生产业务循环审计

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1、生产业务循环审计生产业务循环审计10.1 生产循环审计概述 生产循环影响的主要业务和账户生产循环影响的主要业务和账户生产循环影响的主要业务生产循环影响的主要业务编制生产计划、控制产品的品种和数量、控制存货编制生产计划、控制产品的品种和数量、控制存货水平及与产品制造相关的业务和事项水平及与产品制造相关的业务和事项生产循环影响的主要账户生产循环影响的主要账户存货（原材料、生产成本、产成品）账户、应付职存货（原材料、生产成本、产成品）账户、应付职工薪酬、制造费用、主营业务成本等账户工薪酬、制造费用、主营业务成本等账户生产循环审计的范围生产循环审计的范围凡与产品生产、成本计算有关的所有资料及领域凡与产

2、品生产、成本计算有关的所有资料及领域主要业务活动主要业务活动计划和安排生产（签发预先编号的生产通知单、编制计划和安排生产（签发预先编号的生产通知单、编制材料需求报告）材料需求报告）投入原材料投入原材料进行生产产品进行生产产品核算产品成本核算产品成本储存产成品储存产成品产成品的品质认定与价值重估产成品的品质认定与价值重估废品的界定与损失确认废品的界定与损失确认在产品的盘盈盘亏在产品的盘盈盘亏主要凭证与记录主要凭证与记录： 生产任务通知书；生产任务通知书； 原材料请购单、领料单原材料请购单、领料单 产量和工时记录；产量和工时记录； 工资汇总表及人工费用分配表；工资汇总表及人工费用分配表； 材料费用

3、分配表；材料费用分配表； 成本计算单；成本计算单； 完工产品入库单；完工产品入库单； 存货明细账存货明细账 生产循环审计目标生产循环审计目标 发生发生指账薄记录中的各项指账薄记录中的各项原材料的耗用与费用的发生原材料的耗用与费用的发生是否确实发生，是否确实发生，已经完工的产成品已经完工的产成品是否全部入库，是否全部入库，尚未完工的在产品尚未完工的在产品的成本价值是否与实物大致相的成本价值是否与实物大致相符符完整性完整性指生产循环中生产的应该属于公司的产品（除代指生产循环中生产的应该属于公司的产品（除代加工以外）是否均作出恰当的记录而没有遗漏加工以外）是否均作出恰当的记录而没有遗漏计价与分摊计价

4、与分摊指成本费用的归集与分配是否合理，在产品与完工指成本费用的归集与分配是否合理，在产品与完工产品的成本计算是否准确产品的成本计算是否准确分类分类指成本计算对象的确定是否合理，是否按主要产品指成本计算对象的确定是否合理，是否按主要产品作了适当的分类作了适当的分类所有权所有权指确定企业对会计报表所记载的存货拥有完整的所指确定企业对会计报表所记载的存货拥有完整的所有权，不存在其他情况有权，不存在其他情况披露的充分性披露的充分性指产品的主要品种和存货计价方法是否已在会计报指产品的主要品种和存货计价方法是否已在会计报表中作了恰当的指示表中作了恰当的指示10.2 生产循环审计重大错报风险评估 生产循环审

5、计中常见的重大错报风险生产循环审计中常见的重大错报风险 成本计算不正确、不真实，通过成本计算调节成本计算不正确、不真实，通过成本计算调节成本成本混淆费用和成本界限混淆费用和成本界限已销产品成本不作结转，或多转或少转已销产品成本不作结转，或多转或少转随意改变成本计算方法随意改变成本计算方法出勤考核形同虚设，虚列工资名单，虚增工资出勤考核形同虚设，虚列工资名单，虚增工资开支开支 生产循环审计重大错报风险评估生产循环审计重大错报风险评估 了解生产循环的内部控制（关注内部控制的关键了解生产循环的内部控制（关注内部控制的关键点点 ，关键点如下），关键点如下）计划和安排生产计划和安排生产 发出原材料发出原

6、材料 （领料单上必须列示数量和种类以及领（领料单上必须列示数量和种类以及领料部门的名称）料部门的名称）生产产品生产产品 转移已完工产品到产成品库转移已完工产品到产成品库 （已完工生产报告）（已完工生产报告）储存产成品和库存商品储存产成品和库存商品 控制测试控制测试 评估控制风险评估控制风险 （见表（见表10-110-1）10.3 生产循环审计的实质性测试 存货审计存货审计 取得或编制存货明细表并与存货明细账和总账核对取得或编制存货明细表并与存货明细账和总账核对 运用分析性复核，检查存货总体的合理性运用分析性复核，检查存货总体的合理性直接比较法直接比较法 比率分析法比率分析法 存货周转率毛利率存

7、货成本的实质性测试存货成本的实质性测试 直接材料成本的审计直接材料成本的审计 抽查产品成本计算单抽查产品成本计算单，检查直接材料成本的计算是否正确，检查直接材料成本的计算是否正确，材料费用的分配标准与计算方法是否合理和恰当，是否与材材料费用的分配标准与计算方法是否合理和恰当，是否与材料费用分配汇总表中该产品分摊的直接材料费用相符料费用分配汇总表中该产品分摊的直接材料费用相符抽查材料发出及领用的原始凭证抽查材料发出及领用的原始凭证，检查领料单的签发是否经，检查领料单的签发是否经过授权，材料发出汇总表是否经过有关人员复核，材料单位过授权，材料发出汇总表是否经过有关人员复核，材料单位成本计价方法是否

8、适当，是否正确及时入账成本计价方法是否适当，是否正确及时入账 比较分析同一产品前后各期的直接材料成本比较分析同一产品前后各期的直接材料成本，当年材料成本，当年材料成本如有重大波动应查明原因如有重大波动应查明原因 对采用定额成本或标准成本进行成本核算的企业对采用定额成本或标准成本进行成本核算的企业，应检查直，应检查直接材料成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明接材料成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明直接材料的定额成本、标准成本在本年度内有无重大变更直接材料的定额成本、标准成本在本年度内有无重大变更审计案例（见书例审计案例（见书例10-110-1）直接人工成本的审计直接人工成本

9、的审计抽查产品成本计算单，检查直接人工成本计算是否正确，抽查产品成本计算单，检查直接人工成本计算是否正确，人工费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否与人工费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否与人工费用分配汇总表中该产品分摊的直接人工费用相符人工费用分配汇总表中该产品分摊的直接人工费用相符结合应付职工薪酬的检查，抽查人工费用会计记录及会计结合应付职工薪酬的检查，抽查人工费用会计记录及会计处理是否正确，查验应付职工薪酬总额与工资费用汇总表处理是否正确，查验应付职工薪酬总额与工资费用汇总表是否一致是否一致将本年度直接人工成本与前期进行比较，本年度各月之间将本年度直接人工成本与前期进行比

10、较，本年度各月之间直接人工费用发生额进行比较，如有异常波动，应查明原直接人工费用发生额进行比较，如有异常波动，应查明原因因对采用标准成本法的企业，应抽查直接人工成本差异的计对采用标准成本法的企业，应抽查直接人工成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明直接人工的标准成算、分配与会计处理是否正确，并查明直接人工的标准成本在本年度内有无重大变更本在本年度内有无重大变更审计案例（见书例审计案例（见书例10-210-2）制造费用的审计制造费用的审计获取或编制制造费用汇总表，并与制造费用明细账、总账核获取或编制制造费用汇总表，并与制造费用明细账、总账核对相符，抽查制造费用中的重大数额项目及例外项目是

11、否合对相符，抽查制造费用中的重大数额项目及例外项目是否合理。理。 审阅制造费用明细账，检查制造费用核算的内容及范围是审阅制造费用明细账，检查制造费用核算的内容及范围是否正确，特别注意是否存在异常会计事项，如有应追查记账否正确，特别注意是否存在异常会计事项，如有应追查记账凭证、原始凭证，重点查明企业有无将不应列入成本费用的凭证、原始凭证，重点查明企业有无将不应列入成本费用的投资支出、被没收的财物、支付的罚款、违约金、技术改造投资支出、被没收的财物、支付的罚款、违约金、技术改造支出等记入制造费用支出等记入制造费用 必要时对制造费用实施截止测试，检查资产负债表日前后必要时对制造费用实施截止测试，检查

12、资产负债表日前后若干天的制造费用明细账及其凭证，确定有无跨期费用入账若干天的制造费用明细账及其凭证，确定有无跨期费用入账的情况。的情况。检查制造费用分配是否合理检查制造费用分配是否合理对于采用标准成本法的企业，应抽查标准制造费用的确定对于采用标准成本法的企业，应抽查标准制造费用的确定是否合理，记入成本计算单的数额是否正确，制造费用的是否合理，记入成本计算单的数额是否正确，制造费用的计算、分配与会计处理是否正确，并查明标准制造费用在计算、分配与会计处理是否正确，并查明标准制造费用在年度内有无重大变动年度内有无重大变动审计案例（见书例审计案例（见书例10-310-3）存货的监盘存货的监盘参与制定存

13、货盘点前的计划工作参与制定存货盘点前的计划工作 -一般一般监盘时间监盘时间以会计期末以前为优以会计期末以前为优 -在考虑选取在考虑选取大样本量大样本量进行盘点时，应考虑有关实进行盘点时，应考虑有关实地盘点、永续盘点的可靠性，存货的总金额及种类。地盘点、永续盘点的可靠性，存货的总金额及种类。不同的重要存货的存放位置及其数量，以及以前年度不同的重要存货的存放位置及其数量，以及以前年度发现的误差性质及其内部控制等发现的误差性质及其内部控制等 -样本选取则应将重要项目或典型存货项目样本选取则应将重要项目或典型存货项目作为对作为对象，同时对可能过时或损坏的项目要仔细查询象，同时对可能过时或损坏的项目要仔

14、细查询 进行盘点准备工作进行盘点准备工作 -确定盘点顺序确定盘点顺序 -明确盘点重点明确盘点重点 -做好盘点人员准备做好盘点人员准备 -通知存货保管部门通知存货保管部门 实施盘点实施盘点 进行抽点进行抽点 -抽点范围抽点范围取决于具体存货项目的性质、控制状况取决于具体存货项目的性质、控制状况及特定的环境条件，抽点的样本一般不得低于存货总及特定的环境条件，抽点的样本一般不得低于存货总量的量的1010 -抽点结束抽点结束后应将全部盘点标签或盘点清单按编号后应将全部盘点标签或盘点清单按编号顺序归总，并据以登记盘点表顺序归总，并据以登记盘点表 -CPA-CPA应获取盘点日前的应获取盘点日前的存货收发及

15、移动的凭证存货收发及移动的凭证，检，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确查库存记录与会计记录期末截止是否正确-注意检查企业存货的所有权注意检查企业存货的所有权盘点工作总结盘点工作总结-确定是否帐实相符确定是否帐实相符存货计价测试存货计价测试 - -验证报表上存货余额的真实性（抽样）验证报表上存货余额的真实性（抽样）样本的选择样本的选择-原则：结存余额较大且价格变化比较频繁的存货项原则：结存余额较大且价格变化比较频繁的存货项目目-方法：分层抽样方法：分层抽样计价方法的确认计价方法的确认-没有足够的理由，计价方法在同一会计年度内部不没有足够的理由，计价方法在同一会计年度内部不得变动得变动 计价审

16、计计价审计审计案例（见书例审计案例（见书例10-410-4）存货截止测试存货截止测试 存货截止测试存货截止测试范围范围（检查截至（检查截至1212月月3131日，所购入并已日，所购入并已包括在包括在1212月月3131日存货盘点范围内的存货）日存货盘点范围内的存货）存货正确截止的存货正确截止的关键关键（检查存货（检查存货实物纳入盘点范围实物纳入盘点范围的的时间与存货引起的借贷双方会计科目的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账时间入账时间是否是否都处于同一会计期间都处于同一会计期间 ）若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围内，只要若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围内，只要相应负债亦同时记入

17、次年账内，对会计报表影响就并相应负债亦同时记入次年账内，对会计报表影响就并不重要不重要存货截止审计的存货截止审计的主要方法主要方法【是抽查存货盘点日期前后【是抽查存货盘点日期前后的购货发票与验收报告（或入库单），档案中的每张的购货发票与验收报告（或入库单），档案中的每张发票均附有验收报告（或入库单）发票均附有验收报告（或入库单） 】存货跌价准备审计案例存货跌价准备审计案例资料：资料：甲公司是一家上市公司甲公司是一家上市公司 ，注册会计师在进行年度会，注册会计师在进行年度会计报表审计时了解到该公司对存货的期末计价采用成本与可计报表审计时了解到该公司对存货的期末计价采用成本与可变现净值孰低法，变现

18、净值孰低法，20062006年该公司经年末盘点，认定有关存货年该公司经年末盘点，认定有关存货及其会计处理的信息资料如下：及其会计处理的信息资料如下： （1 1）库存商品）库存商品A:A:账面余额为账面余额为1010万元，已提跌价准备万元，已提跌价准备5 0005 000元，该商品市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希元，该商品市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。甲公司对该商品全额补提跌价准备望。甲公司对该商品全额补提跌价准备 （2 2）库存商品）库存商品D D：账面余额：账面余额5050万元，无跌价准备，目前该万元，无跌价准备，目前该商品供销两旺。未发现减值情况。甲公司按照商品供

19、销两旺。未发现减值情况。甲公司按照10%10%计提跌价计提跌价准备准备5 5万元万元 （3 3）库存商品）库存商品E:E:账面余额账面余额1515万元，无跌价准备，现有条件万元，无跌价准备，现有条件下使用该原材料生产的产品成本大于产品的销售价格。甲公下使用该原材料生产的产品成本大于产品的销售价格。甲公司未计提跌价准备司未计提跌价准备要求：要求：指出上述处理中存在的问题，并提出相应建议指出上述处理中存在的问题，并提出相应建议解析A A：只是市价下跌，价值减少，但仍有一定的使用价值和转只是市价下跌，价值减少，但仍有一定的使用价值和转让价值，不应全额计提让价值，不应全额计提D D：没有任何减值的迹象

20、可以计提跌价准备。建议甲公司调：没有任何减值的迹象可以计提跌价准备。建议甲公司调账，冲回所提的跌价准备账，冲回所提的跌价准备E E：已经发生减值，根据具体情况确定计提减值准备数量，：已经发生减值，根据具体情况确定计提减值准备数量，并做相应的账务处理并做相应的账务处理确定存货在会计报表上是否恰当披露确定存货在会计报表上是否恰当披露 存货相关账户审计存货相关账户审计 材料采购的审计材料采购的审计 -获取或编制材料采购明细表获取或编制材料采购明细表 -检查期末材料采购，核对有关凭证检查期末材料采购，核对有关凭证 -查阅资产负债表日前后若干天的材料采购的增减变查阅资产负债表日前后若干天的材料采购的增减

21、变动的有关账簿记录和收料报告单等资料，检查有无跨动的有关账簿记录和收料报告单等资料，检查有无跨期现象期现象 -如采用计划成本核算，应审核材料采购账项有关材如采用计划成本核算，应审核材料采购账项有关材料成本差异发生额的计算及账务处理是否正确。此外料成本差异发生额的计算及账务处理是否正确。此外还应审查有无长期挂账事项还应审查有无长期挂账事项 采购审计案例采购审计案例资料：资料：审计人员在查阅某制造企业审计人员在查阅某制造企业“材料采购材料采购”明细账时，明细账时，查阅了当月几笔采购材料业务的记账凭证。其中当月查阅了当月几笔采购材料业务的记账凭证。其中当月6 6日，日，第第1313号记账凭证，会计分

22、录为：号记账凭证，会计分录为： 借：材料采购借：材料采购 65 520 65 520 管理费用管理费用 3 200 3 200 贷：银行存款贷：银行存款 68 720 68 720 该记账凭证所附的原始凭证为该记账凭证所附的原始凭证为1 1张增值税专用发票和张增值税专用发票和2 2张费张费用发票，专用发票上注明该材料价款用发票，专用发票上注明该材料价款56 00056 000元，税额元，税额9 5209 520元，增值税税率元，增值税税率17%17%。费用发票上注明：运费。费用发票上注明：运费3 0003 000元，包装元，包装费费200200元。元。要求：要求：指出上述处理中存在的问题，并提

23、出相应建议指出上述处理中存在的问题，并提出相应建议分析：分析： 购入材料所发生的运杂费和包装费扣除运费的进项税购入材料所发生的运杂费和包装费扣除运费的进项税额后应计入材料采购成本，建议企业做调整分录：额后应计入材料采购成本，建议企业做调整分录： 借：材料采购借：材料采购 2 990 2 990 应交税费应交税费- -应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 210 210 贷：管理费用贷：管理费用 3 200 3 200原材料和包装物审计原材料和包装物审计 低值易耗品的审计低值易耗品的审计 材料成本差异的审计材料成本差异的审计库存商品的审计库存商品的审计-现场观察被审计单位库存商品盘点情况

24、现场观察被审计单位库存商品盘点情况 -审核库存商品的计价基础和方法是否符合有关规定，审核库存商品的计价基础和方法是否符合有关规定，前后期是否一致前后期是否一致 -抽查库存商品入库单，核对库存商品的品种、数量抽查库存商品入库单，核对库存商品的品种、数量与入库记录是否一致，并检查入库库存商品实际成本与入库记录是否一致，并检查入库库存商品实际成本是否与是否与“生产成本生产成本”账户的结转额相符。账户的结转额相符。-抽查库存商品的发出凭证，核对转出库存商品的品抽查库存商品的发出凭证，核对转出库存商品的品种、数量和实际成本与种、数量和实际成本与“主营业务成本主营业务成本”账户是否相账户是否相符符 主营业

25、务成本的审计主营业务成本的审计 应付职工薪酬审计应付职工薪酬审计 获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计正确，并与获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计正确，并与明细账合计数、总账数、会计报表数核对，检查是否正明细账合计数、总账数、会计报表数核对，检查是否正确确 进行分析性复核进行分析性复核 分析比较本年度内各月工资费用的发生额是否有异常分析比较本年度内各月工资费用的发生额是否有异常波动，若有则要求被审计单位予以解释波动，若有则要求被审计单位予以解释分析比较本年度与上年度工资费用总额及余额情况，分析比较本年度与上年度工资费用总额及余额情况，要求被审计单位解释其增减变动原因，或取得被审计要求被审

26、计单位解释其增减变动原因，或取得被审计单位关于企业员工工资标准的决议或有关文件单位关于企业员工工资标准的决议或有关文件 用被审计单位平均员工人数乘以其平均工资数，确定用被审计单位平均员工人数乘以其平均工资数，确定工资费用的总体合理性工资费用的总体合理性 检查职工薪酬的计提是否正确，分配方法是否与上期检查职工薪酬的计提是否正确，分配方法是否与上期一致，并将应付职工薪酬计提数与相关的成本、费用一致，并将应付职工薪酬计提数与相关的成本、费用项目核对一致项目核对一致 核对应付职工薪酬的凭证和账簿，检查其计算和记录核对应付职工薪酬的凭证和账簿，检查其计算和记录的正确性，检查工资发放中的大额和异常的记录的

27、正确性，检查工资发放中的大额和异常的记录 如果被审计单位实行工效挂钩的，应取得有关主管部如果被审计单位实行工效挂钩的，应取得有关主管部门确认的效益工资发放的认定证明，并符合有关文件门确认的效益工资发放的认定证明，并符合有关文件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确和实际完成的指标，检查其计提额是否正确 验证应付职工薪酬的披露是否正确验证应付职工薪酬的披露是否正确 应付职工薪酬审计案例应付职工薪酬审计案例资料：资料：审计人员审查某企业审计人员审查某企业“应付职工薪酬应付职工薪酬”明细帐，发现明细帐，发现7 7月份计提的福利费月份计提的福利费11.211.2万元，当月职工工资总额为万元，当月职工工

28、资总额为4040万元。万元。该企业的福利费计提比例高达该企业的福利费计提比例高达28%28%，审计人员怀疑其中存在，审计人员怀疑其中存在超规计提现象。审计人员调阅超规计提现象。审计人员调阅7 7月份工资结算单，发现在职月份工资结算单，发现在职职工工资总额为职工工资总额为4040万元，离退休人员工资总额为万元，离退休人员工资总额为4040万元，共万元，共计计8080万元。又调阅万元。又调阅7 7月份计提福利费的月份计提福利费的96#96#凭证，其福利费为：凭证，其福利费为：8014%=11.28014%=11.2万元，会计分录如下：万元，会计分录如下： 借：管理费用借：管理费用 112 000

29、112 000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 112 000 112 000要求：要求：指出上述会计处理存在问题，并做出帐务调整。指出上述会计处理存在问题，并做出帐务调整。分析：分析：按规定，离退休人员工资不得计提福利费。被审单位将按规定，离退休人员工资不得计提福利费。被审单位将其与在职职工工资一起计提福利费。目的是多提福利费，虚其与在职职工工资一起计提福利费。目的是多提福利费，虚增费用，从而逃避税款。增费用，从而逃避税款。 多提的福利费用应转出，并补交所得税，多提的福利费用应转出，并补交所得税， 应补交所得税应补交所得税=56 000 33%=18 480=56 000 33%=18 480（元）（元） 调整分录调整分录 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬 56 000 56 000 贷：管理费用贷：管理费用 56 000 56 000 借：所得税费用借：所得税费用 18 480 18 480 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 18 480 18 480