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1、会计准则讲解1主要内容主要内容n职工薪酬职工薪酬 n股份支付股份支付 2企业会计准则第企业会计准则第9号号职工薪酬职工薪酬n职工薪酬的涵义和范围职工薪酬的涵义和范围n职工薪酬的确认和计量职工薪酬的确认和计量n辞退福利的概念、确认和计量辞退福利的概念、确认和计量3职工新酬新旧比较职工新酬新旧比较n人工成本新理念人工成本新理念n非货币性福利均作职工新酬非货币性福利均作职工新酬n辞退福利按权责发生制处理辞退福利按权责发生制处理4一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（一）涵义（一）涵义 为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相
2、关支出。包括：出。包括：p构成工资总额的各组成部分：与国家统计局口径一致构成工资总额的各组成部分：与国家统计局口径一致p职工福利费职工福利费p“五险一金五险一金”：医疗、养老、工伤、失业、生育和住房：医疗、养老、工伤、失业、生育和住房公积金公积金p工会经费和职工教育经费工会经费和职工教育经费p非货币性福利：如以产品作为福利发放给职工非货币性福利：如以产品作为福利发放给职工p解除劳动关系补偿：辞退福利解除劳动关系补偿：辞退福利u除股份支付形式外的薪酬（除股份支付形式外的薪酬（CAS 11CAS 11），均在本准则规范。），均在本准则规范。5一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（二）范
3、围（二）范围1.1.职工职工的范围的范围p与企业订立劳动合同的所有人员（与企业订立劳动合同的所有人员（含全职、兼职和含全职、兼职和临时职工）；临时职工）；p企业正式任命的人员（如董事会、监事会成员等）；企业正式任命的人员（如董事会、监事会成员等）；p虽未订立劳动合同或企业未正式任命、但在企业的虽未订立劳动合同或企业未正式任命、但在企业的计划、领导和控制下提供类似服务的人员。计划、领导和控制下提供类似服务的人员。6一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（二）范围（二）范围2.薪酬薪酬的范围的范围p在职（如工资）和离职后提供给职工的所有货币性在职（如工资）和离职后提供给职工的所有货币性和
4、非货币性薪酬（如退休后养老金）和非货币性薪酬（如退休后养老金）p能够量化给职工本人和提供给职工集体享有的福利能够量化给职工本人和提供给职工集体享有的福利p提供给职工本人、配偶、子女或其他被赡养人福利提供给职工本人、配偶、子女或其他被赡养人福利等。等。u以商业保险形式提供的保险待遇，也属于职工以商业保险形式提供的保险待遇，也属于职工薪酬薪酬7一、职工薪酬的涵义和范围一、职工薪酬的涵义和范围（二）范围（二）范围3.3.本准则本准则的范围的范围p企业为换取职工提供的服务给予的以股份为基础企业为换取职工提供的服务给予的以股份为基础的薪酬，适用的薪酬，适用企业会计准则第企业会计准则第1111号号股份支股
5、份支付付p企业依法为职工建立的属于补充养老保险层次的企业依法为职工建立的属于补充养老保险层次的企业年金基金，是一个独立的会计主体，适用企业年金基金，是一个独立的会计主体，适用企业会计准则第企业会计准则第1010号号企业年金基金企业年金基金p本准则是从雇主角度对承担的职工薪酬的确认和本准则是从雇主角度对承担的职工薪酬的确认和计量予以规范计量予以规范8二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量（一）确认和计量原则（一）确认和计量原则 在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益对象，将应付的职工薪酬确认为负债，全部计对象，将应付的职工薪酬确认为负债，全部计
6、入资产成本或当期损益，入资产成本或当期损益，辞退福利除外辞退福利除外 生产产品、提供劳务的薪酬生产产品、提供劳务的薪酬存货或劳务成本存货或劳务成本自行建造固定资产、自行开发无形资产的薪酬自行建造固定资产、自行开发无形资产的薪酬固定资产、无形资产成本固定资产、无形资产成本上述以外的薪酬上述以外的薪酬当期损益当期损益 9二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量（一）确认和计量原则（续）（一）确认和计量原则（续） 计入成本费用的职工薪酬负债金额，区别情计入成本费用的职工薪酬负债金额，区别情况处理：况处理： 1.1.有计提基础和计提比例的，按照规定标准有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提计
7、提p应向社会保险经办机构应向社会保险经办机构( (或企业年金基金账户管理或企业年金基金账户管理人人) )缴纳的缴纳的“五险五险”p应向住房公积金管理中心缴存的应向住房公积金管理中心缴存的住房公积金住房公积金p应向工会部门缴纳的应向工会部门缴纳的工会经费工会经费和和职工教育经费职工教育经费等等10二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量1.1.有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提u本准则所指养老保险费包括基本养老保险费和补充养本准则所指养老保险费包括基本养老保险费和补充养老保险费老保险费u我国基本养老保险和补充养老保险制度属于我国基本养老保险和
8、补充养老保险制度属于缴费确缴费确定型定型，不是，不是待遇承诺型待遇承诺型(设定受益计划设定受益计划)，类似，类似于国际财务报告准则中的于国际财务报告准则中的设定提存计划设定提存计划u企业承担的义务限于按规定标准和比例计算的金额，企业承担的义务限于按规定标准和比例计算的金额，而不是由未来固定保险待遇按福利公式计算出来、各而不是由未来固定保险待遇按福利公式计算出来、各期可能需要作出调整的职工薪酬金额。期可能需要作出调整的职工薪酬金额。11 二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量2.2.没有明确规定计提基础和计提比例的没有明确规定计提基础和计提比例的 企业应当根据历史经验数据和自身实际情况
9、企业应当根据历史经验数据和自身实际情况计算确定应付职工薪酬金额计算确定应付职工薪酬金额u应付职工薪酬在职工提供服务的会计期末以后一应付职工薪酬在职工提供服务的会计期末以后一年内不全部到期的，企业应当选择合理的折现率，年内不全部到期的，企业应当选择合理的折现率，以应付职工薪酬以应付职工薪酬折现折现后金额，计入相关资产成本后金额，计入相关资产成本或当期损益。或当期损益。 12二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量 （二）非货币性福利的处理方法（二）非货币性福利的处理方法 p以自己生产的产品作为福利：按照产品公允价值，根以自己生产的产品作为福利：按照产品公允价值，根据受益对象计入成本或当期
10、损益，确认应付职工薪酬据受益对象计入成本或当期损益，确认应付职工薪酬p无偿向职工提供住房或租赁固定资产：按照应计提折无偿向职工提供住房或租赁固定资产：按照应计提折旧或应支付租金额，根据受益对象计入资产成本或当旧或应支付租金额，根据受益对象计入资产成本或当期损益，确认应付职工薪酬期损益，确认应付职工薪酬p提供给职工整体的非货币性福利，根据受益对象计入提供给职工整体的非货币性福利，根据受益对象计入成本或当期损益，难以认定受益对象的，计入管理费成本或当期损益，难以认定受益对象的，计入管理费用用13二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量（二）非货币性福利的处理方法（二）非货币性福利的处理方法
11、 示例示例1 1：银行购进职工住房：银行购进职工住房100100套。套。20209 9年年2 2月，月，以其购进的成本为每套以其购进的成本为每套10000001000000元的住房作为福元的住房作为福利发放给银行职工。住房的售价为每套利发放给银行职工。住房的售价为每套20000002000000元，适用的营业税率为元，适用的营业税率为3%3%。 假定住房的一半分给各营业机构职工，一半分假定住房的一半分给各营业机构职工，一半分给总部管理人员。给总部管理人员。14二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量决定发放非货币性福利时，账务处理如下决定发放非货币性福利时，账务处理如下:借：营业费用借
12、：营业费用 103 000 000 管理费用管理费用 103 000 000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 非货币性福利非货币性福利 206 000 00015二、职工薪酬的确认和计量二、职工薪酬的确认和计量实际发放非货币性福利时，账务处理如下：实际发放非货币性福利时，账务处理如下：借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬非货币性福利非货币性福利 206 000 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 200 000 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 6 000 000 借：固定资产清理借：固定资产清理 100 000 000 贷：固定资产贷：固定资产 1000 000 000借：固
13、定资产清理借：固定资产清理 100 000 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 100 000 000 16三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（一）概念（一）概念p在职工劳动合同到期前，企业决定解除与在职工劳动合同到期前，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿，职工没有职工的劳动关系而给予的补偿，职工没有选择继续在职的权利选择继续在职的权利p在职工劳动合同到期前，为鼓励职工自愿在职工劳动合同到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职续在职或接受补偿离职17三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概
14、念、确认和计量（二）确认（二）确认 符合准则第六条规定确认为预计负债的辞退福利，应符合准则第六条规定确认为预计负债的辞退福利，应当计入当期费用当计入当期费用( (不再带来经济利益，产生义务的事项不再带来经济利益，产生义务的事项是辞退不是提供的服务是辞退不是提供的服务) ) ： 1.1.企业已经制定正式的解除劳动关系计划（辞退计划）企业已经制定正式的解除劳动关系计划（辞退计划），并即将实施。，并即将实施。p正式计划是指已经董事会或类似机构批准正式计划是指已经董事会或类似机构批准p实质性辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序实质性辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序推迟到一年后付
15、款的，视同符合确认条件推迟到一年后付款的，视同符合确认条件2.2.企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或自愿裁减企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或自愿裁减建议建议18三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（三）计量（三）计量1.1.对于对于职工没有选择权的辞退计划职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划规定，应当根据计划规定的拟辞退职工数量、每一职位的辞退补偿等计提辞退的拟辞退职工数量、每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。福利负债。2.2.对于对于自愿接受裁减的建议自愿接受裁减的建议，应当按照或有事项准则预，应当按照或有事项准则预计将接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量
16、计将接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。和每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。u实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到一实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到一年后支付的，应当选择恰当的折现率，对辞退福利进年后支付的，应当选择恰当的折现率，对辞退福利进行折现后计量。行折现后计量。19三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量（三）计量（三）计量|实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到一年后支付的，应当选择恰当的折现率，对辞退福一年后支付的，应当选择恰当的折现率，对辞退福利
17、进行折现后计量。利进行折现后计量。 借：管理费用借：管理费用 未确认融资费用未确认融资费用 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬辞退福利辞退福利 借：财务费用借：财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用20三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量示例示例2:A2:A银行为一农村信用企业，银行为一农村信用企业，206206年年9 9月，为了能月，为了能够在下一年度顺利实施盈利，够在下一年度顺利实施盈利，A A公司管理层制定了一公司管理层制定了一项辞退计划，拟从项辞退计划，拟从207207年年1 1月月1 1日起，银行将以职工日起，银行将以职工自愿方式，辞退其某城市营业机构职工。
18、自愿方式，辞退其某城市营业机构职工。 辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于当年见。辞退计划已于当年1212月月1010日经董事会正式批准，日经董事会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕并将于下一个年度内实施完毕, ,银行不能单方面撤回银行不能单方面撤回计划。计划的详细内容如下表所示。计划。计划的详细内容如下表所示。21三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量A银行银行207年辞退计划一览表年辞退计划一览表 金额单位：万元所属部门所属部门职位职位辞退数量辞退数量工龄（年）工龄（年）每人补偿每人补偿城市营业网点
19、城市营业网点主任主任副主任副主任101-101010-202020-3030高级职高级职员员501-10810-201820-3028一般职一般职员员1001-10510-201520-3025小计小计16022三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量n假定在本例中，对于主任假定在本例中，对于主任和副主任级别、工龄在和副主任级别、工龄在10-10-2020年的职工，接受辞退的年的职工，接受辞退的各种数量及发生概率如附各种数量及发生概率如附表所示：表所示： 企业应确认该职级的辞退企业应确认该职级的辞退福利金额应为福利金额应为113.4113.4（5.67205.6720）万元。）
20、万元。借借: :管理费用管理费用 11340001134000 贷贷: :应付职工薪酬应付职工薪酬 11340001134000接受辞退接受辞退的职工的职工数量数量发生概率发生概率最佳估计数最佳估计数00013%0.0325%0.135%0.15420%0.8515%0.75625%1.578%0.56912%1.08107%0.7合计合计5.6723三、辞退福利概念、确认和计量三、辞退福利概念、确认和计量|关注：内退计划的确认和计量符合辞退福利预计负债确认条件的，视同辞退福利处理，计入当期损益福利金额应计算自停止服务日至正常退休日之间提供的补偿，不应包括企业提供的正常退休日后的养老金等福利2
21、4四、四、职工薪酬释义职工薪酬释义n职工薪酬是企业因职工提供服务而支付或放弃的所有对价，职工薪酬是企业因职工提供服务而支付或放弃的所有对价，企业在确定应当作为职工薪酬进行确认和计量的项目时，企业在确定应当作为职工薪酬进行确认和计量的项目时，需要综合考虑，确保企业人工成本核算的完整性和准确性。需要综合考虑，确保企业人工成本核算的完整性和准确性。n从薪酬的涵盖时间和支付形式来看，职工薪酬包括企业在从薪酬的涵盖时间和支付形式来看，职工薪酬包括企业在职工在职期间和离职后给予的所有货币性薪酬和非货币性职工在职期间和离职后给予的所有货币性薪酬和非货币性福利；从薪酬的支付对象来看，职工薪酬包括提供给职工福利
22、；从薪酬的支付对象来看，职工薪酬包括提供给职工本人和其配偶、子女或其他被赡养人的福利，比如支付给本人和其配偶、子女或其他被赡养人的福利，比如支付给因公伤亡职工的配偶、子女或其他被赡养人的抚恤金。因公伤亡职工的配偶、子女或其他被赡养人的抚恤金。25基本养老保险制度基本养老保险制度n根据我国养老保险制度相关文件的规定，企业为职工缴纳基本养老保险费的根据我国养老保险制度相关文件的规定，企业为职工缴纳基本养老保险费的比例，一般不得超过企业工资总额的比例，一般不得超过企业工资总额的20%20%（包括划入个人账户的部分），具体（包括划入个人账户的部分），具体比例由省、自治区、直辖市人民政府确定，个人缴纳的
23、基本养老保险费全部比例由省、自治区、直辖市人民政府确定，个人缴纳的基本养老保险费全部记入个人账户。职工退休后按月发给基本养老金，基本养老金由基础养老金记入个人账户。职工退休后按月发给基本养老金，基本养老金由基础养老金和个人账养老金组成。退休时的基本养老金月标准以当地上年度在岗职工月和个人账养老金组成。退休时的基本养老金月标准以当地上年度在岗职工月平均工资和本人指数化月平均缴费工资的平均值为基数计算确定，个人账户平均工资和本人指数化月平均缴费工资的平均值为基数计算确定，个人账户养老金月标准为个人账户储存额除以计发月数，计发月数根据职工退休时城养老金月标准为个人账户储存额除以计发月数，计发月数根据
24、职工退休时城镇人口平均预期寿命、本人退休年龄、利息等因素确定。镇人口平均预期寿命、本人退休年龄、利息等因素确定。n从我国企业基本养老保险制度下企业缴费和职工养老保险待遇的计算和发放从我国企业基本养老保险制度下企业缴费和职工养老保险待遇的计算和发放方法来看，职工基本养老保险费中企业缴费的金额，与职工退休时能够享受方法来看，职工基本养老保险费中企业缴费的金额，与职工退休时能够享受的养老保险待遇完全是两种计算方法，职工养老保险待遇即受益水平与企业的养老保险待遇完全是两种计算方法，职工养老保险待遇即受益水平与企业在职工提供服务各期的缴费水平不直接挂钩，企业承担的义务仅限于按照规在职工提供服务各期的缴费
25、水平不直接挂钩，企业承担的义务仅限于按照规定标准提存的金额，属于国际财务报告准则中所称的设定提存计划。定标准提存的金额，属于国际财务报告准则中所称的设定提存计划。26基本养老保险制度基本养老保险制度n设定提存计划是指企业向一个独立主体（通常是基金）支付固定提存金，如设定提存计划是指企业向一个独立主体（通常是基金）支付固定提存金，如果该基金不能拥有足够资产以支付与当期和以前期间职工服务相关的所有职果该基金不能拥有足够资产以支付与当期和以前期间职工服务相关的所有职工福利，企业不负有进一步支付提存金的法定义务和推定义务。在这种计划工福利，企业不负有进一步支付提存金的法定义务和推定义务。在这种计划下，
26、企业的法定或推定义务仅限于企业同意或必须向基金提存的金额，职工下，企业的法定或推定义务仅限于企业同意或必须向基金提存的金额，职工所收到的离职后福利金额取决于企业（和职工本人）向离职后福利计划（基所收到的离职后福利金额取决于企业（和职工本人）向离职后福利计划（基金）或保险公司支付的提存金金额，以及提存金所产生的投资回报。在设定金）或保险公司支付的提存金金额，以及提存金所产生的投资回报。在设定提存计划下，企业在每一期间的义务取决于企业在该期间提存的金额，由于提存计划下，企业在每一期间的义务取决于企业在该期间提存的金额，由于提存额一般都是在职工提供服务期末提存额一般都是在职工提供服务期末1212个月
27、以内到期支付，计量该类义务一个月以内到期支付，计量该类义务一般不需要折现。般不需要折现。n在我国，企业为职工建立的其他社会保险如医疗保险、失业保险、工伤保险在我国，企业为职工建立的其他社会保险如医疗保险、失业保险、工伤保险和生育保险，也是根据国家相关规定，由社会保险经办机构负责收缴、发放和生育保险，也是根据国家相关规定，由社会保险经办机构负责收缴、发放和保值增值，企业承担的义务亦仅限于按照企业所在地政府等规定的标准，和保值增值，企业承担的义务亦仅限于按照企业所在地政府等规定的标准，与基本养老保险一样，同样属于设定提存计划。与基本养老保险一样，同样属于设定提存计划。27补充养老保险制度补充养老保
28、险制度 n企业经有关部门批准，可申请建立企业年金，企业年金是企业及其职工在依企业经有关部门批准，可申请建立企业年金，企业年金是企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。根据国家有法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。根据国家有关部门的现行规定，企业建立年金所需资金由企业和职工个人共同缴纳，其关部门的现行规定，企业建立年金所需资金由企业和职工个人共同缴纳，其中，企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的中，企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的1/121/12，企业和职工个，企业和职工个人缴费合计一般不超过本企业上年度职工工资总额的人缴费合
29、计一般不超过本企业上年度职工工资总额的1/61/6。n从我国已建立企业年金计划的部分地区年金计划的条款规定来看，我国以年从我国已建立企业年金计划的部分地区年金计划的条款规定来看，我国以年金形式建立的补充养老保险制度属于企业金形式建立的补充养老保险制度属于企业“缴费确定型缴费确定型”，不是职工养老，不是职工养老“待遇承诺型待遇承诺型”。n缴费确定型，就是以缴费的情况确定企业年金待遇的养老金模式，企业缴费缴费确定型，就是以缴费的情况确定企业年金待遇的养老金模式，企业缴费亦是根据参加计划职工的工资、级别、工龄等因素，在计划中明确规定亦是根据参加计划职工的工资、级别、工龄等因素，在计划中明确规定; ;
30、待遇待遇确定型则是指在参保时就承诺将来的退休待遇水平的养老金模式，即承诺职确定型则是指在参保时就承诺将来的退休待遇水平的养老金模式，即承诺职工退休后享有固定金额的福利，以此为基础确定每一期间企业缴费，由于物工退休后享有固定金额的福利，以此为基础确定每一期间企业缴费，由于物价变动、职工流动等原因，每期企业缴费可能会有所调整。由此可见，我国价变动、职工流动等原因，每期企业缴费可能会有所调整。由此可见，我国企业为职工缴纳的补充养老保险费，从企业承担义务的角度来看，也属于设企业为职工缴纳的补充养老保险费，从企业承担义务的角度来看，也属于设定提存计划。定提存计划。28补充养老保险制度补充养老保险制度n我
31、国现行的基本养老保险和补充养老保险制度，企业对职工的义务仅限于按我国现行的基本养老保险和补充养老保险制度，企业对职工的义务仅限于按照省、自治区、直辖市、地（市）政府或企业年金计划规定缴费的部分，没照省、自治区、直辖市、地（市）政府或企业年金计划规定缴费的部分，没有进一步的支付义务，均应当按照与国际准则中设定提存计划相同的原则处有进一步的支付义务，均应当按照与国际准则中设定提存计划相同的原则处理。因此，职工薪酬准则规定，无论是支付给社会保险经办机构的基本养老理。因此，职工薪酬准则规定，无论是支付给社会保险经办机构的基本养老保险费，还是支付给企业年金基金相关管理人的补充养老保险费，企业都应保险费，
32、还是支付给企业年金基金相关管理人的补充养老保险费，企业都应当在职工提供服务的会计期间根据规定标准计提，按照受益对象进行分配，当在职工提供服务的会计期间根据规定标准计提，按照受益对象进行分配，计人相关资产成本或当期损益。计人相关资产成本或当期损益。n由于基本养老保险费和补充养老保险费一般应在到期后由于基本养老保险费和补充养老保险费一般应在到期后1212个月内支付完毕，个月内支付完毕，属于流动负债，因此，计量由基本养老保险缴费和补充养老保险缴费产生的属于流动负债，因此，计量由基本养老保险缴费和补充养老保险缴费产生的职工薪酬义务不需要折现。职工薪酬义务不需要折现。n考虑到物价变动、职工生活所需费用等
33、因素，按照企业所在地政府的规定，考虑到物价变动、职工生活所需费用等因素，按照企业所在地政府的规定，社会保险经办机构在年度开始时有时也会调整企业缴费的比例，调整后的缴社会保险经办机构在年度开始时有时也会调整企业缴费的比例，调整后的缴费水平影响该期或以后期间企业应确认为负债的社会保险费金额，但不需要费水平影响该期或以后期间企业应确认为负债的社会保险费金额，但不需要调整前期已确认薪酬义务金额和已计入成本费用的社会保险费金额。调整前期已确认薪酬义务金额和已计入成本费用的社会保险费金额。29货币性职工薪酬货币性职工薪酬n对于货币性薪酬，在确定应付职工薪酬和应当计入成本费用的职工薪酬金额对于货币性薪酬，在
34、确定应付职工薪酬和应当计入成本费用的职工薪酬金额时，企业应当区分两种情况：时，企业应当区分两种情况：n一是具有明确计提标准的货币性薪酬。对于国务院有关部门、省、自治区、一是具有明确计提标准的货币性薪酬。对于国务院有关部门、省、自治区、直辖市人民政府或经批准的企业年金计划规定了计提基础和计提比例的职工直辖市人民政府或经批准的企业年金计划规定了计提基础和计提比例的职工薪酬项目，企业应当按照规定的计提标准，计量企业承担的职工薪酬义务和薪酬项目，企业应当按照规定的计提标准，计量企业承担的职工薪酬义务和计入成本费用的职工薪酬。计入成本费用的职工薪酬。n其中：（其中：（1 1）“五险一金五险一金”，即医疗
35、保险费、养老保险费、失业保险费、工伤，即医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金。企业应当按照国务院、所在地政府或企保险费、生育保险费和住房公积金。企业应当按照国务院、所在地政府或企业年金计划规定的标准，计量应付职工薪酬义务和应相应计入成本费用的薪业年金计划规定的标准，计量应付职工薪酬义务和应相应计入成本费用的薪酬金额。（酬金额。（2 2）工会经费和职工教育经费。企业应当按照财务规则等相关规定，）工会经费和职工教育经费。企业应当按照财务规则等相关规定，分别按照职分别按照职1 1工资总额的工资总额的2%2%和和1 15%5%的计提标准，计量应付职工薪酬（工会经的计提
36、标准，计量应付职工薪酬（工会经费、职工教育经费）义务金额和应相应计入成本费用的薪酬金额费、职工教育经费）义务金额和应相应计入成本费用的薪酬金额; ;从业人员技从业人员技术要求高、培训任务重、经济效益好的企业，可根据国家相关规定，按照职术要求高、培训任务重、经济效益好的企业，可根据国家相关规定，按照职工工资总额的工工资总额的2.5%2.5%计量应计入成本费用的职工教育经费。按照明确标准计算计量应计入成本费用的职工教育经费。按照明确标准计算确定应承担的职工薪酬义务后，再根据受益对象计入相关资产的成本或当期确定应承担的职工薪酬义务后，再根据受益对象计入相关资产的成本或当期费用。费用。n30货币性职工
37、薪酬货币性职工薪酬n二是没有明确计提标准的货币性薪酬。对于国家二是没有明确计提标准的货币性薪酬。对于国家（包括省、自治区、直辖市人民政府）相关法律（包括省、自治区、直辖市人民政府）相关法律法规没有明确规定计提基础和计提比例的职工薪法规没有明确规定计提基础和计提比例的职工薪酬，企业应当根据历史经验数据和自身实际情况，酬，企业应当根据历史经验数据和自身实际情况，计算确定应付职工薪酬金额和应计入成本费用的计算确定应付职工薪酬金额和应计入成本费用的薪酬金额。薪酬金额。31 【例例1 1】20208 8年年6 6月，丙公司当月应发工资月，丙公司当月应发工资10001000万元，其中：生万元，其中：生产部
38、门直接生产人员工资产部门直接生产人员工资500500万元万元; ;生产部门管理人员工资生产部门管理人员工资100100万万元元; ;公司管理部门人员工资公司管理部门人员工资180180万元万元; ;公司专设产品销售机构人员公司专设产品销售机构人员工资工资5050万元万元; ;建造厂房人员工资建造厂房人员工资110110万元万元; ;内部开发存货管理系统内部开发存货管理系统人员工资人员工资6060万元。万元。n根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的10%10%、12%12%、2%2%和和10105%5%计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和
39、住房公计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金，缴纳给当地社会保险经办机构和住房公积金管理机构。根积金，缴纳给当地社会保险经办机构和住房公积金管理机构。根据据20207 7年实际发生的职工福利费情况，公司预计年实际发生的职工福利费情况，公司预计20208 8年应承担年应承担的职工福利费义务金额为职工工资总额的的职工福利费义务金额为职工工资总额的2%2%，职工福利的受益对，职工福利的受益对象为上述所有人员。公司分别按照职工工资总额的象为上述所有人员。公司分别按照职工工资总额的2%2%和和1 15%5%计计提工会经费和职工教育经费。假定公司存货管理系统已处于开发提工会经费和职工教育经费。
40、假定公司存货管理系统已处于开发阶段、并符合阶段、并符合企业会计准则第企业会计准则第6 6号号无形资产无形资产资本化为无资本化为无形资产的条件。不考虑所得税影响。形资产的条件。不考虑所得税影响。32n应计入生产成本的职工薪酬金额应计入生产成本的职工薪酬金额n=500+500=500+500（10%10%十十12%+2+1012%+2+105%+2%+2%5%+2%+2%十十1 15%5%）=700=700（万元）（万元）n应计入制造费用的职工薪酬金额应计入制造费用的职工薪酬金额n=100+100=100+100（10%+12%+2%+1010%+12%+2%+105%+2%5%+2%十十2%+1
41、2%+15%5%）=140=140（万元）（万元）n应计入管理费用的职工薪酬金额应计入管理费用的职工薪酬金额n=100=100十十180180（10%+2%10%+2%十十2%+102%+105%5%十十2%2%十十2%2%十十1 15%5%）=252=252（万（万元）元）n应计入销售费用的职工薪酬金额应计入销售费用的职工薪酬金额n=50=50十十5050（10%+12%+2%10%+12%+2%十十10105%5%十十2%+2%+12%+2%+15%5%）=70=70（万元）（万元）n应计入在建工程成本的职工薪酬金额应计入在建工程成本的职工薪酬金额n=110+llOX=110+llOX（l
42、O%+12%+2%+10lO%+12%+2%+105%+2%+2%5%+2%+2%士士+1+15%5%）=154=154（万元）（万元）n应计入无形资产成本的职工薪酬金额应计入无形资产成本的职工薪酬金额n=60+60=60+60（10%+12%+2%+1010%+12%+2%+105%+2%+2%+15%+2%+2%+15%5%）=84=84（万元）（万元）33n公司在分配工资、职工福利费、各种社会保险费、住房公积金、公司在分配工资、职工福利费、各种社会保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费等职工薪酬时，应做如下账务处理：工会经费和职工教育经费等职工薪酬时，应做如下账务处理：n借：生产成本
43、借：生产成本 70000007000000n 制造费用制造费用 14000001400000n 管理费用管理费用 25200002520000n 销售费用销售费用 700000700000n 在建工程在建工程 15400001540000n 研发支出研发支出资本化支出资本化支出 840000840000n 贷：贷： 应付职工薪酬应付职工薪酬工资工资 1000000010000000n 职工福利职工福利 200000200000n 社会保险费社会保险费 24000002400000n 住房公积金住房公积金 10500001050000n 工会经费工会经费 200000200000n 职工教育经费
44、职工教育经费 15000015000034非货币性职工薪酬非货币性职工薪酬n1 1以自产产品或外购商品发放给职工作为福利以自产产品或外购商品发放给职工作为福利n企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，应当企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的按照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额，并确认为主营业务收入，其销售成本的结转职工薪酬金额，并确认为主营业务收入，其销售成本的结转和相关税费的处理，与正常商品销售相同。以外购商品作为和相关税费的处理，与正常商品销售相同。以外购商品作为非货币性福利提供给职工的
45、，应当按照该商品的公允价值和非货币性福利提供给职工的，应当按照该商品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额。相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额。n需要注意的是，在以自产产品或外购商品发放给职工作为福需要注意的是，在以自产产品或外购商品发放给职工作为福利的情况下，企业在行账务处理时，应当先通过利的情况下，企业在行账务处理时，应当先通过“应付职工应付职工薪酬薪酬”科目归集当期应计入成本费用的非货币性薪酬金额，科目归集当期应计入成本费用的非货币性薪酬金额，以确定完整准确的企业人工成本金额。以确定完整准确的企业人工成本金额。35非货币性职工薪酬非货币性职工薪酬n2将拥有的房屋等
46、资产无偿提供给职工使用或租赁住房将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用企业将拥有的房屋等资产无偿提供等资产供职工无偿使用企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期应计提的给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。酬。n租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬
47、。难以认定受益对象的，直接计入当期损益，应付职工薪酬。难以认定受益对象的，直接计入当期损益，并确认应付职薪酬。并确认应付职薪酬。36n【例例2】丙公司为总部各部门经理级别以上职工提供汽丙公司为总部各部门经理级别以上职工提供汽车免费使用，同时为副裁以上高级管理人员每人租赁一车免费使用，同时为副裁以上高级管理人员每人租赁一套住房。该公司总部共有部门经理以上职工套住房。该公司总部共有部门经理以上职工50名，人提名，人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，假定每辆桑塔纳汽车每月供一辆桑塔纳汽车免费使用，假定每辆桑塔纳汽车每月计提折旧计提折旧1000元元;该公司共有副总裁以上高级管理人员该公司共有副总裁以上高级管
48、理人员10名，公司为其每人租赁一套月租金为名，公司为其每人租赁一套月租金为8000元的公寓。元的公寓。n该公司每月应做如下账务处理：该公司每月应做如下账务处理：n借：借： 管理费用管理费用 130000n贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬非货币性福利非货币性福利 130000n借：借： 应付职工薪酬应付职工薪酬非货币性福利非货币性福利 130000n贷：累计折旧贷：累计折旧 50000n其他应付款其他应付款 80000373.向职工提供企业支付了补贴的商品或服务向职工提供企业支付了补贴的商品或服务n企业有时以低于企业取得资产或服务成本的价格向职工提供资产或服务，比如以低于企业有时以低于企业取得资
49、产或服务成本的价格向职工提供资产或服务，比如以低于成本的价格向职工出售住房、以低于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务。以提成本的价格向职工出售住房、以低于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务。以提供包含补贴的住房为例，企业在出售住房等资产时，应当将出售价款与成本的差额供包含补贴的住房为例，企业在出售住房等资产时，应当将出售价款与成本的差额（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理：（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理：n（1）如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，）如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，企业应当将该项差额作为长
50、期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。n（2）如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限，企业应）如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限，企业应当将该项差额直接计入出售住房当期损益，因为在这种情况下，该项差额相当于是对当将该项差额直接计入出售住房当期损益，因为在这种情况下，该项差额相当于是对职工过去提供服务成本的一种补偿，不以职工的未来服务为前提，因此，应当立即确职工
51、过去提供服务成本的一种补偿，不以职工的未来服务为前提，因此，应当立即确认为当期损益。认为当期损益。n企业应当注意将以补贴后价格向职工提供商品或服务的非货币性福利，与企业直接向企业应当注意将以补贴后价格向职工提供商品或服务的非货币性福利，与企业直接向职工提供购房补贴、购车补贴等区分开来，后者属于货币性补贴，与其他货币性薪酬职工提供购房补贴、购车补贴等区分开来，后者属于货币性补贴，与其他货币性薪酬如工资一样，应当在职工提供服务的会计期间，按照企业各期预计补贴金额，确认企如工资一样，应当在职工提供服务的会计期间，按照企业各期预计补贴金额，确认企业应承担的薪酬义务，并根据受益对象计入相关资产的成本或当
52、期损益。业应承担的薪酬义务，并根据受益对象计入相关资产的成本或当期损益。38带薪缺勤n企业可能对各种原因产生的缺勤进行补偿，比如年休假、生病、短期伤残、企业可能对各种原因产生的缺勤进行补偿，比如年休假、生病、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。根据带薪权利能否结转下期使用，带薪缺勤婚假、产假、丧假、探亲假等。根据带薪权利能否结转下期使用，带薪缺勤可以分为两类：可以分为两类：n1累积带薪缺勤，是指权利可以结转下期的带薪缺勤，如果本期的权利没有累积带薪缺勤，是指权利可以结转下期的带薪缺勤，如果本期的权利没有用完，可以在未来期间使用。有些累积带薪缺勤在职工离开企业时，对未行用完，可以在未来期间使用
53、。有些累积带薪缺勤在职工离开企业时，对未行使的权利有权获得现金支付（使的权利有权获得现金支付（国际会计准则第国际会计准则第19号号雇员福利雇员福利将其称将其称为既定累积带薪缺勤）。为既定累积带薪缺勤）。n当职工提供了服务从而增加了其享有的未来带薪缺勤的权利时，企业就产生当职工提供了服务从而增加了其享有的未来带薪缺勤的权利时，企业就产生了一项义务，应当予以确认了一项义务，应当予以确认;职工累积未使用的权利在其离开企业时是否有权职工累积未使用的权利在其离开企业时是否有权获得现金支付，不影响义务的确认，但影响计量的义务金额：如果职工在离获得现金支付，不影响义务的确认，但影响计量的义务金额：如果职工在
54、离开企业时不能获得现金支付，则企业应当根据资产负债表日因累积未使用权开企业时不能获得现金支付，则企业应当根据资产负债表日因累积未使用权利而导致的预期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤的预期费用计量，因为利而导致的预期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤的预期费用计量，因为职工可能在使用累积非既定权利之前离开企业。如果职工在离开企业时能够职工可能在使用累积非既定权利之前离开企业。如果职工在离开企业时能够获得现金支付，企业就应当确认企业必须支付的、职工全部累积未使用权利获得现金支付，企业就应当确认企业必须支付的、职工全部累积未使用权利的金额。的金额。39n【例例3】丁公司共有丁公司共有1 000名职工，
55、该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规名职工，该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每个职工每年可享受定，每个职工每年可享受5个工作日带薪病假，未使用的病假只能向后结转一个工作日带薪病假，未使用的病假只能向后结转一个日历年度，超过个日历年度，超过1年未使用的权利作废，不能在职工离开公司时获得现金支年未使用的权利作废，不能在职工离开公司时获得现金支付付;职工休病假是以后进先出为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再职工休病假是以后进先出为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转的带薪病假余额中扣除从上年结转的带薪病假余额中扣除;职工离开公司时，公司对职工未使用的累职工离开公司时，公司
56、对职工未使用的累积带薪病假不支付现金。积带薪病假不支付现金。n207年年12月月31日，每个职工当年平均未使用带薪病假为日，每个职工当年平均未使用带薪病假为2天。根据过去的经天。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，丁公司预计验并预期该经验将继续适用，丁公司预计208年有年有950名职工将享受不超过名职工将享受不超过5天的带薪病假，剩余天的带薪病假，剩余50名职工每人将平均享受名职工每人将平均享受6天半病假，假定这天半病假，假定这50名职工全名职工全部为总部各部门经理，该公司平均每名职工每个工作日工资为部为总部各部门经理，该公司平均每名职工每个工作日工资为300元。元。n分析：丁公司在分析：丁
57、公司在207年年12月月31日应当预计由于职工累积未使用的带薪病假权日应当预计由于职工累积未使用的带薪病假权利而导致的预期支付的追加金额，即相当于利而导致的预期支付的追加金额，即相当于75天（天（50l5天）的病假工资天）的病假工资22 500（75300）元，并做如下账务处理：）元，并做如下账务处理：n借：借： 管理费用管理费用 22500n 贷：贷： 应付职工薪酬应付职工薪酬累积带薪缺勤累积带薪缺勤 2250040非累积带薪缺勤n非累积带薪缺勤，是指权利不能结转下期的带薪缺勤，非累积带薪缺勤，是指权利不能结转下期的带薪缺勤，即如果当期权利没有行使完，就予以取消，并且职工在即如果当期权利没有
58、行使完，就予以取消，并且职工在离开企业时对未使用的权利无权获得现金支付。根据我离开企业时对未使用的权利无权获得现金支付。根据我国国劳动法劳动法规定，国家实行带薪年休假制度，劳动者规定，国家实行带薪年休假制度，劳动者在法定休假日和婚丧假期间以及依法参加社会活动期间，在法定休假日和婚丧假期间以及依法参加社会活动期间，用人单位应当依法支付工资。因此，我国企业职工休婚用人单位应当依法支付工资。因此，我国企业职工休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于非假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪缺勤。累积带薪缺勤。n由于职工提供服务本身不能增加其能够享受的福利金额，由于职工提供服
59、务本身不能增加其能够享受的福利金额，企业应当在职工缺勤时确认负债和相关资产成本或当期企业应当在职工缺勤时确认负债和相关资产成本或当期损益。实务中，我国企业一般是在缺勤期间计提应付工损益。实务中，我国企业一般是在缺勤期间计提应付工资时一并处理。资时一并处理。41利润分享和奖金计划利润分享和奖金计划 n为了鼓励职工长期留在企业提供服务，有的企业可能制定利润分享和奖金计为了鼓励职工长期留在企业提供服务，有的企业可能制定利润分享和奖金计划，规定当职工在企业工作了特定年限后，能够享有按照企业净利润的一定划，规定当职工在企业工作了特定年限后，能够享有按照企业净利润的一定比例计算的奖金，如果职工在企业工作到
60、特定期末，其提供的服务就会增加比例计算的奖金，如果职工在企业工作到特定期末，其提供的服务就会增加企业应付职工薪酬金额，尽管企业没有支付这类奖金的法定义务，但是如果企业应付职工薪酬金额，尽管企业没有支付这类奖金的法定义务，但是如果有支付此类奖金的惯例，或者说企业除了支付奖金外没有其他现实的选择，有支付此类奖金的惯例，或者说企业除了支付奖金外没有其他现实的选择，这样的计划就使企业产生了一项推定义务。当且仅当符合下列两个条件时，这样的计划就使企业产生了一项推定义务。当且仅当符合下列两个条件时，企业才应确认由利润分享和奖金计划所产生的应付职工薪酬义务：企业才应确认由利润分享和奖金计划所产生的应付职工薪
61、酬义务：n1企业因过去事项现在负有作出支付的法定义务或推定义务企业因过去事项现在负有作出支付的法定义务或推定义务;n2利润分享和奖金计划义务的金额能够可靠估计。利润分享和奖金计划义务的金额能够可靠估计。n属于以下三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：属于以下三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：n（1）在财务报表批准报出之前企业已确定应支付的奖金金额。）在财务报表批准报出之前企业已确定应支付的奖金金额。n（2）该奖金计划的正式条款中包括确定奖金金额的公式。）该奖金计划的正式条款中包括确定奖金金额的公式。n（3）过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。）过去的惯例为企业确定推定义
62、务金额提供了明显证据。42n实务中，实行工效挂钩的企业根据企业经济效益实务中，实行工效挂钩的企业根据企业经济效益增长的实际情况提取的工资，类似于利润分享和增长的实际情况提取的工资，类似于利润分享和奖金计划。奖金计划。n但是，这类计划是按照企业实现净利润的一定比但是，这类计划是按照企业实现净利润的一定比例确定享受的福利，与企业经营业绩挂钩，仍然例确定享受的福利，与企业经营业绩挂钩，仍然是由于职工提供服务而产生的，不是由企业与其是由于职工提供服务而产生的，不是由企业与其所有者之间的交易而产生，因此，企业应当将利所有者之间的交易而产生，因此，企业应当将利润分享和奖金计划作为费用处理（或根据相关准润分
63、享和奖金计划作为费用处理（或根据相关准则，作为资产成本的一部分），不能作为净利润则，作为资产成本的一部分），不能作为净利润的分配。的分配。43新旧衔接新旧衔接n根据根据企业会计准则第企业会计准则第38号号首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则的规定，的规定，在职工薪酬方面，在首次执行日，企业需要进行追溯调整的是符在职工薪酬方面，在首次执行日，企业需要进行追溯调整的是符合职工薪酬准则预计负债确认条件的解除劳动关系计划或自愿裁合职工薪酬准则预计负债确认条件的解除劳动关系计划或自愿裁减建议。因首次执行企业会计准则涉及职工薪酬的其他会计政策减建议。因首次执行企业会计准则涉及职工薪酬的其他会计政策变更
64、，企业应当采用未来适用法处理。变更，企业应当采用未来适用法处理。n（一）在首次执行日，企业如存在一项辞退计划但尚未满足职工（一）在首次执行日，企业如存在一项辞退计划但尚未满足职工薪酬准则关于辞退福利预计负债确认条件的，不需要进行追溯调薪酬准则关于辞退福利预计负债确认条件的，不需要进行追溯调整整;等到符合预计负债确认条件时，再按照职工薪酬准则规定确等到符合预计负债确认条件时，再按照职工薪酬准则规定确认预计负债，计入当期费用。认预计负债，计入当期费用。44n（二）对于首次执行日存在的解除与职工的劳动关系计划或鼓励职工（二）对于首次执行日存在的解除与职工的劳动关系计划或鼓励职工自愿裁减的建议，满足职
65、工薪酬准则辞退福利预计负债确认条件的，自愿裁减的建议，满足职工薪酬准则辞退福利预计负债确认条件的，不论是否已经开始支付辞退福利款项，均应当分别职工无选择权和职不论是否已经开始支付辞退福利款项，均应当分别职工无选择权和职工有选择权的辞退计划，根据计划中拟解除劳动关系的职工数量（无工有选择权的辞退计划，根据计划中拟解除劳动关系的职工数量（无选择权计划）、或按选择权计划）、或按企业会计准则第企业会计准则第13号号或有事项或有事项估计的职估计的职工数量（有选择权计划），按照计划中每个职位的补偿等，确认因辞工数量（有选择权计划），按照计划中每个职位的补偿等，确认因辞退职工提供补偿而产生的预计负债金额，并
66、减少期初留存收益（期初退职工提供补偿而产生的预计负债金额，并减少期初留存收益（期初未分配利润和盈余公积）。账务处理上，应当借记未分配利润和盈余公积）。账务处理上，应当借记“利润分配利润分配未未分配利润分配利润”、“盈余公积盈余公积”科目，贷记科目，贷记“应付职工薪酬应付职工薪酬辞退福利辞退福利”科目。科目。n（三）首次执行日企业的职工福利费余额，应当全部转入应付职工薪（三）首次执行日企业的职工福利费余额，应当全部转入应付职工薪酬（职工福利）。首次执行日后第一个会计期间，按照职工薪酬准则酬（职工福利）。首次执行日后第一个会计期间，按照职工薪酬准则规定，根据企业实际情况和职工福利计划确认应付职工薪
67、酬（职工福规定，根据企业实际情况和职工福利计划确认应付职工薪酬（职工福利），该项金额与原转入的应付职工薪酬（职工福利）之间的差额调利），该项金额与原转入的应付职工薪酬（职工福利）之间的差额调整管理费用。整管理费用。45企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付n股份支付的涵义和分类股份支付的涵义和分类n股份支付的处理股份支付的处理:授予日和等待期授予日和等待期n股份支付的处理股份支付的处理:可行权日及之后可行权日及之后46一、股份支付的涵义和分类一、股份支付的涵义和分类（一）涵义（一）涵义 企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者
68、承担以权益工具为基础确定的负债的交易。者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。u公司法公司法、上市公司股权激励管理办法（试行）上市公司股权激励管理办法（试行）、 国有控股上市公司（境内）实施股权激励试国有控股上市公司（境内）实施股权激励试行办法行办法等允许以股票期权等方式对职工进行激励。等允许以股票期权等方式对职工进行激励。 u实质上属于职工薪酬的组成部分，但与实质上属于职工薪酬的组成部分，但与职工薪酬职工薪酬规范的职工薪酬适用不同的计量原则。规范的职工薪酬适用不同的计量原则。 47一、股份支付的涵义和分类一、股份支付的涵义和分类（二）分类（二）分类p权益结算的股份支付：对职工或其他方最终权益
69、结算的股份支付：对职工或其他方最终要授予股份或认股权等要授予股份或认股权等p现金结算的股份支付：对职工或其他方最终现金结算的股份支付：对职工或其他方最终要支付现金要支付现金48二、股份支付的处理二、股份支付的处理:授予日授予日 重点要关注以下时点的处理重点要关注以下时点的处理: :（一）（一）授予日授予日：股份支付协议获得批准的日期 “获得批准”是指企业与职工（或其他方）双方就股份支付交易的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构批准。n除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。49二、股份支付的处理二、股份支付的处理:
70、等待期等待期（二）等待期（二）等待期 从授予日至可行权日之间的期间从授予日至可行权日之间的期间n可行权条件：服务年限或业绩条件。其中可行权条件：服务年限或业绩条件。其中: : 业绩条件又分为：业绩条件又分为：p市场条件市场条件: :如目标股价，如目标股价，影响权益工具公允价值影响权益工具公允价值p非市场条件非市场条件: :如产品销售增长率，如产品销售增长率，影响等待期长度影响等待期长度股份支付处理股份支付处理的核心的核心50二、股份支付的处理二、股份支付的处理:等待期等待期1.1.处理原则处理原则p在等待期内的每个资产负债表日，将取得在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或其他方提供的服务计
71、入成本费用，职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益或负债。同时确认所有者权益或负债。u计入资产成本或费用，适用存货、固定资产、无计入资产成本或费用，适用存货、固定资产、无形资产等相关会计准则形资产等相关会计准则 51 二、股份支付的处理二、股份支付的处理:等待期等待期2.对对职工职工股份支付的价值确定股份支付的价值确定（1 1）权益结算股份支付权益结算股份支付，应按授予日权益工具的公，应按授予日权益工具的公允价值计量，不确认其后续公允价值变动。允价值计量，不确认其后续公允价值变动。（2 2）现金结算股份支付现金结算股份支付，应按资产负债表日当日权，应按资产负债表日当日权益工具的
72、公允价值重新计量，确认成本费用和相应益工具的公允价值重新计量，确认成本费用和相应的应付职工薪酬，每期权益工具公允价值变动计入的应付职工薪酬，每期权益工具公允价值变动计入当期损益。当期损益。52二、股份支付的处理二、股份支付的处理:等待期等待期2.对对职工职工股份支付的价值确定股份支付的价值确定u权益工具的公允价值，应当按照权益工具的公允价值，应当按照金融工具确认和计金融工具确认和计量量确定。对于期权等权益工具：确定。对于期权等权益工具：p市场价格市场价格p采用期权定价模型估计采用期权定价模型估计u选用的期权定价模型应当考虑以下因素：选用的期权定价模型应当考虑以下因素： 期权的行权价格、有效期、
73、标的股份现行价格、股价预计波期权的行权价格、有效期、标的股份现行价格、股价预计波动率、股份的预计股利、期权有效期内的无风险利率动率、股份的预计股利、期权有效期内的无风险利率53二、股份支付的处理二、股份支付的处理:等待期等待期3 3预计可行权权益工具数量预计可行权权益工具数量n在等待期内的每个资产负债表日，根据职工人在等待期内的每个资产负债表日，根据职工人数变动情况等后续信息修正预计可行权权益工数变动情况等后续信息修正预计可行权权益工具数量。具数量。n在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权数量一致。当与实际可行权数量一致。54二、股份支付
74、的处理二、股份支付的处理:等待期等待期4计入成本费用的股份支付金额的计算计入成本费用的股份支付金额的计算n根据预计可行权的权益工具数量和上述权益工根据预计可行权的权益工具数量和上述权益工具的公允价值，计算截至当期累计应确认的成具的公允价值，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。为当期应确认的成本费用金额。55例例1 1：附服务年限条件的权益结算股份支付：附服务年限条件的权益结算股份支付nA公司为上市公司。202年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100份股份期权，这些人员从202年1月1日起
75、必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股4元购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为￥15。n第一年有20名管理人员离开A公司，A公司估计三年中离开的管理人员比例将达到20%；第二年又有10名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为15%；第三年又有15名管理人员离开。56例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）1费用和资本公积计算过程见下表：表表-1 单位：元单位：元年份年份计算计算当期费用当期费用累计费用累计费用202200100(1-20%)151/38000080000203200100(1-15%)15
76、2/3-800009000017000020415510015-1700006250023250057例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）2 2账务处理：账务处理：（1）202年年1月月1日日授予日不做处理授予日不做处理。（2）202年年12月月31日日借：管理费用等借：管理费用等 80000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 80000（3）203年年12月月31日日借：管理费用等借：管理费用等 90000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 9000058例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权
77、益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）（4）204年年12月月31日日借：管理费用等借：管理费用等 62500 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 6250059例例2 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付的现金结算股份支付 202年1月1日，B公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些人员从202年1月1日起必须在该公司连续服务3年，即可自204年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在206年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支
78、出额如下： 表表-2 单位：元单位：元年份年份公允价值公允价值支付现金支付现金2021420315204181620521202062560例例2 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）的现金结算股份支付（续） 第一年有20名管理人员离开B公司，B公司估计三年中还将有15名管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。第三年末，假定有70人行使股票增值权取得了现金。61例例2 2：附服务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）的现金结算股份支付（续）表表-3 -3 费用和应付职工薪酬计算过程费用和应付
79、职工薪酬计算过程 单位：元单位：元 年份年份负债计算负债计算（1）支付现金支付现金（2）当期费用当期费用（3）202(200-35)100141/3=7700077000203(200-40)100152/3=16000083000204(200-45-70)10018= 1530007010016=112000 105000205(200-45-70-50)10021=735005010020=100000 2050020673500-73500=03510025=87500 14000总额总额299500299500其中：（其中：（3）=（1）-上期（上期（1）+（2）62例例2 2：附服
80、务年限条件：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）的现金结算股份支付（续）2账务处理：（1）202年1月1日：授予日不做处理。（2）202年12月31日借：管理费用等 77000 贷：应付职工薪酬股份支付 77000（3）203年12月31日借：管理费用等 83000 贷：应付职工薪酬股份支付 83000（4）204年12月31日借：管理费用等 105000 贷：应付职工薪酬股份支付 105000借：应付职工薪酬股份支付 112000 贷：银行存款 11200063三、股份支付的处理三、股份支付的处理:可行权日及可行权日及之后之后（一）（一）权益结算的股份支付权益结算的股份支付 不再对已确认的
81、成本费用和所有者权益不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。总额进行调整。64例例1 1：附服务年限条件的：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）权益结算股份支付（续）沿用例1资料，206年12月31日（第五年末），155名管理人员全部行权，A公司股票面值为每股1元，管理人员以每股4元购买。 账务处理：206年12月31日借：银行存款 62000 资本公积其他资本公积 232500 贷：股本 15500 资本公积股本溢价 27900065三、可行权日及之后的处理三、可行权日及之后的处理（二）现金结算的股份支付（二）现金结算的股份支付 可行权日之后、负债结算日之前的公允可行权日之后、负
82、债结算日之前的公允价值变动计入当期损益。价值变动计入当期损益。66例例2 2：附服务年限条件的：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）现金结算股份支付（续）沿用例2资料，205年12月31日（第四年末），B公司有50人行使了股票增值权。206年12月31日（第五年末），剩余35人全部行使了股票增值权。（1）205年12月31日借：公允价值变动损益 20500 贷：应付职工薪酬股份支付 20500借：应付职工薪酬股份支付 100000 贷：银行存款 100000（2）206年12月31日借：公允价值变动损益 14000 贷：应付职工薪酬股份支付 14000借：应付职工薪酬股份支付 87500 贷
83、：银行存款 8750067四、股份支付释义股份支付释义n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南指出，应用指南指出，企业授予职工期权、认股权证等衍生工具或其他权益工企业授予职工期权、认股权证等衍生工具或其他权益工具，对职工进行激励或补偿，以换取职工提供的服务，具，对职工进行激励或补偿，以换取职工提供的服务，实质上属于职工薪酬的组成部分，但由于股份支付是以实质上属于职工薪酬的组成部分，但由于股份支付是以权益工具的公允价值为计量基础，因此由本准则进行规权益工具的公允价值为计量基础，因此由本准则进行规范。范。n值得注意的是，值得注意的是，企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支
84、付股份支付第三条规定，下列各项适用其他相关会计准则：第三条规定，下列各项适用其他相关会计准则：n1企业合并中发行权益工具取得其他企业净资产的交企业合并中发行权益工具取得其他企业净资产的交易，适用易，适用企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并。n2以权益工具作为对价取得其他金融工具等交易，适以权益工具作为对价取得其他金融工具等交易，适用用企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量。68股份支付的四个主要环节股份支付的四个主要环节69n1授予日授予日n授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。其中授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。其中“获得批准获得批
85、准”，是指企业，是指企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构的批准。这里的大会或类似机构的批准。这里的“达成一致达成一致”是指，双方在对该计划或协议是指，双方在对该计划或协议内容充分形成一致理解的基础上，均接受其条款和条件。如果按照相关法规内容充分形成一致理解的基础上，均接受其条款和条件。如果按照相关法规的规定，在提交股东大会或类似机构之前存在必要程序或要求，则应履行该的规定，在提交股东大会或类似机构之前存在必要程序或要求，则应履行该程序或满足该要求。程序或满足该要求。n2可行权日可行
86、权日n可行权日，是指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工可行权日，是指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。有的股份支付协议是一次性可行权，有的则是分批可具或现金权利的日期。有的股份支付协议是一次性可行权，有的则是分批可行权。一次性可行权和分批可行权就像根据购买合同一次性付款还是分期付行权。一次性可行权和分批可行权就像根据购买合同一次性付款还是分期付款一样。只有已经可行权的股票期权，才是职工真正拥有的款一样。只有已经可行权的股票期权，才是职工真正拥有的“财产财产”，才能，才能去择机行权。从授予日至可行权日的时段，是可行权条件得到满足的期间，去择
87、机行权。从授予日至可行权日的时段，是可行权条件得到满足的期间，因此称为因此称为“等待期等待期”，又称，又称“行权限制期行权限制期”。n3行权日行权日n行权日，是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。例如，行权日，是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。例如，持有股票期权的职工行使了以特定价格购买一定数量本公司股票的权利，该持有股票期权的职工行使了以特定价格购买一定数量本公司股票的权利，该日期即为行权日。行权是按期权的约定价格实际购买股票，一般是在可行权日期即为行权日。行权是按期权的约定价格实际购买股票，一般是在可行权日之后到期权到期日之前的可选择时段内行权。日之后到期权
88、到期日之前的可选择时段内行权。n4出售日出售日n出售日，是指股票的持有人将行使期权所取得的期权股票出售的日期。按照出售日，是指股票的持有人将行使期权所取得的期权股票出售的日期。按照我国法规规定，用于期权激励的股份支付协议，应在行权日与出售日之间设我国法规规定，用于期权激励的股份支付协议，应在行权日与出售日之间设立禁售期，其中国有控股上市公司的禁售期不得低于立禁售期，其中国有控股上市公司的禁售期不得低于2年。年。70以权益结算的股份支付n以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。股份或其他权益工具作为对价进行结算
89、的交易。n以权益结算的股份支付最常用的工具有两类：限以权益结算的股份支付最常用的工具有两类：限制性股票和股票期权。限制性股票是指职工或其制性股票和股票期权。限制性股票是指职工或其他方按照股份支付协议规定的条款和条件，从企他方按照股份支付协议规定的条款和条件，从企业获得一定数量的本企业股票。企业授予职工一业获得一定数量的本企业股票。企业授予职工一定数量的股票，在一个确定的等待期内或在满足定数量的股票，在一个确定的等待期内或在满足特定业绩指标之前，职工出售股票要受到持续服特定业绩指标之前，职工出售股票要受到持续服务期限条款或业绩条件的限制。务期限条款或业绩条件的限制。n股票期权是指企业授予职工或其
90、他方在未来一定股票期权是指企业授予职工或其他方在未来一定期限内以预先确定的价格和条件购买本企业一定期限内以预先确定的价格和条件购买本企业一定数量股票的权利。数量股票的权利。71以现金结算的股份支付以现金结算的股份支付 n以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。他资产义务的交易。n以现金结算的股份支付最常用的工具有两类：模拟股以现金结算的股份支付最常用的工具有两类：模拟股票和现金股票增值权。股票增值权和模拟股票，是用票和现金股票增值权。
91、股票增值权和模拟股票，是用现金支付模拟的股权激励机制，即与股票挂钩，但用现金支付模拟的股权激励机制，即与股票挂钩，但用现金支付。除不需实际行权和持有股票之外，现金股现金支付。除不需实际行权和持有股票之外，现金股票增值权的运作原理与股票期权是一样的，都是一种票增值权的运作原理与股票期权是一样的，都是一种增值权形式的与股票价值挂钩的薪酬工具。除不需实增值权形式的与股票价值挂钩的薪酬工具。除不需实际授予股票和持有股票之外，模拟股票的运作原理与际授予股票和持有股票之外，模拟股票的运作原理与限制性股票是一样的。限制性股票是一样的。n值得说明的是，值得说明的是，企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付
92、股份支付第二条第五款规定：第二条第五款规定：“本准则所指的权益工具是企本准则所指的权益工具是企业自身权益工具业自身权益工具”。72可行权条件的种类、处理和变更可行权条件的种类、处理和变更n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应应用指南规定：用指南规定：“股份支付在授予后通常不股份支付在授予后通常不可立即行权，一般需要在职工或其他方履可立即行权，一般需要在职工或其他方履行一定期限的服务或在企业达到一定业绩行一定期限的服务或在企业达到一定业绩条件之后才可行权条件之后才可行权”。股份支付中通常涉。股份支付中通常涉及可行权条件，具体包括服务期限条件和及可行权条件，具体包括服务期限条件和
93、业绩条件。在满足这些条件之前，职工无业绩条件。在满足这些条件之前，职工无法获得股份。法获得股份。73市场条件和非市场条件市场条件和非市场条件n一般而言，业绩条件是指企业达到特定业绩目标的条件，业绩一般而言，业绩条件是指企业达到特定业绩目标的条件，业绩条件分为市场条件和非市场条件。市场条件是指行权价格、可条件分为市场条件和非市场条件。市场条件是指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件，如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平才可行权件，如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平才可行权的规定。企业在确定权益工具
94、在授予日的公允价值时，应考虑的规定。企业在确定权益工具在授予日的公允价值时，应考虑市场条件的影响，而不考虑非市场条件的影响。但市场条件是市场条件的影响，而不考虑非市场条件的影响。但市场条件是否得到满足，不影响企业对预计可行权情况的估计。否得到满足，不影响企业对预计可行权情况的估计。n非市场条件是指除市场条件之外的其他业绩条件，如股份支付非市场条件是指除市场条件之外的其他业绩条件，如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。企协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。企业在确定权益工具在授予日的公允价值时，不考虑非市场条件业在确定权益工具在授予日的公允价值时，不考虑非
95、市场条件的影响。但非市场条件是否得到满足，影响企业对预计可行权的影响。但非市场条件是否得到满足，影响企业对预计可行权情况的估计。情况的估计。n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定：应用指南规定：“等待等待期长度确定后，业绩条件为非市场条件的，如果后续信息表明期长度确定后，业绩条件为非市场条件的，如果后续信息表明需要调整等待期长度，应对前期确定的等待期长度进行修改；需要调整等待期长度，应对前期确定的等待期长度进行修改；业绩条件为市场条件的，不应因此改变等待期长度业绩条件为市场条件的，不应因此改变等待期长度”。7475n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支
96、付应用指南规定：应用指南规定：“对于可行权条件为对于可行权条件为业绩条件的股份支付，在确定权益工具的公允价值时，应考虑市场条件的影业绩条件的股份支付，在确定权益工具的公允价值时，应考虑市场条件的影响，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务响，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务”。 n例例1：A公司授予其管理层的某股份支付协议规定，今后公司授予其管理层的某股份支付协议规定，今后3年中，公司股价每年年中，公司股价每年提高提高10%以上，则可获得一定数量的该公司股票。到第以上，则可获得一定数量的该公司股票。到第3年年末，该目标未实年年末，该目标未实现。
97、请问现。请问A公司应如何处理此交易？公司应如何处理此交易？nA公司在第公司在第3年年末已经确认了收到的管理层提供的服务，因为业绩增长是一年年末已经确认了收到的管理层提供的服务，因为业绩增长是一个市场条件，因此这些费用不应再转回。个市场条件，因此这些费用不应再转回。n例例2：A公司在某股份支付协议中授予其管理层的期权价值，使用布莱克公司在某股份支付协议中授予其管理层的期权价值，使用布莱克斯斯科尔斯模型确定期权公允价值为科尔斯模型确定期权公允价值为300000元，元，A公司做了如下估计：公司做了如下估计：n1在授予日，在授予日，A公司估计公司估计3年内管理层离职的比例为每年年内管理层离职的比例为每
98、年10%；n2在第二年年末，在第二年年末，A公司调整其估计离职率为公司调整其估计离职率为5%；n3实际离职率为实际离职率为6%。n第一年末确认的服务费用第一年末确认的服务费用=300000l/390%=90 000（元）（元）n第二年末累计确认的服务费用第二年末累计确认的服务费用=300OOO2/395%=190OOO（元）（元）n第三年末累计确认的服务费用第三年末累计确认的服务费用=300OOO94%=282000（元）（元）n由此，第二年应确认的费用由此，第二年应确认的费用=19000090000=100000（元）（元）n第三年应确认的费用第三年应确认的费用=282000190000=9
99、2000（元）（元）76可行权条件的变更可行权条件的变更 n有时，企业可能需要对股份支付协议中的可行有时，企业可能需要对股份支付协议中的可行权条件做出变更，例如调整行权价格或股票期权条件做出变更，例如调整行权价格或股票期权数量。权数量。上市公司股权激励管理办法（试行）上市公司股权激励管理办法（试行）对此做出了严格的限定，必须按照批准股份对此做出了严格的限定，必须按照批准股份支付计划的原则和方式进行调整。在会计上，支付计划的原则和方式进行调整。在会计上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何变更，无论已授予的权益工具的条款和条件如何变更，企业确认的服务的金额，不应低于权益工具在企业确认的服务的金额
100、，不应低于权益工具在授予日的公允价值。授予日的公允价值。77等待期内每个资产负债表日等待期内每个资产负债表日 n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付第六条规定，等待期，是第六条规定，等待期，是指可行权条件得到满足的期间。对于可行权条件为规定服务期间指可行权条件得到满足的期间。对于可行权条件为规定服务期间的股份支付，等待期为授予日至可行权日的期间；对于可行权条的股份支付，等待期为授予日至可行权日的期间；对于可行权条件为规定业绩的股份支付，应当在授予日根据最可能的业绩结果件为规定业绩的股份支付，应当在授予日根据最可能的业绩结果预计等待期的长度。预计等待期的长度。n企业应当在等待期内
101、的每个资产负债表日，将取得职工或其他方企业应当在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益或负债。提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益或负债。n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定：应用指南规定：“对于可对于可行权条件为业绩条件的股份支付，在确定权益工具的公允价值时，行权条件为业绩条件的股份支付，在确定权益工具的公允价值时，应考虑市场条件的影响，只要职工满足了其他所有非市场条件，应考虑市场条件的影响，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务企业就应当确认已取得的服务”。 n企业会计准则第企业会计
102、准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定：应用指南规定：“等待期等待期长度确定后，业绩条件为非市场条件的，如果后续信息表明需要长度确定后，业绩条件为非市场条件的，如果后续信息表明需要调整等待期长度，应对前期确定的等待期长度进行修改；业绩条调整等待期长度，应对前期确定的等待期长度进行修改；业绩条件为市场条件的，不应因此改变等待期长度件为市场条件的，不应因此改变等待期长度”。n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定，等待期内应用指南规定，等待期内每个资产负债表日，企业应将取得的职工提供的服务计入成本费每个资产负债表日，企业应将取得的职工提供的服务计入成本费用，计入成本费
103、用的金额应当按照权益工具的公允价值计量。用，计入成本费用的金额应当按照权益工具的公允价值计量。78以权益结算的股份支付以权益结算的股份支付n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付第六条规定，完成等待期内的服务或达到规定第六条规定，完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相
104、关成本或费用和资本公积。公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。n在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量。调整，并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量。n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定，对于权益结算的涉及职工的股应用指南规定，对于权益结算的涉及职工的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积（其他资本公份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积
105、（其他资本公积），不确认其后续公允价值变动。积），不确认其后续公允价值变动。n关于权益工具的公允价值的确定，关于权益工具的公允价值的确定，企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付第四条第二第四条第二款指出：款指出：“权益工具的公允价值，应当按照权益工具的公允价值，应当按照企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认金融工具确认和计量和计量确定确定”。 企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定，（应用指南规定，（1）对于）对于授予的存在活跃市场的期权等权益工具，应当按照活跃市场中的报价确定其公允价值。授予的存在活跃市场的期权等权益工具，应当按照活跃市场中的
106、报价确定其公允价值。（2）对于授予的不存在活跃市场的期权等权益工具，应当采用期权定价模型等确定其）对于授予的不存在活跃市场的期权等权益工具，应当采用期权定价模型等确定其公允价值。选用的期权定价模型至少应当考虑以下因素：公允价值。选用的期权定价模型至少应当考虑以下因素： 期权的行权价格；期权的行权价格； 期期权的有效期；权的有效期； 标的股份的现行价格；标的股份的现行价格； 股价预计波动率；股价预计波动率； 股份的预计股利；股份的预计股利； 期权有效期内的无风险利率。期权有效期内的无风险利率。n值得说明的是，以权益结算的股份支付换取其他方服务的价值确定有其特殊性。值得说明的是，以权益结算的股份支
107、付换取其他方服务的价值确定有其特殊性。企企业会计准则第业会计准则第11号号股份支付股份支付第八条规定：第八条规定：“以权益结算的股份支付换取其他方以权益结算的股份支付换取其他方服务的，应当分别下列情况处理：服务的，应当分别下列情况处理：n（1）其他方服务的公允价值能够可靠计量的，应当按照其他方服务在取得日的公允价）其他方服务的公允价值能够可靠计量的，应当按照其他方服务在取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加所有者权益。值，计入相关成本或费用，相应增加所有者权益。n（2）其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允价值能够可靠计量的，应当）其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允
108、价值能够可靠计量的，应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加所有者权益按照权益工具在服务取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加所有者权益”。79以现金结算的股份支付以现金结算的股份支付n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付第十条规定：第十条规定：“以现金以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量为基础计算确定的负债的公允价值计量”。n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付第十二条规定，完成等第十二条规定，完成等待期内的服务或
109、达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。n在资产负债表日，后续信息表明企业当期承担债务的公允价值在资产负债表日，后续信息表明企业当期承担债务的公允价值与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际与以前估计不同的，应当进行调整，并
110、在可行权日调整至实际可行权水平。可行权水平。n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定，对于现应用指南规定，对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。80例例1：附业绩条件的权益结算股份支付：附业绩条件的权益结算股份支付n202年年1月月1日，日，A公司为其公司为其100名管理人员每人授予名管理人员每人授予100份股份份股份期权，每份期权在期权，每份期权在202年年1月月1日的公允价值为日的公
111、允价值为24元。元。 n第一年年末可行权的条件为企业净利润增长率达到第一年年末可行权的条件为企业净利润增长率达到20%；第二；第二年年末可行权的条件为企业净利润两年平均增长年年末可行权的条件为企业净利润两年平均增长15%；第三年；第三年年末可行权的条件为企业净利润三年平均增长年末可行权的条件为企业净利润三年平均增长10%。 n202年年12月月31日，企业净利润增长了日，企业净利润增长了18%，有，有8名管理人员离名管理人员离开，企业预计开，企业预计203年将以同样速度增长，因此预计年将以同样速度增长，因此预计203年年12月月31日将可行权。另外，企业预计日将可行权。另外，企业预计203年年
112、12月月31日又将有日又将有8名管名管理人员离开企业。理人员离开企业。n203年年12月月31日，企业净利润仅增长了日，企业净利润仅增长了10%，因此无法达到可，因此无法达到可行权状态。另外，实际有行权状态。另外，实际有10名管理人员离开，预计第三年还将名管理人员离开，预计第三年还将有有12名管理人员离开企业。名管理人员离开企业。n204年年12月月31日，企业净利润增长了日，企业净利润增长了8%，三年平均增长率为，三年平均增长率为12%，因此达到可行权条件。当年有，因此达到可行权条件。当年有8名管理人员离开名管理人员离开。81年份年份计算计算当期费用当期费用累计费用累计费用20022002（
113、100-8-8）100241/2 100800 100800 20032003（100-8-10-12）100242/3-10080 11200 112000 20042004（100-8-10-8）10024-112000 65600 177600 82n账务处理：账务处理：n（1）202年年1月月1日日n授予日不做处理。授予日不做处理。n（2）202年年12月月31日日n借：管理费用等借：管理费用等 100 800n 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 100 800n（3）203年年12月月31日日n借：管理费用等借：管理费用等 11 200n 贷：资本公积贷：资本公积其他
114、资本公积其他资本公积 11 200n（4）204年年12月月31日日n借：管理费用等借：管理费用等 65 600n 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 65 60083回购股份进行职工期权激励回购股份进行职工期权激励n公司法公司法第第143 条规定：条规定：“企业可回购本公司股份奖励给本公企业可回购本公司股份奖励给本公司职工，用于收购的资金应当从公司的税后利润中支付司职工，用于收购的资金应当从公司的税后利润中支付”。企业。企业以回购股份形式奖励本企业职工的，属于权益结算的股份支付，以回购股份形式奖励本企业职工的，属于权益结算的股份支付，应当进行以下处理：应当进行以下处理：n（一）
115、回购股份（一）回购股份n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规定，企业回购应用指南规定，企业回购股份时，应当按照回购股份的全部支出作为库存股处理，同时进股份时，应当按照回购股份的全部支出作为库存股处理，同时进行备查登记。行备查登记。n具体账务处理为：为奖励本公司职工而收购本公司股份的，应按具体账务处理为：为奖励本公司职工而收购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记实际支付的金额，借记“库存股库存股”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”等科等科目，同时做备查登记。目，同时做备查登记。n（二）确认成本费用（二）确认成本费用n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股
116、份支付应用指南规定，按照本准应用指南规定，按照本准则对职工权益结算股份支付的规定，企业应当在等待期内每个资则对职工权益结算股份支付的规定，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值，将取得的职工服产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公积（其他资本公积）。务计入成本费用，同时增加资本公积（其他资本公积）。 84职工行权职工行权n企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付应用指南规应用指南规定，企业应于职工行权购买本企业股份收到价款时，定，企业应于职工行权购买本企业股份收到价款时，转销交付职工的库存股成本和等待期内资本
117、公积转销交付职工的库存股成本和等待期内资本公积（其他资本公积）累计金额，同时，按照其差额调（其他资本公积）累计金额，同时，按照其差额调整资本公积（股本溢价）。整资本公积（股本溢价）。n具体账务处理为：将收购的股份奖励给本公司职工具体账务处理为：将收购的股份奖励给本公司职工属于以权益结算的股份支付，如有实际收到的金额，属于以权益结算的股份支付，如有实际收到的金额，借记借记“银行存款银行存款”科目，按根据职工获取奖励股份科目，按根据职工获取奖励股份的实际情况确定的金额，借记的实际情况确定的金额，借记“资本公积资本公积其他其他资本公积资本公积”科目，按奖励库存股的账面余额，贷记科目，按奖励库存股的账
118、面余额，贷记“库存股库存股”科目，按其差额，贷记或借记科目，按其差额，贷记或借记“资本公资本公积积股本溢价股本溢价”科目。科目。85新旧比较与衔接规定新旧比较与衔接规定n企业会计准则第企业会计准则第38号号首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则第十条规定：第十条规定：“对于可行权日在首次执行日或之后的股份支付，应当根据对于可行权日在首次执行日或之后的股份支付，应当根据企企业会计准则第业会计准则第11号号股份支付股份支付的规定，按照权益工具、其他的规定，按照权益工具、其他方服务或承担的以权益工具为基础计算确定的负债的公允价值，方服务或承担的以权益工具为基础计算确定的负债的公允价值，将应计入首次
119、执行日之前等待期的成本费用金额调整留存收益，将应计入首次执行日之前等待期的成本费用金额调整留存收益，相应增加所有者权益或负债。首次执行日之前可行权的股份支付，相应增加所有者权益或负债。首次执行日之前可行权的股份支付，不应追溯调整不应追溯调整”。86n企业会计准则第企业会计准则第38号号首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则应用应用指南指出，根据本准则第十条规定，授予职工以权益结算指南指出，根据本准则第十条规定，授予职工以权益结算的股份支付，应当按照权益工具在授予日的公允价值调整的股份支付，应当按照权益工具在授予日的公允价值调整期初留存收益，相应增加资本公积；授予日的公允价值不期初留存收益，相
120、应增加资本公积；授予日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价值计量。值计量。n授予职工以现金结算的股份支付，应当按照权益工具在等授予职工以现金结算的股份支付，应当按照权益工具在等待期内首次执行日之前各资产负债表日的公允价值调整期待期内首次执行日之前各资产负债表日的公允价值调整期初留存收益，相应增加应付职工薪酬。上述各资产负债表初留存收益，相应增加应付职工薪酬。上述各资产负债表日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价值计量。执行日的公允价值计量。n授予其他方的股份支付，在首次执行日比照授予职工的股授予其他方的股份支付，在首次执行日比照授予职工的股份支付处理。份支付处理。87
