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1、资本交易事项资本交易事项企业所得税处理企业所得税处理 第一节第一节資本交易概述資本交易概述 一、 税法税法（财税财税200959号号文）文）定义：定义：企业重组企业重组，是指企业在，是指企业在日常经营日常经营活动以外活动以外发生的发生的法律结构法律结构或或经济经济结构结构重大改变的重大改变的交易。交易。二、資本交易的几种形式二、資本交易的几种形式:重点：重点：2008年后进行的年后进行的股权收购（股权收购（借壳上市借壳上市） 企业法律形式改变企业法律形式改变债务重组债务重组股权收购股权收购 财税财税 2009 592009 59号号资产收购资产收购合并合并分立分立企业清算企业清算 财税财税 2
2、009 602009 60号号关于发布关于发布企业重组业务企业所得税管理办法企业重组业务企业所得税管理办法的公告的公告（国家税务总局公告（国家税务总局公告2010年第年第4号）号）三、对价支付形式三、对价支付形式在股权收购、资产收购、企业合并、企业分立这些重组业务中，收购方、受让方、合并企业、分立企业或被分立企业往往需要向转让方、被合并企业股东、被分立企业股东支付对价。财税200959号文件将对价支付形式分为两大类。（一）股权支付1概念。是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。2具体形式。包括：本企业的股权或股份；其控股企业的股权或股份。
3、国家税务总局公告2010年第4号明确，控股企业，是指由本企业直接持有股份的企业。由本企业直接持有股份的企业与直接持有本企业股份的企业是不同的，前者是本企业的子公司，后者是本企业的母公司。关于用控股企业股权或股份作为对价支付，后面我们还要进行分析。（二）非股权支付1概念。是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。2具体形式。包括：货币性资产；控股企业股权和股份以外的非货币性资产；承担债务。四、四、资本交易企业所得税核心政策依据资本交易企业所得税核心政策依据除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重
4、组过程中，应当在除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。价格重新确定计税基础。条例第七十五条条例第七十五条企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。购、合并、分立等。 财政部财政部 国家税务总局关于企业重组业
5、务企业所得税处理若干问题国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（的通知（财税财税200959200959号号）关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知财税（财税（2009）60号号关于发布关于发布企业重组业务企业所得税管理办法企业重组业务企业所得税管理办法的公告的公告（国家税务总局公告（国家税务总局公告2010年年第第4号）号）新旧税法涉及文件新旧税法涉及文件旧税制旧税制新税制新税制股权转让股权转让国税发国税发2000118号号国税函国税函201079号号资产评估增值资产评估增值国税发国税发200084号号实施条例第五十六实施条
6、例第五十六条条资产对外投资资产对外投资国税发国税发2000118号号国税函国税函2008828号号改组改制、合并分改组改制、合并分立立国税发国税发199897号号国税发国税发2000119号号财税财税200959号号整体资产转让和置整体资产转让和置换换国税发国税发2000118号号债务重组债务重组税务总局税务总局6号令号令财税财税200959号号 五、五、区分不同条件分别适用区分不同条件分别适用一般性一般性税务税务处理和处理和特殊性特殊性税务处理税务处理一般性税务处理一般性税务处理是指重组交易各方应是指重组交易各方应在交易当期在交易当期确认相应确认相应的的资产转让所得和损资产转让所得和损失失。
7、 特殊性税务处理特殊性税务处理是指重组交易各方对交是指重组交易各方对交易中的易中的股权支付部分股权支付部分暂不确认暂不确认相应的资产相应的资产转让所得和损失，转让所得和损失，非非股权支付部分股权支付部分仍应在仍应在交易当期确认相应的交易当期确认相应的资产转让所得和损失资产转让所得和损失。 特殊性特殊性税务处理并税务处理并不是免税不是免税，而是对而是对资产的隐含增值资产的隐含增值采用采用递递延纳税延纳税方法方法给予企业重组的税给予企业重组的税收优惠政策。收优惠政策。 递延：最迟在递延：最迟在撤资减资时撤资减资时国家税务总局公告国家税务总局公告2011年第年第34号号关于关于企业所得税若干问题的公
8、告企业所得税若干问题的公告五、投资企五、投资企业撤回或减少投资的税务处理业撤回或减少投资的税务处理投资企业从被投资企业撤回或减少投投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。得。被投资企业发生的经营亏损，由被投被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业
9、按规定结转弥补；投资企业不得调资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。资损失。财税财税200959号号特殊税务处理是有条件的特殊税务处理是有条件的股权收购同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理：股权收购同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理：1 1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。税款为主要目的。某会计师事务所想要做的分立某会计师事务所想要做的分立2 2、收购企业收购的股权不低于被收购企业全部股权的、收购企业收购的股权不低于被收购企业全部
10、股权的75%75%。3 3、企业重组后的、企业重组后的连续连续1212个月内个月内不改变重组资产原来的实质不改变重组资产原来的实质性经营活动。性经营活动。4 4、收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其、收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的交易支付总额的85%85%。 5 5、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续连续1212个月内个月内，不得转让所取得的股权。，不得转让所取得的股权。 指自指自重组日重组日起计算起计算的连续的连续12个月内。个月内。以转让协议生效且以转让协议生效且完成股权变更手续完成股权
11、变更手续日为重组日。日为重组日。 指自指自重组日重组日起计算的起计算的连续连续12个月内。以转个月内。以转让协议生效且完成股让协议生效且完成股权变更手续日为重组权变更手续日为重组日。日。 指原持有被收购企业指原持有被收购企业20%以上股权的股东。以上股权的股东。第二节 股权转让股权转让股权转让-股权收购股权收购一一、股权收购股权收购：一家企业（以下称为收购企一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。的股权，以实现对被收购企业控制的交易。二二、支付对价的形式支付对价的形式: :1 1、股权支付：股
12、权支付：以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式 控股企业：控股企业：由本企业直接持有股份的企业由本企业直接持有股份的企业目前股权支付额的支付途径主要有两个：目前股权支付额的支付途径主要有两个：（1 1）收购方定向增发，收购方定向增发，（2 2）收购方以直接持有的股份支付，即换股收购方以直接持有的股份支付，即换股2 2、非股权支付：、非股权支付：现金、银行存款、应收款项、有价证券、存货、固定资现金、银行存款、应收款项、有价证券、存货、固定资产、其他资产以及产、其他资产以及承担债务承担债务等作为支付的形式等作为支付的形式 三、一般性税务处理三、
13、一般性税务处理: :转让方（被收购企业股东）转让方（被收购企业股东）: :计算股权转让所得计算股权转让所得= =转让股转让股权收入权收入- -取得该股权所发生的成本取得该股权所发生的成本 不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额按该项股权所可能分配的金额纳税时点纳税时点: :转让协议生效、且完成股权变更手续时转让协议生效、且完成股权变更手续时 受让方（收购企业）受让方（收购企业）: :按交易价格确定股权投资的计税按交易价格确定股权投资的计税基础基础 国税函国税函201079201079号号（一）股权收购一般性税务处理的原
14、则1以货币资金作为支付对价收购方如以货币资金作为支付对价，站在转让方的角度，就是股权转让业务。（1）转让方应确认股权转让所得或损失。（2）收购方取得被收购企业股权的计税基础应以公允价值为基础确定。（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。例11：算盘公司持有甲企业90%的股权，计税基础是9000万元，计税基础等于账面价，公允价为15000万元。如意公司收购算盘公司持有甲企业的股权，如果如意公司以货币资金15000万元作为支付对价，则算盘公司应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元）。如意公司取得甲企业股权的计税基础应按公允价值15000万元确定。2以非货币性资产作为支付对
15、价收购方如以非货币性资产作为支付对价，实质上是收购方用非货币性资产去换转让方持有的被收购企业的股权，对收购方来说，既是非货币性资产交换业务，也是股权投资业务。但站在转让方角度说，有可能是用其控股企业股权作为支付对价进行资产收购。（1）转让方应确认股权转让所得或损失。（2）收购方取得被收购企业股权的计税基础应以公允价值为基础确定。（3）收购方应确认资产转让所得或损失。（4）转让方取得收购方资产的计税基础应以公允价值为基础确定。（5）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。例：如果如意公司不是以货币资金15000万元作为支付对价，而是向算盘公司支付了以下两项对价：类别 账面价值 公允价值 计税基
16、础 土地使用权 6250 14000 6250 房屋 600 1000 650 合计 6850 15000 6900 算盘公司应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元），算盘公司取得土地使用权的计税基础应确定为14000万元，取得房屋的计税基础应确定为1000万元。如意公司应确认土地使用权转让所得=14000-6250=7750（万元），确认不动产转让所得=1000-650=350（万元），由于如意公司作为支付对价的房屋账面价值为600万元，会计上已确认固定资产转让收益400万元，因此，年度纳税申报时，应调减所得50万元。如意公司取得甲企业股权的计税基础应确定为15000万元。
17、3以承担债务作为支付对价收购方如以承担债务作为支付对价，也是股权买卖业务，只不过收购方承担了债务，转让方增加了债权或减少了债务。（1）转让方应确认股权转让所得或损失。（2）收购方取得资产和承担负债的计税基础均应以公允价值为基础确定。（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。例：如果如意公司既不以货币资金作为支付对价，也不以非货币性资产作为支付对价，而是对算盘公司承担债务，则算盘公司应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元），算盘公司新增债权的计税基础应确定为15000万元。如意公司取得甲企业股权的计税基础应确定为15000万元，如意公司新增负债的计税基础也应确定为1500
18、0万元。4以本企业的股权或股份作为支付对价收购方如以本企业的股权或股份作为支付对价，这样的业务属于股权置换，但站在收购方的角度看，是股权收购，站在转让方的角度看，是股权认购，这时，股权收购和股权认购同时发生。（1）转让方应确认股权转让所得或损失。（2）收购方取得被收购企业股权的计税基础应以公允价值为基础确定。（3）转让方取得收购方股权或股份的计税基础应以公允价值为基础确定。（4）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。例：如果如意公司以本企业股权6000万股作为支付对价，每股面值1元、公允价值2.5元，则算盘公司应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元），算盘公司取得如意公司
19、股权的计税基础应确定为15000万元。如意公司取得甲企业股权的计税基础应确定为15000万元，产生的股权溢价9000万元，属于股东投资，不计入收入总额，年度纳税申报时不确认为所得。5以其控股企业的股权或股份作为支付对价收购方如以本企业的控股企业的股权或股份作为支付对价，由于由本企业直接持有的企业的股权或股份在会计上表现为一项投资资产，这样的业务也是股权置换，而且站在双方的角度看，都有可能是用其控股企业股权作为支付对价进行股权收购。（1）转让方应确认股权转让所得或损失。（2）收购方取得被收购企业股权的计税基础应以公允价值为基础确定。（3）转让方取得受让方控股企业股权或股份的计税基础应以公允价值为
20、基础确定。（4）收购方也应确认放弃控股企业股权的股权转让所得或损失。（5）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。（二）股权收购一般性税务处理的管理企业发生股权收购重组业务适用一般性税务处理的，应准备以下相关资料，以备税务机关检查。1当事各方所签订的股权收购业务合同或协议；2相关股权、资产公允价值的合法证据。例：如果如意公司以其一控股企业的股权6000万股作为支付对价，每股面值1元、公允价值2.5元，如意公司取得该股权的计税基础为10000万元。则算盘公司应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元），算盘公司取得如意公司控股企业股权的计税基础应确定为15000万元。如意公司应确
21、认股权转让所得=15000-10000=5000（万元），如意公司取得甲企业股权的计税基础应确定为15000万元。四、特殊性税务处理 （一）基本条件1 1、具有合理的商业目的具有合理的商业目的（体现了税收中性的原则）（体现了税收中性的原则），且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的（反避税原则）（反避税原则）； 2 2、被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知的规定（比如资产收购、股权收购：合本通知的规定（比如资产收购、股权收购：75%75%）；）；-体现了对大部分交易课税的原则体现了对大部分交易课税的
22、原则 3 3、重组交易对价涉及股权支付比例符合规定的比重组交易对价涉及股权支付比例符合规定的比例（例（85%85%）；）；-体现了交易课税的原则体现了交易课税的原则4 4、企业重组后连续企业重组后连续1212个月内不改变原来的实质性经个月内不改变原来的实质性经营活动，即经营活动的连续性；营活动，即经营活动的连续性；-体现了对正常的、体现了对正常的、且具有合理商业目的重组行为区别对待原则；且具有合理商业目的重组行为区别对待原则；5 5、企业重组中取得股权支付的企业重组中取得股权支付的原主要股东原主要股东，在，在1212个个月内，不得转让所取得的股权，即权益投资的连月内，不得转让所取得的股权，即权
23、益投资的连续性。续性。-体现了反避税原则体现了反避税原则 原主要股东原主要股东是指原持有转让企业或被收购企是指原持有转让企业或被收购企业业20%20%以上股权的股东。以上股权的股东。除符合特殊性税务处理的基本条件外，还应除符合特殊性税务处理的基本条件外，还应同时同时符符合条件合条件: :1 1、收购企业购买的股权不低于、收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股被收购企业全部股权的权的75%75%；2 2、收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额、收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的不低于其交易支付总额的85%85% 。 整个交易虽然符合特殊性税务处理，但只要其中涉及整
24、个交易虽然符合特殊性税务处理，但只要其中涉及非股权支付，该部分也要按照一般性税务处理的原则处理。非股权支付，该部分也要按照一般性税务处理的原则处理。 被收购企业的股东被收购企业的股东: :暂不计算股权转让所得暂不计算股权转让所得 换入的股权换入的股权按换出股权的原计税基础确定成本按换出股权的原计税基础确定成本-因因无需按换出（转让）股权市场公允价确定股权转让收入无需按换出（转让）股权市场公允价确定股权转让收入收购企业收购企业: :取得股权取得股权的计税基础，以股权支付的原有的计税基础，以股权支付的原有计税基础确定计税基础确定-因收购企业股权支付因收购企业股权支付/ /被收购企业股东不被收购企业
25、股东不需要确认转让所得或损失。需要确认转让所得或损失。 递延纳税递延纳税 但是如果其中有以非股权支付的，应计算非股权支付对应但是如果其中有以非股权支付的，应计算非股权支付对应的股权转让所得或损失的股权转让所得或损失, ,同时相应调整换入股权的计税基础。同时相应调整换入股权的计税基础。非股权支付对应的股权转让所得或损失非股权支付对应的股权转让所得或损失 （被转让股权的公允价值被转让股权的计税基（被转让股权的公允价值被转让股权的计税基础）础）（非股权支付金额（非股权支付金额被转让股权的公允价值）被转让股权的公允价值）换入的股权计税基础换入的股权计税基础= =换出股权原计税基础换出股权原计税基础-
26、-非股权非股权支付金额支付金额+ +非股权支付对应的股权转让所得或损失非股权支付对应的股权转让所得或损失（二）股权收购特殊性税务处理的原则股权收购只有具备股权支付这一前提且满足条件，才可以选择特殊性税务处理，而股权支付又有用本企业的股权或股份作为支付对价和用其控股企业的股权或股份作为支付对价两种形式。1以本企业股权或股份作为支付对价收购方如以本企业的股权或股份作为支付对价，选择适用特殊性税务处理的：（1）转让方暂不确认交易中与股权支付对应的股权转让所得或损失。（2）转让方取得受让方股权的计税基础，以被转让股权的原有计税基础确定。（3）收购方取得被收购股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确
27、定。（4）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。例：如果如意公司以本企业的股权6000万股作为支付对价，每股面值1元、公允价值2.5元，在选择适用特殊性税务处理下，算盘公司暂不确认股权转让所得，会计上已确认的股权转让收益6000万元，在年度纳税申报时应调减所得，算盘公司取得如意公司股权的计税基础应确定为9000万元。如意公司取得甲企业股权的计税基础也应确定为9000万元。2以其控股企业的股权或股份作为支付对价收购方如以本企业的控股企业的股权或股份作为支付对价，选择适用特殊性税务处理的，如果也依照收购方以本企业的股权或股份作为支付对价的特殊性税务处理规则去处理，将来会产生要么多计所得、要么少
28、计所得的后果。例：如果如意公司以其一控股企业的股权6000万股作为支付对价，每股面值1元、公允价值2.5元，如意公司取得该股权的计税基础为10000万元。如依照收购方以本企业的股权或股份作为支付对价的特殊性税务处理规则去处理，则算盘公司暂不确认股权转让所得，会计上已确认的股权转让收益6000万元，在年度纳税申报时应调减所得，算盘公司取得如意公司该控股企业股权的计税基础按被转让股权的原有计税基础确定为9000万元。如意公司也暂不确认放弃控股企业股权的股权转让所得，会计上已确认的股权转让收益5000万元，在年度纳税申报时应调减所得，如意公司取得甲企业股权的计税基础按被收购股权的原有计税基础确定为9
29、000万元。在重组日起的12个月后，也就是特殊性税务处理后的股权处置限期期满后，如果算盘公司以15000万元的价格转让所取得的如意公司的控股企业的股权，则应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元），如意公司也以15000万元的价格转让所取得的甲企业的股权，则应确认股权转让所得=15000-9000=6000（万元），两家公司确认的股权转让所得合计为12000万元，与一般性税务处理下两家公司确认的股权转让所得合计11000万元相比，多出了1000万元。 如果算盘公司持有甲企业股权的原有计税基础是10000万元，如意公司持有其控股企业股权的原有计税基础是9000万元，实施特殊性税务
30、处理后，算盘公司取得如意公司的控股企业股权的计税基础和如意公司取得甲企业股权的计税基础都确定为10000万元，则算盘公司在重组日起的12个月后以15000万元的价格转让所取得的如意公司的控股企业的股权，应确认股权转让所得5000万元，如意公司在重组日起的12个月后以15000万元的价格转让所取得的甲企业的股权，也应确认股权转让所得5000万元，与一般性税务处理下两家公司确认的股权转让所得合计11000万元相比，少了1000万元。这是由于转让方被转让股权的计税基础与收购方作为支付对价的控股企业股权的计税基础不一致造成的。3股权支付和非股权支付的组合收购方以85%以上的股权支付+15%以下的非股权
31、支付，也可以选择适用特殊性税务处理。如果其中的股权支付是收购方本企业的股权或股份，在选择适用特殊性税务处理时：（1）转让方暂不确认交易中与股权支付对应的股权转让所得或损失，但仍应在当期确认交易中与非股权支付对应的股权转让所得或损失。当期确认的与非股权支付对应的被转让股权的转让所得或损失（被转让股权的公允价值被转让股权的计税基础）（非股权支付金额被转让股权的公允价值）（2）转让方取得收购方股权的计税基础，以与股权支付对应的被转让股权的原有计税基础确定，转让方取得收购方非股权支付的计税基础，以该非股权支付的公允价值确定。（3）收购方取得被收购股权的计税基础，与股权支付对应的部分，以被收购股权的原有
32、计税基础确定，与非股权支付对应的部分，以被收购股权的公允价值确定。（4）收购方的非股权支付为非货币资产的，也应确认资产转让所得或损失。（5）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。例：如果如意公司以本企业股权5500万股作为支付对价，每股面值1元、公允价值2.5元，另支付现金1250万元。在选择适用特殊性税务处理下，算盘公司暂不确认与取得股权支付对应的股权转让所得=（15000-9000）13750 /15000=5500（万元），但仍应确认与取得非股权支付对应的股权转让所得=（15000-9000）1250 /15000=500（万元），在年度纳税申报时应调减所得5500万元。算盘公司取得
33、如意公司股权的计税基础=900013750 /15000=8250（万元），取得如意公司非股权支付的计税基础应确定为1250万元。如意公司取得甲企业股权的计税基础=900013750 /15000+1250=9500（万元），可以理解为与股权支付对应的部分，是用本公司股权换来的，而与非股权支付对应的部分，是按公允价值买来的。（三）股权收购特殊性税务处理的管理企业发生股权收购业务适用特殊性税务处理的，应准备以下资料：1当事方的股权收购业务总体情况说明，情况说明中应包括股权收购的商业目的；2双方或多方所签订的股权收购业务合同或协议；3由评估机构出具的所转让及支付的股权公允价值；4证明重组符合特殊性
34、税务处理条件的资料，包括股权比例，支付对价情况，以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动和原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；5工商等相关部门核准相关企业股权变更事项证明材料；6税务机关要求的其他材料。五、一般性与特殊性税务处理比五、一般性与特殊性税务处理比较较一般性税务处理一般性税务处理特殊性税务处理特殊性税务处理确定计税基确定计税基础础按公允价值确定按公允价值确定按受让资产按受让资产/ /股权原计税基础确定股权原计税基础确定（非股权支付部分计入计税基础）（非股权支付部分计入计税基础）资产转让应资产转让应税所得税所得/ /损失损失的确认的确认当期确认当期确认（重组交易发生时（重组交易发
35、生时确认）确认）可选择暂时递延可选择暂时递延（但与非股权支付额对应确认的（但与非股权支付额对应确认的资产转让所得或损失均应在交易资产转让所得或损失均应在交易发生时确认）发生时确认）资产转让应资产转让应税所得税所得/ /损失损失的计算的计算被转让资产被转让资产/ /股权股权公允价值公允价值- -原计税原计税基础基础（非股权补价（非股权补价被转让资产被转让资产/ /股权股权的公允价值）的公允价值）X X （被转让资产（被转让资产/ /股股权的公允价值权的公允价值- -被转让资产被转让资产/ /股权股权计税基础）计税基础）税务亏损及税务亏损及税务事项结税务事项结转转在合并和分立中，在合并和分立中，不
36、得结转不得结转在合并和分立中允许结转，但有在合并和分立中允许结转，但有限额限额六六、撤撤资或减资的税务处理资或减资的税务处理投资企业从被投资企业投资企业从被投资企业撤回或减少投资撤回或减少投资，取得的资，取得的资产产:相当于初始出资的部分相当于初始出资的部分-投资收回投资收回相当于被投资企业相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积累计未分配利润和累计盈余公积按按减少实收资本比例减少实收资本比例计算的部分计算的部分-股息所得股息所得其余部分其余部分-投资资产转让所得投资资产转让所得2011年第年第34号公告号公告七、企业代持限售股七、企业代持限售股因股权分置改革造成原由个人出资而由企业代持有
37、因股权分置改革造成原由个人出资而由企业代持有 20112011年第年第3939号公告号公告 转让时：转让时：（一）作为企业应税收入计算纳税（一）作为企业应税收入计算纳税1 1、能提供完整、真实原值凭证的，据实扣除：能提供完整、真实原值凭证的，据实扣除：企业转让所得企业转让所得= =转让收入转让收入限售股原值限售股原值合理税费合理税费企业代持限售股企业代持限售股2 2、不能提供完整、真实原值凭证的，采用核定成本不能提供完整、真实原值凭证的，采用核定成本方式扣除：方式扣除：企业转让所得企业转让所得= =转让收入转让收入转让收入转让收入15%15%（核定成（核定成本）本） 或或= =转让收入转让收入
38、（1-15%1-15%）企业代持个人限售股转让完税后，转付给实际所有企业代持个人限售股转让完税后，转付给实际所有人人( (个人个人) )时，时，不再扣缴不再扣缴个人所得税个人所得税企业代持限售股企业代持限售股（二）依法院判决、裁定等原因，企业将个人限（二）依法院判决、裁定等原因，企业将个人限售股直接变更到实际所有人名下的，售股直接变更到实际所有人名下的，不视同转让不视同转让限售股。限售股。企业将股份还原给所有者（个人），企业不视同企业将股份还原给所有者（个人），企业不视同转让，不须纳税；转让，不须纳税；但个人在解禁后转让这部分股票时，则要按限售但个人在解禁后转让这部分股票时，则要按限售股转让所
39、得缴纳个人所得税。股转让所得缴纳个人所得税。八、限售股解禁前转让八、限售股解禁前转让企业在限售股解禁前将持有的限售股转让给其他企企业在限售股解禁前将持有的限售股转让给其他企业或个人（以下简称受让方）：业或个人（以下简称受让方）：（一）企业应按减持在证券登记结算机构登记的限（一）企业应按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入，计入企业当年度应税收入计售股取得的全部收入，计入企业当年度应税收入计算纳税。算纳税。（二）企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让（二）企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持有的，给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持有的，企业
40、实际减持该限售股取得的收入，依照本条第一企业实际减持该限售股取得的收入，依照本条第一项规定纳税后，其余额转付给受让方的，受让方不项规定纳税后，其余额转付给受让方的，受让方不再纳税。再纳税。九、个人转让股权（一）基本规定关于加强股权转让所得征收个人所得税管关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知理的通知（国税函（国税函2009285号）号）一、个人股权转让办理变更手续前应该到税一、个人股权转让办理变更手续前应该到税务机关进行申报纳税，并凭借务机关进行申报纳税，并凭借完税证明、完税证明、不征税证明或免税证明到工商机关办理不征税证明或免税证明到工商机关办理工工商登记商登记；三、个人股东股权转让所
41、得个人所得税以三、个人股东股权转让所得个人所得税以发发生股权变更企业所在地地税机关为主生股权变更企业所在地地税机关为主管税务机关管税务机关。纳税人或扣缴义务人应到主。纳税人或扣缴义务人应到主管税务机关办理纳税申报和税款入库手续。管税务机关办理纳税申报和税款入库手续。四、对申报的四、对申报的计税依据明显偏低计税依据明显偏低（如（如平价和低价平价和低价转让等）且无正当转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的比例所对应的净资产份额核定净资产份额核定。自然人自然人A和和B分别出资分别出资1000万元成立
42、万元成立M公司，公司，3年后年后账面有账面有2亿元的未分配利润，亿元的未分配利润，现在现在B要以要以1000万元万元将将50%的股权转让给的股权转让给A，A同时决定，要馈赠给同时决定，要馈赠给B1亿元的现金亿元的现金按照按照规规定定，B将将50%的股权以的股权以1000万元的价格转让万元的价格转让给了给了A，应就，应就净资产份额净资产份额1.1亿元扣除注册资本亿元扣除注册资本1000万元的余额部分，按万元的余额部分，按20%的税率缴纳个人所的税率缴纳个人所得税得税1亿亿*20%=2000万万 （二）补充规定2011年年底，国家税务总局和国家工商总年年底，国家税务总局和国家工商总局又联合发布了局
43、又联合发布了关于加强税务工商合作关于加强税务工商合作实现股权转让信息共享的通知实现股权转让信息共享的通知（国税发（国税发2011126号）号）关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告题的公告（国家税务总局公告（国家税务总局公告2010第第27号）号）关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告税问题的公告（国家税务总局国家税务总局2011年第年第41号公号公告告）1、关于加强税务工商合作实现股权转关于加强税务工商合作实现股权转让信息共享的通知让信息共享的通知（国税发（国税发2011126号），号），
44、要求每个季度，税务部门和工商要求每个季度，税务部门和工商部门都要进行企业股权转让信息交换部门都要进行企业股权转让信息交换，税务机关可以从工商部门那里了解到企税务机关可以从工商部门那里了解到企业的营业执照注册号、公司名称、居处、业的营业执照注册号、公司名称、居处、股东姓名或名称、股东证件类型、股东股东姓名或名称、股东证件类型、股东证件号码、股东出资额、出资比例、登证件号码、股东出资额、出资比例、登记日期等信息。记日期等信息。2、关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告、关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告国家税务总局公告国家税务总局公告2010年第年第27号号二、二、计税依据
45、明显偏低且无正当理由的判定方法计税依据明显偏低且无正当理由的判定方法（一）符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依（一）符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依据明显偏低：据明显偏低：1.申报的股权申报的股权转让价格低于初始投资成本转让价格低于初始投资成本或或低于取得该股低于取得该股权所支付的价款及相关税费的权所支付的价款及相关税费的；2.申报的股权申报的股权转让价格低于对应的净资产份额的转让价格低于对应的净资产份额的；3.申报的股权转让价格低于申报的股权转让价格低于相同或类似条件相同或类似条件下同一企业下同一企业同一股东或其他股东同一股东或其他股东股股权转让价格的；权转让价格的；4.
46、申报的股权转让价格低于相同或类似条件申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的；下同类行业的企业股权转让价格的；5.经主管税务机关认定的其他情形。经主管税务机关认定的其他情形。（二）本条第一项所称正当理由，是指以下情形：（二）本条第一项所称正当理由，是指以下情形：1.所投资企业所投资企业连续三年以上（含三年）亏损连续三年以上（含三年）亏损；2.因因国家政策调整国家政策调整的原因而低价转让股权；的原因而低价转让股权；3.将股权转让给将股权转让给配偶、父母、配偶、父母、子女子女、祖父母、外、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对
47、转以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；养人；4.经主管税务机关认定的其他合理情形。经主管税务机关认定的其他合理情形。 三、对申报的计税依据明显偏低且无正当三、对申报的计税依据明显偏低且无正当理由的，可采取以下核定方法：理由的，可采取以下核定方法：（一）参照每股（一）参照每股净资产净资产或纳税人享有的股或纳税人享有的股权比例所对应的权比例所对应的净资产份额净资产份额核定股权转让核定股权转让收入。收入。净资产净资产核定核定有税收漏洞。有税收漏洞。（二）参照相同或类似条件下同一企业同一（二）参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股
48、权转让价格核定股权转股东或其他股东股权转让价格核定股权转让收入。让收入。（三）参照相同或类似条件下同类行业的企（三）参照相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格核定股权转让收入。业股权转让价格核定股权转让收入。（四）纳税人对主管税务机关采取的上述核（四）纳税人对主管税务机关采取的上述核定方法有异议的，应当提供相关证据，主定方法有异议的，应当提供相关证据，主管税务机关认定属实后，可采取其他合理管税务机关认定属实后，可采取其他合理的核定方法。的核定方法。对对知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等采矿权、股权等合计合计占资产总额比例达占资产总额比例达
49、50%以上的企业，净资产额须以上的企业，净资产额须经中介经中介机构评估核实机构评估核实。（资产的隐含增值（资产的隐含增值)（三）（三）广东省地方税务局广东省地方税务局关于加强股权转让所得个人所得税征关于加强股权转让所得个人所得税征收管理的通知收管理的通知粤地税函粤地税函2009940号号广东地税最有水平的文件广东地税最有水平的文件之一之一五、加强对个人五、加强对个人股权赠与股权赠与个人所得税的征收管理个人所得税的征收管理（一）个人将股权赠与供养关系、赡养（抚养）关系、继承关（一）个人将股权赠与供养关系、赡养（抚养）关系、继承关系人的，赠与方与受赠方均不征收个人所得税。供养亲属包括系人的，赠与方
50、与受赠方均不征收个人所得税。供养亲属包括配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹。兄弟姐妹。（二）除上述不征收个人所得税的三种情形外，个人无偿受（二）除上述不征收个人所得税的三种情形外，个人无偿受赠股权的，赠股权的，以赠与合同上标明的赠与股权价格减除赠与过程中以赠与合同上标明的赠与股权价格减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额受赠人支付的相关税费后的余额为应纳税所得额，按照为应纳税所得额，按照“财产转让所得财产转让所得”项目项目，适用，适用20%税率，计税率，计算征收个人所得税。算征收个人所得税。不是其他所得不是其
51、他所得广东广东房屋赠与房屋赠与股权赠与股权赠与要交个人所得税，要交个人所得税，其他没有规定，其他没有规定，汽车汽车 二、进一步加强对个人股东股权个人所得税的核定征收管二、进一步加强对个人股东股权个人所得税的核定征收管（一）（一）对于个人股东转让股权有以下情形之一的，主管地对于个人股东转让股权有以下情形之一的，主管地方税务机关可以采取核定方法征收个人所得税：方税务机关可以采取核定方法征收个人所得税：1.股权转让价格低于初始投资成本或取得该股权所支付价股权转让价格低于初始投资成本或取得该股权所支付价款的；款的；2.股权转让价格低于同一被投资企业其他股东同时或大约股权转让价格低于同一被投资企业其他股
52、东同时或大约同时、相同或类似条件下股权转让价的；同时、相同或类似条件下股权转让价的；3.股权转让收益率低于同期银行存款利率的；股权转让收益率低于同期银行存款利率的；4.转让价格低于个人股东应享有的所投资企业所有者权益转让价格低于个人股东应享有的所投资企业所有者权益份额的；份额的；5.有重大影响的个人股东转让企业股权，且企业的土地使有重大影响的个人股东转让企业股权，且企业的土地使用权和房屋建筑物占资产比重超过用权和房屋建筑物占资产比重超过30的；的；6.转让收入中包含难以计价的非货币性资产或其他经济利转让收入中包含难以计价的非货币性资产或其他经济利益；益；7.纳税人接到主管地方税务机关申报通知仍拒不申报的；纳税人接到主管地方税务机关申报通知仍拒不申报的；8.主管地方税务机关依法认定的其他情形。主管地方税务机关依法认定的其他情形。 多多 谢！谢！
