建筑企业房地产企业的涉税难题处理及例解

《建筑企业房地产企业的涉税难题处理及例解》由会员分享，可在线阅读，更多相关《建筑企业房地产企业的涉税难题处理及例解（469页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。

1、建筑企业、房地产企建筑企业、房地产企业的涉税难题处理及业的涉税难题处理及例解例解第一部分：建筑企业的第一部分：建筑企业的涉税疑难问题处理涉税疑难问题处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 国税发国税发200931200931第三十四条规定，第三十四条规定，企业在结算计企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。凭据时，再按规定计入计税成本。关于印发进一步加强税收征管若干具体措施关于印发进一步加强税收征管若干具

2、体措施的通知的通知（国税发国税发20091142009114号号）规定，）规定，未按规定未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。取得的合法有效凭据不得在税前扣除。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 国家税务总局关于认真做好国家税务总局关于认真做好20112011年打击年打击发票违法犯罪活动工作的通知发票违法犯罪活动工作的通知（国税发国税发【20112011】2525号）号）规定规定 ：“对检查发现的虚对检查发现的虚假发票，一律不得用以税前扣除、抵扣税假发票，一律不得用以税前扣除、抵扣税款、办理出口退款、办理出口退税税( (包括免、抵、退税包括免、抵、退税) )和财务报销

3、、财务核算。和财务报销、财务核算。”一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 同时同时 ，国税发国税发【20112011】2525号号）还）还规定：规定：“对未按规定开具发票、开具假发票或虚开对未按规定开具发票、开具假发票或虚开发票的、利用虚开发票等凭证虚增成本的、发票的、利用虚开发票等凭证虚增成本的、使用不符合税法规定的凭证列支成本费用使用不符合税法规定的凭证列支成本费用的，要予以重点检查。的，要予以重点检查。” 一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则规定：条例第六条规定：条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关

4、规定的凭证所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证（以下统称（以下统称合法有效凭证），是指：合法有效凭证），是指：（一）支付给境内单位或者个人的款项，且该（一）支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；法有效凭证；一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理（二）支付的行政事业性收费或者政府性基金，（二）支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证；以开具的财政票据为合法有效凭证；（三）支付

5、给境外单位或者个人的款项，（三）支付给境外单位或者个人的款项，以该以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；公证机构的确认证明；（四）国家税务总局规定的其他合法有效凭证。（四）国家税务总局规定的其他合法有效凭证。 一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理合法有效凭证合法有效凭证分为四大类，分为四大类，一是税务发票；二一是税务发票；二是财政收据；三是境外收据；四是自制凭证。是财政收据；三是境外收据；四是自制凭证。各各类凭证都有各自的

6、使用范围，不可相互混用。类凭证都有各自的使用范围，不可相互混用。 税务发票税务发票主要用在企业向境内单位或个人支付主要用在企业向境内单位或个人支付款项，且该单位或个人发生的行为属于营业税或款项，且该单位或个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的情况。发票一般包括增值税者增值税征收范围的情况。发票一般包括增值税发票和普通发票，另外在部分特殊行业还使用专发票和普通发票，另外在部分特殊行业还使用专业发票。业发票。 一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理财政收据财政收据主要用在企业向境内单位或个人支付主要用在企业向境内单位或个人支付的款项中，的款项中，该单位或个人的行为不属于营业

7、税或该单位或个人的行为不属于营业税或增值税征税范围的情况。增值税征税范围的情况。 财政收据主要是指财政监制的各类票据，比如财政收据主要是指财政监制的各类票据，比如行政事业性收费收据、政府性基金收据、罚没票行政事业性收费收据、政府性基金收据、罚没票据、非税收入一般缴款书、捐赠收据、社会团体据、非税收入一般缴款书、捐赠收据、社会团体会费专用收据、工会经费拨缴款专用收据、会费专用收据、工会经费拨缴款专用收据、行政行政事业单位资金往来结算票据、军队票据，事业单位资金往来结算票据、军队票据，也包括也包括非财政监制的税收完税凭证等非财政监制的税收完税凭证等。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的

8、税务处理2 2、税前扣除的成本应符合的二大关键条、税前扣除的成本应符合的二大关键条件件与企业的生产经营有关：与企业的生产经营有关：主要通过合主要通过合同、协议和企业内部的各项制度来界同、协议和企业内部的各项制度来界定；定；要有合法的凭证；要有合法的凭证；何为合法的凭证呢何为合法的凭证呢？一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理3 3、税前扣除的成本发票应符合的条件、税前扣除的成本发票应符合的条件资金流、票流和物流的统一：资金流、票流和物流的统一：银行收付凭证、银行收付凭证、交易合同和发票上的收款人和付款人和金交易合同和发票上的收款人和付款人和金额必须一致；额必须一致；必须有真实

9、交易的行为；必须有真实交易的行为；一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理4 4、税前扣除的白条和收据的情形及应符合的条件税前扣除的白条和收据的情形及应符合的条件不需要开发票的情形：不需要开发票的情形：给予农民的青苗补偿费；给予农民的青苗补偿费；工伤事故赔偿金；工伤事故赔偿金；职工解聘经济补偿金；职工解聘经济补偿金；给予个人的拆迁补偿金；给予个人的拆迁补偿金；自主经营食堂从菜市场购买的各种支出；自主经营食堂从菜市

10、场购买的各种支出；股权收购和资产收购支出；股权收购和资产收购支出；经济合同违约支出；经济合同违约支出；一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理4 4、税前扣除的白条和收据的情形及应符合的、税前扣除的白条和收据的情形及应符合的条件条件白条和手据税前扣除应同时满足的条件：白条和手据税前扣除应同时满足的条件：一是符合不需要开发票的条件；一是符合不需要开发票的条件；二是要有交易或提供劳务的合同；二是要有交易或提供劳务的合同；三是收款人收取款项时立的收据；三是收款人收取款项时立的收据；四是收款人个人的身份证复印件四是收款人个人的身份证复印件；一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中

11、的税务处理5 5、税务局代开发票不可以税前扣除、税务局代开发票不可以税前扣除的情形的情形l没有真实交易的行为；没有真实交易的行为；l没有交易或劳务合同的行为；没有交易或劳务合同的行为；l不在纳税地点所在税务局代开的发不在纳税地点所在税务局代开的发票；票；一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理6 6、税务局代开发票的控制点、税务局代开发票的控制点 由于到地税局去代开发票是要缴纳一定的综合由于到地税局去代开发票是要缴纳一定的综合税的，许多企业感到头疼的是，代缴的税不可以税的，许多企业感到头疼的是，代缴的税不可以在企业的所得税前扣除，如果要在税前扣除代扣在企业的所得税前扣除，如果要

12、在税前扣除代扣的税金，的税金，则必须去地税局代开发票前，与收款人则必须去地税局代开发票前，与收款人签定合同或协议，而且协议或合同中的价格必须签定合同或协议，而且协议或合同中的价格必须是税前价款，是税前价款，这样的话，以合同或协议中的价款这样的话，以合同或协议中的价款进成本则在税前扣除了代扣的税款。进成本则在税前扣除了代扣的税款。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 7 7、新发票管理办法的新规定情况新发票管理办法的新规定情况一是只有一是只有加盖发票专用章的发票才可以进成本加盖发票专用章的发票才可以进成本 国务院关于修改国务院关于修改中华人民共和国发票管理办法中华人民共和国发

13、票管理办法的决定的决定 （中华人民共和国国务院令第（中华人民共和国国务院令第587587号号 ）第九规定第九规定：“开具发票应当按照规定的时限、顺开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。票专用章。” 这应注意：原来的规定是加盖发票这应注意：原来的规定是加盖发票专用章或者财务专用章，办法修改后专用章或者财务专用章，办法修改后按照规定只按照规定只能使用发票专用章了。能使用发票专用章了。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 7 7、新发票管理办法的新规定情况新发票管理办法的新规定情况 二是加大了对

14、发票违法行为的惩处力度二是加大了对发票违法行为的惩处力度。（1 1）提高了对发票违法行为的罚款数额。对虚开、）提高了对发票违法行为的罚款数额。对虚开、伪造、变造、转让发票违法行为伪造、变造、转让发票违法行为的罚款上限由的罚款上限由5 5万万元提高为元提高为5050万元万元，对违法所得一律没收；构成犯，对违法所得一律没收；构成犯罪的，依法追究刑事责任。罪的，依法追究刑事责任。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 7 7、新发票管理办法的新规定情况新发票管理办法的新规定情况 二是加大了对发票违法行为的惩处力度二是加大了对发票违法行为的惩处力度。（2 2）对发票违法行为及相应的法

15、律责任作了补充）对发票违法行为及相应的法律责任作了补充规定，包括：对非法代开发票的，与虚开发票行规定，包括：对非法代开发票的，与虚开发票行为负同样的法律责任；对知道或应当知道是私自为负同样的法律责任；对知道或应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄或者运输的，以受让、开具、存放、携带、邮寄或者运输的，以及介绍假发票转让信息的，及介绍假发票转让信息的，由税务机关根据不同由税务机关根据不同情节，分别处情节，分别处1 1万元以上万元以上5 5万元以下、万元以下、5 5万元以上万元以上5050万元以下的罚款，对违法所

16、得一律没收。万元以下的罚款，对违法所得一律没收。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 7 7、新发票管理办法的新规定情况新发票管理办法的新规定情况 三是增加了虚开发票的界定三是增加了虚开发票的界定 新发票管理办法第新发票管理办法第2222条规定：条规定：任何单位和个人任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：不得有下列虚开发票行为：(1)(1)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；符的发票；(2)(2)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；的发票；(3)(3)介绍他人开具与实际经营业务

17、情况不符的发介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。票。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 8 8、刑法修正案刑法修正案( (八八) )对发票犯罪的修改和补对发票犯罪的修改和补充充第十一届全国人大常委会第十九次会议于第十一届全国人大常委会第十九次会议于20112011年年2 2月月2525日通过的日通过的中华人民共和国刑中华人民共和国刑法修正案法修正案( (八八) )，对刑法做出了重要修改对刑法做出了重要修改和补充。和补充。 （1 1）取消了虚开增值税专用发票罪，用）取消了虚开增值税专用发票罪，用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，伪造、于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，伪造

18、、出售伪造的增值税专用发票罪的死刑出售伪造的增值税专用发票罪的死刑一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 8 8、刑法修正案刑法修正案( (八八) )对发票犯罪的修改和补对发票犯罪的修改和补充充（2 2）增加了虚开普通发票罪）增加了虚开普通发票罪刑法修正案刑法修正案( (八八) )第三十三条规定，在刑法第二百第三十三条规定，在刑法第二百零五条后增加一条，作为二百零五条之一零五条后增加一条，作为二百零五条之一：“虚虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管

19、制，并处罚金。单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并处罚金。单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。依照前款的规定处罚。”这一规定增加的罪名为这一规定增加的罪名为“虚开普通发票罪虚开普通发票罪”。一、建筑安装发票中的税务处理一、建筑安装发票中的税务处理 8 8、刑法修正案刑法修正案( (八八) )对发票犯罪的修改和补充对发票犯罪的修改和补充（3 3）增加了）增加了非法持有伪造的发票罪非法持有伪造的发票罪刑法修正案刑法修正案( (八八) )第第3535条规定，在刑法第二百一十条后增条规定，在刑法第二百

20、一十条后增加一条，作为第二百一十条之一：加一条，作为第二百一十条之一：“明知是伪造的发票而明知是伪造的发票而持有，数量较大的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，持有，数量较大的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；数量巨大的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金；数量巨大的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。并处罚金。单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”这一规定增加的罪名为这一规定增加的罪名为“非法持有伪造的发票罪非法持有伪造

21、的发票罪”。非法持有伪造的发票罪，是指明知是伪造的发票，而非非法持有伪造的发票罪，是指明知是伪造的发票，而非法持有且数量较大的行为法持有且数量较大的行为。二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析 “甲供材甲供材”的营业税风险体现在的营业税风险体现在施工方没有就施工方没有就甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并入营业额申报缴纳营业税。入营业额申报缴纳营业税。由于由于“甲供材甲供材”中的中的建筑材料是建设方或甲方购买的，建筑材料供应建筑材料是建设方或甲方购买的，

22、建筑材料供应商肯定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买商肯定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实践中，践中，大部分施工企业就大部分施工企业就“甲供材甲供材”部分没有向部分没有向甲方开具建安发票而漏了营业税甲方开具建安发票而漏了营业税。 二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析例如，甲方与施工企业鉴定了一份例如，甲方与施工企业鉴定了一份100100万元的万元的“甲甲供材供材”建筑合同，假使甲方提供材料的价款为建筑合同，假使

23、甲方提供材料的价款为4040万元，施工方提供的建筑劳务款为万元，施工方提供的建筑劳务款为6060万元，在这万元，在这种情况下，种情况下，很多施工企业向甲方开具的建安发票很多施工企业向甲方开具的建安发票是是6060万元而不是万元而不是100100万元，万元，如果开具如果开具6060万元建安发万元建安发票，则施工企业就是漏了票，则施工企业就是漏了4040万元的营业额计算建万元的营业额计算建筑业的营业税，筑业的营业税，应该向甲方开具应该向甲方开具100100万元的建安发万元的建安发票或者按照票或者按照100100万元缴纳营业税而向甲方开具万元缴纳营业税而向甲方开具6060万万元的建安发票元的建安发票

24、就没有营业税的税收风险，为什么就没有营业税的税收风险，为什么呢？呢？ 二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析 在实践中，施工方按照在实践中，施工方按照100100万元作为营业税计税依万元作为营业税计税依据缴纳营业税而向甲方开具据缴纳营业税而向甲方开具6060万元的建安发票，万元的建安发票，根本行不通，根本行不通，因为在施工所在地的地税局的开票因为在施工所在地的地税局的开票系统中，交多少税就开多少票，系统中，交多少税就开多少票，再税，即使可以再税，即使可以按照按照100100万的计税依据缴纳营业税而开出

25、万的计税依据缴纳营业税而开出6060万元的万元的建安发票，甲方必须凭建安发票，甲方必须凭4040万的材料发票和万的材料发票和6060万的万的建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可，建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可，即税务局不认可甲方的材料票进成本。即税务局不认可甲方的材料票进成本。二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析根据根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家税务总局第国家税务总局第5252号令）第十六条的号令）第十六条的规定，

26、纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。的设备的价款。基于此规定，除了装饰劳务以外基于此规定，除了装饰劳务以外的建筑业的的建筑业的“甲供材甲供材”，但不包括建设方或甲方，但不包括建设方或甲方提供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业提供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额征收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税额征收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收风险。收风险。二、二

27、、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（二）（二）“甲供材甲供材”的企业所得税风险分析的企业所得税风险分析 “甲供材甲供材”中的企业所得税风险主要体现在中的企业所得税风险主要体现在施工施工企业在计算企业所得税时，由于没有企业在计算企业所得税时，由于没有“甲供材甲供材”部分的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多部分的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多缴纳企业所缴纳企业所 得税。得税。由于由于“甲供材甲供材”中的材料是甲中的材料是甲方购买的，材料供应商把材料销售发票开给了甲方购买的，材料供应商把材料销售发票开给了甲方，在实践当中，施工企业基于营业税风险的控方，在实践当

28、中，施工企业基于营业税风险的控制考虑，往往会把制考虑，往往会把“甲供材甲供材”中的材料价款和建中的材料价款和建筑劳务价款一起开建安发票给甲方进行工程结算。筑劳务价款一起开建安发票给甲方进行工程结算。 二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（二）（二）“甲供材甲供材”的企业所得税风险分析的企业所得税风险分析 例如，一项例如，一项100100万元的甲供材合同，其中甲方购买的材万元的甲供材合同，其中甲方购买的材料为料为4040万元，建筑劳务款为万元，建筑劳务款为6060万元，施工企业必须向甲方万元，施工企业必须向甲方开具开具100100万元的建安发票进行工程结算，才

29、不会有万元的建安发票进行工程结算，才不会有4040万元万元材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出100100万元万元的建安发票，必须按照的建安发票，必须按照100100万元记收入，基于此，施工企万元记收入，基于此，施工企业在计算企业所得税时，没有业在计算企业所得税时，没有4040万元的材料发票成本，尽万元的材料发票成本，尽管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料的材料领管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料的材料领料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发票管理办法的规定，票管理办法的

30、规定，税务当局是不认可材料令料单和甲方税务当局是不认可材料令料单和甲方提供的材料发票复印件进成本的，因此，甲方需要多缴纳提供的材料发票复印件进成本的，因此，甲方需要多缴纳4040万元乘以万元乘以25%25%的企业所得税。的企业所得税。基于以上分析，基于以上分析，“甲供材甲供材”对施工企业来讲，企业所得税风险较大。对施工企业来讲，企业所得税风险较大。二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 针对针对“甲供材甲供材”中的税收风险问题，施工企业应该如何中的税收风险问题，施工企业应该如何应对，笔者认为应从以

31、下二方面来规避。应对，笔者认为应从以下二方面来规避。第一，施工企业不能与甲方签订纯建筑劳务的合第一，施工企业不能与甲方签订纯建筑劳务的合同，因为，除了安装企业和装修企业外的建筑施同，因为，除了安装企业和装修企业外的建筑施工企业必须是工企业必须是”甲供材甲供材”的营业税那是义务人的营业税那是义务人。（营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第十六条规定，第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但用原材料、设备及其

32、他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。）不包括建设方提供的设备的价款。）二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 例如，一份建筑合同，材料款为例如，一份建筑合同，材料款为3030万元，建筑劳务款万元，建筑劳务款为为7070万元，施工企业与甲方签订万元，施工企业与甲方签订7070万元的纯建筑劳务合同，万元的纯建筑劳务合同，这样的话，施工企业只收取了甲方这样的话，施工企业只收取了甲方7070万元劳务款，开万元劳务款，开7070万万元的建安发票给甲方，按照营业税法的规定，材料价款元的建安发

33、票给甲方，按照营业税法的规定，材料价款3030万元应缴纳的营业税，在实践征管中也存在连带责任。万元应缴纳的营业税，在实践征管中也存在连带责任。（中华人民共和国税收征收管理法实施细则中华人民共和国税收征收管理法实施细则第四十九第四十九条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起3030日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承担人承担纳税连带责任。），甲方也有连带缴纳甲或者承担人

34、承担纳税连带责任。），甲方也有连带缴纳甲供材的营业税的责任供材的营业税的责任 .二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略第二，第二，施工企业应该争取与甲方签订包工包料的施工企业应该争取与甲方签订包工包料的合同。合同。只有签订包工包料的合同，施工企业才不只有签订包工包料的合同，施工企业才不会存在营业税和企业所得税风险。如果甲方不同会存在营业税和企业所得税风险。如果甲方不同意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业该怎么办？我认为应该按照以下办法来操作：该怎么办

35、？我认为应该按照以下办法来操作：首首先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合同；同；其次，其次，建筑合同中的材料可以由甲方去选择建筑合同中的材料可以由甲方去选择材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办，材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办，但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施工方的公章而不能够盖甲方的公章；工方的公章而不能够盖甲方的公章；二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 再次，材料采购款必须由

36、甲方支付给材料供应商，但再次，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方协议，协议，即施工方委托甲即施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商方把材料采购款支付给材料供应商的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开给施工方，然后由甲方交给施工方。给施工方，然后由甲方交给施工方。如果按照以上四个步如果按照以上四个步骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合同，实质上是同，实质上是“甲供

37、材甲供材”的合同，这对于甲方和施工方双的合同，这对于甲方和施工方双方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没有以上分析的营业税和企业所得税风险。有以上分析的营业税和企业所得税风险。二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 如果按照以上四个步骤操作，一方面可以消除如果按照以上四个步骤操作，一方面可以消除甲方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一甲

38、方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一方面可以使施工方不存在以上分析的方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材甲供材”存在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操存在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操作不符合作不符合中华人民共和国建筑法中华人民共和国建筑法的相关规定，的相关规定，存在一定的法律风险，存在一定的法律风险，中华人民共和国建筑法中华人民共和国建筑法第二十五条规定：第二十五条规定：“按照合同约定，建筑材料、按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、单位不得指定承包单位购入用

39、于工程的建筑材料、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。” 二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买签定包工包料合同

40、的情况下，为保护施工承包者自行购买建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操作，好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操作，是符合是符合中华人民共和国合同法中华人民共和国合同法中当事人自愿协商一致中当事人自愿协商一致的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税法履的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税法履行营业税纳税义务，是合法合理的。行营业税纳税义务，是合法合理的。因

41、此，建筑承包人因此，建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只要（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只要施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与中华人中华人民共和国建筑法民共和国建筑法第二十五条规定相悖，可以按照以上四第二十五条规定相悖，可以按照以上四个步骤操作起到规避个步骤操作起到规避“甲供材甲供材”给施工方造成的营业税和给施工方造成的营业税和企业所得税风险。企业所得税风险。案例分析案例分析某某房地产开发企业，发包一工程，工程房地产开发企业，发包一工程，工程价款价款10001000万元，其中甲方供材万元，其中甲方供材800

42、800万元，乙万元，乙方劳务方劳务200200万元。该公司以万元。该公司以800800万元增值税万元增值税发票，发票，200200万元建安劳务发票入帐。万元建安劳务发票入帐。800800万万元甲方供材是否需要缴建筑业营业税？由元甲方供材是否需要缴建筑业营业税？由开发商缴还是由乙方缴？有无政策依据？开发商缴还是由乙方缴？有无政策依据？ 案例分析案例分析 分析：分析： 营业税暂行条例营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税或者销售不动产的单位和个人，为

43、营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。人，应当依照本条例缴纳营业税。营业税暂行营业税暂行条例实施细则条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条第十六条规定，除本细则第七条规定外，规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。的设备的价款。 案例分析案例分析 分析：分析： 中华人民共和国税收征收管理法实施细中华人民共和国税收征收管理法实施细则则第四十九条规定：第四十九条规定：“发包

44、人或者出租发包人或者出租人应当自发包或者出租之日人应当自发包或者出租之日起起3030日内将承日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发关报告。发包人或者出租人不报告的，包人或者出租人不报告的，发发包人或者出租人与承包人或者承租人承担包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。纳税连带责任。 ”案例分析案例分析 分析：分析：依据上述规定，该房地产企业与建筑公司依据上述规定，该房地产企业与建筑公司签订总价值为签订总价值为10001000万的工程合同，其中工万的工程合同，其中工程合同内甲供材料程合同内甲供材料800800万，无论如何结算，万，无论

45、如何结算，建筑公司应按建筑公司应按10001000万缴纳万缴纳“建筑业建筑业”营业营业税并向房地产企业开具建筑业发票税并向房地产企业开具建筑业发票。案例分析案例分析 分析：分析：在建筑业征管中，由于特定在建筑业征管中，由于特定“甲供材料甲供材料”原因，工程发原因，工程发包方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供包方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供材料的，工程承包方出具的建筑业专用发票不包括甲供材材料的，工程承包方出具的建筑业专用发票不包括甲供材料的金额。料的金额。承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业税。税。甲方甲方3030日内又

46、不向主管税务机关备案报告日内又不向主管税务机关备案报告“甲供材料甲供材料”金额。金额。因此，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳因此，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳甲供材料费部分（甲供材料费部分（800800万元）的营业税额由工程发包方承万元）的营业税额由工程发包方承担。担。因此，若与建筑公司签订总价值为因此，若与建筑公司签订总价值为200200万的工程合同，万的工程合同，建设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，建设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，“甲供甲供材料材料”价款不能作为发票开具金额。价款不能作为发票开具金额。 二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税

47、和企业所得税处理（四）应注意一种错误的做法：（四）应注意一种错误的做法：甲方转售材料甲方转售材料 甲方自购材料，相关的增值税发票开具给甲方，甲方自购材料，相关的增值税发票开具给甲方，甲方材料部分在甲方材料部分在“在建工程在建工程”中核算，列入开发中核算，列入开发成本。然后，甲方再将材料销售给乙方，缴纳增成本。然后，甲方再将材料销售给乙方，缴纳增值税，并开具发票给乙方。乙方就工程造价合同值税，并开具发票给乙方。乙方就工程造价合同金额开具建筑业发票给甲方，并缴纳营业税。甲金额开具建筑业发票给甲方，并缴纳营业税。甲方若领料以调拨单形式给乙方后，因乙方未按规方若领料以调拨单形式给乙方后，因乙方未按规定

48、取得材料的合法发票，不能作为工程成本税前定取得材料的合法发票，不能作为工程成本税前扣除。扣除。二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（五）甲供材中承包方的（五）甲供材中承包方的会计处理会计处理 虽然营业税计税依据包含甲供材料，虽然营业税计税依据包含甲供材料，但这只是征税的政策规定，不是会计但这只是征税的政策规定，不是会计账务处理的规定。对于提供建筑业劳账务处理的规定。对于提供建筑业劳务的承包方乙方来说，其实际收入中务的承包方乙方来说，其实际收入中未包括甲供材料金额，因此，未包括甲供材料金额，因此，会计账会计账务处理时仍按实际收入确认营业收入，务处理时仍按实际收

49、入确认营业收入，同时按实际收入开具发票。同时按实际收入开具发票。二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（五）甲供材中承包方的（五）甲供材中承包方的会计处理会计处理如，乙方承包一项建筑业工程业务，该项业务总如，乙方承包一项建筑业工程业务，该项业务总金额金额10001000万元，但合同约定甲方自行购买提供万元，但合同约定甲方自行购买提供400400万元建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务（包含万元建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务（包含其余材料、设备、动力等）其余材料、设备、动力等）600600万元。该项建筑业万元。该项建筑业劳务营业税的计税依据为劳务营业税的计税依据为

50、10001000万元，营业税由乙万元，营业税由乙方交纳。但乙方会计处理时按实际收入确认营业方交纳。但乙方会计处理时按实际收入确认营业收入为收入为600600万元，并按万元，并按600600万元开具建筑业劳务发万元开具建筑业劳务发票给甲方。同时，按票给甲方。同时，按10001000万元计税依据计算缴纳万元计税依据计算缴纳的营业税金及相关税费，税费计入的营业税金及相关税费，税费计入“营业税金及营业税金及附加附加”科目。科目。 二、二、“甲供材甲供材”的营业税和企业所得税处理的营业税和企业所得税处理（五）甲供材中承包方的（五）甲供材中承包方的会计处理会计处理 甲方可以按照实际支出确认成本，并以按规定

51、取得的各甲方可以按照实际支出确认成本，并以按规定取得的各种合法票据确认为资产的计税基础。按上例，发包方甲方种合法票据确认为资产的计税基础。按上例，发包方甲方如属于房地产开发企业建造可供销售的开发产品，可以将如属于房地产开发企业建造可供销售的开发产品，可以将自己购买取得的建材发票自己购买取得的建材发票400400万元和乙方提供的建筑业劳万元和乙方提供的建筑业劳务务600600万元合计万元合计10001000万元，计入开发成本。如甲方属于其万元，计入开发成本。如甲方属于其他单位建造固定资产，也可以将他单位建造固定资产，也可以将400400万元支出与万元支出与600600万元的万元的付款合计全部计入

52、付款合计全部计入“在建工程在建工程”，后按规定转入，后按规定转入“固定资固定资产产”核算。核算。 上述业务处理中，上述业务处理中，乙方不需要因为按乙方不需要因为按10001000万元纳税而开具万元纳税而开具10001000万元的建筑业劳务收入发票。甲方会计处理时，也不万元的建筑业劳务收入发票。甲方会计处理时，也不需要以需要以10001000万元建筑业发票入账核算。（万元建筑业发票入账核算。（但在实际中行不但在实际中行不通，因为税务局纳税系统中无法按照通，因为税务局纳税系统中无法按照10001000万申报营业税而万申报营业税而开具开具600600万元的建安发票）万元的建安发票）三、建设方代施工方

53、支付水电费和扣押三、建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的税务处理的质量保证金的税务处理建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的涉税风险是金的涉税风险是操作不当，施工企业的企业所得操作不当，施工企业的企业所得税前无法扣除建设方代施工方支付的水电费和扣税前无法扣除建设方代施工方支付的水电费和扣押的质量保证金。押的质量保证金。 建设方代施工方支付水电费的建设方代施工方支付水电费的税务处理税务处理：施工施工方与建设方在签定建设合同时，必须在合同中明方与建设方在签定建设合同时，必须在合同中明确规定建设方代施工方缴纳施工所消耗的水电费，确规定建设方代施工

54、方缴纳施工所消耗的水电费，其次是建设方必须把扣缴的水电费发票或水电费其次是建设方必须把扣缴的水电费发票或水电费分割表和扣缴的水电费发票复印件交给施工方进分割表和扣缴的水电费发票复印件交给施工方进行入账。行入账。三、建设方代施工方支付水电费和扣押三、建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的税务处理的质量保证金的税务处理建设方扣押施工方的质量保证金的建设方扣押施工方的质量保证金的税务处理：税务处理：建筑施工企业应在项目工程竣工验收合格后的缺建筑施工企业应在项目工程竣工验收合格后的缺陷责任期内，认真履行合同约定的责任，缺陷责陷责任期内，认真履行合同约定的责任，缺陷责任期满后，及时向建设单位（业主

55、）申请返还工任期满后，及时向建设单位（业主）申请返还工程质保金。建设单位（业主）应及时向建造施工程质保金。建设单位（业主）应及时向建造施工企业退还工程质保金（若缺陷责任期内出现缺陷，企业退还工程质保金（若缺陷责任期内出现缺陷，则扣除相应的缺陷维修费用）。则扣除相应的缺陷维修费用）。三、建设方代施工方支付水电费和扣押三、建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的税务处理的质量保证金的税务处理在同业主结算并扣除保证金时：在同业主结算并扣除保证金时：借：应收账款借：应收账款/其他应收款其他应收款工程质量保证金工程质量保证金贷：工程结算贷：工程结算收回时：收回时：借：银行存款借：银行存款贷：应收账款

56、贷：应收账款/其他应收款其他应收款工程质量保证金工程质量保证金在工程移交之后发生的保修费直接计入企业的当在工程移交之后发生的保修费直接计入企业的当期损益。期损益。四、设备安装和装修中的税务处理四、设备安装和装修中的税务处理（一）（一）设备安装和装修中的涉税风险设备安装和装修中的涉税风险安装企业和装修企业的涉税风险是包工包安装企业和装修企业的涉税风险是包工包料的情况下，料的情况下，设备价款和装修材料费用必设备价款和装修材料费用必须要缴纳营业税须要缴纳营业税，特别是安装企业和装修，特别是安装企业和装修企业是一般纳税人的情况下，企业是一般纳税人的情况下，设备和材料设备和材料款在缴纳增值税的情况下还得

57、缴纳营业税，款在缴纳增值税的情况下还得缴纳营业税，存在重复纳税的风险。存在重复纳税的风险。四、设备安装和装修中的税务处理四、设备安装和装修中的税务处理（二）（二）设备安装和装修中的设备安装和装修中的税务处理税务处理1 1、法律依据、法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例实施细中华人民共和国营业税暂行条例实施细则则（财政部（财政部 国家税务总局第国家税务总局第5252号令）第号令）第十六条规定十六条规定：“纳税人提供建筑业劳务纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内

58、，但不包括建设方提供的设备的价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。价款。”四、设备安装和装修中的税务处理四、设备安装和装修中的税务处理 财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问关于营业税若干政策问题的通知题的通知（财税（财税200320031616号）第三条（十三）号）第三条（十三）规定，规定，通信线路工程和输送管道工程所使用的电通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均

59、属收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。 其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。据各自实际情况列举。( (该政策还是有效）该政策还是有效）四、设备安装和装修中的税务处理四、设备安装和装修中的税务处理 基于以上规定，装饰工程是由客户采购主基于以上规定，装饰工程是由客户采购主要原材料和设备的，可不计入承揽方的营要原材料和设备的，可不计入承揽方的营业额纳税，但业额纳税，

60、但如果出现由承揽方采购主要如果出现由承揽方采购主要原材料和设备的情况，还是要依混合销售原材料和设备的情况，还是要依混合销售的规定并入营业额缴纳营业税。的规定并入营业额缴纳营业税。四、设备安装和装修中的税务处理四、设备安装和装修中的税务处理 2 2、税务处理税务处理 一是非一般纳税人的安装企业必须与建设方或一是非一般纳税人的安装企业必须与建设方或甲方签定甲方签定“甲供设备甲供设备”合同；装修企业必须与建合同；装修企业必须与建设方或甲方签定设方或甲方签定“甲供材甲供材”合同；合同； 二是一般纳税人的安装企业和装修企业必须成二是一般纳税人的安装企业和装修企业必须成立一家独立的子公司专门从事设备和装修

61、材料的立一家独立的子公司专门从事设备和装修材料的销售、批发和零售业务，该子公司与建设方或甲销售、批发和零售业务，该子公司与建设方或甲方签定设备和材料的采购合同，安装企业和装修方签定设备和材料的采购合同，安装企业和装修企业与建设方签定安装合同和装修合同。企业与建设方签定安装合同和装修合同。五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理（一） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险涉税风险 提供销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险是：提供销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险是： 1 1、地税局对销售自产货物部分要缴纳营业税，国税局、地税局

62、对销售自产货物部分要缴纳营业税，国税局对提供劳务部分要缴纳增值税。对提供劳务部分要缴纳增值税。 2 2、如果纳税人分别核算了其货物的销售额和建筑业劳、如果纳税人分别核算了其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，务的营业额，但不具有公允性或者没有分别核算，则会有但不具有公允性或者没有分别核算，则会有两个税务机关对于其经济业务进行核定纳税。两个税务机关对于其经济业务进行核定纳税。核定额高低核定额高低主动权不在于纳税企业，难免陷入被动局面。主动权不在于纳税企业，难免陷入被动局面。 3 3 、一般纳税人的建筑施工企业发生销售自产货物的同、一般纳税人的建筑施工企业发生销售自产货物的同时提供建筑劳务，向建设方

63、开具的增值税专用发票不能抵时提供建筑劳务，向建设方开具的增值税专用发票不能抵扣营业税。扣营业税。五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理（二）（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理税务处理 1 1、法律依据、法律依据 国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告供建筑业劳务有关税收问题的公告（国家税务国家税务总局总局20112011年公告第年公告第2323号号）规定：）规定：“自自20112011年年5 5月月1 1日起，纳税人销售自产货物同时提供建筑

64、业劳务，日起，纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。明，按本公告有关规定计算征收营业税。 五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理（二）（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提

65、供建筑劳务的税务处理税务处理 1 1、法律依据、法律依据 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国国家税务总局第家税务总局第5050号令）第六条规定：号令）第六条规定：“ 纳税人的下列混纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：算的，由

66、主管税务机关核定其货物的销售额：销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；）财政部、国家税务总局规定的其他情形。）财政部、国家税务总局规定的其他情形。” 五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理（二）（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理税务处理 1 1、法律依据、法律依据 国家税务总局财政部国家税务总局财政部关于部分货物适用关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知的通知（财税（财税200920099 9号）规定：一般号）规定：一

67、般纳税人销售自产的下列货物，纳税人销售自产的下列货物，可选择可选择按照按照简易办法简易办法依照依照6%6%征收率计算缴纳增值税：征收率计算缴纳增值税： 五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理（二）（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理税务处理 1 1、法律依据、法律依据（1 1）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。（2 2）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）。产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心

68、砖、瓦）。（3 3）商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥）商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。混凝土）。 五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理（二）（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理税务处理 1 1、法律依据、法律依据 一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，后，3636个月内不得变更。个月内不得变更。 同时同时，按简易办法征收增值税的不得，按简易办法征收增值税的不得抵扣进项税额抵扣进项税额 五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理五、销售自产货物并提供建筑劳

69、务的税务处理（一）（一） 销售自产货物并提供建筑劳务的销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理税务处理 1 1、法律依据、法律依据 国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知（国税发（国税发20022002117117号）第三条关于号）第三条关于自产货物自产货物范围问题范围问题。（国税。（国税发发200920097 7号宣布该条规定作废）号宣布该条规定作废）本通知所称自产货物是指：本通知所称自产货物是指：1 1、金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属结

70、构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品；金属网架等产品；2 2、铝合金门窗；、铝合金门窗；3 3、玻璃幕墙；、玻璃幕墙；4 4、机器设备、电子通讯设备；、机器设备、电子通讯设备；5 5、国家税务总局规定的其他自产货物。、国家税务总局规定的其他自产货物。案例分析案例分析A A建筑公司建筑公司20112011年年1 1月承接一家房地产开发企业月承接一家房地产开发企业造价为造价为50005000万元的工程，同时将该工程中铝合金万元的工程，同时将该工程中铝合金门窗安装部分门窗安装部分分包给分包给B B公司施工，结算价款为公司施工，结算价款为500500万元，其中材料价款万元，其中材料

71、价款350350万元，安装费为万元，安装费为150150万元万元。B B公司从事铝合金门窗生产销售并负责建筑安装。公司从事铝合金门窗生产销售并负责建筑安装。A A公司与公司与B B公司均具备建筑业施工资质。公司均具备建筑业施工资质。 20112011年年4 4月，月，B B公司工程施工完毕，公司工程施工完毕，结算时，结算时，B B公司提供给公司提供给A A公司增值税发票公司增值税发票350350万元，营业税发票万元，营业税发票150150万元。万元。A A公司想了解，公司想了解，B B公司给其开具的发票形式及该种情公司给其开具的发票形式及该种情形下营业额的计算方法是否正确。形下营业额的计算方法

72、是否正确。 案例分析案例分析B B公司应如何开具发票公司应如何开具发票 根据根据营业税实施细则营业税实施细则第七条规定，纳税人提供建筑业第七条规定，纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。同时，根据同时，根据增值税实施细则增值税实施细则第六条规定，

73、纳税人销售自产货物并第六条规定，纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为的混合销售行为，应当分别核同时提供建筑业劳务的行为的混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。定其货物的销售额。案例分析案例分析B B公司应如何开具发票公司应如何开具发票 因此，因此，B B公司属于提供建筑业劳务并同公司属于

74、提供建筑业劳务并同时销售自产铝合金门窗的行为，应分别核时销售自产铝合金门窗的行为，应分别核算门窗销售额和安装收入营业额，并应根算门窗销售额和安装收入营业额，并应根据门窗销售额据门窗销售额350350万元计算缴纳增值税，万元计算缴纳增值税，按按安装收入安装收入150150万元的营业额计算缴纳营业税。万元的营业额计算缴纳营业税。即应给即应给A A公司提供公司提供350350万元的增值税发票和万元的增值税发票和150150万元的营业税发票。万元的营业税发票。 案例分析案例分析总包总包A A公司如何计算营业额公司如何计算营业额 根据根据营业税暂行条例营业税暂行条例第五条规定，纳税人将建筑第五条规定，纳

75、税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。可见，可见，总承包人的分包工程款在计算营业额时是可以扣除的总承包人的分包工程款在计算营业额时是可以扣除的。 对于如果分包方承接的是对于如果分包方承接的是“提供建筑业劳务同时销售提供建筑业劳务同时销售自产货物自产货物”分包工程，在这个问题上，我们可以看出，对分包工程，在这个问题上，我们可以看出，对于于A A公司而言，分包给公司而言，分包给B B公司的工程是一个完整的分包工程，公司的工程是一个完整的

76、分包工程，其其500500万元的价款属于万元的价款属于营业税暂行条例营业税暂行条例第五条中规定第五条中规定的的“其支付给其他单位的分包款其支付给其他单位的分包款”，而不应该因为，而不应该因为B B公司公司在分包活动中提供了自产铝合金门窗而不允许在分包活动中提供了自产铝合金门窗而不允许A A公司全额公司全额扣除分包工程款，否则会对扣除分包工程款，否则会对A A公司造成税负的不合理。公司造成税负的不合理。因因此，此，A A公司在计算计税营业额时，应准予扣除分包给公司在计算计税营业额时，应准予扣除分包给B B公司公司的的500500万元的分包工程款。万元的分包工程款。 案例分析案例分析总包总包A A

77、公司如何计算营业额公司如何计算营业额 但在实际税收征管中，分包方必须向但在实际税收征管中，分包方必须向总包开具建安发票才可以进行差额抵扣，总包开具建安发票才可以进行差额抵扣，这对销售自产货物并提供建筑劳务的分包这对销售自产货物并提供建筑劳务的分包人来讲，多缴纳了销售货物部分的营业税人来讲，多缴纳了销售货物部分的营业税（重复纳税了重复纳税了），只有），只有广州地税是认同广州地税是认同售售自产货物并提供建筑劳务的分包人向总包自产货物并提供建筑劳务的分包人向总包开具的开具的增值税发票可以作为为总包方差额增值税发票可以作为为总包方差额计税的凭证。计税的凭证。六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理六、建

78、筑施工企业预收账款处理的税务处理正确的涉税处理办法：正确的涉税处理办法： 收到预收款时的营业税及附加不计入收到预收款时的营业税及附加不计入“营营业税金及附加业税金及附加”，而计入，而计入“应交税费应交税费营营业税业税”的借方，等到工程结算时，按照完的借方，等到工程结算时，按照完工百分比法确认的收入时，再把工百分比法确认的收入时，再把“应交税应交税费费营业税营业税”的借方转入的借方转入“营业税及附加营业税及附加”的借方，从而反映到利润表中。的借方，从而反映到利润表中。案例分析案例分析 某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的施工企业，于的施工企业，于20

79、112011年年1 1月与客户签订了一项总额月与客户签订了一项总额为为50005000万元万元的公路施工承包合同，的公路施工承包合同，3 3月份已全面开月份已全面开工，计划在工，计划在20122012年年9 9月完工，月完工，预计该工程的总成本预计该工程的总成本为为45004500万元，万元，2 2月份根据合同预收工程款月份根据合同预收工程款300300万元万元已如期到账，已如期到账，20112011年合同约定发包方的付款日期年合同约定发包方的付款日期分别是分别是7 7月月3030日日15001500万元、万元、1111月月3030日日12001200万元。假万元。假设至设至20102010年

80、末工程实际发生成本年末工程实际发生成本27002700万元，已结万元，已结算工程价款算工程价款18001800万元，万元，假设采用完工百分比法进假设采用完工百分比法进行核算，该公司行核算，该公司20112011年预收账款的财税处理如下：年预收账款的财税处理如下：案例分析案例分析（1）收到预收工程款时的账务处理：）收到预收工程款时的账务处理：借：银行存款借：银行存款300万万贷：预收账款贷：预收账款300万万（2）缴纳预收账款的营业税时）缴纳预收账款的营业税时:借：应交税费借：应交税费营业税营业税9万万贷：银行存款（或现金）贷：银行存款（或现金）9万万合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，合同

81、约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为营业税为81万。万。案例分析案例分析（3 3）登记发生成本时：）登记发生成本时： 借：工程施工借：工程施工 合同成本合同成本 27002700万万 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计折旧等折旧等 27002700万万（4 4）年底确认收入时：）年底确认收入时：完工程度完工程度270045002700450060%60%，收入为，收入为500060%500060%30003000万元，毛利为（万元，毛利为（5000500045004500）60%60%300300万万元。元。 借：主营业务成本借：主营业务成

82、本 27002700万万 工程施工工程施工毛利毛利 300300万万 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 30003000万万案例分析案例分析（5 5）提取收入的营业税金时：）提取收入的营业税金时： 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 9090万万 贷：应交税费贷：应交税费营业税营业税 9090万万（6 6）登记已结算工程款时：）登记已结算工程款时：借：预收账款借：预收账款 300300万万 应收账款应收账款 15001500万万 贷：工程结算贷：工程结算 18001800万万 从以上会计处理来看从以上会计处理来看，“不计入营业税金及附加法不计入营业税金及附加法”在在确认收入时，再将相关的税费

83、一并结转，符合配比原则与确认收入时，再将相关的税费一并结转，符合配比原则与会计制度，但使应交税金会计制度，但使应交税金营业税科目出现借方余额，营业税科目出现借方余额，会计报表上出现负数，亦使人产生误解，以为是企业多交会计报表上出现负数，亦使人产生误解，以为是企业多交的税费。的税费。六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理实践中的有税收风险的账务处理法：实践中的有税收风险的账务处理法： 1 1、当收到发包方的预收款时，就把营、当收到发包方的预收款时，就把营业税及附加计入业税及附加计入“营业税金及附加营业税金及附加”，反映到利润表中，反映到利润表中，而不依照工程

84、的而不依照工程的进度而按照完工百分比法分次计入进度而按照完工百分比法分次计入“营业税金及附加营业税金及附加”。案例分析案例分析 某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的施工企业，于施工企业，于20112011年年1 1月与客户签订了一项总额为月与客户签订了一项总额为50005000万元万元的公路施工承包合同，的公路施工承包合同，3 3月份已全面开工，月份已全面开工，计划在计划在20122012年年9 9月完工，月完工，预计该工程的总成本为预计该工程的总成本为45004500万元，万元，2 2月份根据合同预收工程款月份根据合同预收工程款300300万元

85、已万元已如期到账，如期到账，20112011年合同约定发包方的付款日期分年合同约定发包方的付款日期分别是别是7 7月月3030日日15001500万元、万元、1111月月3030日日12001200万元。假设万元。假设至至20102010年末工程实际发生成本年末工程实际发生成本27002700万元，已结算万元，已结算工程价款工程价款18001800万元，万元，假设采用完工百分比法进行假设采用完工百分比法进行核算，该公司核算，该公司20112011年预收账款的财税处理如下：年预收账款的财税处理如下：案例分析案例分析 （1 1）收到预收工程款：）收到预收工程款： 借：银行存款借：银行存款 3003

86、00万万 贷：预收账款贷：预收账款 300300万万（2 2）计提预收账款税金：）计提预收账款税金： 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 9 9万万 贷：应交税费贷：应交税费营业税营业税 9 9万万计提合同约定付款日期缴纳的营业税同此分录，营业税为计提合同约定付款日期缴纳的营业税同此分录，营业税为8181万元。万元。（3 3）缴纳预收账款营业税：）缴纳预收账款营业税： 借：应交税费借：应交税费营业税营业税 9 9万万 贷：银行存款（或现金）贷：银行存款（或现金） 9 9万万合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为8181万万元。元。案例

87、分析案例分析 （4 4）登记发生成本：）登记发生成本： 借：工程施工借：工程施工 27002700万万 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计折旧等折旧等 27002700万万（5 5）年底确认收入：）年底确认收入： 完工程度完工程度270045002700450060%60%，收入为，收入为500060%500060%30003000万元，毛利为（万元，毛利为（5000500045004500）60%60%300300万万元。元。 借：主营业务成本借：主营业务成本 27002700万万 工程施工工程施工毛利毛利 300300万万 贷：主营业务收入贷：

88、主营业务收入 30003000万万案例分析案例分析 （6 6）登记已结算工程款：）登记已结算工程款： 借：预收账款借：预收账款 300300万万 应收账款应收账款 15001500万万 贷：工程结算贷：工程结算 18001800万万 “ “计入营业税金及附加法计入营业税金及附加法”对企业的损益产生影对企业的损益产生影响，进而影响到预交企业所得税，对企业有一定响，进而影响到预交企业所得税，对企业有一定的益处。的益处。如果企业预收账款在年底全部转为收入如果企业预收账款在年底全部转为收入的情况下。其对应产生的营业税及附加自然在企的情况下。其对应产生的营业税及附加自然在企业所得税税前扣除，业所得税税前

89、扣除，但如果企业年底没有收入或但如果企业年底没有收入或确认的收入小于预收账款，确认的收入小于预收账款，其所对应（缴纳）的其所对应（缴纳）的税费能否在企业所得税税前扣除（包括按合同规税费能否在企业所得税税前扣除（包括按合同规定的付款日期所产生的税费），普遍的观点认为定的付款日期所产生的税费），普遍的观点认为是可以在企业所得税前扣除。是可以在企业所得税前扣除。六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理实践中的有税收风险的账务处理法：实践中的有税收风险的账务处理法： 2 2、 “实际结算法实际结算法”。在实际工作中，尤在实际工作中，尤其是一些中小施工企业中，完工百分

90、比法其是一些中小施工企业中，完工百分比法基本被摒弃不用，成为理论上的核算方法，基本被摒弃不用，成为理论上的核算方法，工作量法则有少量施工企业采用，更多的工作量法则有少量施工企业采用，更多的施工企业是以与发包方的结算金额来确认施工企业是以与发包方的结算金额来确认收入。收入。 案例分析案例分析 某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的施工企业，于施工企业，于20112011年年1 1月与客户签订了一项总额为月与客户签订了一项总额为50005000万元万元的公路施工承包合同，的公路施工承包合同，3 3月份已全面开工，月份已全面开工，计划在计划在201220

91、12年年9 9月完工，月完工，预计该工程的总成本为预计该工程的总成本为45004500万元，万元，2 2月份根据合同预收工程款月份根据合同预收工程款300300万元已万元已如期到账，如期到账，20112011年合同约定发包方的付款日期分年合同约定发包方的付款日期分别是别是7 7月月3030日日15001500万元、万元、1111月月3030日日12001200万元。假设万元。假设至至20102010年末工程实际发生成本年末工程实际发生成本27002700万元，已结算万元，已结算工程价款工程价款18001800万元，万元，假设采用完工百分比法进行假设采用完工百分比法进行核算，该公司核算，该公司2

92、0112011年预收账款的财税处理如下：年预收账款的财税处理如下：案例分析案例分析（1 1）收到预收工程款：）收到预收工程款：借：银行存款借：银行存款 300300万万 贷：预收账款贷：预收账款 300300万万（2 2）缴纳预收账款营业税：）缴纳预收账款营业税：借：应交税费借：应交税费营业税营业税 9 9万万 贷：银行存款（或现金）贷：银行存款（或现金） 9 9万万合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为营业税为8181万元。万元。案例分析案例分析（3 3）登记发生成本）登记发生成本：借：工程施工借：工程施工合同成本合同成本 27002700万

93、万 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计折旧等累计折旧等 27002700万万（4 4）年底确认收入：）年底确认收入：借：预收账款借：预收账款 300300万万 应收账款应收账款 15001500万万 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 18001800万万案例分析案例分析（5 5）提取收入税金：）提取收入税金：借：营业税税金及附加借：营业税税金及附加 5454万万 贷：应交税费贷：应交税费营业税营业税 5454万万（6 6）确认成本：）确认成本： 借：主营业务成本借：主营业务成本 27002700万万 贷：工程施工贷：工程施工 27002700万万案例分

94、析案例分析“实际结算法实际结算法”不符合会计制度与税法的规定，但不符合会计制度与税法的规定，但却得到了社会的默认而被大量采纳，成为会计核却得到了社会的默认而被大量采纳，成为会计核算中的算中的“潜规则潜规则”，表面原因是施工企业工程款，表面原因是施工企业工程款回收问题所致，实质上是社会诚信程度下降的体回收问题所致，实质上是社会诚信程度下降的体现。合同所约定的工程款与实际结算的工程款往现。合同所约定的工程款与实际结算的工程款往往不符，加之其他各种因素，如施工企业垫资施往不符，加之其他各种因素，如施工企业垫资施工，工程完工后发包方不及时结算或结算后又不工，工程完工后发包方不及时结算或结算后又不付款等

95、，付款等，结果是纳税人在按会计制度或税法的规结果是纳税人在按会计制度或税法的规定在确认收入后却无力支付税款。定在确认收入后却无力支付税款。比较而言，比较而言，“实际结算法实际结算法”结算的工程款为发包方所认可，对结算的工程款为发包方所认可，对企业的现金流有所保证，也可以相对及时地解缴企业的现金流有所保证，也可以相对及时地解缴税款，这也是其流行的主要原因。税款，这也是其流行的主要原因。七、总分包间的三种会计处理七、总分包间的三种会计处理企业会计制度企业会计制度、施工企业会计核算办法施工企业会计核算办法以及以及20062006年颁布的年颁布的企业会计准则第企业会计准则第1515号号建建造合同造合同

96、中均没有对分包工程的会计核算作出明中均没有对分包工程的会计核算作出明确的规定。目前在施工企业会计实践中，确的规定。目前在施工企业会计实践中，对分包对分包工程的会计处理方法主要有两种：工程的会计处理方法主要有两种：第一种作法第一种作法将将分包的工程收入纳入本公司的收入，将所支付的分包的工程收入纳入本公司的收入，将所支付的分包工程款作为本公司的施工成本，与自己承建分包工程款作为本公司的施工成本，与自己承建的工程做同样的处理；的工程做同样的处理；第二种作法视分包工程与第二种作法视分包工程与自己没有关系，分包工程的收入和支出均不通过自己没有关系，分包工程的收入和支出均不通过本公司收支体系核算。本公司收

97、支体系核算。 七、总分包间的三种会计处理七、总分包间的三种会计处理比较而言，比较而言，第一种作法的特点是全面反映了总承第一种作法的特点是全面反映了总承包方的收入与成本，与包方的收入与成本，与建筑法建筑法、合同法合同法中对总承包人相关责任和义务的规定是吻合的；中对总承包人相关责任和义务的规定是吻合的；第二种作法尽管和第二种作法尽管和营业税暂行条例营业税暂行条例有关有关“总总承包企业以工程的全部承包额减去付给分包人的承包企业以工程的全部承包额减去付给分包人的价款后的余额为营业额价款后的余额为营业额”的规定匹配较好，但却的规定匹配较好，但却没有全面反映总承包方的收入与费用；没有全面反映总承包方的收入

98、与费用；再者，按再者，按第一种作法确认的收入与第一种作法确认的收入与营业税暂行条例营业税暂行条例营营业额的差异，属于会计规定与税法规定的正常差业额的差异，属于会计规定与税法规定的正常差异，并不影响对分包工程的会计核算。因此，异，并不影响对分包工程的会计核算。因此，承承包方企业在核算分包工程在各会计期间的营业收包方企业在核算分包工程在各会计期间的营业收入与费用时，可按照第一种作法的进行账务处理。入与费用时，可按照第一种作法的进行账务处理。 案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下 乙建筑公司承包一项工程，工期乙建筑公司承包一项工程，工期1010个月

99、，总承包个月，总承包收入收入80008000万元，其中装修工程万元，其中装修工程20002000万元，分包给万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本55005500万元，项目在当年万元，项目在当年1212月份如期完工。其账务月份如期完工。其账务处理如下：处理如下： 乙公司完成项目发生成本费用时乙公司完成项目发生成本费用时， 借：工程施工借：工程施工合同成本合同成本 55000000 55000000 贷：原材料等贷：原材料等 55000000 55000000 收到甲方一次性结算的总承包款时，收到甲方一次性结算的总承包款时， 借：银行存款

100、借：银行存款80000000 80000000 贷：工程结算贷：工程结算80000000 80000000 案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下 计提营业税金及代扣营业税时，计提营业税金及代扣营业税时， 计提营业税金（计提营业税金（8000800020002000）x3x3180180（万元）（万元） 应代扣营业税应代扣营业税2000x32000x36060（万元）（万元） 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 1800000 1800000 应付账款应付账款 600000600000 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税240000

101、0 2400000 缴纳营业税时，缴纳营业税时， 借：应交税费借：应交税费应交营业税应交营业税2400000 2400000 贷：银行存款贷：银行存款 2400000 2400000 案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下 分包工程完工验工结算时分包工程完工验工结算时， 借：工程施工借：工程施工合同成本合同成本 20000000 20000000 贷：应付账款贷：应付账款 20000000 20000000 支付工程款时，支付工程款时， 借：应付账款借：应付账款 19400000 19400000 贷：银行存款贷：银行存款 1940000019

102、400000案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下 乙公司确认该项目收入与费用时乙公司确认该项目收入与费用时， 借：借：主营业务成本主营业务成本 7500000075000000 工程施工工程施工合同毛利合同毛利5000000 5000000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80000000 80000000 工程结算与工程施工对冲结平时工程结算与工程施工对冲结平时， 借：工程结算借：工程结算 80000000 80000000 贷：工程施工贷：工程施工合同成本合同成本 75000000 75000000 合同毛利合同毛利 5000000 5

103、000000 案例分析：案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况在总包方不代扣代缴分包营业税的情况乙建筑公司承包一项工程，工期乙建筑公司承包一项工程，工期1010个月，总承包个月，总承包收入收入80008000万元，其中装修工程万元，其中装修工程20002000万元，分包给万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本55005500万元，项目在当年万元，项目在当年1212月份如期完工。其账务月份如期完工。其账务处理如下：处理如下： 乙公司完成项目发生成本费用时，乙公司完成项目发生成本费用时， 借：工程施工借：工程施工合同成本合同成本 55

104、000000 55000000 贷：原材料等贷：原材料等 55000000 55000000 收到甲方一次性结算的总承包款时，收到甲方一次性结算的总承包款时， 借：银行存款借：银行存款80000000 80000000 贷：工程结算贷：工程结算8000000080000000 案例分析：案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况在总包方不代扣代缴分包营业税的情况计提营业税金时计提营业税金时 计提营业税金（计提营业税金（8000800020002000）x3x3180180（万（万元）元） 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 1800000 1800000 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税

105、应交营业税1800000 1800000 缴纳营业税时缴纳营业税时 借：应交税费借：应交税费应交营业税应交营业税1800000 1800000 贷：银行存款贷：银行存款 1800000 1800000 案例分析：案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况在总包方不代扣代缴分包营业税的情况分包工程完工验工结算时分包工程完工验工结算时 借：工程施工借：工程施工分包成本分包成本 19400000 19400000 分包成本（分包成本（营业税金及附加）营业税金及附加） 600000600000贷：应付账款贷：应付账款 20000000 20000000 支付工程款时支付工程款时 借：应付账款借：应付

106、账款 20000000 20000000 贷：银行存款贷：银行存款20000000 20000000 案例分析：案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况在总包方不代扣代缴分包营业税的情况乙公司确认该项目收入与费用时乙公司确认该项目收入与费用时 借：主营业务成本借：主营业务成本 7440000074400000（ 19400000 19400000 + +5500000055000000 ） 应交税费应交税费应交营业税应交营业税600000600000 工程施工工程施工合同毛利合同毛利5000000 5000000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80000000 80000000 工程结

107、算与工程施工对冲结平时工程结算与工程施工对冲结平时 借：工程结算借：工程结算 80000000 80000000 贷：工程施工贷：工程施工合同成本合同成本75000000 75000000 合同毛利合同毛利50000005000000案例分析：案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况在总包方不代扣代缴分包营业税的情况根据分包人提供的发票根据分包人提供的发票,到主管税到主管税务机关退还营业税及附加务机关退还营业税及附加:借借:银行存款银行存款600000贷贷:应交税费应交税费应交营业税应交营业税600000案例分析：案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情

108、况营业税的情况乙建筑公司承包一项工程，工期乙建筑公司承包一项工程，工期1010个月，总承包收个月，总承包收入入80008000万元，其中装修工程万元，其中装修工程20002000万元，分包给丁万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本55005500万元，项目在当年万元，项目在当年1212月份如期完工。其账务月份如期完工。其账务处理如下：处理如下： 乙公司完成项目发生成本费用时乙公司完成项目发生成本费用时， 借：工程施工借：工程施工合同成本合同成本 55000000 55000000 贷：原材料等贷：原材料等 55000000 5500000

109、0 收到甲方一次性结算的总承包款时，收到甲方一次性结算的总承包款时， 借：银行存款借：银行存款77600000 77600000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税24000002400000贷：工程结算贷：工程结算8000000080000000 案例分析：案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况营业税的情况计提营业税金及代扣营业税时计提营业税金及代扣营业税时计提营业税金（计提营业税金（8000800020002000）x3x3180180（万元）（万元） 应代扣营业税应代扣营业税2000x32000x36060（万元）（万元） 借：营业税金及附加借：

110、营业税金及附加 1800000 1800000 应付账款应付账款 600000 600000 贷：应交税金贷：应交税金应交营业税应交营业税24000002400000 案例分析：案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况营业税的情况分包工程完工验工结算时分包工程完工验工结算时 借：工程施工借：工程施工合同成本合同成本 20000000 20000000 贷：应付账款贷：应付账款 20000000 20000000 支付工程款时支付工程款时 借：应付账款借：应付账款 19400000 19400000 贷：银行存款贷：银行存款 19400000 1940000

111、0 案例分析：案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况营业税的情况乙公司确认该项目收入与费用时乙公司确认该项目收入与费用时 借：主营业务成本借：主营业务成本 75000000 75000000 工程施工工程施工合同毛利合同毛利5000000 5000000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80000000 80000000 工程结算与工程施工对冲结平时工程结算与工程施工对冲结平时 借：工程结算借：工程结算 80000000 80000000 贷：工程施工贷：工程施工合同成本合同成本 75000000 75000000 合同毛利合同毛利 500000050

112、00000 八、建筑工地临时食堂开支的税务处理八、建筑工地临时食堂开支的税务处理1 1、如果施工企业给民工购买了三险一金，签、如果施工企业给民工购买了三险一金，签定劳动合同并代扣个人所得税，则定劳动合同并代扣个人所得税，则建筑工建筑工地临时食堂开支应计入地临时食堂开支应计入“职工福利费职工福利费”；2 2、如果工地上的民工是劳务派遣公司派遣的，、如果工地上的民工是劳务派遣公司派遣的，则建筑工地临时食堂开支不可以计入则建筑工地临时食堂开支不可以计入“职职工福利费工福利费”，应在应在“工程施工工程施工间接费间接费用用”核算。核算。九、建筑施工企业边角料的税务处理九、建筑施工企业边角料的税务处理涉税

113、风险：涉税风险： 建筑施工企业的边角料主要是工地上的建筑施工企业的边角料主要是工地上的余料和废品类。有不少施工企业在销售边余料和废品类。有不少施工企业在销售边角料时往往不做收入，甚至是账外循环，角料时往往不做收入，甚至是账外循环，有的虽然做收入，有的虽然做收入，但在但在“营业外收入营业外收入”科科目反映，漏了营业税。目反映，漏了营业税。九、建筑施工企业边角料的税务处理九、建筑施工企业边角料的税务处理涉税风险控制策略：涉税风险控制策略： 施工企业的边角料销售收入，应该在施工企业的边角料销售收入，应该在“其他其他业务收入业务收入”科目进行会计核算，如果残余料等边科目进行会计核算，如果残余料等边角料

114、的成本已经计入合同成本，应该先冲减合同角料的成本已经计入合同成本，应该先冲减合同成本，在按照销售业务处理；工地残余料的销售，成本，在按照销售业务处理；工地残余料的销售，需要按照需要按照3%3%缴纳增值税，缴纳增值税，即按照销售额即按照销售额（1+3%1+3%）3%3%，到国税局代开普通销售发票。，到国税局代开普通销售发票。十、施工企业现场自制混凝土用于本企十、施工企业现场自制混凝土用于本企业承建工程的税务处理业承建工程的税务处理（一）法律依据（一）法律依据根据根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政财政部、国家税务总局令部、国家税务总局令2008200

115、8年第年第5050号号）规定：）规定：“第四条第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：售货物：（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；项目；第六条纳税人的下第六条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核

116、定其未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：货物的销售额：（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。”十、施工企业现场自制混凝土用于本企十、施工企业现场自制混凝土用于本企业承建工程的税务处理业承建工程的税务处理（一）法律依据一）法律依据国家税务总局发布的国家税务总局发布的增值税若干具体问题的规增值税若干具体问题的规定定（国税发（国税发19931541993154号）号）第一条第第一条第( (四四) )款规定：款规定：从事建筑安装业务的企业从事建筑安装业务的

117、企业附设的工厂、车间生产附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企业的建筑工程的，单位或本企业的建筑工程的，应在移送使用时征应在移送使用时征收增值税，但对其现场制造的预制构件，凡直接收增值税，但对其现场制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，不征收增值税；用于本单位或本企业建筑工程的，不征收增值税；十、施工企业现场自制混凝土用于本企十、施工企业现场自制混凝土用于本企业承建工程的税务处理业承建工程的税务处理国家税务总局关于建安企业生产沥青国家税务总局关于建安企业生产沥青混凝土征收增值税问题的批复混凝土征收增值税问

118、题的批复（国（国税函税函20007902000790号号 ）进一步明确了进一步明确了建建安企业将安企业将所属单位生产沥青混凝土所属单位生产沥青混凝土用用于本单位建设工程的，应当征收增值于本单位建设工程的，应当征收增值税；税； 十、施工企业现场自制混凝土用于本企十、施工企业现场自制混凝土用于本企业承建工程的税务处理业承建工程的税务处理（二）分析结论（二）分析结论根据上述规定，增值税纳税人根据上述规定，增值税纳税人将自制混将自制混凝土用于非增值税项目，属于视同销售计凝土用于非增值税项目，属于视同销售计缴增值税缴增值税。但施工现场。但施工现场自制混凝土用于本企业自制混凝土用于本企业承建工程不缴纳增值

119、税承建工程不缴纳增值税;如果设立搅拌站自制混凝如果设立搅拌站自制混凝土用于本企业承建工程的土用于本企业承建工程的,应在混泥土移交时缴纳应在混泥土移交时缴纳增值税增值税.十、施工企业现场自制混凝土用于本企十、施工企业现场自制混凝土用于本企业承建工程的税务处理业承建工程的税务处理（二）分析结论（二）分析结论无论是增值税纳税人还是营业税纳税人，将自无论是增值税纳税人还是营业税纳税人，将自产货物用于提供建筑业劳务或在提供建筑业劳务产货物用于提供建筑业劳务或在提供建筑业劳务的同时销售自产货物，的同时销售自产货物，都应当分别核算货物的销都应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售额和

120、非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税，应计缴营业税劳务的营业额不缴纳增值税，应计缴营业税；未；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额分别缴纳增值税额和非增值税应税劳务的营业额分别缴纳增值税和营业税。和营业税。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理1 1、法律依据法律依据 国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发企业所得税汇算清缴管企业所得税汇算清缴管理办法理办法 的通知的通知（国税发国税发20097

121、9200979号）号）第十一条第十一条规定：规定：纳税纳税人在纳税年度内预缴人在纳税年度内预缴企业所得税企业所得税税款税款超过应纳税款的，主管超过应纳税款的，主管税务税务机关应及时按有关规机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。度应缴企业所得税税款。所以应申请抵税。所以应申请抵税。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理1 1、法律依据法律依据 国家税务总局关于企业所得税若干题目的公告国家税务总局关于企业所得税若干题目的公告（国家税务总局国家税务总局20112011年第年第3434号公告号公告）规定

122、）规定：“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。费用的有效凭证。”十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理1 1、法律依据法律依据 要注意的是要注意的是国家税务总局关于企业所得税若国家税务总局关于企业所得税若干题目的公告干题目的公告（国家税务总局国家税务总局201120

123、11年第年第3434号公号公告告）自自20112011年年7 7月月1 1日起施行。日起施行。本公告施行以前，本公告施行以前，企业发生的相关事项已经按照本公告规定处理的，企业发生的相关事项已经按照本公告规定处理的，不再调整；已经处理，但与本公告规定处理不一不再调整；已经处理，但与本公告规定处理不一致的，致的，凡涉及需要按照本公告规定调减应纳税所凡涉及需要按照本公告规定调减应纳税所得额的，应当在本公告施行后相应调减得额的，应当在本公告施行后相应调减20112011年度年度企业应纳税所得额。企业应纳税所得额。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理1 1、法律依据法律依据中华人民共和国

124、税收征收管理法中华人民共和国税收征收管理法第五十一条第五十一条规定：规定：”纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。还。”十一、跨年度发票的税务处理

125、十一、跨年度发票的税务处理 1 1、法律依据法律依据国家税务总局关于严格执行税款退库办理制度国家税务总局关于严格执行税款退库办理制度的通知的通知（国税函（国税函【20112011】1919）号第三条规定：号第三条规定：对于符合条件的应退税款，税务机关应按照税收对于符合条件的应退税款，税务机关应按照税收法律法规规定，及时为纳税人办理退税。法律法规规定，及时为纳税人办理退税。税务机税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起1010日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之

126、退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起日起3030日内查实并办理退还手续。日内查实并办理退还手续。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理1 1、法律依据法律依据 费用税前列支的一般原则：费用税前列支的一般原则：权责发生制权责发生制 中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例( (中华人民共和国国务院令第第512512号号) )第九条规定，第九条规定，企业企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属

127、于当期的收入和费用，为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。和费用。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理2 2、税务处理、税务处理 由于企业所得税按年计算，分期预缴，在纳税由于企业所得税按年计算，分期预缴，在纳税年度内发票跨月入账，并不影响当年度所得税的年度内发票跨月入账，并不影响当年度所得税的计算。对跨年取得发票入帐，不但产生时间性差计算。对跨年取得发票入帐，不但产生时间性差异，而且也影响不同纳税年度的配比和应纳所得异，而且也影响不同纳税年度的配比和应纳所得税额的计算。因此，基于前

128、面的分析可以得出以税额的计算。因此，基于前面的分析可以得出以下结论：下结论： 首先，费用只能在所属年度扣除，不能提前或结首先，费用只能在所属年度扣除，不能提前或结转到以后年度扣除。转到以后年度扣除。 其次，跨年度取得的发票要分以下两种情况来处其次，跨年度取得的发票要分以下两种情况来处理：理：十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理2 2、税务处理税务处理 第一，如果是企业所得税汇算清缴前取得第一，如果是企业所得税汇算清缴前取得发票，成本费用可以在报告年度内进行税发票，成本费用可以在报告年度内进行税前列支，可以重新办理年度所得税申报和前列支，可以重新办理年度所得税申报和汇算清缴，调减

129、应纳税所得额。汇算清缴，调减应纳税所得额。 第二，如果是企业所得税汇算清缴后取第二，如果是企业所得税汇算清缴后取得的跨年度发票，出于简化税收征管的考得的跨年度发票，出于简化税收征管的考虑，虑，经当地税务主管部门批准，应在取得经当地税务主管部门批准，应在取得当年的应纳税所得额中扣除。当年的应纳税所得额中扣除。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理 2 2、税务处理税务处理再次，再次，对企业已经验收入库但发票账单尚未到达对企业已经验收入库但发票账单尚未到达的材料物资应按计划成本、合同价格或其他合理的材料物资应按计划成本、合同价格或其他合理价格暂估入账，年度按规定已计入当前损益部分价格

130、暂估入账，年度按规定已计入当前损益部分允许所得税前扣除。允许所得税前扣除。税务机关应对暂估入账的真税务机关应对暂估入账的真实性、合法性、合理性进行审核，发现长期未取实性、合法性、合理性进行审核，发现长期未取得发票账单，估价明显不合理等情况且无合理理得发票账单，估价明显不合理等情况且无合理理由的有权予以调整。由的有权予以调整。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理3 3、跨年度发票的会计处理、跨年度发票的会计处理 1212月月3131日之前取得材料发票的情况：日之前取得材料发票的情况：按照会计制度要求，如果材料暂时不使用，可按照会计制度要求，如果材料暂时不使用，可以暂不入帐，将运达

131、的材料验收入库，待发票及以暂不入帐，将运达的材料验收入库，待发票及结算凭证到达后再行入帐。结算凭证到达后再行入帐。 如果材料须要投入生产，应按照材料的计划成如果材料须要投入生产，应按照材料的计划成本暂时处理。本暂时处理。借：原材料（计划成本价格）借：原材料（计划成本价格） 贷：应付帐款（或银行存款）贷：应付帐款（或银行存款）十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理3 3、跨年度发票的会计处理、跨年度发票的会计处理 1212月月3131日之前取得材料发票的情况：日之前取得材料发票的情况：待在年内收到销货单位的发票时，做同方待在年内收到销货单位的发票时，做同方向红字分录冲回，再按材料的

132、实际成本做向红字分录冲回，再按材料的实际成本做帐务处理。帐务处理。借：原材料（实际成本价格）借：原材料（实际成本价格）应交税费应交税费应交增值税应交增值税贷：应付帐款（或银行存款）贷：应付帐款（或银行存款）十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理3 3、跨年度发票的会计处理、跨年度发票的会计处理 1212月月3131日之后到所得税汇算清缴期内取得了发票日之后到所得税汇算清缴期内取得了发票（其填写其填写开具日期为本年日期或上一年日期的情况开具日期为本年日期或上一年日期的情况） 由于没有取得发票前，按照暂估价入账，如果在企业所得由于没有取得发票前，按照暂估价入账，如果在企业所得税汇算清

133、缴期内取得了发票，假定此笔材料全部投入生产，税汇算清缴期内取得了发票，假定此笔材料全部投入生产，并在当年结转销售成本，如果发票上的金额与咱估价一致并在当年结转销售成本，如果发票上的金额与咱估价一致时，在会计处理上就应该是：时，在会计处理上就应该是： 借：借：应交税费应交税费应交增值税应交增值税 贷：银行存款（或应付帐款）贷：银行存款（或应付帐款） 十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理3 3、跨年度发票的会计处理、跨年度发票的会计处理 1212月月3131日之后到所得税汇算清缴期内取得了发票日之后到所得税汇算清缴期内取得了发票（其填写开具日期为其填写开具日期为本年日期或上一年日期

134、的情况本年日期或上一年日期的情况） 由于没有取得发票前，按照暂估价入账，如果在企业所得税汇算清缴由于没有取得发票前，按照暂估价入账，如果在企业所得税汇算清缴期内取得了发票，假定此笔材料全部投入生产，并在当年结转销售成期内取得了发票，假定此笔材料全部投入生产，并在当年结转销售成本，如果有差异应就差额部分，在会计处理上就应该是：本，如果有差异应就差额部分，在会计处理上就应该是： 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 应交税费应交税费应交增值税应交增值税 贷：银行存款（或应付帐款）贷：银行存款（或应付帐款） 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整

135、在税务处理上，也要相应地调增或调减企业所得税计税所得额。在税务处理上，也要相应地调增或调减企业所得税计税所得额。十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理3 3、跨年度发票的会计处理、跨年度发票的会计处理 由于在汇算清缴前已经进行了调增处理，在企业由于在汇算清缴前已经进行了调增处理，在企业所得税汇算清缴后取得发票的情况下，其会计处所得税汇算清缴后取得发票的情况下，其会计处理：理： 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 应交税费应交税费应交增值税应交增值税 应交所得税应交所得税 贷：应付帐款（或银行存款）贷：应付帐款（或银行存款） 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润贷：以

136、前年度损益调整贷：以前年度损益调整十一、跨年度发票的税务处理十一、跨年度发票的税务处理 3 3、跨年度发票的会计处理、跨年度发票的会计处理 支付劳务费用先付款后取得发票的账务处理支付劳务费用先付款后取得发票的账务处理 企业应该在收到劳务支付报告单时，借记企业应该在收到劳务支付报告单时，借记“生产成本生产成本”、“管理费用管理费用”科目，贷记科目，贷记“应付账款应付账款”科目；在未收到发票付款时，借记科目；在未收到发票付款时，借记“预付预付账款账款”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”或或“现金现金”科目；科目；收到发票时，借记收到发票时，借记“应付账款应付账款”科目，贷记科目，贷记“预付账

137、款预付账款”科目。科目。 而不是按照以下错误的会计方法进行处理：而不是按照以下错误的会计方法进行处理： 对这类业务，企业会计人员在工作中形成了这样一个处理模式：付对这类业务，企业会计人员在工作中形成了这样一个处理模式：付款时根据银行付款凭证借记款时根据银行付款凭证借记“其他应收款其他应收款”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”科目；收到发票时根据发票、劳务费用支付批准单等凭证，借记科目；收到发票时根据发票、劳务费用支付批准单等凭证，借记“生生产成本产成本”、“管理费用管理费用”科目，贷记科目，贷记“其他应收款其他应收款”科目。科目。 十二、投资者将企业资金用于消费性支出或十二、投资者将企业

138、资金用于消费性支出或财产性支出的税务处理财产性支出的税务处理（一）涉税风险（一）涉税风险 投资者将企业资金用于消费性支出或财产投资者将企业资金用于消费性支出或财产性支出的涉税风险主要体现为两方面：性支出的涉税风险主要体现为两方面： 1 1、投资者利用企业资金购买房屋或小轿、投资者利用企业资金购买房屋或小轿车或其他消费性支出，视同投资者向企业车或其他消费性支出，视同投资者向企业借款，在年度借款，在年度1212月月3131日之前没有归还，则日之前没有归还，则视同公司给投资者分红所得，依法负有按视同公司给投资者分红所得，依法负有按照照20%20%代扣代缴个人所得税的义务。代扣代缴个人所得税的义务。

139、十二、投资者将企业资金用于消费性支出或十二、投资者将企业资金用于消费性支出或财产性支出的税务处理财产性支出的税务处理（一）涉税风险（一）涉税风险 2 2、投资者将企业资金用于消费性支出或财产投资者将企业资金用于消费性支出或财产性支出性支出视同投资者向企业无息借款，按照国税函视同投资者向企业无息借款，按照国税函19951561995156号规定，依法按照同期贷款利率补交金号规定，依法按照同期贷款利率补交金融保险业融保险业5%5%的营业税，并且补交利息收入的企业的营业税，并且补交利息收入的企业所得税。所得税。 3 3、为企业所用的个人资产提取的折旧在企业、为企业所用的个人资产提取的折旧在企业所得所

140、得 税税前扣除，使企业少申报企业所得税，会税税前扣除，使企业少申报企业所得税，会遭到税务稽查风险。遭到税务稽查风险。十二、投资者将企业资金用于消费性支出或十二、投资者将企业资金用于消费性支出或财产性支出的税务处理财产性支出的税务处理（二）涉税风险二）涉税风险控制控制 1 1、购买的房屋和小轿车应登记于公司名下，或登记为个人、购买的房屋和小轿车应登记于公司名下，或登记为个人名下后，马上与公司签定租赁合同，把房屋和小轿车交给名下后，马上与公司签定租赁合同，把房屋和小轿车交给公司使用。公司使用。 财政部、国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财政部、国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收

141、个人所得税问题的批复财产征收个人所得税问题的批复（财税财税200883200883号号）规）规定，针对实际中存在大量企业的资产计入个人名下，即使定，针对实际中存在大量企业的资产计入个人名下，即使为企业使用，同样要征收个人所得税。文件要求，为企业使用，同样要征收个人所得税。文件要求，企业出企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员的，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交资者家庭成员的，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应

142、视同投资者取得股息、红利所得，缴纳个人所得税。配，应视同投资者取得股息、红利所得，缴纳个人所得税。为企业所用的个人资产提取的折旧不得在企业所得税税前为企业所用的个人资产提取的折旧不得在企业所得税税前扣除。扣除。十二、投资者将企业资金用于消费性支出或十二、投资者将企业资金用于消费性支出或财产性支出的税务处理财产性支出的税务处理（二）涉税风险（二）涉税风险控制控制 2 2、如果投资者将企业资金购买的消费性和财产性支出登、如果投资者将企业资金购买的消费性和财产性支出登记于个人名下，必须在年度记于个人名下，必须在年度1212月月3131日之前把资金归还给公日之前把资金归还给公司。司。 实际中，常见个人

143、投资者向企业借款，借款挂在实际中，常见个人投资者向企业借款，借款挂在“其他应其他应收款收款”等往来账户，根据等往来账户，根据财政部、国家税务总局关于规财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知范个人投资者个人所得税征收管理的通知（财税财税20031582003158号号）的规定，）的规定，只要个人投资者在该纳税年度终只要个人投资者在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，对其所借非生了后既不归还，又未用于企业生产经营的，对其所借非生产经营款项应比照投资者取得股息、红利所得征收个人所产经营款项应比照投资者取得股息、红利所得征收个人所得税。得税。 十三、集团公司委托贷

144、款合同的印花税处理十三、集团公司委托贷款合同的印花税处理委托贷款业务同样是金融机构的业务范围委托贷款业务同样是金融机构的业务范围之一。根据之一。根据国家税务局关于印花税若干国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知具体问题的解释和规定的通知（国税发国税发19911551991155号号）文件第六条规定，）文件第六条规定，凡委托金凡委托金融单位贷款，金融单位及使用单位签订的融单位贷款，金融单位及使用单位签订的借款合同应按规定贴花。借款合同应按规定贴花。第十四条规定，第十四条规定，在代理业务中，在代理业务中，代理单位与委托单位之间代理单位与委托单位之间签订的委托代理合同，凡仅明确代理事项、

145、签订的委托代理合同，凡仅明确代理事项、权限和责任的，不属于应税凭证，不贴印权限和责任的，不属于应税凭证，不贴印花花 。 十三、集团公司委托贷款合同的印花税处理十三、集团公司委托贷款合同的印花税处理根据上述规定，问题所述三方签订的贷款协根据上述规定，问题所述三方签订的贷款协议，议，应当对金融单位与借款方签订的借款合同分应当对金融单位与借款方签订的借款合同分别就贷款金额计税贴花，委托单位由于不是借款别就贷款金额计税贴花，委托单位由于不是借款合同的当事方，可以不贴印花。合同的当事方，可以不贴印花。 国家税务局关于对借款合同贴花问题的具体国家税务局关于对借款合同贴花问题的具体规定规定（国税地字国税地字

146、198830198830号号）第二条规定，借）第二条规定，借贷双方签订的流动资金周转性借款合同，一般按贷双方签订的流动资金周转性借款合同，一般按年（期）签订，规定最高限额，借款人在规定的年（期）签订，规定最高限额，借款人在规定的期限和最高限额内随借随还，为此，期限和最高限额内随借随还，为此，在签订流动在签订流动资金周转性借款合同时，应按合同规定的最高借资金周转性借款合同时，应按合同规定的最高借款限额计税贴花，款限额计税贴花，以后只要在限额内随借随还，以后只要在限额内随借随还，不再签新合同的，就不另贴印花。不再签新合同的，就不另贴印花。十四、会议费和培训费发票的税务处理十四、会议费和培训费发票的

147、税务处理 （一）会议费的涉税风险控制策略（一）会议费的涉税风险控制策略 对纳税人年度内发生的会议费，同时具备以下条对纳税人年度内发生的会议费，同时具备以下条件的，在计征企业所得税时准予扣除。件的，在计征企业所得税时准予扣除。 1 1、会议名称、时间、地点、目的及参加会议人、会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员花名册；员花名册； 2 2、会议材料、会议材料( (会议议程、讨论专件、领导讲话会议议程、讨论专件、领导讲话) )； 3 3、会议召开地酒店、会议召开地酒店( (饭店、招待处饭店、招待处) )出具的服务出具的服务业专用发票。业专用发票。 企业不能提供上述资料的，其发生的会议费一企业不能

148、提供上述资料的，其发生的会议费一律不得扣除。律不得扣除。 十四、会议费和培训费发票的税务处理十四、会议费和培训费发票的税务处理 （一）（一）会议费的涉税风险控制策略会议费的涉税风险控制策略 对会议费的入账问题，如果是离开公司到异地开对会议费的入账问题，如果是离开公司到异地开会必须要把会必须要把会议邀请函会议邀请函作为重要的法律凭证附在作为重要的法律凭证附在记账凭证后面；如果是在公司所在地的酒店或宾记账凭证后面；如果是在公司所在地的酒店或宾馆或者在公司的会议室开会，则需要提供会议文馆或者在公司的会议室开会，则需要提供会议文件，件，会议材料、签到记录作为重要的法律凭证。会议材料、签到记录作为重要的

149、法律凭证。 （二）培训费的涉税风险控制策略（二）培训费的涉税风险控制策略 培训费发票必须是有教育资质的培训机构开出的培训费发票必须是有教育资质的培训机构开出的培训费发票，否则只能开会议费的发票。培训费发票，否则只能开会议费的发票。十五、车辆使用费的税务处理十五、车辆使用费的税务处理（一）涉税风险（一）涉税风险车辆使用费报销中的涉税风险主要体现为三方面：车辆使用费报销中的涉税风险主要体现为三方面：一是单位职工或企业外的编外人员在单位报销的车一是单位职工或企业外的编外人员在单位报销的车辆使用费，企业没有扣缴个人所得税；辆使用费，企业没有扣缴个人所得税；二是单位职工或企业外的编外人员在单位报销的二是

150、单位职工或企业外的编外人员在单位报销的车辆使用费，企业已经进企业成本少缴纳了企业所车辆使用费，企业已经进企业成本少缴纳了企业所得税；得税；三是不少车主在单位报销车辆的保险费和超标报三是不少车主在单位报销车辆的保险费和超标报销销油费、过桥费、停车费和修理费。油费、过桥费、停车费和修理费。十五、车辆使用费的税务处理十五、车辆使用费的税务处理（二（二）涉税风险控制）涉税风险控制1 1、在限额内据实报销用车支出、在限额内据实报销用车支出 在限额内据实报销用车支出是目前企事业单位在限额内据实报销用车支出是目前企事业单位公车改革中最普遍的做法，允许报销的项目限于车公车改革中最普遍的做法，允许报销的项目限于

151、车辆有关的费用，例如泊车费、过桥过路费、油料费、辆有关的费用，例如泊车费、过桥过路费、油料费、修理费等，但不同单位限额报销的额度相差非常悬修理费等，但不同单位限额报销的额度相差非常悬殊。殊。在这种方式下，单位在费用中列支的给个人报在这种方式下，单位在费用中列支的给个人报销的金额即是个人收入金额，应并入报销当月的工销的金额即是个人收入金额，应并入报销当月的工资薪金所得，依法扣缴个人所得税。资薪金所得，依法扣缴个人所得税。十五、车辆使用费的税务处理十五、车辆使用费的税务处理（二（二）涉税风险控制）涉税风险控制2 2、单位反租职工个人的车辆，并支付车辆租赁费、单位反租职工个人的车辆，并支付车辆租赁费

152、 单位反租职工个人的车辆，并支付车辆租赁费的基本单位反租职工个人的车辆，并支付车辆租赁费的基本做法是，单位向职工个人租用车辆，并签订租赁合同，做法是，单位向职工个人租用车辆，并签订租赁合同，出出租车辆的个人向税务机关开具租赁发票并缴纳营业税后，租车辆的个人向税务机关开具租赁发票并缴纳营业税后，租车单位以税务机关开具的租赁发票列支费用。租车单位以税务机关开具的租赁发票列支费用。在这种方在这种方式下，单位支付的租金即是个人收入金额，单位应在与员式下，单位支付的租金即是个人收入金额，单位应在与员工签订车辆租赁合同时，约工签订车辆租赁合同时，约定使用个人车辆所发生的费用定使用个人车辆所发生的费用由公司

153、承担。对应该由员工个人负担的费用不能在企业所由公司承担。对应该由员工个人负担的费用不能在企业所得税前列支，例如车辆保险费、维修费、车辆购置税、折得税前列支，例如车辆保险费、维修费、车辆购置税、折旧费等都应由个人承担。旧费等都应由个人承担。因此，企业在这方面一定要核算因此，企业在这方面一定要核算清楚，否则将存在税收风险。清楚，否则将存在税收风险。十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（一）涉税风险（一）涉税风险 1 1、施工过程中，施工方租用建设方的水表和电、施工过程中，施工方租用建设方的水表和电表，由建设方代施工方缴纳的水电费，而水电费表，

154、由建设方代施工方缴纳的水电费，而水电费发票上的名字是建设方，取得的上述发票由于抬发票上的名字是建设方，取得的上述发票由于抬头不是施工单位名称，在头不是施工单位名称，在税前扣除时由于无法分税前扣除时由于无法分辨是否为企业的经营行为发生的费用，可能存在辨是否为企业的经营行为发生的费用，可能存在被认定为与收入无关的支出而不能税前扣除的风被认定为与收入无关的支出而不能税前扣除的风险。险。 2 2、发票上的名字是出租方的水电费发票，对于、发票上的名字是出租方的水电费发票，对于一般纳税人来讲，无法抵扣增值税的进项税额。一般纳税人来讲，无法抵扣增值税的进项税额。十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租

155、赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（二）（二）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 1 1、若承租方能单独安装水表、电表并单独计量生产经、若承租方能单独安装水表、电表并单独计量生产经营用水电费，可由纳税人与自来水公司、经营场所出租方营用水电费，可由纳税人与自来水公司、经营场所出租方等单位先行协商等单位先行协商，由自来水公司或电业局直接开具专用发，由自来水公司或电业局直接开具专用发票给票给 承租方，承租方直接付款给开票单位；承租方，承租方直接付款给开票单位； 2 2、若承租方不能单独安装水表、电表而无法单独计量若承租方不能单独安装水表、电表而无法单独计量生产经营用水电费，生产经营用水电费

156、，则应由出租方按纳税人生产经营实际则应由出租方按纳税人生产经营实际耗水、耗电量（包括公共用水、用电分摊数）确定其实际耗水、耗电量（包括公共用水、用电分摊数）确定其实际用水、用电量，并立下由双方签字盖章的用水、用电证明，用水、用电量，并立下由双方签字盖章的用水、用电证明，同时将各自的水费、电费分别汇入自来水公司和电业局的同时将各自的水费、电费分别汇入自来水公司和电业局的账户，由自来水公司和电业局依据该证明为纳税人开具相账户，由自来水公司和电业局依据该证明为纳税人开具相应的专用发票。应的专用发票。十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（二）（二

157、）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 3 3、企业在将一部分闲置房屋出租给其他企业进、企业在将一部分闲置房屋出租给其他企业进行生产经营的过程中，出租方向承租方提供水、行生产经营的过程中，出租方向承租方提供水、电等，并按实际使用量与承租方结算价款的行为，电等，并按实际使用量与承租方结算价款的行为，有的地方税务局规定，应视为转售货物，应按规有的地方税务局规定，应视为转售货物，应按规定征收增值税定征收增值税（福建省国家税务局关于企业出福建省国家税务局关于企业出租房屋中提供水电行为征收增值税问题的批复租房屋中提供水电行为征收增值税问题的批复（闽国税函（闽国税函20072322007232号）号） ，这要

158、看当地税务局的意见而定。十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（二）（二）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 4 4、对纳税人租赁房屋、写字楼进行经营活动，由对纳税人租赁房屋、写字楼进行经营活动，由于特殊原因其耗费的水电费由出租方或物业管理于特殊原因其耗费的水电费由出租方或物业管理单位统一交纳并取得正式发票，再分别向各使用单位统一交纳并取得正式发票，再分别向各使用单位开具收据并收取水电费。单位开具收据并收取水电费。对上述行为凡出租对上述行为凡出租方或物业管理单位按照实际代收费用进行合理分方或物业管理单位按照实际代收费用进行合理分割收取的，使用

159、单位可依据其开具的收据并附正割收取的，使用单位可依据其开具的收据并附正式发票（复印件）、代收的水电费总额分割明细式发票（复印件）、代收的水电费总额分割明细表据实税前扣除。表据实税前扣除。十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（二）（二）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 5 5、根据根据财政部财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知的通知（财税财税200320031616号）号）关于关于“从事物业管理的单从事物业管理的单位，以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、位，以与物业管理有关的全部收入减

160、去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额价款后的余额为营业额”以及以及中华人民共和国营业税暂中华人民共和国营业税暂行条例行条例及其实施细则关于及其实施细则关于“营业额扣除项目须取得合法营业额扣除项目须取得合法有效凭证，如果是支付给境内单位或者个人的款项，且该有效凭证，如果是支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证”的规

161、的规定，定，十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（二）（二）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 物业服务企业向业主、使用人代收水、电、燃物业服务企业向业主、使用人代收水、电、燃气费和房屋公共维修金时，应开具气费和房屋公共维修金时，应开具“服务业通用服务业通用发票发票”，其收入计入总营业额。，其收入计入总营业额。代业主或承租者代业主或承租者支付的水、电、燃气费等，取得水、电、燃气等支付的水、电、燃气费等，取得水、电、燃气等部门开具的专用发票，可作为营业额减除项目；部门开具的专用发票，可作为营业额减除项目；支付给业主委员会的房屋公共维修金，取得

162、业主支付给业主委员会的房屋公共维修金，取得业主委员会出具的自制收据并加盖业主委员会公章，委员会出具的自制收据并加盖业主委员会公章，为合法有效凭证，可作为营业额减除项目。为合法有效凭证，可作为营业额减除项目。十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的十六、租赁关系发生的水电费发票进成本的税务处理税务处理（二）（二）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 6 6、国家税务总局大企业税收管理司关于国家税务总局大企业税收管理司关于20092009年度税收自查有关政策问题的函年度税收自查有关政策问题的函（企便函企便函200933200933号）号）第一条第第一条第（十四）项规定：（十四）项规定：“企业企业与其他企

163、业或个人共用水、电，无法取得水、电与其他企业或个人共用水、电，无法取得水、电发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量分割单等凭证，据实进行税方确认的用水、电量分割单等凭证，据实进行税前扣除前扣除”。 十七、在建工程停建、报废损失的税务处理十七、在建工程停建、报废损失的税务处理国家税务总局关于发布企业资产损失所得税税前国家税务总局关于发布企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告扣除管理办法的公告（国家税务总局公告国家税务总局公告20112011年第年第

164、2525号号）第三十二条规定）第三十二条规定 ：“在建工程停建、在建工程停建、报废损失，为其工程项目投资账面价值扣除残值报废损失，为其工程项目投资账面价值扣除残值后的余额，应依据以下证据材料确认：后的余额，应依据以下证据材料确认：（一）工程项目投资账面价值确定依据；（一）工程项目投资账面价值确定依据；（二）工程项目停建原因说明及相关材料；（二）工程项目停建原因说明及相关材料；（三）因质量原因停建、报废的工程项目和因（三）因质量原因停建、报废的工程项目和因自然灾害和意外事故停建、报废的工程项目，自然灾害和意外事故停建、报废的工程项目，应应出具专业技术鉴定意见和责任认定、赔偿情况的出具专业技术鉴定

165、意见和责任认定、赔偿情况的说明等。说明等。”十八、通讯费的税收处理十八、通讯费的税收处理（一）涉税风险（一）涉税风险 1 1、个人报销的通讯费作为职工福利费处理会遭到个人报销的通讯费作为职工福利费处理会遭到税务稽查风险税务稽查风险 按照按照国家税务总局关于企业工资薪金及职工福国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知利费扣除问题的通知（国税函国税函2009320093号号）的规）的规定，定，个人报销的通讯费未作为职工福利费的范围，个人报销的通讯费未作为职工福利费的范围，因此其不能计入企业发生的职工福利费支出。因此其不能计入企业发生的职工福利费支出。个个人报销的通讯费，如果通讯工具的

166、所有者为个人，人报销的通讯费，如果通讯工具的所有者为个人，其发生的通讯费无法分清是用于个人使用还是用其发生的通讯费无法分清是用于个人使用还是用于企业经营，不能判断其支出是否与企业的收入于企业经营，不能判断其支出是否与企业的收入有关，有关，因此应作为与企业收入无关的支出，不予因此应作为与企业收入无关的支出，不予从税前扣除。从税前扣除。 十八、通讯费的税收处理十八、通讯费的税收处理（一）涉税风险（一）涉税风险 2 2、全体职工都享受的通讯费补贴没有代扣全体职工都享受的通讯费补贴没有代扣代缴个人所得税。代缴个人所得税。 大部分企业都会在制度上规定给予职工一大部分企业都会在制度上规定给予职工一定的通信

167、费补贴，因职工在单位内的职位定的通信费补贴，因职工在单位内的职位高低而规定不同的标准，对这部分人人都高低而规定不同的标准，对这部分人人都份的福利待遇，没有扣缴个人所得税，会份的福利待遇，没有扣缴个人所得税，会有税务稽查风险。有税务稽查风险。十八、通讯费的税收处理十八、通讯费的税收处理（二）涉税风险控制策略（二）涉税风险控制策略 1 1、如果企业所在地的省税务局有明文规定，给予、如果企业所在地的省税务局有明文规定，给予职工的通讯补贴有月标准，则应在超过标准部分职工的通讯补贴有月标准，则应在超过标准部分依法按照工资薪金所得缴纳个人所得税，当然标依法按照工资薪金所得缴纳个人所得税，当然标准之内部分可

168、以在职工福利费内反映在税前扣除。准之内部分可以在职工福利费内反映在税前扣除。 2 2、如果企业所在地的省税务局没有职工月通讯补、如果企业所在地的省税务局没有职工月通讯补贴标准的明文规定，则企业发放或报销的通讯费贴标准的明文规定，则企业发放或报销的通讯费只能视同工资所得缴纳个人所得税。只能视同工资所得缴纳个人所得税。二十、税务局代开租赁发票的税务处理二十、税务局代开租赁发票的税务处理（一）涉税风险涉税风险 税务局代开租赁发票的涉税风险是，企税务局代开租赁发票的涉税风险是，企业代替出租人扣缴的租赁业营业税及其他业代替出租人扣缴的租赁业营业税及其他税费不可以在税前扣除，使企业一边承担税费不可以在税前

169、扣除，使企业一边承担了代扣税费的成本支付，一边又不可以在了代扣税费的成本支付，一边又不可以在税前扣除代替出租人扣缴的各种税费，使税前扣除代替出租人扣缴的各种税费，使企业多缴纳了企业所得税。企业多缴纳了企业所得税。 二十、税务局代开租赁发票的税务处理二十、税务局代开租赁发票的税务处理（二）涉税风险控制策略涉税风险控制策略 出租人与承租人签定租赁合同时，在合同中必须出租人与承租人签定租赁合同时，在合同中必须签定税前租金，而不能签税后租金。签定税前租金，而不能签税后租金。 假设税前租金为假设税前租金为A A，税后租金为，税后租金为B B，到租赁物所，到租赁物所在地的地税局去代开发票需要承担的综合税率

170、为在地的地税局去代开发票需要承担的综合税率为R R，则简单的等式为，则简单的等式为B=AB=A(1-R).(1-R).A=B/(1-R).A=B/(1-R). 切切记在租赁合同中应签定的租金为记在租赁合同中应签定的租金为A=B/(1-R).A=B/(1-R).而而不是不是B=AB=A(1-R).(1-R).这样的话，企业以这样的话，企业以A=B/(1-R).A=B/(1-R).进成本入账，就包括了承租人代替出租人扣缴的进成本入账，就包括了承租人代替出租人扣缴的综合税。综合税。二十一、二十一、高危行业安全生产费用的税务处理高危行业安全生产费用的税务处理( (一）一）法律依据：法律依据： 1 1、

171、财政部关于印发财政部关于印发 的通知的通知（财会（财会2009820098号）。号）。 2 2、财政部、财政部 国家安全生产监督管理总局国家安全生产监督管理总局企业安全生产费企业安全生产费用提取和使用管理办法用提取和使用管理办法（财企财企201216201216号号）。）。 3 3、关于印发关于印发 和和 的通知的通知（财财建建20042004119119号号）（该规定与财企）（该规定与财企201216201216号不一致的号不一致的以财企以财企201216201216号为准）。号为准）。 4 4、国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生

172、产费用企业所得税税前扣除问题的公告全生产费用企业所得税税前扣除问题的公告（国家税务国家税务总局公告总局公告20112011年第年第2626号号）。）。二十一、二十一、建筑行业安全建筑行业安全生产费用的税务处理生产费用的税务处理 2 2、建筑施工企业安全生产费用计提标准、建筑施工企业安全生产费用计提标准 企业安全生产费用提取和使用管理办法企业安全生产费用提取和使用管理办法（财财企企201216201216号号）第七条）第七条建设工程施工企业建设工程施工企业以建以建筑安装工程造价为计提依据。各建设工程类别安筑安装工程造价为计提依据。各建设工程类别安全费用提取标准如下：全费用提取标准如下： （1 1

173、）矿山工程为）矿山工程为2.5%2.5%； （2 2）房屋建筑工程、水利水电工程、电力工程、）房屋建筑工程、水利水电工程、电力工程、铁路工程、城市轨道交通工程为铁路工程、城市轨道交通工程为2.0%2.0%；二十一、二十一、建筑行业安全建筑行业安全生产费用的税务处理生产费用的税务处理2 2、建筑施工企业安全生产费用计提标准、建筑施工企业安全生产费用计提标准（3 3）市政公用工程市政公用工程、冶炼工程、机电安装工、冶炼工程、机电安装工程、化工石油工程、程、化工石油工程、港口与航道工程、公港口与航道工程、公路工程、通信工程为路工程、通信工程为1.5%1.5%。 建设工程施工企业提取的安全费用列入建设

174、工程施工企业提取的安全费用列入工程造价，工程造价，在竞标时，不得删减，列入标在竞标时，不得删减，列入标外管理。外管理。国家对基本建设投资概算另有规国家对基本建设投资概算另有规定的，从其规定。定的，从其规定。 总包单位应当将安全费用按比例直接支总包单位应当将安全费用按比例直接支付分包单位并监督使用，分包单位不再重付分包单位并监督使用，分包单位不再重复提取。复提取。 二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建筑行业安全生产费用的税务处理 3 3、安全生产费用的支出范围、安全生产费用的支出范围企业安全生产费用提取和使用管理办法企业安全生产费用提取和使用管理办法（财企财企201216201216

175、号号）第十九条建设工程施工企业安全费用应当第十九条建设工程施工企业安全费用应当按照以下范围使用：按照以下范围使用：（1 1）完善、改造和维护安）完善、改造和维护安全防护设施设备支全防护设施设备支出（不出（不含含“三同时三同时”要求初期投入的安全设施），包括要求初期投入的安全设施），包括施工现场临时用电系统、洞口、临边、机械设备、施工现场临时用电系统、洞口、临边、机械设备、高处作业防护、交叉作业防护、防火、防爆、防高处作业防护、交叉作业防护、防火、防爆、防尘、防毒、防雷、防台风、防地质灾害、地下工尘、防毒、防雷、防台风、防地质灾害、地下工程有害气体监测、程有害气体监测、通风、临时安全防护等设施设

176、通风、临时安全防护等设施设备支出；备支出；二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建筑行业安全生产费用的税务处理3 3、安全生产费用的支出范围、安全生产费用的支出范围（2）配备、维护、保养）配备、维护、保养应急救援器材应急救援器材、设备支出和设备支出和应急演练支出；应急演练支出；（3）开展重大危险源和事故隐患评估、）开展重大危险源和事故隐患评估、监控和整改支出；监控和整改支出；（4）安全生产检查、评价安全生产检查、评价（不包括新（不包括新建、改建、扩建项目安全评价）、咨询和建、改建、扩建项目安全评价）、咨询和标准化建设支出；标准化建设支出；二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建

177、筑行业安全生产费用的税务处理3 3、安全生产费用的支出范围、安全生产费用的支出范围（5）配备和更新现场作业人员）配备和更新现场作业人员安全防安全防护用品支出；护用品支出；（6）安全生产宣传、教育、培训支出；）安全生产宣传、教育、培训支出；（不在不在“教育经费教育经费”中反应中反应）（7）安全生产适用的新技术、新标准、）安全生产适用的新技术、新标准、新工艺、新装备的推广应用支出；新工艺、新装备的推广应用支出；（8）安全设施及特种设备检测检验支）安全设施及特种设备检测检验支出；出；（9）其他与安全生产直接相关的支出）其他与安全生产直接相关的支出。 二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建筑

178、行业安全生产费用的税务处理4 4、安全生产费用的会计核算安全生产费用的会计核算 企业会计准则解释第企业会计准则解释第3 3号号已经明确，安全生产已经明确，安全生产费的使用企业使用提取的安全生产费时，费的使用企业使用提取的安全生产费时，属于费属于费用性支出的，直接冲减专项储备。用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，的安全生产费形成固定资产的，应当通过应当通过“在建在建工程工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时，确认为固定资产。同时，达到预定可使用状态时，确认为固定资产。同时，按照形成固定资产的

179、成本冲减专项储备，并确认按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不该固定资产在以后期间不再计提折旧。再计提折旧。 二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建筑行业安全生产费用的税务处理企业会计准则解释第企业会计准则解释第3 3号号规定：高危规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入时记入“专项储备专项储备”科目。即贷记科目。即贷记“专项专项储备储备”科目。科目。 项目部应在项目部应在“工程施工工程施工合同成

180、本合同成本”科目下设置明细科目科目下设置明细科目“安全生产费用安全生产费用”，用于核算实际提取的安全生产费用。用于核算实际提取的安全生产费用。 二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建筑行业安全生产费用的税务处理5 5、安全生产费用的税务处理安全生产费用的税务处理 国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题的公企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题的公告告（国家税务总局公告国家税务总局公告20112011年第年第2626号）号）就煤矿就煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用支出企企业维简费和高危行业企业安全生

181、产费用支出企业所得税税前扣除问题，业所得税税前扣除问题，从从20112011年年5 5月月3131日开始按日开始按照以下规定执行：照以下规定执行：二十一、二十一、建筑行业安全生产费用的税务处理建筑行业安全生产费用的税务处理5 5、安全生产费用的税务处理安全生产费用的税务处理 高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税并按企业所得税法规定计提折旧或

182、摊销费用在税前扣除。前扣除。企业按照有关规定预提的维简费和安全企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。生产费用，不得在税前扣除。 案例分析案例分析某建筑施工企业某建筑施工企业20112011年计提安全生产费用年计提安全生产费用100100万元，企业账务处理时，应借记万元，企业账务处理时，应借记“工程工程施工施工合同成本合同成本”安全生产费用安全生产费用”100100万元，贷记万元，贷记“专项储备专项储备”100100万元。万元。其记入其记入工程施工工程施工合同成本合同成本”安全安全生产费用生产费用”的的100100万元抵消了企业利润，不万元抵消了企业利润，不得在税前扣除。因

183、此，企业在年度企业所得在税前扣除。因此，企业在年度企业所得税汇算清缴纳税申报时，应调增应纳税得税汇算清缴纳税申报时，应调增应纳税所得额所得额100100万元。万元。案例分析案例分析假如该企业假如该企业20112011年实际发生安全生产费用年实际发生安全生产费用支出支出2020万元，企业的账务处理为借记万元，企业的账务处理为借记“专专项储备项储备”2020万元，贷记万元，贷记“银行存款银行存款”等等2020万元。此时实际发生的万元。此时实际发生的2020万元虽未计入相万元虽未计入相关成本费用，但仍可以在税前扣除，年度关成本费用，但仍可以在税前扣除，年度企业所得税汇算清缴申报时，可以调减应企业所得

184、税汇算清缴申报时，可以调减应纳税所得额纳税所得额2020万元，万元，则该项费用本年合计则该项费用本年合计调增应纳税所得额调增应纳税所得额8080万元。万元。 案例分析案例分析某建筑企业甲公司从事房屋建筑工程，某建筑企业甲公司从事房屋建筑工程，20122012年房屋建年房屋建筑工程造价筑工程造价20002000万元，其中分包给建筑企业乙公司工程金万元，其中分包给建筑企业乙公司工程金额额600600万元。除此之外，甲公司万元。除此之外，甲公司20122012年发生符合规定的收年发生符合规定的收益性支出益性支出5 5万元，购置安全生产设备价款万元，购置安全生产设备价款1515万元，按税法万元，按税法

185、规定最低年限计算当年设备折旧规定最低年限计算当年设备折旧3 3万元万元。该建筑企业适用。该建筑企业适用25%25%的企业所得税税率。的企业所得税税率。 财政部财政部 国家安全生产监督管理总局国家安全生产监督管理总局企业安全生产费企业安全生产费用提取和使用管理办法用提取和使用管理办法（财企财企201216201216号号）第七条规定：）第七条规定：“房屋建筑工程安全费用提取标准为工程造价的房屋建筑工程安全费用提取标准为工程造价的2.0%2.0%；总；总包单位应当将安全费用按比例直接支付分包单位并监督使包单位应当将安全费用按比例直接支付分包单位并监督使用，分包单位不再重复提取。用，分包单位不再重复

186、提取。”案例分析案例分析甲公司与安全生产费用相关的会计处理如甲公司与安全生产费用相关的会计处理如下（单位：万元）：下（单位：万元）：（1 1）甲公司计提安全生产费用）甲公司计提安全生产费用 借：主营业务成本借：主营业务成本 4040 贷：专项储备贷：专项储备 4040。（2 2）支付给分包单位相应比例部分）支付给分包单位相应比例部分 借：专项储备借：专项储备 1212 贷：银行存款贷：银行存款 1212。案例分析案例分析（3 3）使用专项储备支付收益性支出）使用专项储备支付收益性支出借：专项储备借：专项储备 5 5 贷：银行存款贷：银行存款 5 5。（4 4）使用专项储备购置安全设备等固定资产

187、）使用专项储备购置安全设备等固定资产借：在建工程借：在建工程 1515 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 2.552.55 贷：银行存款贷：银行存款 17.5517.55。案例分析案例分析（5 5）固定资产达到预定可使用状态时）固定资产达到预定可使用状态时 借：固定资产借：固定资产 1515 贷：在建工程贷：在建工程 1515。 同时，按同时，按照形成固定资产的成本冲减专项照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧储备，并确认相同金额的累计折旧，该固，该固定资产在以后期间不再计提折旧。定资产在以后期间不再计提折旧。 借：专项储备借：专项储备 1515

188、 贷：累计折旧贷：累计折旧 1515。案例分析案例分析该该建筑企业建筑企业20122012年年1212月月3131日的资产负债表日的资产负债表中，在所有者权益项下中，在所有者权益项下“减：库存股减：库存股”和和“盈余公积盈余公积”之间增设之间增设“专项储备专项储备”项目，项目，反映安全生产费用专户余额反映安全生产费用专户余额8 8万元。会计上万元。会计上应确认应确认20122012年计入损益但只能在以后年度年计入损益但只能在以后年度申报扣除生产费用对申报扣除生产费用对“所得税费用所得税费用”的影的影响（响（2025%2025%）：）：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 5 5 贷：所得税费用

189、贷：所得税费用 5 5案例分析案例分析根据根据国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题行业企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题的公告的公告（国家税务总局公告国家税务总局公告20112011年第年第2626号号）第）第一条规定处理，即煤矿企业实际发生的维简费支一条规定处理，即煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，扣除；属

190、于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。前扣除。企业按照有关规定预提的维简费和安全企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。生产费用，不得在税前扣除。案例分析案例分析因此，在期末汇算清缴时，该建筑企业实际发因此，在期末汇算清缴时，该建筑企业实际发生的安全生产费用支出中，属于收益性支出的生的安全生产费用支出中，属于收益性支出的1717万元，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资万元，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的本性支出的1515万元，应作为固定资产的计税成本，万元，应作为固定

191、资产的计税成本，按企业所得税法规定计算的按企业所得税法规定计算的20122012年的折旧额年的折旧额3 3万元万元可以税前扣除，减除税前扣除折旧后的可以税前扣除，减除税前扣除折旧后的1212万元与万元与当年预提但未实际使用的余额当年预提但未实际使用的余额8 8万元，总计万元，总计2020万元，万元，应进行纳税调增处理。应进行纳税调增处理。二十二、由于开发商违约，经法院判决，建筑公司二十二、由于开发商违约，经法院判决，建筑公司从开发商处索取了工程款及赔偿金。请问建筑公司从开发商处索取了工程款及赔偿金。请问建筑公司取得的赔偿金是否需缴纳营业税？取得的赔偿金是否需缴纳营业税？根据根据财政部、国家税务

192、总局关于营业税若干政财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知策问题的通知（财税财税200316200316号号）第三条第）第三条第（三）款的规定：（三）款的规定：“单位和个人提供应税劳务、单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税。收营业税。”因此，建筑公司取得的工程款和赔因此，建筑公司取得的工程款和赔偿金都属于营业税应税收入，应一并按偿金都属于营业税应税收入，应一并按“建筑业建筑业”税目缴纳营业税。税目缴纳营业税。 二十三、支付

193、给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （一）支付给农户的青苗补偿费的个人所得税处理：免个（一）支付给农户的青苗补偿费的个人所得税处理：免个人所得税人所得税 国家税务总局关于个人取得青苗补偿费收入征免个人所国家税务总局关于个人取得青苗补偿费收入征免个人所得税的批复得税的批复（国税函发国税函发199579199579号号）规定，乡镇企业的）规定，乡镇企业的职工和农民取得的青苗补偿费，属种植业的收益范围，同职工和农民取得的青苗补偿费，属种植业的收益范围，同时，也属经济损失的补偿性收入，因此，时，也属经济损失的补偿性收入，因此，对他们取得的青对他们取得的青苗补偿费收入暂不征

194、收个人所得税。苗补偿费收入暂不征收个人所得税。 国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复承包人员的补偿费如何征税问题的批复（国税函发（国税函发199719978787号号）第二条也规定，）第二条也规定，对土地承包人取得的青苗补对土地承包人取得的青苗补偿费收入，暂免征收个人所得税。偿费收入，暂免征收个人所得税。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （一）支付给农户的青苗补偿费的个人所得税处（一）支付给农户的青苗补偿费的个人所得税处理：免个人所得税理：免个人所得税 国税

195、函发国税函发199579199579号和国税函发号和国税函发199719978787号号是国家税务总局分别对青岛地方税务局和辽宁地是国家税务总局分别对青岛地方税务局和辽宁地方税务局做出的批复，从法律执行的效率来讲，方税务局做出的批复，从法律执行的效率来讲，只针对青岛和辽宁有效，对全国没有执行效力。只针对青岛和辽宁有效，对全国没有执行效力。但是，地方税务局可以参照执行，因此，可以认但是，地方税务局可以参照执行，因此，可以认定该两个文件在全国基本上可以有效力的定该两个文件在全国基本上可以有效力的。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （二）支付给农户的青苗补

196、偿费的营业税处理：（二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免营业税免营业税青苗补偿费青苗补偿费是指国家征用土地时，农作物正处是指国家征用土地时，农作物正处在生长阶段而未能收获，国家应给予土地承包者在生长阶段而未能收获，国家应给予土地承包者或土地使用者的经济补偿。或土地使用者的经济补偿。国家税务总局关于国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复补偿费如何征税问题的批复（国税函发国税函发199719978787号号）规定，）规定，对土地承包人取得的土地上的建对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物

197、的补偿费收入，筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照应按照营业税暂行条例营业税暂行条例的的“销售不动产销售不动产其他土地附着物其他土地附着物”税目征收营业税。税目征收营业税。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：（二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免营业税免营业税 基于此文件，农户是农村土地的家庭承包责任制基于此文件，农户是农村土地的家庭承包责任制的承包人，的承包人，农户取得的青苗补偿费是要缴纳营业农户取得的青苗补偿费是要缴纳营业税的。税的。但国税函发但国税函发199719978787号是国家税

198、务总局号是国家税务总局针对辽宁省地方税务局做的批复，文件中没有抄针对辽宁省地方税务局做的批复，文件中没有抄送给各省税务局，送给各省税务局，在法律上对全国没有执行力，在法律上对全国没有执行力，只对辽宁有执行力。只对辽宁有执行力。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：（二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免营业税免营业税 另外，一笔收入是不是要缴纳营业税主要看另外，一笔收入是不是要缴纳营业税主要看该笔收入是否构成了营业税的范围，否则不需要该笔收入是否构成了营业税的范围，否则不需要缴纳营业税。缴纳营业税。营业税暂行

199、条例实施细则营业税暂行条例实施细则第十第十九条规定，九条规定，支付给境内单位或者个人的款项，且支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。合法有效凭证。农户取得的青苗补偿费不具有经农户取得的青苗补偿费不具有经营性质，不属于应税行为。营性质，不属于应税行为。 二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免营业税（二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免

200、营业税 根据根据国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知给土地所有者行为营业税问题的通知（国税函国税函20082772008277号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有

201、者的行为，归还给土地所有者的行为，按照按照国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿）营业税税目注释（试行稿）的通知的通知（国税发国税发19931993149149号号）第八条第（一）项的规定）第八条第（一）项的规定, ,土地所有者出让土地土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。为，不征收营业税。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理（二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免（二）支付给农户的青苗补偿费的营业税处理：免营业税营业税国家税务总

202、局国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知迁补偿费有关营业税问题的通知（国税函国税函20095202009520号号）第一条规定：第一条规定：“国家税务总局关于土地使用者将土地使国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知（国税函（国税函20082008277277号）中关于县级以上（含）地方人民政府收号）中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土

203、地使用权文件，以及土地管理部门报经政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。具的收回土地使用权文件。因此，青苗补偿费不属于因此，青苗补偿费不属于营业税征收范围，就不需要缴纳营业税。营业税征收范围，就不需要缴纳营业税。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。（三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。 某一行为（项目）是否应当开具发票的关键是某一行为（项目）是否应当开具发票的关键是界定该行

204、为是否属于应税行为，或者说是否属于界定该行为是否属于应税行为，或者说是否属于经营性项目。经营性项目。营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第十第十九条规定，支付给境内单位或者个人的款项，且九条规定，支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。合法有效凭证。农户取得的青苗补偿费不具有经农户取得的青苗补偿费不具有经营性质，不属于应税行为。营性质，不属于应税行为。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿

205、费的税务处理 （三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。（三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。 中华人民共和国发票管理办法中华人民共和国发票管理办法( (国务院令第国务院令第587587号号) )第十九条规定：第十九条规定：“销售商品、提供服务以及销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票。殊情况下由付款方向收款方开具发票。”因此，因此，支付补偿费的公司和农户都无须申请开具地方税支付补偿费的公司和农户都无须申请开

206、具地方税务发票。务发票。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。（三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。无法取得发票，支付补偿费的公司应当以何凭证入账？无法取得发票，支付补偿费的公司应当以何凭证入账？税收征管法税收征管法第十九条规定，纳税人、扣缴义务人按照第十九条规定，纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算根据合法、有效凭证记账，进行核算。营业营业税暂行条例实施细则税暂行条例实施

207、细则对符合国务院税务主管部门有关规对符合国务院税务主管部门有关规定的凭证作了比较明确的界定，其中定的凭证作了比较明确的界定，其中“国家税务总局规定国家税务总局规定的其他合法、有效凭证的其他合法、有效凭证”属于符合国务院税务主管部门有属于符合国务院税务主管部门有关规定的凭证。这里的关规定的凭证。这里的“合法、有效凭证合法、有效凭证”包括套印税务包括套印税务机关发票监制章的发票以及经省级税务机关批准不套印发机关发票监制章的发票以及经省级税务机关批准不套印发票监制章的专业发票和财政部门管理的财政票据以及经财票监制章的专业发票和财政部门管理的财政票据以及经财政部门、税务部门认可的其他凭证。政部门、税务

208、部门认可的其他凭证。二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理二十三、支付给农户青苗补偿费的税务处理 （三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。（三）支付给农户的青苗补偿费要不要开发票。 税务部门对于既不属于取得发票范畴也不属于税务部门对于既不属于取得发票范畴也不属于支付给行政单位的行政事业性收费和政府性基金支付给行政单位的行政事业性收费和政府性基金的，的，一般可以凭双方签订的合同中确定的价格以一般可以凭双方签订的合同中确定的价格以及双方确认的收款收据作为合法有效凭证。及双方确认的收款收据作为合法有效凭证。支付支付给农户的青苗补偿费，支付补偿费的公司可以结给农户的青苗补偿费，支付补偿费的公司可以结

209、合补偿协议、相关政府部门文件等证明材料，以合补偿协议、相关政府部门文件等证明材料，以收款人的收款收据确认入账，主管税务部门将确收款人的收款收据确认入账，主管税务部门将确认其为合法有效的凭证。认其为合法有效的凭证。当然，如果由政府或者当然，如果由政府或者村委会代为发放青苗补偿金的话，也可以向代发村委会代为发放青苗补偿金的话，也可以向代发单位索要由财政部门监制的行政事业单位收据单位索要由财政部门监制的行政事业单位收据二十四、异地施工个人所得税的处理二十四、异地施工个人所得税的处理纳税地点纳税地点国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发建筑安装业个人建筑安装业个人所得税征收管理暂行办法所得税征收管理

210、暂行办法的通知的通知 （国税国税发发19961271996127号号 ）第十一条）第十一条 在异地从事建在异地从事建筑安装业工程作业的单位，应在工程作业筑安装业工程作业的单位，应在工程作业所在地扣缴个人所得税。所在地扣缴个人所得税。但所得在单位所但所得在单位所在地分配，并能向主管税务机关提供完整、在地分配，并能向主管税务机关提供完整、准确的会计帐簿和核算凭证的，经主管税准确的会计帐簿和核算凭证的，经主管税务机关核准后，可回单位所在地扣缴个人务机关核准后，可回单位所在地扣缴个人所得税。所得税。 二十四、异地施工个人所得税的处理二十四、异地施工个人所得税的处理纳税地点纳税地点 国家税务总局关于建筑

211、安装企业扣缴个人所得国家税务总局关于建筑安装企业扣缴个人所得税有关问题的批复税有关问题的批复（国税函国税函20012001505505号号）规）规定：定：“到外地从事建筑安装工程作业的建筑安装到外地从事建筑安装工程作业的建筑安装企业，企业，已在异地扣缴个人所得税（不管采取何种已在异地扣缴个人所得税（不管采取何种方法计算）的，机构所在地主管税务机关不得再方法计算）的，机构所在地主管税务机关不得再对在异地从事建筑安装业务而取得收入的人员实对在异地从事建筑安装业务而取得收入的人员实行查帐或其他方式征收个人所得税行查帐或其他方式征收个人所得税。但对不直接。但对不直接在异地从事建筑安装业务而取得收入的企

212、业管理、在异地从事建筑安装业务而取得收入的企业管理、工程技术等人员，机构所在地主管税务机关应据工程技术等人员，机构所在地主管税务机关应据实征收其个人所得税实征收其个人所得税 。”二十四、异地施工个人所得税的处理二十四、异地施工个人所得税的处理征收方式征收方式 国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发建筑安装业个人所得建筑安装业个人所得税征收管理暂行办法税征收管理暂行办法的通知的通知 （国税发国税发19961271996127号号 ）第六条规定：）第六条规定：“ 从事建筑安装业从事建筑安装业的单位和个人应设置的单位和个人应设置会计会计帐簿，健全财务制度，帐簿，健全财务制度，准确、完整地进行会计核

213、算。对未设立会计帐簿，准确、完整地进行会计核算。对未设立会计帐簿，或者不能准确、完整地进行会计核算的单位和个或者不能准确、完整地进行会计核算的单位和个人，人，主管税务机关可根据其工程规模、工程承包主管税务机关可根据其工程规模、工程承包合同（协议）价款和工程完工进度等情况，核定合同（协议）价款和工程完工进度等情况，核定其应纳税所得额或应纳税额，据以征税。具体核其应纳税所得额或应纳税额，据以征税。具体核定办法由县以上（含县级）税务机关制定定办法由县以上（含县级）税务机关制定。” 二十四、异地施工个人所得税的处理二十四、异地施工个人所得税的处理征收方式征收方式 建筑企业异地个人所得税可以选择建筑企业

214、异地个人所得税可以选择查账征收查账征收，也，也可以选择可以选择核定征收核定征收，但很多地方对建筑业个人所，但很多地方对建筑业个人所得税实行核定征收的办法，。例如，山东省规定，得税实行核定征收的办法，。例如，山东省规定，对外来企业从业人员工资薪金所得的个人所得税对外来企业从业人员工资薪金所得的个人所得税一律在工程作业所在地扣缴。对不能准确核算，一律在工程作业所在地扣缴。对不能准确核算，或不提供从业人员收入情况的，可暂按工程结算或不提供从业人员收入情况的，可暂按工程结算收入的收入的0.5%0.5%1%1%扣缴扣缴个人所得税。个人所得税。 由于核定比例不尽合理，造成主管税务机关核由于核定比例不尽合理

215、，造成主管税务机关核定的个人所得税，施工企业不能从应发工资扣回，定的个人所得税，施工企业不能从应发工资扣回，形成了企业的不合理负担。形成了企业的不合理负担。 二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（1 1）建造合同企业所得税应税收入的确认时间）建造合同企业所得税应税收入的确认时间 法律依据：法律依据： 在实践中，建造合同企业所得税的确认时间就是在实践中，建造合同企业所得税的确认时间就是建造合同收入确认的时间。其确认的法律依据如建造合同收入确认的时间。其确认的法律依据如下：下： 中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例

216、（中华（中华人民共和国国务院令第人民共和国国务院令第512512号）第二十三条第（二）号）第二十三条第（二）项规定：项规定：“企业受托加工制造大型机械设备、船企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，或者提供其他劳务等，持续时间超过持续时间超过1212个月的，个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。收入的实现。”二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（1 1）建造合同企业所得税应税收入的确

217、认时）建造合同企业所得税应税收入的确认时间间 法律依据：法律依据：国家税务总局关于确认企业所得税收入若国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知干问题的通知( (国税函国税函20088752008875号号) )第二第二条规定：条规定：“企业在各个纳税期末，提供劳企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用务交易的结果能够可靠估计的，应采用完完工进度（完工百分比）工进度（完工百分比）法确认提供劳务收法确认提供劳务收入。入。”二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结建造合同企业所得税应税

218、收入确认时间的总结 基于以上法律规定，建造合同企业所得税的确认时间可基于以上法律规定，建造合同企业所得税的确认时间可以总结以下三方面：以总结以下三方面： 第一，施工期跨越了一个或几个会计年度的跨期工程第一，施工期跨越了一个或几个会计年度的跨期工程且在资产负债表日尚未完工的建造合同，是在资产负债表且在资产负债表日尚未完工的建造合同，是在资产负债表日即日即1212月月3131日确认当期已完工程部分的合同收入日确认当期已完工程部分的合同收入。 即如果建造合同的结果能够可靠地估计，在会计和税务处即如果建造合同的结果能够可靠地估计，在会计和税务处理上，企业都应根据完工百分比法在资产负债表日确认合理上，企

219、业都应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（同收入（当建造合同的结果能够可靠地估计时，会计与税当建造合同的结果能够可靠地估计时，会计与税法上没有差异法上没有差异）。当期确认的合同收入）。当期确认的合同收入= =合同总收入合同总收入合合同完工进度同完工进度 - -以前会计年度累计已确认的收入。以前会计年度累计已确认的收入。二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间 建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结如如果果建建造造合合同同的的结结果果不不能能可可靠靠地地估估计计，在在会会计计处处理理上上，企企业业不

220、不能能采采用用完完工工百百分分比比法法确确认认合合同同收收入入，应应区区别别以以下下两两种种情情况况进进行行确确认认收收入入：合合同同成成本本能能够够收收回回的的，合合同同收收入入根根据据能能够够收收回回的的实实际际合合同同成成本本加加以以确确认认。合合同同成成本本不不能能收收回回的的，不不确确认认收收入入。在在税税务务处处理理上上，建建造造合合同同的的结结果果虽虽然然不不能能可可靠靠地地估估计计，企企业业也也应应根根据据完完工工百百分分比比法法在在资资产产负负债债表表日日确确认认合合同同收收入入（当当建建造造合合同同的的结结果果不不能能可靠地估计时，会计与税法上处理上有差异）。可靠地估计时，

221、会计与税法上处理上有差异）。二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间 建造合同企业所得税应税收入确认时间建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结的总结 第二，在以前会计年度开工，本年度完第二，在以前会计年度开工，本年度完工以及在本年度开工本年度完工的建造合工以及在本年度开工本年度完工的建造合同，在合同完工的当期确认收入；同，在合同完工的当期确认收入； 第三，能够确认的补偿费用（即合同变第三，能够确认的补偿费用（即合同变更、索赔、奖励等原因形成的追加收入）更、索赔、奖励等原因形成的追加收入）发生的当期。发生的当期。二十五、二十五、建造合同营业税、企

222、业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（2 2）建造合同营业税的确认时间）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税确认时间的建造合同营业税确认时间的“误区误区” 现实中，建安企业对营业税确认时间存在以下严重的思现实中，建安企业对营业税确认时间存在以下严重的思想误区：开具发票时才缴税。对于一项工程，在建设方和想误区：开具发票时才缴税。对于一项工程，在建设方和承建方双方最终达成统一的结算意见前，企业收款是开具承建方双方最终达成统一的结算意见前，企业收款是开具收款收据收取工程款，企业收取的预收工程款、工程进度收款收据收取工程款，企业收取的预收工程款、工程进度款、工程已竣工但未全部收齐

223、工程款或因其他非货币方式款、工程已竣工但未全部收齐工程款或因其他非货币方式结算工程款的，均不及时缴税，一直要等到工程结算需要结算工程款的，均不及时缴税，一直要等到工程结算需要开具发票时才缴税，不需要开发票时就不缴税。开具发票时才缴税，不需要开发票时就不缴税。有的工程有的工程从收取第一笔工程款到最后结算的时间跨度长达数年，该从收取第一笔工程款到最后结算的时间跨度长达数年，该缴的税款也就相应延缓了数年才入库，期间收取预收工程缴的税款也就相应延缓了数年才入库，期间收取预收工程款、工程进度款时均开具收据或白条。款、工程进度款时均开具收据或白条。这些思想误区使建这些思想误区使建造合同的营业税确认时间与税

224、法的规定严重不符，会给企造合同的营业税确认时间与税法的规定严重不符，会给企业带来税收风险，应引起高度的重视。业带来税收风险，应引起高度的重视。二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（2 2）建造合同营业税的确认时间）建造合同营业税的确认时间 营业税纳税义务时间的法律依据营业税纳税义务时间的法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例（中（中华人民共和国国务院令第华人民共和国国务院令第540540号）第十二条号）第十二条规定：规定：“营业税纳税义务发生时间为纳税营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售

225、人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并不动产并收讫营业收入款项或者取得索取收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。营业收入款项凭据的当天。” 二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（2 2）建造合同营业税的确认时间）建造合同营业税的确认时间 营业税纳税义务时间的法律依据营业税纳税义务时间的法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（中华（中华人民共和国财政部国家税务总局令第人民共和国财政部国家税务总局令第5252号）第二十四条规号）第二十四条规定：定：“条例第十二条所称条例第十二条所称收

226、讫营业收入款项，是指纳税人收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。条例第十二。条例第十二条所称取得条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天定付款日期的，为应税行为完成的当天。”第二十五条第第二十五条第二款规定：二款规定：“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。收

227、款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（2 2）建造合同营业税的确认时间）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税纳税义务时间确认的总结建造合同营业税纳税义务时间确认的总结 基于以上建筑行业纳税义务时间的法律依据，建基于以上建筑行业纳税义务时间的法律依据，建筑业营业税纳税义务的发生必须是发包方与承包筑业营业税纳税义务的发生必须是发包方与承包方对工程进行了结算，具体纳税时间分为以下四方对工程进行了结算，具体纳税时间分为以下四种：种： 第一，建造合同完成后一次性结算工程价款第一，建造合同完成后一次性

228、结算工程价款办法的工程合同，为完成建造合同、施办法的工程合同，为完成建造合同、施工单位与工单位与发包单位进行工程合同价款结算的当天发包单位进行工程合同价款结算的当天；二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（2 2）建造合同营业税的确认时间）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税纳税义务时间确认的总结建造合同营业税纳税义务时间确认的总结 第二，实行旬末或月中预支、月终结算、竣工第二，实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程项目，后清算办法的工程项目，为月份终了与发包单位为月份终了与发包单位进行已进行已完工程价款结算的当天；完工程价款结

229、算的当天； 第三，实行按工程进度划分不同阶段、分段结第三，实行按工程进度划分不同阶段、分段结算工程价款办法的工程合同，算工程价款办法的工程合同，为各月份终了与发为各月份终了与发包单位进行已包单位进行已完工程价款结算的当天完工程价款结算的当天；二十五、二十五、建造合同营业税、企业所得税的确认时间建造合同营业税、企业所得税的确认时间（2 2）建造合同营业税的确认时间）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税纳税义务时间确认的总结建造合同营业税纳税义务时间确认的总结 第四，实行其他结算方式的工程合同，为与发第四，实行其他结算方式的工程合同，为与发包单位结算工程价款的当天。包单位结算工程价款的当天。

230、第五，采第五，采取预收款方式的，其纳税义务发生时取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。间为收到预收款的当天。 如果对工程没有结算，实际上也就是对承包方提如果对工程没有结算，实际上也就是对承包方提供的劳务并未得到发包方的认可，承包方也就没供的劳务并未得到发包方的认可，承包方也就没有取得索取营业收入款项的凭据，最终有可能发有取得索取营业收入款项的凭据，最终有可能发包方不付建设款。包方不付建设款。所以，如果双方没有进行工程所以，如果双方没有进行工程结算，税收上不应当作为营业税纳税义务的实现。结算，税收上不应当作为营业税纳税义务的实现。案例分析案例分析20112011年初，甲建筑公司签

231、订了一项总金年初，甲建筑公司签订了一项总金额为额为 1000000010000000元元的建造合同，为乙公司建的建造合同，为乙公司建造一座桥梁。工程已于造一座桥梁。工程已于 20112011年年 2 2月开工，月开工，将在将在 20122012年年 6 6月完工，月完工，预计工程总成本为预计工程总成本为 80000008000000元。元。截至截至 20112011年年 1212月月 3131日，该日，该项目已经发生的成本为项目已经发生的成本为 50000005000000元，预计元，预计完成合同还将发生成本完成合同还将发生成本 30000003000000元，元，已结已结算并收到工程价款算并

232、收到工程价款 40000004000000元。元。假定营业假定营业税率税率3%3%，不考虑其他税费。，不考虑其他税费。案例分析案例分析1 1、发生成本时、发生成本时 50000005000000元元借：工程施工借：工程施工 50000005000000 贷：应付职工薪酬（原材料等）贷：应付职工薪酬（原材料等） 500000050000002 2、结算并收到工程价款、结算并收到工程价款 40000004000000元，元， 借：银行存款借：银行存款 40000004000000 贷：工程结算贷：工程结算 40000004000000案例分析案例分析3 3、缴纳税款、缴纳税款 1200001200

233、00元元借：应交税费借：应交税费 应交营业税应交营业税 120000120000 贷：银行存款贷：银行存款 1200001200004 4、按完工百分比确认收入、按完工百分比确认收入=5000000/800000010000000=6250000=5000000/800000010000000=6250000元元毛利毛利=6250000-5000000=1250000=6250000-5000000=1250000元元计提营业税计提营业税 =62500000.03=187500=62500000.03=187500元元案例分析案例分析借：主营业务成本借：主营业务成本 5000000500000

234、0 工程施工工程施工毛利毛利12500001250000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 62500006250000 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 187500187500 贷：应交税费贷：应交税费 应交营业税应交营业税 187500187500（注意：注意：187500-120000=67500187500-120000=67500元的营业税元的营业税应该以后与建设方结算时再缴纳，有的税应该以后与建设方结算时再缴纳，有的税务局提出要缴纳营业税是不对的，因为因务局提出要缴纳营业税是不对的，因为因为营业税是以结算为主的。）为营业税是以结算为主的。）案例分析案例分析20112011年初

235、，甲建筑公司签订了一项总金年初，甲建筑公司签订了一项总金额为额为 1000000010000000元的建造合同，为乙公司建元的建造合同，为乙公司建造一座桥梁。工程已于造一座桥梁。工程已于 20112011年年 2 2月开工，月开工，将在将在 20122012年年 6 6月完工，预计工程总成本为月完工，预计工程总成本为 80000008000000元。元。截至截至20112011年年 1212月月 3131日，该项日，该项目已经发生的成本为目已经发生的成本为 50000005000000元元，预计完，预计完成合同还将发生成本成合同还将发生成本 30000003000000元，元，已结算已结算工程

236、价款工程价款40000004000000元，实际收到元，实际收到25000002500000元。元。案例分析案例分析20112011年年 1212月月3131日，甲公司得知乙公司日，甲公司得知乙公司 20112011年出现了巨额亏损，生产经营发生严年出现了巨额亏损，生产经营发生严重困难，以后的款项很可能无法收回。重困难，以后的款项很可能无法收回。假假设不考虑城建税和教育费附加，会计分录设不考虑城建税和教育费附加，会计分录以汇总数反映，所得税税率为以汇总数反映，所得税税率为25%25%，无其他，无其他纳税调整项目，预计未来有足够的应纳税纳税调整项目，预计未来有足够的应纳税所得额予以抵扣相关的可抵

237、扣暂时性差异。所得额予以抵扣相关的可抵扣暂时性差异。案例分析案例分析1 1、甲公司的税务处理：、甲公司的税务处理： 根据税法规定，甲公司应按完工进度确认工程收根据税法规定，甲公司应按完工进度确认工程收入和成本。入和成本。20112011年，该项工程的完工进度为年，该项工程的完工进度为62.5%62.5%（5000000800000050000008000000），应确认收入），应确认收入62500006250000元（元（1000000062.5%1000000062.5%）、成本）、成本50000005000000元元（800000062.5%800000062.5%）。另外，甲公司取得建造

238、收）。另外，甲公司取得建造收入应按入应按“建筑业建筑业”税目缴纳营业税。税目缴纳营业税。营业税的计营业税的计税依据应为建造合同双方结算的工程价款税依据应为建造合同双方结算的工程价款40000004000000元，应缴营业税元，应缴营业税 120000120000元（元（40000003%40000003%）。）。 20112011年，税务上确认建造合同所得年，税务上确认建造合同所得 11300001130000元元（6250000625000050000005000000120000120000）。）。案例分析案例分析2 2、甲公司的会计处理：、甲公司的会计处理： 根据新准则的规定，根据新准则

239、的规定，20112011年年1212月月3131日，由日，由于乙公司当年经营发生严重困难，甲公司于乙公司当年经营发生严重困难，甲公司今后很难收到工程价款，属于建造合同的今后很难收到工程价款，属于建造合同的结果不能可靠估计的情况，不能按完工百结果不能可靠估计的情况，不能按完工百分比法确认合同收入。这时，分比法确认合同收入。这时，甲公司只能甲公司只能将已经发生的成本中能够得到补偿的部分将已经发生的成本中能够得到补偿的部分25000002500000元确认为收入，同时将发生的合同元确认为收入，同时将发生的合同成本成本50000005000000元全部确认为当期费用元全部确认为当期费用。案例分析案例分

240、析（1 1）实际发生合同成本时）实际发生合同成本时借：工程施工借：工程施工 50000005000000 贷：应付职工薪酬（原材料等）贷：应付职工薪酬（原材料等） 50000005000000（2 2）结算工程价款时）结算工程价款时借：应收账款借：应收账款 40000004000000 贷：工程结算贷：工程结算 40000004000000案例分析案例分析（3 3）收到工程价款时）收到工程价款时借：银行存款借：银行存款 25000002500000 贷：应收账款贷：应收账款 25000002500000（4 4）确认建造合同的收入、费用时）确认建造合同的收入、费用时借：主营业务成本借：主营业务

241、成本 50000005000000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 25000002500000 工程施工工程施工毛利毛利 25000002500000案例分析案例分析（5 5）计提营业税时）计提营业税时借：营业税金及附加借：营业税金及附加 120000120000 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 120000120000（6 6）缴纳营业税款）缴纳营业税款120000120000元时元时借：应交税费借：应交税费 应交营业税应交营业税 120000120000 贷：银行存款贷：银行存款 120000120000 20112011年，会计上确认建造合同的收益年，会计上确认建造合同

242、的收益- -26200002620000元（元（2500000250000050000005000000120000120000）。）。案例分析案例分析3 3、差异分析：、差异分析： 20112011年，对于此项建造合同，会计上确认收益年，对于此项建造合同，会计上确认收益- -26200002620000元，税务上确认所得元，税务上确认所得 11300001130000元，会计处元，会计处理比税务处理少计所得理比税务处理少计所得37500003750000元。因此，甲公司元。因此，甲公司在申报在申报20112011年企业所得税时，应调增应纳税所得年企业所得税时，应调增应纳税所得额额375000

243、03750000元。这时，根据元。这时，根据企业会计准则第企业会计准则第 1818号号所得税所得税的规定，应当确认递延所得税的规定，应当确认递延所得税资产资产937500937500元（元（375000025%375000025%）。）。借：递延所得税资产借：递延所得税资产 937500937500 贷：应交税费贷：应交税费 应交所得税应交所得税 937500937500二十六、投标利息收入是否需要缴纳营业税和企业二十六、投标利息收入是否需要缴纳营业税和企业所得税？所得税？招标投标法实施条例规定，招标人收取招标投标法实施条例规定，招标人收取的投标保证金，在退还时需要支付同期银的投标保证金，在退

244、还时需要支付同期银行存款利息。投标人在收取该利息时，如行存款利息。投标人在收取该利息时，如何开票，是否需要缴纳营业税和企业所得何开票，是否需要缴纳营业税和企业所得税？税？ 答：答：国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发营业税税营业税税目注释（试行稿）目注释（试行稿）的通知的通知（国税发（国税发19931993149149号）规定，号）规定，存款或购入金融商品存款或购入金融商品行为，不征收营业税。行为，不征收营业税。二十六、投标利息收入是否需要缴纳营业税和企业二十六、投标利息收入是否需要缴纳营业税和企业所得税？所得税？国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发营业税问题营业税问题解答（之一）的通

245、知解答（之一）的通知（国税函发国税函发19951995156156号号）规定，不论金融机构还是其）规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按的行为，均应视为发生贷款行为，按“金金融保险业融保险业”税目征收营业税。税目征收营业税。二十六、投标利息收入是否需要缴纳营业税和企业二十六、投标利息收入是否需要缴纳营业税和企业所得税？所得税？中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例第第十八条规定，十八条规定，中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指

246、企业将资第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用，但不构成权益性投资，或者因金提供他人使用，但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。依据上述规定，投标人依法收到招标人退还的依据上述规定，投标人依法收到招标人退还的投标保证金的利息，视为存款利息，不征收营业投标保证金的利息，视为存款利息，不征收营业税。税。由此，投标人向招标人开具有效的收款凭证。由此，投标人向招标人开具有效的收款凭证。但对取得的利息收入，应计缴企业所得税。但对取得的利息收

247、入，应计缴企业所得税。二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总分包业务的所得税处理分包业务的所得税处理某建筑企业某建筑企业A A公司承包了一项建筑工程，公司承包了一项建筑工程，工程价款工程价款25002500万元。万元。A A公司总包后将其中公司总包后将其中500500万元工程项目分包给万元工程项目分包给B B公司。公司。假设假设A A公司、公司、B B公司采用核定应税所得率方式征收企业所公司采用核定应税所得率方式征收企业所得税。相关法规规定的建筑业应税所得率得税。相关法规规定的建筑业应税所得率标准幅度为标准幅度为8%20%8%20%，假设税务机

248、关核定假设税务机关核定A A公公司、司、B B公司的应税所得率都为公司的应税所得率都为8%8%。当前对此。当前对此类总分包业务的企业所得税处理有两种常类总分包业务的企业所得税处理有两种常见方法。见方法。二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总分包业务的所得税处理分包业务的所得税处理方法方法1 1： 核定核定A A公司企业所得税为公司企业所得税为25008%25%25008%25%5050（万元），（万元），核定核定B B公司企业所得税为公司企业所得税为5008%25%5008%25%1010（万元），（万元），A A公公司、司、B B公司共应纳企

249、业所得税公司共应纳企业所得税505010106060（万（万元）。元）。方法方法2 2：核定核定A A公司企业所得税为（公司企业所得税为（2500-5002500-500）8%25%=408%25%=40（万（万元），核定元），核定B B公司企业所得税为公司企业所得税为5008%25%=105008%25%=10（万元），（万元），A A公司、公司、B B公司共应纳企业所得税公司共应纳企业所得税40+10=5040+10=50（万元）。（万元）。 以上两种做法的区别是，对分包的工程价款，总包方要以上两种做法的区别是，对分包的工程价款，总包方要不要作为收入核定征收企业所得税？不要作为收入核定征收

250、企业所得税？ 本人认为，做法本人认为，做法2 2相对合理。相对合理。二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总分包业务的所得税处理分包业务的所得税处理首先，一项分包工程不应产生两次建筑业应税所得，首先，一项分包工程不应产生两次建筑业应税所得，应该由实际施工方按建筑业应税所得率计算所得。应该由实际施工方按建筑业应税所得率计算所得。 其次，总工程的核定总收入不应随着分包金额的变化其次，总工程的核定总收入不应随着分包金额的变化而变化。按方法而变化。按方法1 1，假设分包金额是，假设分包金额是1 1万元，那么整个工程万元，那么整个工程应按应按2500+1=

251、25012500+1=2501（万元）核定征收企业所得税，假设分（万元）核定征收企业所得税，假设分包金额是包金额是24992499万元，则整个工程就应按万元，则整个工程就应按2500+2499=49992500+2499=4999（万元）核定，整（万元）核定，整个工程核定总收入随分包金额的大小而个工程核定总收入随分包金额的大小而变化，显然不太合理。变化，显然不太合理。 再次，营业税暂行条例规定，纳税人将建筑工程分包再次，营业税暂行条例规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额

252、。因此，核定总付给其他单位的分包款后的余额为营业额。因此，核定总包方建筑业企业所得税时，也应以扣除分包后的余额为收包方建筑业企业所得税时，也应以扣除分包后的余额为收入。入。二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总分包业务的所得税处理分包业务的所得税处理最后，企业所得税法规定，提供劳务收入包最后，企业所得税法规定，提供劳务收入包括从事建筑安装取得的收入。括从事建筑安装取得的收入。对总包方而言，其对总包方而言，其并未对分包工程提供建筑安装劳务，因此，其建并未对分包工程提供建筑安装劳务，因此，其建安劳务收入不应包括分包工程建筑安装价款。安劳务收入不应包

253、括分包工程建筑安装价款。一一般情况下，总包方对分包工程也能取得部分所得，般情况下，总包方对分包工程也能取得部分所得，但这不是建筑劳务所得，而是相当于管理费、中但这不是建筑劳务所得，而是相当于管理费、中介费等收入，这部分收入往往包含在总包减去分介费等收入，这部分收入往往包含在总包减去分包后的剩余价款中，此时的剩余价款包括两部分包后的剩余价款中，此时的剩余价款包括两部分收入：一部分是未分包工程建筑劳务收入，另一收入：一部分是未分包工程建筑劳务收入，另一部分是对已分包工程的类似于管理费、中介费等部分是对已分包工程的类似于管理费、中介费等的收入。的收入。二十六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总二十

254、六、采用核定定率征收企业所得税的建筑业总分包业务的所得税处理分包业务的所得税处理依照依照国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发企业所得税核定征收办企业所得税核定征收办法法（试行）的通知（试行）的通知（国税发（国税发200830200830号）的规定，实号）的规定，实行应税所得率方式核定征收企业所得税的纳税人，经营多行应税所得率方式核定征收企业所得税的纳税人，经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均由税务机关根据业的，无论其经营项目是否单独核算，均由税务机关根据其主营项目确定适用的应税所得率。主营项目应为纳税人其主营项目确定适用的应税所得率。主营项目应为纳税人所有经营项目中，收入总额或者成本

255、（费用）支出额或者所有经营项目中，收入总额或者成本（费用）支出额或者耗用原材料、燃料、动力数量所占比重最大的项目。因此，耗用原材料、燃料、动力数量所占比重最大的项目。因此，这里的总包方应将剩余价款依照作为主营的建筑业应税所这里的总包方应将剩余价款依照作为主营的建筑业应税所得率核定征收企业所得税。得率核定征收企业所得税。第二部分：房地产企业第二部分：房地产企业的涉税疑难问题处理与的涉税疑难问题处理与税务前景分析税务前景分析（一）房地产企业的涉（一）房地产企业的涉税疑难问题处理税疑难问题处理中国纳税筹划师肖太寿博士213一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理（一）房地产企业拆迁还

256、房的账务处理（一）房地产企业拆迁还房的账务处理 房地产企业拆迁还房的实质是，被拆迁户用房房地产企业拆迁还房的实质是，被拆迁户用房地产企业支付的货币补偿资金向房地产企业购入地产企业支付的货币补偿资金向房地产企业购入房屋，要确认土地成本中的房屋，要确认土地成本中的“拆迁补偿费支出拆迁补偿费支出”，即以，即以按公允价值或同期同类房屋市场价格计算按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额以的金额以“拆迁补偿费拆迁补偿费”的形式计入开发成本的的形式计入开发成本的土地成本。另土地成本。另外，外，对补偿的房屋应视同对外销售，对补偿的房屋应视同对外销售，视同销售收入应按其公允价值或参照同期同类房视同销售收入应

257、按其公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定，同时应按照同期同类房屋的屋的市场价格确定，同时应按照同期同类房屋的成本确认视同销售成本。成本确认视同销售成本。 中国纳税筹划师肖太寿博士214一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理以以非非货货币币性性形形式式支支付付的的拆拆迁迁补补偿偿支支出出、安安置置及及动动迁迁支支出出、回回迁迁房房建建造造支支出出，适适用用企企业业会会计计准准则则第第7 7号号非非货货币币资资产产交交换换的的规规定定，回回迁迁房房的的非非货货币币性性资资产产交交换换，预预计计未未来来能能带带来来更更多多现现金金流流，一一般般情情况况下下是是具具有有商商业业实

258、实质质，且公允价值能够可靠计量。且公允价值能够可靠计量。中国纳税筹划师肖太寿博士215一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理1 1、在开发产品完工时，根据安置时的同期同、在开发产品完工时，根据安置时的同期同类价格，视同销售的会计处理：类价格，视同销售的会计处理： 借：开发成本借：开发成本拆迁补偿费拆迁补偿费 贷：应付账款贷：应付账款拆迁补偿费拆迁补偿费 借：应付账款借：应付账款拆迁补偿费拆迁补偿费 贷：主营业贷：主营业务收入务收入中国纳税筹划师肖太寿博士216一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理 2 2、房地产企业开具销售不动产发票，业、房地产企业开具销售

259、不动产发票，业主向房地产企业出具拆迁补偿费收据，结主向房地产企业出具拆迁补偿费收据，结转成本的会计处理：转成本的会计处理： 借：主营业务成本借：主营业务成本土地征用费及拆土地征用费及拆迁补偿费迁补偿费 贷：开发产品贷：开发产品中国纳税筹划师肖太寿博士217一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理 1 1、营业税的处理、营业税的处理 国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复营业税问题的批复（国税函国税函20072007768768号号）规）规定，房地产开发公

260、司对被拆迁户实行房屋产权调定，房地产开发公司对被拆迁户实行房屋产权调换时，换时，其实质是以不动产所有权为表现形式的经其实质是以不动产所有权为表现形式的经济利益交换。济利益交换。房地产开发公司将所拥有的不动产房地产开发公司将所拥有的不动产所有权转移给了被拆迁户，并获得了相应的经济所有权转移给了被拆迁户，并获得了相应的经济利益。利益。中国纳税筹划师肖太寿博士218一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（1 1）纳税义务发生时间）纳税义务发生时间 房地产开发企业在办理拆迁补偿房产时，房地产开发企业在办理拆迁补偿房产

261、时，营业税的纳税义务发生时间目前没有明确营业税的纳税义务发生时间目前没有明确规定，一般认为规定，一般认为拆迁补偿的营业税纳税义拆迁补偿的营业税纳税义务发生时间应该为补偿房产竣工并与被拆务发生时间应该为补偿房产竣工并与被拆迁户办理交接手续时。迁户办理交接手续时。中国纳税筹划师肖太寿博士219一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（1 1）计税依据）计税依据 根据国家税务总局根据国家税务总局关于外商投资企业从事关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复城市住宅小区建设征收营业税问题的批复（国（国税函

262、发税函发19951995549549号）号）和和营业税暂行条例营业税暂行条例的的有关规定规定，有关规定规定，对偿还面积与拆迁建筑面积相等对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税，价核定计征营业税，对最终转让时未作价结算的对最终转让时未作价结算的住宅区配套公共设施（如居委会用房、车棚、托住宅区配套公共设施（如居委会用房、车棚、托儿所等），凡转让收入已包含在住宅房屋转让价儿所等），凡转让收入已包含在住宅房屋转让价格中并已征收营业税的，不再征收营业税。格中并已征收营业税的，不再征收营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士

263、220一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（二）房地产企业拆迁还房的税务处理（1 1）计税依据）计税依据 对超出拆迁建筑面积的部分，对超出拆迁建筑面积的部分，则应按则应按营业税营业税暂行条例实施细则暂行条例实施细则第二十条规定的顺序确定计第二十条规定的顺序确定计税营业额，税营业额，一是可以按纳税人最近时期发生同类一是可以按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；二是可以按其他纳税应税行为的平均价格核定；二是可以按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；三是按下列公式核定：营业额三是按

264、下列公式核定：营业额= =营业成本或者工程营业成本或者工程成本成本（1 1成本利润率）成本利润率）（1 1营业税税率）。营业税税率）。中国纳税筹划师肖太寿博士221一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理2 2、土地增值税的处理、土地增值税的处理 国家税务总局国家税务总局关于土地增值税清算管理关于土地增值税清算管理有关问题的通知有关问题的通知（国税函（国税函20102010220220号）号）规定，规定，房地产企业用建造的本项目房地产房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国家税务总局按国家税务总局关于房地产开发企

265、业土关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知地增值税清算管理有关问题的通知（国国税发税发20062006187187号）号）第三条第（一）款规第三条第（一）款规定定确认收入。确认收入。中国纳税筹划师肖太寿博士222一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理2 2、土地增值税的处理、土地增值税的处理 即房地产开发企业将开发产品用于抵偿债务、换即房地产开发企业将开发产品用于抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，发生取其他单位和个人的非货币性资产等行为，发生所有权转移时应视同销售房地产，所有权转移时应视同销售房地产，其收入可以按其收入可以按本企业在同一地区、同一年

266、度销售的同类房地产本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定，也可以按由主管税务机关参照的平均价格确定，也可以按由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿定。同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。中国纳税筹划师肖太寿博士223一、拆迁还房的账务

267、与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理3 3、企业所得税的处理、企业所得税的处理 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第六十六条第三款规第六十六条第三款规定，定，通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础值和支付的相关税费为计税基础。房地产开发房地产开发经营业务企业所得税处理办法经营业务企业所得税处理办法（国税发国税发200920093131号）号）第七条规定，企第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外

268、投资、分配给股东赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。利时确认收入（或利润）的实现。中国纳税筹划师肖太寿博士224一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理3 3、企业所得税的处理、企业所得税的处理 确认收入（或利润）的方法和顺序为：确认收入（或利润）的方法和顺序为：（1 1）按本企业近期或本年度最

269、近月份同类开）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定。发产品市场销售价格确定。（2 2）由主管税务机关参照当地同类开发产品）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定。市场公允价值确定。（3 3）按开发产品的成本利润率确定。）按开发产品的成本利润率确定。 开发产品的成本利润率不得低于开发产品的成本利润率不得低于15%15%，具，具体比例由主管税务机关确定。体比例由主管税务机关确定。中国纳税筹划师肖太寿博士225一、拆迁还房的账务与税务处理一、拆迁还房的账务与税务处理关于计税成本的确定，该房地产公司用自建商品关于计税成本的确定，该房地产公司用自建商品房抵偿应付拆迁补偿款

270、的行为，房抵偿应付拆迁补偿款的行为，根据根据企业债务企业债务重组业务所得税处理办法重组业务所得税处理办法（国家税务总局令第（国家税务总局令第6 6号）号）第四条规定，第四条规定，该房地产开发公司以非现金资该房地产开发公司以非现金资产清偿债务，应当分解为按公允价值转让非现金产清偿债务，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理还债务两项经济业务进行所得税处理。也就是说，。也就是说，该房地产公司该房地产公司“拆一还一拆一还一”行为要按公允价值对行为要按公允价值对所还原的商品房视同销售确认收入，同

271、时以相同所还原的商品房视同销售确认收入，同时以相同金额确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。金额确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。中国纳税筹划师肖太寿博士226案例分析案例分析江西省南昌市某房地产开发公司江西省南昌市某房地产开发公司20092009年度采取拆年度采取拆迁安置方式对某小区进行住宅开发建设，在安置迁安置方式对某小区进行住宅开发建设，在安置方式上，公司采取方式上，公司采取“拆一还一，就地安置，差价拆一还一，就地安置，差价核算，自行过渡核算，自行过渡”的产权调换方式对拆除被拆迁的产权调换方式对拆除被拆迁人房屋进行安置补偿。人房屋进行安置补偿。20102010年年6 6月该公司用

272、已完工月该公司用已完工10001000平方米的自建商品房偿还被拆迁人（其中等平方米的自建商品房偿还被拆迁人（其中等面积还原部分面积还原部分800800平方米），平方米），同类住宅房屋建造成同类住宅房屋建造成本本22002200元元/ /平方米，销售价格平方米，销售价格35003500元元/ /平方米。平方米。请请进行有关的税务处理分析。进行有关的税务处理分析。中国纳税筹划师肖太寿博士227案例分析案例分析（一）营业税处理（一）营业税处理 该房地产开发公司应就其还原面积与该房地产开发公司应就其还原面积与拆迁面积相等部分，按同类住宅房屋的拆迁面积相等部分，按同类住宅房屋的成本价（即本例中的商品房建

273、安造价）成本价（即本例中的商品房建安造价）缴纳销售不动产营业税缴纳销售不动产营业税8800088000元元（80022005%80022005%）。）。而对而对超出部分则按超出部分则按同类商品房市场价格缴纳销售不动产营同类商品房市场价格缴纳销售不动产营业税业税3500035000元（元（20035005%20035005%）。）。中国纳税筹划师肖太寿博士228案例分析案例分析（二）土地增值税的处理（二）土地增值税的处理 房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房应视同销售处理，上述的，安置用房应视同销售处理，上述“拆一还拆一还一一”行为，在按市

274、场价格确认收入的同时，还行为，在按市场价格确认收入的同时，还应将此收入确认为房地产开发项目的拆迁补偿应将此收入确认为房地产开发项目的拆迁补偿费费。“拆一还一拆一还一”等面积部分土地增值税的计等面积部分土地增值税的计税收入为税收入为28000002800000元（元（80035008003500），同时，计），同时，计入房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费入房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费也是也是28000002800000元，元，假如江西省规定普通住宅的假如江西省规定普通住宅的土地增值税预征率为土地增值税预征率为2%2%，则应按规定预缴土地则应按规定预缴土地增值税增值税56000560

275、00元（元（28000002800000元元2%2%）。）。 中国纳税筹划师肖太寿博士229案例分析案例分析（三）企业所得税的处理（三）企业所得税的处理 该房地产公司该房地产公司“拆一还一拆一还一”行为要行为要按公允价按公允价值对所还原的商品房视同销售确认收入，同时值对所还原的商品房视同销售确认收入，同时以相同金额确认作为房地产开发计税成本的拆以相同金额确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。迁补偿费。为简化计算，假设本例中同类住宅为简化计算，假设本例中同类住宅房屋成本价等同于开发产品的计税成本。由此房屋成本价等同于开发产品的计税成本。由此可以看出，可以看出，“拆一还一拆一还一”行为土地增值税

276、与企行为土地增值税与企业所得税处理原则是一致的，业所得税处理原则是一致的，视同销售收入及视同销售收入及作为开发产品计税成本的拆迁补偿支出均为作为开发产品计税成本的拆迁补偿支出均为28000002800000元。但在企业所得税预缴申报时，应元。但在企业所得税预缴申报时，应确认视同销售所得确认视同销售所得10400001040000元元（3500350022002200）800800。中国纳税筹划师肖太寿博士230案例分析案例分析A A公司公司20082008年年5 5月开发某项目（属于城中月开发某项目（属于城中村改造），该项目用地面积村改造），该项目用地面积2100021000平方米，平方米，住

277、宅建筑面积为住宅建筑面积为3190031900平方米，可供销售面平方米，可供销售面积积2900029000平方米，平方米，其中用于安置回迁户村民其中用于安置回迁户村民的住宅面积为的住宅面积为79007900平方米，其余平方米，其余2110021100平方平方米的住宅由米的住宅由A A公司自由销售或使用。公司自由销售或使用。该项目该项目于于20092009年年5 5月完工。月完工。20092009年年9 9月开始与被拆月开始与被拆迁户办理交接手续的回迁房面积共迁户办理交接手续的回迁房面积共79007900平平方米。方米。20102010年年1 1月正式对外销售，并于当月月正式对外销售，并于当月全

278、部销售完毕。全部销售完毕。该公司同期同类房地产的该公司同期同类房地产的平均价格为平均价格为70007000元元/ /平方米，取得销售收入平方米，取得销售收入1477014770万元（万元（2110021100平方米平方米70007000元元/ /平方米）平方米）。中国纳税筹划师肖太寿博士231案例分析案例分析该项目工程已竣工决算，开发成本为该项目工程已竣工决算，开发成本为60006000万元。其中，土地征用费及拆迁补偿万元。其中，土地征用费及拆迁补偿费为零，前期工程费费为零，前期工程费700700万元，建筑安装万元，建筑安装工程费工程费32003200万元，基础设施建设费万元，基础设施建设费1

279、6001600万万元，公共配套设施费元，公共配套设施费200200万元，开发间接万元，开发间接费费300300万元。万元。向某公司借款的利息向某公司借款的利息400400万元万元（假定不超过金融企业同类同期贷款利率）（假定不超过金融企业同类同期贷款利率），但没有按照项目进行分配利息依据没有，但没有按照项目进行分配利息依据没有银行的利息票据银行的利息票据，请分析有关，请分析有关“拆一还一拆一还一”的账务和税务处理。的账务和税务处理。中国纳税筹划师肖太寿博士232案例分析案例分析（一）账务处理（一）账务处理计算过程如下：计算过程如下：1.1.开发成本开发成本60006000万元，利息费用万元，利息

280、费用400400万元。万元。2.2.拆迁补偿费支出拆迁补偿费支出79000.779000.755305530（万元）。（万元）。 需要注意的是，这里的拆迁补偿费不能认为只需要注意的是，这里的拆迁补偿费不能认为只是拆迁户是拆迁户79007900平方米，而是整个楼盘的，需要平方米，而是整个楼盘的，需要在总可售面积在总可售面积2900029000平方米中分摊。平方米中分摊。 视同销售收入视同销售收入79000.779000.755305530（万元）。（万元）。中国纳税筹划师肖太寿博士233案例分析案例分析（一）账务处理（一）账务处理3.3.单位可售面积计税成本（单位可售面积计税成本（6400640

281、055305530）29000290004113.79314113.7931（元（元/ /平方米）。平方米）。需要注意的需要注意的是，这里的是，这里的2900029000平方米是作为总可售面积计算平方米是作为总可售面积计算的，不能减去拆迁户的的，不能减去拆迁户的79007900平方米，即不能以平方米，即不能以2110021100平方米作为分母，否则就会虚增成本。平方米作为分母，否则就会虚增成本。4.4.视同销售成本视同销售成本4113.793179004113.793179003249.89653249.8965（万元）；（万元）；视同销售所得视同销售所得553055303249.896532

282、49.89652280.10352280.1035（万（万元）。元）。中国纳税筹划师肖太寿博士234案例分析案例分析会计处理如下：会计处理如下： 1.1.在开发产品完工时，根据安置时的同期同在开发产品完工时，根据安置时的同期同类价格，视同销售的会计处理（单位：万类价格，视同销售的会计处理（单位：万元，下同）：元，下同）：借：开发成本借：开发成本拆迁补偿费拆迁补偿费 55305530 贷：应付账款贷：应付账款拆迁补偿费拆迁补偿费 55305530借：应付账款借：应付账款拆迁补偿费拆迁补偿费 55305530 贷：主营业务收入贷：主营业务收入5530中国纳税筹划师肖太寿博士235案例分析案例分析2

283、.2.房地产企业开具销售不动产发票房地产企业开具销售不动产发票55305530万万元，业主向房地产企业出具拆迁补偿元，业主向房地产企业出具拆迁补偿费收据费收据55305530万元，万元，结转成本的会计处结转成本的会计处理：理：借：主营业务成本借：主营业务成本土地征用费及拆迁土地征用费及拆迁补偿费补偿费 3249.89653249.8965 贷：开发产品贷：开发产品 3249.89653249.8965中国纳税筹划师肖太寿博士236案例分析案例分析（二）税务处理如下（二）税务处理如下1.1.企业所得税的处理企业所得税的处理 A A公司公司20092009年年9 9月开始与被拆迁户办理交接手续月开

284、始与被拆迁户办理交接手续时，就要确认时，就要确认视同销售所得视同销售所得553055303249.89653249.89652280.10352280.1035（万元），（万元），缴纳企业所得税缴纳企业所得税2280.103525%2280.103525%570.0259570.0259（万元）。（万元）。 需要注意的是，这里需要注意的是，这里不能按预计毛利率计算缴不能按预计毛利率计算缴税，而是要确认视同销售所得计算缴款税，而是要确认视同销售所得计算缴款。中国纳税筹划师肖太寿博士237案例分析案例分析2.2.土地增值税的处理土地增值税的处理 与企业所得税不同的是，在与被拆迁户办理与企业所得税不

285、同的是，在与被拆迁户办理交接手续时，不需要立即进行土地增值税清算，交接手续时，不需要立即进行土地增值税清算，只需要预征。只需要预征。假定预征率为假定预征率为2%2%，则，则A A公司公司20092009年年9 9月开始与被拆迁户办理交接手续时，要预缴土地月开始与被拆迁户办理交接手续时，要预缴土地增值税增值税55302%55302%110.6110.6（万元）。（万元）。 回迁房视同销售所得最后是否作土地增值税清回迁房视同销售所得最后是否作土地增值税清算，要看楼盘的销售情况。算，要看楼盘的销售情况。由于该项目已经全部由于该项目已经全部销售完毕，因此土地增值税必须清算。销售完毕，因此土地增值税必须

286、清算。中国纳税筹划师肖太寿博士238案例分析案例分析2.2.土地增值税的处理土地增值税的处理该项目土地增值税清算计算过程如下：该项目土地增值税清算计算过程如下： 开发成本开发成本55305530600060001153011530（万元）；（万元）； 扣除项目金额扣除项目金额1153011530（1+20%1+20%）1153010%+147705.5%1153010%+147705.5%15801.3515801.35（万元）；（万元）；增值额增值额14770147705530553015801.3515801.354498.654498.65（万（万元）；元）； 增值率增值率4498.65

287、 15801.354498.65 15801.3528.47%28.47%，适用税率，适用税率30%30%，速算扣除率为，速算扣除率为0 0； 应缴土地增值税应缴土地增值税4498.65 30%4498.65 30%0 01349.5951349.595（万（万元）；元）； 已预征土地增值税已预征土地增值税55302%55302%110.6110.6（万元）；（万元）； 应补缴土地增值税应补缴土地增值税1349.5951349.595110.6110.61238.9951238.995（万（万元）。元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士239案例分析案例分析3.3.营业税的处理。营业税的处理。（1

288、1）营业税的计算）营业税的计算 回迁房成本价如何确定？有的地方认为，考虑回迁房成本价如何确定？有的地方认为，考虑到被拆迁房产原占有土地，开发商不需对该土地到被拆迁房产原占有土地，开发商不需对该土地支付成本，补偿房产的成本价不应再计算土地成支付成本，补偿房产的成本价不应再计算土地成本；有的地方则认为应包括土地成本。一般的看本；有的地方则认为应包括土地成本。一般的看法是回迁房的成本和正常销售的商品房一样，应法是回迁房的成本和正常销售的商品房一样，应分为土地成本和建筑成本两个方面，只不过这里分为土地成本和建筑成本两个方面，只不过这里土地成本是以房换地换回来的，成本价应该包括土地成本是以房换地换回来的

289、，成本价应该包括土地成本。土地成本。 A A公司应该在公司应该在20092009年年9 9月与被拆迁户办理交接月与被拆迁户办理交接手续缴纳营业税手续缴纳营业税4113.793179005%4113.793179005%1624948.27451624948.2745（万元）。（万元）。中国纳税筹划师肖太寿博士240案例分析案例分析3.3.营业税的处理。营业税的处理。（2 2）开具销售不动产发票问题。）开具销售不动产发票问题。A A公司如果采用企业会计准则，非货币性资产交公司如果采用企业会计准则，非货币性资产交换要确认主营业务收入换要确认主营业务收入55305530万元，万元，A A公司应按销公

290、司应按销售价售价55305530万元开具销售不动产发票；万元开具销售不动产发票；A A公司如果公司如果采用企业会计制度，非货币性资产交换没有确采用企业会计制度，非货币性资产交换没有确认主营业务收入，认主营业务收入，则则A A公司应该按成本价公司应该按成本价3249.89653249.8965万元开具销售不动产发票，然后视同万元开具销售不动产发票，然后视同销售所得销售所得553055303249.89653249.89652280.10352280.1035（万（万元）。元）。中国纳税筹划师肖太寿博士241二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理（一）房地产开发企

291、业代收费用需要缴纳营业税（一）房地产开发企业代收费用需要缴纳营业税 按照营业税相关法规规定，房地产开发企业代收的价按照营业税相关法规规定，房地产开发企业代收的价外费用需要缴纳营业税。外费用需要缴纳营业税。中华人民共和国营业税暂行条中华人民共和国营业税暂行条例例（中华人民共和国国务院令第（中华人民共和国国务院令第540540号）第五条规定号）第五条规定：“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。中中华人民共和国营业税暂行条例实施细则华人民共和国营业税

292、暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家国家税务总局第税务总局第5252号令）第十三条规定，条例第五条所称号令）第十三条规定，条例第五条所称价外价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：政事业性收费：中国纳税筹划师肖太寿博士2

293、42二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理（一）房地产开发企业代收费用需要缴纳营业税（一）房地产开发企业代收费用需要缴纳营业税1 1、由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由、由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；门批准设立的行政事业性收费；2 2、收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；、收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；3 3、所收款项全额上缴财政。、所收款项全额上缴财政。 凡价外费用，无论会计制度规定如何核算，均凡价外费用，无论

294、会计制度规定如何核算，均应并入营业额计算应纳税额。应并入营业额计算应纳税额。但是要注意的一点但是要注意的一点是房地产开发企业代收的是房地产开发企业代收的住房专项维修基金是免住房专项维修基金是免征营业税的。征营业税的。中国纳税筹划师肖太寿博士243二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理国国税税发发200469200469号号文文件件规规定定：住住房房专专项项维维修修基基金金是是属属全全体体业业主主共共同同所所有有的的一一项项代代管管基基金金，专专项项用用于于物物业业保保修修期期满满后后物物业业共共用用部部位位、共共用用设设施施设设备备的的维维修修和和更更新新、改

295、改造造。鉴鉴于于住住房房专专项项维维修修基基金金资资金金所所有有权权及及使使用用的的特特殊殊性性，对对房房地地产产主主管管部部门门或或其其指指定定机机构构、公公积积金金管管理理中中心心、开开发发企企业业以以及及物物业业管管理理单单位位代代收收的的住住房房专专项项维维修修基基金金，不不计计征营业税。征营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士244二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理因此，代收款项中，除了代收的住房专项因此，代收款项中，除了代收的住房专项维修基金外，其他一切代收款项应一并计维修基金外，其他一切代收款项应一并计入收入额，缴纳营业税。入收入额，缴纳营业税。并

296、不用考虑谁出并不用考虑谁出具票据及会计如何处理问题。例如：某房具票据及会计如何处理问题。例如：某房地产开发公司，取得售房收入地产开发公司，取得售房收入10001000万元；万元；该县人民政府要求代收政府基金该县人民政府要求代收政府基金5050万元；万元；代收住房专项维修基金代收住房专项维修基金5050万元；代收取暖万元；代收取暖费费100100万元。万元。则代收款项的营业额则代收款项的营业额=1000+100+50=1150=1000+100+50=1150万元。万元。 中国纳税筹划师肖太寿博士245二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理为了避免全额纳税，开发

297、企业可以设立为了避免全额纳税，开发企业可以设立或委托代理机构收取代收费用，其营业税或委托代理机构收取代收费用，其营业税的计税依据按照实际收取的报酬额纳税。的计税依据按照实际收取的报酬额纳税。国家税务总局国家税务总局关于营业税若干问题的通关于营业税若干问题的通知知（国税发国税发19951995076076号号）第四条关于）第四条关于代理业营业额规定，代理业营业额规定，代理业的营业额为纳代理业的营业额为纳税人从事代理业务向委托方实际收取的报税人从事代理业务向委托方实际收取的报酬。酬。中国纳税筹划师肖太寿博士246二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理（二）房地产开

298、发企业代收费用需要缴纳企业所得（二）房地产开发企业代收费用需要缴纳企业所得税税 国家税务总局国家税务总局关于印发关于印发房地产开发经营业房地产开发经营业务企业所得税处理办法务企业所得税处理办法的通知的通知（国税发国税发200920093131号号）第五条规定：）第五条规定：“开发产品销售收入开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金等价物以及其他经济利益。包括现金等价物以及其他经济利益。企业代有关企业代有关部门和单位收取的各种基金、费用和附加等，凡部门和单位收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按

299、规纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入。未纳入开发产品价内并定全部确认为销售收入。未纳入开发产品价内并由企业之外的其他部门、单位收取并开具发票的，由企业之外的其他部门、单位收取并开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。可作为代收代缴款项进行管理。” 中国纳税筹划师肖太寿博士247二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理（二）房地产开发企业代收费用需要缴纳企业所得（二）房地产开发企业代收费用需要缴纳企业所得税税 国国税税发发200920093131号号第第十十六六条条规规定定：“企企业业将将已已计计入入销销售售收收入入的的共共用用部部位位

300、、共共用用设设施施设设备备维维修修基基金金按按规规定定移移交交给给有有关关部部门门、单单位位的的，应应于于移移交交时时扣扣除除。企企业业对对纳纳入入开开发发产产品品价价内内自自己己收收取取的的代代收收费费用用，在在转转付付给给委委托托单单位位时时，也也可可以以从从收收入入中中扣扣除除。”也也就就是是说说代代收收代代缴缴款款项项是是不不做做为为收收入入的的，所所述述的的确确认认为为销销售售收收入入的的“代代收收款款项项”是是开开发发产产品品价价内内或或由由开开发发企企业业开开具具发发票票的的。而而由由开开发发产产品品价价内内或或由由开开发发企企业业开开具具发发票票的的代代收收款款，其其实实并并不

301、不是代收款。只不过是会计上不做销售处理罢了。是代收款。只不过是会计上不做销售处理罢了。中国纳税筹划师肖太寿博士248二、房地产开发企业代收费用的税二、房地产开发企业代收费用的税务处理务处理基基于于以以上上法法律律依依据据，房房地地产产开开发发企企业业代代收收的的各各项项费费用用是是否否需需要要缴缴纳纳企企业业所所得得税税，主主要要取取决决于于代代收收费费用用是是以以谁谁的的名名义义收收取取。如如果果不不是是由由房房地地产产开开发发企企业业开开票票收收取取的的，则则不不缴缴纳纳企企业业所所得得税税；如如果果由由房房地地产产开开发发企企业业开开票票收收取取的的，则则缴缴纳纳企企业业所所得得税税，但

302、但在在计计算算企企业业所所得得税税时时，对对纳纳入入开开发发产产品品价价内内自自己己收收取取的的代代收收费费用用，在在转转付付给给委委托托单单位位时，也可以从收入中扣除。时，也可以从收入中扣除。中国纳税筹划师肖太寿博士249案例分析案例分析某某房房地地产产开开发发公公司司，取取得得售售房房收收入入10001000万万元元；该该县县人人民民政政府府要要求求代代收收政政府府基基金金5050万万元元；代代收收住住房房专专项项维维修修基基金金5050万万元元；代代收收取取暖暖费费100100万万元元。假假设设代代收收款款项项皆皆是是“未未纳纳入入开开发发产产品品价价内内并并由由开开发发企企业业之之外外

303、的的其其他他收收取取部部门门、单单位位开开具具发发票票的的，”则则该该房房地地产产开开发发公公司司企企业业所所得得税税的的计计税税收收入入=1000=1000万万元。元。中国纳税筹划师肖太寿博士250案例分析案例分析（三三）房房地地产产开开发发企企业业代代收收费费用用不不需需缴缴纳纳土土地地增增值值税。税。 中中华华人人民民共共和和国国土土地地增增值值税税暂暂行行条条例例第第二二条条规规定定：“纳纳税税人人转转让让房房地地产产所所取取得得的的收收入入，包包括括货货币币收收入入、实实物物收收入入和和其其他他收收入入：中中华华人人民民共共和和国国土土地地增增值值税税暂暂行行条条例例实实施施细细则则

304、第第五五条条规规定定：“条条例例第第二二条条所所称称的的收收入入，包包括括转转让让房房地地产产的的全全部部价价款款及及有有关关的的经经济济收收益益。”这这两两条条规规定定中中也没有明确代收款项应作为收入处理也没有明确代收款项应作为收入处理。中国纳税筹划师肖太寿博士251案例分析案例分析（三）房地产开发企业代收费用不需缴纳土地增值税。（三）房地产开发企业代收费用不需缴纳土地增值税。 财财政政部部、国国家家税税务务总总局局关关于于土土地地增增值值税税一一些些具具体体问问题题规规定定的的通通知知（财财税税字字19951995048048号号）第第六六条条规规定定，对对于于县县级级及及县县级级以以上上

305、人人民民政政府府要要求求房房地地产产开开发发企企业业在在售售房房时时代代收收的的各各项项费费用用，如如果果代代收收费费用用是是计计入入房房价价中中向向购购买买方方一一并并收收取取的的，则则可可作作为为转转让让房房地地产产所所取取得得的的收收入入计计税税。如如果果代代收收费费用用未未计计入入房房价价中中，而而是是在在房房价价之之外外单单独独收收取取的的，可可以以不不作作为为转转让让房房地地产产的的收收入入。对对于于代代收收费费用用作作为为转转让让收收入入计计税税的的，在在计计算算扣扣除除项项目目金金额额时时，可可予予以以扣扣除除，但但不不允允许许作作为为加加计计20%20%扣扣除除的的基基数数。

306、如如果果代代收收费费用用未未作作为为转转让让房房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。中国纳税筹划师肖太寿博士252案例分析案例分析国国家家税税务务总总局局关关于于印印发发土土地地增增值值税税清清算算鉴鉴证证业业务务准准则则的的通通知知（国国税税发发20072007132132号号）第第二二十十五五条条进进一一步步明明确确，对对纳纳税税人人按按县县级级以以上上人人民民政政府府的的规规定定在在售售房房时时代代收收的的各各项项费费用用，应应区区分分不同情形分别处理：不同情形分别处理： 1.1.代代收收费费用用计计入入房房价价向向购购

307、买买方方一一并并收收取取的的，应应将将代代收收费费用用作作为为转转让让房房地地产产所所取取得得的的收收入入计计税税。实实际际支支付付的的代代收收费费用用，在在计计算算扣扣除除项项目目金金额额时时，可可予以扣除，但不允许作为加计扣除的基数；予以扣除，但不允许作为加计扣除的基数；中国纳税筹划师肖太寿博士253案例分析案例分析 2.2.代代收收费费用用在在房房价价之之外外单单独独收收取取且且未未计计入入房房地地产产价价格格的的，不不作作为为转转让让房房地地产产的的收收入入，在计算增值额时不允许扣除代收费用在计算增值额时不允许扣除代收费用。 据据此此分分析析，假假如如房房地地产产开开发发企企业业不不是

308、是按按照照县县级级以以上上人人民民政政府府的的规规定定要要求求代代收收的的费费用用，则则也也要要作作为为开开发发产产品品的的销销售售收收入入征征税税。只只有有及及时时将将代代收收费费用用按按规规定定转转付付给给委委托托单单位位，才才可可以以从从土土地地增增值值税税的的应应纳纳税税收收入入额额中中扣扣除。除。中国纳税筹划师肖太寿博士254三、产权式酒店经营方式的税务处理三、产权式酒店经营方式的税务处理（一）产权式酒店的定义（一）产权式酒店的定义 产权式酒店产权式酒店，是指投资者购买了酒，是指投资者购买了酒店某一间客房的产权后，自己并不居店某一间客房的产权后，自己并不居住，而是委托给酒店管理公司经

309、营以住，而是委托给酒店管理公司经营以获取投资回报。获取投资回报。 该该投资回报投资回报分为两部分：分为两部分：一是固定一是固定的租金收入，二是浮动的年终分红。的租金收入，二是浮动的年终分红。 中国纳税筹划师肖太寿博士255三、产权式酒店经营方式的税务处理三、产权式酒店经营方式的税务处理（二）产权式酒店投资回报的税务处（二）产权式酒店投资回报的税务处理误区：理误区： 在实际操作中，在实际操作中，几乎所有酒店都将几乎所有酒店都将平时发生的租金费用计入成本费用，平时发生的租金费用计入成本费用，将超额分红纳入税后分配事项。将超额分红纳入税后分配事项。从表从表象上看，这种经营模式似乎兼具了象上看，这种经

310、营模式似乎兼具了房房产租赁与投资产租赁与投资两种性质，两种性质， 中国纳税筹划师肖太寿博士256三、产权式酒店经营方式的税务处理三、产权式酒店经营方式的税务处理（三）产权式酒店投资回报的正确税务处（三）产权式酒店投资回报的正确税务处理：理： 国家税务总局关于酒店产权式经营业主税国家税务总局关于酒店产权式经营业主税收问题的批复收问题的批复（国税函国税函20062006478478号）规定：号）规定：酒店产权式经营业主（即产权方）在约定的时间酒店产权式经营业主（即产权方）在约定的时间内提供房产使用权与酒店进行合作经营，如房产内提供房产使用权与酒店进行合作经营，如房产产权并未归属新的经济实体，产权并

311、未归属新的经济实体，经营业主按照约定经营业主按照约定取得的固定收入和分红收入均应视为租金收入，取得的固定收入和分红收入均应视为租金收入，根据有关税收法律、行政法规的规定，根据有关税收法律、行政法规的规定，应按照应按照“服务业服务业租赁业租赁业”征收营业税，按照财产租征收营业税，按照财产租赁所得项目征收个人所得税。赁所得项目征收个人所得税。 中国纳税筹划师肖太寿博士257三、产权式酒店经营方式的税务处理三、产权式酒店经营方式的税务处理（三）产权式酒店投资回报的正确税务（三）产权式酒店投资回报的正确税务处理：处理： 只要酒店方转变思路，采取正确的只要酒店方转变思路，采取正确的账务处理方法，账务处理

312、方法，就可以把协议约定的就可以把协议约定的分红款转化为正常的租金费用分红款转化为正常的租金费用( (即浮动即浮动的租金费用的租金费用, ,在会计上计入在会计上计入“预计负责预计负责”科目，从而起到抵减当期应纳所得科目，从而起到抵减当期应纳所得税额的作用。税额的作用。 中国纳税筹划师肖太寿博士258案例分析案例分析红色假日酒店（甲方）与所有产权人红色假日酒店（甲方）与所有产权人（乙方）分别签订了为期三年的协议，由（乙方）分别签订了为期三年的协议，由甲方负责酒店日常的经营管理，每年按乙甲方负责酒店日常的经营管理，每年按乙方购房价格（经过统计方购房价格（经过统计，购房总价合计，购房总价合计90090

313、0万元万元）的的8%8%支付租金，每月支付一次。支付租金，每月支付一次。如如果甲方实现的年度税后净利润超过了乙方果甲方实现的年度税后净利润超过了乙方购买价格的购买价格的5%5%，则超额部分由双方平分。，则超额部分由双方平分。 中国纳税筹划师肖太寿博士259案例分析案例分析甲方甲方20092009年度营业收入总额为年度营业收入总额为500500万元，万元，成本费用成本费用352352万元（包括万元（包括支付租金支付租金7272万元万元，取得了正式发票），年度利润总额取得了正式发票），年度利润总额148148万元万元（为简化分析，假设无任何纳税调整事项，（为简化分析，假设无任何纳税调整事项，计算结

314、果不保留小数），全年累计缴纳企计算结果不保留小数），全年累计缴纳企业所得税业所得税4949万元。那么，万元。那么，协议约定的超额协议约定的超额净利为净利为14814849499005%9005%5454（万元），（万元），乙方累计分得乙方累计分得2727万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士260案例分析案例分析 甲方扣缴乙方租赁业的营业税及附加为：甲方扣缴乙方租赁业的营业税及附加为：（27+7227+72）5.5%=5.445(万元万元) 甲方扣缴乙方租赁业的房产税为甲方扣缴乙方租赁业的房产税为: : ：（27+7227+72）12%=11.88(万元万元). 甲方扣缴乙方租赁业的个人所得税甲

315、方扣缴乙方租赁业的个人所得税: : （27+7227+72）10%=9.9(万元万元).中国纳税筹划师肖太寿博士261案例分析案例分析假定其他条件不变，红色假日酒店年初经过测假定其他条件不变，红色假日酒店年初经过测算，估计年末分红额在算，估计年末分红额在3%3%（即（即2727万元）左右，万元）左右，财财务上应将其作为租金费用，按期平均分摊计入务上应将其作为租金费用，按期平均分摊计入“预计负债预计负债”科目（只提不付）。科目（只提不付）。一般情况下，预一般情况下，预提的数额与最终支付额会存在差异，甲方应于会提的数额与最终支付额会存在差异，甲方应于会计期末参照年度经营成果计算出实付额，并与计期末

316、参照年度经营成果计算出实付额，并与“预计负债预计负债”科目余额进行比较，如有差额则要据科目余额进行比较，如有差额则要据实调整（未完成超额净利就要全额冲销）。本例实调整（未完成超额净利就要全额冲销）。本例中甲方累计提取额与实付额没有任何出入，无需中甲方累计提取额与实付额没有任何出入，无需进行调整。进行调整。 中国纳税筹划师肖太寿博士262案例分析案例分析企业平时计提的租金费用只能减少会计利企业平时计提的租金费用只能减少会计利润，并不会对预缴的所得税额产生实质性润，并不会对预缴的所得税额产生实质性的影响。但是，随着年度终了和经营成果的影响。但是，随着年度终了和经营成果的确定，的确定，这这2727万

317、元也逐渐转化成一项现时万元也逐渐转化成一项现时的义务，即使未在预提当年支付（支付期的义务，即使未在预提当年支付（支付期在次年在次年2 2月），由于符合确定性和权责发生月），由于符合确定性和权责发生制原则的要求，完全可以归属为制原则的要求，完全可以归属为20092009年度年度的费用予以税前扣除。的费用予以税前扣除。 中国纳税筹划师肖太寿博士263案例分析案例分析经过这样处理，企业年度利经过这样处理，企业年度利润以及应纳税所得额比改变会润以及应纳税所得额比改变会计核算方法前计核算方法前减少了减少了2727万元，万元，降至降至121121万元，实际缴纳所得税万元，实际缴纳所得税4040万元，节约了

318、万元，节约了9 9万元的税额支万元的税额支出出 中国纳税筹划师肖太寿博士264四、土地闲置费扣除的税务处理土地闲置费扣除的税务处理一、土地闲置费用的定义一、土地闲置费用的定义 闲置土地处置办法闲置土地处置办法（国土资源部令（国土资源部令19991999第第5 5号）第二条规定，号）第二条规定，闲置土地是指闲置土地是指土地使用者依法取得土地使用权后，未经土地使用者依法取得土地使用权后，未经原批准用地的人民政府同意，超过规定的原批准用地的人民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设的建设用地。期限未动工开发建设的建设用地。具有下具有下列情形之一的，可以认定为闲置土地：列情形之一的，可以认定为闲置土地

319、：中国纳税筹划师肖太寿博士265四、土地闲置费扣除的税务处理土地闲置费扣除的税务处理（一）国有土地有偿使用合同或者建设用地批（一）国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之准书颁发之日起满日起满1 1年未动工开发建设的；年未动工开发建设的； （二）已动工开发建设，但开发建设的面积占（二）已动工开发建设，但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足应动工开发建设总面积不足1/31/3，或者已投资额占，或者已投资额占总投资额不足总投

320、资额不足25%25%，且未经批准中止开发建设连续，且未经批准中止开发建设连续满满1 1年的；年的； （ 三）法律、行政法规规定的其他情形。三）法律、行政法规规定的其他情形。中国纳税筹划师肖太寿博士266四、土地闲置费扣除的税务处理土地闲置费扣除的税务处理 二、土地闲置费用的收费标准二、土地闲置费用的收费标准 闲置土地处置办法闲置土地处置办法规定：对于在城市规划区范围内，规定：对于在城市规划区范围内，以出让等有偿使用方式取得土地使用权进行房地产开发的以出让等有偿使用方式取得土地使用权进行房地产开发的闲置土地，闲置土地，超过出让合同约定的动工开发日期满超过出让合同约定的动工开发日期满1 1年未动年

321、未动工开发的，可以征收相当于土地使用权出让金工开发的，可以征收相当于土地使用权出让金20%20%以下的以下的土地闲置费；土地闲置费；满满2 2年未动工开发时，可以无偿收回土地使年未动工开发时，可以无偿收回土地使用权。用权。目前，各地方政府均制定了具体的实施办法。土地目前，各地方政府均制定了具体的实施办法。土地闲置费根据土地性质按照不同类别比例收取，例如某市规闲置费根据土地性质按照不同类别比例收取，例如某市规定，逾期不开发的住宅用地征收土地闲置费为合同地价或定，逾期不开发的住宅用地征收土地闲置费为合同地价或者基准地价的者基准地价的8%8%，逾期不开发的港口、码头、陆路交通运，逾期不开发的港口、码

322、头、陆路交通运输站场、工业、仓储等工业用地按原合同地价的输站场、工业、仓储等工业用地按原合同地价的20%20%征收征收土地闲置费。土地闲置费。中国纳税筹划师肖太寿博士267四、土地闲置费扣除的税务处理土地闲置费扣除的税务处理三、土地闲置费用的税务处理三、土地闲置费用的税务处理 房地产企业如果发生了土地闲置费用，房地产企业如果发生了土地闲置费用，在进行企业所得税和土地增值税处理时，在进行企业所得税和土地增值税处理时，需要注意两者的区别。需要注意两者的区别。（一）土地增值税的处理（一）土地增值税的处理 国家税务总局国家税务总局关于土地增值税清算有关于土地增值税清算有关问题的通知关问题的通知（国税函

323、国税函20102010220220号号）规定，规定，房地产企业逾期开发缴纳的土地闲房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。置费不得扣除。中国纳税筹划师肖太寿博士268四、土地闲置费扣除的税务处理土地闲置费扣除的税务处理（二）企业所得税的处理（二）企业所得税的处理 房地产开发经营业务企业所得税处理办法房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发国税发200920093131号号）第二十二条规定，）第二十二条规定，企业因国家无偿收回土企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。前扣除。第二十七条规定，第二十七条

324、规定，开发产品计税成本支出开发产品计税成本支出土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲土地闲置费、置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。补偿费、危房补偿费等。中国纳税筹

325、划师肖太寿博士269五、商铺售后返租的财税处理五、商铺售后返租的财税处理所谓售后返租，就是开发商在销售商品所谓售后返租，就是开发商在销售商品房时，约定以购房合同的折让优惠后的价房时，约定以购房合同的折让优惠后的价款为成交价，同时与购房者签订该房的租款为成交价，同时与购房者签订该房的租赁合同，要求购房者在一定期限内必须将赁合同，要求购房者在一定期限内必须将购买的房屋购买的房屋无偿或低价交给开发公司，由无偿或低价交给开发公司，由开发公司统一经营，经营收益归开发商开发公司统一经营，经营收益归开发商。 中国纳税筹划师肖太寿博士270案例分析案例分析A A房地产开发公司（以下简称房地产开发公司（以下简称

326、A A公司）是一家外公司）是一家外资商业地产公司，资商业地产公司，采用售后返租方式销售商铺。采用售后返租方式销售商铺。开发商与购房者同时签订房地产买卖合同和租赁开发商与购房者同时签订房地产买卖合同和租赁合同，合同，约定商铺按优惠价约定商铺按优惠价8585万元（即总价万元（即总价100100万元万元的的85%85%）出售，在未来）出售，在未来5 5年内，该商铺归开发商出年内，该商铺归开发商出租，收益归开发商。租，收益归开发商。开发商在销售时，将价款和开发商在销售时，将价款和折扣额在同一张发票上注明，并开具了销售不动折扣额在同一张发票上注明，并开具了销售不动产统一发票。开发商在销售房产时，对未来产

327、统一发票。开发商在销售房产时，对未来5 5年内年内转租房产能收取多少收益并不确定，并假设当年转租房产能收取多少收益并不确定，并假设当年A A公司将公司将商铺转租取得租金商铺转租取得租金5 5万元万元（不考虑城建税、（不考虑城建税、教育费附加、土地使用税）。教育费附加、土地使用税）。 中国纳税筹划师肖太寿博士271五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（一）营业税的处理（一）营业税的处理营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第十五条规定，第十五条规定，纳税人发生应税行为，纳税人发生应税行为，如果将价款与折扣额在同如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额。

328、一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额。如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。处理，均不得从营业额中扣除。营业税暂行条营业税暂行条例例第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产收取的全应税劳务、转让无形资产或销售不动产收取的全部价款的价外费用。部价款的价外费用。显然，显然，A A公司公司无偿取得的出租无偿取得的出租收益应作为价外费用计入营业税计税依据。收益应作为价外费用计入营业税计税依据。对此，对此，各地税务机关也分别出台了相关具体规定予以明各地税务机

329、关也分别出台了相关具体规定予以明确。确。中国纳税筹划师肖太寿博士272五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析江苏省地税局江苏省地税局关于房地产开发公司销售返租关于房地产开发公司销售返租有关营业税问题的批复有关营业税问题的批复（苏地税函苏地税函20081352008135号号）规定，房地产开发公司销售不动产，采取优惠方规定，房地产开发公司销售不动产，采取优惠方式要求购房者无偿或低价将不动产交给开发公司式要求购房者无偿或低价将不动产交给开发公司使用若干年。使用若干年。这一经营方式名义上是开发公司让这一经营方式名义上是开发公司让利给购房者，实质上是优先取得了购房者的不动利给购房者，实质

330、上是优先取得了购房者的不动产的使用权，即其他经济利益。产的使用权，即其他经济利益。因此，对房地产因此，对房地产开发公司以此方式销售不动产的行为，开发公司以此方式销售不动产的行为，应按照应按照营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第十五条和第十五条和税收税收征管法实施细则征管法实施细则第四十七条第四十七条规定核定其营业额规定核定其营业额。中国纳税筹划师肖太寿博士273五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析浙江省地税局浙江省地税局关于营业税若干政策业务问题的通知关于营业税若干政策业务问题的通知（浙地税函浙地税函200862200862号）号）第八条规定，房地产开发公司第八条规定

331、，房地产开发公司采用折让优惠等形式将商品房销售给购房者，在签订购房采用折让优惠等形式将商品房销售给购房者，在签订购房合同的同时，房地产开发公司（或房地产开发公司的关联合同的同时，房地产开发公司（或房地产开发公司的关联企业）与购房者另行签订商品房委托管理合同，约定购房企业）与购房者另行签订商品房委托管理合同，约定购房合同以折让后优惠价款为成交价，购房者自愿放弃一定时合同以折让后优惠价款为成交价，购房者自愿放弃一定时期的托管收益权和其他费用。期的托管收益权和其他费用。房地产开发公司商品房折让房地产开发公司商品房折让优惠额（或商品房售价低于同类商品房价格部分）应并入优惠额（或商品房售价低于同类商品房

332、价格部分）应并入商品房销售价款，一并按销售不动产征收营业税，商品房销售价款，一并按销售不动产征收营业税，购房者购房者因放弃一定时期的托管收益权和其他费用而享受的折让优因放弃一定时期的托管收益权和其他费用而享受的折让优惠额属取得经济利益，应按惠额属取得经济利益，应按“服务业服务业租赁业租赁业”税目征税目征收营业税。收营业税。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士274五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析因此，因此，A A公司销售房地产应缴纳营业税公司销售房地产应缴纳营业税1005%=51005%=5（万元）。（万元）。购房者返租商铺应缴纳营业购房者返租商铺应缴纳营业税税155%

333、=0.75155%=0.75（万元），城市维护建设税及附加（万元），城市维护建设税及附加0.750.75（7%+3%）=0.0750.075 A A公司还需就当年转租商铺取得的租金收入按公司还需就当年转租商铺取得的租金收入按“服务业服务业租赁业租赁业”税目缴纳营业税，即税目缴纳营业税，即55%=0.2555%=0.25（万元）。（万元）。城市维护建设税及附加城市维护建设税及附加0.250.25（7%+3%）=0.0250.025。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士275五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（二）印花税（二）印花税 本例中，本例中，A A公司不但销售了开发产

334、品，还公司不但销售了开发产品，还租赁了该开发产品后并转租（假如转租合租赁了该开发产品后并转租（假如转租合同每年签订一次），同每年签订一次），应分别按应分别按“产权转移产权转移书据书据”税目缴纳印花税：税目缴纳印花税：850.05%=0.0425850.05%=0.0425（万元），按（万元），按“财产租财产租赁赁”税目缴纳印花税：税目缴纳印花税：150.001+50.001=0.02150.001+50.001=0.02（万元）。（万元）。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士276五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（三）个人所得税（三）个人所得税 国家税务总局国家税务总局

335、关于个人与房地产开发企业关于个人与房地产开发企业签订有条件优惠价格协议购买商店征收个人所得签订有条件优惠价格协议购买商店征收个人所得税问题的批复税问题的批复（国税函国税函20085762008576号号）规定，房）规定，房地产开发企业与商店购房者个人签订协议规定，地产开发企业与商店购房者个人签订协议规定，房地产开发企业按优惠价格出售其开发的商店给房地产开发企业按优惠价格出售其开发的商店给购买者个人，但购买者个人在一定期限内必须将购买者个人，但购买者个人在一定期限内必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租使用，使用，其实质是购买者个人以所购商店交

336、由房地其实质是购买者个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部分购房价款。分购房价款。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士277五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（三）个人所得税（三）个人所得税 根据根据个人所得税法个人所得税法的有关精神，的有关精神，对上述情形的购买者个人少支出的购房价对上述情形的购买者个人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照款，应视同个人财产租赁所得，按照“财财产租赁所得产租赁所得”项目征收个人所得税，项目征收个人所得税，每次每次财产租赁所得的收入额，按照少支出的购财产租赁所得的

337、收入额，按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。确定。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士278五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（三）个人所得税（三）个人所得税 根据根据个人所得税法个人所得税法第八条规定，个人所第八条规定，个人所得税以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位得税以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位和个人为扣缴义务人。和个人为扣缴义务人。 所以所以A A公司在以优惠价销售给购房者时，需代公司在以优惠价销售给购房者时，需代扣代缴购房者应缴纳的个人所得税：扣代缴购房者应缴纳的个人所得税：1515（512512

338、）0.0820%60=2.040.0820%60=2.04（万元）。（万元）。否则，税务机关会根据否则，税务机关会根据税收征管法税收征管法第六十九第六十九条规定，由税务机关向购房者追缴税款，对条规定，由税务机关向购房者追缴税款，对A A公司公司处应扣未扣、应收未收税款处应扣未扣、应收未收税款50%50%以上以上3 3倍以下的罚倍以下的罚款。款。 2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士279五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（四）房产税（四）房产税 购房者将购买的商铺返租给购房者将购买的商铺返租给A A公司，公司，每月应每月应按租金收入（少支出的购房价款和协议规定的租按租金收

339、入（少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定）的赁月份数平均计算确定）的12%12%缴纳房产税：缴纳房产税：1515（512512）12%=0.0312%=0.03（万元）。（万元）。开发商再将开发商再将商铺转租，按房产税相关规定，开发商转租房屋商铺转租，按房产税相关规定，开发商转租房屋取得的租赁收入不再缴纳房产税。这在实际税务取得的租赁收入不再缴纳房产税。这在实际税务处理中也是容易被忽视的。处理中也是容易被忽视的。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士280五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（五）所得税（五）所得税 国家税务总局国家税务总局关于从事房地产开发的外

340、商投资企关于从事房地产开发的外商投资企业售后返租业务所得税处理问题的批复业售后返租业务所得税处理问题的批复（国税函（国税函20076032007603号）号）规定，规定，从事房地产开发经营的外商投资企从事房地产开发经营的外商投资企业以销售方式转让其生产、开发的房屋、建筑物等不动产，业以销售方式转让其生产、开发的房屋、建筑物等不动产，又通过租赁方式从买受人回租该资产，企业无论采取何种又通过租赁方式从买受人回租该资产，企业无论采取何种租赁方式，租赁方式，均应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业均应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业务分别进行税务处理。务分别进行税务处理。企业销售或转让有关不动产所

341、有权企业销售或转让有关不动产所有权的收入与该被转让的不动产所有权相关的成本、费用的差的收入与该被转让的不动产所有权相关的成本、费用的差额，应作为业务发生当期的损益，计入当期应纳税所得额。额，应作为业务发生当期的损益，计入当期应纳税所得额。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士281五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（五）所得税（五）所得税 对于售后返租业务，对于售后返租业务，A A公司需分别作销售不动公司需分别作销售不动产和租赁两项业务处理，分别计算相关成本、费产和租赁两项业务处理，分别计算相关成本、费用和损益。用和损益。 A A公司的租赁支出就是，一次性让利给购房者公司的

342、租赁支出就是，一次性让利给购房者的折让优惠额，按权责发生制原则，的折让优惠额，按权责发生制原则，A A公司每年的公司每年的租赁支出为租赁支出为155=3155=3（万元）。（万元）。 2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士282五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（五）所得税（五）所得税 从国家税务总局对企业所得税应税收入确定条件来分析，从国家税务总局对企业所得税应税收入确定条件来分析，根据国家税务总局根据国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的关于确认企业所得税收入若干问题的通知通知（国税函国税函20088752008875号）号）第一条第一款规定，企业第一条第一款规定

343、，企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现： 1 1、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；的主要风险和报酬转移给购货方； 2 2、企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联、企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；系的继续管理权，也没有实施有效控制； 3 3、收入的金额能够可靠地计量；、收入的金额能够可靠地计量； 4 4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。202

344、4/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士283五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（五）所得税（五）所得税 本例中，本例中，A A公司在销售房产时公司在销售房产时，以后商铺租赁能，以后商铺租赁能收取的租金收入是不确定的。收取的租金收入是不确定的。因此，对于此不确因此，对于此不确定的租赁应税金额不能并入企业销售商铺的收入定的租赁应税金额不能并入企业销售商铺的收入总额中，企业应以折扣后的销售金额总额中，企业应以折扣后的销售金额8585万元作为万元作为所得税应税金额。所得税应税金额。转租收入转租收入5 5万元应在满足收入确万元应在满足收入确定条件后，计入当年度应纳税所得额。定条件后，计入当

345、年度应纳税所得额。则则A A公司当公司当年应纳税所得额为：年应纳税所得额为：85+5=9085+5=90（万元），（万元），扣除租赁扣除租赁支出支出3 3万元、开发产品成本、税金及费用后，即可万元、开发产品成本、税金及费用后，即可计算出应纳企业所得税额。计算出应纳企业所得税额。2024/8/6中国纳税筹划师肖太寿博士284五、商铺售后返租的案例分析五、商铺售后返租的案例分析（六）土地增值税（六）土地增值税 本例中，本例中，A A公司销售不动产计征营业税的营业公司销售不动产计征营业税的营业额为额为100100万元，所得税计税收入为万元，所得税计税收入为8585万元，在计算万元，在计算土地增值税时

346、应以哪一个作为纳税人转移房产取土地增值税时应以哪一个作为纳税人转移房产取得的收入呢？得的收入呢？土地增值税暂行条例土地增值税暂行条例第五条规第五条规定，定，纳税人转让房地产取得的收入，包括货币收纳税人转让房地产取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。根据国税函入、实物收入和其他收入。根据国税函20088752008875号文件规定，确认应税收入实现的条件是号文件规定，确认应税收入实现的条件是“收入收入的金额能够可靠地计量的金额能够可靠地计量”。所以所以A A公司销售商铺时公司销售商铺时不确定的转租收益不能作为其他收入计入上述第不确定的转租收益不能作为其他收入计入上述第五条的收入中，应以五

347、条的收入中，应以8585万元作为纳税人转让房地万元作为纳税人转让房地产取得的收入额。产取得的收入额。中国纳税筹划师肖太寿博士285六、房企六、房企代垫首付和代垫首付和购房返税购房返税的营业税处理的营业税处理（一）代垫首付（一）代垫首付 针对二套房按揭贷款须首付针对二套房按揭贷款须首付50%50%以上的政策，某以上的政策，某房地产开发企业推出了代业主房地产开发企业推出了代业主垫付两成首付款的垫付两成首付款的补贴办法。补贴办法。 比如，市民购买一套价值比如，市民购买一套价值100100万元的房产，属其万元的房产，属其第二套房，该市民按照政策规定至少首付第二套房，该市民按照政策规定至少首付5 5成，

348、即成，即5050万元。可不少人拿不出如此多的首付款，于是万元。可不少人拿不出如此多的首付款，于是房地产企业仅收取房地产企业仅收取3 3成首付款即成首付款即3030万元，然后自行万元，然后自行垫付垫付2020万元，帮助客户成功贷款购房。万元，帮助客户成功贷款购房。双方约定，双方约定，对房地产企业垫付的钱，在对房地产企业垫付的钱，在1 1年后交房时由客户归年后交房时由客户归还并按银行同期贷款利率计算利息。还并按银行同期贷款利率计算利息。 中国纳税筹划师肖太寿博士286六、房企六、房企代垫首付和代垫首付和购房返税购房返税的营业税处理的营业税处理按按照照相相关关税税收收政政策策规规定定，销销售售不不动

349、动产产收收取取的的预预收收款款要要缴缴纳纳营营业业税税、企企业业所所得得税税、印印花花税税、预预征征土土地地增增值值税税等等。其其中中中中华华人人民民共共和和国国营营业业税税暂暂行行条条例例实实施施细细则则( (财财政政部部 国国家家税税务务总总局局第第5252号号令令) )第第二二十十五五条条 纳纳税税人人转转让让土土地地使使用用权权或或者者销销售售不不动动产产，采采取取预预收收款款方方式式的的，其其纳纳税税义义务务发发生生时时间间为为收收到到预预收收款款的的当当天天。房房地地产产企企业业为为尽尽快快回回笼笼资资金金，促促使使客客户户尽尽快快办办理理房房贷贷按按揭揭，自自行行垫垫付付的的首首

350、付付款款需需要要与与业业主主缴缴纳纳的的首首付付款款一一起起开开具具收收款款收收据据，财财务务处处理理上上相相当当于于企企业业取取得得了了房房贷贷按按揭揭合合同同约约定定的的全全部部首首付付款款预预售售收收入入，应应当当全全额额计计入入营营业业额，计算缴纳营业税及其他税金。额，计算缴纳营业税及其他税金。中国纳税筹划师肖太寿博士287六、房企六、房企代垫首付和代垫首付和购房返税购房返税的营业税处理的营业税处理另另外外，房房地地产产企企业业代代客客户户垫垫付付首首付付款款的的前前提提是是与与客客户户签签订订资资金金垫垫付付协协议议，根根据据协协议议约约定定，客客户户必必须须在在房房地地产产企企业业

351、规规定定时时限限内内（一一般般在在交交房房前前）将将首首付付款款全全额额补补上上，房房地地产产企企业业再再向向客客户户正正式式交交房房。此此垫垫付付协协议议也也属属于于企企业业经经营营的的一一部部分分，财财务务处处理理上上应应当当计计入入其其他他应应收收款款核核算算。将将来来实实际际收收款款时时直直接接冲冲减减其其他他应应收收款款，与与预预售售收收入入无无关关，不不需需要要另另作作纳纳税税处处理理。但但是是，房房地地产产企企业业收收取取的的垫垫付付资资金金利利息息和和客客户户不不按按期期还还款款的的违违约约金金，按按照照营营业业税税相相关关法法规规规规定定，将将资资金金贷贷于于他他人人使使用用

352、同同样样要缴纳营业税。要缴纳营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士288六、房企六、房企代垫首付和代垫首付和购房返税购房返税的营业税处理的营业税处理（二）购房返税（二）购房返税 某某市市规规定定，购购买买9090平平方方米米以以下下普普通通住住房房可可以以减减按按1%1%征征收收契契税税。某某房房地地产产企企业业开开发发的的住住宅宅项项目目虽虽不不符符合合要要求求，但但同同样样打打出出了了购购房房返返税税的的口口号号：购购买买该该企企业业开开发发的的140140平平方方米米以以上上户户型型，只只需需缴缴纳纳1%1%的的契契税税，额额外外契契税税由由企企业业代代客客户户支支付付。仍仍以以一一套套价价值

353、值100100万万元元的的商商品品房房为为例例，客客户户应应缴缴契契税税4 4万万元元，办办理理房房产产证证时时客客户户仅仅支支付付1 1万万元元，另另外外3 3万万元元由由房房地地产产企企业业承承担担。该该销销售售方方式式下下，企企业业实实际际收收入入仅仅9797万万元元，但但申申报报营营业业税税还还应应当当按按100100万万元元计计算算缴纳。缴纳。 中国纳税筹划师肖太寿博士289七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理 （一）企业所得税的处理（一）企业所得税的处理 国税法国税法200931200931号第三十六条规定：号第三十六条规定：“企业以企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个

354、人合作或本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人该项目未成立独立法人公司的，公司的，按下列规定进行处理：按下列规定进行处理： 1 1、凡开发合同或协议中约定向投资各方（即、凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在企业在首次分配开发产品时，首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成如该项目已经结算计税成本，本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；投资额之间的差额计入当期应纳税所得额

355、；如未如未结算计税成本，结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。入进行相关的税务处理。 中国纳税筹划师肖太寿博士290七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（一）企业所得税的处理（一）企业所得税的处理 2 2、凡开发合同或协议中约定分配项目利、凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：润的，应按以下规定进行处理： （1 1）企业应将该项目形成的营业利润额并）企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。得税，不得在税前分配该项目

356、的利润。同同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。销或在税前扣除相关的利息支出。中国纳税筹划师肖太寿博士291七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（一）企业所得税的处理（一）企业所得税的处理 （2 2）投资方取得该项目的营业利润应视同股息、）投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。红利进行相关的税务处理。” 国税法国税法200931200931号第三十七条规定号第三十七条规定：“企业企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定

357、进行处理：企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理： 企业应在首次取得开发产品时企业应在首次取得开发产品时，将其分解为，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。价值计算确认土地使用权转让所得或损失。”中国纳税筹划师肖太寿博士292案例分析案例分析1 1、案情介绍、案情介绍 乙单位准备以乙单位准备以20002000万元万元人民币投资甲房地产

358、公人民币投资甲房地产公司的某住宅开发项目，双方约定不成立独立法人司的某住宅开发项目，双方约定不成立独立法人项目公司，由甲房地产公司独立开发，投资方案项目公司，由甲房地产公司独立开发，投资方案拟定如下：拟定如下： 方案一：项目实现利润按各自投资资金比例分方案一：项目实现利润按各自投资资金比例分红，项目利润为红，项目利润为15001500万元，乙单位享有万元，乙单位享有10001000万元万元。 方案二：乙单位按照投资比例分配开发产品，方案二：乙单位按照投资比例分配开发产品，假定该投资项目单位住宅计税成本假定该投资项目单位住宅计税成本4545万元，单位万元，单位住宅销售价格住宅销售价格7575万元

359、，乙单位享有万元，乙单位享有4040套单位住宅套单位住宅。请针对每一种方案进行税务处理分析。请针对每一种方案进行税务处理分析。中国纳税筹划师肖太寿博士293案例分析案例分析2 2、税务处理分析、税务处理分析（1 1）方案一的涉税分析）方案一的涉税分析根据根据企业所得税法企业所得税法及及企业所得税法企业所得税法实施条例实施条例的规定，居民企业直接投资于的规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利等权益性其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。投资收益为免税收入。由于股息、红利是由于股息、红利是从被投资企业税后利润中分配的，所以投从被投资企业税后利润中分配的，所以投资方取

360、得该项目的营业利润视同股息、红资方取得该项目的营业利润视同股息、红利，一般也应该是免税收入。利，一般也应该是免税收入。中国纳税筹划师肖太寿博士294案例分析案例分析基于以上政策规定，乙单位所享有的基于以上政策规定，乙单位所享有的10001000万元万元利润分成只能是甲房地产公司开发该项目的税后利润分成只能是甲房地产公司开发该项目的税后利润，乙单位不需要按照利润，乙单位不需要按照“利息、股息、红利所利息、股息、红利所得得”计算缴纳企业所得税，乙单位净利润为计算缴纳企业所得税，乙单位净利润为10001000万元。甲公司不允许税前列支此万元。甲公司不允许税前列支此10001000万元的利润万元的利润

361、分成，相当于在分成，相当于在企业所得税前支付乙单位企业所得税前支付乙单位1000(1-25%)=1333.33(1000(1-25%)=1333.33(万元万元) )。甲公司可实现净甲公司可实现净利润利润1500(1-25%)-1000=125(1500(1-25%)-1000=125(万元万元) )。中国纳税筹划师肖太寿博士295案例分析案例分析（2 2）方案二的涉税分析：）方案二的涉税分析： 乙单位所享有的乙单位所享有的4040套住宅计税成本为套住宅计税成本为18001800万元，正常销售价格为万元，正常销售价格为30003000万元。根万元。根据以上规定，乙单位相当于以据以上规定，乙单位

362、相当于以20002000万元购万元购入了入了4040套成本价值为套成本价值为18001800万元的房产，销万元的房产，销售了价值为售了价值为30003000万元的商品住宅。万元的商品住宅。 假设乙单位已将假设乙单位已将4040套房产销售完毕，套房产销售完毕，不不考虑其他因素，考虑其他因素，其净利润为其净利润为(3000-(3000-2000)(1-25%)=750(2000)(1-25%)=750(万元万元) )。中国纳税筹划师肖太寿博士296案例分析案例分析对甲公司来说，正常项目利润为对甲公司来说，正常项目利润为15001500万元，除万元，除去乙单位分成部分，可保留利润为去乙单位分成部分，

363、可保留利润为1500-(3000-1500-(3000-1800)=300(1800)=300(万元万元) )，但是需要将乙单位开发产品分但是需要将乙单位开发产品分成部分调整增加应纳税所得额，成部分调整增加应纳税所得额，分配给乙单位开发分配给乙单位开发产品的计税成本与其投资额之间的差额为产品的计税成本与其投资额之间的差额为2000-2000-1800=200(1800=200(万元万元) )，调整增加应纳税所得额调整增加应纳税所得额200200万元，万元，当期应纳税所得额即为当期应纳税所得额即为300+200=500(300+200=500(万元万元) )，甲公甲公司净利润为司净利润为(300

364、+2000-1800)(1-25%)=375(300+2000-1800)(1-25%)=375(万元万元) )。 从以上两种涉税分析来看，甲和乙企业的税负和从以上两种涉税分析来看，甲和乙企业的税负和税后利润都不一样。税后利润都不一样。 中国纳税筹划师肖太寿博士297七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理关于印发关于印发的通知（的通知（国税国税函发函发1995156号）号）第十七条规定：作建房，是指第十七条规定：作建房，是指有一方有一方(以下简称甲方以下简称甲方)提供土地使用权，另一方提供土地使用权，另一方(以下简称乙方以下简称乙方)提

365、供资金，合作建房。提供资金，合作建房。合作建房的合作建房的方式一般有两种：方式一般有两种：第一种方式第一种方式是纯粹的是纯粹的以物易物以物易物，即双方以，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。具体的交换方式也有以下两种：具体的交换方式也有以下两种：中国纳税筹划师肖太寿博士298七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理1 1、土地使用权和房屋所有权相互交换，双方、土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中，程

366、中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对对甲方应按甲方应按“转让无形资产转让无形资产”税目中税目中“转让土地转让土地使用权使用权”子目征税子目征税；对；对乙方乙方应按应按“销售不动产销售不动产”税目征税。税目征税。中国

367、纳税筹划师肖太寿博士299七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理 由于双方没有进行货币结算，因此应当由于双方没有进行货币结算，因此应当按照按照中华人民共和国营业税暂行条例实中华人民共和国营业税暂行条例实施细则施细则第二十五的规定分别第二十五的规定分别核定双方各核定双方各自的营业额。自的营业额。如果合作建房的双方如果合作建房的双方( (或任何或任何一方一方) )将分得的房屋销售出去，则又发生了将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产销售不动产”税目征收营业税税目征收营

368、业税。中国纳税筹划师肖太寿博士300七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理2、以出租土地使用权为代价换取房屋所、以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。有权。例如，甲方将土地使用权出租给乙例如，甲方将土地使用权出租给乙方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换取若营过程中，乙方是以建筑物为代价换取若干年的土地使用权，甲方是以出租使用权干

369、年的土地使用权，甲方是以出租使用权为代价换取建筑物。为代价换取建筑物。中国纳税筹划师肖太寿博士301七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理甲方发生了出租土地使用权的行为，对甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按其按“服务业服务业-租赁业租赁业”征营业税；征营业税；乙方发乙方发生了销售不动产的行为，对其按生了销售不动产的行为，对其按“销售不销售不动产动产”税目征营业税。税目征营业税。对双方分别征税时，对双方分别征税时，其营业额也按其营业额也按中华人民共和国营业税暂中华人民共和国营业税暂行条例实施细则行条例实施细则第二十条的规定第二十条的规

370、定核定核定。中国纳税筹划师肖太寿博士302案例分析 案情介绍案情介绍 甲方将土地使用权出租给乙方甲方将土地使用权出租给乙方1010年，年，乙方出资乙方出资10001000万元委托某建筑公司在万元委托某建筑公司在该土地上建造建筑物并使用，租赁期该土地上建造建筑物并使用，租赁期限满后，乙方将土地使用权连同所建限满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。的建筑物归还甲方。 中国纳税筹划师肖太寿博士303案例分析 分析分析 乙方出资的乙方出资的10001000万元可以理解为租赁甲万元可以理解为租赁甲方建筑物的预付租金，根据新营业税暂行方建筑物的预付租金，根据新营业税暂行条例实施细则第条例实施细则

371、第2525条规定：纳税人提供建条规定：纳税人提供建筑业或租赁业劳务，采取预收款方式的，筑业或租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天，因此对甲方应当在建筑工程开工时视同收因此对甲方应当在建筑工程开工时视同收到租金，按服务业中的租赁业征收营业税到租金，按服务业中的租赁业征收营业税100010005%5%5050万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士304案例分析 分析分析 乙方则根据与甲方签订的委托代建合同来确定乙方则根据与甲方签订的委托代建合同来确定税目，根据税目，根据国税函发国税函发19951561995156号号国家税务总局国家

372、税务总局关于印发关于印发 的通知的通知第七条第七条规定，如果乙方承包建筑安装工程业务，无论其规定，如果乙方承包建筑安装工程业务，无论其是否参与施工，均应按建筑业税目征收营业税，是否参与施工，均应按建筑业税目征收营业税，如果乙方不与建设单位签订承包建筑安装工程合如果乙方不与建设单位签订承包建筑安装工程合同，同，只是负责工程的组织协调业务，对乙方此项只是负责工程的组织协调业务，对乙方此项业务按服务业税目征收营业税。业务按服务业税目征收营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士305案例分析 分析分析 因此如果属于前者，乙方按照因此如果属于前者，乙方按照10001000万元的万元的总承包额减去分包额后余额作为

373、建筑业营总承包额减去分包额后余额作为建筑业营业税的计税依据，如果属于后者，则只按业税的计税依据，如果属于后者，则只按从甲方取得的委托代理费作为服务业营业从甲方取得的委托代理费作为服务业营业税的计税依据。税的计税依据。中国纳税筹划师肖太寿博士306七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理 第二种方式是甲方以土地使用权乙方以货币资金合股，第二种方式是甲方以土地使用权乙方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房成立合营企业，合作建房。对此种形式的合作建房，则要对此种形式的合作建房，则要视具体情况确定如何征税。视具体情况确定如何征税。1 1、房屋建

374、成后、房屋建成后如果双方采取风险共担、利润共享的如果双方采取风险共担、利润共享的分配方式。分配方式。按照财政部、国家税务总局按照财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业关于股权转让有关营业税问题的通知税问题的通知（财税财税20021912002191号号）“以无形资产、不以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税资风险的行为，不征营业税”的规定的规定，对甲方向合营企业，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税，只，只对合营企业销售房

375、屋取得的收入按销售不动产征税，对双对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税，对双方分得的利润不征营业税。方分得的利润不征营业税。 中国纳税筹划师肖太寿博士307案例分析案例分析 案情介绍案情介绍 甲方以土地使用权甲方以土地使用权 1000010000平方米，乙方以货币平方米，乙方以货币资金资金80008000万元合股，采取风险共担、利润共享的万元合股，采取风险共担、利润共享的分配形式，该合营企业当年委托其他建筑单位共分配形式，该合营企业当年委托其他建筑单位共新建标准、质量均相同的住宅用户新建标准、质量均相同的住宅用户500500套，当年销套，当年销售售400400套，每套售价套，每套售价1

376、616万元，年终按照董事会决议，万元，年终按照董事会决议，对投资各方应分配的利润采取实物分配的方式，对投资各方应分配的利润采取实物分配的方式，其中甲方分配房屋其中甲方分配房屋5 5套，乙方分配房屋套，乙方分配房屋8 8套，分配套，分配后甲乙双方各自享有房屋的独占权。后甲乙双方各自享有房屋的独占权。 中国纳税筹划师肖太寿博士308案例分析案例分析 分析分析 甲方以土地使用权甲方以土地使用权 1000010000平方米，乙方以货币平方米，乙方以货币资金资金80008000万元合股，采取风险共担、利润共享的万元合股，采取风险共担、利润共享的分配形式，该合营企业当年委托其他建筑单位共分配形式，该合营企

377、业当年委托其他建筑单位共新建标准、质量均相同的住宅用户新建标准、质量均相同的住宅用户500500套，当年销套，当年销售售400400套，每套售价套，每套售价1616万元，年终按照董事会决议，万元，年终按照董事会决议，对投资各方应分配的利润采取实物分配的方式，对投资各方应分配的利润采取实物分配的方式，其中甲方分配房屋其中甲方分配房屋5 5套，乙方分配房屋套，乙方分配房屋8 8套，分配套，分配后甲乙双方各自享有房屋的独占权。后甲乙双方各自享有房屋的独占权。 中国纳税筹划师肖太寿博士309案例分析案例分析根据根据国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发 （试行稿）的通知（试行稿）的通知（国税发（国税

378、发1993149号）号）第八条第（一）项第一款第八条第（一）项第一款规定：规定：以不动产投资入以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税险的行为，不征营业税。因此甲方以土地使用权。因此甲方以土地使用权入股行为不属于营业税征税范围。入股行为不属于营业税征税范围。 当年合营企业销售的当年合营企业销售的400400套房屋，共计销售额套房屋，共计销售额64006400万元，万元，按销售不动产征收营业税按销售不动产征收营业税640064005%5%320320万元万元。中国纳税筹划师肖太寿博士310案例分析案例分析对投资各方采取

379、实物分配利润的方式可对投资各方采取实物分配利润的方式可以理解为合营公司销售房地产后以现金分以理解为合营公司销售房地产后以现金分配利润，也可以理解为合营公司以销售不配利润，也可以理解为合营公司以销售不动产抵偿应付的股利，动产抵偿应付的股利，因此应当对合营企因此应当对合营企业对甲乙双方分配的房屋充作利润分配按业对甲乙双方分配的房屋充作利润分配按照纳税人最近时期发生同类应税行为的平照纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定营业税计税依据，征收销售不均价格核定营业税计税依据，征收销售不动产营业税（动产营业税（5+85+8）16165%5%10.410.4万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士311七

380、、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理2 2、房屋建成后甲方采取按销售收入的一定比、房屋建成后甲方采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润。例提成的方式参与分配，或提取固定利润。 上述方式因甲方和乙方不属于共担风险、共享上述方式因甲方和乙方不属于共担风险、共享利润的行为，不属财税利润的行为，不属财税20021912002191号文件所称的号文件所称的“投资入股不征营业税投资入股不征营业税”的行为，的行为，属于甲方将土地属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为。因此，对甲方取使用权转让给合营企业的行为。因此，对甲方取得的固

381、定利润或从销售收入按比例提取的收入，得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入，按按“转让无形资产转让无形资产”征税；征税；对合营企业则按全部对合营企业则按全部房屋的销售收入，依房屋的销售收入，依“销售不动产销售不动产”税目征收营税目征收营业税。业税。中国纳税筹划师肖太寿博士312案例分析案例分析 案情介绍案情介绍 甲方以土地使用权、乙方以货币资金甲方以土地使用权、乙方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房，协合股，成立合营企业，合作建房，协议规定，房屋建成后，议规定，房屋建成后，甲方按销售收甲方按销售收入的入的20%20%提成作为投资收益提成作为投资收益，合营企业，合营企业共取得房屋销售收入共

382、取得房屋销售收入10001000万元，甲方万元，甲方取得投资收益取得投资收益200200万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士313案例分析案例分析 分析分析 根据根据国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发 的通知的通知（国税函发国税函发19951561995156号号）第十七条）第十七条和和国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发 （试行稿）的通知（试行稿）的通知（国税发国税发19931491993149号号）第八）第八条第（一）项第一款的规定条第（一）项第一款的规定 ：房屋建成后，甲方房屋建成后，甲方如果按照按房屋销售收入的一定比例提成的方式如果按照按房屋销售收入的一定比例提成的方式参与分

383、配，或提取固定利润则不属营业税所称的参与分配，或提取固定利润则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为，使用权转让给合营企业的行为，对甲方取得的固对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按转让无定利润或从销售收入按比例提取的收入按转让无形资产征税。形资产征税。中国纳税筹划师肖太寿博士314案例分析案例分析 分析分析 因此，因此，应当对甲方按转让无形资应当对甲方按转让无形资产征收营业税产征收营业税2005%10万万元，元，对对合营企业按销售不动产征收营业合营企业按销售不动产征收营业税税10005%50万

384、元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士315七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（二）合作建房的营业税处理（二）合作建房的营业税处理3、房屋建成后双方按一定比例分配房屋。、房屋建成后双方按一定比例分配房屋。此种经营行为也未构成财税此种经营行为也未构成财税2002191号文件所号文件所称的称的“以无形资产投资入股，共同承担风险的不以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税征营业税”的行为。的行为。因此，首先对甲方向合营企因此，首先对甲方向合营企业转让的土地，按业转让的土地，按“转让无形资产转让无形资产”征税，其营征税，其营业额业额按按营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第二十条的第

385、二十条的规定核定。因此，规定核定。因此，对合营企业的房屋在分配给甲对合营企业的房屋在分配给甲方、乙方后，如果各自销售，则再按方、乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动销售不动产产”征税。征税。中国纳税筹划师肖太寿博士316案例分析案例分析甲企业提供甲企业提供50005000平方米的土地使用权，平方米的土地使用权，乙企业提供乙企业提供 20002000万元资金万元资金并负责施工并负责施工。双。双方协议，方协议，房屋建成后按房屋建成后按5 5：5 5的比例分成，的比例分成，房屋分配完毕后，甲方又将其分得房屋的房屋分配完毕后，甲方又将其分得房屋的50%50%出售，售价为出售，售价为800800万元，

386、其余留作自用。万元，其余留作自用。请进行有关的营业税处理分析。请进行有关的营业税处理分析。 中国纳税筹划师肖太寿博士317案例分析案例分析分析分析乙企业支付的乙企业支付的2000万应视同甲企业的预收款项，万应视同甲企业的预收款项，而乙企业的建筑行为则可以理解为甲企业为建设而乙企业的建筑行为则可以理解为甲企业为建设单位，单位，乙企业为建筑单位的承建模式。乙企业为建筑单位的承建模式。对甲企业对甲企业按按“转让无形资产转让无形资产”征征营业税营业税,在收到预收款时确在收到预收款时确认纳税义务发生时间，认纳税义务发生时间，按按5%的税率计算销售不动的税率计算销售不动产营业税产营业税20005%100万

387、元，万元，而乙企业的建筑而乙企业的建筑业营业额可以理解为乙企业先支付业营业额可以理解为乙企业先支付2000万的购房万的购房款，尔后由甲企业支付给乙企业用于承建房屋，款，尔后由甲企业支付给乙企业用于承建房屋，乙企业按建筑业乙企业按建筑业3%税率申报缴纳营业税。税率申报缴纳营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士318案例分析案例分析分析分析新新营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第第2525条规定：条规定：纳税人提供建筑业或租赁业劳务，采取预收款方纳税人提供建筑业或租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天，式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天，因此乙方应当在与甲方

388、签订合同时即确认建筑业因此乙方应当在与甲方签订合同时即确认建筑业应税义务发生。申报交纳建筑业营业税应税义务发生。申报交纳建筑业营业税200020003%3%6060万元。万元。 甲方在建成后又出售的甲方在建成后又出售的50%50%部分应当按照销售部分应当按照销售不动产征收营业税不动产征收营业税8008005%5%4040万元万元。中国纳税筹划师肖太寿博士319七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理按照国家税务总局按照国家税务总局关于合作建房营业税关于合作建房营业税问题的批复问题的批复（国税函国税函2005100320051003号号）精）精神，神，甲方提供土地使用权，乙方提供所需甲方提供

389、土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，行为，不属于合作建房，不适用于国税函不适用于国税函发发19951561995156号文件的规定。号文件的规定。因为在这种情因为在这种情况下，土地使用权没有转移，其实质是甲况下，土地使用权没有转移，其实质是甲方筹资建房，乙方以货币资金购买房地产。方筹资建房，乙方以货币资金购买房地产。所以，关键是要看土地使用权有没有实际所以，关键是要看土地使用权有没有实际转移。转移。 中国纳税筹划师肖太寿博士320七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（三）非房地产开发企业集资建房要缴纳哪些

390、税（三）非房地产开发企业集资建房要缴纳哪些税 根据根据国家税务总局关于呼和浩特市铁路局向职工国家税务总局关于呼和浩特市铁路局向职工销售住房征免营业税问题的批复销售住房征免营业税问题的批复（国税函国税函20053342005334号号）纳税人自建住房销售给本单位职工，属于销售不动产行为，纳税人自建住房销售给本单位职工，属于销售不动产行为，应照章征收应照章征收营业税。营业税。 财政部、国家税务总局关于调整房地产市场若干税收财政部、国家税务总局关于调整房地产市场若干税收政策的通知政策的通知（财税字财税字19992101999210号号）文件规定：为了支）文件规定：为了支持住房制度的改革，持住房制度的

391、改革，对企业、行政事业单位按房改成本价、对企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房的收入，暂免征收营业税。标准价出售住房的收入，暂免征收营业税。凡已经参加过凡已经参加过房改或实行住房分配贷币化，职工已享受过房改政策的单房改或实行住房分配贷币化，职工已享受过房改政策的单位，房改规划未经房改部门批准的，均不得享受集资建房位，房改规划未经房改部门批准的，均不得享受集资建房的优惠政策。的优惠政策。中国纳税筹划师肖太寿博士321七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（三）（三）非房地产开发企业集资建房要缴纳哪些非房地产开发企业集资建房要缴纳哪些税税 综合以上，根据综合以上，根据中华人民共和国

392、营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例及其及其实施细则实施细则的规定，的规定，“集资建房集资建房”属于有偿转让不属于有偿转让不动产所有权的行为，均应按照动产所有权的行为，均应按照“销售不动产销售不动产”税目征收营税目征收营业税。即业税。即“集资建房集资建房”房屋建成后，凡单位为集资者办理房屋建成后，凡单位为集资者办理房屋产权手续，集资者拥有全部产权或有限产权的，应按房屋产权手续，集资者拥有全部产权或有限产权的，应按“销售不动产销售不动产”税目征收营业税；凡单位不与集资者办理税目征收营业税；凡单位不与集资者办理产权转移手续，但集资者具有永久使用权的，视同销售不产权转移手续，但集资者具有永久使

393、用权的，视同销售不动产征收营业税。动产征收营业税。而对于符合当地住房制度改革规定的，而对于符合当地住房制度改革规定的，按房改成本价、标准价出售给本单位职工的集资建房，经按房改成本价、标准价出售给本单位职工的集资建房，经地税机关审核启暂免征收营业税。地税机关审核启暂免征收营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士322七、合作建房的税务处理七、合作建房的税务处理（三）非房地产开发企业集资建房要缴（三）非房地产开发企业集资建房要缴纳哪些税纳哪些税 如果单位以低于建造成本价格福利如果单位以低于建造成本价格福利分房，那么职工所获得的差价部分要分房，那么职工所获得的差价部分要按照按照财政部、国家税务总局关于单财政

394、部、国家税务总局关于单位低价向职工售房有关个人所得税问位低价向职工售房有关个人所得税问题的通知题的通知（财税财税200713200713号号）文件）文件规定缴纳个人所得税。规定缴纳个人所得税。 中国纳税筹划师肖太寿博士323八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（一）房地产企业不同阶段的收入处理（一）房地产企业不同阶段的收入处理 从会计处理上来从会计处理上来看，一般销售的开发产品没有看，一般销售的开发产品没有收完全款不会交付入住，即符合企业会计准则收收完全款不会交付入住，即符合企业会计准则收入确认条件的规定时，企业方结转收入，否则，入确认条件的规定时，

395、企业方结转收入，否则，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交付的开发产品，所收取的款项一概反映在交付的开发产品，所收取的款项一概反映在“预预收账款收账款”科目。科目。 税务处理上，税务处理上，依据依据国税发国税发200931200931号号）第二）第二章章“收入的税务处理收入的税务处理”第六条第六条企业通过正式签订企业通过正式签订房地产销售合同房地产销售合同或或房地产预售合同房地产预售合同所取所取得的收入，应确认为销售收入的实现。得的收入，应确认为销售收入的实现。中国纳税筹划师肖太寿博士324八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本

396、与收入的税务处理的税务处理（一）房地产企业不同阶段的收入处理（一）房地产企业不同阶段的收入处理 所以这两者的区别是明显的，既不能所以这两者的区别是明显的，既不能站在会计的角度上理解税法，也不能将站在会计的角度上理解税法，也不能将国家税务总局关于确认企业所得税收入国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知若干问题的通知（国税函国税函20088752008875号号）规定企业销售商品同时满足的条件理解为规定企业销售商品同时满足的条件理解为同样适用于房地产企业所得税。同样适用于房地产企业所得税。 中国纳税筹划师肖太寿博士325案例分析A A房地产企业，房地产企业，20102010年度年度完工交

397、付完工交付B B项目项目预收收入预收收入1000010000万元，其中上年收入万元，其中上年收入40004000万万元；元；完工未交付完工未交付C C项目项目预收收入预收收入65006500万元，万元，其中上年收入其中上年收入25002500万元；万元；在建在建D D项目项目预收收预收收入入35003500万元。万元。20102010年年1212月，月，A A房地产企业结房地产企业结转转B B项目销售收入项目销售收入1000010000万元，销售成本万元，销售成本75007500万元。万元。该企业各项目预计计税毛利率该企业各项目预计计税毛利率均为均为15%15%，税金暂只计算营业税，不考虑期税

398、金暂只计算营业税，不考虑期间费用。间费用。 中国纳税筹划师肖太寿博士326案例分析 分析分析 B B项目开发产品，会计已经结转收入，且收取项目开发产品，会计已经结转收入，且收取的预收款符合国税发的预收款符合国税发200931200931号确认收入的条件，号确认收入的条件，确认所得税收入确认所得税收入1000010000万元，确认结转成本万元，确认结转成本75007500万万元。元。 若若B B项目所收取的预收款中项目所收取的预收款中40004000万元已经按照预万元已经按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，整，则在则在20102010年度

399、应做纳税调减处理。年度应做纳税调减处理。 B B项目汇算清缴应纳税所得额为：（项目汇算清缴应纳税所得额为：（100001000075007500100005%100005%）（）（400015%400015%40005%40005%）=2000=2000400=400=16001600（万元）。（万元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士327案例分析 分析分析 C C项目开发产品项目开发产品，不具备会计准则，不具备会计准则收入确认条件，会计尚未结转收入，收入确认条件，会计尚未结转收入，但是按照国税发但是按照国税发200931200931号所得税收号所得税收入确认条件，入确认条件，应计算为企业所得税收

400、应计算为企业所得税收入入65006500万元。万元。 对于对于C C项目所得税汇算要注意不能项目所得税汇算要注意不能再按照预计计税毛利率再按照预计计税毛利率15%15%来进行计来进行计算了。算了。 中国纳税筹划师肖太寿博士328案例分析 分析分析 按照国税发按照国税发200931200931号文第九条号文第九条规定，规定，开发产品完工后开发产品完工后，企业应及时，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，的实际毛利额，同时将其实际毛利额同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合

401、计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。并计算的应纳税所得额。 中国纳税筹划师肖太寿博士329案例分析 分析分析 所以所以C C项目上年度所收取的预收款中项目上年度所收取的预收款中25002500万元按照预计计税毛利率在上一年度汇算万元按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，清缴中做过纳税调整，则在则在20102010年度应做年度应做纳税调减处理。纳税调减处理。 若若C C项目已知实际计税成本为项目已知实际计税成本为45504550万元，万元，则则C C项目汇算清缴应纳税所得额为：（项目汇算清缴应纳税所得额为：（650065004550455065005%65005%

402、）（）（250015%250015%25005%25005%）=1625=1625250=250=13751375（万元（万元）。）。 中国纳税筹划师肖太寿博士330案例分析 分析分析 在建在建D D项目预收收入项目预收收入35003500万元，会计不结转收万元，会计不结转收入，也无法计算计税成本。但是其符合国税发入，也无法计算计税成本。但是其符合国税发200931200931号所得税收入确认条件，应计算为企业号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入所得税收入35003500万元。其中由于其属于未完工开万元。其中由于其属于未完工开发产品，根据国税发发产品，根据国税发200931200931

403、号文第九条规定，号文第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳计计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。税所得额。所以所以D D项目汇算清缴应纳税所得额为：项目汇算清缴应纳税所得额为：3500 15%3500 15%35005%=35035005%=350（万元）。（万元）。 不考虑期间费用，不考虑期间费用，A A房地产企业房地产企业20102010年度应纳年度应纳税所得额为：税所得额为：1600+1375+350=33251600+1375+350=3325（万元）。（万元）。 中国纳税

404、筹划师肖太寿博士331八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件 1 1、（国税发、（国税发200931200931号的规定号的规定 以上销售的不同阶段，由收入计算所得额的方式不同，以上销售的不同阶段，由收入计算所得额的方式不同，区别即在于开发产品完工与否，区别即在于开发产品完工与否，国家税务总局关于房地国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发（国税发200931200931号）号）对于对于除土地开发之外除土地开发之外的其

405、他开发产品完工条的其他开发产品完工条件规定如下：开发产品符合下列条件之一的，应视为已经件规定如下：开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：完工： （一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案； （二）开发产品已开始投入使用（二）开发产品已开始投入使用； （三）开发产品已取得了初始产权证明（三）开发产品已取得了初始产权证明。 以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定孰先原则，孰先原则，以最早的一个时点确定开发产品完工时点，这与会计核算以最早的一个时点确定开发产品完工时点，这与会计核算不同。不同。 中国纳

406、税筹划师肖太寿博士332八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件 2 2、国税函、国税函20102012010201号号的规定的规定 国家税务总局国家税务总局 关于房地产开发企业开发产品完工条关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知件确认问题的通知 （国税函国税函20102012010201号号 ）规定：根）规定：根据据国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知税问题的通知（国税发国税发200631200631号号

407、）规定精神和）规定精神和国家国家税务总局关于印发税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理房地产开发经营业务企业所得税处理办法办法的通知的通知（国税发国税发200931200931号号）第三条规定，）第三条规定，房地房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入手续）、或已开始实际投入

408、使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。所得额。 中国纳税筹划师肖太寿博士333八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理3 3、国税函、国税函20093422009342号的规定号的规定 国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复务确认条件的批复（国税函（国税函20093422009342号）规定：号）规

409、定：根据根据国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知所得税问题的通知（国税发（国税发200631200631号）文件的精神，号）文件的精神，房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成

410、本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利毛利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。 开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。 中国纳税筹划师肖太寿博士334八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理

411、的税务处理（三）完工项目要及时核算计税成本（三）完工项目要及时核算计税成本 开发产品完工前，依据预计计税毛利率确定应纳税所开发产品完工前，依据预计计税毛利率确定应纳税所得额，收入是重点，成本税务检查关注力度小。得额，收入是重点，成本税务检查关注力度小。开发产品开发产品完工后，依据实际成本确定应纳税所得额，成本为重点。完工后，依据实际成本确定应纳税所得额，成本为重点。 开发产品完工前发生的成本费用通过开发产品完工前发生的成本费用通过“开发成本开发成本”科科目反映，目反映，“开发成本开发成本”成本项目与国税发成本项目与国税发200931200931号文计号文计税成本支出的内容相同，税成本支出的内容

412、相同，包括如下：土地征用费及拆迁补包括如下：土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费等。公共配套设施费、开发间接费等。 开发产品完工前由于会计核算不进行损益结转，开发产品完工前由于会计核算不进行损益结转，“开开发成本发成本”科目累计借方发生额或期末余额反映了开发产品科目累计借方发生额或期末余额反映了开发产品项目成本费用的实际投入。项目成本费用的实际投入。依据预计计税毛利率核算应纳依据预计计税毛利率核算应纳税所得额暂不必考虑实际发生的成本状况。税所得额暂不必考虑实际发生的成本状况。 中国纳税筹

413、划师肖太寿博士335八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（三）完工项目要及时核算计税成本（三）完工项目要及时核算计税成本 开发产品完工后，开发产品完工后，交付使用会计核算上由交付使用会计核算上由“预预收账款收账款”科目结转到科目结转到“主营业务收入主营业务收入”，“开发开发成本成本”归集的成本费用相应按照已售建筑面积占归集的成本费用相应按照已售建筑面积占可售建筑面积的比例结转至可售建筑面积的比例结转至“主营业务成本主营业务成本”。当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，并不可能减少应纳税所得额，因为开发产品

414、完工并不可能减少应纳税所得额，因为开发产品完工后或税法视同完工后不能再依据预计计税毛利率后或税法视同完工后不能再依据预计计税毛利率确定应纳税所得额。确定应纳税所得额。国税发国税发200931200931号号第九条规第九条规定：定：开发产品完工后，企业应及时结算其计税成开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。纳税所得额。 中国纳税筹划师肖

415、太寿博士336八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（三）完工项目要及时核算计税成本（三）完工项目要及时核算计税成本 项目完工后，对于房地产企业来说，难项目完工后，对于房地产企业来说，难以确定的不再是收入额，以确定的不再是收入额，而是计税成本的而是计税成本的确定，确定，开发项目有其既定的周期，工程完开发项目有其既定的周期，工程完工开发商也要留一定比例的质保金，工开发商也要留一定比例的质保金，20082008年地方政府为促进房地产业的发展也有一年地方政府为促进房地产业的发展也有一些配套资金的缓缴政策，还有物业配套、些配套资金的缓缴政策，还有物业配套、基础

416、设施的有待进一步开发完善等，在业基础设施的有待进一步开发完善等，在业主入住时，这些成本、费用并没有实际发主入住时，这些成本、费用并没有实际发生或属于会计核算预提入账。生或属于会计核算预提入账。这部分费用这部分费用在年终汇算清缴时也要特别注意纳税调整在年终汇算清缴时也要特别注意纳税调整。 中国纳税筹划师肖太寿博士337八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（四） 可以预提的三种计税成本 国税发国税发200931200931号第三十二条考虑了这一因素，号第三十二条考虑了这一因素，允许预允许预提部分成本费用计入完工产品的计税成本：提部分成本费用计入完工产品的

417、计税成本： （一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但但最高不得超过合同总金额的最高不得超过合同总金额的10%10%； （二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造

418、的条件；或按照法律法规规定必须配套建造的条件； （三（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。除此之外的建造成本费用以及其他应当取得但未取得合法除此之外的建造成本费用以及其他应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本。凭据的，不得计入计税成本。 中国纳税筹划师肖太寿博士338八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处

419、理的税务处理（五）房地产企业年终汇算清缴预提成本还要注意房地产企业年终汇算清缴预提成本还要注意主管税务机关的具体规定。主管税务机关的具体规定。山东省青岛市地方税务局山东省青岛市地方税务局20092009年度企业年度企业所得税业务问题解答所得税业务问题解答明确：明确：年度申报预提年度申报预提工程款计入销售成本计算扣除时，应提供正工程款计入销售成本计算扣除时，应提供正式的出包合同、完工证明、竣工验收备案证式的出包合同、完工证明、竣工验收备案证明或交付使用证明、出包工程的项目预算书明或交付使用证明、出包工程的项目预算书以及预算调整的相关证明等。以及预算调整的相关证明等。 中国纳税筹划师肖太寿博士33

420、9八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（五）房地产企业年终汇算清缴预提成本还要注意房地产企业年终汇算清缴预提成本还要注意主管税务机关的具体规定。主管税务机关的具体规定。江苏省国家税务局转发江苏省国家税务局转发国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通的通知知的通知（的通知（苏国税发苏国税发200979200979号）号）规定：规定：预提的预提的出包工程，自开发产品完工之日起超过出包工程，自开发产品完工之日起超过2 2年仍未支年仍未支付的，预提的出包工程款全额计入应纳税所得额；付

421、的，预提的出包工程款全额计入应纳税所得额；以后实际支付时可按规定税前扣除。以后实际支付时可按规定税前扣除。所以年终汇算所以年终汇算完工项目的应纳税所得额的匡算公式为：完工项目的应纳税所得额的匡算公式为：完工项目完工项目收入（账面成本会计预提费用不合法凭据收入（账面成本会计预提费用不合法凭据+ +税法允许预提金额）税金及附加期间费用。税法允许预提金额）税金及附加期间费用。 上述数据并不仅仅来源于利润表。上述数据并不仅仅来源于利润表。 中国纳税筹划师肖太寿博士340八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（六）六）完工项目确定计税成本核算终止日很重要。完工项

422、目确定计税成本核算终止日很重要。 国税发国税发200931200931号第三十五条规定：开发产品号第三十五条规定：开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。可前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。可以归纳为以下几点：以归纳为以下几点： 1.1.开发产品当年度完工必须结算计税成本（完工开发产品当年度完工必须结算计税成本（完工指税法视同完工条件）。指税法视同完工条件）。 2.2.根据计税成本结算额，对以前销售收入实际毛根据计税成本结算额，对以前销售收入实际毛利额与预计毛利额差额调整计入当年度应纳税所

423、得利额与预计毛利额差额调整计入当年度应纳税所得额。额。 3.3.计税成本核算有终止日，即完工年度企业所得计税成本核算有终止日，即完工年度企业所得税汇算清缴前。税汇算清缴前。 中国纳税筹划师肖太寿博士341八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（七）年终汇算清缴的计税成本的纳税调整七）年终汇算清缴的计税成本的纳税调整 1.1.计税成本只考虑实际毛利额，不考虑会计实际结转成本。计税成本只考虑实际毛利额，不考虑会计实际结转成本。汇算清缴需要根据主营业务成本做出纳税调整。汇算清缴需要根据主营业务成本做出纳税调整。 2.2.会计成本年终结算止于资产负债表日，会计

424、成本年终结算止于资产负债表日，计税成本可以次计税成本可以次年年5 5月月3131日前任一时点为核算终止日。汇算清缴根据日前任一时点为核算终止日。汇算清缴根据1212月月3131日账面数据可在日账面数据可在5 5月月3131日前纳税调整。日前纳税调整。 3.3.会计成本：未入账的成本费用均可以预提；计税成本：会计成本：未入账的成本费用均可以预提；计税成本：预提成本费用不超过国税发预提成本费用不超过国税发200931200931号第三十二条规定的号第三十二条规定的范围和标准。范围和标准。所以预提成本汇算清缴也要纳税调整。所以预提成本汇算清缴也要纳税调整。 4.124.12月月3131日日5 5月月

425、3131日之间取得合法凭据，会计作为次年日之间取得合法凭据，会计作为次年度发生的成本费用或冲减预提成本，税法则可以计入当年度发生的成本费用或冲减预提成本，税法则可以计入当年度计税成本。所以度计税成本。所以汇算清缴要注意可以计入计税成本的范汇算清缴要注意可以计入计税成本的范围。围。 中国纳税筹划师肖太寿博士342八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理核算终止日的规定遵从了核算终止日的规定遵从了企业所得税法实施条企业所得税法实施条例例第九条的规定：第九条的规定：企业应纳税所得额的计算，以企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论

426、权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。这样就给了房地产企业不作为当期的收入和费用。这样就给了房地产企业充分的核算申报时间，充分的核算申报时间，即企业可以在年度结束后的即企业可以在年度结束后的5 5个月汇算清缴期内，尽快地完成出包工程结算，个月汇算清缴期内，尽快地完成出包工程结算，索取发票，完整确定完工项目的计税成本。补计需索取发票，完整确定完工项目的计税成本。补计需要在当年度税前扣除的应计未

427、计、应提未提项目。要在当年度税前扣除的应计未计、应提未提项目。 中国纳税筹划师肖太寿博士343案例分析案例分析A A房地产开发企业房地产开发企业C C项目于项目于20102010年年9 9月完工，月完工，出包工程合出包工程合同总金额同总金额2000020000万元，万元，20102010年年1212月尚未与承包商结算完毕，月尚未与承包商结算完毕，仅取得的发票金额仅取得的发票金额1500015000万元万元，为准确核算结转成本，预，为准确核算结转成本，预提成本提成本50005000万元，万元，20112011年年2 2月取得发票月取得发票20002000万元，万元，20112011年年6 6月取

428、得发票月取得发票30003000万元。会计年终结账结转的完工万元。会计年终结账结转的完工成本预提成本预提的成本费用的成本费用50005000万元。万元。假定企业计税成本核算终止日确定假定企业计税成本核算终止日确定为为20112011年年5 5月月3131日，则日，则20112011年年2 2月取得发票月取得发票20002000万元可以计万元可以计入计税成本入计税成本，超过计税成本核算终止日取得的发票，超过计税成本核算终止日取得的发票30003000万万元不能够计入计税成本，元不能够计入计税成本，但是在证明资料充分的情况下，但是在证明资料充分的情况下，企业可以预提合同总金额的企业可以预提合同总金

429、额的10%10%即即20002000万元计入计税成本。万元计入计税成本。 这样这样20102010年企业该项目计税成本即为年企业该项目计税成本即为15000+2000+2000=1900015000+2000+2000=19000万元。万元。 中国纳税筹划师肖太寿博士344八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（八）（八）未完工开发产品不进行汇算清缴。未完工开发产品不进行汇算清缴。 国税发国税发200931200931号号文件规定，企业销售未完工文件规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分

430、季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额。同时税成本并计算此前销售收入的实际毛利额。同时企业将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间企业将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整

431、情况的报告以及税务机关需要的其之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。他相关资料。中国纳税筹划师肖太寿博士345八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（八）（八）未完工开发产品不进行汇算清缴。未完工开发产品不进行汇算清缴。 房地产企业生产的产品比较特殊，它的销售往房地产企业生产的产品比较特殊，它的销售往往是在产品未完工前就已经开始进行。由于开发往是在产品未完工前就已经开始进行。由于开发产品的制造过程又不是以纳税年度为周期的，房产品的制造过程又不是以纳税年度为周期的，房地产开发企业不可能保证在一个纳税年度结束时地产开发企业不可能保证在一个纳

432、税年度结束时已实现的销售收入都属于完工产品，往往未完工已实现的销售收入都属于完工产品，往往未完工开发产品的预售收入占有一定比例。开发产品的预售收入占有一定比例。企业进行所企业进行所得税汇算清缴，不仅需要对象的收入已实现，而得税汇算清缴，不仅需要对象的收入已实现，而且还需要对象的成本费用项目能够全部准确核算且还需要对象的成本费用项目能够全部准确核算出来出来。 中国纳税筹划师肖太寿博士346八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（八）（八）未完工开发产品不进行汇算清缴。未完工开发产品不进行汇算清缴。 未完工开发产品在纳税年度结束时，未完工开发产品在纳税年度

433、结束时，只有预售收入，其成本费用项目仍然只有预售收入，其成本费用项目仍然不能够归集全，也不能够准确核算出不能够归集全，也不能够准确核算出来，来，因此，纳税年度结束时，仍未完因此，纳税年度结束时，仍未完工的开发产品在当年度内预缴的所得工的开发产品在当年度内预缴的所得税，不能参加当年度的企业所得税汇税，不能参加当年度的企业所得税汇算清缴。算清缴。中国纳税筹划师肖太寿博士347八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（八）（八）未完工开发产品不进行汇算清缴。未完工开发产品不进行汇算清缴。 例如，例如，A A房地产开发公司截至房地产开发公司截至20102010年

434、年1212月月3131日账面共有日账面共有27802780万元万元的未完工开发产品的未完工开发产品预售收入，虽然在各笔预售收入在发生的预售收入，虽然在各笔预售收入在发生的当期已按预计计税毛利率计算出预计毛利当期已按预计计税毛利率计算出预计毛利额，并计入当期应纳税所得额，但在额，并计入当期应纳税所得额，但在20102010年度汇算清缴时，预年度汇算清缴时，预售收入售收入27802780万元还不万元还不能参加当年度的企业所得税汇算清缴。能参加当年度的企业所得税汇算清缴。 中国纳税筹划师肖太寿博士348八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税

435、汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算 A A房地产企业开发的房地产企业开发的B B项目，项目，20072007年实现年实现预售收入预售收入10001000万元，预计计税毛利率为万元，预计计税毛利率为20%20%，期间费用及可扣除税金为，期间费用及可扣除税金为150150万元，当年万元，当年缴纳企业所得税缴纳企业所得税16.516.5万元；万元；20082008年实现预年实现预售收入售收入20002000万元，预计计税毛利率为万元，预计计税毛利率为15%15%，期间费用及可扣除税金为期间费用及可扣除税金为200200万元，当年缴万元，当年缴纳企业所得税纳企业所得税2525万元；万元；中国纳

436、税筹划师肖太寿博士349八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算 20092009年年B B项目竣工交付业主使用，当年实项目竣工交付业主使用，当年实现销售收入现销售收入30003000万元，期间费用及可扣除万元，期间费用及可扣除税金为税金为250250万元，项目计税成本为万元，项目计税成本为42004200万元。万元。假设没有其他纳税调整项目，假设没有其他纳税调整项目，A A房地产企业房地产企业在在B B项目竣工项目竣工清算年度清算年度，即即20092009年需要缴纳年需要缴纳多少企业所得税？多

437、少企业所得税？中国纳税筹划师肖太寿博士350八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算 A A房地产企业财务人员认为，房地产企业财务人员认为，B B项目竣工清算共项目竣工清算共计实现销售收入计实现销售收入60006000万元（万元（100010002000200030003000），），发生计税成本发生计税成本42004200万元，项目期间费用及可扣除万元，项目期间费用及可扣除税金税金600600万元（万元（150150200200250250），），应纳税所得额应纳税所得额60006000420

438、0420060060012001200（万元），应缴企业所（万元），应缴企业所得税得税120025%120025%300300（万元），实际预缴企业万元），实际预缴企业所得税所得税16.516.5252541.541.5（万元），项目竣工清（万元），项目竣工清算应补缴企业所得税算应补缴企业所得税30030041.541.5258.5258.5（万元）（万元）。（。（提示：这种清算是错误的提示：这种清算是错误的）中国纳税筹划师肖太寿博士351八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算正确的项目清算办

439、法：正确的项目清算办法： 第一，房地产企业开发经营业务的企业所得税第一，房地产企业开发经营业务的企业所得税处理并不仅着眼于具体项目的损益情况，处理并不仅着眼于具体项目的损益情况，无论项无论项目是否完工，无论开发产品是预售还是现售，都目是否完工，无论开发产品是预售还是现售，都应当在当年度确认销售收入并汇算清缴企业所得应当在当年度确认销售收入并汇算清缴企业所得税。税。上例中，上例中，A A房地产企业房地产企业20072007年度、年度、20082008年度缴年度缴纳的企业所得税实质上是当年度汇算清缴的应纳纳的企业所得税实质上是当年度汇算清缴的应纳税额，税额，并非并非B B项目完工前的预缴税额项目完

440、工前的预缴税额。中国纳税筹划师肖太寿博士352八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算正确的项目清算办法：正确的项目清算办法：第二，企业销售未完工开发产品取得的销售收入，第二，企业销售未完工开发产品取得的销售收入，应先按预计计税毛利率分季度（或月度）计算出应先按预计计税毛利率分季度（或月度）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。上例中，预计毛利额，计入当期应纳税所得额。上例中，A A房地产企业房地产企业20072007年销售收入对应的应纳税所得额年销售收入对应的应纳税所得额100020%100

441、020%1501505050（万元），（万元），20082008年销售收年销售收入对应的应纳税所得额入对应的应纳税所得额200015%200015%200200100100（万元）。（万元）。中国纳税筹划师肖太寿博士353八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算正确的项目清算办法：正确的项目清算办法： 第三，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并第三，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与

442、对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业的应纳税对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业的应纳税所得额。所得额。 B B项目计税成本为项目计税成本为42004200万元，实际毛利率（万元，实际毛利率（6000600042004200）6000100%6000100%30%30%，20072007年、年、20082008年实际毛利额年实际毛利额与预计毛利额的差额分别为与预计毛利额的差额分别为100100万元万元10001000（30%30%20%20%） 和和300300万元万元20002000（30%30%15%15%） ，毛利差额，毛利差额400400万万元（元（100100300300

443、）应当计入）应当计入20092009年度应纳税所得额年度应纳税所得额。中国纳税筹划师肖太寿博士354八、房企汇算清缴中的成本与收入八、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理的税务处理（九）（九）所得税汇算不同于项目清算所得税汇算不同于项目清算正确的项目清算办法：正确的项目清算办法：第四，确定第四，确定20092009年度应纳税所得额年度应纳税所得额300030004200420030003000（1 130%30%） 25025040040010501050（万元），应纳所得税（万元），应纳所得税105025%105025%262.5262.5（万元）。（万元）。 以上计算结果与企业财务人员计算

444、结果的差额以上计算结果与企业财务人员计算结果的差额262.5262.5258.5258.54 4（万元），形成此差异的原因在于房地产开发（万元），形成此差异的原因在于房地产开发企业对于销售收入的理解不准确，将项目清算与所得税汇企业对于销售收入的理解不准确，将项目清算与所得税汇算相互混淆。算相互混淆。该例中，清算仅指项目计税成本的最终结算，该例中，清算仅指项目计税成本的最终结算，涵盖了涵盖了3 3年的销售期间，而汇算指按照年度分别计算的企年的销售期间，而汇算指按照年度分别计算的企业所得税应纳税额，两者不能等同。业所得税应纳税额，两者不能等同。中国纳税筹划师肖太寿博士355九、房地产企业与业主间违

445、约金的处理九、房地产企业与业主间违约金的处理（一）房地产企业收取业主（一）房地产企业收取业主违约金的处理违约金的处理 。 按照财政部按照财政部 国家税务总局国家税务总局关于营业关于营业税若干政策问题的通知税若干政策问题的通知（财税财税200316200316号号）文件的规定，单位和个人提供应税劳）文件的规定，单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，务、转让无形资产和销售不动产时，因受因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税应并入营业额中征收营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士356九、房地产企业与业主间违约金的处理九、房地产企

446、业与业主间违约金的处理（二）（二）个人在购房时从房产公司取得的违约金或赔偿金的税个人在购房时从房产公司取得的违约金或赔偿金的税务处理务处理。 国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违约金征收个人所得税问题的批复约金征收个人所得税问题的批复（国税函国税函20068652006865号号）规定：规定：“商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好与按揭银行的合作关系，造成购房人不能按合同约定办妥与按揭银行的合作关系，造成购房人不能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买按揭贷款手续，从而

447、无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品房卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。买卖合同而向购房人支付违约金。根据个人所得税法的有关规定，根据个人所得税法的有关规定，购房个人因上述原因从购房个人因上述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照房地产公司取得的违约金收入，应按照“其他所得其他所得”应税应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。扣代缴。”中国纳税筹划师肖太寿博士357九、房地产企业与业主间违约金的处理九、房地产企业与业主间违约金的处理

448、根据上述规定，根据上述规定，个人在购房时由于房产公个人在购房时由于房产公司的违约而从房产公司取得的违约金或赔司的违约而从房产公司取得的违约金或赔偿金，偿金，如果与如果与“国税函国税函20068652006865号号”所特所特指的情况一致，依据指的情况一致，依据中华人民共和国个中华人民共和国个人所得税法实施条例人所得税法实施条例第八条的规定：第八条的规定：“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。”应按照应按照“其他所得其他所得”应税项目由支付违应税项目由支付违约金的房地产企业代扣代缴个人所得

449、税。约金的房地产企业代扣代缴个人所得税。否则，不应该代扣代缴个人所得税。否则，不应该代扣代缴个人所得税。 中国纳税筹划师肖太寿博士358十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的处理的处理（一）定金的税务处理（一）定金的税务处理所谓所谓“定金定金”，其法律定义是指合同当事人为，其法律定义是指合同当事人为保证合同履行，由一方当事人预先向对方交纳一保证合同履行，由一方当事人预先向对方交纳一定数额的钱款，定数额的钱款，即有合同为前提，没有合同即不即有合同为前提，没有合同即不可定义为可定义为“定金定金”。依据依据合同法合同法相关规定，相关规定，一方违约时，双方有约定的按照约

450、定执行；如果一方违约时，双方有约定的按照约定执行；如果无约定，销售者违约时，无约定，销售者违约时，“定金定金”双倍返还；消双倍返还；消费者违约时，费者违约时，“定金定金”不返还不返还。“定金定金”的总额的总额不得超过合同标的的不得超过合同标的的20%.20%.定金具有担保性质。定金具有担保性质。中国纳税筹划师肖太寿博士359十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的处理的处理（一）定金的税务处理（一）定金的税务处理 根据新会计准则的规定，预收账款科目指核算根据新会计准则的规定，预收账款科目指核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项，即预企业按照合同规定向购货单位预收

451、的款项，即预收账款是建立在购货合同基础上的。由于定金签收账款是建立在购货合同基础上的。由于定金签了合同，就要征收企业所得税。那么，定金是否了合同，就要征收企业所得税。那么，定金是否要交营业税呢？要交营业税呢？根据关于印发根据关于印发的通知的通知（国税函发国税函发1995156号）号）文件文件18条规定，此项条规定，此项规定所称规定所称预收款，包括预收定金。因此，预收定预收款，包括预收定金。因此，预收定金的营业税纳税义务发生时间为收到预收定金的金的营业税纳税义务发生时间为收到预收定金的当天。当天。中国纳税筹划师肖太寿博士360十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的

452、处理的处理（一）定金的税务处理（一）定金的税务处理 营业税暂行条例营业税暂行条例第十二条规定：第十二条规定：营业税纳营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。税务主管部门另有规定的，从其规定。营业税营业税暂行条例暂行条例第十二条新增加了前置条件：即纳税第十二条新增加了前置条件：即纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产人提供应税劳务、转

453、让无形资产或者销售不动产发生后才能征营业税。发生后才能征营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士361十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的处理的处理（一）定金的税务处理（一）定金的税务处理 营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第二十四第二十四条规定：条例第十二条所称条规定：条例第十二条所称收讫营业收入收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。者完成后收取的款项。条例第十二条所称条例第十二条所称取得索取取得索取营业收入款项凭据的当天，为书营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天。面合同确

454、定的付款日期的当天。未签订书未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。为应税行为完成的当天。中国纳税筹划师肖太寿博士362十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的处理的处理（一）定金的税务处理（一）定金的税务处理 因此，一般情况下，因此，一般情况下，对应税行为提供前收到的对应税行为提供前收到的款项不能以收到款项的当天确认纳税义务发生时款项不能以收到款项的当天确认纳税义务发生时间。间。但是，但是，营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第二十第二十五条规定：五条规定：纳税人转让土地使用权或者销售不动纳税

455、人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。收到预收款的当天。纳税人提供纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。当天。基于以上政策规定，基于以上政策规定，预收定金必须要交企业所预收定金必须要交企业所得税和营业税。得税和营业税。 中国纳税筹划师肖太寿博士363十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的处理的处理（二）订金（保证金、诚意金、（二）订金（保证金、诚意金、

456、VIPVIP卡）的税卡）的税务处理务处理 订金并不是一个规范的概念，在法律上订金并不是一个规范的概念，在法律上仅作为仅作为预付款的性质，是预付款的一部分，预付款的性质，是预付款的一部分，是当事人的一种支付手段，是当事人的一种支付手段，不具有担保性不具有担保性质，质，如果合同履行可抵充房款，不履行也如果合同履行可抵充房款，不履行也不能适用不能适用“定金定金”双倍返还罚则。双倍返还罚则。订金只订金只是单方行为，不具有担保性质。是单方行为，不具有担保性质。中国纳税筹划师肖太寿博士364十、房地产预收的十、房地产预收的诚意金、订金、诚意金、订金、定金定金的处理的处理 （二）订金（保证金、诚意金、（二）

457、订金（保证金、诚意金、VIPVIP卡）的税务处卡）的税务处理理 订金、诚意金均不属于建立在购房合同上的预订金、诚意金均不属于建立在购房合同上的预收款性质，收款性质，在合同签订日之前，此时企业所得税、在合同签订日之前，此时企业所得税、营业税应税行为尚未成立，不应作为预收账款征营业税应税行为尚未成立，不应作为预收账款征收销售不动产营业税和企业所得税收销售不动产营业税和企业所得税 。订金暂时可订金暂时可以记在以记在“其他应付款其他应付款”。但是，但是，一签合同，订金（保证金、诚意金、一签合同，订金（保证金、诚意金、VIPVIP卡）马上要从其他应付款转到预收账款缴企业所卡）马上要从其他应付款转到预收账

458、款缴企业所得税和营业税。得税和营业税。签了合同还把诚意金放在其他应签了合同还把诚意金放在其他应付款是错误的，这也是税务机关检查的重点。付款是错误的，这也是税务机关检查的重点。中国纳税筹划师肖太寿博士365十一、十一、“还本还本”方式销售建筑物的方式销售建筑物的营业税处理营业税处理关于印发关于印发 的通知的通知（国税函发（国税函发19951561995156号号）第二十条规定：）第二十条规定： 已已 还本还本 方式销售建筑物，是指商品房经方式销售建筑物，是指商品房经营者在销售建筑物时许诺若干年后可将房营者在销售建筑物时许诺若干年后可将房屋价款归还购房者，这是经营者为了加快屋价款归还购房者，这是经

459、营者为了加快资金周转而采取的一种促销手段。资金周转而采取的一种促销手段。对以对以 还还本本 方式销售建筑物的行为，应按向购买者方式销售建筑物的行为，应按向购买者收取的全部价款和价外费用征收营业税，收取的全部价款和价外费用征收营业税，不得减除所谓不得减除所谓 还本还本 支出。支出。 中国纳税筹划师肖太寿博士366十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策（一）产权调换方式下的涉税处理（一）产权调换方式下的涉税处理 此方式下开发企业用于补偿的开发产品将涉及此方式下开发企业用于补偿的开发产品将涉及营业税、土营业税、土地增值税和企业所得税问题。地增值

460、税和企业所得税问题。1 1、营业税、营业税 对于房地产开发企业拆迁补偿实行产权调换方式，即对于房地产开发企业拆迁补偿实行产权调换方式，即“拆一拆一还一还一”的行为，从实质上看，属于的行为，从实质上看，属于房地产公司以自己的开发房地产公司以自己的开发产品抵偿债务的行为，按照税法规定，应申报缴纳营业税。产品抵偿债务的行为，按照税法规定，应申报缴纳营业税。按照按照国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复设征收营业税问题的批复（国税函发（国税函发19955491995549号）的规定：号）的规定：“对外商投资企业从事城市住宅小区

461、建设，应当按照对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照中华中华人民共和国营业税暂行条例人民共和国营业税暂行条例的有关规定，的有关规定，就其取得的营业就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。”中国纳税筹划师肖太寿博士367十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策（一）产权调换方式下的涉税处理（一）产权调换方式下的涉税处理2 2、土地增值税、土地增值税 关于印发关于

462、印发土地增值税清算管理规程土地增值税清算管理规程的通知的通知（国税发（国税发200991200991号）第十九条规定，房地产开号）第十九条规定，房地产开发企业将开发产品用于发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产销售房地产, ,其收入按下列方法和顺序确认：其收入按下列方法和顺序确认：1.1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价

463、格确定；房地产的平均价格确定；2.2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。的市场价格或评估价值确定。 中国纳税筹划师肖太寿博士368十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策（一）产权调换方式下的涉税处理（一）产权调换方式下的涉税处理2 2、土地增值税、土地增值税 由于从产权调转补偿的性质上看，由于从产权调转补偿的性质上看，属于以开发产品换取其他单位和个属于以开发产品换取其他单位和个人的非货币性资产性质，因此开发人的非货币性资产性质，因此开发企业应按照上述规定进行企业应按照上述

464、规定进行土地增值土地增值税视同销售处理。税视同销售处理。中国纳税筹划师肖太寿博士369十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策（一）产权调换方式下的涉税处理（一）产权调换方式下的涉税处理3 3、企业所得税、企业所得税 产权调换方式，产权调换方式，企业所得税企业所得税税务处理上一般情况下做非货币性交易，税务处理上一般情况下做非货币性交易，即即“以物易物以物易物”处理（拆迁补偿为房地产企业处理（拆迁补偿为房地产企业“存货存货/ /开发成本开发成本”的组成的组成部分，可视为以开发产品换入存货），非货币性交易的企业所得税处理部分，可视为以开发产品换

465、入存货），非货币性交易的企业所得税处理按照下述政策执行：按照下述政策执行：国税发国税发200931200931号第七条规定，号第七条规定， 企业将开发产品用于企业将开发产品用于捐赠、赞助、职捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的

466、方法和顺序为：现。确认收入（或利润）的方法和顺序为： （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； （三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,15%,具体比例由主管税务机关确定。具体比例由主管税务机关确定。 中国纳税筹划师肖太寿博士370十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方

467、式 的涉税政策的涉税政策（一）产权调换方式下的涉税处理（一）产权调换方式下的涉税处理3 3、企业所得税、企业所得税产权调换方式同时涉及换入资产的计税成本确认问题，目产权调换方式同时涉及换入资产的计税成本确认问题，目前并无专门政策文件进行规范。但可以参考国税发前并无专门政策文件进行规范。但可以参考国税发200931200931号文件中关于号文件中关于以土地换取开发产品的规定：以土地换取开发产品的规定：国税发国税发200931200931号文件规定：号文件规定：企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资房企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资房地产开发项目的，按以下规定进行处理：地

468、产开发项目的，按以下规定进行处理：1 1、企业、单位应在首次取得开发产品时，企业、单位应在首次取得开发产品时，将其分解为转让将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。失。 中国纳税筹划师肖太寿博士371十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策（一）产权调换方

469、式下的涉税处理（一）产权调换方式下的涉税处理 2 2、接受土地使用权的、接受土地使用权的开发方应在首次分出开发产品时，开发方应在首次分出开发产品时，将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）和购入该项土地使用权（包括首次分出的和以后应分出的）和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价值两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价值计入该项目的成本。计入该项目的成本。 结合以上规定，房地产企业应在交付开发产品时，分解为结合以上规定，房地产企业应在交付开发产品时，分解为按市场

470、公允价值销售该项目应分出的开发产品和购入存货两按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品和购入存货两项经济业务进行所得税处理，并将购入存货的价值计入该项项经济业务进行所得税处理，并将购入存货的价值计入该项目的成本，目的成本，该存货的计税成本即所换出的开发产品的市场公该存货的计税成本即所换出的开发产品的市场公允价值。允价值。中国纳税筹划师肖太寿博士372案例分析案例分析A A房地产企业通过出让方式取得一块房地产企业通过出让方式取得一块国有土地并符合该块土地上的拆迁安置国有土地并符合该块土地上的拆迁安置工作。根据土地出让合同的约定，该房工作。根据土地出让合同的约定，该房地产企业在出让地块上应建设地产

471、企业在出让地块上应建设3030万平方万平方的安置房用于和被拆迁户进行产权调换。的安置房用于和被拆迁户进行产权调换。为方便说明，我们以一户被拆迁户的具为方便说明，我们以一户被拆迁户的具体情况来举例体情况来举例。该被拆迁户该被拆迁户B B（个人）（个人）原有房屋的建筑面积为原有房屋的建筑面积为6565平方米。平方米。中国纳税筹划师肖太寿博士373案例分析案例分析 经市拆迁办聘请的第三方中介机构进经市拆迁办聘请的第三方中介机构进行评估，被拆迁户房屋的行评估，被拆迁户房屋的评估价格为评估价格为46004600元元/ /平方米。平方米。考虑到调换房屋和被考虑到调换房屋和被拆迁房屋在结构和配套方面的差异，

472、房拆迁房屋在结构和配套方面的差异，房地产企业与该被拆迁户达成拆迁协议：地产企业与该被拆迁户达成拆迁协议：第一按被拆迁户房屋实际建筑面积进行第一按被拆迁户房屋实际建筑面积进行产权调换；产权调换；二等面积补偿部分，被拆迁二等面积补偿部分，被拆迁户应向房地产开发企业支付户应向房地产开发企业支付200200元元/ /平方平方米的结构差价；米的结构差价；中国纳税筹划师肖太寿博士374案例分析案例分析三、调换面积低于被拆迁面积的，房地产企业三、调换面积低于被拆迁面积的，房地产企业按按46004600元元/ /平方米向被拆迁户支付拆迁补偿；四、平方米向被拆迁户支付拆迁补偿；四、超面积部分，超面积部分，101

473、0平方米以内的，被拆迁户按平方米以内的，被拆迁户按55005500元元/ /平方米向房地产企业支付补差款，超过平方米向房地产企业支付补差款，超过1010平方平方米的，被拆迁户应按市场价格米的，被拆迁户应按市场价格61006100元元/ /平方米向房平方米向房地产开发企业支付价款。地产开发企业支付价款。最终，该被拆迁户最终，该被拆迁户B B通过通过产权调换取得了产权调换取得了一套一套8080平方米的房平方米的房屋，根据拆迁屋，根据拆迁补偿协议规定，补偿协议规定，B B向房地产企业向房地产企业A A支付了支付了9850098500元。元。经核定，同类房屋的建造成本为经核定，同类房屋的建造成本为21

474、002100元元/ /平方米平方米（不含地价），含地价成本为（不含地价），含地价成本为36003600元元/ /平方米。平方米。中国纳税筹划师肖太寿博士375案例分析案例分析 分析分析 营业税营业税 根据国税函根据国税函19955491995549、国税函、国税函20077682007768号的文件规定，号的文件规定，该房地产开发企业实行产权调换以取得经济利益的行为属该房地产开发企业实行产权调换以取得经济利益的行为属于营业税于营业税“销售不动产销售不动产”的征税范围，应征收营业税。的征税范围，应征收营业税。营业税计税依据的确认：营业税计税依据的确认： 等面积部分：等面积部分：6565平方米。根

475、据国税函平方米。根据国税函19955491995549号文的规号文的规定，对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，定，对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。这里对于这里对于成本价的理解有两种：一种是不含地价的工程建造成本即成本价的理解有两种：一种是不含地价的工程建造成本即21002100元元/ /平方米，二是含地价的房屋完全成本平方米，二是含地价的房屋完全成本36003600元元/ /平方平方米。从目前的征税实践来看，米。从目前的征税实践来看，大多数也是采用的不含地价大多数也是采用的不含地价的工程

476、建造成本作为营业税的计税依据。的工程建造成本作为营业税的计税依据。中国纳税筹划师肖太寿博士376案例分析案例分析 分析分析 考虑到等面积部分还有考虑到等面积部分还有200200元元/ /平方米的结构平方米的结构价差，对于这个结构价差我们认为也应征收营业价差，对于这个结构价差我们认为也应征收营业税。这样，税。这样，等面积部分的营业税计税依据就是等面积部分的营业税计税依据就是149500149500元（元（652100 +65200652100 +65200） 超面积部分：超面积部分：根据拆迁补偿协议，根据拆迁补偿协议，1010平方米以平方米以内的，被拆迁户按内的，被拆迁户按55005500元元/

477、 /平方米向房地产企业支平方米向房地产企业支付补差款，超过付补差款，超过1010平方米的，被拆迁户应按市场平方米的，被拆迁户应按市场价格价格61006100元元/ /平方米向房地产开发企业支付价款。平方米向房地产开发企业支付价款。 因此，因此，超面积部分的营业税计税依据为超面积部分的营业税计税依据为85500 85500 元（元（105500+ 56100105500+ 56100）。）。 总体营业税的计税依据为总体营业税的计税依据为235000235000元，应缴纳营业元，应缴纳营业税税1175011750元。元。中国纳税筹划师肖太寿博士377案例分析案例分析土地增值税：土地增值税：实行预征

478、，计税依据同营业税，最终按项实行预征，计税依据同营业税，最终按项目进行清算。应预征土地增值税目进行清算。应预征土地增值税23502350元（按元（按1%1%进行预征）。进行预征）。 企业所得税企业所得税 这里对于房地产开发企业将房屋进行产权调换的。在企业所这里对于房地产开发企业将房屋进行产权调换的。在企业所得税上应作为视同销售处理。得税上应作为视同销售处理。 对于等面积补偿部分，由于在进行产权调换时，我们对双对于等面积补偿部分，由于在进行产权调换时，我们对双方房屋的价格都是有一个评估的，当时被拆迁户房屋的评估价方房屋的价格都是有一个评估的，当时被拆迁户房屋的评估价格为格为46004600元元/

479、 /平方米，考虑到结构价差，等平方米，考虑到结构价差，等面积部分也就是面积部分也就是48004800元元/ /平方米，不超过平方米，不超过1010平方部分按平方部分按55005500元元/ /平方米，超过平方米，超过1010平方按平方按6100/6100/平方米，因此，该平方米，因此，该8080平方米房屋的企业所得税视平方米房屋的企业所得税视同销售价格为同销售价格为 397500397500元（元（654800 +105500 +56100654800 +105500 +56100）中国纳税筹划师肖太寿博士378十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政

480、策的涉税政策（二）（二）作价补偿方式下的涉税处理作价补偿方式下的涉税处理 在这种方式下，按照政府规定标准支付的在这种方式下，按照政府规定标准支付的拆拆迁补偿费，可计入土地增值税扣除项目金额，迁补偿费，可计入土地增值税扣除项目金额，并计入企业所得税计税成本扣除。并计入企业所得税计税成本扣除。 另一种情况：在签署拆迁协议时，双方确认另一种情况：在签署拆迁协议时，双方确认了拆迁补偿的金额；但以补偿商品房的形式了拆迁补偿的金额；但以补偿商品房的形式履行协议。这种情况，从税务上应认定为履行协议。这种情况，从税务上应认定为债债务重组，按照如下规定进行处理：务重组，按照如下规定进行处理：中国纳税筹划师肖太寿

481、博士379十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策（二）（二）作价补偿方式下的涉税处理作价补偿方式下的涉税处理 国家税务总局令第六号国家税务总局令第六号第四条规定：第四条规定：债务人债务人（企业）以非现金资产清偿债务（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者，除企业改组或者清算另有规定外，清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应

482、当确认有关资产的转让所得（或损失）；业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；债债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税税前扣定其计税成本，据以计算可以在企业所得税税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。转商品销售成本等。 中国纳税筹划师肖太寿博士380十二、房地产开发企业不同拆迁补十二、房地产开发企业不同拆迁补偿方式偿方式 的涉税政策的涉税政策上述

483、规定中公允价值的确定建议借鉴国税发上述规定中公允价值的确定建议借鉴国税发200931200931号文件的方法和顺号文件的方法和顺序序 国税发国税发200931200931号文件规定：开发企业将开发产品转作固定资产或号文件规定：开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认销售，于开发产品所有权或使用权转

484、移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； （三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%15%，具体比例由主管税务机关确定。，具体比例由主管税务机关确定。三、产权调换和

485、作价补偿相结合方式下的涉税处理三、产权调换和作价补偿相结合方式下的涉税处理 该方式为上述两种方式的结合，可参照上述政策具体把握。该方式为上述两种方式的结合，可参照上述政策具体把握。中国纳税筹划师肖太寿博士381十三、售房部（接待处）、样板房十三、售房部（接待处）、样板房的税务处理的税务处理 国税法国税法200931200931号号第二十七条规定，第二十七条规定，开发产品计开发产品计税成本支出的内容税成本支出的内容包括土地征用费及拆迁补偿费、包括土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费和公共配套设施费和开发间接

486、费开发间接费六大项。其六大项。其中间接中间接费费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。等。中国纳税筹划师肖太寿博士382十三、售房部（接待处）、样板房十三、售房部（接待处）、样板房的税务处理的税务处理 原国税法原国税法

487、200631200631号规定：开发企业建造的售号规定：开发企业建造的售房部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本房部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。其他一律按建造开发产品进行处理。售房部（接售房部（接待处）、样板房的装修费用，无论数额大小，均待处）、样板房的装修费用，无论数额大小，均应计入其建造成本。国税法应计入其建造成本。国税法200931200931号号取消了售取消了售房部（接待处）按自建固定资产处理的做法。房部（接待处）按自建固定资产处理的做法。 因此，售房部（接待

488、处）、样板房都应计入因此，售房部（接待处）、样板房都应计入开开发间接费发间接费中国纳税筹划师肖太寿博士383十三、售房部（接待处）、样板房十三、售房部（接待处）、样板房的税务处理的税务处理 原国税法原国税法200631200631号规定：开发企业建造的售号规定：开发企业建造的售房部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本房部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。其他一律按建造开发产品进行处理。售房部（接售房部（接待处）、样板房的装修费用，无论数额大小，均待处）、样板房的装修费用，无

489、论数额大小，均应计入其建造成本。国税法应计入其建造成本。国税法200931200931号号取消了售取消了售房部（接待处）按自建固定资产处理的做法。房部（接待处）按自建固定资产处理的做法。 因此，售房部（接待处）、样板房都应计入因此，售房部（接待处）、样板房都应计入开开发间接费发间接费中国纳税筹划师肖太寿博士384十四、预收款可以作为房企广告费、十四、预收款可以作为房企广告费、宣传费和业务招待费扣除基数宣传费和业务招待费扣除基数 根据国税发根据国税发200931200931号第六条规定号第六条规定“企企业通过正式签订业通过正式签订房地产销售合同房地产销售合同或或房地产预售合同房地产预售合同所取得

490、的收入，所取得的收入，应确应确认为销售收入的实现认为销售收入的实现”，这里没有再提及这里没有再提及预收款，强调了应确认为收入，预收款，强调了应确认为收入，所以房地所以房地产开发企业通过正式签订产开发企业通过正式签订房地产销售合房地产销售合同同或或房地产预售合同房地产预售合同所取得的收入，所取得的收入，可作为广告和业务宣传费、业务招待费的可作为广告和业务宣传费、业务招待费的计算基数。是新计算基数。是新3131号一个主要变化。号一个主要变化。中国纳税筹划师肖太寿博士385十四、预收款可以作为房企广告费、宣十四、预收款可以作为房企广告费、宣传费和业务招待费扣除基数传费和业务招待费扣除基数? ? 企业

491、所得税法实施条例企业所得税法实施条例规定，企业发生的与规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的额的60%60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的收入的5 5。企业每一纳税年度发生的符合条件的。企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度

492、结转扣除。税年度结转扣除。按照国税发按照国税发200931200931号文件有号文件有关规定，房地产开发企业只有取得的开发产品收关规定，房地产开发企业只有取得的开发产品收入才可确认为销售收入。入才可确认为销售收入。 。中国纳税筹划师肖太寿博士386十四、预收款可以作为房企广告费、宣十四、预收款可以作为房企广告费、宣传费和业务招待费扣除基数传费和业务招待费扣除基数 因此，因此，房地产开发企业取得的预售收入房地产开发企业取得的预售收入可以作为业务招待费、广告费和业务宣传可以作为业务招待费、广告费和业务宣传费的扣除基数，不过在汇算清缴时应进行费的扣除基数，不过在汇算清缴时应进行纳税调增，等到完工后，

493、从预收账款结转纳税调增，等到完工后，从预收账款结转主营业务收入的年度的汇算清缴时应该进主营业务收入的年度的汇算清缴时应该进行纳税调减。行纳税调减。. .。中国纳税筹划师肖太寿博士387十五、房企销售未完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理房地产开发经营业务企业所得税处理办法房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发（国税发200920093131号）第九条规定，企业销售号）第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季度（或月度）计算出预计毛利额，计入利率分季度（或月度）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开

494、发产品完工后，企业应及当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。目合并计算的应纳税所得额。第十二条规定，企第十二条规定，企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。 中国纳税筹划师肖太寿博士3

495、88十五、房企销售未完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理这两条规定表明，这两条规定表明，房地产开发企业销售未完工房地产开发企业销售未完工开发产品，在计算预计毛利额的同时，可以扣除开发产品，在计算预计毛利额的同时，可以扣除已缴纳的营业税金及附加、土地增值税，遵循了已缴纳的营业税金及附加、土地增值税，遵循了收付实现制。收付实现制。但在实际操作中，许多房地产开发但在实际操作中，许多房地产开发企业对未完工开发产品已缴纳的营业税金及附加、企业对未完工开发产品已缴纳的营业税金及附加、土地增值税遵循权责发生制，财务上不计入当期土地增值税遵循权责发生制，财务上不计入当期损益，先归集在损益，先归

496、集在“应交税金应交税金”科目借方，或转入科目借方，或转入资产类科目，等完工后再配比转入损益表资产类科目，等完工后再配比转入损益表“主营主营业务税金及附加业务税金及附加”科目，计算会计利润，科目，计算会计利润，即未完即未完工开发产品预缴的地方税金，完工前以负数反映工开发产品预缴的地方税金，完工前以负数反映在资产负债表在资产负债表“应交税金应交税金”科目或资产类科目，科目或资产类科目，不在损益表不在损益表“主营业务税金及附加主营业务税金及附加”中反映，开中反映，开发产品完工后再结转到发产品完工后再结转到“主营业务税金及附加主营业务税金及附加”科目。科目。 中国纳税筹划师肖太寿博士389十五、房企销

497、售未完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理财务上如此处理，造成企业申报预计毛利财务上如此处理，造成企业申报预计毛利额时已税前扣除的营业税金及附加、土地额时已税前扣除的营业税金及附加、土地增值税，在完工后转入当期损益，可能导增值税，在完工后转入当期损益，可能导致重复税前扣除。依据国税发致重复税前扣除。依据国税发200920093131号文件第九条的规定，开发产品完工后，号文件第九条的规定，开发产品完工后，只要计算实际毛利额与其对应的预计毛利只要计算实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入应纳税所得额。在这额之间的差额，计入应纳税所得额。在这种情况下，企业如果重复扣除营业税金及

498、种情况下，企业如果重复扣除营业税金及附加、土地增值税，就可能导致少缴企业附加、土地增值税，就可能导致少缴企业所得税。所得税。中国纳税筹划师肖太寿博士390十五、房企销售未完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理( (一）并入当期会计损益的处理一）并入当期会计损益的处理 房地产开发企业销售未完工开发产品取得收入后缴纳房地产开发企业销售未完工开发产品取得收入后缴纳的营业税金及附加、土地增值税，会计处理上直接计入主的营业税金及附加、土地增值税，会计处理上直接计入主营业务税金及附加，并入当期会计损益。营业务税金及附加，并入当期会计损益。所得税处理时，所得税处理时，不再单独纳税调整。所得税申

499、报时，可以直接按照国税发不再单独纳税调整。所得税申报时，可以直接按照国税发200920093131号文件第九条的规定，开发产品未完工销售时号文件第九条的规定，开发产品未完工销售时计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。完工后，计计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。完工后，计算出实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入算出实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入应纳税所得额。应纳税所得额。 按季度（月度）申报时，可以参考以下公式：会计利按季度（月度）申报时，可以参考以下公式：会计利润本期销售未完工产品收入润本期销售未完工产品收入预计计税毛利率完工产预计计税毛利率完工产品会计核算转

500、销售收入品会计核算转销售收入预计计税毛利率。预计计税毛利率。中国纳税筹划师肖太寿博士391十五、房企销售未完工产品的税费十五、房企销售未完工产品的税费处理处理汇算清缴填写申报表时，汇算清缴填写申报表时，销售未完销售未完工开发产品取得的收入，工开发产品取得的收入，可以作为计可以作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数，的基数，但开发产品完工会计核算转但开发产品完工会计核算转销售收入时，已作为计提基数的未完销售收入时，已作为计提基数的未完工开发产品销售收入不得重复计提业工开发产品销售收入不得重复计提业务招待费、广告费和业务宣传费。务招待费、广告费和业务宣传费。中

501、国纳税筹划师肖太寿博士392十五、房企销售未完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理 可将销售未完工产品收入减去完工产品会计核可将销售未完工产品收入减去完工产品会计核算转销售收入的差额（可以是负数）计入算转销售收入的差额（可以是负数）计入其他视其他视同销售收入，同销售收入，同时在同时在其他视同销售成本其他视同销售成本中填入中填入“销售未完工产品收入销售未完工产品收入（1 1预计计税毛利率）预计计税毛利率）”减去减去“完工产品会计核算转销售收入完工产品会计核算转销售收入（1 1预计预计计税毛利率）计税毛利率）”的差额（可以是负数）。的差额（可以是负数）。完工产完工产品会计核算转销售收

502、入，品会计核算转销售收入，仅指按照国税发仅指按照国税发200920093131号文件已经确认为企业所得税收入，并且已号文件已经确认为企业所得税收入，并且已作为计提广告费、业务招待费、业务宣传费基数作为计提广告费、业务招待费、业务宣传费基数的完工开发产品预收收入额。的完工开发产品预收收入额。 中国纳税筹划师肖太寿博士393案例分析某房地产开发公司于某房地产开发公司于20072007年成立，年成立，20082008年销售未完工产品取得收入年销售未完工产品取得收入1.21.2亿元，亿元，记入记入“预收账款预收账款”贷方，缴纳营业税金及附加、贷方，缴纳营业税金及附加、土地增值税土地增值税846846万

503、元，期间费用万元，期间费用200200万元。万元。20092009年，年，该公司该公司20082008年度销售的未完工产年度销售的未完工产品全部完工，并且销售未完工产品取得收品全部完工，并且销售未完工产品取得收入入1.51.5亿元，亿元，缴纳营业税金及附加、土地增缴纳营业税金及附加、土地增值税值税1057.51057.5万元，完工产品的计税成本为万元，完工产品的计税成本为96009600万元，期间费用万元，期间费用350350万元。假设没有其万元。假设没有其他纳税调整事项。他纳税调整事项。中国纳税筹划师肖太寿博士394案例分析分析分析销售未完工产品缴纳营业税金及附加、土地增销售未完工产品缴纳营

504、业税金及附加、土地增值税，在缴纳当期记入值税，在缴纳当期记入“主营业务税金及附加主营业务税金及附加”科目科目。 （一）（一）20082008年应纳所得税申报如下：年应纳所得税申报如下： 应纳税所得额未完工产品预计毛利应纳税所得额未完工产品预计毛利额会计利润额会计利润1200015%1200015%（846846200200）754754（万元）；（万元）； 应纳所得税应纳所得税75425%75425%188.5188.5（万元）（万元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士395案例分析（二）（二）20092009年应纳所得税申报如下：年应纳所得税申报如下： 应纳税所得额应纳税所得额20092009年度

505、未完工年度未完工产品预计毛利额会计利润产品预计毛利额会计利润20092009年年度完工产品预计毛利额度完工产品预计毛利额1500015%1500015%（1200012000960096001057.51057.5350350）1200015%1200015%1442.51442.5（万元）；（万元）； 应纳所得税应纳所得税1442.525%1442.525%360.625360.625（万元）。（万元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士396案例分析（三）（三）20092009年度汇算清缴申报表填写如年度汇算清缴申报表填写如下：下： “其他视同销售收入其他视同销售收入”中填写金额：中填写金额： 1

506、500015000120001200030003000（万元）；（万元）； “其他视同销售成本其他视同销售成本”中填写金额：中填写金额： （15000150001200012000）（1 115%15%）25502550（万元）。（万元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士397十五、房企销售未完工产品的税费十五、房企销售未完工产品的税费处理处理( (二）不并入当期会计损益的处理二）不并入当期会计损益的处理 房地产开发企业销售未完工开发产品取得收入房地产开发企业销售未完工开发产品取得收入后缴纳的营业税金及附加、土地增值税，会计处后缴纳的营业税金及附加、土地增值税，会计处理上不计入当期会计损益。理上不计

507、入当期会计损益。此种情况下容易出现此种情况下容易出现以下问题，一是有些企业开发产品完工后已经税以下问题，一是有些企业开发产品完工后已经税前扣除的税金及附加没有转回，造成重复扣除，前扣除的税金及附加没有转回，造成重复扣除，导致少缴企业所得税；二是有些企业销售未完工导致少缴企业所得税；二是有些企业销售未完工开发产品取得收入根本没有税前扣除缴纳的税金开发产品取得收入根本没有税前扣除缴纳的税金及附加，造成应扣未扣，导致多缴企业所得税。及附加，造成应扣未扣，导致多缴企业所得税。 中国纳税筹划师肖太寿博士398十五、房企销售未完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理( (二）不并入当期会计损益

508、的处理二）不并入当期会计损益的处理 所得税申报所得税申报在计算出未完工产品的预计在计算出未完工产品的预计毛利额计入当期应纳税所得额时，要减去毛利额计入当期应纳税所得额时，要减去已经缴纳的营业税金及附加、土地增值税；已经缴纳的营业税金及附加、土地增值税；开发产品完工后开发产品完工后，计算实际毛利额与其对，计算实际毛利额与其对应的预计毛应的预计毛利额之间的差额时，要将已经利额之间的差额时，要将已经税前扣除的完工开发产品相应的营业税金税前扣除的完工开发产品相应的营业税金及附加、土地增值税及附加、土地增值税转回，计入应纳税所转回，计入应纳税所得额。得额。 中国纳税筹划师肖太寿博士399十五、房企销售未

509、完工产品的税费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理( (二）不并入当期会计损益的处理二）不并入当期会计损益的处理 按季度（月度）申报时，可以参考以下按季度（月度）申报时，可以参考以下公式：公式：会计利润（本期销售未完工产品会计利润（本期销售未完工产品预收账款预收账款预计计税毛利率已缴纳的相应预计计税毛利率已缴纳的相应营业税金及附加、土地增值税）（本期营业税金及附加、土地增值税）（本期完工产品对应预收账款完工产品对应预收账款预计计税毛利率预计计税毛利率已扣除的相应营业税金及附加、土地增值已扣除的相应营业税金及附加、土地增值税）。税）。 中国纳税筹划师肖太寿博士400十五、房企销售未完工产品的税

510、费处理十五、房企销售未完工产品的税费处理( (二）不并入当期会计损益的处理二）不并入当期会计损益的处理 汇算清缴填表时，计入汇算清缴填表时，计入其他视同销售收其他视同销售收入和其他视同销售成本的口径与第一种情入和其他视同销售成本的口径与第一种情况一致，况一致，但是在其他调整事项中，但是在其他调整事项中，应将销应将销售售未完工产品未完工产品营业税金及附加、土地增值营业税金及附加、土地增值税作为应纳税所得额的税作为应纳税所得额的调减数，调减数，将将完工开完工开发产品发产品已扣除的营业税金及附加、土地增已扣除的营业税金及附加、土地增值税作为应纳税所得额的值税作为应纳税所得额的调增数调增数。 中国纳税

511、筹划师肖太寿博士401案例分析案例分析某房地产开发公司于某房地产开发公司于20072007年成立，年成立，20082008年年销售未完工产品取得收入销售未完工产品取得收入1.21.2亿元，记入亿元，记入“预收账款预收账款”贷方，贷方，缴纳营业税金及附加、缴纳营业税金及附加、土地增值税土地增值税846846万元，期间费用万元，期间费用200200万元。万元。20092009年，该公司年，该公司20082008年度销售的未完工产年度销售的未完工产品全部完工，品全部完工，并且销售未完工产品取得收并且销售未完工产品取得收入入1.51.5亿元，缴纳营业税金及附加、土地增亿元，缴纳营业税金及附加、土地增值

512、税值税1057.51057.5万元，万元，完工产品的计税成本为完工产品的计税成本为96009600万元，期间费用万元，期间费用350350万元。假设没有其万元。假设没有其他纳税调整事项。他纳税调整事项。中国纳税筹划师肖太寿博士402案例分析案例分析 分析分析 销售未完工产品缴纳营业税金销售未完工产品缴纳营业税金及附加、土地增值税，在缴纳当期及附加、土地增值税，在缴纳当期未记入未记入“主营业务税金及附加主营业务税金及附加”科科目，开发产品完工后配比转入完工目，开发产品完工后配比转入完工当期当期“主营业务税金及附加主营业务税金及附加”科目科目的分析的分析中国纳税筹划师肖太寿博士403案例分析案例分

513、析 分析分析 （一）（一）20082008年应纳所得税申报如下：年应纳所得税申报如下： 应纳税所得额未完工产品预计毛利额应纳税所得额未完工产品预计毛利额会计利润未完工产品缴纳营业税金及会计利润未完工产品缴纳营业税金及附加、土地增值税附加、土地增值税1200015%1200015%200200846846754754（万元）；（万元）； 应纳所得税应纳所得税75425%75425%188.5188.5（万元）（万元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士404案例分析案例分析 分析分析 （二）（二）20092009年应纳所得税申报如下：年应纳所得税申报如下： 应纳税所得额应纳税所得额（20092009年度

514、未完工产品预计年度未完工产品预计毛利额未完工产品缴纳营业税金及附加、土地毛利额未完工产品缴纳营业税金及附加、土地增值税）会计利润（增值税）会计利润（20092009年度完工产品预计年度完工产品预计毛利额已扣除的相应的营业税金及附加、土地毛利额已扣除的相应的营业税金及附加、土地增值税）增值税）（1500015%1500015%1057.51057.5）（）（120001200096009600846846350350）（）（1200015%1200015%846846）1442.51442.5（万元）；（万元）； 应纳所得税应纳所得税1442.525%1442.525%360.625360.62

515、5（万元）。（万元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士405案例分析案例分析 分析分析 在实际检查中发现，没有将销售未完工在实际检查中发现，没有将销售未完工产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税记入缴纳当期记入缴纳当期“主营业务税金及附加主营业务税金及附加”科科目的企业，目的企业，容易忘记转回完工产品已扣除容易忘记转回完工产品已扣除的预缴地方税金，有的企业甚至连未完工的预缴地方税金，有的企业甚至连未完工产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税都忘记减除了。都忘记减除了。 中国纳税筹划师肖太寿博士406案例分析案例分析 分析分析 （三）

516、（三）20092009年度汇算清缴申报表填写如下：年度汇算清缴申报表填写如下： “其他视同销售收入其他视同销售收入”中填写金额：中填写金额：1500015000120001200030003000（万元）；（万元）； “其他视同销售成本其他视同销售成本”中填写金额：（中填写金额：（15000150001200012000）（1 115%15%）25502550（万元）；（万元）； “扣除类调整项目其他扣除类调整项目其他”调增金额：调增金额：846846万元，万元，调减金额：调减金额：1057.51057.5万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士407案例分析案例分析 分析分析 第一种方法将预缴税

517、金计入当期会计损第一种方法将预缴税金计入当期会计损益，不符合会计规定，但纳税处理没有问益，不符合会计规定，但纳税处理没有问题。题。第二种方法符合会计处理规定，但税第二种方法符合会计处理规定，但税务处理相对于第一种方法稍微复杂。务处理相对于第一种方法稍微复杂。两种两种计算公式均不影响每一纳税年度的企业所计算公式均不影响每一纳税年度的企业所得税应纳税额。得税应纳税额。 中国纳税筹划师肖太寿博士408十六、十六、 售楼部的会计与税收处理售楼部的会计与税收处理 ( (一）建设售楼部的四种情况一）建设售楼部的四种情况 1 1、利用企业开发的、利用企业开发的商品房临时性作为售楼部，商品房临时性作为售楼部，

518、待销售基本完成后，待销售基本完成后，再将该售楼部的房屋销售；再将该售楼部的房屋销售； 2 2、利用企业开发的、利用企业开发的商品房临时性作为售楼部，商品房临时性作为售楼部，待销售完成后，待销售完成后，将其转作自用或出租；将其转作自用或出租； 3 3、在开发的商品房附近重新修建售楼部在开发的商品房附近重新修建售楼部，待，待销售基本完成后，销售基本完成后，将其转作自用或出租；将其转作自用或出租； 4 4、在开发的商品房附近重新修建售楼部，待、在开发的商品房附近重新修建售楼部，待销售完成后，销售完成后，将其拆除。将其拆除。中国纳税筹划师肖太寿博士409十六、十六、 售楼部的会计与税收处理售楼部的会计

519、与税收处理 ( (二）售楼部的二种会计处理方法二）售楼部的二种会计处理方法 1 1、使用使用“生产成本生产成本”（或开发成本）核算模式，（或开发成本）核算模式，适用于上述的适用于上述的1 1、2 2、3 3情况：情况： （1 1）房地产开发企业核算售楼部成本，仍然使用）房地产开发企业核算售楼部成本，仍然使用“生产成本生产成本”（或开发成本）会计科目，售楼部（或开发成本）会计科目，售楼部建设、装修发生的成本费用均在该科目反映。建设、装修发生的成本费用均在该科目反映。 （2 2）当售楼部与其他商品房一起竣工验收时，从当售楼部与其他商品房一起竣工验收时，从“生产成本生产成本”（或开发成本）转入（或开

520、发成本）转入“库存商品库存商品”（或开发产品）科目。（或开发产品）科目。中国纳税筹划师肖太寿博士410十六、十六、 售楼部的会计与税收处理售楼部的会计与税收处理 ( (二）售楼部的二种会计处理方法二）售楼部的二种会计处理方法 （3 3）当售楼部（商品房）销售后当售楼部（商品房）销售后，分别结转，分别结转收入和成本。其成本从收入和成本。其成本从“库存商品库存商品”（或开发产（或开发产品）转入品）转入“主营业务成本主营业务成本”。 （4 4）当售楼部转作自用时当售楼部转作自用时，其成本从，其成本从“库存库存商品商品”（或开发产品）转入（或开发产品）转入“固定资产固定资产”。当售当售楼部出租时，楼部

521、出租时，其成本从其成本从“库存商品库存商品”（或开发产（或开发产品）转入品）转入“投资性房地产投资性房地产”。 （5 5）售楼部由）售楼部由开发商自用或出租时，仅仅是开发商自用或出租时，仅仅是计提折旧，不作其他帐务处理计提折旧，不作其他帐务处理。 中国纳税筹划师肖太寿博士411十六、十六、 售楼部的会计与税收处理售楼部的会计与税收处理 ( (二）售楼部的二种会计处理方法二）售楼部的二种会计处理方法 2 2、使用使用“开发成本开发成本开发间接费用开发间接费用营销设施建造费营销设施建造费”核算模式，适用于上核算模式，适用于上述第述第4 4情况。情况。 （1 1）修建售楼部的成本费用先在）修建售楼部

522、的成本费用先在“开发成本开发成本开发间接费用开发间接费用营销设施建造费营销设施建造费”科目核算；科目核算； （2 2）售楼部拆除时，）售楼部拆除时，销售的有关物料收入计销售的有关物料收入计入入“营业外收入营业外收入”。 中国纳税筹划师肖太寿博士412十六、十六、 售楼部的会计与税务处理售楼部的会计与税务处理( (二）二）售楼部的税务处理售楼部的税务处理1 1、房地产开发企业的售楼部与开发的商、房地产开发企业的售楼部与开发的商品房一起建设时，其售楼部的建设（含装品房一起建设时，其售楼部的建设（含装修费）均发包给施工单位完成，支付售楼修费）均发包给施工单位完成，支付售楼部工程款时，取得施工单位的建

523、筑业发票部工程款时，取得施工单位的建筑业发票即可，不存在涉税处理；即可，不存在涉税处理；如果售楼部的装如果售楼部的装修由房地产开发企业自行完成（自购材料、修由房地产开发企业自行完成（自购材料、自请工人施工），计入开发成本，则这部自请工人施工），计入开发成本，则这部分价值，分价值，应该补缴建筑业营业税金及附加应该补缴建筑业营业税金及附加。 中国纳税筹划师肖太寿博士413十六、十六、 售楼部的会计与税务处理售楼部的会计与税务处理( (二）二）售楼部的税务处理售楼部的税务处理2、重新修建售楼部，在、重新修建售楼部，在“开发成本开发成本开发间接费用开发间接费用营销设施建造费营销设施建造费”核算，核算，

524、无论是自建还是发包完成，竣工投入使用无论是自建还是发包完成，竣工投入使用时均不存在涉税处理问题。时均不存在涉税处理问题。 中国纳税筹划师肖太寿博士414十六、十六、 售楼部的会计与税务处理售楼部的会计与税务处理( (二）二）售楼部的税务处理售楼部的税务处理3 3、房地产开发企业的售楼部与开发的商品房一、房地产开发企业的售楼部与开发的商品房一起建设的，售楼部在使用过程中，起建设的，售楼部在使用过程中，从开始使用的从开始使用的次月，应该缴纳房产税的，次月，应该缴纳房产税的，其依据如下：其依据如下： （1 1）按照）按照关于房产税城镇土地使用税有关政关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知策规定的

525、通知（国税发国税发200389200389号号）第二条第）第二条第四款四款“房地产开发企业自用、出租、出借本企业房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税房产税”之规定，开发企业的利用商品房作售楼之规定，开发企业的利用商品房作售楼部，应自开始使用之次月缴纳房产税。部，应自开始使用之次月缴纳房产税。中国纳税筹划师肖太寿博士415十六、十六、 售楼部的会计与税务处理售楼部的会计与税务处理( (二）二）售楼部的税务处理售楼部的税务处理 4 4、利用商品房的售楼部转作自用或出租利用商品房的售楼部转作自用或出租时和时和修

526、建的售楼部转作自用或出租时，应该缴以修建的售楼部转作自用或出租时，应该缴以下税金：下税金： （1 1）售楼部转作自用（办公等）时，根据）售楼部转作自用（办公等）时，根据房房产税暂行条例产税暂行条例规定，按照其原值的规定，按照其原值的7070的的1.21.2，缴纳房产税；缴纳房产税； （2 2）售楼部进行出租时，根据）售楼部进行出租时，根据房产税暂行条房产税暂行条例例规定，按照租金收入的规定，按照租金收入的12%12%缴纳房产税；根据缴纳房产税；根据营业税暂行条例营业税暂行条例规定，按照租金收入缴纳规定，按照租金收入缴纳5%5%的营业税；还应该缴纳城建税、教育费附加等的营业税；还应该缴纳城建税、

527、教育费附加等。中国纳税筹划师肖太寿博士416十六、十六、 售楼部的会计与税务处理售楼部的会计与税务处理( (二）二）售楼部的税务处理售楼部的税务处理 5 5、利用商品房的售楼部转作自用时，不应缴纳、利用商品房的售楼部转作自用时，不应缴纳企业所得税。企业所得税。 国税法国税法200931200931号号第七条规定，企业将开发第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同

528、销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。取消了原取消了原“将开发产品转作固定资产将开发产品转作固定资产”这种资产这种资产所有权没有发生转移也要视同销售的规定，所有权没有发生转移也要视同销售的规定，中国纳税筹划师肖太寿博士417十六、十六、 售楼部的会计与税务处理售楼部的会计与税务处理( (二）二）售楼部的税务处理售楼部的税务处理 6 6、销售的涉税处理销售的涉税处理将售楼部销售后，其税务处理与一般商品房销售一致，将售楼部销售后，其税务处理与一般商品房销售一致，即应该

529、缴纳营业税、企业所得税、土地增值税等，并确认即应该缴纳营业税、企业所得税、土地增值税等，并确认收入、结转成本税金。收入、结转成本税金。其依据是：国家税务局其依据是：国家税务局关于房地关于房地产开发业务征收企业所得税若干问题的通知产开发业务征收企业所得税若干问题的通知（国税发（国税发200931200931号）相关规定，已开始投入使用的开发产品应当号）相关规定，已开始投入使用的开发产品应当视为已经完工的开发产品。开发企业按照收入确认原则，视为已经完工的开发产品。开发企业按照收入确认原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转其对应的计

530、税成本。其对应的计税成本。因此，只有当该售楼部实现销售，该因此，只有当该售楼部实现销售，该售楼部所对应的成本才能予以结转，在税前扣除售楼部所对应的成本才能予以结转，在税前扣除。中国纳税筹划师肖太寿博士418十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析 案情介绍案情介绍 卖房子赠送送家电、家俱，房屋销卖房子赠送送家电、家俱，房屋销售合同价款售合同价款100100万元，售房合同中说明万元，售房合同中说明交房标准送家电、家俱，交房标准送家电、家俱，家电、家俱家电、家俱的购进价格为的购进价格为1010万元，万元，即其公允价值即其公允价值为为1010万元，

531、房屋的公允价值可推定为万元，房屋的公允价值可推定为9090万元。成本万元。成本5050万。万。 中国纳税筹划师肖太寿博士419十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析 税务处理分析税务处理分析 1 1、企业所得税的处理、企业所得税的处理 国税函国税函20088752008875号文件第三条规定，企号文件第三条规定，企业以买一赠一（有偿）等方式组合销售本业以买一赠一（有偿）等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售

532、收入。确认各项的销售收入。中国纳税筹划师肖太寿博士420十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析 税务处理分析税务处理分析 （1 1）借：银行存款）借：银行存款100100万万贷：主营业务收入贷：主营业务收入房屋房屋9090万万 主营业务收入主营业务收入家电、家俱家电、家俱1010万万（2 2）借：主营业务成本）借：主营业务成本房屋房屋5050万万主营业务成本主营业务成本家电、家俱家电、家俱1010万万贷：库存商品贷：库存商品家电、家俱家电、家俱1010万万 开发产品开发产品房屋房屋5050万万中国纳税筹划师肖太寿博士421十七、卖精装房送家

533、电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析 税务处理分析税务处理分析 2 2、营业税的处理、营业税的处理家电、家俱销售收入家电、家俱销售收入1010万交营万交营业税吗？卖精装房送家电、家俱属业税吗？卖精装房送家电、家俱属于混合销售还是兼营？于混合销售还是兼营？中国纳税筹划师肖太寿博士422十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析 税务处理分析税务处理分析 2 2、营业税的处理、营业税的处理密不可分是混合销售实质所在。如销售空调并密不可分是混合销售实质所在。如销售空调并安装，为混合销售，两者密不可分；但是，销售安

534、装，为混合销售，两者密不可分；但是，销售房产不售家电、家俱并不影响房屋的使用功能，房产不售家电、家俱并不影响房屋的使用功能，不符合混合销售要件。应该将销售不动产所有权不符合混合销售要件。应该将销售不动产所有权与赠送实物作为两项单独的业务，按兼营处理。与赠送实物作为两项单独的业务，按兼营处理。企业卖精装房送家电、家俱，属于销售行为，应企业卖精装房送家电、家俱，属于销售行为，应该缴纳增值税，不用计征营业税该缴纳增值税，不用计征营业税。中国纳税筹划师肖太寿博士423案例分析案例分析某房地产开发公司为加大销售力度，于近期推某房地产开发公司为加大销售力度，于近期推出一项促销方案，规定凡是在促销期间与其签

535、订出一项促销方案，规定凡是在促销期间与其签订购房合同的客户，均可配送价值购房合同的客户，均可配送价值25002500元的冰箱元的冰箱1 1台。台。该公司优惠期间共实现销售收入该公司优惠期间共实现销售收入15001500万元并按此万元并按此开据销售不动产专用发票，同时送出冰箱开据销售不动产专用发票，同时送出冰箱100100台，台，价值价值2525万元。为此，该公司财务人员以此种情况万元。为此，该公司财务人员以此种情况在税法上应作为混合销售行为向地税部门计算缴在税法上应作为混合销售行为向地税部门计算缴纳营业税纳营业税76.2576.25万元万元（1500+251500+25）5%5%。但作。但作为

536、增值税主管机关的国税部门认为企业上述政策为增值税主管机关的国税部门认为企业上述政策理解有误，理解有误，售房与赠送冰箱属于兼营行为，营业售房与赠送冰箱属于兼营行为，营业税与增值税的计税依据应分别确定，分别缴纳。税与增值税的计税依据应分别确定，分别缴纳。请分析有关的流转税处理。请分析有关的流转税处理。中国纳税筹划师肖太寿博士424案例分析案例分析分析分析首先，关于混合销售行为的确认。首先，关于混合销售行为的确认。营业税暂行条例营业税暂行条例实施细则实施细则第六条规定，一项销售行为如果既涉及应税劳第六条规定，一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。现时务又涉及货物，为混合销售行为。

537、现时增值税暂行条例增值税暂行条例实施细则实施细则第五条也明确规定，第五条也明确规定，一项销售行为如果既涉及一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。这里营。这里营业税的应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业税的应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务，也即范围的劳务，也即增值税暂行条例实施细则增值税暂行条例实施细则中所指的中所指的非增值税应税劳务。这里的货物属于非增值税应税劳务。这里的货物属于增值税暂行条例实

538、增值税暂行条例实施细则施细则中所规定的概念，包括有形动产、电力、热力、中所规定的概念，包括有形动产、电力、热力、气体在内。气体在内。 中国纳税筹划师肖太寿博士425案例分析案例分析分析分析对营业税混合销售行为的理解，纳税人应注意以下三个层对营业税混合销售行为的理解，纳税人应注意以下三个层面的关系。面的关系。 一是混合销售行为中的一是混合销售行为中的“销售销售”是指货物销售是指货物销售。 二是混合销售行为二是混合销售行为中只涉及营业税应税劳务和货物，中只涉及营业税应税劳务和货物，不涉及转让无形资产和销售不动产税目。不涉及转让无形资产和销售不动产税目。 三是三是货物销售和应税劳务存在着联系货物销售

539、和应税劳务存在着联系。 一般而言，货物销售是提供应税劳务同时存在一项行为一般而言，货物销售是提供应税劳务同时存在一项行为中。就本例而言，中。就本例而言，该房地产开发公司促销行为属于在销售该房地产开发公司促销行为属于在销售不动产的同时销售货物（冰箱）的行为，没有同时涉及营不动产的同时销售货物（冰箱）的行为，没有同时涉及营业税应税劳务和增值税货物销售，所以该项行为不能适用业税应税劳务和增值税货物销售，所以该项行为不能适用混合销售行为的纳税处理，混合销售行为的纳税处理，而属于营业税兼营应税行为和而属于营业税兼营应税行为和货物。货物。中国纳税筹划师肖太寿博士426案例分析案例分析 分析分析 根据根据营

540、业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第八条的规第八条的规定，纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务定，纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。所以本例中，营业额。所以本例中，该公司销售不动产的营业该公司销售不动产的营业税计税依据为税计税依据为150

541、01500万元，而不是万元，而不是15251525万万元。元。中国纳税筹划师肖太寿博士427案例分析案例分析 分析分析 其次，赠送冰箱应视为销售行其次，赠送冰箱应视为销售行为缴纳增值税。为缴纳增值税。应计算缴纳增值税应计算缴纳增值税250000250000（1+3%1+3%）3%3%7281.557281.55（元）。（元）。 中国纳税筹划师肖太寿博士428十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析3 3、土地增值税的处理、土地增值税的处理精装房所用家电、家俱，能否作为土增清算成本精装房所用家电、家俱，能否作为土增清算成本项目扣除？项目扣除？

542、中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则则（财法财法1995619956号）号）第七条规定，开发土地和第七条规定，开发土地和新建房及配套设施的成本，是指纳税人房地产开新建房及配套设施的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。费、公共配套设施费、开发间接费用。建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的

543、建筑单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。安装工程费。 中国纳税筹划师肖太寿博士429十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析3 3、土地增值税的处理、土地增值税的处理关于房地产开发企业土地增值税清算管关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知理有关问题的通知（国税发国税发2006187号号）关于土地增值税的扣除项目的规定：关于土地增值税的扣除项目的规定：房地房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。用可以计入房地产开发成本。但是，但是，上述政策也未具体建安费

544、的核算上述政策也未具体建安费的核算内容。那么，精装房所用的家电、家俱可内容。那么，精装房所用的家电、家俱可否作为建筑安装工程费扣除呢？否作为建筑安装工程费扣除呢？中国纳税筹划师肖太寿博士430十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析3 3、土地增值税的处理、土地增值税的处理 关于印发关于印发建筑安装工程费用项目组成建筑安装工程费用项目组成的通的通知（知（建标建标20032062003206号号）规定，）规定，建筑安装工程费由建筑安装工程费由直接费、间接费、利润和税金组成。直接费由直直接费、间接费、利润和税金组成。直接费由直接工程费和措施费组成

545、。接工程费和措施费组成。直接工程费：直接工程费：是指施工过程中耗费的构成工程是指施工过程中耗费的构成工程实体的各项费用，包括人工费、材料费、施工机实体的各项费用，包括人工费、材料费、施工机械使用费。械使用费。材料费：是指施工过程中耗费的构成材料费：是指施工过程中耗费的构成工程实体的工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的费用。半成品的费用。中国纳税筹划师肖太寿博士431十七、卖精装房送家电、家俱的税务处十七、卖精装房送家电、家俱的税务处理及案例分析理及案例分析3 3、土地增值税的处理、土地增值税的处理根据建标根据建标20032062003206号规定，

546、号规定，只有构只有构成工程实体的材料费才构成建筑安装成工程实体的材料费才构成建筑安装工程费的内容。而精装修所用家电、工程费的内容。而精装修所用家电、家俱不构成工程实体，家俱不构成工程实体，不符合土地增不符合土地增值税扣除项目的内容，值税扣除项目的内容，因此不能作为因此不能作为成本项目扣除。成本项目扣除。中国纳税筹划师肖太寿博士432十八、十八、城市和国有工矿棚户区改造项目城市和国有工矿棚户区改造项目的税收优惠政策的税收优惠政策财税财税201042201042号文第一条明确，对改造安号文第一条明确，对改造安置住房建设用地置住房建设用地免征城镇土地使用税免征城镇土地使用税。对。对改造安置住房经营管

547、理单位、开发商与改改造安置住房经营管理单位、开发商与改造安置住房相关的印花税以及购买安置住造安置住房相关的印花税以及购买安置住房的个人涉及的印花税予以免征。在商品房的个人涉及的印花税予以免征。在商品住房等开发项目中配套建造安置住房的，住房等开发项目中配套建造安置住房的，依据政府部门出具的相关材料和拆迁安置依据政府部门出具的相关材料和拆迁安置补偿协议，按改造安置住房建筑面积占总补偿协议，按改造安置住房建筑面积占总建筑面积的比例免征城镇土地使用税、印建筑面积的比例免征城镇土地使用税、印花税。花税。中国纳税筹划师肖太寿博士433十八、十八、城市和国有工矿棚户区改造项目城市和国有工矿棚户区改造项目的税

548、收优惠政策的税收优惠政策财税财税201042201042号文第二条明确，企事业号文第二条明确，企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房作单位、社会团体以及其他组织转让旧房作为为改造安置住房房源且增值额未超过扣除改造安置住房房源且增值额未超过扣除项目金额项目金额20%20%的，免征土地增值税。的，免征土地增值税。财税财税201042201042号文第三条明确，对号文第三条明确，对经营管理单经营管理单位回购已分配的改造安置住房继续作为改位回购已分配的改造安置住房继续作为改造安置房源的，免征契税。造安置房源的，免征契税。中国纳税筹划师肖太寿博士434十八、十八、城市和国有工矿棚户区改造项目城市和国有

549、工矿棚户区改造项目的税收优惠政策的税收优惠政策财税财税201042201042号文第四条明确，个人首号文第四条明确，个人首次购买次购买9090平方米以下改造安置住房，可按平方米以下改造安置住房，可按1 1的税率计征契税；购买超过的税率计征契税；购买超过9090平方米，平方米，但符合普通住房标准的改造安置住房，按但符合普通住房标准的改造安置住房，按法定税率减半计征契税。法定税率减半计征契税。财税财税201042201042号号文第五条明确，个人取得的拆迁补偿款及文第五条明确，个人取得的拆迁补偿款及因拆迁重新购置安置住房，可按有关规定因拆迁重新购置安置住房，可按有关规定享受个人所得税和契税减免。享

550、受个人所得税和契税减免。中国纳税筹划师肖太寿博士435案例分析案例分析某开发商开发某开发商开发A A商品住房项目取得收入商品住房项目取得收入80008000万元，万元，主管税务机关从其提供当地政府部门出具的相关主管税务机关从其提供当地政府部门出具的相关材料中确认，在商品住房等开发项目中配套建造材料中确认，在商品住房等开发项目中配套建造安置住房建筑面积占总建筑面积的比例为安置住房建筑面积占总建筑面积的比例为1 1：2 2，则该开发商开发则该开发商开发A A商品住房项目取得收入应纳印花商品住房项目取得收入应纳印花税税=80000.5=80000.51/2=21/2=2万元万元。如果开发。如果开发A

551、 A商品住商品住房项目没有配套建造安置住房等免征情形，房项目没有配套建造安置住房等免征情形，则该则该开发商开发开发商开发A A商品住房项目取得收入应全额缴纳纳商品住房项目取得收入应全额缴纳纳印花税印花税=80000.5=80000.5=4=4万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士436案例分析案例分析某企业因搬迁拟于某企业因搬迁拟于20102010年年6 6月份转让一栋月份转让一栋20052005年购买的房子，企业购房发票注明购年购买的房子，企业购房发票注明购买金额为买金额为300300万元，购买时已按税法规定缴万元，购买时已按税法规定缴纳契税纳契税1515万元（能提供契税完税凭证）。万元（能提

552、供契税完税凭证）。现有一商场想在此开连锁店和一改造安置现有一商场想在此开连锁店和一改造安置房经营管理单位想将此房作为改造安置住房经营管理单位想将此房作为改造安置住房房源，他们均出价房房源，他们均出价500500万元，该企业转让万元，该企业转让的房子不能取得评估价格。请分析有关的的房子不能取得评估价格。请分析有关的土地增值税。土地增值税。中国纳税筹划师肖太寿博士437案例分析案例分析如果转让给商场，则如果转让给商场，则1 1、扣除项目包括房地产原、扣除项目包括房地产原价、转让环节税费。房地产原价包括原房地产权价、转让环节税费。房地产原价包括原房地产权属登记价格，以及转让方原购入该房地产时缴纳属登

553、记价格，以及转让方原购入该房地产时缴纳的印花税、契税和支付的登记费、中介费。转让的印花税、契税和支付的登记费、中介费。转让环节税费为转让方在本转让环节缴纳的营业税、环节税费为转让方在本转让环节缴纳的营业税、印花税、城建税、教育费附加，以及转让房地产印花税、城建税、教育费附加，以及转让房地产支付的交易服务费、中介费，假设共计支付的交易服务费、中介费，假设共计345345万元；万元；2 2、加计扣除金额、加计扣除金额3005300555年年7575万元扣除万元扣除项目金额合计：项目金额合计：3453457575420420万元。万元。3 3、土地增值、土地增值额额5005004204208080万

554、元，增值率万元，增值率804201008042010019.0519.05，应纳土地增值税，应纳土地增值税803080302424万万元；元； 中国纳税筹划师肖太寿博士438案例分析案例分析如果转让给经营管理单位，由于增值额未超过如果转让给经营管理单位，由于增值额未超过扣除项目金额扣除项目金额20%20%，则上述，则上述2424万元土地增值税可以万元土地增值税可以免征。也就是说，企事业单位、社会团体以及其免征。也就是说，企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房，如果以市场价格分析，旧房的他组织转让旧房，如果以市场价格分析，旧房的增值额未超过扣除项目金额增值额未超过扣除项目金额20%20%的，在

555、符合当地政的，在符合当地政策条件的情况下，可考虑转让旧房作为改造安置策条件的情况下，可考虑转让旧房作为改造安置住房、廉租住房、经济适用住房房源，以便于充住房、廉租住房、经济适用住房房源，以便于充分享受税收优惠政策，获取更多利益；如果旧房分享受税收优惠政策，获取更多利益；如果旧房的增值额稍微超过扣除项目金额的增值额稍微超过扣除项目金额20%20%的，也存在筹的，也存在筹划将转让价格降低，使旧房的增值额不超过扣除划将转让价格降低，使旧房的增值额不超过扣除项目金额项目金额20%20%的空间。的空间。中国纳税筹划师肖太寿博士439案例分析案例分析某市市民张三取得价值某市市民张三取得价值4040万元的改

556、造安置住房万元的改造安置住房（假设该省确定契税征收率为（假设该省确定契税征收率为4%4%）。如果该改造）。如果该改造安置住房面积在安置住房面积在9090平方米以下，张三能提供首次平方米以下，张三能提供首次购买住房证明，则张三应缴纳契税购买住房证明，则张三应缴纳契税=4000001%=4000=4000001%=4000元；如果该改造安置住房面积元；如果该改造安置住房面积超过超过9090平方米，但符合普通住房标准，则张三应平方米，但符合普通住房标准，则张三应缴纳契税缴纳契税=4000002%=8000=4000002%=8000元；如果该改造安置元；如果该改造安置住房面积超过住房面积超过9090

557、平方米，且不符合普通住房标准，平方米，且不符合普通住房标准，则张三应缴纳契税则张三应缴纳契税=4000004%=16000=4000004%=16000元。元。中国纳税筹划师肖太寿博士440十九、转让人防设施的税务处理十九、转让人防设施的税务处理 问题问题 公司整体转让一处商业房产（商业房产上公司整体转让一处商业房产（商业房产上面还有住宅，不在转让资产之内），包括面还有住宅，不在转让资产之内），包括地下停车位（地下停车位（地下停车位属于人防设施，地下停车位属于人防设施，无房产证），请问，其中地下停车位转让无房产证），请问，其中地下停车位转让收入需不需要缴纳土地增值税，收入需不需要缴纳土地增值税

558、，受让方是受让方是否要缴纳契税？如不需要缴纳，如何确定否要缴纳契税？如不需要缴纳，如何确定停车位部分的转让收入才符合税收政策，停车位部分的转让收入才符合税收政策，还会涉及哪些税种？还会涉及哪些税种？ 中国纳税筹划师肖太寿博士441十九、转让人防设施的税务处理十九、转让人防设施的税务处理 分析分析 根据根据中华人民共和国土地增值税暂行条例中华人民共和国土地增值税暂行条例第二条第二条 转让国有土地使用权转让国有土地使用权, ,地上的建筑物及其地上的建筑物及其附着物附着物( (以下简称转让房地产以下简称转让房地产) )并取得收入的单位并取得收入的单位和个人和个人, ,为土地增值税的纳税义务人为土地增

559、值税的纳税义务人( (以下简称纳以下简称纳税人税人) )，应当依照本条例缴纳土地增值税。，应当依照本条例缴纳土地增值税。 根据根据营业税税目注释（试行稿）营业税税目注释（试行稿）规定：规定：“销售建筑物或构筑物，是指有偿转让建筑物或销售建筑物或构筑物，是指有偿转让建筑物或构筑物的所有权的行为。构筑物的所有权的行为。以转让有限产权或永久以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。” ” 中国纳税筹划师肖太寿博士442十九、转让人防设施的税务处理十九、转让人防设施的税务处理 分析分析 据此，房地产企业出售的据此，房地产企业出售的地下停车位，以地下

560、停车位，以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。物，视同销售建筑物。对取得销售收入应对取得销售收入应缴纳营业税、土地增值税、企业所得税。缴纳营业税、土地增值税、企业所得税。受让方不能办理车位产权手续，不需要缴受让方不能办理车位产权手续，不需要缴纳车位契税纳车位契税。中国纳税筹划师肖太寿博士443二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理 自自20102010年年1 1月月1 1日起，日起，国家税务总局关于房地产国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告开发企业注

561、销前有关企业所得税处理问题的公告（国家税务总局公告国家税务总局公告20102010年第年第2929号号）就房地产）就房地产开发企业注销前的企业所得税处理问题，进行了开发企业注销前的企业所得税处理问题，进行了以下规定：以下规定： 一、房地产开发企业（以下简称企业）按规定对一、房地产开发企业（以下简称企业）按规定对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，申请办理注销税务登记时，如注销当年汇算清缴如注销当年汇算清缴出现亏损，应按照以下方法计算出其在注销前项出现亏损，应按照以下方法计算出其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款，并

562、申请退目开发各年度多缴的企业所得税税款，并申请退税：税：中国纳税筹划师肖太寿博士444二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理（一）企业整个项目缴纳的土地增值税总额，应（一）企业整个项目缴纳的土地增值税总额，应按照项目开发按照项目开发各年度实现的项目销售收入占整个各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体按以下公式计算：行分摊，具体按以下公式计算： 各年度应分摊的土地增值税各年度应分摊的土地增值税= =土地增值税总额土地增值税总额（项目年度销售收入（项

563、目年度销售收入整个项目销售收入总额）整个项目销售收入总额） 本公告所称销售收入本公告所称销售收入包括视同销售房地产包括视同销售房地产的收入，的收入，但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%20%的普通标准住宅的销售收入。的普通标准住宅的销售收入。中国纳税筹划师肖太寿博士445二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理在这里应该注意两点：一是在这里应该注意两点：一是“注销当年汇算清缴出注销当年汇算清缴出现亏损现亏损”是指根据财税是指根据财税【20092009】6060号文规定将整号文规定将

564、整个清算期作为一个独立的纳税年度进行汇算清缴，个清算期作为一个独立的纳税年度进行汇算清缴，由税务机关认可的亏损，并且此亏损是由于土地由税务机关认可的亏损，并且此亏损是由于土地增值税清算税款导致的。二是增值税清算税款导致的。二是“注销前项目开发注销前项目开发各年度各年度”是指土地增值税清算涉及的年度是指土地增值税清算涉及的年度。三是三是符合以下条件之一，企业即可申请退税：符合以下条件之一，企业即可申请退税：（1 1）土地增值税清算当年和企业注销当年汇算清缴）土地增值税清算当年和企业注销当年汇算清缴都出现亏损；都出现亏损；（2 2）土地增值税清算当年出现亏损，且未在注销之）土地增值税清算当年出现亏

565、损，且未在注销之前年度按税法规定弥补完毕的。前年度按税法规定弥补完毕的。中国纳税筹划师肖太寿博士446二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理（二）项目开发各年度应分摊的土地增值税（二）项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经税前扣除的土地增值税后，减去该年度已经税前扣除的土地增值税后，余额属于当年应补充扣除的土地增值税；余额属于当年应补充扣除的土地增值税；企业应调整当年度的应纳税所得额，并按企业应调整当年度的应纳税所得额，并按规定计算当年度应退的企业所得税税款；规定计算当年度应退的企业所得税税款；当年度已缴纳的企业所得税税款不

566、足退税当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，的，应作为亏损向以后年度结转，并调整并调整以后年度的应纳税所得额。以后年度的应纳税所得额。中国纳税筹划师肖太寿博士447案例分析开发企业开发企业20102010年年9 9月项目全部竣工并销售完毕，月项目全部竣工并销售完毕，1010月进行土地增值税清算，月进行土地增值税清算，整个项目实现土地增整个项目实现土地增值税值税14901490万元，补交土地增值税万元，补交土地增值税530530万元万元，20102010年年度企业所得税汇算确认亏损度企业所得税汇算确认亏损15201520万元。万元。20112011年年1 1月月1 1

567、日企业注销清算，注销年度汇算清缴确认亏损日企业注销清算，注销年度汇算清缴确认亏损9898万元。万元。20082008年年20102010年年预交土地增值税分别为：预交土地增值税分别为：100100万元、万元、800800万元、万元、6060万元万元；各年；各年分摊的土地增分摊的土地增值税分别为：值税分别为：150150万元、万元、12501250万元、万元、9090万元万元；各年；各年交纳的企业所得税分别为：交纳的企业所得税分别为：1010万元、万元、130130万元、万元、0 0万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士448案例分析1 1、20082008年应调整的应纳税所得额：年应调整的应纳税

568、所得额：150-100=50150-100=50（万元）（万元）应退企业所得税应退企业所得税=5025%=12.5=5025%=12.5（万元）（万元） 20082008年仅交纳企业所得税年仅交纳企业所得税1010万元，万元，20082008年年只能退税只能退税1010万元。万元。剩余的剩余的2.52.5万元所得税对万元所得税对应的所得额应的所得额1010万元作为亏损向以后年度结万元作为亏损向以后年度结转。转。中国纳税筹划师肖太寿博士449案例分析2 2、20092009年应调整的应纳税所得额：年应调整的应纳税所得额：1250-800=4501250-800=450（万元）（万元）加上加上20

569、082008年转来的年转来的1010万元万元20092009年应调整的应纳税所得额共为：年应调整的应纳税所得额共为：450+10=460450+10=460（万元）（万元）应退所得税额应退所得税额=46025%=115=46025%=115（万元）（万元）中国纳税筹划师肖太寿博士450案例分析3 3、调整后，、调整后，20102010年度应纳税所得：年度应纳税所得：-1520+150+1250-1520+150+1250-（100+800100+800）=-=-10201020（万元）（万元）即：调整后，即：调整后，20102010年亏损年亏损10201020万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博

570、士451二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理（三）企业对项目进行土地增值税清算的当年，由（三）企业对项目进行土地增值税清算的当年，由于按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导于按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导致当年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计致当年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所得税。算缴纳企业所得税。接上例：若接上例：若20102010年度企业所得税汇算确认亏损年度企业所得税汇算确认亏损430430万万元。元。调整后，调整后，20102010年度应纳税所得额：年度应纳税所得额：-430+150+1

571、250-430+150+1250-（100+800100+800）=70=70（万元）（万元）20102010年应补交企业所得税额：年应补交企业所得税额：7025%=17.57025%=17.5（万元）（万元）中国纳税筹划师肖太寿博士452二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理（四）企业按上述方法计算的累计退税额，（四）企业按上述方法计算的累计退税额，不得超不得超过其在项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得过其在项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税。税。 二、企业在申请退税时，应向主管税务机关提供二、企业在申请退税时，应向主管税务机

572、关提供书面材料证明应退企业所得税款的计算过程，包书面材料证明应退企业所得税款的计算过程，包括企业整个项目缴纳的土地增值税总额、整个项括企业整个项目缴纳的土地增值税总额、整个项目销售收入总额、项目年度销售收入、各年度应目销售收入总额、项目年度销售收入、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率等。各年度的适用税率等。 中国纳税筹划师肖太寿博士453二十、项目公司注销前的土地增值二十、项目公司注销前的土地增值税和企业所得税的处理税和企业所得税的处理三、企业按规定对开发项目进行土地增值税三、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后

573、，在向税务机关申请办理注销税务清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，登记时，如注销当年汇算清缴出现亏损，如注销当年汇算清缴出现亏损，但土地增值税清算当年未出现亏损，或尽但土地增值税清算当年未出现亏损，或尽管土地增值税清算当年出现亏损，但在注管土地增值税清算当年出现亏损，但在注销之前年度已按税法规定弥补完毕的，不销之前年度已按税法规定弥补完毕的，不执行本公告。执行本公告。中国纳税筹划师肖太寿博士454案例分析某开发企业某开发企业20072007年预交土地增值税年预交土地增值税100100万元，万元，本年应分摊的土地增值税本年应分摊的土地增值税200200万元，实际交万元，实际交纳企业所得税

574、纳企业所得税9090万元，符合退税条件。万元，符合退税条件。 20072007年应退企业所得税款：年应退企业所得税款：（200-100200-100）33%=3333%=33（万元）（万元） 假设假设20072007年实际交纳企业所得税年实际交纳企业所得税19.819.8万元，万元，其他条件不变。其他条件不变。 20072007年企业只能退税年企业只能退税19.819.8万元。万元。中国纳税筹划师肖太寿博士455案例分析不足退税的不足退税的13.213.2万元（万元（33-19.8=13.233-19.8=13.2）对应的）对应的应纳税所得应纳税所得4040万元（万元（13.233%=4013

575、.233%=40），应作为亏），应作为亏损向以后年度结转。损向以后年度结转。 但这里有个问题，向以后年度结转的但这里有个问题，向以后年度结转的4040万元万元亏损，在以后年度分摊计算退税时是按亏损，在以后年度分摊计算退税时是按33%33%的税率的税率还是按还是按25%25%的税率计算？的税率计算？2929号公告第一条第二款只号公告第一条第二款只规定规定“当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额度的应纳税所得额”我认为应按我认为应按33%33%的税率计算退的税率计算

576、退税。税。中国纳税筹划师肖太寿博士456二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理（一）财务处理：不得冲减土地购买成本（一）财务处理：不得冲减土地购买成本 从土地出让业务实质来看，企业按照招拍挂确定金额从土地出让业务实质来看，企业按照招拍挂确定金额全额缴纳的土地出让金已经取得了全额票据，计入土地受全额缴纳的土地出让金已经取得了全额票据，计入土地受让成本，政府给予的返还并不是原票据的折让冲回，多是让成本，政府给予的返还并不是原票据的折让冲回，多是其他名目的财政返还。根据其他名目的财政返还。根据企业会计准则第企业会计准则第1616号号政府补

577、助（政府补助（20062006）的规定，政府补助，是指企业从政府的规定，政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。显然，房地产企业从政府取得的企业所有者投入的资本。显然，房地产企业从政府取得的土地返还款的法律性质是政府补助。土地返还款的法律性质是政府补助。 所以，所以，房地产企业用取得的各种名义的土地返还款，房地产企业用取得的各种名义的土地返还款，在会计处理上应直接计入营业外收入，而不能够以实际收在会计处理上应直接计入营业外收入，而不能够以实际收到的土地返还款冲减土地成本。到的土地返还款冲减

578、土地成本。中国纳税筹划师肖太寿博士457二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理（二）税务处理（二）税务处理 1 1、企业所得税处理：必须缴纳企业所得税、企业所得税处理：必须缴纳企业所得税 财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于财政性资金、行关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知问题的通知（财税财税20082008151151号号）规定，财政）规定，财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、

579、贷款贴息，以及其他各类门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金。财政专项资金。房地产企业由政府返还的土地出房地产企业由政府返还的土地出让金等按照财政收支规定当然属于财政性资金。让金等按照财政收支规定当然属于财政性资金。中国纳税筹划师肖太寿博士458二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知关企业所得税处理问题的通知（财税财税200920098787号号）对）对此作了较为具体的规定，此作了较为具体的规定，2008

580、2008年年1 1月月1 1日日20102010年年1212月月3131日日期间，企业取得的来源县级以上各级人民政府财政部门及期间，企业取得的来源县级以上各级人民政府财政部门及其他部门具有专项用途的财政性资金，同时符合以下条件其他部门具有专项用途的财政性资金，同时符合以下条件可以作为不征税收入：一是企业能够提供资金拨付文件，可以作为不征税收入：一是企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；二是财政部门或其他拨且文件中规定该资金的专项用途；二是财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；三是企业对该资

581、金以及以该资金发生的支出单管理要求；三是企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。独进行核算。 从实际情况看，房地产企业取得的政府返还款难以满从实际情况看，房地产企业取得的政府返还款难以满足上述要求，只是政府为招商引资或变相的协议出让的一足上述要求，只是政府为招商引资或变相的协议出让的一种策略而已，所以，此土地返还款应当计算缴纳企业所得种策略而已，所以，此土地返还款应当计算缴纳企业所得税。税。中国纳税筹划师肖太寿博士459二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理2 2、土地增值税处理：不得作为扣除项目、土地增值税处理：不得作为扣

582、除项目 既然房地产企业取得的政府土地返还款不能冲既然房地产企业取得的政府土地返还款不能冲减减“开发成本开发成本”，那么计算土地增值税扣除项目，那么计算土地增值税扣除项目是否允许全额列支呢？是否允许全额列支呢？ 根据土地增值税相关法规规定，土地增值税按根据土地增值税相关法规规定，土地增值税按照转让房地产所取得的收入减除规定扣除项目金照转让房地产所取得的收入减除规定扣除项目金额后的增值额和规定的税率计算征收。额后的增值额和规定的税率计算征收。土地增土地增值税暂行条例实施细则值税暂行条例实施细则对扣除项目中对扣除项目中“取得土取得土地使用权所支付的金额地使用权所支付的金额”规定为取得土地使用权规定为

583、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。用。中国纳税筹划师肖太寿博士460二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理2 2、土地增值税处理：不得作为扣除项目、土地增值税处理：不得作为扣除项目房地产开发企业收到政府返还的房地产开发企业收到政府返还的“土地出土地出让金让金”或政府给予的补偿返还款，是政府或政府给予的补偿返还款，是政府对房地产开发企业的一种补助，是企业的对房地产开发企业的一种补助，是企业的一项营业外收入，一项营业外收入，而不是地价款的折让或而不是地价款的折让或开发成

584、本的冲减，因此不扣减土地成本。开发成本的冲减，因此不扣减土地成本。但是土地增值税属于地方财政收入，房地但是土地增值税属于地方财政收入，房地产企业也要关注地方税收政策的具体规定。产企业也要关注地方税收政策的具体规定。中国纳税筹划师肖太寿博士461二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理2 2、土地增值税处理：不得作为扣除项目、土地增值税处理：不得作为扣除项目 例如，例如，辽宁省大连市辽宁省大连市地税局地税局关于进一步加强土关于进一步加强土地增值税清算工作的通知地增值税清算工作的通知对土地使用权价款的对土地使用权价款的扣除问题作出规定，纳

585、税人应当凭政府或政府有扣除问题作出规定，纳税人应当凭政府或政府有关部门下发的关部门下发的土地批件土地批件、土地出让金缴费土地出让金缴费证明证明以及财政、土地管理等部门出具的土地出以及财政、土地管理等部门出具的土地出让金缴纳收据、土地使用权购置发票、政府或政让金缴纳收据、土地使用权购置发票、政府或政府部门出具的相关证明等合法有效凭据，计算取府部门出具的相关证明等合法有效凭据，计算取得土地使用权所支付的金额。得土地使用权所支付的金额。凡取得票据或者其凡取得票据或者其他资料，但未实际支付土地出让金或购置土地使他资料，但未实际支付土地出让金或购置土地使用权价款或支付土地出让金、购置土地使用权价用权价款

586、或支付土地出让金、购置土地使用权价款后又返还的，不允许计入扣除项目。款后又返还的，不允许计入扣除项目。中国纳税筹划师肖太寿博士462二十一、房地产企业取得政府给予土地二十一、房地产企业取得政府给予土地返还款的财税处理返还款的财税处理2 2、土地增值税处理：不得作为扣除项目、土地增值税处理：不得作为扣除项目 又如，又如，青岛市地税局青岛市地税局发布的发布的房地产开发房地产开发项目土地增值税税款清算管理暂行办法项目土地增值税税款清算管理暂行办法规定，对于开发企业因从事拆迁安置、公规定，对于开发企业因从事拆迁安置、公共配套设施建设等原因，共配套设施建设等原因，从政府部门取得从政府部门取得的补偿以及财

587、政补贴款项，抵减房地产开的补偿以及财政补贴款项，抵减房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金额。发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金额。二十二、房地产企业因逾期交房而按合同规定支付二十二、房地产企业因逾期交房而按合同规定支付给购房者的违约金是否应征收个人所得税？给购房者的违约金是否应征收个人所得税？ 国家税务总局关于个人取得解除商品房国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违约金征收个人所得税问题的批买卖合同违约金征收个人所得税问题的批复复（国税函国税函20068652006865号号）规定：）规定：“商品商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好与按揭银

588、行的合作关系，造成购房人不好与按揭银行的合作关系，造成购房人不能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。二十二、房地产企业因逾期交房而按合同规定支付二十二、房地产企业因逾期交房而按合同规定支付给购房者的违约金是否应征收个人所得税？给购房者的违约金是否应征收个人所得税？ 根据个人所得税法的有关规定，根据个人所得税法的有关规定，购房个人因上购房个人因上

589、述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照“其它所得其它所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。支付违约金的房地产公司代扣代缴。” 个人在购房时由于房产公司个人在购房时由于房产公司延期交房或因房屋延期交房或因房屋质量问题而从房产公司取得的违约金或赔偿金，质量问题而从房产公司取得的违约金或赔偿金，不属于个人所得税法及不属于个人所得税法及国税函国税函20068652006865号号文规定文规定应纳个人所得税的情形，因此房地产企业不应该应纳个人所得税的情形，因此房地产企业不应该代扣代缴个人所得税。代扣

590、代缴个人所得税。二十三、房产开发公司将自己开发的门面房二十三、房产开发公司将自己开发的门面房作为售楼部。请问售楼部是否缴纳房产税？作为售楼部。请问售楼部是否缴纳房产税？如果缴纳，该如何确定房产税的原值？如果缴纳，该如何确定房产税的原值？ 国家税务总局国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知关政策规定的通知（国税发国税发200320038989号号）第）第二条第四项规定，房地产开发企业自用、出租、二条第四项规定，房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付使自房屋使用或交付使用的次月起计征房产税。用的次月起计征

591、房产税。开发企业利用商品房作开发企业利用商品房作售楼部的情况，应自开始使用售楼部的次月起缴售楼部的情况，应自开始使用售楼部的次月起缴纳房产税。纳房产税。作为自用的售楼部，根据作为自用的售楼部，根据房产税暂房产税暂行条例行条例的相关规定，按照其售楼部房产原值的的相关规定，按照其售楼部房产原值的70%70%作为房产税应纳税所得额，再按作为房产税应纳税所得额，再按1.2%1.2%的税率缴的税率缴纳房产税。纳房产税。二十三、房产开发公司将自己开发的门面房二十三、房产开发公司将自己开发的门面房作为售楼部。请问售楼部是否缴纳房产税？作为售楼部。请问售楼部是否缴纳房产税？如果缴纳，该如何确定房产税的原值？如

592、果缴纳，该如何确定房产税的原值？在房产原值的确认上，分不同时段计算并交纳在房产原值的确认上，分不同时段计算并交纳房产税。房产税。20092009年年1 1月月1 1日至日至20102010年年1212月月2121日应按照日应按照财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知用税有关问题的通知（财税财税20082008152152号号）的）的规定，即对依照房产原值计税的房产，不论是否规定，即对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿的固定资产科目中，均应按照房记载在会计账簿的固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据相

593、关会屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据相关会计制度的规定进行核算。对纳税人未按国家会计计制度的规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定进行调整或重制度规定核算并记载的，应按规定进行调整或重新评估房屋原价。新评估房屋原价。二十三、房产开发公司将自己开发的门面房二十三、房产开发公司将自己开发的门面房作为售楼部。请问售楼部是否缴纳房产税？作为售楼部。请问售楼部是否缴纳房产税？如果缴纳，该如何确定房产税的原值？如果缴纳，该如何确定房产税的原值？从从20102010年年1212月月2121日起，应按照财政部、日起，应按照财政部、国家税务总局国家税务总局关于安置残疾人就业单位关于

594、安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知城镇土地使用税等政策的通知（财税财税20102010121121号）号）的规定：的规定：对按照房产原值计对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。支付的价款、开发土地发生的成本费用等。 二十四、房地产开发公司出租地下车位使用权，与业主签订二十四、房地产开发公司出租地下车位使用权，与业主签订合同约定使用年限为合同约定使用年限为2020年，使用费一次性收取。这笔收入是年，使用费一次性收取。这笔收入是否

595、应当缴纳土地增值税？否应当缴纳土地增值税？根据根据土地增值税暂行条例土地增值税暂行条例及其实施细则的及其实施细则的有关规定，土地增值税是对出售或者以其他方式有关规定，土地增值税是对出售或者以其他方式有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的行为所征收的税。出售或转让应当以办理着物的行为所征收的税。出售或转让应当以办理相应产权为标志，产权未发生转移就不构成出售相应产权为标志，产权未发生转移就不构成出售或转让。或转让。只出租地下车位的行为，因为没有发生只出租地下车位的行为，因为没有发生使用权的转移，不需要缴纳土地增值税。使用权的转移，不需要缴纳土地增

596、值税。二十五、房地产开发企业与商店购买者个人签订协二十五、房地产开发企业与商店购买者个人签订协议规定，房地产开发企业按优惠议规定，房地产开发企业按优惠30%30%的价格出售其开的价格出售其开发的商店给购买者个人，但购买者个人在发的商店给购买者个人，但购买者个人在2 2年期限内年期限内必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租使用。这种情况涉及个人所得税吗？出租使用。这种情况涉及个人所得税吗？据据国家税务总局关于个人与房地产开发企业签订有条国家税务总局关于个人与房地产开发企业签订有条件优惠价格协议购买商店征收个人所得税问题的批复件优惠价格协议购买

597、商店征收个人所得税问题的批复（国税函国税函2008576 2008576 号号）规定，所述行为其实质是购买者）规定，所述行为其实质是购买者个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部分购房价款。赁收入支付了部分购房价款。因此对上述情形的购买者个因此对上述情形的购买者个人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照“财产租赁所得财产租赁所得”项目征收个人所得税。项目征收个人所得税。每次财产租赁所得每次财产租赁所得的收入额，按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份的收入额，按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。数平均计算确定。