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1、 贵州广播电视大学遵义电大分校贵州广播电视大学遵义电大分校 中级财务会计中级财务会计 第五章第五章- -第六章辅导第六章辅导 制作:王淑制作:王淑玲玲1本次课主要内容(本次课主要内容(9 9)第五章第五章 证券投资证券投资主要内容:主要内容:一、交易性金融资产确认和计量一、交易性金融资产确认和计量二、交易性金融资产账务处理:二、交易性金融资产账务处理: 取得投资取得投资 收到含有现金股利或利息收到含有现金股利或利息 出售前的现金股利或利息出售前的现金股利或利息 期末计价期末计价 出售出售三、可供出售金融资产确认和计量三、可供出售金融资产确认和计量四、可供出售金融资产账务处理:可供出售金融资产账
2、务处理: 取得投资取得投资 资产负债表日计量资产负债表日计量 资产减值计提和转回资产减值计提和转回 出售出售2 第一节第一节 证券投资的分类证券投资的分类证券投资证券投资 指企业以购买指企业以购买 股票股票 债券债券 的方式直接投资于证券市场的方式直接投资于证券市场 基金基金一、证券投资按投资品种分类一、证券投资按投资品种分类证券投资按品种分为:证券投资按品种分为: 股票投资股票投资 债券投资债券投资 基金投资基金投资 3一)、股票投资一)、股票投资股票投资:股票投资: 指企业以购买股票的方式将资金投资于被投资企业。指企业以购买股票的方式将资金投资于被投资企业。 购入股票后,表明投资者已拥有被
3、投资企业的股份,购入股票后,表明投资者已拥有被投资企业的股份, 成为被投资企业的成为被投资企业的股东股东。 企业购入的股票可能是优先股,也可能是普通股。企业购入的股票可能是优先股,也可能是普通股。 购入优先股后:购入优先股后: 投资企业拥有投资企业拥有先于普通股分配股利先于普通股分配股利的权利;的权利; 购入普通股后:购入普通股后: 投资企业拥有被投资企业的投资企业拥有被投资企业的经营管理决策权经营管理决策权,享有权,享有权利及承担义务的大小与持股份额比例成正比。利及承担义务的大小与持股份额比例成正比。4二)、债券投资二)、债券投资债券投资:债券投资: 指企业通过从证券市场购买债券的方式对指企
4、业通过从证券市场购买债券的方式对 被投资方投资。被投资方投资。 债券投资表明投资者与被投资者之间债券投资表明投资者与被投资者之间 是债权债务关系,而不是所有权关系是债权债务关系,而不是所有权关系 投资企业一般不享有被投资企业各项经营活动的参投资企业一般不享有被投资企业各项经营活动的参 与权和决策权,只有按约定条件从被投资企业取得利与权和决策权,只有按约定条件从被投资企业取得利 息和到期收回本金的权利。息和到期收回本金的权利。 与股权投资相比,与股权投资相比,债券投资的风险较小,有较稳定债券投资的风险较小,有较稳定 的投资收益和投资回收期的投资收益和投资回收期。5三)、基金投资三)、基金投资基金
5、投资:基金投资: 是企业通过购买基金投资于证券市场。是企业通过购买基金投资于证券市场。 基金投资与股票投资、债券投资有着明显的基金投资与股票投资、债券投资有着明显的区别:区别: 股票持有人:股票持有人:是公司的是公司的股东股东,有权对公司的重,有权对公司的重大决策发表自己的意见;大决策发表自己的意见; 债券的持有人:债券的持有人:是债券发行人的是债券发行人的债权人债权人,享有,享有到期收回本息的权利;到期收回本息的权利; 基金单位的持有人:基金单位的持有人:是基金的是基金的受益人受益人,体现的,体现的是信托关系。是信托关系。6二、证券投资按管理意图的分类二、证券投资按管理意图的分类证券投资的管
6、理意图指的是:证券投资的管理意图指的是: 证券投资的目的证券投资的目的 证券投资按管理意图分为:证券投资按管理意图分为: 交易性金融资产交易性金融资产 可供出售金融资产可供出售金融资产 持有至到期投资持有至到期投资7 一)、交易性金融资产投资一)、交易性金融资产投资交易性金融资产:交易性金融资产: 指以备指以备近期出售近期出售而购入和持有的金融资产而购入和持有的金融资产 例如:为近期出售而购入的股票、债券和基金。例如:为近期出售而购入的股票、债券和基金。交易性金融资产投资的目的:交易性金融资产投资的目的: 是在保证资金流动性的前提下以能够承担的风险是在保证资金流动性的前提下以能够承担的风险为代
7、价获取证券的为代价获取证券的短期价差收益短期价差收益,而不是将其长期持,而不是将其长期持有,故将其称为有,故将其称为“交易性交易性”金融资产。金融资产。交易性金融资产:交易性金融资产: 赚取短期价差收益赚取短期价差收益 归类于流动资产归类于流动资产 处于时刻交易状态处于时刻交易状态 8二)、可供出售金融资产投资二)、可供出售金融资产投资可供出售的金融资产投资:可供出售的金融资产投资: 指购入后指购入后持有时间不明确的那部分金融资产持有时间不明确的那部分金融资产。也就是说:也就是说: 管理当局管理当局并没有明确的打算并没有明确的打算持有这些金融资产到某持有这些金融资产到某个预定的到期日个预定的到
8、期日 股票投资:股票投资: 如果购入某种股票的目的既不在于获取短期价差如果购入某种股票的目的既不在于获取短期价差收益,也没有明确以参股和控股的方式试图建立长期收益,也没有明确以参股和控股的方式试图建立长期稳定的关系,而是稳定的关系,而是根据时机或市场变化而定根据时机或市场变化而定,则应将,则应将该类股票投资划分为可供出售的金融资产投资该类股票投资划分为可供出售的金融资产投资 债权投资:债权投资: 若债权既不作为交易性的也若债权既不作为交易性的也不准备将其持有至到不准备将其持有至到期日期日,则归为可供出售金额资产投资,则归为可供出售金额资产投资 9可供出售的金融资产:可供出售的金融资产: 没有明
9、确的持有期没有明确的持有期 在报表中将其归于非流动资产类在报表中将其归于非流动资产类 10三)、持有至到期日投资三)、持有至到期日投资持有至到期投资指:持有至到期投资指: 到期日固定到期日固定、回收金额固定回收金额固定或可确定,且企业有或可确定,且企业有明明确意图确意图和和能力持有至到期能力持有至到期的那部分投资。的那部分投资。股票投资:股票投资: 没有明确的到期日没有明确的到期日,不可作为持有至到期投资。,不可作为持有至到期投资。债权投资:债权投资: 企业只要企业只要有明确意图有明确意图和能力将其持有至到期日,无和能力将其持有至到期日,无论固定利率的债权还是浮动利率债权都应归为持有至到论固定
10、利率的债权还是浮动利率债权都应归为持有至到期投资。期投资。11持有至到期投资:持有至到期投资: 在资产负债表中归类于非流动资产在资产负债表中归类于非流动资产 12 第二节第二节 交易性金融资产交易性金融资产一、交易性金融资产的确认与计量一、交易性金融资产的确认与计量交易性金融资产投资无论是初始投资还是在报表日:交易性金融资产投资无论是初始投资还是在报表日: 均按均按“公允价值计量公允价值计量” ” 一级账户一级账户 : “交易性金融资产交易性金融资产” ” 明细账户:明细账户: “交易性金融资产交易性金融资产- -成本成本” “ “交易性金融资产交易性金融资产- -公允价值变动公允价值变动 ”
11、 ” 13二、交易性金融资产的账务处理:二、交易性金融资产的账务处理:一)、购入交易性金融资产时一)、购入交易性金融资产时 借:交易性金融资产借:交易性金融资产*(成本)(成本)(= =公允价值)公允价值) 投资收益投资收益 (= =交易费用)交易费用) 应收股利应收股利 (= =已宣告发放但尚未发放的现金股利已宣告发放但尚未发放的现金股利 或或 应收利息应收利息 (= =已到期但尚未领取的利息)已到期但尚未领取的利息) 贷:贷: 银行存款银行存款 (= =实付金额)实付金额)二)、实际收到购入时含的现金股利或利息时:二)、实际收到购入时含的现金股利或利息时: 借:银行存款借:银行存款 (=
12、=实收金额)实收金额) 贷:应收股利贷:应收股利 (= =已宣告发放但尚未发放的现金股利已宣告发放但尚未发放的现金股利 或或 应收利息应收利息 (= =已到期但尚未领取的利息)已到期但尚未领取的利息)14例例5-15-1 X X公司购入公司购入Y Y公司发行的分期付息、一次还本债券公司发行的分期付息、一次还本债券1000010000张,每张面值元,买价为张,每张面值元,买价为104104元,另支付经纪元,另支付经纪人佣金人佣金20002000元,款项以银行存款支付。元,款项以银行存款支付。X X公司该笔业务的公司该笔业务的会计分录为:会计分录为: 1 1、购入交易性金融资产时:、购入交易性金融
13、资产时:借:交易性金融资产借:交易性金融资产Y Y公司债券(成本)公司债券(成本)100000100000 投资收益投资收益 20002000 应收利息应收利息 4000040000 贷:银行存款贷:银行存款 1042000104200015例例5-25-2 M M公司公司20072007年年1212月月1313日购入日购入N N公司的股票公司的股票3030万股,每股买价万股,每股买价2727元元(其中包括已宣告而未发放的股利(其中包括已宣告而未发放的股利2 2元),另外支付手续费及印花元),另外支付手续费及印花税税3200032000元,全部款项从元,全部款项从M M公司在该证券公司开设的存
14、款户中支付。公司在该证券公司开设的存款户中支付。M M公司该笔业务的会计分录如下:公司该笔业务的会计分录如下:1 1、购入交易性金融资产时:、购入交易性金融资产时:借:交易性金融资产借:交易性金融资产N N公司股票(成本)公司股票(成本)75000007500000 应收股利应收股利 600000600000 投资收益投资收益 3200032000 贷:银行存款贷:银行存款 813200081320002 2、实际收到股利时、实际收到股利时 : 借:银行存款借:银行存款 600000600000 贷:应收股利贷:应收股利 60000060000016三)、交易性金融资产出售前的现金股利或利息三
15、)、交易性金融资产出售前的现金股利或利息1 1、持有期间宣告分发现金股利或计算利息时:、持有期间宣告分发现金股利或计算利息时: 借:应收股利借:应收股利 (= =持有期间宣告发放现金股利)持有期间宣告发放现金股利) 或或 应收利息应收利息 (= =资产负债表日按票面利率的利息)资产负债表日按票面利率的利息) 贷:投资收益贷:投资收益 2 2、收到现金股利或利息时:、收到现金股利或利息时: 借:银行存款借:银行存款 贷:应收股利贷:应收股利 (= =持有期间宣告发放现金股利)持有期间宣告发放现金股利) 或或 应收利息应收利息 (= =资产负债表日按票面利率的利息)资产负债表日按票面利率的利息)
16、17例例5-35-3 仍以例仍以例5-15-1资料,资料,X X公司资产负债表日按债券面值及票公司资产负债表日按债券面值及票面利率计算出持有面利率计算出持有Y Y公司债券的应计利息为公司债券的应计利息为72007200元,并于元,并于下月下月9 9日收到该笔利息。日收到该笔利息。1 1、资产负债表编制日计算利息时:、资产负债表编制日计算利息时:借:应收利息借:应收利息 72007200 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 720072002 2、下月、下月9 9日收到利息时:日收到利息时:借:银行存款借:银行存款72007200 贷:应收利息贷:应收利息 7200720018四)
17、、交易性金融资产的期末计价四)、交易性金融资产的期末计价 如:如: 在资产负债表日在资产负债表日 交易性金融资产的交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额公允价值高于其账面余额的差额时:时: 借:借: 交易性金融资产交易性金融资产 - -公允价值变动公允价值变动 (= =公允价公允价- -账面余额)账面余额) 贷:公允价值变动损益贷:公允价值变动损益 (= =公允价公允价- -账面余额)账面余额) 如:在资产负债表日如:在资产负债表日 交易性金融资产的交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额公允价值低于其账面余额的差额时:时: 借:借: 公允价值变动损益公允价值变动损益 (= =账面余
18、额账面余额- -公允价)公允价) 贷:交易性金融资产贷:交易性金融资产- -公允价值变动公允价值变动 (= =账面余额账面余额- -公允价公允价) “公允价值变动损益公允价值变动损益”作为损益项目列入利润表。作为损益项目列入利润表。19例例5-45-4 仍以例仍以例5-25-2资料,资料,M M公司持有公司持有N N公司的股票公司的股票20072007年年1212月月3131日的收盘价为每股日的收盘价为每股3939元。元。C C公司资产负债表日:公司资产负债表日:借:交易性金融资产借:交易性金融资产N N公司股票(公允价值变动)公司股票(公允价值变动)42000004200000 贷:公允价值
19、变动损益贷:公允价值变动损益 42000004200000在在20072007年年1212月月3131日编制的资产负债表中:日编制的资产负债表中:流动资产类中流动资产类中“交易性金融资产交易性金融资产”项目按公允价值列示的金额为项目按公允价值列示的金额为 1170000011700000元(元(75000007500000元元+4200000+4200000元)元) 20五)、交易性金融资产的出售五)、交易性金融资产的出售1 1、企业出售交易性金融资产时:、企业出售交易性金融资产时: 借:银行存款借:银行存款 (= =实收价款)实收价款) 或货:投资收益或货:投资收益股票投资收益股票投资收益
20、(= =差)差) 贷:交易性金融资产贷:交易性金融资产*(成本)(成本) (= =账面余额)账面余额) 或借:交易性金融资产或借:交易性金融资产*(公允价值变动)(公允价值变动)(= =账面余额)账面余额)2 2、转出公允价值变动:、转出公允价值变动:借:公允价值变动损益借:公允价值变动损益(= =账面余额)账面余额) 贷:投资收益贷:投资收益股票投资收益股票投资收益 (= =账面余额)账面余额)或或借:投资收益借:投资收益股票投资收益股票投资收益 (= =账面余额)账面余额) 贷:公允价值变动损益贷:公允价值变动损益(= =账面余额)账面余额)21例例5-55-5 仍以例仍以例4 4资料,资
21、料,20082008年年1 1月月2121日,日,M M公司将其持有的公司将其持有的N N公司股票以每股公司股票以每股3636元的价格出售,并支付手续费及印花税元的价格出售,并支付手续费及印花税4320043200元。与元。与20072007年年1212月月3131日的价格相比,日的价格相比,M M公司每股亏公司每股亏损损3 3元。元。1 1、M M公司编制的出售股票:公司编制的出售股票: 借:银行存款借:银行存款 1010,756756,800800 投资收益投资收益股票投资收益股票投资收益943943,200200 贷:交易性金融资产贷:交易性金融资产NN公司股票(成本)公司股票(成本)
22、7 7,500500,000000 N N公司股票(公允价值变动)公司股票(公允价值变动) 4 4,200200,0000002 2、转出公允价值变动、转出公允价值变动借:公允价值变动损益借:公允价值变动损益 4 4,200200,000000 贷:投资收益贷:投资收益股票投资收益股票投资收益 4 4,200200,00000022 第三节第三节 可供出售金融资产可供出售金融资产一、可供出售金融资产的确认与计量一、可供出售金融资产的确认与计量 1 1、可供出售金融资产:可供出售金融资产: 对于管理当局对于管理当局没有明确持有期限没有明确持有期限的股票、债券和基的股票、债券和基 金投资金投资 管
23、理上管理上明确作为可供出售金融资产明确作为可供出售金融资产管理的投资管理的投资 在计量方面,可供出售金融资产与交易性金融资产在计量方面,可供出售金融资产与交易性金融资产 相既有共同点,也有不同点。相既有共同点,也有不同点。232 2、交易性金融资产与可供出售金融资产、交易性金融资产与可供出售金融资产 共同点与不同点共同点与不同点交易性金融资产交易性金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产共同点共同点初始投资和资产负债表日均按初始投资和资产负债表日均按公允价值计量公允价值计量不同点不同点交易费用计入交易费用计入 当期损益当期损益交易费用直接计入所取得的交易费用直接计入所取得的可供出售金融资产可供
24、出售金融资产的价值的价值公允价值变动差额计入公允价值变动差额计入 当期损益当期损益公允价值变动差额直接公允价值变动差额直接 资本公积资本公积242 2、可供出售金融资产账户设置:、可供出售金融资产账户设置: 1 1)、)、“可供出售金融资产可供出售金融资产- -成本成本” ” 2 2)、)、“可供出售金融资产可供出售金融资产- -利息调整利息调整” ” 3 3)、)、“可供出售金融资产可供出售金融资产- -应计利息应计利息” ” 4 4)、)、“可供出售金融资产可供出售金融资产- -公允价值变动公允价值变动” ” 25二、可供出售金融资产账务处理二、可供出售金融资产账务处理一)、取得可供出售金
25、融资产一)、取得可供出售金融资产股票股票时:时: 借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产*股票(成本股票(成本)(= =公允价值公允价值+ +交易费用)交易费用) 应收股利应收股利 (= =已宣告发放但尚未发放的现金股利)已宣告发放但尚未发放的现金股利) 贷:贷: 银行存款银行存款 (= =实付金额)实付金额)二)、取得可供出售金融资产二)、取得可供出售金融资产债券债券时:时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产*债券(成本)债券(成本) (= =面值面值+ +交易费用)交易费用) 或贷:可供出售金融资产或贷:可供出售金融资产*债券(利息调整债券(利息调整)(= =差)差) 应收利息应收
26、利息 (= =已到期但尚未领取的利息)已到期但尚未领取的利息) 贷:贷: 银行存款银行存款 (= =实付金额)实付金额)26例例5-65-6 A A公司公司20072007年年7 7月月1313日从二级市场购入日从二级市场购入B B公司股票公司股票100100万万股,每股市价股,每股市价2525元,另支付手续费及印花税元,另支付手续费及印花税100000100000元。初元。初始确认时,该股票指定为可供出售金融资产。始确认时,该股票指定为可供出售金融资产。A A公司购入公司购入B B公司股票时:公司股票时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产BB公司股票(成本)公司股票(成本) 25 25
27、 ,100100, 000000 贷:银行存款贷:银行存款 25 25 ,100100, 00000027例例5-75-7 P P公司公司20072007年年1 1月月8 8日从二级市场上购入日从二级市场上购入Q Q公司面值为公司面值为200200万元的万元的债券作为可供出售金融资产管理,该债券已到付息期但尚未领取的债券作为可供出售金融资产管理,该债券已到付息期但尚未领取的利息为利息为1010万元。万元。P P公司为购入该批债券实际支付价款公司为购入该批债券实际支付价款214214万元。万元。20072007年年1 1月月1919日,日,P P公司收到债券利息。公司收到债券利息。P P公司于公
28、司于20072007年年1 1月月8 8日购入债券时:日购入债券时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产QQ公司债券(成本)公司债券(成本) 2 2, 000000, 000000 QQ公司债券(利息调整)公司债券(利息调整) 4040, 000000 应收利息应收利息 100 100 ,000000 贷:银行存款贷:银行存款 2 2, 140 140 ,000000P P公司公司20072007年年1 1月月1919日收到债券利息时:日收到债券利息时:借:银行存款借:银行存款 100 000100 000 贷:应收利息贷:应收利息 100 000100 000 28三、资产负债表日的计量
29、账务处理三、资产负债表日的计量账务处理一)、购入的可供出售金融资产一)、购入的可供出售金融资产- -股票股票 资产负债表日:按公允价值计量资产负债表日:按公允价值计量如:股票如:股票公允价值公允价值 成本价成本价时时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产-*-*股票股票(公允价值变动)(公允价值变动) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 (= =公允价公允价- -成本价)成本价)如:股票如:股票公允价值公允价值 期期末摊余成本末摊余成本时时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产-*-*债券债券(公允价值变动(公允价值变动) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积
30、 (= =公允公允价价- -期期末摊余成本末摊余成本) 如:债券如:债券公允价值公允价值 期期末摊余成本末摊余成本时时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产-*-*债券债券(公允价值变动(公允价值变动) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 (= =公允公允价价- -期期末摊余成本末摊余成本) 如:债券如:债券公允价值公允价值 面值面值200200万元万元 溢价购入溢价购入2 2、每年付息一次、每年付息一次 分期付息到期还本债券分期付息到期还本债券3 3、计算利息时、计算利息时 应收利息应收利息4 4、摊销期、摊销期 每年一次计息并摊销每年一次计息并摊销5 5、摊销方法、摊销方
31、法 实际利率法实际利率法382 2、计算:、计算:本期本期应收利息应收利息= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限期限 = =2 2,000000,000000* *5%5%*1*1=100=100,000000 本期本期实际利息实际利息= =期初摊余成本期初摊余成本* *实际利率实际利率* *期限期限 = =2 2,040040,000000* *4%4%*1*1=81=81,600600 本期利息调整本期利息调整= =本期本期应收利息应收利息- -本期本期实际利息实际利息 =100=100,000000 - -8181,600600 =18=18,400400年末摊余成本年末摊余成本
32、= = 期期初初摊余成本摊余成本- -本期本期利息调整利息调整 = =2 2,040040,000000-18-18,400400 =2=2,021021,600600 公允价值变动公允价值变动 =2=2,300300,000-2000-2,021021,60600 0 =278=278,400400 393 3、账务处理、账务处理1 1)、计算利息并摊销时:)、计算利息并摊销时:借:应收利息借:应收利息 100100,000000 贷:可供出售金融资产贷:可供出售金融资产Q Q公司债券(利息调整)公司债券(利息调整) 1818,400400 投资收益投资收益 8181,6006002 2)、
33、期末比较:)、期末比较: 公允价值公允价值230230万元万元 年末摊余成本年末摊余成本202.16202.16万元:万元:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产Q Q公司债券(公允价值变动公司债券(公允价值变动) 278278,400400 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 278278,40040040四、可供出售金融资产四、可供出售金融资产减值减值一)减值的计提:一)减值的计提: 认定可供出售金融资产已发生减值,认定可供出售金融资产已发生减值, 应当确认减值损失情形:应当确认减值损失情形: 如果可供出售金融资产的公允价值发生如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下较
34、大幅度下降,降,在综合考虑各种相关因素后,预期这种下降趋势属在综合考虑各种相关因素后,预期这种下降趋势属于于非暂时性的非暂时性的 例如:例如: 公司发生重大损失造成股价持续下跌公司发生重大损失造成股价持续下跌 由于发生严重的财务危机造成债券公允价由于发生严重的财务危机造成债券公允价 值持续下跌值持续下跌 41 可供出售金融资产发生减值处理原则:可供出售金融资产发生减值处理原则:1 1、原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失、原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失 应当予以转出计入当期损益应当予以转出计入当期损益2 2、若不存在以往直接计入所有者权益的公允价值变动、若不存在以
35、往直接计入所有者权益的公允价值变动 减值额做资产减值损失处理的减值额做资产减值损失处理的 同时调减可供出售金融资产的账面价值。同时调减可供出售金融资产的账面价值。会计处理:会计处理:借:资产减值损失借:资产减值损失 (= =市价市价- -买价)买价) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积(= =该股票原因公允价值变动计入)该股票原因公允价值变动计入) 可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*(公允价值变动)(公允价值变动)(= =差)差) 42例例5-105-10 仍以例仍以例8 8资料,资料,B B公司公司20082008年年3 3月月3030日公布日公布20072007年年报,
36、年报显示年年报,年报显示B B公司公司20072007年度发生重大亏损,估计亏损还将继续。年度发生重大亏损,估计亏损还将继续。A A公司公司20082008年年2 2月份的报表已将月份的报表已将B B公司股票按每股公司股票按每股1818元列报。根据元列报。根据B B公司经营状公司经营状况,况,A A公司估计公司估计B B公司目前股价应为每股公司目前股价应为每股1313元,并以此计提减值准元,并以此计提减值准备。备。分析:分析: 1 1、由于、由于B B公司股票的每股公允价值由购买时的每股公司股票的每股公允价值由购买时的每股2525元降元降 至每股至每股1313元,元, 2 2、在下降的、在下降
37、的1212元中,已有元中,已有7 7元元(从每股(从每股2525元降至每股元降至每股1818元的元的 部分)作为公允价值的下降而部分)作为公允价值的下降而冲减资本公积冲减资本公积, 该部分减值损失应从资本公积中转出该部分减值损失应从资本公积中转出 并计入资产减值损失;并计入资产减值损失; 3 3、另外、另外5 5元减值元减值(从每股(从每股1818元减至每股元减至每股1313元部分)元部分) 直接作为资产减值损失处理直接作为资产减值损失处理 并相应并相应调减可供出售金融资产的账面价值。调减可供出售金融资产的账面价值。43借:资产减值损失借:资产减值损失 12 000 00012 000 000
38、 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 7 000 0007 000 000 可供出售金融资产可供出售金融资产-B B公司股票(公允价值变动)公司股票(公允价值变动) 5 000 0005 000 0003 3、如果分期支付的利息不能按期收回,也应将其作为资产减值损、如果分期支付的利息不能按期收回,也应将其作为资产减值损失处理。失处理。借:资产减值损失借:资产减值损失 (= =年末摊余价年末摊余价- -市价)市价) 贷:贷: 可供出售金融资产可供出售金融资产-* *债券(公允价值变动)债券(公允价值变动)(同上)(同上)44例例5-115-11 仍以仍以9 9资料,假设资料,假设Q
39、 Q公司因投资失误引发严重财务公司因投资失误引发严重财务危机,危机,20072007年年1212月月3131日,该债券的市场价格为日,该债券的市场价格为180180万元。万元。1 1、分析计算、分析计算:1 1)、发生财务危机后年末公允价值)、发生财务危机后年末公允价值 =1=1,800800,0000002 2)、)、年末摊余成本年末摊余成本 =2=2,021021,600600 3 3)、)、计提减值计提减值 =2=2,021021,600-1600-1,800800,000000 =221=221,600600 452 2、账务处理、账务处理:借:资产减值损失借:资产减值损失 22122
40、1,600600 贷:可供出售金融资产贷:可供出售金融资产Q Q债券(公允价值变动)债券(公允价值变动) 221221,60060046二)、已确认减值损失的转回二)、已确认减值损失的转回 作为可供出售金融资产持有的作为可供出售金融资产持有的债券债券已确认的减值损已确认的减值损失,若在随后的会计期间失,若在随后的会计期间公允价值上升且客观上与确公允价值上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关:认原减值损失后发生的事项有关: 原确认的减值损失应当转回,计入当期损益原确认的减值损失应当转回,计入当期损益 作为可供出售金融资产持有的作为可供出售金融资产持有的股票股票已确认已确认的减值损失:的减值
41、损失: 减值转回时不计入当期损益,减值转回时不计入当期损益, 而是计入所有者权益项下的资本公积而是计入所有者权益项下的资本公积 如果因为退市等原因使股权在活跃市场中如果因为退市等原因使股权在活跃市场中没有报价没有报价: 则计提的减值损失不得转回,则计提的减值损失不得转回, 而应有该股权处置后计入当期损益而应有该股权处置后计入当期损益 47五、可供出售金融资产的出售五、可供出售金融资产的出售借:银行存款借:银行存款 (= = 实收金额)实收金额) 可供出售金融资产可供出售金融资产*(公允价值变动)(公允价值变动)(= = 账面价)账面价) 投资收益投资收益股票投资收益股票投资收益 (= = 差)
42、差) 贷:可供出售金融资产贷:可供出售金融资产*(成本)(成本) (= = 账面余额)账面余额) 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 (= = 账面余额)账面余额)48例例5-12 5-12 仍以例仍以例8 8资料,资料,A A公司公司 于于20082008年年1 1月月1313日以每股日以每股1717元的价格元的价格将持有的将持有的200200万股万股B B公司的股票全部出售,印花税及手续费公司的股票全部出售,印花税及手续费136000136000元,实收金额为元,实收金额为1686400016864000元。元。会计处理如下:会计处理如下:借:银行存款借:银行存款 1616,8648
43、64,000000 可供出售金融资产可供出售金融资产B B公司股票(公允价值变动)公司股票(公允价值变动)4 4,000000,000000 投资收益投资收益股票投资收益股票投资收益 8 8,236236,000000 贷:可供出售金融资产贷:可供出售金融资产B B公司股票(成本)公司股票(成本) 2525,100100,000000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 4 4,000000,00000049作业十一:作业十一: 一、甲公司有关资料如下:一、甲公司有关资料如下:1 1、20*720*7年年3 3月月1 1日,以银行存款购入日,以银行存款购入A A公司股票公司股票50000
44、50000股,股,作为交易性金融资产管理,每股价格作为交易性金融资产管理,每股价格1616元,同时支付相元,同时支付相关税费关税费40004000元。元。2 2、20*720*7年年4 4月月2020日,日,A A公司宣告发放现金股利,每股公司宣告发放现金股利,每股0.40.4元,元,支付日为支付日为20*720*7年年6 6月月2525日,日,3 3、20*720*7年年4 4月月2222日,甲公司又购入日,甲公司又购入A A公司股票公司股票5000050000股,作股,作为交易性金融资产管理,每股价格为交易性金融资产管理,每股价格18.418.4元(其中包含已元(其中包含已宣告发放尚未支取
45、的股利每股宣告发放尚未支取的股利每股0.40.4元),同时支付相关元),同时支付相关税费税费60006000元。元。4 4、20*720*7年年6 6月月2525日,收到日,收到A A公司发放的现金股利公司发放的现金股利4000040000元,元,5 5、20*720*7年年1212月月3131日,日,A A公司股票市价为每股公司股票市价为每股2020元,元,6 6、20*820*8年年2 2月月2020日,甲公司出售其持有的日,甲公司出售其持有的A A公司股票公司股票100000100000股,实际收到现金股,实际收到现金210210万元万元 要求:对上述业务编制会计分录要求:对上述业务编制
46、会计分录50 二、购入普通股二、购入普通股20002000股作为可供出售金融资产,股票每股作为可供出售金融资产,股票每股面值股面值1 1元,每股买价元,每股买价1212元(其中包括已宣告分派但尚未元(其中包括已宣告分派但尚未支付的现金股利支付的现金股利2 2元)。另外支付佣金元)。另外支付佣金10001000元,全部款项元,全部款项通过银行存款支付。通过银行存款支付。 要求:对上述业务编制会计分录要求:对上述业务编制会计分录51 三、甲公司对外提供中期财务会计报告,三、甲公司对外提供中期财务会计报告,20082008年年5 5月月1616日日以每股以每股6 6元的价格购进某股票元的价格购进某股
47、票6060万股作为交易性金融资万股作为交易性金融资产,其中包含每股已宣告但尚未发放的现金股利产,其中包含每股已宣告但尚未发放的现金股利0.10.1元,元,另付相关交易费用另付相关交易费用0.40.4万元,于万元,于6 6月月5 5日收到现金股利,日收到现金股利,6 6月月3030日该股票收盘价格为每股日该股票收盘价格为每股5 5元,元,7 7月月1515日以每股日以每股5.55.5元的元的价格将股票全部售出。价格将股票全部售出。要求:作下列会计分录要求:作下列会计分录 1 1、购入时、购入时 2 2、收现金股利时、收现金股利时 3 3、期末计价时、期末计价时 4 4、出售时、出售时52 四、四
48、、B B公司于公司于20082008年年3 3月月2020日,购买甲公司股票日,购买甲公司股票150150万股,成交价格为每股万股,成交价格为每股9 9元,作为可供出售金融资产,元,作为可供出售金融资产,购买该股票另支付手续费等购买该股票另支付手续费等22.522.5万元。万元。5 5月月2020日,收到甲日,收到甲公司按每公司按每1010股派股派3.753.75元的现金股利。元的现金股利。6 6月月3030日该股票市价日该股票市价为每股为每股8.258.25元,元,20082008年年8 8月月3030日以每股日以每股7 7元的价格将股票全元的价格将股票全部售出部售出. .要求:作下列会计分
49、录要求:作下列会计分录 1 1、购入时、购入时 2 2、收现金股利时、收现金股利时 3 3、出售时、出售时 53本次课主要内容(本次课主要内容(1010)持有至到期投资的核算持有至到期投资的核算本次课主要内容:本次课主要内容:一、持有至到期投资的确认与计量一、持有至到期投资的确认与计量二、持有至到期投资取得、收益确定、减值的二、持有至到期投资取得、收益确定、减值的计提、收回投资计提、收回投资三、三、重分类54第三节第三节 持有至到期投资持有至到期投资一、持有至到期投资的确认与计量一、持有至到期投资的确认与计量 1 1、持有至到期投资、持有至到期投资: : 指指到期日固定、回收金额固定到期日固定
50、、回收金额固定或或可确定可确定,且企业有,且企业有明确意图明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产和能力持有至到期的非衍生金融资产 2 2、持有至到期投资:、持有至到期投资: 属债权性投资属债权性投资 3 3、持有至到期投资:、持有至到期投资: 具有固定的利率、固定的到期日和确定的金额具有固定的利率、固定的到期日和确定的金额 市场价值与市场利率变动方面相反市场价值与市场利率变动方面相反 554 4、持有至到期投资:、持有至到期投资: 市场利率上升市场利率上升 市场价值会下降市场价值会下降 市场利率下降市场利率下降 市场价值会上升市场价值会上升 5 5、持有至到期投资计量:、持有至到期投资计量:
51、 取得时取得时 按取得时的按取得时的公允价值公允价值(即初始投资成本)计量(即初始投资成本)计量 后续计量后续计量 采用采用摊余成本摊余成本 资产负债日计量资产负债日计量 采用采用摊余成本摊余成本 566 6、持有至到期投资账户设置:、持有至到期投资账户设置: 该账户属该账户属非流动资产非流动资产类账户类账户 明细账户设置:明细账户设置: 按持有至到期投资的按持有至到期投资的类别和品种类别和品种 明细账户有:明细账户有: “持有至到期投资持有至到期投资- -成本成本” ” “ “持有至到期投资持有至到期投资- -利息调整利息调整” 持有至到期投资持有至到期投资- -应计利息应计利息 577 7
52、、债券按付息方式分为:、债券按付息方式分为: 分期付息、到期还本债券分期付息、到期还本债券 半年或一年付一次利息半年或一年付一次利息 到期只偿还本金到期只偿还本金 到期一次还本付息债券到期一次还本付息债券 每期只计提利息不付息每期只计提利息不付息 本金利息本金利息 均到期偿还均到期偿还588 8、持有至到期的债券投资分为:、持有至到期的债券投资分为: 溢价购入溢价购入 折价购入折价购入当:票面利率当:票面利率 市场利率时市场利率时 溢价购入溢价购入溢价购入溢价购入 买价买价 面值面值溢价购入溢价购入的实质:的实质: 投资者为以后各期多得利息收入而预先付出的代价投资者为以后各期多得利息收入而预先
53、付出的代价当:票面利率当:票面利率 市场利率时市场利率时 折价购入折价购入折价购入折价购入 买价买价 面值面值折价购入折价购入的实质:的实质: 投资者为以后各期获得利息收入低而预先收到的补偿投资者为以后各期获得利息收入低而预先收到的补偿 599 9、持有至到期的债券投资的、持有至到期的债券投资的利息调整利息调整购入债券的溢折价:购入债券的溢折价: 应在债券的存续期内分摊应在债券的存续期内分摊 作为各期利息收入的调整作为各期利息收入的调整 即为:分摊债券溢折价即为:分摊债券溢折价亦称:利息调整亦称:利息调整 购入债券的溢折价的分摊方法有:购入债券的溢折价的分摊方法有:直线法直线法 实际利率法实际
54、利率法直线法直线法 债券的溢折价在存续期内债券的溢折价在存续期内平均分摊平均分摊实际利率法实际利率法 现行会计准则要求使用现行会计准则要求使用 债债券券的的溢溢折折价价分分摊摊:用用票票面面利利率率及及面面值值计计算算的的应应收收利利息息与与实实际际利率及摊余成本计算的利率及摊余成本计算的利息收入利息收入之之差额作为摊销额差额作为摊销额 601010、有关计算:、有关计算:1 1)、)、本期本期应收利息:应收利息: = =面值面值* *票面利率票面利率* *期限期限2 2)、)、本期实际本期实际利息收入:利息收入: = =上期末上期末摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限期限3 3)
55、、)、本期利息调整本期利息调整: = =本本期应收利息期应收利息- -本本期实际利息收入期实际利息收入614 4)、摊余成本的计算:)、摊余成本的计算:如是:如是:到期一次还本到期一次还本付息的债券付息的债券 第一年的摊余成本第一年的摊余成本= =买价买价 第二年后的摊余成本第二年后的摊余成本 = =期初摊余成本期初摊余成本+ +本期实际利息收入本期实际利息收入 最后期最后期的摊余成本的摊余成本= =0 0 如是:如是:分期付息分期付息到期还本的债券到期还本的债券 第一年的摊余成本第一年的摊余成本= =买价买价 第二年后的摊余成本第二年后的摊余成本 = =期初摊余成本期初摊余成本- -本期应收
56、利息本期应收利息+ +本期实际利息收入本期实际利息收入 最后期最后期的摊余成本的摊余成本= =0 0 62持有至到期投资的摊余成本内容:持有至到期投资的摊余成本内容: 持有至到期投资的初始确认金额经下列调整的持有至到期投资的初始确认金额经下列调整的结果:结果: (1 1)扣除已偿还的本金;)扣除已偿还的本金; (2 2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认)加上或减去采用实际利率法将该初始确认 金额与到期日的差额进行摊销形成的累计摊金额与到期日的差额进行摊销形成的累计摊销额;销额; (3 3)扣除已发生的减值损失。)扣除已发生的减值损失。 635 5)、实际利率:)、实际利率: 指将金融资产在
57、预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量流量折现为该投资当前账面价值所使用的利率折现为该投资当前账面价值所使用的利率。实际利率的计算过程:实际利率的计算过程:单利单利 本生利、利不生利本生利、利不生利 利息利息= =单利现值单利现值* *利率利率* *计息基数计息基数 单利终值单利终值= =单利现值单利现值+ +利息利息 即:即: I=P*i*n S=P+I复利复利 本生利、利也生利本生利、利也生利 2 2年以上的投、筹、存、贷采用年以上的投、筹、存、贷采用 复利终值复利终值= =复利现值复利现值* *复利终值系数复利终值系数 复利现值
58、复利现值= =复利终值复利终值* *复利现值系数复利现值系数 = =复利终值复利终值复利终值系数复利终值系数 即:即: 用公式表示为:用公式表示为:64债券投资成本债券投资成本债券到期应收取本金的贴现值十债券应收利息的贴现值债券到期应收取本金的贴现值十债券应收利息的贴现值用公式表示为:用公式表示为:65查复利终值系数表得知:查复利终值系数表得知: n=5 i=7% 1.403n=5 i=7% 1.403 n=5 i=8% 1.469 n=5 i=8% 1.469设设x=i-7%x=i-7%内插法内插法: : 8% 1.4698% 1.469 i 1.4423 i 1.4423 7% 1.403
59、 7% 1.403 X 1.4423X 1.44238%-7% 1.469-1.403 8%-7% 1.469-1.403 X=0.595% X=0.595% i= 7%+0.595%=7.595% i= 7%+0.595%=7.595% 66二、取得持有至到期投资的账务处理:二、取得持有至到期投资的账务处理:一)、取得一)、取得分期付息、到期还本债券分期付息、到期还本债券 实付金额实付金额面值面值 即即 溢价购入时:溢价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) *债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额) 应收利息应收利息 (=
60、 =已到期尚未领取的利息)已到期尚未领取的利息) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 实付金额实付金额面值面值 即即 折价购入时:折价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) 应收利息应收利息 (= =已到期尚未领取的利息)已到期尚未领取的利息) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)67二)、取得二)、取得到期一次还本付息债券到期一次还本付息债券 实付金额实付金额面值面值 即即 溢价购入时:溢价购入时:借:持有至到期投资
61、借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) *债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 实付金额实付金额面值面值 即即 折价购入时:折价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)68例例5-13 5-13 E E公司公司20072007年年1 1月月7 7日购入日购入F F公司公司1 1日发行的五年期债日发行的五
62、年期债券,票面利率券,票面利率1010,债券面值,债券面值10001000元,公司按元,公司按10401040元的元的价格购入价格购入100100张,该债券到期一次还本付息。假设张,该债券到期一次还本付息。假设 M M公公司按年计算利息司按年计算利息. .M M公司购入债券时的会计处理如下:公司购入债券时的会计处理如下:借:持有至到期投资借:持有至到期投资YY企业债券(成本)企业债券(成本) 100 000100 000 Y Y企业债券(利息调整)企业债券(利息调整) 4 0004 000 贷:银行存款贷:银行存款 104 000104 00069三、收益确定三、收益确定 计算利息摊销溢折价计
63、算利息摊销溢折价一)、到期一次还本付息债券一)、到期一次还本付息债券计算利息并摊销溢折价计算利息并摊销溢折价 当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息) (= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利
64、率时: 借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息)(= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整)(= =差额)差额) 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限) 70二)、二)、分期付息到期一次还本债券分期付息到期一次还本债券计算利息并摊溢折价计算利息并摊溢折价当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:应收利息借:应收利息 (= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限
65、) 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:应收利息借:应收利息 (= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额) 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限)71例例5-145-14 仍
66、以例仍以例1313资料,资料,E E公司实际利率和摊余成本计算如下:公司实际利率和摊余成本计算如下: 计算实际利率:计算实际利率: 由于是一次还本付息的债券,债券投资成本应该为债券由于是一次还本付息的债券,债券投资成本应该为债券到期应收取本金与应收利息的贴现值之和到期应收取本金与应收利息的贴现值之和债券投资成本债券投资成本 债券到期应收取本金的贴现值十债券应收利息的贴现值债券到期应收取本金的贴现值十债券应收利息的贴现值 用公式表示为:用公式表示为:72计算各期摊余成本和利息收入计算各期摊余成本和利息收入 E E公司各期摊余成本和利息收入公司各期摊余成本和利息收入日期日期利息收入利息收入=上期摊
67、余成本上期摊余成本*7.595%现金流现金流入入摊余成本摊余成本20*4.1.110400020*4.12.317898.80 =104000+ 7898.8 -0 111898.820*5.12.318498.70= 111898.8+ 8498.7-0 120397.520*6.12.319144.20= 120397.5 + 9144.2-0 129541.720*7.12.319838.70= 129541.7 + 9838.7 -0 139380.420*8.12.3110619.6150000= 139380.4+ 10619.6 - 150000 073编制会计分录编制会计分录
68、每个资产负债表日确认应收利息和利息收入的会计分录每个资产负债表日确认应收利息和利息收入的会计分录原理相同原理相同现以现以E E公司公司20072007年年1212月月3131日为例日为例编制会计分录如下:编制会计分录如下:借:持有至到期投资借:持有至到期投资YY企业债券(应计利息)企业债券(应计利息) 1000010000 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 789878988 8 持有至到期投资持有至到期投资YY企业债券(利息调整)企业债券(利息调整) 2101.274补充题:补充题: 甲公司甲公司20072007年年1 1月月1 1日购入日购入A A公司发行的公司发行的3 3
69、年期公司债年期公司债券。公允价值为券。公允价值为52802.152802.1万元,债券面值万元,债券面值5000050000万元,每万元,每半年付息一次,到期还本,票面年利率半年付息一次,到期还本,票面年利率6%6%,实际年利率,实际年利率4%4%,采用实际利率法摊销,则,采用实际利率法摊销,则20072007年年1212月月3131日日“持有至持有至到到期投资期投资- -利息调整利息调整”科目的余额为(科目的余额为( )万元)万元计算:计算:20072007年年6 6月月3030日:日: 1 1、应收利息、应收利息= =面值面值* *票面利率票面利率=50000*6%=50000*6%2=1
70、500(万元)(万元) 2 2、实际利息收入、实际利息收入= =期初摊余成本期初摊余成本* *实际利率实际利率 =52802.1*4% =52802.1*4% 2=1056.04(万元)(万元) 3 3、“持有至到期投资持有至到期投资- -利息调整利息调整”科目的余额科目的余额 = =应收利息应收利息- -实际利息收入实际利息收入 =1500-1056.04=443.96=1500-1056.04=443.96(万元)(万元)7520072007年年1212月月3131日:日: 1 1、上上期末摊余成本期末摊余成本 = =期初的摊余成本期初的摊余成本- -(上期(上期应收利息应收利息- -上期
71、上期实际利息收入实际利息收入) =52802.1-=52802.1-443.96443.96=52358.04(万元)(万元) 2 2、本期本期应收利息应收利息= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限期限 计入应收利息计入应收利息 =50000*6%=50000*6%2=1500(万元)(万元) 3 3、本期本期实际利息收入实际利息收入 计入投资收益计入投资收益 = =上期末摊余成本上期末摊余成本* *实际利率实际利率* *期限期限 =52358.04*4% =52358.04*4% 2=1047.16(万元)(万元) 4 4、“持有至到期投资持有至到期投资- -利息调整利息调整”科目本
72、期摊销额科目本期摊销额 计入利息调计入利息调整整 = =本期本期应收利息应收利息- -本期本期实际利息收入实际利息收入 =1500-1047.16=452.84=1500-1047.16=452.84(万元)(万元) 5、2007年年12月月31日日“持有至到期投资持有至到期投资- -利息调整利息调整”科目余额科目余额 = =期初金额期初金额- -第第- -次摊销额次摊销额- -第二次摊销额第二次摊销额 =2802.1-443.96-452.84=1905.3=2802.1-443.96-452.84=1905.3(万元)(万元)76四、减值计提四、减值计提 资产负债表日除确认债券投资收益外,
73、企业还应资产负债表日除确认债券投资收益外,企业还应对持有至到期投资进行减值测试对持有至到期投资进行减值测试 确定持有至到期投资发生减值时:确定持有至到期投资发生减值时:借:资产减值损失借:资产减值损失 (= =减记金额)减记金额) 贷:持有至到期投资减值准备贷:持有至到期投资减值准备 (= =减记金额)减记金额) 已计提减值的持有至到期投资价值恢复时:已计提减值的持有至到期投资价值恢复时:借:持有至到期投资减值准备借:持有至到期投资减值准备 (= =减记金额)减记金额) 贷:资产减值损失贷:资产减值损失 (= =减记金额)减记金额) 77例例5-155-15 仍以例仍以例1414资料,假设资料
74、,假设E E公司于公司于20102010年年1212月月3131日根据日根据F F公公司的财务状况和偿债能力,决定对债券本金计提司的财务状况和偿债能力,决定对债券本金计提2000020000元元的减值准备。的减值准备。账务处理如下:账务处理如下: 借:资产减值损失借:资产减值损失 2000020000 贷:持有至到期投资减值准备贷:持有至到期投资减值准备 200002000078五、收回投资五、收回投资一)、到期收回:一)、到期收回:借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 (= =已提减值)已提减值) 贷:持有至到期投资贷:持有至到
75、期投资*债券(成本)债券(成本) (= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息) (= =账面余额)账面余额) 或借投资收益或借投资收益-债券投资收益债券投资收益 (= =差额)差额)79例例5-165-16 E E公司于公司于20112011年年1212月月3131日如期收回日如期收回F F公司债券的全部本息。公司债券的全部本息。会计分录如下:会计分录如下: 借:银行存款借:银行存款 150000150000 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 2000020000 贷:持有至到期投资贷:持有至到期投资YY企业债券(成本)企业债券(成本
76、) 100000100000 持有至到期投资持有至到期投资YY企业债券(应计利息)企业债券(应计利息) 5000050000 投资收益投资收益-债券投资收益债券投资收益 200002000080二)、提前偿付债券:二)、提前偿付债券:借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 或贷:持有至到期投资或贷:持有至到期投资*债券(利息调整债券(利息调整)(= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 (= =已提减值)已提减值) 贷:持有至到期投资贷:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(应
77、计利息)债券(应计利息) (= =账面余额)账面余额) 或借:投资收益或借:投资收益-债券投资收益债券投资收益 (= =差额)差额)81例例5-175-17 假设公司于假设公司于20102010月月3131日以日以133000133000元提前偿付债券,此元提前偿付债券,此时时“持有至到期投资持有至到期投资-Y-Y企业债券(利息调整)企业债券(利息调整)”账户账户贷贷方余额为方余额为458.3458.3元元 E E公司会计处理如下:公司会计处理如下: 借:银行存款借:银行存款 133000133000 持有至到期投资持有至到期投资YY企业债券(利息调整)企业债券(利息调整) 458.3458.
78、3 贷:持有至到期投资贷:持有至到期投资YY企业债券(成本)企业债券(成本)100000100000 持有至到期投资持有至到期投资YY企业债券(应计利息企业债券(应计利息 3000030000 投资收益投资收益债券投资收益债券投资收益 3458.33458.382六、持有至到期投资与可供出售金融资产间的重分六、持有至到期投资与可供出售金融资产间的重分类类 企业由于持有意图或能力的变化企业由于持有意图或能力的变化: 可能会出现持有至到期投资与可供出售金融资产间的重分类。可能会出现持有至到期投资与可供出售金融资产间的重分类。 具体包括两种情况:具体包括两种情况: 一是将持有至到期投资重分类为可供出
79、售金融资产;一是将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产; 二是将可供出售金融资产重分类为持有至到期投资。二是将可供出售金融资产重分类为持有至到期投资。83(一)将(一)将持有至到期投资持有至到期投资重分类为重分类为可供出售金融资产可供出售金融资产 1 1、 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时:将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时: 企业因持有意图或能力发生变化,便某项债券投资不再适合企业因持有意图或能力发生变化,便某项债券投资不再适合划分为持有至到期投资的,应当将其重分类为可供出售金融资产划分为持有至到期投资的,应当将其重分类为可供出售金融资产 2 2、以、以公允价值公允价值进
80、行后续计量进行后续计量 3 3、重分类日:、重分类日: 该债券投资的该债券投资的账面价值与公允价值间的差额账面价值与公允价值间的差额计入计入资本公积资本公积 4 4、在该项可供出售金融资产发生、在该项可供出售金融资产发生减值减值或终止确认时转出,或终止确认时转出,计入计入当期损益当期损益。84例例5-185-18 仍以例仍以例1313和例和例1414资料,资料,20072007年年1212月月3131日,日,E E公司持有的公司持有的F F公司债券的整体公允价值为公司债券的整体公允价值为122000122000元,元,E E公司将其持有公司将其持有的的F F公司债券的公司债券的60%60%作为
81、可供出售金融资产管理。作为可供出售金融资产管理。分析:分析: 20072007年年1212月月3131日:日: 1 1、整体摊余成本、整体摊余成本=111898.8=111898.8元元 其其60%60%部分的摊余成本为部分的摊余成本为6713967139元元 2 2、整体公允价值为、整体公允价值为132000132000元元 其其60%60%部分的公允价值为部分的公允价值为7320073200元元 3 3、重分类部分债券公允价值与摊余成本的差额、重分类部分债券公允价值与摊余成本的差额60616061元(元(7320073200元元-67139-67139元)元) 计入所有者权益项下的资本公积
82、。计入所有者权益项下的资本公积。85E E公司会计处理如下:公司会计处理如下:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产FF公司债券(成本)公司债券(成本) 60 00060 000 F F公司债券(应计利息)公司债券(应计利息) 6 0006 000 F F公司债券(利息调整)公司债券(利息调整) 1 1391 1392828 F F公司债券(公允价值变动)公司债券(公允价值变动) 6 0616 061 贷:持有至到期投资贷:持有至到期投资YY企业债券(成本)企业债券(成本) 60 00060 000 Y Y企业债券(应计利息企业债券(应计利息 6 0006 000 Y Y企业债券(利息调整)
83、企业债券(利息调整) 1 1391 1392828 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 6 0616 06186 企业将企业将尚未到期的某项持有至到期投资尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或在本会计年度内出售或重分类为重分类为可供出售金融资产可供出售金融资产的金额,相对于该类投资在出售或重分的金额,相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时,应当将该类投资的剩余部分也重分类为可供出类前的总额较大时,应当将该类投资的剩余部分也重分类为可供出售金融资产,且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再售金融资产,且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将金融资产划分为持有至到
84、期投资。将金融资产划分为持有至到期投资。 但是,下列情况除外:但是,下列情况除外: 1 1、出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近、出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近( (如到如到期前三个月内期前三个月内) ),市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著,市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响;影响;2 2、根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎、根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后,将剩余部分予以出售或重分类;所有初始本金后,将剩余部分予以出售或重分类; 3 3、出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且、出售或重分类是
85、由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。难以合理预计的独立事项所引起。87(二)将(二)将可供出售金融资产可供出售金融资产重分类为重分类为持有至到期投资持有至到期投资 企业将作为可供出售金融资产管理的债券投资重分类企业将作为可供出售金融资产管理的债券投资重分类为持有至到期投资时,或持有期限已超过为持有至到期投资时,或持有期限已超过企业会计准则企业会计准则第第2222号号-金融工具确认和计量金融工具确认和计量第十六条所指第十六条所指“两个完两个完整的会计年度整的会计年度”,使该债券投资不再适合按照公允价值计,使该债券投资不再适合按照公允价值计量时:量时: 应将这部分债券
86、投资:应将这部分债券投资:改按摊余成本计量改按摊余成本计量。 其摊余成本为重分类日:其摊余成本为重分类日:该种债券的公允价值该种债券的公允价值。88具体会计处理如下:具体会计处理如下:1 1、该债券在重分类前因公允价值变动而原直接计入所有、该债券在重分类前因公允价值变动而原直接计入所有者权益的利得或损失,在该债券的剩余期限内者权益的利得或损失,在该债券的剩余期限内 采用实际利率法摊销,计入当期损益;采用实际利率法摊销,计入当期损益;2 2、该债券的摊余成本与到期日金额之间的差额,也应当、该债券的摊余成本与到期日金额之间的差额,也应当在该债券剩余期限内在该债券剩余期限内 采用实际利率法摊销,计入
87、当期损益;采用实际利率法摊销,计入当期损益;3 3、该债券在随后的会计期间发生减值的,原直接计入所、该债券在随后的会计期间发生减值的,原直接计入所有者权益的相关利得或损失有者权益的相关利得或损失 应当转出计入当期损益。应当转出计入当期损益。89交易性金融资产归纳总结交易性金融资产归纳总结交易性金融资产交易性金融资产 购入、现金股利或利息、期末计价、购入、现金股利或利息、期末计价、 出售的出售的账务处理:账务处理:一、购入一、购入一)、购入交易性金融资产时一)、购入交易性金融资产时 借:交易性金融资产借:交易性金融资产*(成本)(成本)(= =公允价值)公允价值) 投资收益投资收益 (= =交易
88、费用)交易费用) 应收股利应收股利 (= =已宣告发放但尚未发放的现金股利已宣告发放但尚未发放的现金股利 或或 应收利息应收利息 (= =已到期但尚未领取的利息)已到期但尚未领取的利息) 贷:贷: 银行存款银行存款 (= =实付金额)实付金额)二)、实际收到购入时含的现金股利或利息时:二)、实际收到购入时含的现金股利或利息时: 借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 贷:应收股利贷:应收股利 (= =已宣告发放但尚未发放的现金股利已宣告发放但尚未发放的现金股利 或或 应收利息应收利息 (= =已到期但尚未领取的利息)已到期但尚未领取的利息)90二、交易性金融资产出售前的现金股利
89、或利息二、交易性金融资产出售前的现金股利或利息1 1、持有期间宣告分发现金股利或计算利息时:、持有期间宣告分发现金股利或计算利息时: 借:应收股利借:应收股利 (= =持有期间宣告发放现金股利)持有期间宣告发放现金股利) 或或 应收利息应收利息 (= =资产负债表日按票面利率的利息)资产负债表日按票面利率的利息) 贷:投资收益贷:投资收益 2 2、收到现金股利或利息时:、收到现金股利或利息时: 借:银行存款借:银行存款 贷:应收股利贷:应收股利 (= =持有期间宣告发放现金股利)持有期间宣告发放现金股利) 或或 应收利息应收利息 (= =资产负债表日按票面利率的利息)资产负债表日按票面利率的利
90、息) 91三、交易性金融资产的期末计价三、交易性金融资产的期末计价 在资产负债表日:在资产负债表日:交易性金融资产的交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额公允价值高于其账面余额的差额时:时: 借:借: 交易性金融资产交易性金融资产 - -公允价值变动公允价值变动 (= =公允价公允价- -账面余额)账面余额) 贷:公允价值变动损益贷:公允价值变动损益 (= =公允价公允价- -账面余额)账面余额) 资产负债表日:资产负债表日:交易性金融资产的交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额公允价值低于其账面余额的差额时:时: 借:借: 公允价值变动损益公允价值变动损益 (= =账面余额账面余
91、额- -公允价)公允价) 贷:交易性金融资产贷:交易性金融资产 (= =账面余额账面余额- -公允价公允价) “公允价值变动损益公允价值变动损益”作为损益项目列入利润表。作为损益项目列入利润表。92四、交易性金融资产的出售四、交易性金融资产的出售1 1、企业出售交易性金融资产时:、企业出售交易性金融资产时: 借:银行存款借:银行存款 (= =实收价款)实收价款) 或贷:或贷:投资收益投资收益股票投资收益股票投资收益 (= =差)差) 贷:交易性金融资产贷:交易性金融资产NN公司股票(成本)公司股票(成本) (= =账面账面余额余额) N N公司股票(公允价值变动)公司股票(公允价值变动)(=
92、=账面账面余额余额)2 2、转出公允价值变动:、转出公允价值变动:借:公允价值变动损益借:公允价值变动损益(= =账面余额)账面余额) 贷:投资收益贷:投资收益股票投资收益股票投资收益 (= =账面余额)账面余额)或或借:投资收益借:投资收益股票投资收益股票投资收益 (= =账面余额)账面余额) 贷:公允价值变动损益贷:公允价值变动损益(= =账面余额)账面余额)93可供出售金融资产归纳总结可供出售金融资产归纳总结可供出售金融资产可供出售金融资产取得、期末计价、计息摊销、取得、期末计价、计息摊销、 减值、出售减值、出售账务处理账务处理一、取得:一、取得:1 1、取得可供出售金融资产、取得可供出
93、售金融资产-*-*股票股票借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产*股票(成本)股票(成本)(= =公允价值公允价值+ +交易费用)交易费用) 应收股利应收股利 (= =已宣告发放但尚未发放的现金股利)已宣告发放但尚未发放的现金股利) 贷:贷: 银行存款银行存款 (= =实付金额)实付金额)2 2、取得可供出售金融资产、取得可供出售金融资产-*-*债券债券借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产*债券(成本)债券(成本)(= =公允价值公允价值+ +交易费用)交易费用) 可供出售金融资产可供出售金融资产*债券(利息调整)债券(利息调整)(= =差)差) 应收利息应收利息 (= =已到期但尚未领
94、取的利息)已到期但尚未领取的利息) 贷:贷: 银行存款银行存款 (= =实付金额)实付金额)94二二、可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券债券 在在资产负债表日计算利息并摊销资产负债表日计算利息并摊销:1 1、如:如:购入购入分期付息、一次还本债券分期付息、一次还本债券时:时:计算:计算: 1 1)、期初摊余成本、期初摊余成本 = =购买价购买价 2 2)、本期本期应收利息应收利息 = =面值面值* *票面票面利率利率* *期限期限 3 3)、本期本期实际利息收入实际利息收入 = =上期末的上期末的摊余成本摊余成本 * *实际实际利率利率* *期限期限 95 4 4)、本期本期利息调整
95、利息调整 = = 本期本期应收利息应收利息- -本期本期实际利息收入实际利息收入 5 5)、本期本期末摊余成本末摊余成本 = = 上期上期末末摊余成本摊余成本- -本期本期利息调整利息调整 6 6)、公允价值变动、公允价值变动 = =公允价值公允价值- -期期末摊余成本末摊余成本96账务处理:账务处理: 1 1)、每期)、每期计算利息计算利息并摊销溢折价时并摊销溢折价时: 如果如果购入的购入的溢价溢价债券计息并债券计息并摊销摊销时:时:借:应收利息借:应收利息 (本期本期应收利息应收利息= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 贷贷:可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券(
96、利息调整债券(利息调整)(差差= =应收利息应收利息- -实际利息收入实际利息收入) 投资收益投资收益 (本期实际利息收入(本期实际利息收入= =上上期末期末摊余成本摊余成本 * *实际实际利率利率* *期限期限) 如果如果购入的购入的折折价价债券计息并债券计息并摊销摊销时:时:借:应收利息借:应收利息 (本期本期应收利息应收利息= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券(利息调整债券(利息调整)(差差= =应收利息应收利息- -实际利息收入实际利息收入) 贷贷:投资收益投资收益 (本期实际利息收入(本期实际利息收入= =上上期末期末摊
97、余成本摊余成本 * *实际实际利率利率* *期限期限) 972 2、如:如:购入购入一次还本付息债券一次还本付息债券计算利息计算利息并摊销并摊销时:时: 计算:计算: 1 1)、期初摊余成本、期初摊余成本= =购买价购买价 2 2)、本期本期应应计计利息利息= =面值面值* *票面票面利率利率* *期限期限 3 3)、本期本期实际利息收入实际利息收入 = =上期末的上期末的摊余成本摊余成本 * *实际实际利率利率* *期限期限 4 4)、本期本期利息调整利息调整 = = 本期本期应收利息应收利息- -本期本期实际利息收入实际利息收入 5 5)、本期本期末摊余成本末摊余成本 = = 上期上期末末
98、摊余成本摊余成本+ +本期本期实际利息收入实际利息收入 6 6)、公允价值变动、公允价值变动 = =公允价值公允价值- -期期末摊余成本末摊余成本 98账务处理:账务处理: 1 1)、每期)、每期计算利息计算利息并摊销溢折价时并摊销溢折价时:如果如果购入的购入的溢价溢价债券计息并债券计息并摊销摊销时:时:借:借:可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券债券(应计利息)(应计利息)(= =本期本期应计利息应计利息) 贷贷:可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券(利息调整债券(利息调整)(差差= =应计利息应计利息- -实际利息收入实际利息收入) 投资收益投资收益 (= =本期实际利息收
99、入)本期实际利息收入) 如果如果购入的购入的折折价价债券计息并债券计息并摊销摊销时:时:借:借:可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券债券(应计利息)(应计利息)(= =本期本期应计利息应计利息) 可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*债券(利息调整债券(利息调整)(差差= =应计利息应计利息- -实际利息收入实际利息收入) 贷贷:投资收益投资收益 (= =本期实际利息收入)本期实际利息收入) 99 三三、可供出售金融资产可供出售金融资产每期末比较公允价每期末比较公允价值与期末摊余成本值与期末摊余成本时时:如:债券如:债券公允价值公允价值 期期末摊余成本末摊余成本时时:借:可供出售金融
100、资产借:可供出售金融资产-*-*债券债券(公允价值变动(公允价值变动) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 (= =公允公允价价- -期期末摊余成本末摊余成本) 如:债券如:债券公允价值公允价值 期期末摊余成本末摊余成本时时:借:可供出售金融资产借:可供出售金融资产-*-*债券债券(公允价值变动(公允价值变动) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 (= =公允公允价价- -期期末摊余成本末摊余成本) 如:债券如:债券公允价值公允价值 期期末摊余成本末摊余成本时时:借:资本公积借:资本公积其他资本公积其他资本公积 (= =期期末摊余成本末摊余成本- -公允公允价)价)
101、 贷:可供出售金融资产贷:可供出售金融资产-*-*债券债券(公允价值变动(公允价值变动)101四四、可供出售金融资产减值、可供出售金融资产减值1 1、公允价值大幅下跌时:、公允价值大幅下跌时:借:资产减值损失借:资产减值损失 (= =市价市价- -买价)买价) 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积(= =该股票原公允价值变动计入)该股票原公允价值变动计入) 可供出售金融资产可供出售金融资产-*-*股票(公允价值变动)股票(公允价值变动)(= =差差)2 2、已确认减值损失的转回、已确认减值损失的转回 102作为可供出售金融资产持有的债券已确认的减值损失,作为可供出售金融资产持有的债
102、券已确认的减值损失,若在随后的会计期间若在随后的会计期间公允价值上升且客观上与确认原公允价值上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关:减值损失后发生的事项有关: 原确认的减值损失应当转回,计入当期损益原确认的减值损失应当转回,计入当期损益 作为可供出售金融资产持有的股票作为可供出售金融资产持有的股票已确认已确认的减值损失:的减值损失: 减值转回时不计入当期损益,减值转回时不计入当期损益, 而是计入所有者权益项下的资本公积而是计入所有者权益项下的资本公积 如果因为退市等原因使股权在活跃市场中如果因为退市等原因使股权在活跃市场中没有报价没有报价: 则计提的减值损失不得转回,则计提的减值损失不得
103、转回, 而应有该股权处置后计入当期损益而应有该股权处置后计入当期损益 103五五、可供出售金融资产的出售、可供出售金融资产的出售借:银行存款借:银行存款 (= = 实收金额)实收金额) 可供出售金融资产可供出售金融资产*股票(公允价值变动)股票(公允价值变动)(= = 账面账面余额余额) 投资收益投资收益股票投资收益股票投资收益 (= = 差)差) 贷:可供出售金融资产贷:可供出售金融资产*股票(成本)股票(成本) (= = 账面账面余额余额) 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 (= = 账面账面余额余额)104持有至到期金融资产归纳总结持有至到期金融资产归纳总结持有至到期投资金融资产
104、持有至到期投资金融资产取得、收益确定、减值、收回取得、收益确定、减值、收回一、取得一、取得 一)、取得分期付息、到期还本债券一)、取得分期付息、到期还本债券 实付金额实付金额面值面值 即即 溢价购入时:溢价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) *债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额) 应收利息应收利息 (= =已到期尚未领取的利息)已到期尚未领取的利息) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 实付金额实付金额面值面值 即即 折价购入时:折价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成
105、本) (= =面值)面值) 应收利息应收利息 (= =已到期尚未领取的利息)已到期尚未领取的利息) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)105二)、取得到期一次还本付息债券二)、取得到期一次还本付息债券 实付金额实付金额面值面值 即即 溢价购入时:溢价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) *债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 实付金额实付金额面值面值 即即 溢价
106、购入时:溢价购入时:借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =面值)面值) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =实付金额)实付金额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)106二、收益的计算二、收益的计算一)、到期一次还本付息债券一)、到期一次还本付息债券 计算利息并摊销溢折价时:计算利息并摊销溢折价时: 当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:持有至到期投资借:持有至到期投资债券(应计利息债券(应计利息(应计利息应计利息= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期
107、限) 贷:投资收益贷:投资收益债券收益债券收益(本期实际利息本期实际利息= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:持有至到期投资借:持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息)(= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整)(= =差额)差额) 贷:投资收益贷:投资收益债券收益债券收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际
108、利率* *期限)期限) 107二)、分期付息、到期一次还本债券二)、分期付息、到期一次还本债券 计算利息并摊溢折价时:计算利息并摊溢折价时:当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:应收利息借:应收利息 (= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额)当当 面值面值* *票面利率票面利率摊余成本摊余成本* *实际利率时:实际利率时: 借:应收
109、利息借:应收利息 (= =面值面值* *票面利率票面利率* *期限)期限) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整)债券(利息调整) (= =差额)差额) 贷:投资收益贷:投资收益债券投资收益债券投资收益 (= =摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限)期限)108有关计算:有关计算:1 1)、)、本期本期应收利息:应收利息: = =面值面值* *票面利率票面利率* *期限期限2 2)、)、本期实际本期实际利息收入:利息收入: = =上期末上期末摊余成本摊余成本* *实际利率实际利率* *期限期限3 3)、)、本期利息调整本期利息调整: = =本本期应收利息期应收利息- -本本
110、期实际利息收入期实际利息收入1094 4)、摊余成本的计算:)、摊余成本的计算:如是:如是:到期一次还本到期一次还本付息的债券付息的债券 第一年的摊余成本第一年的摊余成本= =买价买价 第二年后的摊余成本第二年后的摊余成本 = =期初摊余成本期初摊余成本+ +本期实际利息收入本期实际利息收入 最后期最后期的摊余成本的摊余成本= =0 0 如是:如是:分期付息分期付息到期还本的债券到期还本的债券 第一年的摊余成本第一年的摊余成本= =买价买价 第二年后的摊余成本第二年后的摊余成本 = =期初摊余成本期初摊余成本- -本期应收利息本期应收利息+ +本期实际利息收入本期实际利息收入 最后期最后期的摊
111、余成本的摊余成本= =0 0 110三、减值的计提:三、减值的计提:资产负债表日:减值测试资产负债表日:减值测试1 1、如发生减值:、如发生减值:借:资产减值损失借:资产减值损失 (= =计提的减值)计提的减值) 贷:贷: 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 (= =计提的减值)计提的减值)2 2、减值又恢复、减值又恢复: :(仅限于已提的减值金额内)(仅限于已提的减值金额内)借:持有至到期投资减值准备借:持有至到期投资减值准备 (= =恢复增加的金额)恢复增加的金额) 贷:资产减值损失贷:资产减值损失 (= =恢复增加的金额)恢复增加的金额)111四、收回投资四、收回投资一)、到期
112、收回:一)、到期收回:借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 (= =已提减值)已提减值) 贷:持有至到期投资贷:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息) (= =账面余额)账面余额) 投资收益投资收益-债券投资收益债券投资收益 (= =差额)差额)112二)、提前偿付债券:二)、提前偿付债券:借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整债券(利息调整)(= =账面余额)账面余额) 持
113、有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 (= =已提减值)已提减值) 贷:持有至到期投资贷:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息) (= =账面余额)账面余额) 投资收益投资收益-债券投资收益债券投资收益 (= =差额)差额)113二)、提前偿付债券:二)、提前偿付债券:借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(利息调整债券(利息调整)(= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 (= =已提减值)已提减值) 贷:持
114、有至到期投资贷:持有至到期投资*债券(成本)债券(成本) (= =账面余额)账面余额) 持有至到期投资持有至到期投资*债券(应计利息)债券(应计利息) (= =账面余额)账面余额) 投资收益投资收益-债券投资收益债券投资收益 (= =差额)差额)114作业十二:作业十二: 一、一、20*720*7年年1 1月月1 1日,甲公司以日,甲公司以1980019800万元购入一批万元购入一批3 3年期、到期还本、按年付息的公司债券,每年年期、到期还本、按年付息的公司债券,每年1212月月3131日支日支付利息。该公司债券票面年利率为付利息。该公司债券票面年利率为5%5%,实际利率为,实际利率为5.38
115、%5.38%,面值总额为,面值总额为2000020000万元,甲公司将其确认为持有至万元,甲公司将其确认为持有至到期投资,于每年年末采用实际利率法和摊余成本计量。到期投资,于每年年末采用实际利率法和摊余成本计量。该债券该债券20*820*8年年1212月月3131日应确认的投资收益为(日应确认的投资收益为( )万)万元。元。 A A、10001000 B B、1068.751068.75 C C、10761076 D D、1065.241065.24115 二、二、20*720*7年年1 1月月1 1日,甲公司以日,甲公司以30603060万元购入一批万元购入一批3 3年年期、到期还本、按年付
116、息的公司债券,每年期、到期还本、按年付息的公司债券,每年1212月月3131日支日支付利息。该公司债券票面年利率为付利息。该公司债券票面年利率为5%5%,实际利率为,实际利率为4.28%4.28%,面值为,面值为30003000万元,甲公司将其确认为持有至到万元,甲公司将其确认为持有至到期投资,于每年年末采用实际利率法和摊余成本计量。期投资,于每年年末采用实际利率法和摊余成本计量。该债券该债券20*820*8年年1212月月3131日摊余价值为(日摊余价值为( )万元。)万元。 A A、30203020 B B、3040.973040.97 C C、30003000 D D、3021.1230
117、21.12 116 三、甲公司于三、甲公司于20082008年年1 1月月1 1日购入乙公司当日发行的日购入乙公司当日发行的债券作为持有至到期投资,在购买日其公允价值为债券作为持有至到期投资,在购买日其公允价值为6048060480万元,期限为万元,期限为3 3年,票面年利率为年,票面年利率为3%3%,面值为,面值为6000060000万元,交易费用为万元,交易费用为6060万元,半年期实际利率为万元,半年期实际利率为1.34%1.34%,每半年付息一次。采用实际利率法摊销。,每半年付息一次。采用实际利率法摊销。要求:计算要求:计算 1 1、实际利息收入、实际利息收入 2 2、应收利息、应收利
118、息 3 3、利息调整、利息调整 4 4、20082008年年7 7月月1 1日摊余成本日摊余成本(60451.2460451.24) 117本次课主要内容(本次课主要内容(1 11 1)第六章第六章 长期股权投资的核算(长期股权投资的核算(- -)主要内容:主要内容:一、长期股权投资的分类一、长期股权投资的分类二、投资企业与被投资企业关系二、投资企业与被投资企业关系二、长期股权投资核算方法的选择二、长期股权投资核算方法的选择三、长期股权投资核算账户设置三、长期股权投资核算账户设置四、长期股权投资成本法核算:四、长期股权投资成本法核算: 1 1、发生投资时账务处理、发生投资时账务处理 2 2、确
119、定投资收益时账务处理、确定投资收益时账务处理 3 3、收回投资时账务处理、收回投资时账务处理 118第一节第一节 投资企业与被投资企业关系以及核算方法投资企业与被投资企业关系以及核算方法一、长期股权投资的分类一、长期股权投资的分类长期股权投资包括:长期股权投资包括: 长期股票投资长期股票投资 其他长期股权投资其他长期股权投资 (一)长期股票投资(一)长期股票投资长期股票投资是通过购买股票的方式向被投资企业投入长长期股票投资是通过购买股票的方式向被投资企业投入长期资本。期资本。 持有目的:持有目的: 在较长的时期内取得股利收益在较长的时期内取得股利收益 或或 对被投资方实施控制对被投资方实施控制
120、 119从法律上讲:从法律上讲: 股票投资的投资方最终:股票投资的投资方最终: 按投资额占对方资本总额的比例按投资额占对方资本总额的比例 享有享有 经营管理权经营管理权 收益权收益权 亏损分担责任亏损分担责任 120(二)其他长期股权投资(二)其他长期股权投资其他其他长期股权长期股权投资:投资: 企业在联营、合资过程中以现金、固定资产等实物投资或企业在联营、合资过程中以现金、固定资产等实物投资或以无形资产投资。以无形资产投资。 在其他长期股权投资中:在其他长期股权投资中: 投资企业与被投资企业之间同样存在着所有权关系投资企业与被投资企业之间同样存在着所有权关系 有权参与被投资企业的经营管理并按
121、投资比例分亨被投有权参与被投资企业的经营管理并按投资比例分亨被投 资企业的收益、承担被投资企业的经营损失。资企业的收益、承担被投资企业的经营损失。121二、投资企业与被投资企业的关系二、投资企业与被投资企业的关系长期股权投资形成后,根据投资方投资额占对方有表决权资长期股权投资形成后,根据投资方投资额占对方有表决权资本总额的比例以及对被投资方的影响程度,可将投资方与被投本总额的比例以及对被投资方的影响程度,可将投资方与被投资方的关系分为:资方的关系分为: 控制控制 子公司子公司 共同控制共同控制 合营公司合营公司 重大影响重大影响 联营公司联营公司 无重大影响无重大影响 122(一)控制(一)控
122、制 控制:控制: 指一个企业能够指一个企业能够统驭统驭另一个企业的财务和经营决策,借此从另一个企业的财务和经营决策,借此从该企业的经营活动中获取利益。该企业的经营活动中获取利益。 当投资企业直接或通过子公司间接地拥有被投资单位有表决当投资企业直接或通过子公司间接地拥有被投资单位有表决权资本总额的权资本总额的50%50%以上以上,被视为对被投资企业有控制能力。,被视为对被投资企业有控制能力。 控制的性质是一种权力,这种权力是一种控制的性质是一种权力,这种权力是一种法定权力法定权力,也可,也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。
123、投资企业虽然未取得被投资企业投资企业虽然未取得被投资企业50%50%以上有表决权的资本,以上有表决权的资本,但但具备下列条件之一具备下列条件之一的,也表明投资企业对被投资单位具有实的,也表明投资企业对被投资单位具有实质控制权。质控制权。 123投资企业虽然未取得被投资企业投资企业虽然未取得被投资企业50%50%以上有表决权的资本,以上有表决权的资本, 但具备下列条件之一的,也表明投资企业对被投资单位具有实质但具备下列条件之一的,也表明投资企业对被投资单位具有实质控制权。控制权。1 1、通过与其他投资者的协议,投资企业拥有被投资企业、通过与其他投资者的协议,投资企业拥有被投资企业50%50%以上
124、的表决权。以上的表决权。 例如:例如:A A公司拥有公司拥有D D公司公司3535的表决权资本,的表决权资本, B B公司拥有公司拥有D D公司公司1818的表决权资本,的表决权资本, C C公司拥有公司拥有D D公司公司4747的表决权资本。的表决权资本。 A A公司与公司与B B公司达成协议,公司达成协议,B B公司对公司对D D公司的表决权由公司的表决权由A A公司公司 行使。行使。 在这种情况下:在这种情况下: A A公司实质上拥有公司实质上拥有D D公司公司5353表决权资本的控制权表决权资本的控制权 表明表明A A公司实质上控制公司实质上控制 D D公司。公司。1242 2、根根据
125、据章章程程或或协协议议,投投资资企企业业有有权权控控制制被被投投资资企企业业的的财财务和经营政策。务和经营政策。例如:例如: M M公司拥有公司拥有N N公司公司48%48%的表决权资本的表决权资本 同同时时,根根据据协协议议,N N公公司司的的董董事事长长和和总总经经理理、财财务务总总监监均均由由M M公公司派出,总经理有权负责司派出,总经理有权负责N N公司的经营管理。公司的经营管理。 在这种情况下:在这种情况下: M M公公司司虽虽然然只只拥拥有有N N公公司司48%48%的的表表决决权权资资本本,但但由由于于N N公公司司的的董董事事长长和和总总经经理理、财财务务总总监监均均由由M M
126、公公司司派派出出,M M公公司司可可以以通通过过其其派派出出的的董董事事长长和和总总经经理理、财财务务总总监监对对N N公公司司进进行行经经营营管管理理和和监监控控,从而实现对从而实现对N N公司的财务和经营决策实施控制公司的财务和经营决策实施控制 则:表明则:表明M M公司实质上控制公司实质上控制N N公司。公司。1253 3、有权任免被投资企业董事会等类似权力机构多数成员。、有权任免被投资企业董事会等类似权力机构多数成员。例如:例如: 虽然投资企业只拥有被投资单位虽然投资企业只拥有被投资单位5050或以下表决权资本,但或以下表决权资本,但根据章程、协议等有权任免董事会的董事,以达到实质上控
127、制根据章程、协议等有权任免董事会的董事,以达到实质上控制的目的。的目的。4 4、在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权、在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权 虽然投资企业拥有被投资企业虽然投资企业拥有被投资企业50%50%或或50%50%以下表决权资本,但以下表决权资本,但能够控制被投资企业董事会等类似权力机构的会议,从而能够控能够控制被投资企业董事会等类似权力机构的会议,从而能够控制其财务和经营决策,使其达到实质上的控制。制其财务和经营决策,使其达到实质上的控制。126(二)共同控制(二)共同控制 共同控制共同控制: : 指被投资企业的财务和经营决策必须由投资双方或若干方指被投
128、资企业的财务和经营决策必须由投资双方或若干方共同决定,任何一方都不能独自控制。共同决定,任何一方都不能独自控制。例如例如: : X X公司与公司与Y Y公司共同出资组建公司共同出资组建Z Z公司,公司,X X公司与公司与Y Y公司各持有公司各持有Z Z公司公司50%50%的股份,则的股份,则X X公司由公司与公司由公司与Y Y公司共同控制。公司共同控制。(三)重大影响(三)重大影响 重大影响重大影响: : 指投资企业对被投资企业的财务和经营政策有参与决策的指投资企业对被投资企业的财务和经营政策有参与决策的权力,但不是对决策的控制和共同控制。权力,但不是对决策的控制和共同控制。127一般而言一般
129、而言: : 具备以下情形之一者,可视为投资企业对被投资企业的财务具备以下情形之一者,可视为投资企业对被投资企业的财务和经营政策有重大影响:和经营政策有重大影响:()投资企业直接或通过子公司间接地拥有被投资企()投资企业直接或通过子公司间接地拥有被投资企业有表决权资本总额的业有表决权资本总额的20%20%以上以上;()投资企业拥有被投资企业的股权比例在所有投资()投资企业拥有被投资企业的股权比例在所有投资者中者中居最高居最高;()投资企业与被投资企业之间有()投资企业与被投资企业之间有重要的交易重要的交易;()投资企业按()投资企业按联营契约的规定联营契约的规定拥有经营权。拥有经营权。128(四
130、)无重大影响(四)无重大影响 当投资企业的投资额占被投资企业有表决权资本总额的比例当投资企业的投资额占被投资企业有表决权资本总额的比例低于低于20%20%时,通常视为投资企业对被投资企业无重大影响。时,通常视为投资企业对被投资企业无重大影响。上述重大影响与无重大影响的划分不是绝对的上述重大影响与无重大影响的划分不是绝对的: : 有无重大影响需要根据多种因素进行综合判断有无重大影响需要根据多种因素进行综合判断 如如: : 投资额占对方有表决权资本总额的比例投资额占对方有表决权资本总额的比例 被投资方股权结构被投资方股权结构 公司章程及契约的有关规定等。公司章程及契约的有关规定等。129三、长期股
131、权投资核算方法的选择三、长期股权投资核算方法的选择1 1、长期股权投资核算方法有、长期股权投资核算方法有: : 成本法成本法 权益法权益法2 2、权益法选择条件:、权益法选择条件: 投资企业对被投资企业具有:投资企业对被投资企业具有: 共同控制共同控制 或或 关系关系 重大影响重大影响1302 2、成本法选择条件:、成本法选择条件: 投资企业对被投资单位具有:投资企业对被投资单位具有: 控控 制制 或或 不具有共同控制不具有共同控制 关系关系 或或 不具有重大影响不具有重大影响131注:注:1 1、每种投资类型的认定,都应采用持股比例和实质控、每种投资类型的认定,都应采用持股比例和实质控制权双
132、重标准制权双重标准即:即:如果投资方的持股比例不符合规定的标准,但有其他情如果投资方的持股比例不符合规定的标准,但有其他情况出现:况出现: 应根据实质重于形式的原则,依实质控制的情况认应根据实质重于形式的原则,依实质控制的情况认定双方关系的类型定双方关系的类型2 2、对子公司的长期股权投资平时采用成本法核算、对子公司的长期股权投资平时采用成本法核算 期末编制合并报表时,应先将成本法转换为权益法期末编制合并报表时,应先将成本法转换为权益法132成本法与权益法选择的双重标准:成本法与权益法选择的双重标准:方方法法关系关系持股比例持股比例低于持股比例但具有下列条件之一低于持股比例但具有下列条件之一成
133、成本本法法控制控制(子公司)(子公司)50%50%以上以上1 1、通过与其他投资者的协议,拥有被投资方、通过与其他投资者的协议,拥有被投资方50%50%以上的表决权资本以上的表决权资本2 2、根据章程或协议,有权控制被投资方的财务和经营政策、根据章程或协议,有权控制被投资方的财务和经营政策3 3、有权任免被投资方董事会等类似权力机构的多数成员、有权任免被投资方董事会等类似权力机构的多数成员4 4、在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权、在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权无控制或共同无控制或共同控制,无重大控制,无重大影响影响 20%20%以下以下1 1、被投资方已宣告破产或依法
134、进行清理整顿、被投资方已宣告破产或依法进行清理整顿2 2、计划近期内出售被投资方的股份、计划近期内出售被投资方的股份3 3、被投资方在严格的条件下经营,向投资企业转移资金的能力受、被投资方在严格的条件下经营,向投资企业转移资金的能力受到限制到限制权权益益法法共同控制共同控制(合营公司)(合营公司)各方相等各方相等各投资者持股比例相同,或按合约规定共同控制被各投资者持股比例相同,或按合约规定共同控制被投资方财务和经营政策投资方财务和经营政策有重大影响控有重大影响控制制(联营公司)(联营公司)20%-50%20%-50%含含20%20%1 1、在被投资方的董事会或类似的权力机构中派有代表、在被投资
135、方的董事会或类似的权力机构中派有代表2 2、参与被投资方的政策制定过程、参与被投资方的政策制定过程3 3、向被投资方派出管理人员、向被投资方派出管理人员4 4、依赖投资企业的技术资料、依赖投资企业的技术资料133四、账户设置四、账户设置、“长期股权投资长期股权投资-*-*单位投资单位投资” 反映企业以购买股票方式或其他股权投资方式反映企业以购买股票方式或其他股权投资方式而投出的资金、投资变动和投资收回。而投出的资金、投资变动和投资收回。、“投资收益投资收益” ” 反映企业对外投资所发生的损益反映企业对外投资所发生的损益3 3、“长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备” ” 核算企业长期股权投
136、资发生减值时计提的减值核算企业长期股权投资发生减值时计提的减值准备准备。134账户结构:账户结构:长期股权投资长期股权投资 取得投资取得投资 收回投资收回投资 的实际成本的实际成本 的实际成本的实际成本 投资收益投资收益 发生发生 取得取得 投资损失投资损失 投资收益投资收益长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 冲减冲减 计提计提 减值准备减值准备 减值准备减值准备135第二节第二节 长期股权投资核算的成本法长期股权投资核算的成本法 成本法核算要点:成本法核算要点: 1 1、以长期股权投资的实际成本的增减、以长期股权投资的实际成本的增减 作为登记作为登记“长期股权投资长期股权投资”账户的依
137、据账户的依据 2 2、发生长期股权投资时、发生长期股权投资时 记入记入“长期股权投资长期股权投资”账户借方账户借方 3 3、减少投资时、减少投资时 记入记入“长期股权投资长期股权投资”账户贷方账户贷方 4 4、“长期股权投资长期股权投资”账户借方余额账户借方余额 表示实际的投资成本表示实际的投资成本 1365 5、被投资企业宣告分派现金股利或利润时、被投资企业宣告分派现金股利或利润时 投资企业按应分享的金额,确认当期投资收益,但投资企业按应分享的金额,确认当期投资收益,但仅限于投资后产生的收益仅限于投资后产生的收益6 6、被投资企业盈利或亏损时,均无需账务处理、被投资企业盈利或亏损时,均无需账
138、务处理 7 7、处置投资时、处置投资时 注销注销“长期股权投资长期股权投资”账户的账面价值,处置收账户的账面价值,处置收益计入益计入“投资收益投资收益” 137在成本法下:在成本法下: “ “长期股权投资长期股权投资”账户投资金额账户投资金额 不受被投资企业权益变动的影响不受被投资企业权益变动的影响 适用于适用于: : 对子公司的投资对子公司的投资 对被投资企业无控制、无共同控制、无重在影响的投资对被投资企业无控制、无共同控制、无重在影响的投资 138一、发生对外投资的核算一、发生对外投资的核算(一)以支付现金取得的长期股权投资:(一)以支付现金取得的长期股权投资:借:长期股权投资借:长期股权
139、投资*单位投资单位投资(= =买价买价+ +相关费用相关费用- -未领取现金股利)未领取现金股利) 应收股利应收股利 (= =买价中含已宣告未领取现金股利)买价中含已宣告未领取现金股利) 贷:银行存款贷:银行存款(= =买价买价+ +相关费用)相关费用)例例6-16-1 公司公司20072007年月年月7 7日直接以现金对日直接以现金对H H公司投资公司投资32003200万元,占万元,占H H公司股份的公司股份的1010借:长期股权投资借:长期股权投资对对H H公司投资公司投资3232,000000,000000贷:银行存款贷:银行存款 3232,000000,000000139二)以发行权
140、益性证券取得的长期股权投资二)以发行权益性证券取得的长期股权投资 应当按照发行权益性证券的应当按照发行权益性证券的公允价值公允价值 作为初始投资成本作为初始投资成本140(三)以非现金资产对外投资(三)以非现金资产对外投资(如:以存货、固定资产、无形资产等对外投资)(如:以存货、固定资产、无形资产等对外投资)1 1、付出资产为存货的:、付出资产为存货的: 视同销售视同销售借:长期股权投资借:长期股权投资*投资投资 (= =存货公允价存货公允价+ +相关费用)相关费用) 贷:主营业务收入贷:主营业务收入 (= =公允价)公允价) 应交税费应交税费应交增值税(销项税额)应交增值税(销项税额) (=
141、 =公允价公允价* *税率)税率)借:主营业务成本借:主营业务成本 (= =存货账面价)存货账面价) 贷:库存商品贷:库存商品 (= =存货账面价)存货账面价)141例例6-26-2 C C公司以一批存货对公司以一批存货对D D公司投资,存货的账面价值为公司投资,存货的账面价值为4040万元,公允价值为万元,公允价值为5050万元,增值税率万元,增值税率17%17%,C C公司占公司占D D公司公司12%12%的股份,无重大影响。的股份,无重大影响。C C公司投资时的会计分录如下:公司投资时的会计分录如下:借:长期股权投资借:长期股权投资对对D D公司投资公司投资 58.558.5万元万元 贷
142、:主营业务收入贷:主营业务收入 5050万元万元 应交税费应交税费应交增值税(销项税额)应交增值税(销项税额) 8.58.5万元万元 借:主营业务成本借:主营业务成本 4040万元万元 贷:库存商品贷:库存商品 4040万元万元 1422 2、付出资产为固定资产的:、付出资产为固定资产的:1 1)、对固定资产清理:)、对固定资产清理:借:固定资产清理借:固定资产清理 (= =差)差) 累计折旧累计折旧 (= =账面余额)账面余额) 固定资产减值准备固定资产减值准备 (= =账面余额)账面余额) 贷:固定资产贷:固定资产设备设备 (= =账面余额)账面余额) 2 2)、固定资产投资:)、固定资产
143、投资:如:固定资产公允价如:固定资产公允价+ +相关费用相关费用固定资产清理数额固定资产清理数额借:长期股权投资借:长期股权投资*投资投资 (= =固定资产公允价固定资产公允价+ +相关费用)相关费用) 贷:固定资产清理贷:固定资产清理 (= =上述)上述) 营业外收入营业外收入 (= =差)差) 143如:固定资产清理如:固定资产清理 数额数额固定资产公允价固定资产公允价+ +相关费用相关费用借:长期股权投资借:长期股权投资*投资投资 (= =固定资产公允价固定资产公允价+ +相关费用)相关费用) 营业外支出营业外支出 (= =差)差) 贷:固定资产清理贷:固定资产清理 (= =上述)上述)
144、 1443 3、付出资产为无形资产的:、付出资产为无形资产的:如:无形资产公允价如:无形资产公允价+ +相关费用相关费用无形资产账面价值时:无形资产账面价值时:借:长期股权投资借:长期股权投资*投资投资 (= =无形资产公允价无形资产公允价+ +相关费用)相关费用) 累计摊销累计摊销 (= =账面余额)账面余额) 贷:无形资产贷:无形资产 (= =账面余额)账面余额) 营业外收入营业外收入 (= =差)差) 如:无形资产账面价值时如:无形资产账面价值时无形资产公允价无形资产公允价+ +相关费用时:相关费用时:借:长期股权投资借:长期股权投资*投资投资 (= =无形资产公允价无形资产公允价+ +
145、相关费用)相关费用) 累计摊销累计摊销 (= =账面余额)账面余额) 营业外支出营业外支出 (= =差)差) 贷:无形资产贷:无形资产 (= =账面余额)账面余额) 145例例6-36-3 Z Z公司以专利权和设备对公司以专利权和设备对Y Y公司投资(与专利权和设备有公司投资(与专利权和设备有关的资料如表关的资料如表6161,单位:万元),取得,单位:万元),取得Y Y公司公司11%11%的股的股份,对份,对Y Y公司没有重大影响。公司没有重大影响。 专利权和设备的相关资料专利权和设备的相关资料 单位:万元单位:万元项目项目1 1账户余额账户余额2 2累计折旧累计折旧(或摊销)(或摊销)3 3
146、已提减已提减值准备值准备4 4账面价值账面价值=2-3-4=2-3-4公允价值公允价值6 6专利权专利权3000030000500500- -2500250027002700设备设备1800180080080010010090090011001100合计合计48004800130013001001003400340038003800146Z Z公司投资时的账务处理如下:公司投资时的账务处理如下:借:固定资产清理借:固定资产清理 900900万元万元 累计折旧累计折旧 800800万元万元 固定资产减值准备固定资产减值准备 100100万元万元 贷:固定资产贷:固定资产设备设备 18001800
147、万元万元 借:长期股权投资借:长期股权投资对对Y Y公司投资公司投资 38003800万元万元 累计摊销累计摊销 500500万元万元 贷:无形资产贷:无形资产土地使用权土地使用权 30003000万元万元 固定资产清理固定资产清理 900900万元万元 营业外收入营业外收入 400400万元万元 147二、投资收益的核算二、投资收益的核算被投资方宣告发放现金股利时:被投资方宣告发放现金股利时:借:应收股利借:应收股利 (= =被投资方宣告发放现金股利被投资方宣告发放现金股利* *持股比例)持股比例) 贷:投资收益贷:投资收益股票投资收益股票投资收益 (= =同上)同上)例例6-46-4 仍以
148、例仍以例1 1,20072007年公司的净利润为年公司的净利润为300300万元,宣告从中拿出万元,宣告从中拿出16001600万元发放股利万元发放股利公司应得股利数额为公司应得股利数额为1919万元(万元(=190=190万元万元10%10%)借:应收股利借:应收股利 190 000190 000贷:投资收益贷:投资收益股票投资收益股票投资收益1900 0001900 000148确认投资收益时应注意:确认投资收益时应注意:投资收益:投资收益: 仅限于投资后被投资企业盈利中仅限于投资后被投资企业盈利中 属于投资企业属于投资企业的份额的份额超出该份额的收益分配超出该份额的收益分配 : 对投资企
149、业而言实质上对投资企业而言实质上 属于投资的返还属于投资的返还 149投资企业在收到属于被投资单位在取得投资前实投资企业在收到属于被投资单位在取得投资前实现净利润的分配额时:现净利润的分配额时: 应作为投资应作为投资成本的收回成本的收回 账务处理:账务处理: 借:借: 应收股利应收股利 贷:长期股权投资贷:长期股权投资150例例6-56-5 20082008年公司亏损年公司亏损160160万元,万元,20092009年公司盈利年公司盈利7070万元,万元,20092009年公司宣告分配的股利为年公司宣告分配的股利为150150万元。公司收到股利万元。公司收到股利1515万万元(元(150150
150、万元万元1010)。)。分析:分析: 公司从公司取得的股利累计数为公司从公司取得的股利累计数为3434万元万元 即:(即:(1919万元万元1515万元)万元) 公司接受公司投资以后的累计净收益中:公司接受公司投资以后的累计净收益中: 属于公司享有的份额为属于公司享有的份额为2121万元万元 即:(即:(300300万元万元160160万元万元7070万元)万元)1010 公司公司20092009年收到的股利中有年收到的股利中有1313万元万元 属于投资之前的利润分配属于投资之前的利润分配 151会计处理如下:会计处理如下: 公司宣告发放现金股利时:公司宣告发放现金股利时:借:应收股利借:应收
151、股利150 000150 000贷:投资收益贷:投资收益 200 00200 00 长期股权投资长期股权投资对对H H公司投资公司投资 130 000130 000 公司收到公司发放的现金股利时:公司收到公司发放的现金股利时: 借:银行存款借:银行存款 150 000150 000 贷:应收股利贷:应收股利 150 000150 000152三、收回投资的核算三、收回投资的核算收回投资时的会计分录如下:收回投资时的会计分录如下:借:银行存款借:银行存款 (= =实收金额)实收金额) 贷:长期股权投资长期股权投资贷:长期股权投资长期股权投资投资投资 (= =账面余额)账面余额) 投资收益投资收益
152、 (= =差)差)153例例6-66-6 2010 2010年年5 5月月2323日,日,M M公司将其持有的公司将其持有的H H公司的股权以公司的股权以37503750万的价万的价格转让给格转让给Q Q公司。公司。分析:分析: 由于由于M M公司公司“长期股权投资长期股权投资”账户余额为账户余额为31873187万无万无 即:(即:(32003200万元万元-13-13万元)万元) 收回投资时产生的投资收益为收回投资时产生的投资收益为563563万元万元 即:(即:(37503750万元万元-3187-3187万元)万元) M M公司收回投资时的会计分录如下:公司收回投资时的会计分录如下:借
153、:银行存款借:银行存款 37503750万元万元 贷:长期股权投资长期股权投资贷:长期股权投资长期股权投资对对H H公司投资公司投资 31873187万元万元 投资收益投资收益 563563万元万元 154作业十作业十三三: 一、一、A A公司认购公司认购C C公司普通股公司普通股1010万股,计划长期持有,万股,计划长期持有,每股面值每股面值1 1元元,实际买价每股,实际买价每股1515元,其中包含每股已宣告元,其中包含每股已宣告发放但尚未收取的现金股利发放但尚未收取的现金股利0.30.3元。另外支付相关费用元。另外支付相关费用60006000元。该批股票的初始投资成本为(元。该批股票的初始
154、投资成本为( ) A.1000000 B.1476000 C.1500000 D.1506000A.1000000 B.1476000 C.1500000 D.1506000 二、二、20*720*7年年4 4月月1 1日甲公司日甲公司向向乙公司乙公司投资投资9 90000万元万元占乙公占乙公司注册资本的司注册资本的90%90%,甲公司个别报表中对该项投资采用,甲公司个别报表中对该项投资采用成本法核算。成本法核算。20*720*7年年乙公司实现利润乙公司实现利润600600万元(假设每万元(假设每月均衡),并宣告分配现金股利月均衡),并宣告分配现金股利500500万元。则万元。则20*720*
155、7年年度度甲公司个别报表中应确认投资收益为(甲公司个别报表中应确认投资收益为( ) A.A.405405 B. B.450450 C. C.540540 D. D.6 60000155 三三、20*720*7年年6 6月月2 2日日A A公司委托证券公司购入公司委托证券公司购入H H公司发公司发行的新股行的新股5050万股(万股(H H公司共发行公司共发行10001000万股),计划长期持万股),计划长期持有,每股面值有,每股面值1 1元、发行价元、发行价8 8元,发生交易税费与佣金元,发生交易税费与佣金1313万元,相关款项用之前存放在证券公司的存款支付。万元,相关款项用之前存放在证券公司的
156、存款支付。20*720*7年度年度H H公司实现净利润公司实现净利润396396万元(每月实现利润均衡)万元(每月实现利润均衡)宣告分配现金股利宣告分配现金股利250250万元,股利支付日为万元,股利支付日为20*820*8年年3 3月月9 9日日 要求:编制要求:编制20*720*7年度年度A A公司上项业务的有关会计分录公司上项业务的有关会计分录156 本次课主要内容(本次课主要内容(1212)第六章第六章 长期股权投资的核算(二)长期股权投资的核算(二)主要内容:主要内容:一、长期股权投资核算的权益法:一、长期股权投资核算的权益法: 1 1、取得投资、取得投资 2 2、投资损益的确认与计
157、量、投资损益的确认与计量 3 3、被投资方其他因素引起所有者权益变动、被投资方其他因素引起所有者权益变动 4 4、收回投资核算、收回投资核算二、长期股权投资核算方法的转换二、长期股权投资核算方法的转换三、长期股权投资减值三、长期股权投资减值. .157第三节第三节 长期股权投资核算的权益法长期股权投资核算的权益法权益法:权益法: 指指“长期股权投资长期股权投资”账户应反映投资单位拥有的账户应反映投资单位拥有的被投资企业的权益被投资企业的权益在权益法下:在权益法下: “长期股权投资长期股权投资”账户的金额账户的金额 要随接受投资企业的盈亏状况以及其他原因引起要随接受投资企业的盈亏状况以及其他原因
158、引起 的所有者权益变动状况进行相应调整的所有者权益变动状况进行相应调整 完整反映投资企业在被投资企业中的实际权益完整反映投资企业在被投资企业中的实际权益 158权益法下账户设置:权益法下账户设置: 1 1、长期股权投资、长期股权投资- -成本成本 2 2、长期股权投资、长期股权投资- -损益调整损益调整 3 3、长期股权投资、长期股权投资- -其他权益变动其他权益变动159权益法核算要点:权益法核算要点:1 1、初始投资或追加投资时:、初始投资或追加投资时: 按初始投资成本计入按初始投资成本计入“长期股权投资长期股权投资- -成本成本”账户账户2 2、初始投资、初始投资小于小于投资时应享有被投
159、资企业可辨认净资产投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额时:公允价值份额时: 按应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额计按应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额计入入“长期股权投资长期股权投资- -成本成本”账户账户 按差额计入按差额计入“营业外收入营业外收入”3 3、初始投资、初始投资大于大于投资时应享有被投资企业可辨认净资产投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额时:公允价值份额时: 按初始投资成本计入按初始投资成本计入“长期股权投资长期股权投资- -成本成本”账户账户 1604 4、被投资企业盈利时:、被投资企业盈利时: 按持股比例享有份额增加按持股比例享有份额增加“长
160、期股权投资长期股权投资- -损益调损益调整整”及及“投资收益投资收益”账户账户 享有份额享有份额= =被投资企业当年实现的净利润被投资企业当年实现的净利润* *持股比例持股比例5 5、被投资企业亏损时:、被投资企业亏损时: 按持股比例享有份额减少按持股比例享有份额减少“长期股权投资长期股权投资- -损益调损益调整整”及及“投资收益投资收益”账户账户 享有份额享有份额= =被投资企业当年发生的亏损被投资企业当年发生的亏损* *持股比例持股比例6 6、被投资企业宣告分派现金股利时:、被投资企业宣告分派现金股利时: 按享有的份额计入按享有的份额计入“应收股利应收股利”账户并减少账户并减少“长期长期股
161、权投资股权投资- -损益调整损益调整”账户金额账户金额 享有份额享有份额= =被投资企业宣告分派的现金股利被投资企业宣告分派的现金股利* *持股比例持股比例 1617 7、投资期内,被投资企业因各种原因引起资本公积发生、投资期内,被投资企业因各种原因引起资本公积发生变化时:变化时: 按持股比例享有份额按持股比例享有份额 调整调整 “ “长期股权投资长期股权投资- -其他权益变动其他权益变动” 及及“资本公积资本公积- -其他资本公积其他资本公积”账户账户8 8、投资收回时、投资收回时: : 按按“长期股权投资长期股权投资-*”-*”明细账账面价值冲销明细账账面价值冲销 收入与账面价值差计入收入
162、与账面价值差计入“投资收益投资收益”同时:同时: 借:资本公积借:资本公积其他资本公积其他资本公积 (=(=账面余额)账面余额) 贷;投资收益贷;投资收益 (=(=账面余额)账面余额)162一、取得长期股权投资一、取得长期股权投资(货币资金投资情况下)(货币资金投资情况下)一)、长期股权投资的初始投资成本一)、长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额:资单位可辨认净资产公允价值份额:借:长期股权投资借:长期股权投资*单位投资(成本)单位投资(成本)(= =初始投资成本)初始投资成本) 贷:银行存款贷:银行存款 (= =初始投资成本)初始投资成本)
163、 二)、长期股权投资的初始投资成本二)、长期股权投资的初始投资成本 投资时应享有被投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额:投资单位可辨认净资产公允价值份额:借:长期股权投资借:长期股权投资*单位投资(成本)单位投资(成本)(= =可辨认净资产公允价)可辨认净资产公允价)贷:银行存款贷:银行存款 (= =初始投资成本)初始投资成本) 营业外收入营业外收入 (= =差)差)163注:注: 在货币资金出资的情况下:在货币资金出资的情况下: 初始投资成本初始投资成本 = =实际的出资额实际的出资额 以非货币资产出资的情况下:以非货币资产出资的情况下: 初始投资成本初始投资成本 = =非货币资产
164、的公允价值非货币资产的公允价值+ +相关的税费相关的税费 非货币资产公允价值与账面价值的差额非货币资产公允价值与账面价值的差额: : 计入计入 营业外收支营业外收支 164例例6-76-7 公司公司20072007年月日出资年月日出资800800万元,占万元,占G G公司股份公司股份的的4040,款项用存款支付。享有,款项用存款支付。享有G G公司可辨认净资产公允公司可辨认净资产公允价值数额为价值数额为620620万元万元P P企业能够对企业能够对G G企业施加重大影响。企业施加重大影响。分析:分析: 由于由于P P公司的初始投资成本公司的初始投资成本800800万元大于享有万元大于享有G G
165、公司公司可辨认净资产公允价值数额可辨认净资产公允价值数额620620万元万元 则按初始投资成本作为长期股权投资的入账价值。则按初始投资成本作为长期股权投资的入账价值。165P P公司投资时的会计分录为:公司投资时的会计分录为:借:长期股权投资借:长期股权投资对对G G公司投资(成本)公司投资(成本)8 000 0008 000 000贷:银行存款贷:银行存款 8 000 0008 000 000若若P P公司以公司以800800万元的出资享有万元的出资享有G G公司可辨认净资产公允价公司可辨认净资产公允价值数额为值数额为880880万元。万元。则则P P公司投资时的会计分录为:公司投资时的会计
166、分录为:借:长期股权投资借:长期股权投资对对G G公司投资(成本)公司投资(成本)8 800 0008 800 000贷:银行存款贷:银行存款 8 000 0008 000 000 营业外收入营业外收入 800 000800 000166例例6-86-8 E E企业企业20072007年年1 1月月8 8日以下列资产向日以下列资产向F F企业投资,占企业投资,占F F企企业有表决权资本的业有表决权资本的26%(26%(与与26%26%相对应的将资产的公允价相对应的将资产的公允价值为值为360360万元万元) ),能够对,能够对F F企业施加重大影响。企业施加重大影响。E E企业所投企业所投商品
167、的计税价格为商品的计税价格为8080万元,增值税率为万元,增值税率为17%17%。 E E企业向企业向F F企业投资明细表企业投资明细表 项目项目账户余额账户余额累计折旧累计折旧已提减值准备已提减值准备账面价值账面价值公允价值公允价值机床机床45014010300315汽车汽车7232-4035商品商品100-247680合计合计62217234416430167借:固定资产清理借:固定资产清理 3 400 0003 400 000 累计折旧累计折旧 1 720 0001 720 000 固定资产减值准备固定资产减值准备 100 000100 000 贷:固定资产贷:固定资产 5 220 00
168、05 220 000 借:长期股权投资借:长期股权投资对对F F公司投资(成本)公司投资(成本) 4 436 0004 436 000 存货跌价准备存货跌价准备 240 000240 000 贷:固定资产清理贷:固定资产清理 3 400 0003 400 000 库存商品库存商品 1 000 0001 000 000 应交税费应交税费应交增值税(销项税额)应交增值税(销项税额) 136 000136 000 营业外收入营业外收入 140 000140 000168二、投资损益的确认与计量二、投资损益的确认与计量在权益法下:在权益法下: 投资损益投资损益 指的指的并不是实际收到的股利并不是实际收
169、到的股利 而是被投资企业当期损益中而是被投资企业当期损益中投资方所拥有的份额投资方所拥有的份额 169权益法下投资收益的确认与计量要点如下:权益法下投资收益的确认与计量要点如下: 1 1、投资企业取得长期股权投资后、投资企业取得长期股权投资后: : 应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值值 2 2、被投资企业盈利时被投资企业盈利时: : 按照应享有的份额做投资收益入账并相应调增长期按照应享有的份额做投资收益入账并相应调增长期股权投资账面价值股权投资
170、账面价值 3 3、被投资企业亏损时、被投资企业亏损时: : 按照应享有的份额做投资损失入账并相应调减期股按照应享有的份额做投资损失入账并相应调减期股权投资账面价值权投资账面价值 170 4 4、投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分计算应分得的部分: : 相应减少长期股权投资的账面价值。相应减少长期股权投资的账面价值。 5 5、因投资损益而调整的长期股权投资账面价值因投资损益而调整的长期股权投资账面价值: : 在在“长期股权投资长期股权投资”账户下的账户下的 “ “损益调整损益调整”明细账中反映。明细账中反映。171 6 6
171、、投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时、投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时: : 应具体以下三个条件:应具体以下三个条件:(1 1)投资企业与被投资企业采取相同的会计政策;)投资企业与被投资企业采取相同的会计政策;(2 2)投资企业与被投资企业应具有相同的会计期间;)投资企业与被投资企业应具有相同的会计期间;(3 3)投资企业应当以取得投资时被投资单位各项可辨认)投资企业应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础。资产的公允价值为基础。如果上述三个条件不具备的话如果上述三个条件不具备的话: : 应该按照上述三点对被投资单位的净利润进行调整应该按照上述三点对被投资
172、单位的净利润进行调整后方可确认投资收益。后方可确认投资收益。172例例6-96-9 A A公司公司20072007年年1212月月3131日取得日取得B B公司公司40%40%股份,能够对股份,能够对B B企业施加企业施加重大影响。除表重大影响。除表6-36-3项目外,项目外,B B公司其他资产、负债账面价值与公司其他资产、负债账面价值与公允价值相同(表中的存货公允价值相同(表中的存货70%70%已对外出售)。已对外出售)。B B公司公司20082008年实现净年实现净利润利润900900万元。万元。A A、B B两公司的会计政策与会计年度都相同,固定资两公司的会计政策与会计年度都相同,固定资
173、产、无形资产均按直线法摊销或折旧,预计净残值均为产、无形资产均按直线法摊销或折旧,预计净残值均为0 0。 B B公司部分资产账面价值和公允价值明细表公司部分资产账面价值和公允价值明细表资产类别资产类别原值原值已提折旧已提折旧或摊销或摊销已提减已提减值准备值准备账面账面价值价值公允公允价值价值B公司预公司预计使用年计使用年限限A公司取得公司取得股权后剩余股权后剩余使用年限使用年限存货存货600-80520500固定资产固定资产46001200-340042002015无形资产无形资产1800720-10802600106小计小计700019208050007300173计算:计算:存货公允价值与
174、账面价值差额应调增的利润存货公允价值与账面价值差额应调增的利润= =(520-500520-500)70%=1470%=14万元万元固定资产公允价值与账面价值差额应调减的利润固定资产公允价值与账面价值差额应调减的利润=420015-460020=50=420015-460020=50万元万元无形资产公允价值与账面价值差额应调减的利润无形资产公允价值与账面价值差额应调减的利润=26006-180010=253=26006-180010=253万元万元B B公司经调整后的净利润公司经调整后的净利润=900=900万元万元+14+14万元万元-50-50万元万元-253-253万元万元=611=61
175、1万元万元A A公司应享有的份额公司应享有的份额=611=611万元万元40%=24440%=2444 4万元万元174A A公司确认投资收益的账务处理为:公司确认投资收益的账务处理为:借:长期股权投资借:长期股权投资损益调整损益调整 2 444 0002 444 000 贷:投资收益贷:投资收益 2 444 0002 444 0001757 7、投资企业确认被投资单位发生的净亏损:、投资企业确认被投资单位发生的净亏损: 应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限
176、投资企业负有承担额外损失的情况除外。投资企业负有承担额外损失的情况除外。 实质上构成对被投资单位净投资通常指:实质上构成对被投资单位净投资通常指: 构成实质性股权投资的长期债权,因亏损而将长期构成实质性股权投资的长期债权,因亏损而将长期股权投资账面价值冲至零后,应冲减实质性构成股权投股权投资账面价值冲至零后,应冲减实质性构成股权投资的长期债权。资的长期债权。 176 按合同或协议规定投资企业负有承担额外损失之责按合同或协议规定投资企业负有承担额外损失之责的,应按预计承担的义务确认预计负债,计入当期投资的,应按预计承担的义务确认预计负债,计入当期投资损失。损失。 被投资单位以后实现净利润的:被投
177、资单位以后实现净利润的: 投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后,恢复确认收益分享额。后,恢复确认收益分享额。177例例6-106-10 仍以例仍以例7 7资料,资料,G G公司公司20072007年盈利年盈利3030万元(未进行利润分),万元(未进行利润分),20082008年亏损年亏损12001200万元。为了解决万元。为了解决G G公司生产经营资金的不足,公司生产经营资金的不足,P P公公司于司于20092009年初以长期应收款的方式向年初以长期应收款的方式向G G公司提供资金公司提供资金7676万元,且万元,且该笔应收款无明确的偿还计
178、划。该笔应收款无明确的偿还计划。20092009年年G G公司又亏损公司又亏损950950万元。万元。分析:分析: 在本例中:在本例中: 20072007年末年末P P公司长期股权投资账户余额为公司长期股权投资账户余额为812812万元万元 (800800万元万元+30+30万元万元40%40%) 20082008年年末余额为年年末余额为332332万元万元 (812812万元万元12001200万元万元40%40%) 20092009年年G G公司亏损额中由公司亏损额中由P P公司负担的数额为公司负担的数额为380380万元万元 (950950万元万元40%40%)178在这种情况下:在这种
179、情况下: P P公司将公司将“长期股权投资长期股权投资”账户冲至零以后,账户冲至零以后, 还应冲减还应冲减“长期应收款长期应收款”账户账户4848万元万元 (380380万元万元-332-332万元)。万元)。会计分录如下:会计分录如下: 借:投资收益借:投资收益 3 800 0003 800 000 贷:长期股权投资贷:长期股权投资对对G G公司投资(成本)公司投资(成本) 3 320 0003 320 000 长期应收款长期应收款GG公司公司 480 000480 000179三、被投资方其他因素引起所有者权益变动三、被投资方其他因素引起所有者权益变动 被投资企业除了损益引起所有者权益变动
180、外被投资企业除了损益引起所有者权益变动外, ,还会有引起所有者还会有引起所有者权益变动的其他因素权益变动的其他因素 如如: : 被投资方持有的可供出售金融资产公允价值变动引起的所有被投资方持有的可供出售金融资产公允价值变动引起的所有者权益变动等者权益变动等 投资企业对于被投资单位除净损益投资企业对于被投资单位除净损益 以外所有者权益的其他变动以外所有者权益的其他变动: : 投资企业应根据对方所有者权益变动额中属于本企业的份额作投资企业应根据对方所有者权益变动额中属于本企业的份额作为为“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”入账入账 同时调整同时调整“长期股权投资长期股权投资”账户下的账户下
181、的“其他权益变动其他权益变动”明细账。明细账。 投资处置时须将计入资本公积的其他权益变动转入投资收益投资处置时须将计入资本公积的其他权益变动转入投资收益。180例例6-116-11 B B公司公司20082008年度直接计入所有者权益的利得与直接计入年度直接计入所有者权益的利得与直接计入所有者权益的损失抵销后引起所有者权益净增加所有者权益的损失抵销后引起所有者权益净增加250250万元万元A A公司按公司按40%40%的持股比例计算出长期股权投资的调增额为的持股比例计算出长期股权投资的调增额为100100万元。万元。A A企业的会计处理如下:企业的会计处理如下: 借:长期股权投资借:长期股权投
182、资对对B B公司投资(其他权益变动)公司投资(其他权益变动) 1 000 0001 000 000 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 1 000 0001 000 000181例例6-126-12 M M公司一项长期股权投资初始成本为公司一项长期股权投资初始成本为600600万元,被投资方万元,被投资方N N公司公司20072007年所有者权益增加年所有者权益增加300300万元(其中,万元(其中,N N公司可供出售金融资产公公司可供出售金融资产公允价值升值为允价值升值为100100万元),万元),M M公司持股比例为公司持股比例为40%40%。20072007年末,年末,M
183、M按权益法核算被投资企业按权益法核算被投资企业N N公司所有者权益增加数中属于本公司的公司所有者权益增加数中属于本公司的份额份额会计分录如下:会计分录如下: 借:长期股权投资借:长期股权投资对对N N公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 800 000800 000 对对N N公司投资(其他权益变动)公司投资(其他权益变动)400 000400 000 贷:投资收益贷:投资收益 800 000800 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 400 000 400 000 182四、收回投资的核算四、收回投资的核算 企业处置长期股权投资时企业处置长期股权投资时: :借:银行存款借:
184、银行存款 (=(=实收金额)实收金额) 贷:长期股权投资贷:长期股权投资对对* *公司投资(成本)公司投资(成本) (=(=账面余额)账面余额) 对对N*N*公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) (=(=账面余额)账面余额) 对对N*N*公司投资(其他权益变动)公司投资(其他权益变动) (=(=账面余额)账面余额) 投资收益投资收益 (=(=差额)差额) 借:资本公积借:资本公积其他资本公积其他资本公积 (=(=账面余额)账面余额) 贷;投资收益贷;投资收益 (=(=账面余额)账面余额)。183例例6-136-13 仍以例仍以例1212,20082008年年2 2月月M M公司以公司以82
185、0820万元价格将其持有的万元价格将其持有的N N公司的全公司的全部股份出售。部股份出售。M M公司出售公司出售N N公司股权时:公司股权时: 借:银行存款借:银行存款 8 200 0008 200 000 贷:长期股权投资贷:长期股权投资对对N N公司投资(成本)公司投资(成本) 6 000 0006 000 000 对对N N公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 800 000800 000 对对N N公司投资(其他权益变动)公司投资(其他权益变动) 400 000400 000 投资收益投资收益 1 000 0001 000 000 借:资本公积借:资本公积其他资本公积其他资本公积
186、400 000400 000 贷;投资收益贷;投资收益 400 000400 000184第四节第四节 长期股权投资核算方法的转换长期股权投资核算方法的转换 因为:因为: 追加投资或减少投资等因素,投资企业对被投追加投资或减少投资等因素,投资企业对被投资企业的影响程度也会随发生相应变化资企业的影响程度也会随发生相应变化从而:从而: 引发股权投资核算由成本法转换为权益法引发股权投资核算由成本法转换为权益法 或由权益法转换为成本法或由权益法转换为成本法 185一、成本法转换为权益法一、成本法转换为权益法成本法转换为权益法:成本法转换为权益法: 1 1、公司因追加投资等原因对被投资单位由没有重大、公
187、司因追加投资等原因对被投资单位由没有重大影响变为有重大影响时影响变为有重大影响时 2 2、以及因减少投资等原因由控制变成共同控制或、以及因减少投资等原因由控制变成共同控制或重大影响时重大影响时 对被投资单位的长期股权投资核算对被投资单位的长期股权投资核算 应从成本法改为权益法。应从成本法改为权益法。 会计上应区别以下两种情况:会计上应区别以下两种情况:186(一)因追加投资对被投资企业具有重大影响而将成本(一)因追加投资对被投资企业具有重大影响而将成本法改为采用权益法法改为采用权益法 因追加投资对被投资企业具有重大影响而采用权因追加投资对被投资企业具有重大影响而采用权益法的,应区分原持有的长期
188、股权投资和新增长期股益法的,应区分原持有的长期股权投资和新增长期股权投资两部分分别处理:权投资两部分分别处理: 原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认资产公允价值份额之间的差额:辨认资产公允价值份额之间的差额: 不调整长期股权投资账面价值不调整长期股权投资账面价值 原取得投资时投资成本小于应享有被投资单位可辨原取得投资时投资成本小于应享有被投资单位可辨认资产公允价值份额之间的差额:认资产公允价值份额之间的差额: 应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。1872 2、对于新取得的股权:、对于新取
189、得的股权: 应比较新增投资成本与取得该部分投资时应享有的应比较新增投资成本与取得该部分投资时应享有的被投资单位可辨认资产公允价值份额被投资单位可辨认资产公允价值份额 若投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净若投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额:资产公允价值的份额: 不调整长期股权投资的投资成本不调整长期股权投资的投资成本 若投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净若投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额:资产公允价值的份额: 差额应调整长期股权投资的成本,差额应调整长期股权投资的成本, 并同时将差额计入当期损益。并同时将差额计入当期损益。1
190、883 3、原取得投资日至新增投资日之间被投资单位可辨认、原取得投资日至新增投资日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动相对于原持股比例的部分净资产公允价值变动相对于原持股比例的部分 属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的 应调整长期股权投资账面价值应调整长期股权投资账面价值 并同时调整留存收益并同时调整留存收益 属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值变动中本公司应享有份额的变动中本公司应享有份额的 应调整长期股权投资账面价值应调整长期股权投资账面价值 并相应增加所有者权益。并相应增加所
191、有者权益。189例例6-146-14 R R公司公司20072007年初以货币资金向年初以货币资金向S S公司投资公司投资600600万元,占万元,占S S公司股份公司股份的的10%10%,取得投资时,取得投资时S S公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为58005800万元万元(假定(假定S S公司可辨认净资产公允价值与账面价值相同),因对公司可辨认净资产公允价值与账面价值相同),因对S S公公司没有重大影响,故采用成本法核算。司没有重大影响,故采用成本法核算。20082008年年6 6月底,月底,R R公司又以公司又以900900万元的价格从其他投资手中购入万元的价格
192、从其他投资手中购入S S公司公司11%11%的股份,当日的股份,当日S S公司公司可辨认净资产公允价值总额为可辨认净资产公允价值总额为1420014200万元。取得该部分股权后,万元。取得该部分股权后,R R公司以公司以S S公司有重大影响,对该项投资改为权益法核算。公司有重大影响,对该项投资改为权益法核算。R R公司原公司原取得投资至新增投资日之间,取得投资至新增投资日之间,S S公司盈利公司盈利84008400万元,未进行利润分万元,未进行利润分配。配。R R公司按照净利润的公司按照净利润的10%10%提取盈余公积。提取盈余公积。1901 1、原有的投资分析:、原有的投资分析:因为:原有投
193、资初绐投资成本因为:原有投资初绐投资成本600600万元万元 可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值份额份额5800万元万元 10%=580万元万元 ,故不调整成本,故不调整成本2 2、追加投资时:、追加投资时:1 1)、)、20082008年年6 6月底,月底,R R公司确认对公司确认对S S公司追加投资:公司追加投资:借:长期股权投资借:长期股权投资对对S S公司投资(成本)公司投资(成本) 9 000 0009 000 000 贷:银行存款贷:银行存款 9 000 0009 000 0002 2)、新追加的投资后比较投资成本与可辨认净资产公)、新追加的投资后比较投资成本与可辨认净资产公
194、允价值差:允价值差:因为:追加投资成本因为:追加投资成本900900万元万元 追加追加投资时应享有被投资单位可辨投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额认净资产公允价值的份额1420014200万元万元追加后持股比例追加后持股比例11%的差的差额额=662万元万元 ,该部分差额计入当期损益。,该部分差额计入当期损益。 借:长期股权投资借:长期股权投资对对S S公司投资(成本)公司投资(成本) 6 6,620620,000000 贷:营业外收入贷:营业外收入 6 6,620620,0000001913 3)、追加投资后可辨认净资产公允价值变动分析:)、追加投资后可辨认净资产公允价值变动分
195、析:因为:因为: 原取得投资日至新增投资日之间被投资单位可辨认净资产公原取得投资日至新增投资日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动允价值变动84008400万元(万元(1420014200万元万元-5800-5800万元)万元), ,全部属于盈利全部属于盈利而产生的净资产公允价值变动,相对于原持股比例的部分为而产生的净资产公允价值变动,相对于原持股比例的部分为840840万元,应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。万元,应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。借:长期股权投资借:长期股权投资对对S S公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 8 400 0008 400 000
196、 贷:盈余公积贷:盈余公积 840 000840 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 7 560 0007 560 000192例例6-156-15 公司公司20082008年初以货币资金向公司投资年初以货币资金向公司投资500500万元,占万元,占C C公司股公司股份的份的10%10%,取得投资时,取得投资时C C公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为58005800万万元,因对元,因对C C公司没有重大影响,故采用成本法核算。公司没有重大影响,故采用成本法核算。20092009年年6 6月月底,底,A A公司又以公司又以10001000万元的价格从其他投资手
197、中购入万元的价格从其他投资手中购入C C公司公司11%11%的的股份,当日股份,当日C C公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为1500015000万元。取得万元。取得该部分股权后,该部分股权后,A A公司对公司对C C公司有重大影响,对该项投资改为权益公司有重大影响,对该项投资改为权益法核算。法核算。A A公司原取得投资至新增投资日之间,公司原取得投资至新增投资日之间,C C公司盈利公司盈利60006000万万元,并分配现金股利元,并分配现金股利600600万元。万元。A A公司按照净利润的公司按照净利润的10%10%提取盈余提取盈余公积。公积。1931 1、原有的投资
198、分析:、原有的投资分析:比较原投资投资成本与可辨认净资产公允价值差:比较原投资投资成本与可辨认净资产公允价值差: 对于初资投资的对于初资投资的500500万元而言,万元而言,A A公司公司10%10%的股权相对应的的股权相对应的C C公司公司可辨认净资产公允价值的数额为可辨认净资产公允价值的数额为580580万元(万元(58005800万元万元10%10%),),差额差额8080万元(万元(580580万万-500-500万元)为投资成本小于应享有被投资单万元)为投资成本小于应享有被投资单位可辨认资产公允价值份额的数额,应调整长期股权投资账面位可辨认资产公允价值份额的数额,应调整长期股权投资账
199、面价值并同时调整留存收益。价值并同时调整留存收益。借:长期股权投资借:长期股权投资CC公司(成本)公司(成本) 800 000800 000 贷:盈余公积贷:盈余公积 80 00080 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 720 000720 0002 2、追加投资时:、追加投资时:1 1)、)、20092009年年6 6月底,月底,A A公司确认对公司确认对C C公司追加投资:公司追加投资:借:长期股权投资借:长期股权投资CC公司(成本)公司(成本) 10 000 00010 000 000 贷:银行存款贷:银行存款 10 000 00010 000 0001942 2)、新追加的
200、投资后比较投资成本与可辨认净资产公)、新追加的投资后比较投资成本与可辨认净资产公允价值差:允价值差: 对于新取得的股权,其成本为对于新取得的股权,其成本为10001000万元,与取得该投资时按万元,与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有的被投资单位照持股比例计算确定应享有的被投资单位C C公司可辨认资产公公司可辨认资产公允价值数额允价值数额16501650万元(万元(1500015000万元万元11%11%)的差额)的差额650650万元,应万元,应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。借:长期股权投资借:长期股权投资CC公司(成本)公司(成
201、本) 6 500 0006 500 000 贷:营业外收入贷:营业外收入 650 000650 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 5 850 0005 850 0001953 3)、追加投资后可辨认净资产公允价值变动分析:)、追加投资后可辨认净资产公允价值变动分析: 原取得投资日至新增投资日之间被投资单位可辨认净资产公允原取得投资日至新增投资日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动价值变动92009200万元(万元(1500015000万元万元-5800-5800万元),属于万元),属于A A公司的份额公司的份额为为920920万元(万元(92009200万元万元10%10%),其
202、中属于),其中属于A A公司初次投资公司初次投资C C公司公司后实现的净利润中未分配的数额为后实现的净利润中未分配的数额为540540万元(万元(600600万元万元-60-60万元),万元),应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益;另应调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益;另380380为净为净损益以外的净资产公允价值变动,应调整长期股权投资账面价损益以外的净资产公允价值变动,应调整长期股权投资账面价值并相应调增资本公积。值并相应调增资本公积。借:长期股权投资借:长期股权投资CC公司(损益调整)公司(损益调整) 5 400 0005 400 000 C C公司(所有者权益其他变动
203、)公司(所有者权益其他变动) 3 800 0003 800 000 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 3 800 0003 800 000 盈余公积盈余公积 540 000540 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 4 860 0004 860 000196二)因减持股份导致由控制变为共同控制或重大影响而二)因减持股份导致由控制变为共同控制或重大影响而将成本法改为权益法将成本法改为权益法 在因减持股份导致由控制变为共同控制或重大影响在因减持股份导致由控制变为共同控制或重大影响 而将成本法改为权益法的情况下:而将成本法改为权益法的情况下: 分以下步骤处理:分以下步骤处理
204、:1 1、按处置或收回投资的比例结转已终止确认的长期股权、按处置或收回投资的比例结转已终止确认的长期股权投资成本。投资成本。1972 2、比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计、比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的份额 如果投资成本大于应享有被投资单位可辨认资产公允如果投资成本大于应享有被投资单位可辨认资产公允价值价值 不调整长期股权投资账面价值不调整长期股权投资账面价值 如果时投资成本小于应享有被投资单位可辨认资产如果时投资成本小于应享有被投资单位可辨认资产公允价值公允价值
205、差额应调整长期股权投资账面价值差额应调整长期股权投资账面价值 并同时调整留存收益。并同时调整留存收益。1983 3、将原取得投资日至转为权益法核算之日被投资单位、将原取得投资日至转为权益法核算之日被投资单位实现净损益中本企业应享有份额的实现净损益中本企业应享有份额的 调整长期股权投资账面价值调整长期股权投资账面价值 并同时调整留存收益并同时调整留存收益 属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值变动中本公司应享有份额的值变动中本公司应享有份额的 应调整长期股权投资账面价值应调整长期股权投资账面价值 并相应增加所有者权益。并相应增加所有者权益。19
206、9例例6-166-16 J J公司原持有公司原持有L L公司公司51%51%的股权,长期股权投资的账面价值为的股权,长期股权投资的账面价值为900900万元。万元。20072007年年1010月月3131日,日,J J公司将其持有的公司将其持有的L L公司股权的三分公司股权的三分之一出售给他人,出售价款为之一出售给他人,出售价款为350350万元。万元。J J公司原取得公司原取得L L公司公司51%51%股权时股权时L L公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为21002100万元。自万元。自J J公司公司取得取得L L公司长期股权投资后至处置公司长期股权投资后至处置17%
207、17%股权时,股权时,L L公司实现净利公司实现净利润总额为润总额为900900万元,其中分配利润万元,其中分配利润400400万元,所有者权益的其他万元,所有者权益的其他变动额为变动额为120120万元。万元。J J公司按照净利润的公司按照净利润的10%10%提取盈余公积。在提取盈余公积。在出售股权后,出售股权后,J J公司虽然对公司虽然对L L公司失去了控制,但在董事会中仍公司失去了控制,但在董事会中仍有席位,对有席位,对L L公司仍具有重大影响,故对公司仍具有重大影响,故对L L公司的投资改为权益公司的投资改为权益法核算法核算 200J J公司处置长期股权投资时:公司处置长期股权投资时:
208、借:银行存款借:银行存款 3 500 0003 500 000 贷:长期股权投资贷:长期股权投资对对L L公司投资公司投资 3 000 0003 000 000 投资收益投资收益 1 700 0001 700 000JJ公司剩余长期股权投资账面价值为公司剩余长期股权投资账面价值为600600万元,与原投资时应享万元,与原投资时应享有有L L公司可辨认净资产公允价值份额的差额公司可辨认净资产公允价值份额的差额-116-116万元(万元(600600万元万元- -21002100万元万元34%34%),调整长期股权投资账面价值并同时调整留存),调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。收益。借:
209、长期股权投资借:长期股权投资对对L L公司投资(成本)公司投资(成本) 1 160 0001 160 000 贷:盈余公积贷:盈余公积 116 000116 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 1 044 0001 044 000201J J公司处置投资后按照持股比例计算享有公司处置投资后按照持股比例计算享有L L公司自购买日至处置公司自购买日至处置投资日期间实现的净利润为投资日期间实现的净利润为306306万元(万元(900900万元万元34%34%)减去已分)减去已分得的利润得的利润204204万元(万元(400400万元万元51%51%)后的余额)后的余额102102万元,调整
210、长万元,调整长期股权投资账面价值并同时调整留存收益。期股权投资账面价值并同时调整留存收益。借:长期股权投资借:长期股权投资对对L L公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 1 020 0001 020 000 贷:盈余公积贷:盈余公积 102 000102 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 918 000918 000202J J公司处置投资后按照持股比例计算享有公司处置投资后按照持股比例计算享有L L公司自购买日至处置公司自购买日至处置投资日期间所有者权益其他变动额中份额为投资日期间所有者权益其他变动额中份额为40408 8万元(万元(120120万万元元34%34%),应调整
211、长期股权投资账面价值并相应增加所有者权),应调整长期股权投资账面价值并相应增加所有者权益。益。借:长期股权投资借:长期股权投资对对L L公司投资(其他权益变动)公司投资(其他权益变动) 408 000408 000 贷:资本公积贷:资本公积其他资本公积其他资本公积 408 000408 000203二、权益法转换为成本法二、权益法转换为成本法在以下两种情况下:在以下两种情况下: 投资企业对被投资企业长期股权投资的核算应改为投资企业对被投资企业长期股权投资的核算应改为成本法:成本法: 第一:投资方由于出资额的变化或其他原因导致对第一:投资方由于出资额的变化或其他原因导致对被投资方由重大影响被投资
212、方由重大影响 或共同控制变为控制或共同控制变为控制 第二:投资方由于出资额的变化或其他原因导致对第二:投资方由于出资额的变化或其他原因导致对被投资方由重大影响被投资方由重大影响 或共同控制变为无重大影响且股权在活跃证券市或共同控制变为无重大影响且股权在活跃证券市场中没有公开报价。场中没有公开报价。204(一)投资方对被投资方由重大影响或共同控制变为控(一)投资方对被投资方由重大影响或共同控制变为控制制 由于:由于: 投资方采用权益法核算期间:投资方采用权益法核算期间: 是按被投资企业净资产变动额中属于本企业的是按被投资企业净资产变动额中属于本企业的份额调整长期股权投资账面价值份额调整长期股权投
213、资账面价值 并相应增加所有者权益的并相应增加所有者权益的因此:因此: 投资方应采用追溯调整的方法:投资方应采用追溯调整的方法: 将权益法长期股权投资的账面价值调整为初始投将权益法长期股权投资的账面价值调整为初始投资成本,资成本,在此基础上:在此基础上: 加上新增股权的公允价值作为权益法转为权益法加上新增股权的公允价值作为权益法转为权益法时长期股权投资的投资成本。时长期股权投资的投资成本。205例例6-176-17 H H公司公司20062006年年4 4月以月以60006000万元取得万元取得L L有限责任公司有限责任公司40%40%的股权,的股权,H H公司因对公司因对K K公司具有重大影响
214、而对长期股权投公司具有重大影响而对长期股权投资采取权益法核算。资采取权益法核算。20062006年年K K公司实现净利润公司实现净利润500500万元,万元,K K公司未分配现金股利。公司未分配现金股利。20072007年度年度K K公司亏损公司亏损800800万元,万元,当年当年H H公司对公司对K K公司的股权投资计提公司的股权投资计提400400万元的减值准备。万元的减值准备。20082008年年5 5月,月,H H公司又以公司又以37003700万元的价格取得万元的价格取得K K公司公司15%15%的股权,并取得的股权,并取得K K公司的控制权。假设公司的控制权。假设H H公司与公司与
215、K K公司所公司所得税率相同。得税率相同。206调整调整20062006年确认的投资收益:年确认的投资收益:借:盈余公积借:盈余公积 18000001800000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 200000200000 贷:长期股权投资贷:长期股权投资-对对K K公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 20000002000000调整调整20072007年确认的投资损失:年确认的投资损失:借:长期股权投资借:长期股权投资对对K K公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 32000003200000 贷:盈余公积贷:盈余公积 320000320000 利润分配利润分配未分配利润未分配
216、利润 28800002880000计提的减值准备无需调整,按追加投资额作长期股权投资入账。计提的减值准备无需调整,按追加投资额作长期股权投资入账。会计处理如下:会计处理如下:借:长期股权投资借:长期股权投资对对K K公司投资公司投资 3700000037000000 贷:银行存款贷:银行存款 3700000037000000207二)投资方对被投资方由重大影响或共同控制变为无重二)投资方对被投资方由重大影响或共同控制变为无重大影响大影响 投资方对被投资方由重大影响投资方对被投资方由重大影响 或共同控制变为无重大影响,且股权在活跃证券市场或共同控制变为无重大影响,且股权在活跃证券市场中没有公开报
217、价的:中没有公开报价的: 长期股权投资应改为成本法核算长期股权投资应改为成本法核算在这种情况下:在这种情况下: 投资方应以转换时长期股权投资的账面价值作为按投资方应以转换时长期股权投资的账面价值作为按成本法核算的基础。成本法核算的基础。208在以后的持股期间:在以后的持股期间: 若从被投资方分得的股利未超过转换时被投资单若从被投资方分得的股利未超过转换时被投资单位账面留存收益属于本企业的份额位账面留存收益属于本企业的份额 实收股利冲减长期股权投资的成本实收股利冲减长期股权投资的成本 若从被投资方分得的股利超过转换时被投资单位若从被投资方分得的股利超过转换时被投资单位账面留存收益属于本企业的份额
218、账面留存收益属于本企业的份额 实收股利作为投资收益。实收股利作为投资收益。209例例6-186-18 U U公司由公司由W W公司、公司、X X公司和公司和Y Y公司三家公司出资组建,公司三家公司出资组建,W W公司原持有公司原持有U U公司公司22%22%的股权。的股权。20082008年年6 6月月3030日,日,W W公司将公司将其持有的其持有的U U公司的一半股权转让给公司的一半股权转让给X X公司。转让股权后,公司。转让股权后,W W公司长期股权投资账户及公司长期股权投资账户及20082008年下半年年下半年U U公司盈利及利润公司盈利及利润分配资料如表分配资料如表6-46-4所示。
219、所示。210在本例中:在本例中: U U公司公司20082008年下半年分配利润年下半年分配利润24000002400000万元,万元,W W公司应收股公司应收股利为利为264000264000万元。由于万元。由于W W公司原来采用权益法核算对公司原来采用权益法核算对U U公司投资公司投资时,已在时,已在“长期股权投资长期股权投资-对对U U公司投资(损益调整)公司投资(损益调整)”账户账户中确认投资收益中确认投资收益200000200000元。因此,对于元。因此,对于264000264000万元的应收股利,万元的应收股利,其中其中200000200000元应冲减长期股权投资账面价值,另元应冲
220、减长期股权投资账面价值,另6400064000元作为元作为投资收益入账。投资收益入账。W W公司应收股利的会计分录如下:公司应收股利的会计分录如下:借:应收股利借:应收股利 264000264000 贷:长期股权投资贷:长期股权投资对对U U公司投资(损益调整)公司投资(损益调整) 200000200000 投资收益投资收益 6400064000211第五节第五节 长期股权投资减值长期股权投资减值 长期股权投资应至少一年进行一次减值测试长期股权投资应至少一年进行一次减值测试如果:如果: 预计可收回金额低于账面价值且具有非暂预计可收回金额低于账面价值且具有非暂时性,时性,则:则: 应对其计提减值
221、准备。应对其计提减值准备。212计提减值准备时:计提减值准备时:借:资产减值损失借:资产减值损失 贷:长期股权投资减值准备贷:长期股权投资减值准备 计提的长期股权投资减值准备:计提的长期股权投资减值准备: 在持有投资期间不得转回在持有投资期间不得转回处置长期股权投资时:处置长期股权投资时: 应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。213例例6-196-19 E E公司持有公司持有T T公司公司10%10%的股份,投资成本为的股份,投资成本为400400万元,对万元,对T T公司无重公司无重大影响,采用成本法核算。由于大影响,采用成本法核算。由于T T公司
222、一致经营不善且经营状公司一致经营不善且经营状况短期内很难好转,况短期内很难好转,20072007年末年末E E公司对该项投资计提公司对该项投资计提3030万元减万元减值准备。值准备。20082008年年5 5月底,月底,E E公司将其持有一半股权出售,所得价公司将其持有一半股权出售,所得价款款172172万元。万元。20072007年末年末E E公司对该项投资计提公司对该项投资计提3030万元减值准备时:万元减值准备时:借:资产减值损失借:资产减值损失 300 000300 000 贷:长期股权投资减值准备贷:长期股权投资减值准备 300 000300 00020082008年年5 5月底,月
223、底,E E公司出售一半股权时:公司出售一半股权时:借:银行存款借:银行存款 1 720 0001 720 000 长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 150 000150 000 投资收益投资收益 13 00013 000 贷:长期股权投资贷:长期股权投资 2 000 0002 000 000214 作业十四:作业十四: 一一、20200707年初年初B B公司取得甲公司公司取得甲公司30%30%的股的股票计划长期持票计划长期持有,初始投资成本为有,初始投资成本为165165万元,采用权益法核算,投资万元,采用权益法核算,投资时时A A公司可辨认净资产的公允价值为公司可辨认净资产的公允价
224、值为600600万元。万元。20200707年年A A公司实现净利润公司实现净利润150150万元,宣告分配现金股利万元,宣告分配现金股利100100万元万元 ,20082008年年A A公司发生亏损公司发生亏损200200万元。据此计算,万元。据此计算,20082008年末年末H H公司该项长期股权投资的账面余额应为(公司该项长期股权投资的账面余额应为( ) A.A.115115 B. B.120120 C. C.135135 D. D.210210 二二、20200707年年1 1月月2 2日,日,L L公司以银行存款公司以银行存款600600万元对万元对D D公公司投资,取得司投资,取得
225、D D公司公司5 50%0%的股的股权,同日权,同日D D公司可辨认净资公司可辨认净资产的公允价值为产的公允价值为10001000万元。与其账面价值相等。万元。与其账面价值相等。20072007年年3 3月月2 2日,日,D D公司宣告分配公司宣告分配20062006年度现金股利年度现金股利100100万元万元 。20072007年年D D公司实现净利润公司实现净利润600600万元,万元,D D公司与公司与L L公司采用相公司采用相同的会计政策与会计期间。,则同的会计政策与会计期间。,则20072007年末年末L L公司公司“长期长期股权投资股权投资”的账面余额应为(的账面余额应为( ) A
226、.A.750750 B. B.850850 C. C.900900 D. D.10001000215 三三、20*720*7年年初,初,A A公司公司取得取得B B公司公司4 40%0%的表决权资本,的表决权资本,计划长期持有,且采用权益法核算。投资日,计划长期持有,且采用权益法核算。投资日,B B公司行公司行政部门使用的一项设备公允价值为政部门使用的一项设备公允价值为2020万元、账面价值为万元、账面价值为2424万元万元 ,设备尚可使用,设备尚可使用4 4年,直线法折旧。则当年末,年,直线法折旧。则当年末,A A公司确认该项设备对投资收益的影响金额是公司确认该项设备对投资收益的影响金额是(
227、 ) A.A.调增投资收益调增投资收益 4000 4000元元 B. B.调减投资收益调减投资收益 4000 4000元元 C.C.调增投资收益调增投资收益 16000 16000元元 D. D.0 0 四四、20200 07 7年年初初B B公司取得公司取得甲甲公司公司30%30%的股份,的股份,能够对甲能够对甲公司施加重大影响。该股份的投资成本为公司施加重大影响。该股份的投资成本为10000001000000元元投投资日甲公司资日甲公司可辨认净资产的公允价值为可辨认净资产的公允价值为40004000000000元、元、(假设投资日甲公司可(假设投资日甲公司可辨认净资产的公允价值辨认净资产的
228、公允价值与与账面价账面价值值相等)。相等)。20072007年度甲年度甲公司实现利润公司实现利润600600000000元,元,20200 08 8年年4 4月月5 5日日,甲公司宣告将净利润的,甲公司宣告将净利润的40%40%用于分配现金股利,用于分配现金股利,20082008年年4 4月月2525日,日,B B公司将收到公司将收到 的现金股利存入银行。的现金股利存入银行。20082008年甲公司发生亏损年甲公司发生亏损15000001500000元。元。 要求:编制要求:编制B B公司上项业务的有关会计分录公司上项业务的有关会计分录216 五五、20*720*7年年1 1月月2 2日甲公司
229、以银行存款日甲公司以银行存款50005000万元取得万元取得乙公司乙公司30%30%的股份,当日乙公司可辨认净资产的公允价的股份,当日乙公司可辨认净资产的公允价值为值为1700017000万元、账面价值为万元、账面价值为1500015000万元,其中固定资产万元,其中固定资产的公允价值为的公允价值为40004000万元、账面价值为万元、账面价值为20002000万元,尚可使万元,尚可使用用1010年,直线法折旧,无残值。年,直线法折旧,无残值。20*720*7年乙公司实现利润年乙公司实现利润10001000万元,当年末宣告分配现金股利万元,当年末宣告分配现金股利500500万元,支付日万元,支
230、付日为为20*820*8年年4 4月月2 2日。双方采用的会计政策、会计期间一致日。双方采用的会计政策、会计期间一致 要求:编制要求:编制20*720*7年度甲公司上项业务的有关会计分录年度甲公司上项业务的有关会计分录217本章重点掌握:本章重点掌握:1 1、几个基本概念:、几个基本概念:成本法、权益法成本法、权益法2 2、具体内容:、具体内容: 长期股权投资的种类长期股权投资的种类投资企业与被投资企业的关系投资企业与被投资企业的关系长期股权投资核算的账户设置长期股权投资核算的账户设置3 3、计算及账务处理:、计算及账务处理:长期股权投资成本法账务处理长期股权投资成本法账务处理长期股权投资权益法账务处理长期股权投资权益法账务处理4 4、比较区别:、比较区别:成本法与权益法账务处理区别成本法与权益法账务处理区别 218