贸企业收购货物出口实行该方法。2、“免、抵、退”。从2002年1月1日起，生产企业自营或委托外贸企业代理出口（以下简称生产企业出口）自产货物，除另有规定外，增值税一律实行

135、免、抵、退税管理办法（财税【2002】7号文）。 3、“免、抵”税，即对本环节增值部分免税，进项税额准予抵扣的部分在内销货物的应纳税额中抵扣。销售“以产顶进”钢材的列名钢铁企业实行此办法。4、免税，即对出口货物直接免征增值税和消费税。对出口卷烟企业、小规模出口企业等实行此办法。（国税函【2004】955号）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5.2出口货物免退税的会计处理出口货物免退税的会计处理1、一般贸易退税会计处理、一般贸易退税会计处理应退增值税额出口货物的购进金额应退增值税额出口货物的购进金额退税率退税率出口货物不予退税额出口货物的购进金额出口货物不予退税额出

136、口货物的购进金额（增值税适用税率（增值税适用税率-增值税退税率）增值税退税率）出口货物的购进金额出口货物数量出口货物的购进金额出口货物数量出口货物的购进单价或加权平均购进单价出口货物的购进单价或加权平均购进单价应退消费税额出口货物的工厂销售额应退消费税额出口货物的工厂销售额消费税税率消费税税率出口货物数量出口货物数量单位税额单位税额出口货物的工厂销售额出口货物的工厂销售额消费税税率出口货物数量消费税税率出口货物数量单位税额单位税额【案例案例3-8】某外贸公司某外贸公司5月从月从A企业购进供出口的商品一批，取得增值税专用发票注明价企业购进供出口的商品一批，取得增值税专用发票注明价款款100万元，

137、税额万元，税额17万元；当月万元；当月该批该批出口商品出口商品FOB价价80万元，出口商品退税率万元，出口商品退税率15%。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（1）购进出口商品时借：材料采购1000000应交税费应交增值税（进项税额）170000贷：银行存款 1170000（2）商品入库时借：库存商品1000000贷：材料采购1000000（3）出口商品时借：银行存款（或应收账款）800000贷：主营业务收入800000（4）计算不予退税的税额：不予退税税额=17000080000015%）=50000（元）借：主营业务成本50000贷：应交税费应交增值税（进项税

138、额转出）50000（5）计算应退税额：应退税额=80000015%=120000（元）借：其他应收款出口退税120000贷：应交税费应交增值税（出口退税）120000（6）实际收到退税款时借：银行存款120000贷：其他应收款出口退税120000注意单票对应注意单票对应法与加权平均法与加权平均法的处理！法的处理！税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【例】某外贸公司当期从A企业购进消费税应税产品100台一批，取得增值税专用发票注明价款700万元，税额119万元，该产品消费税税率10%、已纳消费税70万元，购进货物时取得运费发票1万元；当月合计出口该产90台，出口FOB

139、价人民币900万元。所有货款、运费均以银行存款付讫，在规定时间内办妥退税事宜，出口商品退税率15%，尚未收到退税款。1）购进）购进A企业产品并入库企业产品并入库借：库存商品7000000应交税金应交增值税（进项税额）1190000贷：银行存款81900002）支付运费时）支付运费时借：库存商品9300应交税金应交增值税（进项税额）700贷：银行存款10000税务会计讲义3）出口设备）出口设备90台确认收入台确认收入借：应收账款应收出口销售款9000000贷：主营业务收入出口销售收入90000004）结转成本）结转成本借：主营业务成本6308370贷：应交税金应交增值税（进项税额转出）63083

140、705）计算不予退税的税额）计算不予退税的税额不予抵扣或退税额=（1190.07）901007009010015%12.663（万元）借：主营业务成本126630贷：应交税金应交增值税（进项税额转出）1266306）计算应退税额）计算应退税额应退增值税税款=7009010015%94.5万元应退消费税额=700（90100）10%63万元借：其他应收款应收出口退税（增值税）945000应收出口退税（消费税）630000贷：应交税费应交增值税（出口退税）945000主营业务成本630000二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用关于消费税会计处理的规定(93财会字第83号)，在计算消

141、费税时做“应收账款”处理的，其所获得的消费税退税款，应冲抵“应收账款”，不并入利润征收企业所得税。外贸企业自营出口所获得的消费税退税款，应冲抵“商品销售成本”，不直接并入利润征收企业所得税。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、兼营出口与内销货物的外贸企业的会计处理、兼营出口与内销货物的外贸企业的会计处理外贸企业兼营出口与内销且出口货物不单独设帐核算的，应先计算内销货物销项税额并扣除当期进项税额后，再按下式计算出口货物应退税额：若出口货物FOB价人民币外汇牌价退税率未抵扣完的进项税额，则应退税额未抵扣完的进项税额若出口货物FOB价人民币外汇牌价退税率未抵扣完的进项

142、税额，则：应退税额出口货物FOB价人民币外汇牌价退税率结转下期抵扣的进项税额=当期未抵扣完的进项税额应退税额如果购进货物时不能确定是用于出口还是内销的，一律先计入出口货物库存账，内销时，再从出口出口货物库存账转入内销货物库存账。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【例】某外贸企业本月库存商品（轻工产品）明细账反映货物进销存情况如下：期初结存2000千克，金额6000元；本期购进21000千克，金额63300元，本期出口20000千克，FOB价为1.5万美元，当日汇率为1：7；当期用于职工福利付出1100千克，金额3300元。期初未抵扣进项税额5000元，该货物适用税

143、率17%，出口退税率为15%。1）本期购进货物借：库存商品63300应交税费应交增值税（进项税额）10761贷：应付账款（银行存款）740612）用于职工福利应做进项税额转出借：管理费用职工福利费3861贷：库存商品3300应交税费应交增值税（进项税额转出）561税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3）出口货物时：借：应收外汇账款（$15000）105000贷：主营业务收入105000本期出口货物的加权平均进价=（6000+63300-3300）/（2000+21000-1100）=3.01借：主营业务成本60200贷：库存商品602004）计算应退税额=15000

144、715%=15,750（元）未抵扣完的进项税额=5000+10761-561=15200借：应收出口退税15200贷：应交税金应交增值税（出口退税）15200税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3 3、外贸企业进料加工复出口的税务会计处理、外贸企业进料加工复出口的税务会计处理1）作价加工复出口货物应退增值税的计算 出口货物退税额出口货物的应退税额 销售进口料件的应交税额 销售进口料件的应交税额销售进口料件金额复出口退税率海关已对进口料 件的实征增值税税额2）进料委托加工复出口货物应退增值税的计算 应退税额购进原辅材料增值税专用发票注明的金额原辅材料适用退税率增值税专

145、用发票注明的加工费金额复出口货物退税率海关对进口料件实征增值税税额税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【例】某外贸企业以进料加工方式免税进口化工原料一批，该批原料的到岸价为6万美元，报关进口当天汇率为1：7，货款及税金均已通过银行支付。进口后企业采用作价加工方式将原材料销售给某工厂加工成成品，转售加工时办理了“计税金但不入库”手续，所售原材料价款为50万元，当月加工完毕后，外贸企业以不含税价85万元全部收购，收回后外贸企业将该批货物全部出口，取得货款折合人民币90万元。该种货物出口退税率为11%。企业出口退税单证齐全。1）进口料件报关并入库）进口料件报关并入库借：库

146、存商品进料加工420000贷：银行存款 4200002）进口料件转售加工并开具增值税专用发票并结转成本）进口料件转售加工并开具增值税专用发票并结转成本借：应收账款（银行存款）585000贷：主营业务收入进料加工500000应交税费应交增值税（销项税额）85000（计征销项但不实际入库）借：主营业务成本进料加工420000贷：库存商品进料加工420000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3 3）收回成品时：）收回成品时：借：库存商品进料加工 850 000 应交税费应交增值税（进项税额）144 500 贷：银行存款 994 500 4 4）报关出口并结转成本）报关出

147、口并结转成本借：应收账款应收外汇账款 900 000 贷：主营业务收入进料加工 900 000借：主营业务成本进料加工 850 000 贷：库存商品进料加工 850 000 5 5）计算当期不予退税的税额）计算当期不予退税的税额 当不予退税的税额（回购出口货物金额转售料件金额）（征税率退税率）（850 000-500 000）（17%11%）=21 000借：主营业务成本进料加工 21 000 贷：应交税费应交增值税（进项税额转出） 21 000 税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6）计算当期应退税额）计算当期应退税额出口退税额应退税额进料加工应抵退税额 回购出口

148、货物金额退税率销售料件金额退税率海关实征增值税额850 00011%500 00011%0 38 500借：其他应收款应收出口退税 38 500 贷：应交税费应交增值税（出口退税） 38 5007 7）收到出口退税时）收到出口退税时借：银行存款 38 500 贷：其他应收款应收出口退税 38 500应交税金应交增值税4）进项税额：1445003）销项税额：850005）进项税额转出210006）出口退税38500税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、从小规模纳税人购进特准退税出口货物的会计处理、从小规模纳税人购进特准退税出口货物的会计处理【例】某土产进出口公司从小

149、规模纳税人处购进麻纱一批用于出口，金额60000元，小规模纳税人向税务局代开增值税专用发票，土产公司已将该批货物出口完毕，有关出口应收全套单证已经齐备。计算应退税金计算应退税金=60000/(1+3%)3%=1747.571）申报出口退税：借：其他应收款应收出口退税1747.57贷：应交税费应交增值税（出口退税）1747.572）收到出口退税时借：银行存款1747.57贷：其他应收款应收出口退税款1747.57根据国税函根据国税函2005248号，号，“今后凡出口企今后凡出口企业从小规模纳税人购业从小规模纳税人购进的货物出口，一律进的货物出口，一律凭增值税专用发票凭增值税专用发票（必须是增值税

150、防伪（必须是增值税防伪税控开票系统或防伪税控开票系统或防伪税控代开票系统开具税控代开票系统开具的增值税专用发票）的增值税专用发票）及有关凭证办理退税。及有关凭证办理退税。小规模纳税人向出口小规模纳税人向出口企业销售这些产品，企业销售这些产品，可到税务机关代开增可到税务机关代开增值税专用发票。值税专用发票。”税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5、外贸企业代理出口业务的会计处理、外贸企业代理出口业务的会计处理【案例3-5】某进出口公司代理某工厂出口一批商品。我国口岸FOB价为360000元，出口关税税率为20%，手续费10800元。会计处理如下：（不考虑城建税金及及教

151、育费附加）应交关税=360000（1+20%）20%=60000（元）1）计提代垫出口关税时）计提代垫出口关税时借：应收账款60000贷：应交税费应交关税600002）缴纳出口关税时）缴纳出口关税时借：应交税费应交关税60000贷：银行存款 600003）应收手续费时）应收手续费时借：应收账款10800贷：其他业务收入手续费108004）收到委托单位划来的税款及手续费时）收到委托单位划来的税款及手续费时借：银行存款70800贷：应收账款 708005）计算应缴纳的营业税时借：营业税金及附加540贷：应交税费应交营业税540税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6 6、

152、生产企业出口退税计算方法、生产企业出口退税计算方法生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，增值税一律实行免、抵、退税办法。其中，“免”税是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予以退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。（1）计算不得免征和抵扣的税额 当期免抵退税不得免征和抵扣的税额=出口货物离岸价(FOB)外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵税额抵减额 其中，免抵退税

153、不得免征和抵税额抵减额=免税购进原材料价格（出口货物征税率出口货物退税率）（2）计算当期应纳税额 当期应纳税额=当期内销货物的销项税额（当期进项税额当期免抵退税不得免征和抵扣税额）上期留抵税额税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（3）计算免抵退税额免抵退税额=出口货物离岸价(FOB)外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额其中，免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率（4）计算当期应退税额和免抵税额如当期期末留抵税额=0，则：当期应退税额=0当期免抵税额=当期免抵退税额如当期免抵退税额当期期末留抵税额0，则：当期应退税额=当期期末留抵税额当期免抵税额=

154、当期免抵退税额当期应退税额如当期免抵退税额当期期末留抵税额，则：当期应退税额=当期免抵退税额当期免抵税额=0期末留抵税额=当期期末留抵税额当期应退税额税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例案例3-63-6】某自营出口生产企业为增值税一般纳税人，出口货物征税税率为某自营出口生产企业为增值税一般纳税人，出口货物征税税率为17%17%，退税税率，退税税率为为13%13%。某月有关经营业务为：购入原材料一批，取得增值税专用发票注明价款为。某月有关经营业务为：购入原材料一批，取得增值税专用发票注明价款为200200万元，外万元，外购货物准予抵扣进项税额购货物准予抵扣进项税

155、额3434万通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格万通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100100万元。万元。上期末留抵税款上期末留抵税款6 6万元。本月内销货物不含税销售额万元。本月内销货物不含税销售额100100万元、成本万元、成本8080万元，收款万元，收款117117万元存入银万元存入银行。本月出口货物销售额折合人民币行。本月出口货物销售额折合人民币200200万元，当月成本率为万元，当月成本率为70%70%。计算该企业当期的。计算该企业当期的“免、抵、免、抵、退退”税额。税额。（1 1）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额= =免

156、税进口料件的组成计税价格免税进口料件的组成计税价格（出口货物征税（出口货物征税率出口货物退税率）率出口货物退税率）= 100= 100（17%17%13%13%）= 4= 4（万元）（万元） 当期免抵退税不得免征和抵扣的税额当期免抵退税不得免征和抵扣的税额= =出口货物离岸价出口货物离岸价(FOB)(FOB)外汇人民币牌价外汇人民币牌价（出口（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵税额抵减额货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵税额抵减额 = 200= 200（17%17%13%13%）4 4 = 8= 84 = 44 = 4（万元）（万元）税务会计讲义二、税务会计实务的具

157、体应用二、税务会计实务的具体应用（2）当期应纳税额）当期应纳税额=当期内销货物的销项税额（当期进项税额当期免抵退税不得免当期内销货物的销项税额（当期进项税额当期免抵退税不得免征和抵扣税额）上期留抵税额征和抵扣税额）上期留抵税额=10017%（344）6=17306=-19（万元）（万元）（3）免抵退税额抵减额）免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格免税购进原材料价格出口货物退税率出口货物退税率=10013%=13（万元）（万元）出口货物出口货物“免、抵、退免、抵、退”税额税额=20013%13=13（万元）（万元）（4）按规定，当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额）按规定，当期期末留抵

158、税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期免抵退税额当期免抵退税额即当期该企业应退税额即当期该企业应退税额=13（万元）（万元）（5）当期免抵税额）当期免抵税额=当期免抵退税额当期应退税额当期免抵退税额当期应退税额=1313=0（万元）（万元）（6）当期期末留抵结转下期继续抵扣税额）当期期末留抵结转下期继续抵扣税额=1913=6（万元）（万元）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（1）货物出口时）货物出口时借：银行存款（或应收账款）借：银行存款（或应收账款）2000000贷：主营业务收入贷：主营业务收入 2000000（2）结转成本及当期免抵退税不得免征和抵扣税额）结

159、转成本及当期免抵退税不得免征和抵扣税额借：主营业务成本借：主营业务成本1440000库存商品库存商品 1400000贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）40000（3）内销时）内销时借：银行存款（或应收账款）借：银行存款（或应收账款）1170000贷：主营业务收入贷：主营业务收入1000000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）170000借：主营业务成本借：主营业务成本800000贷：库存商品贷：库存商品 800000（4）申请出口免抵退税时）申请出口免抵退税时借：其他应收款借：其他应收款出口退税出口退税130000贷：应交税费

160、贷：应交税费应交增值税（出口退税）应交增值税（出口退税）130000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例3-9】某出口型生产企业出口货物一批，离岸价格折合人民币840万元、成本为600万元，国内销售货物取得不含税销售额200万人民币、成本为160万元，购进生产经营用货物和应税劳务按扣税凭证确定的进项税额为136万元。增值税税率17%，退税率15%。有关会计处理如下：计算：（1）免抵退税不得免征和抵扣的税额=840（17%15%）=16.8（万元）（2）当期应纳税额=20017%(13616.8)=85.2（万元）（3）当期免抵退税额=84015%=126（万元

161、）（4）如当期免抵退税额当期期末留抵税额0，则：当期应退税额=当期期末留抵税额=85.2万元当期免抵税额=当期免抵退税额当期应退税额=126-85.2=40.8万元会计分录：（1）货物出口时借：银行存款（或应收账款）8400000贷：主营业务收入 8400000借：主营业务成本6168000贷：库存商品 6000000应交税费应交增值税（进项税额转出）168000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（2）内销时借：银行存款（或应收账款）2340000贷：主营业务收入 2000000应交税费应交增值税（销项税额）340000借：主营业务成本1600000贷：库存商品

162、1600000（3）申请出口免抵退税时借：其他应收款出口退税852000应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）408000贷：应交税费应交增值税（出口退税）1260000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例案例3-10】东方公司是一家有进出口经营权的生产企业，兼营国际贸易和国内贸易，从事包装物的生产和销售，适用增值税率17，出口退税率为13。2010年2月发生的有关业务为：（1）国内购入原材料，取得增值税专用发票上注明的价款为204万元，本月已通过税务机关的认证，货款未付；购入低值易耗品，取得增值税专用发票上注明的价款为27.6万元，本月已通过税务机关

163、的认证，货款已付。（2）为国内销售货物支付运保费用，取得的运输发票上注明的运费为7.8万元，保险费为0.6万元，装卸费0.3万元，已经支付，运输发票已经税务机关比对认证。（3）采取进料加工方式免税进口原材料，到岸价78万元，关税税率8，退税率13，海关已经征收不得退免的增值税，海关征收了40的关税，收取关税税额60的保证金。该项原材料不属于消费税纳税范围。（4）2月初有尚未抵扣完的进项税额1.23万元。（5）2月报关出口包装物，CIF价37.5万美元，支付运保佣费0.9万美元，折算汇率为1:7.2。（6）2月内销实现销售额201万元（不含税）。（7）已经在3月10日前通过预审，正式申请退免税，

164、提交了全套完整资料。3月26日接到税务机关的免抵退税通知单，退还已征增值税，关税保证金尚未退还。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用解析：2-3月货物购进、销售、退免税的相关会计处理：A该厂免抵退税的计算：当期进项税额20400001727600017780007399180（元）出口货物境外运保佣费90007.264800（元）出口货物离岸价出口货物离岸价3750007.2648002635200（元）（元）进料加工免税进口料件海关应征关税780000862400（元）进料加工免税进口料件海关实征关税624004024960（元）进料加工免税进口料件海关征收关税保

165、证金624006037440（元）进料加工免税进口料件的组成计税价格进料加工免税进口料件的组成计税价格78000024960804960（元）（元）免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额804960（1713）32198.40（元）进料加工免税进口料件海关实征增值税进料加工免税进口料件海关实征增值税32198.40（元）（元）当期免抵退税不得免征和抵扣税额2635200（1713）32198.4073209.6（元）当期应纳税额201000017（39918073209.6）123003429.6（元）免抵退税额的抵减额80496013104644.80（元）免抵退税额26352001310464

166、4.80237931.20（元）因为，当期期末留抵税额当期免抵退税额当期免抵税额0因为当期应纳税额0，企业没有需要退还的税款，应当缴纳增值税3429.6元。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用B会计处理（1）国内购进原材料时：借：原材料2040000应交税费应交增值税（进项税额）346800贷：应付账款2386800（2）国内购进低值易耗品时：借：低值易耗品276000应交税费应交增值税（进项税额）46920贷：银行存款 322920（3）国内销售货物支付运保费用时：借：原材料81540应交税费应交增值税（进项税额）5460贷：银行存款 87000（4）从国外进料加

167、工原材料，支付关税和增值税时：借：原材料804960其他应收款进口关税保证金37440应交税费应交增值税（已交税金）32198.40（可以计入材料成本？）（可以计入材料成本？）贷：银行存款874598.40（5）出口货物时：借：应收账款2700000贷：主营业务收入2700000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（6）支付出口运保佣费用时：借：主营业务收入64800贷：银行存款 64800（7）将当期免抵退税不得免征和抵扣的增值税额转入成本：借：主营业务成本105408（73209.6+32198.4）贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）105408（8）国内销

168、售货物时：借：应收账款（银行存款）2351700贷：主营业务收入2010000应交税费应交增值税（销项税额）341700（9）申请抵免税额时：借：应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）237931.2贷：应交税费应交增值税（出口退税）237931.2（10）月末计算应交未交的增值税：借：应交税费应交增值税（转出未交增值税）3429.6贷：应交税费未交增值税3429.6（11）3月缴纳增值税时：借：应交税费未交增值税3429.6贷：银行存款 3429.6税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用“免抵退免抵退”计税方法的改进计税方法的改进当期应纳税额当期全部销项税额

169、当期允许抵扣的全部进项税额当期应纳税额当期全部销项税额当期允许抵扣的全部进项税额（内销货物销项税额出口货物销项税额）（内销货物销项税额出口货物销项税额）（当期进项税额（当期进项税额上期留抵税额）上期留抵税额）出口货物销项税额出口货物销项税额（出口货物（出口货物FOB价免税购进原材料价）价免税购进原材料价）（征税率退税率）（征税率退税率）应退税额应退税额（出口货物（出口货物FOB价免税购进原材料价）价免税购进原材料价）出口货物退税率出口货物退税率最后根据应纳税额与应退税额的差额，确定企业应纳或应退增值税额最后根据应纳税额与应退税额的差额，确定企业应纳或应退增值税额税务会计讲义二、税务会计实务的具

170、体应用二、税务会计实务的具体应用实务中也可以：实务中也可以：应退税额应退税额（出口货物（出口货物FOB价免税购进原材料价）价免税购进原材料价）出口货物退税率出口货物退税率不得免缴额不得免缴额（出口货物（出口货物FOB价免税购进原材料价）价免税购进原材料价）（征税率退税率）（征税率退税率）应纳税额应纳税额内销销项税额（进项税额不得抵扣额）内销销项税额（进项税额不得抵扣额）期初留抵税额不得免缴额期初留抵税额不得免缴额最后根据应纳税额与应退税额的差额，确定企业应纳或应退增值税额最后根据应纳税额与应退税额的差额，确定企业应纳或应退增值税额税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用

171、6企业所得税会计处理实务企业所得税会计处理实务6.1企业所得税的计算企业所得税的计算居民企业及在我国境内设立机构场所的非居民企业：居民企业及在我国境内设立机构场所的非居民企业：应纳税额应纳税所得额应纳税额应纳税所得额适用税率减免税额抵免税额适用税率减免税额抵免税额应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除金额允许应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除金额允许弥补的以前年度亏损弥补的以前年度亏损应纳税额企业境内外所得应纳税额减免、抵免优惠税额境外所得税抵免额应纳税额企业境内外所得应纳税额减免、抵免优惠税额境外所得税抵免额非居民企业非居民企业应纳税额应纳税所得额应纳税额应纳税所得额适用

172、税率抵免税额适用税率抵免税额税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6.2所得税会计的处理方法所得税会计的处理方法应付税款法应付税款法企业会计制度企业会计制度规定：规定：资产负债表债务法资产负债表债务法纳税影响会计法纳税影响会计法递延法递延法利润表债务法利润表债务法企业会计准则第企业会计准则第18号号所得税所得税规定：规定：资产负债表债务法资产负债表债务法税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6.3基于收入费用观的所得税会计差异基于收入费用观的所得税会计差异永久性差异：永久性差异：永久性差异是指由于会计准则与税法对收入或费用等支出项目的计算口径

173、永久性差异是指由于会计准则与税法对收入或费用等支出项目的计算口径不同而形成的、不能在以后各期转回的差异。不同而形成的、不能在以后各期转回的差异。时间性差异时间性差异：当收益或费用被包含在某一会计期间的会计利润中，但被包含在另一期间当收益或费用被包含在某一会计期间的会计利润中，但被包含在另一期间的应纳税所得额中时，其所产生的差异称为时间性差异。的应纳税所得额中时，其所产生的差异称为时间性差异。暂时性差异：暂时性差异：暂时性差异是指资产或负债的计税基础与其列示在财务报表上的账面价值暂时性差异是指资产或负债的计税基础与其列示在财务报表上的账面价值之间的差异之间的差异，按照暂时性差异对未来期间应税金额

174、的影响，分为应纳税暂按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。时性差异和可抵扣暂时性差异。所有的时间性差异都是暂时性差异，但并非所有的暂时性差异都是时所有的时间性差异都是暂时性差异，但并非所有的暂时性差异都是时间性差异。暂时性差异包括时间性差异和非时间性差异。间性差异。暂时性差异包括时间性差异和非时间性差异。 是暂时性差异是暂时性差异都要计算递延都要计算递延税款吗？税款吗？税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税

175、金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。特例：特例：1、同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：1）该项交易不是企业合并；2）交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。2、除下列交易中产生的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债：1）商誉的初始确认。2）同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认：（1）该项交易不是企业合并；（2）交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）税

176、务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用计税基础：计税基础：即税法的计价基础，是企业在资产负债表日，根据税法规定，为计算应交所即税法的计价基础，是企业在资产负债表日，根据税法规定，为计算应交所得税所确认的资产（负债）的价值。得税所确认的资产（负债）的价值。资产的计税基础未来可在税前扣除的金额资产的计税基础未来可在税前扣除的金额某一资产负债表日的计税基础资产的账面价值以前期间已在税前扣除的金额某一资产负债表日的计税基础资产的账面价值以前期间已在税前扣除的金额负债的计税基础负债的计税基础账面价值未来可在税前列支的金额账面价值未来可在税前列支的金额账面价值与计税基础账面价值与计

177、税基础资产资产负债负债账面价值计税基础账面价值计税基础应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 （递延所得税负债）（递延所得税负债）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 （递延所得税负债）（递延所得税负债）账面价值计税基础账面价值计税基础可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 （递延所得税负债）（递延所得税负债）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 （递延所得税负债）（递延所得税负债）应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异分析表应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异分析表税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1、暂时性差异产生的原因：、暂时性差异产生的原因：1）资产、负债的账面价值与计税基础不同而

178、产生的差异。）资产、负债的账面价值与计税基础不同而产生的差异。如资产减值准备、具有融资性质的分期收款销售、固定资产折旧、无形资产摊销、使用寿命如资产减值准备、具有融资性质的分期收款销售、固定资产折旧、无形资产摊销、使用寿命确定且按公允价值计量的房地产、公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、权益法确定且按公允价值计量的房地产、公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、权益法投资收益确认和补缴所得税、售后服务等预计负债、特殊行业的预收账款、债务重组和应付投资收益确认和补缴所得税、售后服务等预计负债、特殊行业的预收账款、债务重组和应付职工薪酬的延期支付等。职工薪酬的延期支付等。2）企业合并中

179、取得的相关资产、负债产生的暂时性差异。）企业合并中取得的相关资产、负债产生的暂时性差异。财税财税【2009】59号文件和国家税务总局公告号文件和国家税务总局公告2010年第年第4号等文件规定按号等文件规定按“一般性一般性”或或“特殊特殊性性”税务处理与税务处理与企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并中取得资产和负债形成的差异中取得资产和负债形成的差异3）不属于资产、负债的特殊项目产生的暂时性差异。）不属于资产、负债的特殊项目产生的暂时性差异。某些交易或事项发生后，因不符合资产负债确认条件，但能够确定计税基础，如修理费用；某些交易或事项发生后，因不符合资产负债确认条件，但能够确定计

180、税基础，如修理费用；以及按照税法规定可以结转以后期间扣除或可以税前弥补的亏损及税款递减。以及按照税法规定可以结转以后期间扣除或可以税前弥补的亏损及税款递减。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、新准则下永久性差异与暂时性差异分析新准则下永久性差异与暂时性差异分析（详见附录）（详见附录）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用1、所得税会计核算的一般程序、所得税会计核算的一般程序根据企业会计准则第18号所得税及其解答的相关规定，企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的核算。发生特殊交易或事项时（如企业合并），在确认因交易或事项取得的资产、负债

181、时即应确认相关的所得税影响。企业进行所得税核算一般应遵循以下程序：1）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债的账面价值。2）确定定资产负债表中相关资产和负债的计税基础3）比较和分析资产、负债的账面价值和计税基础的差异性质，确定资产负债表日递延所得税资产和递延所得税负债的应有金额，并与期初余额进行比较，明确应进一步确认或应予转销的金额，作为构成利润表中所得税费用中的一个组成部分递延所得税。4）按照适用税法的规定确定当期应纳税所得额，并计算当期应交所得税，作为利润表中应予确认的所得税费用中的另外一个组成部分当期所得税。5）确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用

182、包含当期所得税和递延所得税两个组成部分。6.4所得税会计核算所得税会计核算税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、所得税业务的会计处理、所得税业务的会计处理1）应付税款法下：）应付税款法下：借：所得税费用借：所得税费用贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税2）资产负债表债务法下：）资产负债表债务法下：确认递延所得税资产时：确认递延所得税资产时：借：所得税费用借：所得税费用递延所得税资产递延所得税资产贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税确认递延所得税负债时：确认递延所得税负债时：借：所得税费用借：所得税费用贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债应交税费应交

183、税费应交所得税应交所得税税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用3、所得税的一般业务处理、所得税的一般业务处理【案例4-14】某项资产成本为150万元，账面价值为100万元，计税累计折旧为90万元，所得税税率为25%。该资产的计税基础为60（150-90）万元。为收回账面价值100万元，企业必须赚得应税收益100万元，但只能抵扣计税折旧60万元。所以，当企业收回该资产的账面价值时，要支付所得税金额=（100-60）25%=4025%=10（万元）。账面价值与计税基础之间的差额40万元即是应税暂时性差异。为此，企业应确认一项递延所得税负债10万元，表示企业收回该资产的账面

184、价值时将支付的所得税。对所得税费用调整分录：借：所得税费用100000贷：递延所得税负债100000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例4-15】甲公司于202年12月底购入一台机器设备，成本为525 000元，预计使用年限为6年，预计净残值为零。会计上采用年限平均法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。本例中假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备，除该项固定资产产生的会计与税收之间的差异外，不存在其他会计与税收的差异。该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认

185、的递延所得税情况如表4-1所示。表4-1 暂时性差异及确认的递延所得税负债计算表 单位：元项 目203204205206207208实际成本525 000525 000525 000525 000525 000525 000累计会计折旧87 500175 000262 500350 000437 500525 000账面价值437 500350 000262 500175 00087 5000累计计税折旧150 000275 000375 000450 000500 000525 000计税基础375 000250 000150 00075 00025 0000暂时性差异62 500100 0

186、00112 500100 00062 5000适用税率25%25%25%25%25%25%递延所得税负债余额15 62525 00028 12525 00015 6250税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用解析：该项固定资产各年度账面价值与计税基础确定如下：（1）203年资产负债表日：年资产负债表日：账面价值=实际成本-会计折旧=525000-87500=437500（元）计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=525000-150000=375000（元）因账面价值437500元大于其计税基础375000元，两者之间产生的62500元差异会增加未来期间的应纳税所得额

187、和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债15625元（6250025%）。账务处理如下：借：所得税费用15625贷：递延所得税负债15625（2）204年资产负债表日：年资产负债表日：账面价值=实际成本-会计折旧=525000-175000=350000（元）计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=525000-275000=250000（元）因账面价值350000元大于其计税基础250000元，两者之间产生的100000元差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25000元（10000025%），但递延所得税负债的期初余额为15625元，当期应进一步确认

188、递延所得税负债9375元。账务处理如下：借：所得税费用9375贷：递延所得税负债9375税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（3）205年资产负债表日：年资产负债表日：账面价值=实际成本-会计折旧=525000-262500=262500（元）计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=525000-375000=150000（元）因账面价值262500元大于其计税基础150000元，两者之间产生的112500元差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债28125元，但递延所得税负债的期初余额为25000元，当期应进一步确认递延所得税负债3125元。账务处理如

189、下：借：所得税费用3125贷：递延所得税负债3125（4）206年资产负债表日：年资产负债表日：账面价值=实际成本-会计折旧=525000-350000=175000（元）计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=525000-450000=75000（元）因账面价值175000元大于计税基础75000元，两者之间产生的100000元差异为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债25000元，但递延所得税负债的期初余额为28125元，当期应转回原已确认的递延所得税负债3125元。账务处理如下：借：递延所得税负债3125贷：所得税费用3125税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体

190、应用（5）207年资产负债表日：年资产负债表日：账面价值=实际成本-会计折旧=525000-437500=87500（元）计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=525000-500000=25000（元）因账面价值87500元大于其计税基础25000元，两者之间产生的62500元差异为应纳税暂时性差异，应确认与递延所得税负债15625元，但递延所得税负债的期初余额为25000元，当期应转回递延所得税负债9375元。账务处理如下：借：递延所得税负债9375贷：所得税费用9375（6）208年资产负债表日：年资产负债表日：该项固定资产的账面价值及计税基础均为零，两者之间不存在暂时性差异，原已确认的

191、与该项资产相关的递延所得税负债应予全额转回。账务处理如下：借：递延所得税负债15625贷：所得税费用15625税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、企业合并中商誉的所得税处理、企业合并中商誉的所得税处理所得税准则中规定，企业合并商誉不确认递延所得税负债项 目公允价值计税基础暂时性差异固定资产6 7503 8752 875应收账款5 2505 2500存货4 3503 1001 250其他应付款（750）0（750）应付账款（3 000）（3 000）0可辨认资产、负债的公允价值12 6009 2253 375【案例4-16】A企业以增发市场价值为15000万元的自

192、身普通股为对价购入B企业100%的净资产，对B企业进行吸收合并，合并前A企业与B企业不存在任何关联方关系。假定该项合并符合税法规定的免税合并条件，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如表4-2所示。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用解析：B企业适用的所得税税率为25%，预期在未来期间不会发生变化，该项交易中应确认递延所得税负债及商誉的金额如下：可辨认净资产公允价值12600递延所得税资产187.5（75025%）递延所得税负债1031.25（412525%）考虑递延所得税后可辨认资产、负债的公允价值11756.25商誉3243.75企业合并成本1

193、5000因该项合并符合税法规定的免税合并条件，当事各方选择进行免税处理的情况下，购买方在免税合并中取得的被购买方有关资产、负债应维持其原计税基础不变。被购买方原账面上未确认商誉，即商誉的计税基础为零。该项合并中所确认的商誉金额3243.75万元与其计税基础零之间产生的应纳税暂时性差异，按照准则中规定，不再进一步确认相关的所得税影响。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用会计处理如下：（万元）借：固定资产6750存货4350应收账款5250递延所得税资产187.5（75025%）商誉3243.75贷：应付账款3000其他应付款750股本15000递延所得税负债1031.

194、25（412525%）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5、直接计入所有者权益的交易或事项的所得税会计处理、直接计入所有者权益的交易或事项的所得税会计处理直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产及递延所得税负债，相关的调整金额应计入所有者权益。【案例4-19】某公司持有可供出售金融资产，其成本为400万元。2010年末，其公允价值为480万元，企业所得税率为25%。会计期末企业应确认公允价值变动借：可供出售的金融资产800000贷：资本公积其他资本公积800000确认应纳税暂时性差异的所得税影响借：资本公积其他资本公积200000贷：递延所得税负债200

195、000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用6、合并财务报表中抵消未实现内部销售损益的所得税会计处理、合并财务报表中抵消未实现内部销售损益的所得税会计处理企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。【案例4-21】A公司拥有B公司75%的股份，A公司将其成本为400万的产品以500万的价格销售给B公司。A企

196、业编制合并报表时，对此项内部交易应进行以下会计处理：借：营业收入贷：营业成本存货该内部交易中的存货在合并报表中体现的价值为400万，为出售方的成本，但其计税基础却为500万元，产生了100万元的可抵扣暂时性差异，与该差异相关的递延所得税在B公司并未确认。则在合并报表中作如下会计处理借：递延所得税资产250000贷：所得税费用250000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用7、研发费用的税务会计处理、研发费用的税务会计处理2009年初，甲公司经董事会批准研发某项新型技术并按法律程序申请取得一项专利权。该公司在当年研究开发过程中消耗的原材料成本562万元、直接参与研究开

197、发人员的工资及福利费804万元、用银行存款支付的其他费用234万元，共计1600万元，其中研究阶段支出320万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出580万元，符合资本化条件后发生的支出700万元。2009年底，该项新型技术已经用于产品生产而达到预定用途，预计使用寿命为10年，净残值为零，采用直线法摊销其价值。2009年度利润表中的利润总额为2000万元，假定2009年企业所得税适用税率为33%；2010年度利润表中的利润总额仍为2000万元，假定2010年企业所得税适用税率改为25%。甲公司除研发费用外，没有其他纳税调整事项。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用根

198、据企业会计准则第6号无形资产和财政部、国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知（财税200688号）等相关规定，甲公司的账务处理如下：1.发生研发支出时借：研发支出费用化支出9000000研发支出资本化支出7000000贷：原材料5620000应付职工薪酬8040000银行存款23400002.不符合资本化条件的研发支出计入当期损益时借：管理费用9000000贷：研发支出费用化支出90000003.同时满足无形资产的各项条件确认无形资产时借：无形资产7000000贷：研发支出资本化支出7000000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4、2009年度

199、当期应交所得税和递延所得税年度当期应交所得税和递延所得税1）计算当期应交所得税应纳税所得额=20000000（16000000150%9000000）=5000000（元）。应交所得税=500000033%=1650000（元）2）计算递延所得税2009年资产负债表日，该项无形资产的账面价值700万元，计税基础为零，账面价值与其计税基础之间的差额700万元将于未来期间计入企业的应纳税所得额，产生未来期间应交所得税的义务，属于应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债=700000033%=2310000（元）。借：所得税费用递延所得税费用3960000贷：应交税费应交所得税1650000

200、递延所得税负债2310000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用5、2010年度摊销无形资产价值年度摊销无形资产价值借：制造费用专利权摊销700000贷：累计摊销7000006、2010年度当期应交所得税和递延所得税年度当期应交所得税和递延所得税1）计算当期应交所得税应纳税所得额=20000000（0700000）=20700000（元）应交所得税=2070000025%=5175000（元）2）计算递延所得税2010年资产负债表日，该项无形资产的账面价值630万元，计税基础为零，因其账面价值大于其计税基础，所以两者之间的差额630万元属于应纳税暂时性差异，应确认与

201、其相关的递延所得税负债=63025%=157.5（万元），但递延所得税负债的年初余额为231万元，当期应转回原已确认的递延所得税负债73.5万元借：所得税费用递延所得税费用4440000递延所得税负债735000（非（非17.5万元）万元）贷：应交税费应交所得税5175000税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用7个人所得税会计实务个人所得税会计实务7.1个人所得税的计量个人所得税的计量一个税种十一个税目一个税种十一个税目应纳税所得额应纳税所得额=税前收入税前收入-扣除项目扣除项目税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用7.2个人所得税的会计处

202、理个人所得税的会计处理1、工资薪酬、工资薪酬1）计提时：）计提时：借：生产成本借：生产成本制造费用制造费用在建工程在建工程工程施工工程施工经营费用经营费用管理费用管理费用贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬2）发放工资并计算税款时）发放工资并计算税款时借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬贷：现金贷：现金应交税费应交税费应交个人所得税应交个人所得税其他应交款其他应交款应交各项保险费应交各项保险费应交住房公积金应交住房公积金3）缴纳税费时）缴纳税费时借：应交税费借：应交税费其他应交款其他应交款贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用2、工资薪金以外的个人所得

203、税会计处理、工资薪金以外的个人所得税会计处理1）支付相关款项并计算个人所得税时）支付相关款项并计算个人所得税时借：其他应付款借：其他应付款应付稿酬应付稿酬应付利润应付利润应付账款应付账款应付劳务款应付劳务款其他应付款其他应付款应付利息应付利息其他应收款其他应收款贷：应交税费贷：应交税费应交个人所得税应交个人所得税2）支付税款时）支付税款时借：应交税费借：应交税费应交个人所得税应交个人所得税贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用8城建税及教育费附加城建税及教育费附加8.1城建税和教育费附加的计量城建税和教育费附加的计量城建税（缴纳的增值税营业税消

204、费税）城建税（缴纳的增值税营业税消费税）适用税率适用税率城市市区税率为城市市区税率为7%县城、城镇县城、城镇税率为税率为5%不在城市市区、县城、城镇的税率为不在城市市区、县城、城镇的税率为1%。教育费附加（缴纳的增值税营业税消费税）教育费附加（缴纳的增值税营业税消费税）3%的费率的费率税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用8.2城建税和教育费附加的会计处理城建税和教育费附加的会计处理1）计提时：）计提时：借：营业税金及附加借：营业税金及附加固定资产清理固定资产清理其他业务支出其他业务支出贷：应交税费贷：应交税费应交城建税应交城建税应交教育费附加应交教育费附加2）实际缴

205、纳时）实际缴纳时借：应交税费借：应交税费贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用9印花税印花税9.1印花税的计量印花税的计量城建税计税金额城建税计税金额适用税率适用税率一个税种十三个税目一个税种十三个税目从从1到到0.05共共4个比例税率，一个每件个比例税率，一个每件5元的定额税率元的定额税率此外对买卖、继承、赠予所书立此外对买卖、继承、赠予所书立A股、股、B股股权转让书局按股股权转让书局按11由出让方征收由出让方征收证券交易印花税证券交易印花税借：管理费用借：管理费用贷：银行存款（现金）贷：银行存款（现金）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用

206、二、税务会计实务的具体应用10契税的税务会计处理契税的税务会计处理10.1契税的计量契税的计量应纳税额应纳税额=计税依据计税依据适用税率适用税率1）计税依据（1）国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，以成交价格为计税依据。成交价格是指土地、房屋权属转移合同确定的价格，包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。（2）土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定。（3）土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格差额。就是说，交换价格相等时，免征契税；交换价格不等时，由多交付货币、实物、无形资产或者其他经济利益的一方交纳契税。（

207、4）以划拨方式取得土地使用权，经批准转让房地产时，由房地产转让者补交契税。计税依据为补交的土地使用权出让费用或者土地收益。2）税率：3%5%税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用10.2契税的确认契税的确认1、计提应交税金时、计提应交税金时借：在建工程借：在建工程固定资产固定资产无形资产无形资产开发成本开发成本管理费用（福利用房）管理费用（福利用房）贷：应交税金贷：应交税金应交契税应交契税2、实际缴纳时、实际缴纳时借：应交税金借：应交税金应交契税应交契税贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用11资源税资源税11.1资源

208、税的计量资源税的计量一个税种七个税目一个税种七个税目（原油，天然气，煤炭，黑色、有色、其他非金属原矿，盐）（原油，天然气，煤炭，黑色、有色、其他非金属原矿，盐）资源税课税数量资源税课税数量单位税额单位税额11.2资源税的确认资源税的确认1、计提时、计提时2、实际缴纳时、实际缴纳时借：营业税金及附加借：营业税金及附加借：应交税费借：应交税费应交资源税应交资源税物资采购物资采购贷：银行存款贷：银行存款生产成本生产成本贷：应交税费贷：应交税费应交资源税应交资源税税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用12土地增值税土地增值税12.1土地增值税的计量土地增值税的计量土地增值税增

209、值额土地增值税增值额适用税率扣除项目金额适用税率扣除项目金额速算扣除系数速算扣除系数增值额应税收入扣除项目增值额应税收入扣除项目注意税收优惠：注意税收优惠：1、纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额、纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。的，免征土地增值税。2、对国家征用收回的房地产，免征土地增值税。、对国家征用收回的房地产，免征土地增值税。3、对个人转让房地产的减免税优惠。个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经、对个人转让房地产的减免税优惠。个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满向税务机关申

210、报核准，凡居住满5年或年或5年以上的，免予征收土地增值税；居住满年以上的，免予征收土地增值税；居住满3年未满年未满5年年的，减半征收土地增值税；居住未满的，减半征收土地增值税；居住未满3年的，按规定计征土地增值税。年的，按规定计征土地增值税。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用12.2土地增值税的确认土地增值税的确认1、计提时：、计提时：借：营业税金及附加借：营业税金及附加贷：应交税费贷：应交税费应交土地增值税应交土地增值税2、缴纳时、缴纳时借：应交税费借：应交税费应交土地增值税应交土地增值税贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计

211、实务的具体应用【案例例5-15】北京黄河房地产开发公司（地处市区），在2009年12月转让一栋写字楼，取得收入10000万元。为建该楼取得土地使用权而支付的地价款及有关费用1000万元；房地产开发成本3000万元，其中：土地征用及拆迁补偿费750万元，前期工程费150万元，建筑安装工程费1700万元，基础设施费250万元，公共配套设施60万元，开发间接费用90万元；管理费用和财务费用共计1000万元，其中该写字楼应分摊的借款利息支出300万元（含罚息30万元），并能提供金融机构证明。该地区规定其他费用扣除比例为5%。1.计算应税收入、扣除项目金额、土地增值额（1）转让房地产取得的收入10000

212、万元。（2）扣除项目金额取得土地使用权时所支付的价款及相关费用1000万元；房地产开发成本3000万元；按照税法规定，罚息支出不允许扣除。因此，计入扣除的房地产开发费用为：（300-30）+（1000+3000）5%=470（万元）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用计入扣除项目的与房地产转让有关的税金为：营业税：100005%=500（万元）城市维护建设税：5007%=35（万元）教育费附加：5003%=15（万元）应计入扣除项目的税金共计为550万元，与“营业税金及附加”、“应交税费”等账户的有关记载核实相符。财政部规定的其他扣除项目=（1000+3000）20

213、%=800（万元）准予扣除项目金额合计：1000+3000+470+550+800=5820（万元）（3）增值额=10000-5820=4180（万元）2.确定增值额占扣除项目金额的比率，并确定适用税率和速算扣除系数。增值额占扣除项目金额的比率=41805820100%=71.82%适用的土地增值税税率为40%，速算扣除系数为5%。3.计提土地增值税时应纳税额=418040%-58205%=1381（万元）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用4.会计处理会计处理借：营业税金及附加借：营业税金及附加贷：应交税费贷：应交税费应交土地增值税应交土地增值税下月初实际缴纳土地

214、增值税时：下月初实际缴纳土地增值税时：借：应交税费借：应交税费应交土地增值税应交土地增值税贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用13城镇土地使用税与车船税城镇土地使用税与车船税13.1城镇土地使用税的计量城镇土地使用税的计量应纳税额应纳税额=纳税人实际占用的土地面积（平方米）纳税人实际占用的土地面积（平方米）适用税额标准适用税额标准注意纳税义务时间：注意纳税义务时间：（1）纳税人购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起，缴纳城镇土地使用税。）纳税人购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起，缴纳城镇土地使用税。（2）纳税人购置存量房，自办理房屋权属转

215、移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房）纳税人购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起，缴纳城镇土地使用税。屋权属证书之次月起，缴纳城镇土地使用税。（3）纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起，缴纳城镇土地使用税。）纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起，缴纳城镇土地使用税。（4）以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月）以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城起缴纳城

216、镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。镇土地使用税。城镇土地使用税按月、季、半年计征。城镇土地使用税按月、季、半年计征。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用13.2车船税的计量车船税的计量车船税应税车辆数车船税应税车辆数单位税额单位税额自重吨位自重吨位适用单位税额适用单位税额净吨位数量净吨位数量适用单位税额适用单位税额注意纳税义务时间：注意纳税义务时间：车船税的纳税义务发生时间，为车船管理部门核发的车船登记证书或者行驶证书所记载日车船税的纳税义务发生时间，为车船管理部门核发的车船登记证书或者行驶证书所记载日期的当月。纳

217、税人如果没有办理车船的登记手续，则以车船购置发票所载开具时间的当月期的当月。纳税人如果没有办理车船的登记手续，则以车船购置发票所载开具时间的当月作为纳税义务开始的时间；若纳税人无法提供车船购置发票，则由地方税务机关核定纳税作为纳税义务开始的时间；若纳税人无法提供车船购置发票，则由地方税务机关核定纳税义务开始的时间。车船税按年申报缴纳。义务开始的时间。车船税按年申报缴纳。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用13.3城镇土地使用税、车船税的会计处理城镇土地使用税、车船税的会计处理1、计提时、计提时借：管理费用借：管理费用贷：应交税费贷：应交税费应交城镇土地使用税应交城镇

218、土地使用税车船税车船税2、缴纳税款时、缴纳税款时借：应交税费借：应交税费应交城镇土地使用税应交城镇土地使用税车船税车船税贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用14房产税的税务会计处理房产税的税务会计处理14.1房产税的计量房产税的计量1、从价计征：、从价计征：年应纳税额年应纳税额=房产原值房产原值（1-扣除比例）扣除比例）1.2%2、从租计征：、从租计征：年应纳税额年应纳税额=年租金收入额年租金收入额12%注意事项：注意事项：1）征税范围为对在城市、县城、建制镇和工矿区的房产征收。）征税范围为对在城市、县城、建制镇和工矿区的房产征收。2）关注纳

219、税义务人：）关注纳税义务人：税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用（1）产权属于国家所有的，由经营管理单位纳税；产权属集体和个人所有的，）产权属于国家所有的，由经营管理单位纳税；产权属集体和个人所有的，由集体单位和个人纳税。由集体单位和个人纳税。（2）产权出典的，由承典人纳税。所谓产权出典，是指产权所有人将房屋、生）产权出典的，由承典人纳税。所谓产权出典，是指产权所有人将房屋、生产资料等的产权，在一定期限内典给他人使用，而取得资金的一种融资业务。产资料等的产权，在一定期限内典给他人使用，而取得资金的一种融资业务。（3）产权所有人、承典人不在房屋所在地的，由房产代管人或

220、者使用人纳税。）产权所有人、承典人不在房屋所在地的，由房产代管人或者使用人纳税。（4）产权未确定及租典纠纷未解决的，也由房产代管人或者使用人纳税。）产权未确定及租典纠纷未解决的，也由房产代管人或者使用人纳税。3）从价计征的还应当注意纳税依据的变化）从价计征的还应当注意纳税依据的变化税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用第一，对于以房产投资联营，投资者参与投资利润分红，共担风险的，按房第一，对于以房产投资联营，投资者参与投资利润分红，共担风险的，按房产余值作为计税依据计征房产税；对以房产投资，收取固定收入，不承担联营风产余值作为计税依据计征房产税；对以房产投资，收取固定

221、收入，不承担联营风险的，实际是以联营名义取得房产租金，应根据险的，实际是以联营名义取得房产租金，应根据房产税暂行条例房产税暂行条例的有关规定的有关规定由出租方按租金收入计缴房产税。由出租方按租金收入计缴房产税。第二，融资租赁实际是一种变相的分期付款买固定资产的形式，所以在计征第二，融资租赁实际是一种变相的分期付款买固定资产的形式，所以在计征房产税时应以房产余值计算征收，至于租赁期内房产税的纳税人，由当地税务机房产税时应以房产余值计算征收，至于租赁期内房产税的纳税人，由当地税务机关根据实际情况确定。关根据实际情况确定。第三，新建房屋交付使用时，如中央空调设备已计算在房产原值之中，则房第三，新建房

222、屋交付使用时，如中央空调设备已计算在房产原值之中，则房产原值应包括中央空调设备；如中央空调设备作单项固定资产入账，单独核算并产原值应包括中央空调设备；如中央空调设备作单项固定资产入账，单独核算并提取折旧，则房产原值不应包括中央空调设备。旧房安装空调设备，一般都作单提取折旧，则房产原值不应包括中央空调设备。旧房安装空调设备，一般都作单项固定资产入账，不应计入房产原值。项固定资产入账，不应计入房产原值。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用14.2房产税的会计处理房产税的会计处理1、计提时、计提时借：管理费用借：管理费用（从价计征）（从价计征）其他业务支出（从租计征）其他

223、业务支出（从租计征）贷：应交税费贷：应交税费应交房产税应交房产税2、缴纳税款时、缴纳税款时借：应交税费借：应交税费应交房产税应交房产税贷：银行存款贷：银行存款税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例例5-20】银河公司位于北京市朝阳区，2009年上半年共有房产原值元。2009年1月1日起该企业将原值元的一栋仓库出租给某企业存放货物，租期1年，每月收取租金20000元，全年租金收入240000元。9月5日对委托施工单位建设的生产车间办理验收手续，由在建工程转入固定资产原值元。已知该地区规定计算房产余值时的扣除比例为30%，房产建筑面积为20000平方米，房产为砖混结

224、构。请计算该企业2009年7月1日至12月31日应该缴纳的房产税，做出相应的会计处理。（1）计算应纳的房产税该企业经营自用的房产从价计征房产税；在建工程转入的房产从办理验收手续的次月起开始从价计征房产税；出租的房屋不再从价计征，而是改为从租计征房产税。从价计征房产税=从价计税的房产原值（1-扣除比例）适用税率=（3000）（1-30%）1.2%2+6000000（1-30%）1.2%123=121800（元）税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用从租计征房产税=租金收入12%=24000012%2=14400（元）应纳房产税=121800+14400=136200（元

225、）（2）会计处理计算应纳房产税时：借：管理费用121800其他业务支出14400贷：应交税费应交房产税136200缴纳房产税时：借：应交税费应交房产税136200贷：银行存款136200税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用15烟叶税的税务会计处理烟叶税的税务会计处理15.1烟叶税的计量烟叶税的计量应纳税额应纳税额=烟叶收购金额烟叶收购金额税率税率收购金额收购价款收购金额收购价款（110%）应注意问题：应注意问题：1）烟叶税的纳税义务发生时间为纳税人收购烟叶的当天。纳税人收购烟叶，应当自纳税义烟叶税的纳税义务发生时间为纳税人收购烟叶的当天。纳税人收购烟叶，应当自纳税义

226、务发生之日起务发生之日起30日内向烟叶收购地的主管税务机关报送日内向烟叶收购地的主管税务机关报送烟叶税纳税申报表烟叶税纳税申报表及及烟叶收购烟叶收购情况表情况表，申报纳税。，申报纳税。2）根据财税）根据财税2006140号规定，对烟叶税纳税人按规定缴纳的烟叶税，准予并入烟叶产品的号规定，对烟叶税纳税人按规定缴纳的烟叶税，准予并入烟叶产品的买价计算增值税的进项税额，并在计算缴纳增值税时予以抵扣。买价计算增值税的进项税额，并在计算缴纳增值税时予以抵扣。税务会计讲义二、税务会计实务的具体应用二、税务会计实务的具体应用【案例案例5-23】某烟草公司系增值税一般纳税人，2009年7月末收购B1F级烟叶2

227、0000斤，烟叶收购价格8.4元/斤（含支付价外补贴10%），总计168000元，货款已全部支付，8月初商品提回并验收入库。请计算该烟草公司应纳的烟叶税，做出相应的会计处理。（1）应纳烟叶税=16800020%=33600（元）（2）会计处理，收购烟叶时，7月末，烟叶尚未提回时，根据有关收购凭证等做账务处理：借：在途物资175392应交税费应交增值税（进项税额）26208贷：银行存款168000应交税费应交烟叶税336008月初，烟叶提回入库时，根据收货单等凭证作账务处理：借：库存商品175392贷：在途物资175392缴纳烟叶税时借：应交税费应交烟叶税33600贷：银行存款33600税务会计

228、讲义第三部分第三部分第三部分第三部分北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中崇信会计师事务所有限责任公司北京中企融智投资管理咨询有限公司北京中企融智投资管理咨询有限公司涉税账务调整的方法与技巧涉税账务调整的方法与技巧涉税账务调整的方法与技巧涉税账务调整的方法与技巧197税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧3.1几个特殊问题的账务调整几个特殊问题的账务调整3.1.1资产负债表日后事项的会计与税务处理资产负债表日后事项的会计与税务处理1、汇算清缴期内非资产负债表日后调整事项、汇算清缴期内非资产负债表日后调整事项如果企业财务报表已经报出，但汇算清缴尚未结束（5月31日

229、前），在这个期间如果发现上年度应记未记收入，或者有应计未计、应提未提费用等涉及损益的事项，应按照企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和会计差错进行会计处理。对于以上非资产负债表日后调整事项产生的暂时性差异，会计上按照企业会计准则第18号所得税进行处理。产生的永久性差异，按照“调表不调账”的原则进行处理，即只在企业所得税年度纳税申报表上作纳税调整，而在账务上不作调整。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧案例6-13：宏达公司采用企业会计准则，2008年会计报表经董事会批准已于3月10日对外报出，会计账面利润为500万元，所得税率为25%。2009年4月10日

230、，企业在填报2008年企业所得税年度纳税申报表时发现：1、公司在2008年6月份接受货币捐赠20万元，企业全部计入“资本公积”账户的贷方。新准则规定，应计入当期损益，在税法上应作为应纳税所得额。财税处理一致。2、企业在2008年9月份购入的交易性金融资产，2008年末忘记确认交易性金融资产公允价值变动损益10万元。新准则要求将公允价值变动计入当期损益，税法不确认交易性金融资产在持有期间的公允价值变动，而是在转让时再确认，从而形成暂时性差异。3、2008年有5万元行政罚款及滞纳金未入账，会计上应计入“营业外支出”科目，税法上则不允许在税前扣除，形成永久性差异。解析：根据企业会计准则第28号会计政

231、策、会计估计变更和会计差错，以上3项都属于前期会计差错，应按照追溯重述法进行以下处理：税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧1.调整错记的货币捐赠：借：资本公积200000贷：以前年度损益调整营业外收入2000002.调整交易性金融资产公允价值变动：借：交易性金融资产公允价值变动100000贷：以前年度损益调整公允价值变动100000由于交易性金融资产账面价值大于计税基础10万元，应确认递延所得税负债。借：以前年度损益调整所得税费用25000（10000025%）贷：递延所得税负债250003.调整行政罚款：借：以前年度损益调整营业外支出50000贷：其他应付款5

232、00004.假设宏达公司无其他纳税调整事项，则2008年汇算清缴时应纳企业所得税额（50020）25%130（万元），企业已预缴季度所得税100万元，则汇算清缴时，会计处理如下：借：以前年度损益调整所得税费用300000贷：应交税费应交所得税300000税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧2、汇算清缴期后非资产负债表日后调整事项处理、汇算清缴期后非资产负债表日后调整事项处理由于税法上的汇算清缴截止日（5月31日）晚于会计报表批准报出日（一般为4月30日），所以，对于汇算清缴后，上年度应计未计等会计事项的调整，不属于资产负债表日后事项，不适用于企业会计准则第29号

233、资产负债表日后事项，应按照企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和会计差错进行处理。国家税务总局关于企业所得税若干业务问题的通知（国税发1997191号）第五条规定，纳税人在纳税年度内应计未计、应提未提扣除项目，不得转移以后年度补扣。财政部、国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知（财税字199679号）规定的企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税法实施条例第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则

234、，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用。不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧税法上对于汇算清缴期后上年度的应计未计费用不允许在发现年度扣除，但税务机关为了堵塞税款流失的漏洞，对于不列、少列等应计未计收入，造成不缴或者少缴应纳税款的，视为纳税人逃避纳税义务，应在发现当期计入应纳税所得额，并加收滞纳金，数额较大的还将追究刑事责任。应当注意的是：我国税款交纳实行纳税义务人主动申报制，如果纳税人自己发现以前年度在计算“应纳税额”时出现错误，根据税收征收管理法第五十一条规定

235、，纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还。正是针对这些，在会计上设置了“以前年度损益调整”会计科目，在所得税申报上设置了“以前年度损益应补（退）企业所得税”一栏。企业应计未计的费用；借：以前年度损益调整贷：相关科目应退的所得税款借：以前年度损益调整（红字）贷：应交税金应交所得税（红字）就是说企业应计未计的费用，可以通过“以前年度损益调整”科目记入相关年度损益并按相关年度所得税税率退回多交税款。但是这些应计未计的费用不得在以后年度扣除，只能调整在相关年

236、度。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧案例6-14：2009年6月20日，税务机关在对顺风公司（一般纳税人）进行的汇算清缴检查中，发现如下问题：1、2008年11月份，变卖一笔下脚料收入5.85万元未入账，但其成本已计入主营业务成本。企业所得税税率适用25%。2、2008年7月购入一条生产线计入了固定资产成本，但少计提折旧3万元。【解析解析】1、5.85万元下脚料的变卖收入，属于增值税的含税收入，应先补征销项税额0.85万元，计入查补当月（2009年6月），同时要将5.85万元含税收入换算成不含税收入5万元，计入查补当年（2009年）的应纳税所得额。会计处理：

237、补缴增值税：借：应收账款（或银行存款）58500贷：应交税费应交增值税（销项税额）8500以前年度损益调整50000税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧补缴企业所得税：借：以前年度损益调整12500贷：应交税费企业所得税12500（5000025%）2.2008年应提未提折旧，属于前期会计差错，2009年应进行追溯重述，但是在税法上，对于2008年汇算清缴后发现的2008年应计未计费用，视为与2009年收入无关的不合理支出，不允许在2009年税前扣除，所以对于该项应提未提折旧费用，只在会计上进行账务处理，不影响2009年的应纳税所得额。借：以前年度损益调整300

238、00贷：累计折旧30000税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧3.1.2税务稽查补税与账务调整税务稽查补税与账务调整1、查补的增值税款及其纳税调整方法增值税一般纳税人在税务机关对其增值税纳税情况进行检查后，凡涉及增值税账务调整的，应设立“应交税费增值税检查调整”账户，反映应予调整的增值税金额。【案例7-10】税务机关对甲公司上年度增值税进行检查时发现，上年12月份存货发生非正常损失10000元，全部计入“营业外支出”，其中涉及进项税额1700元未作进项税额转出；将自产产品作为福利发放给职工，产品成本为5000元，市场公允价值为8000元，甲公司按照成本计入应付职

239、工薪酬，也没有视同销售计提税金。税务机关对此作出补缴税款，并加收滞纳金和罚款1000元的决定。甲公司根据上述情况按规定交纳了税款、滞纳金和罚款。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧根据上述资料，甲公司进行如下账务调整：（1）转出非正产损失存货的进项税额。借：以前年度损益调整1700贷：应交税费增值税检查调整1700（2）自产产品发放给职工借：以前年度损益调整1360（为何不是应付职工薪酬？）贷：应交税费增值税检查调整1360（3）结转增值税检查调整借：应交税费增值税检查调整3060贷：应交税费应交增值税3060（4）实际补缴查补的税款、滞纳金和罚款借：应交税费应

240、交增值税3060营业外支出1000贷：银行存款4060税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧2、查补的应纳税所得额如何弥补亏损、查补的应纳税所得额如何弥补亏损关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告（国家税务总局公告201020号）规定：税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照中华人民共和国税收征收管理法有关规定进行处理或处罚。例如

241、，甲公司2009年度申报的亏损额为20万元，2010年12月查增2009年度的应纳税所得额30万元，应先抵补2009年度亏损20万元，对剩下的10万元应补缴企业所得税。如果甲公司2009年度申报的亏损额为35万元，经税务调整后仍亏损5万元，则税务调整后不需要补缴企业所得税。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧3、企业虚报亏损的账务调整方法、企业虚报亏损的账务调整方法国家税务总局关于企业虚报亏损适用税法问题的通知（国税函2005190号）明确规定，虚报亏损，是指在年度企业所得税纳税申报表中申报的亏损额大于按税法规定计算出的亏损额。税务机关对虚报亏损的企业按照不同情

242、况分别处罚如下：（1）虚报亏损，造成当年不缴或少缴税款的，属于偷税行为，即税务机关追缴其不缴或者少缴的税款，并加收滞纳金和罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。（2）虚报亏损，造成当年未少缴税款的，税务机关责令限期改正，并处5万元以下的罚款。案例7-11：某企业2010年末“利润分配未分配利润”账户借方余额120万元，企业申报亏损也为120万元，经税务部门检查发现以下情况请予以调整：企业少记商品销售收入40万元存入小金库中，税务部门的处理结果是企业调减亏损，处以罚款10万元（包括增值税罚款与所得税虚报罚款之和）。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧根据上述情况，账

243、务调整及纳税处理如下：调减亏损后仍为亏损的，不须缴纳企业所得税，但对于漏缴的增值税款应该补缴，具体处理如下：（1）调减亏损借：银行存款468000贷：应交税费应交增值税（销项税额）68000以前年度损益调整400000（2）交纳罚款借：以前年度损益调整（税收罚款）100000贷：银行存款100000（3）补交税款借：应交税费应交增值税（销项税额）68000贷：银行存款68000（4）结转以前年度损益调整项目借：以前年度损益调整300000贷：利润分配未分配利润300000税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧3.2“单式账证合一账簿单式账证合一账簿”在所得税调整中

244、的具体运用在所得税调整中的具体运用1、“企业税务利润调整企业税务利润调整”账户的设置与操作账户的设置与操作通过设置“企业税务利润调整”帐目，正确核算会计与税务的差异。该科目只作为企业财务会计的备查帐户，其平时反映的多笔业务不用登记在企业财务会计帐簿上，核算的结果只作为计算企业应交所得税的计税依据。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧企业税务会计操作程序主要是：企业税务会计操作程序主要是：(1)设置“企业税务利润调整“科目。该科目反映税法与会计准则对收益、费用处理上产生的差异。借方登记由“本年利润”转来的税前利润额和税法规定应调增的利润额，贷方登记税法规定调减的利

245、润额以及从“本年利润”转来的亏损额。余额在借方作为计算企业应交所得税的应税所得额(2)编制相关的会计记帐凭证的当时，当发生下列4种经济业务时，才登记“单式账证合一账页第一种，会计准则确认为收益而税法不确认；第二种，会计准则不确认为收益而税法确认；第三种，会计准则确认为费用而税法不确认；第四种，会计准则不确认为费用而税法确认。(3)登记“企业税务利润调整”帐簿，此帐簿系备查帐簿。(4)结帐并计算应纳税额，同时作企业财务会计分录为：借：所得税贷：应交税金应交所得税事实上“企业税务利润调整”帐户就是为了提供准确的计税数额和详尽的差异资料。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法

246、与技巧2、“单式式账证合一合一账页”的神奇妙用的神奇妙用附：单式账证合一账页企业税务利润调整年 月年内容摘要对应科目本期发生额借或贷余额备注月日借方货方税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧【案例案例】长江实业(中国)集团公司2009年12月31日“本年利润”帐户未交所得税前的余额是贷方678,000元。所得税率25。该公司在12月份发生了下列经济业务：12月7日：企业购买的三年期国库券30万元到期，收到本金30万元，利息收入7.5万元【会计处理】企业财务会计分录：借：银行存款37.5万元贷：长期债权投资30万元投资收益7.5万元【纳税处理】登记单式账证合一账页“

247、企业税务利润调整”账页中：借：投资收益7.5万元贷：企业税务利润调整7.5万元12月13日，企业修建中心幼儿园领用产品500件，计人民币15万元，产品已出库，当时产品售价为20万元。【会计处理】企业财务会计分录：借：在建工程18.4万元贷：产成品产品15万元应交税金应交增值税（销项税）3.4万元【纳税处理】登记单式账证合一账页“企业税务利润调整”账页中：借：企业税务利润调整5万元贷：产品销售收入自用5万元税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧12月20日，企业赞助远东体育运动会10万元，通过银行付讫。【会计处理】企业财务会计分录：借：营业外支出10万元贷：银行存款

248、10万元【纳税处理】登记单式账证合一账页“企业税务利润调整”账页中：借：企业税务利润调整10万元贷：营业外支出10万元12月30日企业生产线经税务部门批准用双倍余额递减法提折旧，本月可提折旧额65000元，但企业采用直线折旧法，本月只提折旧50,000元。【会计处理】企业财务会计分录：借：制造费用50,000元贷：累计折旧50.000元【纳税处理】登记单式账证合一账页“企业税务利润调整”账页中：借：制造费用15,000元贷：企业税务利润调整15,000元12月31日，对“企业税务利润调整”进行转帐，计税：借：企业税务利润调整678,000元贷：本年利润678,000元税务会计讲义三、涉税账务调

249、整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧案情案情说明明 现将上述“案例说明”中的四笔业务内容，依照“单式账证合一”的原则，登记如下。企企业税税务利利润调整整年年内容摘要内容摘要对应科目科目本期本期发生生额借借或或贷贷余余额备注注月月日日借方借方货方方127收字收字01号号;国国债利息利息投投资收益收益75,00013转字字01号号;领用自用自产产品品产品品销售收入售收入50,00020付字付字01号号;直接捐直接捐赠营业外支出外支出100,00030转字字02号号;加速折旧加速折旧制造制造费用用15,000见备查账131本期本期发生生额150,00090,00031转入本期税前会入本期税前会

250、计利利润额借借678,00031本期税本期税务利利润额借借738,000税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧长江江实业(中国中国)集集团公司公司2009年年12月月31日日发生的生的4笔笔经济业务中，前中，前3笔是永笔是永久性差异，最后一笔是久性差异，最后一笔是时间性差异，因此，性差异，因此，对于于时间性差异性差异还须有有备查账户来来支撑，才能保支撑，才能保证纳税体系的正确性。一般做法是在税体系的正确性。一般做法是在“单式式账证合一合一”的的账页“备注注栏”中注明中注明备查账1：“固定资产折旧差异”备查账固定固定资产折旧差异折旧差异设备名称：生产线 固定资产编号

251、： BJ0302 年摘 要会计反映额税务确认额差异额 月日131本期加速折旧差额50,00065,00015,000250,00055,0005,000350,00045,0005,000450,0003500015,000合 计200,000200,0000税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧本期应交所得税738,00025=184,500元【会计处理】根据计算结果作财务会计分录：借：所得税184,500贷：应交税金应交所得税184,500将所得税转入“本年利润”帐户：借：本年利润184,500贷：所得税184,500年末结转“本年利润”帐户：借：本年利润49

252、3,500贷：利润分配未分配利润493,500特别提示：1.从上例可以看出,“企业税务利润调整”是为正确计算企业应交税额而设置，既能反映出会计准则与税法在对收益、费用确认时的不同意见，主要是方便企业会计人员交纳税金，又利于税务人员查实。2.必须明确的是“企业税务利润调整”帐户及其对应的会计关系，都是属于备查帐，是独立于会计系统之外的“帐外帐”，最终目的是便于计算企业纳税额和填报企业所得税申报表。3.在登记“企业税务利润调整”帐户方法：采用“顺登记”法，平时每做一笔“会计分录”时若涉及会计与税务的差异就及时登入“企业税务利润调整”帐户，到期末再将“本年利润”帐户上未交所得税前的总额转入，最后计算出税务利润，也就是平时所说的应纳税所得额。税务会计讲义三、涉税账务调整的方法与技巧三、涉税账务调整的方法与技巧税务会计讲义