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1、第二编第二编 主要税种税收筹划主要税种税收筹划 第第章章 企业所得税的税收筹划企业所得税的税收筹划1利用子公司与分公司的不同身份进行税收筹划利用子公司与分公司的不同身份进行税收筹划由于分公司不是独立的法人，不是企业所得税的纳税人，由于分公司不是独立的法人，不是企业所得税的纳税人，其所得与总公司汇总计算纳税。其所得与总公司汇总计算纳税。在投资初期，通常而言，分支机构发生亏损的可能性比较在投资初期，通常而言，分支机构发生亏损的可能性比较大，宜采用分公司的组织形式，或者在总公司亏损、分大，宜采用分公司的组织形式，或者在总公司亏损、分支机构盈利的情况下，分支机构宜采用分公司的形式，支机构盈利的情况下，
2、分支机构宜采用分公司的形式，以获得盈亏相抵的好处；如果分公司处于税率较高的地以获得盈亏相抵的好处；如果分公司处于税率较高的地区，通过汇总纳税还可以实现规避高税率的目的；反之，区，通过汇总纳税还可以实现规避高税率的目的；反之，分支机构宜选择子公司的形式。分支机构宜选择子公司的形式。当公司经营成熟后，宜采用子公司的组织形式，以便充分当公司经营成熟后，宜采用子公司的组织形式，以便充分享受所在地的各项税收优惠政策。享受所在地的各项税收优惠政策。 23456针对收入的筹划针对收入的筹划（一）应税收入确认金额的筹划（一）应税收入确认金额的筹划在收入计量中，还经常存在各种收入抵免因素，这就给企在收入计量中，
3、还经常存在各种收入抵免因素，这就给企业在保证收入总体不受较大影响的前提下，提供了税收业在保证收入总体不受较大影响的前提下，提供了税收筹划的空间。如各种商业折扣、销售折让、销售退回，筹划的空间。如各种商业折扣、销售折让、销售退回，出口商品销售中的外国运费、装卸费、保险费、佣金等出口商品销售中的外国运费、装卸费、保险费、佣金等于实际发生时冲减了销售收入；销售中的现金折扣于实于实际发生时冲减了销售收入；销售中的现金折扣于实际发生时，计入财务费用，也就等于抵减了销售收入。际发生时，计入财务费用，也就等于抵减了销售收入。这都减少了应纳税所得额，也就相应地减少了所得税，这都减少了应纳税所得额，也就相应地减
4、少了所得税，前者还减少了流转税的计税依据。前者还减少了流转税的计税依据。（二）应税收入确认时间的筹划（二）应税收入确认时间的筹划通过销售结算方式的选择，控制收入确认的时间，可以合通过销售结算方式的选择，控制收入确认的时间，可以合理归属所得年度，以达到减税或延缓纳税。理归属所得年度，以达到减税或延缓纳税。7893 3、固定资产的税收筹划、固定资产的税收筹划（1 1）能够费用化或计入存货的成本费用不要资本化计入固）能够费用化或计入存货的成本费用不要资本化计入固定资产。定资产。因为成本费用只要资本化计入固定资产，就不得在当期计因为成本费用只要资本化计入固定资产，就不得在当期计入应纳税所得额，但这一原
5、则要根据企业盈亏情况的不入应纳税所得额，但这一原则要根据企业盈亏情况的不同而作出相应的调整。同而作出相应的调整。如果企业当前是盈利状况，应考虑将支出费用化，以加大如果企业当前是盈利状况，应考虑将支出费用化，以加大当期的税前扣除项目，提前扣除一些可扣除的费用，以当期的税前扣除项目，提前扣除一些可扣除的费用，以达到减少当期所得税的目的。达到减少当期所得税的目的。如果企业现在和未来一段时间内亏损，则应考虑将费用资如果企业现在和未来一段时间内亏损，则应考虑将费用资本化，加大资产的账面价值。因为资产按使用年限提取本化，加大资产的账面价值。因为资产按使用年限提取折旧在税前扣除，使税前扣除金额向以后年度递延
6、，也折旧在税前扣除，使税前扣除金额向以后年度递延，也就相当于平衡了企业各年度可扣除的费用。就相当于平衡了企业各年度可扣除的费用。10（2 2）利用折旧进行税收筹划。）利用折旧进行税收筹划。折旧是影响企业所得税的重要因素，计提折旧会减少利润，折旧是影响企业所得税的重要因素，计提折旧会减少利润，从而使所得税减少。折旧的这种减少税负的作用称之为从而使所得税减少。折旧的这种减少税负的作用称之为“折旧抵税折旧抵税”或或“税收挡板税收挡板”。折旧抵税金额折旧额折旧抵税金额折旧额税率税率折旧抵税金额的现值折旧额折旧抵税金额的现值折旧额税率税率复利折现系数复利折现系数1112对固定资产折旧方法的选择应考虑以下
7、因素：对固定资产折旧方法的选择应考虑以下因素：时间价值。固定资产折旧计入生产成本的过程，就是随时间价值。固定资产折旧计入生产成本的过程，就是随着固定资产价值的转移，以折旧的形式在产品销售收入着固定资产价值的转移，以折旧的形式在产品销售收入中得到补偿，并转化为货币资金的过程。因此，无论固中得到补偿，并转化为货币资金的过程。因此，无论固定资产折旧方法如何选择，（在税率不变情况下）整个定资产折旧方法如何选择，（在税率不变情况下）整个期间内的折旧抵税金额的总和是相同的，但是在期间内期间内的折旧抵税金额的总和是相同的，但是在期间内前后各段时间内的折旧抵税金额不一样，并由此影响到前后各段时间内的折旧抵税金
8、额不一样，并由此影响到所得税应纳税额。我们在选择固定资产折旧方法的时候，所得税应纳税额。我们在选择固定资产折旧方法的时候，要以折旧抵税金额的现值作为评判标准，选择折旧抵税要以折旧抵税金额的现值作为评判标准，选择折旧抵税金额现值最大的固定资产折旧方法金额现值最大的固定资产折旧方法。折旧方法。在税率不变的情况下，应当采用加速折旧方折旧方法。在税率不变的情况下，应当采用加速折旧方法，前期的折旧额越大，折旧抵税金额的现值也越大。法，前期的折旧额越大，折旧抵税金额的现值也越大。缩短折旧年限，也具有采用加速折旧方法的节税效果。缩短折旧年限，也具有采用加速折旧方法的节税效果。13税率变动。税率变动。在预测未
9、来适用税率上升的情况下，不应当采在预测未来适用税率上升的情况下，不应当采用加速折旧；在预测未来适用税率下降的情况下，应当采用加速折旧；在预测未来适用税率下降的情况下，应当采用加速折旧。用加速折旧。这里所说的税率变动，既包括国家调整所得这里所说的税率变动，既包括国家调整所得税税率，也包括企业适用的实际所得税税率的变化。如企税税率，也包括企业适用的实际所得税税率的变化。如企业适用的所得税税率为业适用的所得税税率为25%25%，但是现在处于免税期间，则其，但是现在处于免税期间，则其适用的实际所得税税率为适用的实际所得税税率为0 0，免税期后适用的实际所得税税，免税期后适用的实际所得税税率为率为25%
10、25%，在免税期内选择折旧方法时要考虑免税期过后所，在免税期内选择折旧方法时要考虑免税期过后所得税税率上升的因素。得税税率上升的因素。税法限制性规定。折旧的会计方法与税务处理有不一致之税法限制性规定。折旧的会计方法与税务处理有不一致之处，在申报缴纳所得税的时候，应该将会计上计提的折旧处，在申报缴纳所得税的时候，应该将会计上计提的折旧调整为税法上认可的折旧方式。例如，会计上规定，折旧调整为税法上认可的折旧方式。例如，会计上规定，折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧额进行的系统分
11、摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额；如果已旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额；如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额，但税法不认可固定资产减值准备。减值准备累计金额，但税法不认可固定资产减值准备。14例如，一项固定资产原价例如，一项固定资产原价1111万元，预计净残值万元，预计净残值1 1万元，使用万元，使用寿命寿命1010年，第二年底计提固定资产减值准备年，第二年底计提固定资产减值准备2 2万元，则第万元，则第二年底的固定资产账面余额为二年底的固定资产账面余额
12、为8 8万元，账面价值为万元，账面价值为6 6万元，万元，第三年会计上计提的折旧为第三年会计上计提的折旧为0.750.75万元（万元（6868），税务处），税务处理上计提的折旧仍为理上计提的折旧仍为1 1万元。又比如，税务处理上房屋、万元。又比如，税务处理上房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产和与经营活动无关的建筑物以外未投入使用的固定资产和与经营活动无关的固定资产不得计算折旧扣除，而会计上这些固定资产需固定资产不得计算折旧扣除，而会计上这些固定资产需要计提折旧。要计提折旧。企业所得税法实施条例第企业所得税法实施条例第5959条规定：条规定：“企业应当根企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合
13、理确定固定资产的预据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。”预计净残值与年折旧成反比。合理地确定预计净残值，预计净残值与年折旧成反比。合理地确定预计净残值，也可以达到折旧的税收筹划效果。也可以达到折旧的税收筹划效果。15案例：某固定资产的原值为案例：某固定资产的原值为1000010000元，预计净残值元，预计净残值500500元，元，会计和税法认可的使用年限都是会计和税法认可的使用年限都是5 5年。直线法、双倍余年。直线法、双倍余额递减法、年数总和法的折旧计算公式如下：额递减法、年数总和
14、法的折旧计算公式如下：1 1直线法的折旧计算公式直线法的折旧计算公式直线法（年限平均法）是将固定资产的折旧均衡地分摊到直线法（年限平均法）是将固定资产的折旧均衡地分摊到各期的一种方法，使用这种方法计算的每期折旧额是等各期的一种方法，使用这种方法计算的每期折旧额是等额的。额的。年折旧率年折旧率 1 1预计净残值率预计净残值率 100% 100% 预计使用年限预计使用年限月折旧率年折旧率月折旧率年折旧率1212年折旧额固定资产原值年折旧额固定资产原值年折旧率年折旧率162 2双倍余额递减法的折旧计算公式双倍余额递减法的折旧计算公式双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，双倍余额递减法是在不考
15、虑固定资产残值的情况下，根据根据每期期初固定资产账面净值（固定资产账面余额减累计每期期初固定资产账面净值（固定资产账面余额减累计折旧）折旧）和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。方法。年折旧率年折旧率 2 2 100% 100% 预计使用年限预计使用年限年折旧额固定资产账面净值年折旧额固定资产账面净值年折旧率年折旧率由于双倍余额递减法不考虑固定资产的残值收入，在应用由于双倍余额递减法不考虑固定资产的残值收入，在应用这种方法时必须注意，不能使固定资产的账面折余价值这种方法时必须注意，不能使固定资产的账面折余价值降低到它的预计残值收入以下。因此，
16、实行双倍余额递降低到它的预计残值收入以下。因此，实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应在其固定资产折旧年限到减法计提折旧的固定资产，应在其固定资产折旧年限到期以前两年内，将固定资产净值平均摊销（即在倒数的期以前两年内，将固定资产净值平均摊销（即在倒数的最后两年采用直线法）。最后两年采用直线法）。17（3 3）年数总和法的折旧计算公式）年数总和法的折旧计算公式年数总和法是按固定资产应提折旧的总额乘以固定资产的年数总和法是按固定资产应提折旧的总额乘以固定资产的变动折旧率计算折旧额的一种方法。固定资产的变动折变动折旧率计算折旧额的一种方法。固定资产的变动折旧率是以固定资产预计使用年限的各年数字之和
17、作为分旧率是以固定资产预计使用年限的各年数字之和作为分母，以各年初尚可使用的年数作为分子求得的。母，以各年初尚可使用的年数作为分子求得的。年折旧率年折旧率 固定资产各年初尚可使用年数固定资产各年初尚可使用年数 100% 100% 固定资产预计使用年限各年数字之和固定资产预计使用年限各年数字之和年折旧额（固定资产原值预计净残值）年折旧额（固定资产原值预计净残值）年折旧率年折旧率18问题：问题：该企业适用的所得税税率为该企业适用的所得税税率为25%25%，比较该企业分别采用直，比较该企业分别采用直线法、双倍余额递减法、年数总和法对应纳所得税的影线法、双倍余额递减法、年数总和法对应纳所得税的影响。响
18、。该企业适用的所得税税率为该企业适用的所得税税率为25%25%，但前两年免税，后三年，但前两年免税，后三年减半征收。比较该企业分别采用直线法、双倍余额递减减半征收。比较该企业分别采用直线法、双倍余额递减法、年数总和法对应纳所得税的影响。法、年数总和法对应纳所得税的影响。分析：分析：本例中假定折现率为本例中假定折现率为10%10%。上述两种情形下的折旧抵税金额折现比较见下表：上述两种情形下的折旧抵税金额折现比较见下表：1920（3 3）对于既不能计提折旧又不需用的固定资产应加快处理，）对于既不能计提折旧又不需用的固定资产应加快处理，尽量实现财产损失的税前扣除。尽量实现财产损失的税前扣除。案例：某
19、企业有一项不需用的固定资产，其原值为案例：某企业有一项不需用的固定资产，其原值为100100万元，万元，预计使用期限为预计使用期限为1010年，无残值。目前已使用年，无残值。目前已使用5 5年，账面年，账面剩余价值剩余价值5050万元，由于能耗过高被停用，如果出售可以万元，由于能耗过高被停用，如果出售可以获得获得5 5万元。万元。如果该固定资产不作任何处理，则其账面的如果该固定资产不作任何处理，则其账面的5050万元不能计万元不能计提折旧。因为企业所得税法第提折旧。因为企业所得税法第11 11条规定，房屋、建筑物条规定，房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产不得计算折旧扣除。同时，以外未投入使用
20、的固定资产不得计算折旧扣除。同时，也不能将对该固定资产计提的跌价准备在税前扣除。也不能将对该固定资产计提的跌价准备在税前扣除。但如果处置获得但如果处置获得5 5万元收入，则实现固定资产处置的净损失万元收入，则实现固定资产处置的净损失为为4545万元（万元（50-550-5），），4545万元的损失在当期就可以抵税，万元的损失在当期就可以抵税，企业当期可以少缴所得税企业当期可以少缴所得税11.2511.25万元（万元（4525%4525%）。）。21第第 章章 个人所得税的税收筹划个人所得税的税收筹划劳务报酬所得的税收筹划劳务报酬所得的税收筹划劳务报酬节税筹划也是以分为主。鉴于劳务报酬具有劳务报
21、酬节税筹划也是以分为主。鉴于劳务报酬具有“一一次性次性”（完成一次结算）、（完成一次结算）、“多样性多样性”（在多家取得）（在多家取得）和和“数额大数额大”等特点，节税思路也是等特点，节税思路也是“化大为小化大为小”。个人所得税法实施条例个人所得税法实施条例第第2121条规定：条规定：劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。次。 22案例：签好劳务报酬合同，减轻个人所得税案例：签好劳务报酬合同，减轻个人所得税李先生是一位设计
22、专家，与某高科技企业签订设计合同，支李先生是一位设计专家，与某高科技企业签订设计合同，支付设计劳务报酬付设计劳务报酬5000050000元，但李先生要支付交通费等费用元，但李先生要支付交通费等费用1000010000元。如何签合同才有利于李先生？元。如何签合同才有利于李先生？方案一：全额签订劳务报酬合同方案一：全额签订劳务报酬合同李先生与企业签订全额劳务报酬合同，这也是比较常见的李先生与企业签订全额劳务报酬合同，这也是比较常见的签法，内容大致是：企业支付李先生劳务报酬签法，内容大致是：企业支付李先生劳务报酬5000050000元，元，合作期间李先生发生的交通费等费用自理。合作期间李先生发生的交
23、通费等费用自理。李先生的纳税和收益计算如下：李先生的纳税和收益计算如下：个人所得税额个人所得税额 = 50000 = 50000（1 120%20%）30%30%200020001000010000元元实际收益合同收入费用个人所得税实际收益合同收入费用个人所得税5000050000100001000010000100003000030000元元23方案二：净额签订劳务合同方案二：净额签订劳务合同李先生与企业签订净额劳务报酬合同，即仅就能拿到自己李先生与企业签订净额劳务报酬合同，即仅就能拿到自己手里的实际劳务报酬签订合同。内容大致是：企业支付手里的实际劳务报酬签订合同。内容大致是：企业支付李先生
24、劳务报酬李先生劳务报酬4000040000元，合作期间李先生发生的交通元，合作期间李先生发生的交通费等所有相关费用由企业承担。费等所有相关费用由企业承担。李先生的纳税和收益计算如下：李先生的纳税和收益计算如下：个人所得税额个人所得税额= 40000= 40000（1 120%20%）30%30%2000200076007600元元实际收益合同收入个人所得税实际收益合同收入个人所得税4000040000760076003240032400元元24方案三：分别签订两个劳务报酬合同方案三：分别签订两个劳务报酬合同李先生是专家，对企业的发展能起到顾问作用，在与企业李先生是专家，对企业的发展能起到顾问作
25、用，在与企业签订合同时，就可分设计和顾问两项劳务分别签订合同。签订合同时，就可分设计和顾问两项劳务分别签订合同。一个合同的内容大致是：企业支付李先生设计费用一个合同的内容大致是：企业支付李先生设计费用2000020000元，合同签订后即付；另一个合同的内容大致是：元，合同签订后即付；另一个合同的内容大致是：企业支付李先生顾问费用企业支付李先生顾问费用2000020000元，完工支付（两次收元，完工支付（两次收入至少要间隔入至少要间隔1 1个月，否则要合并纳税），合作期间李先个月，否则要合并纳税），合作期间李先生发生的交通费等所有相关费用由企业承担。生发生的交通费等所有相关费用由企业承担。因为合
26、同金额降低了，税率也就从因为合同金额降低了，税率也就从30%30%下降到下降到20%20%。李先。李先生的纳税和收益计算如下：生的纳税和收益计算如下：个人所得税额个人所得税额2000020000（1 120%20%）20%20%2000020000（1 120%20%）20%20%64006400元元实际收益合同收入个人所得税实际收益合同收入个人所得税20000200002000020000640064003360033600元元25方案四：签订税后劳务报酬合同方案四：签订税后劳务报酬合同李先生也可以与企业签订税后劳务报酬合同，内容大致是：李先生也可以与企业签订税后劳务报酬合同，内容大致是：企
27、业支付李先生劳务报酬企业支付李先生劳务报酬3500035000元，个人所得税、交通元，个人所得税、交通费等所有相关费用由企业承担。费等所有相关费用由企业承担。由此，李先生的个人收益为由此，李先生的个人收益为3500035000元。元。企业为李先生负担的税款为：企业为李先生负担的税款为：应纳税所得额应纳税所得额 （不含税收入额速算扣除数）（不含税收入额速算扣除数）（1 120%20%）1 1税率税率（1 120%20%） （350003500020002000）（1 120%20%）1130%30%（1 120%20%） 34736.8434736.84元元应纳税额应纳税所得额应纳税额应纳税所得
28、额税率速算扣除数税率速算扣除数 34736.8430%34736.8430%200020008421.058421.05元元26比较上述四种方案，从节税的角度讲，最不利于节税的是比较上述四种方案，从节税的角度讲，最不利于节税的是方案一，纳税最多收益最小；方案二比方案一节省方案一，纳税最多收益最小；方案二比方案一节省24002400元税款，令李先生的税后收益从元税款，令李先生的税后收益从3000030000元增加到元增加到3240032400元；最利于节税的是方案三，比方案二还多节税元；最利于节税的是方案三，比方案二还多节税12001200元，元，但签订两个合同会给实际操作带来点麻烦；最利于李先
29、但签订两个合同会给实际操作带来点麻烦；最利于李先生的是方案四，但企业如果算出自己要多支出生的是方案四，但企业如果算出自己要多支出3421.053421.05元（元（3500035000元报酬元报酬1000010000元费用元费用8421.058421.05元税款元税款5000050000元合同价），恐怕合同的签订就不会那么顺利了。元合同价），恐怕合同的签订就不会那么顺利了。签订劳务报酬合同，大有技巧可言。首先要从税负的角度签订劳务报酬合同，大有技巧可言。首先要从税负的角度算个账，然后再选择合同签订方式。很多人签订劳务报算个账，然后再选择合同签订方式。很多人签订劳务报酬合同时只注意了法律含义，而忽略其税收含义，结果酬合同时只注意了法律含义，而忽略其税收含义，结果多交了税款，这就是吃了不熟悉税法的亏。多交了税款，这就是吃了不熟悉税法的亏。27
