企业并购重组涉税问题

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1、企业并购重组涉税问题企业并购重组涉税问题丁建飞丁建飞在中国，企业重组并购几乎涉在中国，企业重组并购几乎涉及现行所有的税种，重组并购的涉及现行所有的税种，重组并购的涉税问题是企业在重组并购前必须关税问题是企业在重组并购前必须关注与安排的问题，也成为目前投资注与安排的问题，也成为目前投资者和财税专业人士面临的最具挑战者和财税专业人士面临的最具挑战性的税务问题之一。性的税务问题之一。开篇的话并购并购的决策首先是一个企业战略问题，因此它与的决策首先是一个企业战略问题，因此它与管理学管理学有关；并购在微观上会涉及公司的治理结构有关；并购在微观上会涉及公司的治理结构问题，在宏观上有助于经济结构的调整，因此

2、它与问题，在宏观上有助于经济结构的调整，因此它与经济学经济学有关；实际的并购会很依赖会计、法律和税有关；实际的并购会很依赖会计、法律和税务的专业知识，因此它与务的专业知识，因此它与会计、法律和税务会计、法律和税务等专业等专业有关。有关。并购并购核心的问题核心的问题是，公司价值的估计和交易安排是，公司价值的估计和交易安排的金融创新，是一门以公司财务和金融学为核心，的金融创新，是一门以公司财务和金融学为核心，涉及管理、经济学、会计、法律、税务等涉及管理、经济学、会计、法律、税务等多学科多学科。企业并购是一项涉及多学科的实务对一次成功的并购来说，对一次成功的并购来说，律师律师起着起着关键性的关键性的

3、作用，作用，与与善意收购相比，律师在敌意收购中的作用更加重要。善意收购相比，律师在敌意收购中的作用更加重要。会计师会计师在并购中也起着在并购中也起着十分重要十分重要的作用，他们需要的作用，他们需要独立的会计尽职调查。独立的会计尽职调查。并购中并购中估值专家估值专家的服务的服务也十分重要也十分重要，他们受雇于收，他们受雇于收购方或目标公司，任务是进行企业估值，估值专家建立购方或目标公司，任务是进行企业估值，估值专家建立了能够包涵不同假设的模型，如收益增长率或成本等，了能够包涵不同假设的模型，如收益增长率或成本等，当这些假设变化时，由此得出的估值结果也将不同。当这些假设变化时，由此得出的估值结果也

4、将不同。税务元素税务元素在并购决策过程中在并购决策过程中起着相当重要的作用起着相当重要的作用。，因此在进行各种兼并、收购、交易时都必须加以，因此在进行各种兼并、收购、交易时都必须加以重点重点考虑考虑。内容摘要 第一部分第一部分企业并购重组涉及的流转税问题企业并购重组涉及的流转税问题第二部分第二部分第三部分第三部分企业并购重组涉及的企业所得税问题企业并购重组涉及的企业所得税问题 企业并购重组涉及的个人所得税问题企业并购重组涉及的个人所得税问题内容摘要 第四部分第四部分企业重组中涉及的土地增值税问题企业重组中涉及的土地增值税问题第五部分第五部分企业重组中涉及的契税企业重组中涉及的契税印花税问题印花

5、税问题企业并购重组中涉及的税收企业所得税企业所得税对企业生产经营所得和其他所得征收的所得税对企业生产经营所得和其他所得征收的所得税在企业并购重组过在企业并购重组过程中，企业实际涉及程中，企业实际涉及诸多税种，而目前从诸多税种，而目前从实际操作来看，企业实际操作来看，企业所得税为税企关注的所得税为税企关注的核心问题。核心问题。增值税增值税对商品或应税劳务在流转过程中产生的增值额征收的对商品或应税劳务在流转过程中产生的增值额征收的一种流转税，如重组中发生的视同销售行为。一种流转税，如重组中发生的视同销售行为。营业税营业税提供应税劳务，转让无形资产、销售不动产所征收的提供应税劳务，转让无形资产、销售

6、不动产所征收的税。如重组中的商誉转让。税。如重组中的商誉转让。契契 税税不动产所有权发生转移变动。不动产所有权发生转移变动。印花税印花税对经济活动中应税凭证对经济活动中应税凭证如产权转移书据如产权转移书据的数额征收的的数额征收的税款税款其他其他土地增值税、个人所得税等土地增值税、个人所得税等7第一部分第一部分 企业并购重组涉及的流转税问题企业并购重组涉及的流转税问题 企业并购重组中涉及的流企业并购重组中涉及的流转税问题主要是针对转让方而言。转税问题主要是针对转让方而言。增值税附加根本动力根本动力营业税转让股权转让股权：不属于增值税征税范围。不属于增值税征税范围。转让资产：转让资产：整整体体转转

7、让让: :免免税税。国国家家税税务务总总局局公公告告2011年年第第13号号国国家家税税务务总总局局关关于于纳纳税税人人资资产产重重组组有有关关增增值值税税问问题题的的公公告告规规定定：纳纳税税人人在在资资产产重重组组过过程程中中，通通过过合合并并、分分立立、出出售售、置置换换等等方方式式，将将全全部部或或者者部部分分实实物物资资产产以以及及与与其其相相关关联联的的债债权权、负负债债和和劳劳动动力力一一并并转转让让给给其其他他单单位位和和个个人人，不不属属于于增增值值税税的的征征税税范范围围，其其中中涉涉及及的的货货物物转转让让，不征收增值税。不征收增值税。本本公公告告自自2011年年3月月1

8、日日起起执执行行。此此前前未未作作处处理理的的，按按照照本本公公告告的的规规定定执执行行。国国家家税税务务总总局局关关于于转转让让企企业业全全部部产产权权不不征征收收增增值值税税问问题题的的批批复复（国国税税函函【20022002】420420号号）、国国家家税税务务总总局局关关于于纳纳税税人人资资产产重重组组有有关关增增值值税税政政策策问问题题的的批批复复（国国税税函函【20092009】585585号号）、国国家家税税务务总总局局关关于于中中国国直直播播卫卫星星有有限限公公司司转转让让全全部部产产权权有有关关增增值值税问题的通知税问题的通知（国税函（国税函【20102010】350350号

9、）号）同时废止同时废止。 （一）增值税部分转让：交税。财财税税【2009】9号号财财政政部部国国家家税税务务总总局局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知l关于关于“销售自己使用过的固定资产销售自己使用过的固定资产”涉及的相关税法文件：涉及的相关税法文件：财税财税【2002】29号号（已废止）（已废止）财税财税【2008】170号号财税财税【2009】9号号国税函国税函【2009】90号号国家税务总局国家税务总局2012年第年第1号公告号公告（一）增值税（一）纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行：（一）纳税人销

10、售自己使用过的物品，按下列政策执行：1、一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵、一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，扣进项税额的固定资产，按简易办法依按简易办法依4%4%征收率减半征收率减半征收增值税。征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照财政部财政部国家国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知（财税（财税2008170号）第四条的规定执行。号）第四条的规定执行。一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，

11、应当按照一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率适用税率征收增值税。征收增值税。2、小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，、小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按减按2%征收率征收增值税。征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按按3%的征收率征收增值税。的征收率征收增值税。（二）纳税人销售（二）纳税人销售旧货旧货，按照简易办法依照，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。征收率减半征收增值税。所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的

12、货物（含旧汽车、所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。现场解读财税【2009】9号 增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，属于以下两种情形的，可按简易办法依属于以下两种情形的，可按简易办法依4%4%征收率减半征收率减半征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：一、纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税一、纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产。人，认定为一般

13、纳税人后销售该固定资产。二、增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税二、增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。额的固定资产。继续关注国家税务总局公告2012年第1号本公告自本公告自2012年年2月月1日起施行。此前已发生并日起施行。此前已发生并已经征税的事项，不再调整；此前已发生未处已经征税的事项，不再调整；此前已发生未处理的，按本公告规定执行。理的，按本公告规定执行。部分地区反映对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征部分地区反映对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征部分地区

14、反映对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征部分地区反映对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征收营业税问题不够清楚，要求明确。经研究，现对股权转让的营业税收营业税问题不够清楚，要求明确。经研究，现对股权转让的营业税收营业税问题不够清楚，要求明确。经研究，现对股权转让的营业税收营业税问题不够清楚，要求明确。经研究，现对股权转让的营业税问题通知如下：问题通知如下：问题通知如下：问题通知如下：一、一、一、一、 以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，以无形资产、不动产投资入股

15、，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。共同承担投资风险的行为，不征收营业税。共同承担投资风险的行为，不征收营业税。共同承担投资风险的行为，不征收营业税。二、二、二、二、 对股权转让不征收营业税。对股权转让不征收营业税。对股权转让不征收营业税。对股权转让不征收营业税。三、三、三、三、营业税税目注释（试行稿）营业税税目注释（试行稿）营业税税目注释（试行稿）营业税税目注释（试行稿）（国税发（国税发（国税发（国税发19931993149149号）第号）第号）第号）第八、九条中与本通知内容不符的规定废止。八、九条中与本通知内容不符的规定废止。八、九条中与本通知内容不符的规定废止

16、。八、九条中与本通知内容不符的规定废止。本通知自本通知自本通知自本通知自20032003年年年年1 1月月月月1 1日起执行。日起执行。日起执行。日起执行。 （二）营业税转让股权参见参见财税财税【2002】191号号财政部、国家税务财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知总局关于股权转让有关营业税问题的通知。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决及劳动力的行为，其

17、转让价格不仅仅是由资产价值决及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。范围，不应征收营业税。范围，不应征收营业税。范围，不应征收营业税。 注释：全文失效。国家税务总局注释：全文失效。国家税务总局注释：全文失

18、效。国家税务总局注释：全文失效。国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告（20112011年年年年5151号公告）号公告）号公告）号公告）（二）营业税转让股权参见参见国税函国税函【2002】165号号国家税务总局关国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的通知于转让企业产权不征收营业税问题的通知。相关问题解析转让企业产权是指企业所有者转让其所拥有的企转让企业产权是指企业所有者转让其所拥有的企业产权或股权的行为。不征收营业税的转让企业产业产权或股权的行为。不征收营业税的

19、转让企业产（股）权行为，必须符合以下的条件（股）权行为，必须符合以下的条件：产（股）权转让的主体是企业的所有者（即投资者）；产（股）权转让的主体是企业的所有者（即投资者）；产（股）权转让的主体是企业的所有者（即投资者）；产（股）权转让的主体是企业的所有者（即投资者）；转让的客体是投资者所投资的经营实体的整体所有者权转让的客体是投资者所投资的经营实体的整体所有者权转让的客体是投资者所投资的经营实体的整体所有者权转让的客体是投资者所投资的经营实体的整体所有者权益。益。益。益。对投资者转让对投资者转让以无形资产或不动产投资入股的产以无形资产或不动产投资入股的产（股）权的行为（股）权的行为，应照章征收

20、营业税。，应照章征收营业税。是否开具发票？实践中各地做法不一。是否开具发票？实践中各地做法不一。整体转让整体转让：免税免税。国家税务总局公告国家税务总局公告2011年第年第51号号国家税务总局关于纳税人资产国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告重组有关营业税问题的公告规定：规定：纳税人在资产重组过程中，通纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围

21、，其中涉及的不动产、土地使用权转让，为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。不征收营业税。本公告自本公告自2011年年10月月1日起执行。此前未作处理的，按照本公告日起执行。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。的规定执行。国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复批复（国税函（国税函2002165号）、号）、国家税务总局关于深圳高速公国家税务总局关于深圳高速公路股份有限公司产权转让不征营业税问题的批复路股份有限公司产权转让不征营业税问题的批复（国税函（国税函20031320号）、号）、国家税务总局关于鞍山钢铁

22、集团转让部分资产国家税务总局关于鞍山钢铁集团转让部分资产产权不征营业税问题的批复产权不征营业税问题的批复（国税函（国税函2004316号）、号）、国家税国家税务总局关于中国石化集团销售实业有限公司转让成品油管道项目部务总局关于中国石化集团销售实业有限公司转让成品油管道项目部产权营业税问题的通知产权营业税问题的通知（国税函（国税函2008916号）同时废止号）同时废止。 （二）营业税整体转让资产部分转让资产部分转让资产：交税交税。国家税务总局公告国家税务总局公告2011年第年第47号号国家税务总局关国家税务总局关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时

23、一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告问题的公告纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照财政部财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知的通知（财税（财税【2009】9号）第二条有关规定，计算缴纳增值税；凡属于号）第二条有关规定，计算缴纳增值税

24、；凡属于不动产的，应按照不动产的，应按照中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例“销售不动产销售不动产”税目税目计算缴纳营业税。计算缴纳营业税。纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。售额。（二）营业税部分转让资产二、关于适用税目问题二、关于适用税目问题 （七）单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项人和土地使用人（七）单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项

25、人和土地使用人的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。对的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。对于转让在建项目行为应按以下办法征收营业税：于转让在建项目行为应按以下办法征收营业税：1、转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施、转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按工阶段的在建项目，按“转让无形资产转让无形资产”税目中税目中“转让土地使用权转让土地使用权”项目项目征收营业税。征收营业税。2、转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按、转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按“销售不动产销售不动产”税

26、目征税目征收营业税。收营业税。在建项目是指立项建设但尚未完工的房地产项目或其它建设项目。在建项目是指立项建设但尚未完工的房地产项目或其它建设项目。继续关注财税继续关注财税【2003】16号号财政部财政部国家税务总国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知局关于营业税若干政策问题的通知三、关于营业额问题三、关于营业额问题 （二十）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使（二十）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债

27、所得的不动产、土地使用权的，以单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。额。继续关注财税继续关注财税【2003】16号号财政部财政部国家税务总国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知局关于营业税若干政策问题的通知研讨内容研讨内容 案例：煤矿企业有偿转让井口，案例：煤矿企业有偿转让井口，包括不动产（办公室、供电线路）包括不动产（办公室、供电线路）、无形资产（土地使用权）和动、无形资产（土地使用权）和动产（机电设备和材料），如何纳产（机电设备和材料），如何纳税？税？第

28、二部分第二部分 企业并购重组涉及的企业所得税问题企业并购重组涉及的企业所得税问题1、企业所得税法第二十条2、企业所得税法实施条例第七十五条3、财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税【2009】59号）4、财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知（财税【2009】60号）5、国家税务总局关于债务重组所得企业所得税处理问题的批复（国税函【2009】1号）6.国家税务总局关于发布企业债务重组所得税处理问题的公告（国家税务总局公告2010年第4号）7.国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告（国家税务总局公告2010年第6号）8.国家

29、税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告（国家税务总局公告国家税务总局公告2010年第年第19号）号）9.国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局国家税务总局公告公告2011年第年第34号号）企业所得税法实施条例第七十五条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。企业所得税法实施条例的相关规定的相关规定第十六条企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企第十六条企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、业

30、转让固定资产、生物资产、无形资产、股权股权、债权等财产取得的、债权等财产取得的收入。收入。第五十六条第五十六条企业持有各项资产期间资产增值或者减值，企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产不得调整该资产的计税基础的计税基础。第六十七条外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。第六十七条外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。第七十一条第七十一条企业在企业在转让或者处置投资资产时转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准，投资资产的成本，准予扣除。予扣除。关于重组并购过程中

31、产生的资产评估增值问题关于重组并购过程中产生的资产评估增值问题原规定（已废止）原规定（已废止） 企业进行股份制改造发生的资企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。（财税得扣除。（财税【19971997】 77 77号）号）企业合并、兼并后的各项资产，企业合并、兼并后的各项资产，在缴纳企业所得税时，不能以企业在缴纳企业所得税时，不能以企业为实现合并或兼并而对有关资产等为实现合并或兼并而对有关资产等进行评估的价值计价并计提折旧

32、，进行评估的价值计价并计提折旧，应按合并或兼并前企业资产的账面应按合并或兼并前企业资产的账面历史成本计价，并在剩余折旧期内历史成本计价，并在剩余折旧期内按该资产的净值计提折旧。凡合并按该资产的净值计提折旧。凡合并或兼并后的企业在会计损益核算中，或兼并后的企业在会计损益核算中，按评估价调整了有关资产账面价值按评估价调整了有关资产账面价值并据此计提折旧的，应在计算应纳并据此计提折旧的，应在计算应纳税所得额时进行调整，多计部分不税所得额时进行调整，多计部分不得在税前扣除。（国税发得在税前扣除。（国税发【1998】97号）号）现规定现规定实施条例第实施条例第56条：企业持有各条：企业持有各项资产期间资

33、产增值或者减值，除国项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基认损益外，不得调整该资产的计税基础。础。“特别审批的国有企业”财税财税【2008】82号号财政部财政部国家税务总局关于中国国旅集团有国家税务总局关于中国国旅集团有限公司重组上市资产评估增值有关企业所得税政策问题的通限公司重组上市资产评估增值有关企业所得税政策问题的通知知 财税财税【2008】71号号财政部财政部国家税务总局关于中国建筑工程总国家税务总局关于中国建筑工程总公司重组上市资产评估增值有关企业所得税政策问题的通知公司重组上市资产评估增值有关

34、企业所得税政策问题的通知财税财税【2008】68号号财政部财政部国家税务总局关于中国南方机车车国家税务总局关于中国南方机车车辆工业集团公司重组上市资产评估增值有关企业所得税政策辆工业集团公司重组上市资产评估增值有关企业所得税政策问题的通知问题的通知 财税财税【2007】58号号财政部财政部国家税务总局关于中国交通建设集国家税务总局关于中国交通建设集团有限公司重组改制过程中资产评估增值有关企业所得税政团有限公司重组改制过程中资产评估增值有关企业所得税政策问题的通知策问题的通知核心内容核心内容：资产评估增值，直接转计资本公积，资产评估增值，直接转计资本公积，作为国有资本，不征收企业所得税。新设股份

35、作为国有资本，不征收企业所得税。新设股份有限公司按评估后的资产价值计提折旧或摊销，有限公司按评估后的资产价值计提折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除并在企业所得税税前扣除 。现场解读财税【2009】59号59号文相关说明 1 1、借鉴了美国和欧盟有关企业重组的税借鉴了美国和欧盟有关企业重组的税收规则。重组的定义、分类和处理原则符合收规则。重组的定义、分类和处理原则符合国际通常做法。国际通常做法。 2 2、就、就实施条例实施条例征求各地、各部门意征求各地、各部门意见的汇总情况中涉及到这部分内容的修改建见的汇总情况中涉及到这部分内容的修改建议认真进行了研究，并结合证监会重大资产议认真进行了研究，并结

36、合证监会重大资产重组办法等做了修改。重组办法等做了修改。 3 3、最核心的内容是：、最核心的内容是： 针对企业重组业务制定区别于一般的资产买针对企业重组业务制定区别于一般的资产买卖业务的特殊税收规则。卖业务的特殊税收规则。 从经济实质分析，企业重组业务实际上是从经济实质分析，企业重组业务实际上是由当事各方之间的一系列资产转让、股份交由当事各方之间的一系列资产转让、股份交换和资产置换业务构成。普通的资产买卖是换和资产置换业务构成。普通的资产买卖是单项资产的交易；而企业重组实质上是大规单项资产的交易；而企业重组实质上是大规模资产交易的组合。模资产交易的组合。 从资产买卖的一般税收原则出发，企业的从

37、资产买卖的一般税收原则出发，企业的各项重组业务中涉及的全部资产交换都要确各项重组业务中涉及的全部资产交换都要确认转让所得或损失。认转让所得或损失。 但企业重组虽然也是资产买卖交易，但它但企业重组虽然也是资产买卖交易，但它涉及的交易量大，且主要是非货币性交易。涉及的交易量大，且主要是非货币性交易。 与普通资产买卖交易不同，在企业重组与普通资产买卖交易不同，在企业重组活动中，对企业的投资者而言，活动中，对企业的投资者而言，只不过是只不过是以不同的形式继续着他们的投资以不同的形式继续着他们的投资。如果对。如果对其投资形式的变化要求确认转让所得征收其投资形式的变化要求确认转让所得征收企业所得税，会对企

38、业正常的投资和改组企业所得税，会对企业正常的投资和改组行为造成阻碍。即企业或其投资者实际上行为造成阻碍。即企业或其投资者实际上并没有实现对资产的变现并没有实现对资产的变现，如果要确认资，如果要确认资产转让所得并纳税，需另筹资金纳税。因产转让所得并纳税，需另筹资金纳税。因此，如果不制定针对大量非货币性交易的此，如果不制定针对大量非货币性交易的企业重组适用的特殊税收规则，企业重组企业重组适用的特殊税收规则，企业重组可能因为税收成本而实现不了。可能因为税收成本而实现不了。4 4、企业重组特殊税收规则遵循的原则和方法、企业重组特殊税收规则遵循的原则和方法 制定企业重组的特殊税收规则时一般遵循制定企业重

39、组的特殊税收规则时一般遵循经济合理原则经济合理原则、中性原则中性原则和和反避税原则反避税原则。 很多国家税法中一般都将企业重组分为需很多国家税法中一般都将企业重组分为需要对资产交易所得征税的要对资产交易所得征税的“应税改组应税改组”和对和对资产交易所得暂时不征税的资产交易所得暂时不征税的“无税改组无税改组”。 企业重组的所得税特殊规则，实际上是一企业重组的所得税特殊规则，实际上是一种递延纳税的技术方法。种递延纳税的技术方法。企业的各项资产如企业的各项资产如果不确认转让所得，果不确认转让所得，其计税基础就必须保持其计税基础就必须保持不变。不变。 改组能否享受暂不确认资产（股权）转让所得的改组能否

40、享受暂不确认资产（股权）转让所得的待遇，与重组交易的补偿方式有关，而不仅仅取决于待遇，与重组交易的补偿方式有关，而不仅仅取决于重组的法律形式。重组的法律形式。 一般税法规定的一般税法规定的“无税重组无税重组”的主要条件包括：的主要条件包括：（1 1）企业转让资产后，受让企业继续用于同样目的的）企业转让资产后，受让企业继续用于同样目的的经营业务，保持经营业务，保持“经营的连续性经营的连续性”；（2 2）转让资产的企业或其股东应通过持有接受资产企）转让资产的企业或其股东应通过持有接受资产企业的股权，继续保持对有关资产的控制，即具有业的股权，继续保持对有关资产的控制，即具有“权权益的连续性益的连续性

41、”；（3 3）重组中涉及的现金流量很少，企业）重组中涉及的现金流量很少，企业“缺乏纳税必缺乏纳税必要资金要资金”；（4 4）重组必须有合理商业目的，要防止利用重组进行）重组必须有合理商业目的，要防止利用重组进行避税。避税。增加了增加了“特殊重组特殊重组”的的“合理的商业目的合理的商业目的”条件条件通知通知对符合对符合“经营的连续性经营的连续性”、“权益的连续性权益的连续性”和和“缺乏纳税必要资金缺乏纳税必要资金”的重组交易，给予的重组交易，给予“特特殊重组殊重组”的待遇，主要是为了鼓励重组行为的正常的待遇，主要是为了鼓励重组行为的正常进行，促进资源配置效率的提高。进行，促进资源配置效率的提高。

42、 通知通知表述为：表述为：具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。缴纳税款为主要目的。突出了突出了“特殊重组特殊重组”中中“经营的连续性经营的连续性”的条件的条件“特殊重组特殊重组”的必要条件之一是，重组中企业转让资的必要条件之一是，重组中企业转让资产后，受让企业应将资产继续用于同样目的的经营产后，受让企业应将资产继续用于同样目的的经营业务，保持业务，保持“经营的连续性经营的连续性”。法律形式被改变、资本结构被调整、被收购、被合并法律形式被改变、资本结构被调整、被收购、被合并或被分立企业在重组后的连续或被分立企业在重组后的连续

43、1212个月内，不改变原个月内，不改变原来的实质经营活动。来的实质经营活动。通知通知第五条第五条“特殊性税务处理规定特殊性税务处理规定” 5 5、企业重组的定义与分类、企业重组的定义与分类 企业重组定义：企业在日常经营活动之外企业重组定义：企业在日常经营活动之外发生的法律或经济组织结构改变的交易，包发生的法律或经济组织结构改变的交易，包括企业法律形式的改变、资本结构调整、股括企业法律形式的改变、资本结构调整、股权收购、资产收购、合并、分立等。权收购、资产收购、合并、分立等。 所得税处理方式不同将重组区分为所得税处理方式不同将重组区分为“普通普通重组重组”和和“特殊重组特殊重组”（通知通知为为“

44、一一般性税务处理规定般性税务处理规定”与与“特殊性税务处特殊性税务处理规定理规定”）。）。适用于特殊重组的所得税特适用于特殊重组的所得税特殊规则并非真正意义上的免税重组，殊规则并非真正意义上的免税重组，而只是而只是递延纳税的待遇，递延纳税的待遇， 6 6、增加了对多步骤交易合并看待的规定、增加了对多步骤交易合并看待的规定 企业应将连续企业应将连续1212个月内发生的互为条件的交易，个月内发生的互为条件的交易，作为一项企业重组交易分多步骤进行处理。作为一项企业重组交易分多步骤进行处理。通知通知第五条第三款，第十条的规定第五条第三款，第十条的规定第十三条 如果企业重组发生前后 连续12个月内进行的

45、同企业的资产、股权转让、处置等，是达成该企业重组协议所不可或缺的步骤，企业应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易整体进行处理。国税函 2004 390号企业实际发生的重组业务如包括本办法规定的多项重组业务，应按不同重组类型分别处理。企业应将连续12个月内发生的互为条件的交易，作为一项企业重组交易分多步骤进行处理。 关于特殊重组相关问题：1 1、判定的基本条件；、判定的基本条件；2 2、税务的备案材料、税务的备案材料； 备案时间备案时间：重组业务完成当年企业所得重组业务完成当年企业所得税年度申报时向主管税务机关提交书面备税年度申报时向主管税务机关提交书面备案资料。案资料。 相关材料

46、相关材料： 1 1）重组类型）重组类型 2 2）重组完成日（如何界定）重组完成日（如何界定） 3、重组业务中涉及的基本经济业务（资产转重组业务中涉及的基本经济业务（资产转让、置换，债务清偿，职工安置，土地出让金或让、置换，债务清偿，职工安置，土地出让金或土地使用权转让的处理）和当事人、符合特殊重土地使用权转让的处理）和当事人、符合特殊重组条件的说明组条件的说明 。 重组各方相关合约、各方企业的性质的重组各方相关合约、各方企业的性质的相关文件，如：营业执照、税务登记证、相关文件，如：营业执照、税务登记证、组织机构代码证、资产移交的相关资料及组织机构代码证、资产移交的相关资料及非股权支付额的情况说

47、明、土地使用权变非股权支付额的情况说明、土地使用权变化的相关资料、职工安置涉及的相关合约化的相关资料、职工安置涉及的相关合约及劳动关系变更前后的相关资料、非股权及劳动关系变更前后的相关资料、非股权支付额的比例计算、股权或资产交易的比支付额的比例计算、股权或资产交易的比例、法律或经济结构重大变化的情况说明、例、法律或经济结构重大变化的情况说明、未来经营情况的说明及相关承诺未来经营情况的说明及相关承诺4 4、重组合理商业目的说明、重组合理商业目的说明（原材料的供应稳定性、销售网原材料的供应稳定性、销售网络构建与完善、生产加工技术的获取、商业管理经验及管理络构建与完善、生产加工技术的获取、商业管理经

48、验及管理效率的提高与共享、人力资源的管理与使用效率、资产配置效率的提高与共享、人力资源的管理与使用效率、资产配置及更有效使用的情况说明、重组各方资源有效利用的情况说及更有效使用的情况说明、重组各方资源有效利用的情况说明、业务及生产工艺流程的优化、减少关联交易的情况说明明、业务及生产工艺流程的优化、减少关联交易的情况说明等）。等）。5 5、经济业务的作价、经济业务的作价 。（提供定价符合独立交易原则的相关证据）（提供定价符合独立交易原则的相关证据）6 6、中介机构的评估书、验资报告等。、中介机构的评估书、验资报告等。7 7、有关资产或债务的重组业务发生前后的计税基础、有关资产或债务的重组业务发生

49、前后的计税基础、有关纳税事项或责任的承继规定。需要变更或注销有关纳税事项或责任的承继规定。需要变更或注销税务登记的相关情况，税款是否结清的相关情况税务登记的相关情况，税款是否结清的相关情况 。重组时间的确定重组时间的确定重组类型重组类型重组日的确定重组日的确定重组业务完成年度的确定重组业务完成年度的确定债务重组债务重组债务重组合同或协议生效日债务重组合同或协议生效日1 1、按各当事方适用的会计准则确、按各当事方适用的会计准则确定，具体参照各当事方经审计的年定，具体参照各当事方经审计的年度财务报告。度财务报告。2 2、当事方适用的会计准则不同导、当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定

50、有差异致重组业务完成年度的判定有差异时，各当事方应当协商一致，确定时，各当事方应当协商一致，确定同一个纳税年度作为重组业务完成同一个纳税年度作为重组业务完成年度。年度。股权收购股权收购转让协议生效且完成股权变更手续日为重组日转让协议生效且完成股权变更手续日为重组日资产收购资产收购转让协议生效且完成资产实际交割日转让协议生效且完成资产实际交割日企业合并企业合并合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期商登记变更日期企业分立企业分立分立企业取得被分立企业资产所有权并完成工分立企业取得被分立企业资产所有权并完成工商登记变更日期商登记变更日期39 企

51、业重组的定义 根据根据中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法第二十条和第二十条和中中华人民共和国企业所得税法实施条例华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令第（国务院令第512512号）号）第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题通知如下：理问题通知如下： 一、本通知所称一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。企业重组的主要特征：日常经营活动以外发生的；法律结构或经济结构重大改变的交易； 经济结

52、构改变经济结构改变包括：包括：资产用途的改变或有效利用资产用途的改变或有效利用收入结构的变化收入结构的变化成本费用的降低成本费用的降低盈利水平的提升盈利水平的提升资产负债率的变化资产负债率的变化工艺流程的改变工艺流程的改变产品合格率的提高或损耗的减少产品合格率的提高或损耗的减少技术结构、产品结构、组织结构、分配结构等的变化。技术结构、产品结构、组织结构、分配结构等的变化。企业重组的主要方式：企业法律形式改变；债务重组；股权收购、资产收购、合并、分立；其他（一）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。 解析：住所改变（跨县、区）要

53、进行税务清算。分公司变子公司、子公司变分公司。个体工商户、个人独资企业变更为公司。企业法律形式的改变（二）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。6号令的表述“债务重组是指债权人（企业）与债务人（企业）之间发生的涉及债务条件修改的所有事项。”债务重组（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。要点要点：标的股权（被收购企业的）；标的股权（被收购企业的）；目的实现对被收购企业

54、的控制；目的实现对被收购企业的控制；对价股权、股份包括收购企业的或收购企业的控股企业的对价股权、股份包括收购企业的或收购企业的控股企业的股权股权或股份（下同）、非股权支付或两者的组合或股份（下同）、非股权支付或两者的组合；支付对价的对象被收购企业的股东（或被收购企业不获取对价？）支付对价的对象被收购企业的股东（或被收购企业不获取对价？）；支付对价的主体收购企业；支付对价的主体收购企业；除非以股权投资，一般无法定评估的要求、强调公允除非以股权投资，一般无法定评估的要求、强调公允股权收购比如：股权交易前的股权结构比如：股权交易前的股权结构A公司公司B公司公司C公司公司D公司公司9085E公司公司1

55、0F公司公司15股权交易后的结构股权交易后的结构（经确认（经确认C C公司公司10% 10% 股权与股权与D D公公司司8080股权的公允价值一致）股权的公允价值一致）A公司公司B公司公司C公司公司D公司公司80%5%10%80%E公司公司F公司公司或股权交易后的股权结构如下或股权交易后的股权结构如下（经确认（经确认A A公司公司8 8股股权与权与D D公司公司8080股权的公允价值一致）股权的公允价值一致）E公司公司A公司公司B公司公司F公司公司C公司公司D公司公司588082（四）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付

56、对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。标的资产（转让企业）；标的资产（转让企业）；对价股权、股份、非股权支付或两者的组合对价股权、股份、非股权支付或两者的组合；目的获取转让企业的资产；目的获取转让企业的资产；支付对价的对象转让资产的企业本身；支付对价的对象转让资产的企业本身；支付对价的主体受让企业；支付对价的主体受让企业；一般会有评估的过程，强调公允一般会有评估的过程，强调公允资产收购交易前情况交易前情况陈先生陈先生王先生王先生B公司公司资产组合资产组合A公司公司C公司公司5050100B拥有拥有交易后情况交易后情况陈先生陈先生王先生王先生A公司公司C公司公司资产组合资产组合B公司公

57、司505070C拥有拥有30（五）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。标的全部资产和负债（被合并企业）；标的全部资产和负债（被合并企业）；对价股权、股份或两者的组合；对价股权、股份或两者的组合；目的实现两个或两个以上企业的合并；目的实现两个或两个以上企业的合并；支付对价的对象被合并企业的股东（或不取得对支付对价的对象被合并企业的股东（或不取得对价）；价）；支付对价的主体合并企业（或不支付对价）支付对价的主体合并企业（或不支付对价）；注册资本

58、的合并、整体转让的特征（含人力资源）注册资本的合并、整体转让的特征（含人力资源）、有评估的要求、强调公允、有评估的要求、强调公允合并（六）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。标的部分或全部资产（被分立企业的），还可能包括标的部分或全部资产（被分立企业的），还可能包括部分被分立企业的负债（见部分被分立企业的负债（见59号文第六条第五点第号文第六条第五点第1款款规定）；规定）；对价股权、股份或两者的组合；对价股权、股份或两者的组合；目的将企业分立；目的将企业分立；支

59、付对价的对象被分立企业的股东；支付对价的对象被分立企业的股东；支付对价的主体其它投资主体（或原投资主体与其它支付对价的主体其它投资主体（或原投资主体与其它投资主体）新设立的企业，或其它分立企业；或不支付投资主体）新设立的企业，或其它分立企业；或不支付对价？对价？分立例例1、分立前结构、分立前结构李先生李先生张先生张先生A公司公司商业物业、其它资产商业物业、其它资产5050分立后结构（分立后结构（1）A公司不注销、投资主体相同公司不注销、投资主体相同李李张张A公司公司B公司公司P其它资产其它资产商业物业商业物业50%50%50%50%分立后结构（分立后结构（2 2）A A公司不注销、投资主体不同

60、公司不注销、投资主体不同李李张张E公司公司C公司公司XA公司公司其它资产其它资产商业物业商业物业5050151570%分立后结构（分立后结构（3 3）A A公司注销公司注销李李张张D公司公司E公司公司F公司公司XC公司公司X其它资产其它资产商业物业商业物业20%15%20%15%6070例例2、交易前结构、交易前结构A公司公司B公司公司D公司公司M公司公司H公司公司C公司公司甲资产甲资产乙资产乙资产1001004060交易后结构交易后结构A公司公司B公司公司C公司公司D公司公司M公司公司H公司公司甲资产甲资产乙资产乙资产40608 812128080100例例3、分立前结构、分立前结构李李陈陈

61、王王张张A公司公司甲资产组甲资产组乙资产组乙资产组2525252525252525分立后结构（分立后结构（1）李李陈陈王王张张A公司公司B公司公司甲资产组甲资产组乙资产组乙资产组5050505050505050分立后结构（分立后结构（2 2）李李陈陈王王张张A公司公司B公司公司甲资产组甲资产组乙资产组乙资产组45455050454550501010例例4、分立前结构、分立前结构赵赵周周吴吴A公司公司甲资产组甲资产组乙资产组乙资产组303040403030分立后结构（分立后结构（1）赵赵周周吴吴A公司公司B公司公司甲资产组甲资产组乙资产组乙资产组8080202020208080分立后结构（分立后

62、结构（2）赵赵周周吴吴A公司公司A公司公司甲资产组甲资产组乙资产组乙资产组50505050100100二、本通知所称二、本通知所称股权支付股权支付，是指企业重组中，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，购买、换取资产的一方支付的对价中，以以本企业或其控股企业的股权、股份本企业或其控股企业的股权、股份作为支作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、业的现金、银行存款、应收款项应收款项、本企业、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及存货、固定资产、其他资产以及承

63、担债务承担债务等作为支付的形式。等作为支付的形式。注意理解注意理解“承担债务承担债务”（原相关法规未明确（原相关法规未明确 “ “以控股企业的股权、以控股企业的股权、股份作为支付的形式股份作为支付的形式”。）。）三、企业重组的税务处理区分不同条件分别三、企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。理规定。（原相关法规未见相关表述，只在国税函（原相关法规未见相关表述，只在国税函 【20082008】 1081 1081号文中的号文中的附表三附表三纳税调整纳税调整项目明细表项目明细表填报说明第填报说明第8 8行、第行、第9 9行

64、出现行出现“一般重组一般重组”、“特殊重组特殊重组”的概念但无的概念但无相关说明。）相关说明。） 四、企业重组，除符合本通知规定适用特殊四、企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：理： （一）企业（一）企业由法人转变为个人独资企业、由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以

65、及股东投资的计立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。税基础均应以公允价值为基础确定。 企业发生企业发生其他法律形式简单改变的其他法律形式简单改变的，可直可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。变化而不符合税收优惠条件的除外。（二）企业债务重组，相关交易应按以下规定（二）企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：处理： 1.1.以非

66、货币资产清偿债务，应当分解为以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或两项业务，确认相关资产的所得或损失。损失。2.2.发生债权转股权的，应当分解为发生债权转股权的，应当分解为债务清偿债务清偿和和股权投资股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。或损失。 3.3.债务人应当按照支付的债务清偿额债务人应当按照支付的债务清偿额低低于债务计税基础于债务计税基础的差额，确认债务重组所的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额得；债权

67、人应当按照收到的债务清偿额低低于债权计税基础于债权计税基础的差额，确认债务重组损的差额，确认债务重组损失。失。 4.4.债务人的相关所得税纳税事项原则上债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。保持不变。 （三）企业股权收购、资产收购重组交易，相（三）企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：关交易应按以下规定处理： 1.1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。2.2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。价值为基础确定。 3.3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不被收购企业的

68、相关所得税事项原则上保持不变。变。 第七十一条第七十一条企业所得税法第十四条所称投企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。债权性投资形成的资产。企业在企业在转让或者处置转让或者处置投资资产时，投资资产时，投投资资产的成本，准予扣除。资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：投资资产按照以下方法确定成本：（一）通过支付现金方式取得的投资（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；资产，以购买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取得（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价

69、值和支付的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。的相关税费为成本。 关注股权转让收益确认时点问题关注股权转让收益确认时点问题案例案例 案例所涉及的交易各方均为中国境内居民，案例所涉及的交易各方均为中国境内居民，居民企业适用的企业所得税税率为居民企业适用的企业所得税税率为2525，各，各企业执行企业执行企业会计准则企业会计准则，E E、D D、G G、H H公公司不存在任何关联方关系。司不存在任何关联方关系。 A A公司设立时注册资本公司设立时注册资本1 1亿元（亿元（RMBRMB、下同），、下同），E E公司、公司、D D公司按所持股份比例投入货币资金，公司按所持股份比例投入货币

70、资金，投资持有期间无追加投资；购买日投资持有期间无追加投资；购买日A A公司的净公司的净资产为资产为1.51.5亿元。亿元。2.82.8亿亿 38003800万元万元 B B公司设立时注册资本公司设立时注册资本20002000万元，万元，G G公司、公司、H H公司公司按股权比例投入现金资产，投资持有期间无追加按股权比例投入现金资产，投资持有期间无追加投资，购买日投资，购买日B B公司净资产为公司净资产为33603360万元，交易各方万元，交易各方达成的协议：达成的协议： G G公司、公司、H H公司各转让其所持公司各转让其所持B B公司公司4040的股份的股份给给A A公司；作为对价公司；作

71、为对价A A公司向公司向G G、H H定向增发股票，定向增发股票，G G、H H公司因此各持公司因此各持A A公司公司5 5的股份；的股份； A A公司向公司向G G、H H公司定向增发合计公司定向增发合计1010股份经确股份经确认的公允价值为认的公允价值为28002800万元；万元； A A公司取得公司取得B B公司公司8080股份经交易各方确认的公股份经交易各方确认的公允为允为38003800万元，万元，A A公司需向公司需向G G、H H公司另外支付现金公司另外支付现金资产各资产各500500万元；万元； 交易完成后交易完成后G G、H H公司对公司对A A、B B公司均无重大影响。公司

72、均无重大影响。交易前股权结构交易前股权结构E公司公司D公司公司A公司公司G公司公司H公司公司B公司公司30%30%70%70%50%50%50%50%交易后股权结构交易后股权结构E公司公司D公司公司A公司公司G公司公司H公司公司B公司公司27%27%63%63%5%5%5%5%10%10%10%10%80%80%A A公司定向增发前后的资本变化情况：公司定向增发前后的资本变化情况：实缴注册资本实缴注册资本（变更前（变更前）股东股东 金额金额 比例比例E E公司公司 30003000万元万元 3030 D D公司公司 70007000万元万元 7070实缴注册资本（变更后）实缴注册资本（变更后）

73、股东股东 金额金额 比例比例E E公司公司 30003000万元万元 2727 D D公司公司 70007000万元万元 6363G G公司公司 500500万元万元 5 5H H公司公司 500500万元万元 5 5相关处理不考虑除企业所得税以外的税费。相关处理不考虑除企业所得税以外的税费。1 1、属适用一般性税务处理规定的重组；、属适用一般性税务处理规定的重组；（1000/38001000/3800）1001002 2、A A公司取得公司取得B B公司公司8080股权的计税基础：股权的计税基础：28002800万元万元10001000万元万元3 3、G G公司应确认的股权转让所得：公司应确

74、认的股权转让所得：（14001400万元万元500500万元）万元）10001000万元万元G G公司取得公司取得A A公司公司5 5股权的计税基础：股权的计税基础：14001400万元万元A A公司会计处理：公司会计处理：( (金额单位金额单位RMBRMB万元）万元）借：长期股权投资借：长期股权投资280028001000 1000 贷：股本贷：股本G 500G 500 H 500 H 500 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 2800 2800 如果发行权益性证券过程中支付了佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价如果发行权益性证券过程中支付了佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务

75、处理为：发行收入，账务处理为：借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价 贷：银行存款贷：银行存款 H H公司的会计处理：公司的会计处理：借：银行存款借：银行存款 500500 长期股权投资长期股权投资 14001400 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 10001000 投资收益投资收益 900 900 （四）企业合并，当事各方应按下列规（四）企业合并，当事各方应按下列规定处理：定处理： 1.1.合并企业应按公允价值确定接合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税受被合并企业各项资产和负债的计税基础。基础。 2.2.被合并企业及其股东都应按清被合并企业及其股东都应按清算进行所得

76、税处理。算进行所得税处理。如何处理？如何处理？ 3.3.被合并企业的亏损不得在合并被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。企业结转弥补。注意合并产生的一般的存货与工程施注意合并产生的一般的存货与工程施工企业的存货问题工企业的存货问题（五）企业分立，当事各方应按下列规定处理：（五）企业分立，当事各方应按下列规定处理： 1.1.被分立企业对分立出去资产应被分立企业对分立出去资产应按公允价值按公允价值确认资产转让所得或损失。确认资产转让所得或损失。 2.2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。税基础。 3.3.被分立企业被分立企业继续存在时继续存在时，其股

77、东取得的对，其股东取得的对价应价应视同被分立企业分配进行处理视同被分立企业分配进行处理。什么分配？什么分配？ 4.4.被分立企业被分立企业不再继续存在时不再继续存在时，被分立企业，被分立企业及其股东都应及其股东都应按清算进行所得税处理按清算进行所得税处理。 五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：处理规定： （一）具有合理的商业目的，且不以减少、免（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。除或者推迟缴纳税款为主要目的。 （二）被收购、合并或分立部分的资产或股权（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符

78、合本通知规定的比例。比例符合本通知规定的比例。 （三）企业重组后的连续（三）企业重组后的连续1212个月内不改变重组个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。资产原来的实质性经营活动。 （四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。本通知规定比例。 （五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续在重组后连续1212个月内，不得转让所取得的股权。个月内，不得转让所取得的股权。（原有关规定只见国税发（原有关规定只见国税发【 1997 1997 】7171号文有一点相号文有一点相类似的规定）类似的规定

79、） 六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：按以下规定进行特殊性税务处理： （一）企业债务重组确认的应纳税所得（一）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额额占该企业当年应纳税所得额50%50%以上，可以以上，可以在在5 5个纳税年度的期间内个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的，均匀计入各年度的应纳税所得额。应纳税所得额。（6 6号令的规定号令的规定“第八条第八条 企业在债务重组企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让业务中

80、因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或债务重组所得，步而确认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准，可以在主管税务机关核准，可以在不超过不超过5 5个纳税年个纳税年度的期间内度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。）均匀计入各年度的应纳税所得额。）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，得或损失，股权投资的计税基础以原债权的股权投资的计税基础以原债权的计税基础计税基础确定。企业

81、的其他相关所得税事项确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。保持不变。 （二）股权收购，收购企业购买的股权（二）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的不低于被收购企业全部股权的75%75%，且收购企，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其于其交易支付总额交易支付总额的的85%85%，可以选择按以下规，可以选择按以下规定处理：定处理： 1.1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，基础，以被收购股权的原有计税基础确定。以被收购股权的原有计税基础确定。第六条第（六）项第六条第（六）项2.2

82、.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。以被收购股权的原有计税基础确定。3.3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。变。 例一、例一、A公司、公司、C公司、公司、S公司无任何关联关系，公司无任何关联关系，A公公司设立司设立B公司时的初始投资成本公司时的初始投资成本1亿元（亿元（RMB下同）下同），即，即B公司的注册资本公司的注册资本1亿，投资持有期间无追加投亿，投资持有期间无追加投资。资。（交易前结构）（交

83、易前结构）A公司公司C公司公司B公司公司D公司公司100%100%80%80%S公司公司20%20% C C公司取得公司取得D D公司的初始投资成本为公司的初始投资成本为16001600万元，即万元，即D D公公司设立时的注册资本为司设立时的注册资本为20002000万元，投资持有期间无万元，投资持有期间无追加投资。（交易后股权结构）追加投资。（交易后股权结构）A公司公司C公司公司S公司公司B公司公司D公司公司90%90%80%80%10%10%20%20% A公司以其所持B公司10%的股份作为对价获取了D公司80的股份，以实现对D公司控制，购买日B公司10股份与D公司80股份经确认的公允价值

84、均为4000万元，（不考虑相关税费）。例二、股权交易前的股权结构例二、股权交易前的股权结构A A公司设立公司设立C C公司时的初公司时的初始投资成本人民币（下同）始投资成本人民币（下同）1 1亿元，亿元，B B公司取得公司取得D D公司公司80%80%股权的初始投资成本为股权的初始投资成本为800800万元）万元）A公司公司B公司公司E公司公司C公司公司D公司公司100%80%20%股权交易后的股权结构股权交易后的股权结构经确认经确认D D公司公司8080股权的股权的公允价值为公允价值为30003000万元人民币（下同），万元人民币（下同），C C公司公司1010股股权的公允价值为权的公允价值

85、为28002800万元，万元，A A 公司另支付公司另支付200200万元现万元现金给金给B B公司公司A公司公司B公司公司E公司公司C公司公司D公司公司90%90%20%20%10108080（三）资产收购，受让企业收购的资产不低于转（三）资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的让企业全部资产的75%75%，且受让企业在该资产，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的总额的85%85%，可以选择按以下规定处理：，可以选择按以下规定处理： 1.1.转让企业取得受让企业股权的计税基础，转让企业取得受让企业股权的计税基础，

86、以被转让资产的以被转让资产的原有计税基础原有计税基础确定。确定。 2.2.受让企业取得转让企业资产的计税基础，受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的以被转让资产的原有计税基础原有计税基础确定。确定。注意理解注意理解“原有计税基础原有计税基础”的含义的含义例：例：A公司取得公司取得C公司公司90股权的初始投资成本股权的初始投资成本7.2亿亿元（元（RMB下同），投资持有期间无追加投资；下同），投资持有期间无追加投资；B公公司设立司设立D公司时的初始投资成本公司时的初始投资成本0.8亿元（即亿元（即D公司公司的注册资本），股权持有期间无追加投资；的注册资本），股权持有期间无追加投资；D

87、公司公司资产组合的构成（历史成本）：资产组合的构成（历史成本）：不动产不动产8000万元（自建物业含地价，已提折旧万元（自建物业含地价，已提折旧1000万元）；万元）；设备设备2000万元（不涉及购入时增值税进项税的抵万元（不涉及购入时增值税进项税的抵扣问题，已提折旧扣问题，已提折旧1200万元）；万元）；存货存货2200万元（增值税的申报表仍有万元（增值税的申报表仍有85万元增万元增值税的留抵税额）；值税的留抵税额）；交易发生时不动产经评估确认的公允价值为交易发生时不动产经评估确认的公允价值为1.7亿元（即评估增值亿元（即评估增值1亿元），设备及存货未发生评亿元），设备及存货未发生评估增值或

88、减值情况；估增值或减值情况； 假设交易符合特殊性税务处假设交易符合特殊性税务处理规定（理规定（7575）（交易各方）（交易各方执行会计准则）执行会计准则）交易前的情况（交易前的情况（A A公司取得公司取得C C公司公司9090股权的初始投资成本股权的初始投资成本7.27.2亿元，亿元， B B公司设立公司设立D D公司时的初始投资成本公司时的初始投资成本0.80.8亿元，亿元，不动产不动产 80008000万元，已提折旧万元，已提折旧10001000万元、万元、设备设备20002000万元、已提折旧万元、已提折旧12001200万元、万元、存货存货 22002200万元）；万元）；A公司公司B

89、公司公司D公司公司资产组合资产组合C公司公司E公司公司1090100D拥有拥有交易后（情况交易后（情况1）D公司不注销公司不注销A公司所持公司所持C公司公司10的股权经确认的公允价值为的股权经确认的公允价值为2亿元；亿元；不动产经评估不动产经评估确认的公允价值为确认的公允价值为1.71.7亿元（即评估增值亿元（即评估增值1 1亿元），亿元），E公司公司A公司公司B公司公司C公司公司D公司公司资产组合资产组合1008010A拥有拥有10%即即A A公司收购公司收购D D公司的资产组合（公允价值为：公司的资产组合（公允价值为：1.71.7亿亿0.080.08亿亿0.220.22亿亿2 2亿），亿）

90、，A A公司以其公司以其控股公司（控股公司（C C公司）的股权作为对价（公司）的股权作为对价（C C公司公司1010的股权，公允价值为的股权，公允价值为2 2亿）；亿）；A A公司所获得资产的计税基础为公司所获得资产的计税基础为：0.7+0.08+0.22=10.7+0.08+0.22=1（亿元）而不是（亿元）而不是0.80.8亿亿（1/9*7.21/9*7.2）（入账价合计金额为（入账价合计金额为2 2亿，需确认损益，产生暂亿，需确认损益，产生暂时性差异、递延所得税负债、时性差异、递延所得税负债、逐年转回逐年转回）D D公司取得公司取得C C公司公司1010股权的计税基础为股权的计税基础为：

91、0.7+0.08+0.22=10.7+0.08+0.22=1（亿元）（亿元）（入账价为（入账价为2 2亿，需确认损益，产生暂时性差异、亿，需确认损益，产生暂时性差异、递延所得税负债、递延所得税负债、未来转让股权时转回未来转让股权时转回）交易后（情况交易后（情况2 2）D D 公司注销（公司注销（FL)FL)B B公司原投资于公司原投资于D D公司的初始投资成本公司的初始投资成本0.80.8亿元。亿元。E公司公司A公司公司B公司公司C公司公司资产组合资产组合A拥有拥有108010（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其股

92、权支付金额不低于其交易支付总额的交易支付总额的85%85%，以及同，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：以下规定处理： 1.1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的础，以被合并企业的原有计税基础原有计税基础确定。确定。 2.2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。业承继。 3.3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额= =被合并企业净资产公允价值被合并企业净资产公允价

93、值截至合并业务发生当年截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。年末国家发行的最长期限的国债利率。 4.4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。 （五）企业分立，被分立企业所有股东按原持（五）企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业和被分立企业分立企业均不改变原来的实质经营活动均不改变原来的实质经营活动，且，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权

94、支付金额不低于其交易支付总额的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%85%，可以选择按以下规定处理：，可以选择按以下规定处理： 1.1.分立企业接受被分立企业资产和分立企业接受被分立企业资产和负负债债的计税基础，的计税基础，以被分立企业的原有计税基以被分立企业的原有计税基础确定。础确定。 2.2.被分立企业被分立企业已分立出去资产相应的所已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。得税事项由分立企业承继。 3.3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立分立资产占全部资产的比例资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继进行分配，由分立企业继续弥补

95、。续弥补。如何进行相关账务处理？如何进行相关账务处理？ 4. 4.被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称企业的股权（以下简称“旧股旧股”），），“新股新股”的的计税基础应以放弃计税基础应以放弃“旧股旧股”的计税基础的计税基础确定确定。如不需放弃如不需放弃“旧股旧股”，则其取得，则其取得“新股新股”的的计税基础可从以下两种方法中选择确定计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将：直接将“新股新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业的计税基础确

96、定为零；或者以被分立企业分分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先先调减原持有的调减原持有的“旧股旧股”的计税基础，再将调减的计的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到税基础平均分配到“新股新股”上。上。如果只分立资产，分立出去的净资产如何确定？如果只分立资产，分立出去的净资产如何确定？ （六）重组交易各方按本条（一）至（五）（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或应在交

97、易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。损失，并调整相应资产的计税基础。 非股权支付对应的资产转让所得或损非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）产的计税基础）（非股权支付金额（非股权支付金额被被转让资产的公允价值）转让资产的公允价值）七、企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港七、企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合除应符合本通知第五条规定的条件外本通知第五条规定的条件外，还应同时符合还应同时符合下下列条件，才可选择适用特殊性税务

98、处理规定：列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定： （一）非居民企业（一）非居民企业向向其其100%100%直接控股的直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在书面承诺在3 3年（含年（含3 3年）内不转让其拥有受让年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；方非居民企业的股权； 交易前情况交易前情况非非非非非居民企业（非居民企业（M公司）公司）非居民企业（非居民企业（B公司）公司

99、）居民企业（居民企业（A公司）公司）100100100100境内境内境外境外交易后情况交易后情况非居民企业（非居民企业（M公司）公司）居民企业（居民企业（A公司）公司）非居民企业（非居民企业（B公司）公司）境内境内境外境外100%100%100%100%（二）非居民企业向（二）非居民企业向与其与其具有具有100%100%直接控直接控股关系的股关系的居民企业转让其拥有的另一居民居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；企业股权； 交易前情况交易前情况非居非居非居民企业（非居民企业（M公司）公司）居民企业居民企业(A公司）公司）居民企业（居民企业（B公司）公司）境外境外境内境内100100交易后情况交

100、易后情况非居民企业（非居民企业（M公司）公司）居民企业（居民企业（A公司）公司）居民企业（居民企业（B公司）公司）境外境外境内境内100100（三）居民企业以其拥有的资产或股权向其（三）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%100%直接控直接控股的非居民企业进行投资；股的非居民企业进行投资；交易前交易前居非居非居民企业（居民企业（M公司）公司）居民企业（居民企业（B公司）公司）非居民企业（非居民企业（A公司）公司）境内境内境外境外100100交易后（交易后（M M公司以其所持公司以其所持B B公司公司100100的股权评估作价投的股权评估作价投入境外的全资子公司入境外的全资子公司A A公司）

101、公司）居民企业（居民企业（M公司）公司）居民企业（居民企业（B公司）公司）非居民企业（非居民企业（A公司）公司）境内境内境外境外100100注意：注意：关于境外注册中资控股企业依据实际管理关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知机构标准认定为居民企业有关问题的通知国税国税发发200982200982号文号文（四）财政部、国家税务总局核准的其他情（四）财政部、国家税务总局核准的其他情形。形。 八、本通知第七条第（三）项所指的八、本通知第七条第（三）项所指的居民企业居民企业以其拥有的资产或股权向其以其拥有的资产或股权向其100%100%直接控股关直接控股关系的非居民

102、企业进行投资，系的非居民企业进行投资，其资产或股权转其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在让收益如选择特殊性税务处理，可以在1010个个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。九、在企业吸收合并中，合并后的九、在企业吸收合并中，合并后的存续企业存续企业性性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，惠，其其优惠金额优惠金额按存续企业合并前一年按存续企业合并前一年的的应纳税所得额应纳税所得额（亏损计为零）计算。（亏损计为零）计算。是否追缴？

103、是否追缴？ 在企业存续分立中，分立后的在企业存续分立中，分立后的存续企业存续企业性性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，惠，其其优惠金额优惠金额按该企业分立前一年的按该企业分立前一年的应纳应纳税所得额税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。 十、企业在十、企业在重组发生前后连续重组发生前后连续1212个月内分个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重步对其资产、股权进

104、行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。易进行处理。 十一、企业发生符合本通知规定的特殊性重组十一、企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该在该重组业务完成当年企业所得税年度重组业务完成当年企业所得税年度申报时，申报时，向主管税务机关向主管税务机关提交书面备案资提交书面备案资料料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。特殊重组业务

105、进行税务处理。( (提交哪提交哪些备案资料？些备案资料？) ) 十二、对企业在重组过程中涉及的需要特别处十二、对企业在重组过程中涉及的需要特别处理的企业所得税事项，由国务院财政、税务理的企业所得税事项，由国务院财政、税务主管部门另行规定。主管部门另行规定。 十三、本通知自十三、本通知自20082008年年1 1月月1 1日起执行。日起执行。一般性与特殊性重组税务处理之比较一般性与特殊性重组税务处理之比较一般性税务处理一般性税务处理特殊性税务处理特殊性税务处理条条 件件没有特定条件没有特定条件同时满足五个条件同时满足五个条件确定计税基础确定计税基础按公允价值确定按公允价值确定接受让资产接受让资产

106、/ /股权原计税基础确定股权原计税基础确定（与非股权补价支付额对应确认的资（与非股权补价支付额对应确认的资产转让所得或损失应计入计税基础）产转让所得或损失应计入计税基础）资产转让应税所得资产转让应税所得/ /损失的确认损失的确认 当期确认当期确认（重组交易发生时确认）（重组交易发生时确认）可选择暂时递延（与非股权补价支付可选择暂时递延（与非股权补价支付额对应确认的资产转让所得或损失均额对应确认的资产转让所得或损失均应在交易发生时确认）应在交易发生时确认）资产转让应税所得资产转让应税所得/ /损失的计算损失的计算确认因资产确认因资产/ /股权转让而股权转让而实现的利润实现的利润/ /损失损失（非

107、股权补价或货币性补价（非股权补价或货币性补价被转让被转让股权的公允价值）股权的公允价值）X X （被转让资产的（被转让资产的公允价值公允价值- -被转让资产计税基础）被转让资产计税基础）税务亏损及税务事项结转税务亏损及税务事项结转在合并和分立中，不得结在合并和分立中，不得结转转在合并和分立中允许结转，但有限额在合并和分立中允许结转，但有限额112113 特殊性税务处理特殊性税务处理，一般条件一般条件( (需同时满足需同时满足) )条 件关 注 点l 合理的商业目的 重组应具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的l 具有合理的商业目的含义？ 缺乏司法先例 主管税务机关可能对

108、该条件作出主观的判断及阐析l 资产/股权转让比例符合规定比例 股权并购至少75%的资产/股权被转让 资产并购至少75%的资产被转让 合并全部资产及负债被转让 分立获得的股权按原持被分立企业股权比例l 股权支付额符合规定比例 股权支付额不低于交易支付额的85% 合并或同一控制之下且不需要支付对价的企业合并l 在确定股权交易条款，需考虑股权稀释的影响l 所承担的债务是否为股权支付额？l 什么是其控股企业股权？l 经营的连续性 在重组后的12个月内不改变原来的实质性经营活动 l 何为“重组资产原来的实质经营活动” ？l 市场条件的改变是否可做为例外？l 何时为起点日期?l 原主要股东权益的连续性 并

109、购交易后的12个月内，原主要股东不得转让所取得的股权。 。何时为起点日期？。如何定义“取得股权支付的原主要股东” ?。如买方为境外上市企业？1141、百慕大：香港上市最佳百慕大：香港上市最佳“中转站中转站”，黄光裕停驻。，黄光裕停驻。 “避税天堂避税天堂”排名排名1212，一半香港上市公司注册于此，费用高于其它避，一半香港上市公司注册于此，费用高于其它避税岛。税岛。 美国富人避税地美国富人避税地：20112011年年5 5月，根据国外媒体报道，美国月，根据国外媒体报道，美国谷歌公司谷歌公司横跨横跨英美、爱尔兰、荷兰、百慕大英美、爱尔兰、荷兰、百慕大5 5 个管辖范围，将旗下子公司的海外盈利合个

110、管辖范围，将旗下子公司的海外盈利合法转移，最终到达避税天堂百慕大，法转移，最终到达避税天堂百慕大，过去过去5 5年避税至少年避税至少3232亿英镑亿英镑。 香港上市的最佳香港上市的最佳“跳板跳板”：根据：根据香港创业板上市规则香港创业板上市规则中关于创业中关于创业板上市公司注册地的第一条，除可以在中国内地、香港注册之外，百慕大、板上市公司注册地的第一条，除可以在中国内地、香港注册之外，百慕大、开曼群岛也赫然在列。开曼群岛也赫然在列。影响全球金融的神秘影响全球金融的神秘6 6岛：全球上市公司注册圣地岛：全球上市公司注册圣地1152、开曼：开曼：“私募教父私募教父”赵丹阳赵丹阳20092009年恋

111、上的天堂年恋上的天堂 世界第世界第5 5大金融中心，大金融中心，一栋楼里注册一栋楼里注册1900019000家公司家公司，11%11%的欧洲美元交易在的欧洲美元交易在此交割开曼群岛对于共同基金的收益实行免税政策。通过开曼群岛注册基金，此交割开曼群岛对于共同基金的收益实行免税政策。通过开曼群岛注册基金，可以将基金的收益最大程度的回馈投资者，并且节省了基金公司的大量税务可以将基金的收益最大程度的回馈投资者，并且节省了基金公司的大量税务成本。进入开曼群岛金管局的注册资料处查询，你还可以发现更多的中国公成本。进入开曼群岛金管局的注册资料处查询，你还可以发现更多的中国公司，司，当当网、奇虎当当网、奇虎3

112、60360、小肥羊和新浪、小肥羊和新浪，这些在国内知名度颇高的公司，都，这些在国内知名度颇高的公司，都是在开曼群岛注册的。是在开曼群岛注册的。 而按照交易规模计算，开曼已经成为仅次于伦敦、纽约、香港和东京的而按照交易规模计算，开曼已经成为仅次于伦敦、纽约、香港和东京的世界第五大金融中心。世界第五大金融中心。1163、毛里求斯：印度人的香港，非洲最大的自由港毛里求斯：印度人的香港，非洲最大的自由港 国际公司免税，国际公司免税，80%80%进口商品免征进口税进口商品免征进口税，考虑免征电子产品、服装、珠，考虑免征电子产品、服装、珠宝和化妆品关税，毛里求斯号称为宝和化妆品关税，毛里求斯号称为“印度的

113、香港印度的香港”，它之于印度，颇为类似，它之于印度，颇为类似于香港与中国内地之间的关系，金砖四国之印度的富豪们倾向于在毛里求斯于香港与中国内地之间的关系，金砖四国之印度的富豪们倾向于在毛里求斯设立公司，曲线投资印度设立公司，曲线投资印度，而毛里求斯对印度的投资而毛里求斯对印度的投资，很大部分也是来源于很大部分也是来源于当地印侨回国投资。当地印侨回国投资。1174、汤加：企业汤加：企业5 5年免税，地价低投资澳新跳板。年免税，地价低投资澳新跳板。 可成立可成立4 4类商业机构，人均土地类商业机构，人均土地5050亩，除注册公司外还可投资农业。亩，除注册公司外还可投资农业。 几乎所有想在大洋洲国家

114、，譬如澳大利亚、新西兰投资的公司，几乎都几乎所有想在大洋洲国家，譬如澳大利亚、新西兰投资的公司，几乎都在汤加设立了控股公司，这个税率极低的小岛国，在汤加设立了控股公司，这个税率极低的小岛国，是投资大洋洲的桥头堡是投资大洋洲的桥头堡。1185、维尔京：维尔京：2020万中国公司云集，潘石屹中意。万中国公司云集，潘石屹中意。 5 5万美金注册一家公司，资金不需实际注入，保密性强，可避高昂税务。万美金注册一家公司，资金不需实际注入，保密性强，可避高昂税务。 19851985年，维尔京群岛颁布了年，维尔京群岛颁布了国际商业公司法国际商业公司法，开始成为离岸公司注，开始成为离岸公司注册地，政策相当优惠：

115、投资可免税，无国籍限制，注册资本低，不需申报管册地，政策相当优惠：投资可免税，无国籍限制，注册资本低，不需申报管理者资料，也不必年检等。理者资料，也不必年检等。 所有的注册费用折合人民币大约为所有的注册费用折合人民币大约为65006500元元，包括，包括650650美元的政府牌照费，美元的政府牌照费，以及注册代理人费、注册地址费等。以及注册代理人费、注册地址费等。119 数年前，数年前，潘石屹潘石屹在英属维尔京群岛注册了离岸公司在英属维尔京群岛注册了离岸公司BoyceBoyce，借此吸收了其，借此吸收了其名下国内部分实体项目的权益。此后，潘的名下国内部分实体项目的权益。此后，潘的BoyceBo

116、yce公司与其妻名下的公司与其妻名下的Capevale(BVICapevale(BVI) )公司共同成立公司共同成立SOHOSOHO中国中国( (开曼开曼) )。之后，。之后，SOHOSOHO中国中国( (开曼开曼) )相继相继收购了潘在国内公司的权益。收购了潘在国内公司的权益。 20022002年，年，陈天桥陈天桥在维尔京群岛注册成立了控股公司在维尔京群岛注册成立了控股公司ShandaShanda BVI BVI。一年后，。一年后，陈天桥与软银在维尔京共同设立新控股公司盛大陈天桥与软银在维尔京共同设立新控股公司盛大 CaymanCayman。很快，。很快，CaymanCayman与与Shan

117、daShanda BVI BVI进行股权置换，进行股权置换，CaymanCayman成为成为ShandaShanda BVI BVI股东。借此，盛大最终成股东。借此，盛大最终成功登陆纳斯达克。功登陆纳斯达克。 而蒙牛乳业而蒙牛乳业(02319.HK)(02319.HK)控制人控制人牛根生牛根生，也是借助其与其他公司发起人成，也是借助其与其他公司发起人成立的立的BVIBVI公司金牛、银牛公司控制蒙牛乳业。公司金牛、银牛公司控制蒙牛乳业。 碧桂园碧桂园(02007.HK)(02007.HK)的实际控制人，位列理财周报的实际控制人，位列理财周报20112011年年30003000中国家族财中国家族财

118、富榜单第富榜单第8 8位的位的杨惠妍家族杨惠妍家族，也通过一家在维尔京群岛注册的，也通过一家在维尔京群岛注册的“必胜有限公必胜有限公司司”持有碧桂园持有碧桂园95.295.2亿股份，约占上市后亿股份，约占上市后58.19%58.19%份额。份额。 此外，在维尔京注册离岸公司或控股公司的大型公司还有此外，在维尔京注册离岸公司或控股公司的大型公司还有中移动、中联中移动、中联通通等。公开资料显示，国内石油巨头等。公开资料显示，国内石油巨头中石油中石油就注册了就注册了BVIBVI公司中油国际。公司中油国际。1206、泽西：基金规模泽西：基金规模2 2万亿，信托吸引女首富张茵万亿，信托吸引女首富张茵 泽

119、西是英国的皇家属地，属于海外领地，有自己独立的立法以及税收系泽西是英国的皇家属地，属于海外领地，有自己独立的立法以及税收系统。因此泽西成为欧洲有名的统。因此泽西成为欧洲有名的“避税天堂。避税天堂。”当地政府收入主要来自于对本当地政府收入主要来自于对本地居民征收的个人所得税，但是在注册或者总部设在泽西的企业则不征收公地居民征收的个人所得税，但是在注册或者总部设在泽西的企业则不征收公司税、印花税、利息与分红税等。这里，也司税、印花税、利息与分红税等。这里，也没有遗产税没有遗产税。 中国公司登陆伦交所的跳板中国公司登陆伦交所的跳板：现在伦敦上市的约：现在伦敦上市的约8080家中国公司中，约四家中国公

120、司中，约四分之一来自泽西。今年以来，分之一来自泽西。今年以来，A A股市盈率不断下降。如果海外市场再好一点，股市盈率不断下降。如果海外市场再好一点，也许会有更多的中国公司愿意赴海外上市。也许会有更多的中国公司愿意赴海外上市。女首富张茵，就是通过泽西的信女首富张茵，就是通过泽西的信托公司设立家族信托来间接持有自己公司的股份。托公司设立家族信托来间接持有自己公司的股份。 泽西注册的公司不仅能在英国上市，还包括欧洲、美洲等多个国家和地泽西注册的公司不仅能在英国上市，还包括欧洲、美洲等多个国家和地区。在资料全备的情况下，在泽西注册一家公司只需要三天，也可以加急，区。在资料全备的情况下，在泽西注册一家公

121、司只需要三天，也可以加急，一天就能完成所有程序。一天就能完成所有程序。121 某公司某公司虚构与境外公司佣金交易合同，将虚构与境外公司佣金交易合同，将30003000万元的公司利润假佣金万元的公司利润假佣金之名支付至低税管辖区。通过情报交换，税务局核实了上述佣金支付的真之名支付至低税管辖区。通过情报交换，税务局核实了上述佣金支付的真伪，避免数百万元税款流失。伪，避免数百万元税款流失。 某公司某公司通过在避税地国家成立空壳公司，针对我国与该避税地国家税通过在避税地国家成立空壳公司，针对我国与该避税地国家税收协定某一条款进行收协定某一条款进行“筹划筹划”，企图套取协定优惠利益，使，企图套取协定优惠

122、利益，使12001200万美元的万美元的股份转让收益双重不征税。我国税务机关通过情报交换，核实避税地公司股份转让收益双重不征税。我国税务机关通过情报交换，核实避税地公司是专为套取协定利益的特殊目的公司，从而拒绝对上述转让收益给予不征是专为套取协定利益的特殊目的公司，从而拒绝对上述转让收益给予不征税待遇，补征税款税待遇，补征税款900900余万元。余万元。 目前，目前，我国与近我国与近10个低税国家（地区）开展了税收情报交换协定的谈判工个低税国家（地区）开展了税收情报交换协定的谈判工作，其中与作，其中与巴哈马、英属维京群岛、根西岛、马恩岛、泽西岛和百慕大群岛巴哈马、英属维京群岛、根西岛、马恩岛、

123、泽西岛和百慕大群岛的税收情报交换协定已经签署。的税收情报交换协定已经签署。情报交换：对付跨境避税逃税情报交换：对付跨境避税逃税“杀手锏杀手锏”国家税务总局公告国家税务总局公告20112011年第年第1414号号国家税务总局关于国家税务总局关于 及议定书生效执行的公告及议定书生效执行的公告国家税务总局公告国家税务总局公告20112011年第年第3737号号国家税务总局关于国家税务总局关于 及议定书生效执行的及议定书生效执行的公告公告国家税务总局公告国家税务总局公告2012年第年第5号号国家税务总局关于国家税务总局关于及议定书生效执行的公告及议定书生效执行的公告国家税务总局公告国家税务总局公告20

124、12年第年第6号号国家税务总局关于国家税务总局关于及议定书生效执行的公告及议定书生效执行的公告国家税务总局公告国家税务总局公告2012年第年第7号号国家税务总局关于国家税务总局关于及议定书生效执行的公告及议定书生效执行的公告国家税务总局公告国家税务总局公告2012年第年第8号号国家税务总局关于国家税务总局关于及议定书生效执行的公告及议定书生效执行的公告情报交换：对付跨境避税逃税情报交换：对付跨境避税逃税“杀手锏杀手锏”1.1.国家税务总局国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知的通知（国税发（国税发【20082008】115115号）号）2. 2.

125、 财政部、国家税务总局、证监会财政部、国家税务总局、证监会关于个人转让上市关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知（财税（财税【20092009】167167号号 20092009年年1212月月3131日）日）3.3.财政部、国家税务总局、证监会财政部、国家税务总局、证监会关于个人转让上市公关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知 （财税（财税【20102010】7070号号 20102010年年1111月月1010日日 ）4.4.国家税务总局国家税务总局关于企业转让

126、上市公司限售股有关所得关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告税问题的公告（国家税务总局公告（国家税务总局公告20112011年第年第3939号号 20112011年年7 7月月7 7日）日）5 5. .国家税务总局国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告人所得税问题的公告( (国家税务总局公告国家税务总局公告20112011年第年第4141号号) )第三部分第三部分 企业并购重组涉及的个人所得税问题企业并购重组涉及的个人所得税问题20052005年年年年4 4月，月，月，月，国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征收国家税务总

127、局关于非货币性资产评估增值暂不征收国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征收国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复个人所得税的批复个人所得税的批复个人所得税的批复( (国税函国税函国税函国税函【20052005】319319号号号号) )，明确对个人将非货币性，明确对个人将非货币性，明确对个人将非货币性，明确对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得暂不征收暂不征收暂不征收暂不征收个人所个人所个人所个人所得税。得税

128、。得税。得税。 ( ( ( (该文大行其道相当长一段时间该文大行其道相当长一段时间该文大行其道相当长一段时间该文大行其道相当长一段时间) ) ) )20082008年年年年1212月，月，月，月，国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知税问题的通知税问题的通知税问题的通知( (国税发国税发国税发国税发【20082008】115115号号号号) )，明确个人以评估增值的非货，明确个人以评估增值的非货，明确个人以评估增值的非货，明确个人以评估增值的非货币性资产对外投资

129、取得股权的，对股权价值高于该资产原值的部分按币性资产对外投资取得股权的，对股权价值高于该资产原值的部分按币性资产对外投资取得股权的，对股权价值高于该资产原值的部分按币性资产对外投资取得股权的，对股权价值高于该资产原值的部分按照照照照“ “财产转让所得财产转让所得财产转让所得财产转让所得” ”项目计征个人所得税。项目计征个人所得税。项目计征个人所得税。项目计征个人所得税。( (该文随后神出鬼没被撤回该文随后神出鬼没被撤回该文随后神出鬼没被撤回该文随后神出鬼没被撤回) )。20112011年年年年1 1月，国家税务总局月，国家税务总局月，国家税务总局月，国家税务总局20112011年第年第年第年第

130、2 2号公告明确废止国税函号公告明确废止国税函号公告明确废止国税函号公告明确废止国税函【20052005】319319号。号。号。号。20112011年年年年4 4月，月，月，月，国家税务总局关于个人以股权参与上市公司定向国家税务总局关于个人以股权参与上市公司定向国家税务总局关于个人以股权参与上市公司定向国家税务总局关于个人以股权参与上市公司定向增发征收个人所得税问题的批复增发征收个人所得税问题的批复增发征收个人所得税问题的批复增发征收个人所得税问题的批复（国税函（国税函（国税函（国税函【20112011】8989号），明确个号），明确个号），明确个号），明确个人以股权参与上市公司定向增发，需

131、就增值部分征收个人所得税。人以股权参与上市公司定向增发，需就增值部分征收个人所得税。人以股权参与上市公司定向增发，需就增值部分征收个人所得税。人以股权参与上市公司定向增发，需就增值部分征收个人所得税。相关政策演变相关政策演变国税发国税发【20112011】5050号号一锤定音！抓好其他形式财产转让所得征管抓好其他形式财产转让所得征管。重点是加强个人以重点是加强个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权（份）的评估增值的非货币性资产对外投资取得股权（份）的税源管理，完善征管链条。税源管理，完善征管链条。第四部分第四部分 企业并购重组涉及的土地增值税问题企业并购重组涉及的土地增值税问题财税字财税

132、字19951995048048号号对于以房地产进行投资、联营的，投资、对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。应征收土地增值税。在企业兼并中，对被兼并企业将房地产在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。财

133、税财税【20062006】2121号号第五条：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或第五条：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或第五条：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或第五条：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，联营的，联营的，联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者或者或者或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的营的营

134、的营的，均不适用，均不适用，均不适用，均不适用财政部、国家税务总局关于土地增财政部、国家税务总局关于土地增财政部、国家税务总局关于土地增财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知值税一些具体问题规定的通知值税一些具体问题规定的通知值税一些具体问题规定的通知（财税字财税字财税字财税字19951995048048号号号号）第一条暂免征收土地增值税的规定。）第一条暂免征收土地增值税的规定。）第一条暂免征收土地增值税的规定。）第一条暂免征收土地增值税的规定。印花税印花税契税契税财税财税【20032003】183183号号财政部、财政部、国家税务总局关于企业改制过国家税务总局关于企业改制过

135、程中有关印花税政策的通知程中有关印花税政策的通知 财税【2012】4号财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知 财税【2008】129号财政部、国家税务总局企业改企业改制过程中以国家作价出资（入股）方式转移国有土地制过程中以国家作价出资（入股）方式转移国有土地使用权有关契税问题的通知使用权有关契税问题的通知 财税【2008】142号财政部、国家税务总局关于自关于自然人与其个人独资企业或一人有限责任公司之间土地然人与其个人独资企业或一人有限责任公司之间土地房屋权属划转有关契税问题的通知房屋权属划转有关契税问题的通知第五部分第五部分 企业并购重组涉及的印花税企业并购重组涉及的印花

136、税 契税问题契税问题公司制改造包括国有企业依公司制改造包括国有企业依公司法公司法整体改造成国有独资有限责任公司；企整体改造成国有独资有限责任公司；企业通过增资扩股或者转让部分产权，实现他人对企业的参股，将企业改造成有业通过增资扩股或者转让部分产权，实现他人对企业的参股，将企业改造成有限责任公司或股份有限公司；企业以其部分财产和相应债务与他人组建新公司；限责任公司或股份有限公司；企业以其部分财产和相应债务与他人组建新公司；企业将债务留在原企业，而以其优质财产与他人组建的新公司。企业将债务留在原企业，而以其优质财产与他人组建的新公司。（二）以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金

137、，（二）以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。合并包括吸收合并和新设合并。分立包括存续分立和新设分立。合并包括吸收合并和新设合并。分立包括存续分立和新设分立。现场解读财税【2003】183号为贯彻落实国务院关于支持企业改制的指示精神，规范企业改制过程中为贯彻落实国务院关于支持企业改制的指示精神，规范企业改制过程中有关税收政策，现就经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制的企业，有关税收政策，现就经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制

138、的企业，在改制过程中涉及的印花税政策通知如下：在改制过程中涉及的印花税政策通知如下：一、关于资金账簿的印花税一、关于资金账簿的印花税（一）实行公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业（重新办理法人登（一）实行公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业（重新办理法人登记的），其新启用的资金账簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的记的），其新启用的资金账簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。定贴花。（三）企业债权转股权新增加的资金按规定贴花。（三

139、）企业债权转股权新增加的资金按规定贴花。（四）企业改制中经评估增加的资金按规定贴花。（五）企业其他会计科目记载的资金转为实收资本或（五）企业其他会计科目记载的资金转为实收资本或资本公积的资金按规定贴花。资本公积的资金按规定贴花。二、关于各类应税合同的印花税二、关于各类应税合同的印花税企业改制前签订但尚未履行完的各类应税合同，改企业改制前签订但尚未履行完的各类应税合同，改制后需要变更执行主体的，对仅改变执行主体、其余制后需要变更执行主体的，对仅改变执行主体、其余条款未作变动且改制前已贴花的，不再贴花。条款未作变动且改制前已贴花的，不再贴花。三、关于产权转移书据的印花税三、关于产权转移书据的印花税

140、企业因改制签订的产权转移书据免予贴花。现场解读财税【2012】4号一、企业公司制改造一、企业公司制改造一、企业公司制改造一、企业公司制改造非公司制企业，按照非公司制企业，按照非公司制企业，按照非公司制企业，按照中华人民共和国公司法中华人民共和国公司法中华人民共和国公司法中华人民共和国公司法的规定，的规定，的规定，的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改

141、有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，

142、并承继原企业权利、义务的行为。主体，并承继原企业权利、义务的行为。主体，并承继原企业权利、义务的行为。主体，并承继原企业权利、义务的行为。非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过公司中所占股份超过公司中所占

143、股份超过公司中所占股份超过50%50%的，对新设公司承受该国有独资企业的，对新设公司承受该国有独资企业的，对新设公司承受该国有独资企业的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。（公司）的土地、房屋权属，免征契税。（公司）的土地、房屋权属，免征契税。（公司）的土地、房屋权属，免征契税。国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份超过公司占新公司股份超过公司占新公司股份超过公司占新公司股份超过85%85

144、%的，对新公司承受该国有控股公司的，对新公司承受该国有控股公司的，对新公司承受该国有控股公司的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属，免征契税。上述所称国有控股公司，是指国土地、房屋权属，免征契税。上述所称国有控股公司，是指国土地、房屋权属，免征契税。上述所称国有控股公司，是指国土地、房屋权属，免征契税。上述所称国有控股公司，是指国家出资额占有限责任公司资本总额超过家出资额占有限责任公司资本总额超过家出资额占有限责任公司资本总额超过家出资额占有限责任公司资本总额超过50%50%，或国有股份占股，或国有股份占股，或国有股份占股，或国有股份占股份有限公司股本总额超过份有限公司股本总额超过份有限

145、公司股本总额超过份有限公司股本总额超过50%50%的公司。的公司。的公司。的公司。现场解读财税【2012】4号二、公司股权（股份）转让二、公司股权（股份）转让二、公司股权（股份）转让二、公司股权（股份）转让在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份）在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份）在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份）在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。，公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。，公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。，公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。三、公司合

146、并三、公司合并三、公司合并三、公司合并两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并为一个公司，且为一个公司，且为一个公司，且为一个公司，且原投资主体存续的，原投资主体存续的，原投资主体存续的，原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原对其合并后的公司承受原对其合并后的公司承受原对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。合并各方的土地、房屋权属，免征契税。合并各方的土地、房屋权属，免征契税。合并各方的土地、房屋权属，免征契税。四

147、、公司分立四、公司分立四、公司分立四、公司分立公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，免征契税。房屋权属，免征契税。房屋权属，免征契税。房屋权属，免征契税。五、企业出售五、企业出售五、企业出售五、企业出售国

148、有、集体企业整体出售，被出售企业法人予以注销，并国有、集体企业整体出售，被出售企业法人予以注销，并国有、集体企业整体出售，被出售企业法人予以注销，并国有、集体企业整体出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人按照且买受人按照且买受人按照且买受人按照中华人民共和国劳动法中华人民共和国劳动法中华人民共和国劳动法中华人民共和国劳动法等国家有关法律法规等国家有关法律法规等国家有关法律法规等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，与原企业全部职工签订服务年政策妥善安置原企业全部职工，与原企业全部职工签订服务年政策妥善安置原企业全部职工，与原企业全部职工签订服务年政策妥善安置原企业全部职工，与原企业全部

149、职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，免征契税；与原企业超过房屋权属，免征契税；与原企业超过房屋权属，免征契税；与原企业超过房屋权属，免征契税；与原企业超过30%30%的职工签订服务年限的职工签订服务年限的职工签订服务年限的职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。不少于三年的劳动用工合同的，减半

150、征收契税。本条中规定的本条中规定的本条中规定的本条中规定的“ “股权转让股权转让股权转让股权转让” ”，仅包括股权，仅包括股权，仅包括股权，仅包括股权转让后企业法转让后企业法转让后企业法转让后企业法人存续的情况，人存续的情况，人存续的情况，人存续的情况，不包括企业法不包括企业法不包括企业法不包括企业法人注销的情况人注销的情况人注销的情况人注销的情况。现场解读财税【2012】4号六、企业破产六、企业破产六、企业破产六、企业破产企业依照有关法律、法规规定实施破产，债权人（包括破企业依照有关法律、法规规定实施破产，债权人（包括破企业依照有关法律、法规规定实施破产，债权人（包括破企业依照有关法律、法规

151、规定实施破产，债权人（包括破产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照中中中中华人民共和国劳动法华人民共和国劳动法华人民共和国劳动法华人民共和国劳动法等国家有关法律法规政策妥善安置原企等国家有关法律法规政策妥善安置原企等国家有

152、关法律法规政策妥善安置原企等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳业全部职工，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳业全部职工，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳业全部职工，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，免征契动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，免征契动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，免征契动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，免征契税；与原企业超过税；与原企业超过税；与原企业超过税；与原企业超过30%30%的职工签订服务年限不少于三年的劳

153、动的职工签订服务年限不少于三年的劳动的职工签订服务年限不少于三年的劳动的职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。用工合同的，减半征收契税。用工合同的，减半征收契税。用工合同的，减半征收契税。七、债权转股权七、债权转股权七、债权转股权七、债权转股权经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免

154、征契税。设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。八、资产划转八、资产划转八、资产划转八、资产划转对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋

155、权属的划转，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。土地、房屋权属的划转，免

156、征契税。土地、房屋权属的划转，免征契税。土地、房屋权属的划转，免征契税。现场解读财税【2012】4号九、事业单位改制九、事业单位改制九、事业单位改制九、事业单位改制事业单位按照国家有关规定改制为企业的过程中，投资主体没有发事业单位按照国家有关规定改制为企业的过程中，投资主体没有发事业单位按照国家有关规定改制为企业的过程中，投资主体没有发事业单位按照国家有关规定改制为企业的过程中，投资主体没有发生变化的，对改制后的企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。生变化的，对改制后的企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。生变化的，对改制后的企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。生变化的，对

157、改制后的企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。投资主体发生变化的，改制后的企业按照投资主体发生变化的，改制后的企业按照投资主体发生变化的，改制后的企业按照投资主体发生变化的，改制后的企业按照中华人民共和国劳动法中华人民共和国劳动法中华人民共和国劳动法中华人民共和国劳动法等等等等有关法律法规妥善安置原事业单位全部职工，与原事业单位全部职工签有关法律法规妥善安置原事业单位全部职工，与原事业单位全部职工签有关法律法规妥善安置原事业单位全部职工，与原事业单位全部职工签有关法律法规妥善安置原事业单位全部职工，与原事业单位全部职工签订服务年限不少于三年劳动用工合同的，对其承受原事业单位的土地、订服务

158、年限不少于三年劳动用工合同的，对其承受原事业单位的土地、订服务年限不少于三年劳动用工合同的，对其承受原事业单位的土地、订服务年限不少于三年劳动用工合同的，对其承受原事业单位的土地、房屋权属，免征契税；与原事业单位超过房屋权属，免征契税；与原事业单位超过房屋权属，免征契税；与原事业单位超过房屋权属，免征契税；与原事业单位超过30%30%的职工签订服务年限不少的职工签订服务年限不少的职工签订服务年限不少的职工签订服务年限不少于三年劳动用工合同的，减半征收契税。于三年劳动用工合同的，减半征收契税。于三年劳动用工合同的，减半征收契税。于三年劳动用工合同的，减半征收契税。十、其他十、其他十、其他十、其他

159、以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事业单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收业单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收业单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收业单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收契税。契税。契税。契税。本通知所称企业、公司是指依照中华人民共和国有关法律法规设立本通知所称企业、公司是指依照中华人民共

160、和国有关法律法规设立本通知所称企业、公司是指依照中华人民共和国有关法律法规设立本通知所称企业、公司是指依照中华人民共和国有关法律法规设立并在中国境内注册的企业、公司。并在中国境内注册的企业、公司。并在中国境内注册的企业、公司。并在中国境内注册的企业、公司。本通知执行期限为本通知执行期限为本通知执行期限为本通知执行期限为2012201220122012年年年年1 1 1 1月月月月1 1 1 1日至日至日至日至2014201420142014年年年年12121212月月月月31313131日日日日。财政部、国财政部、国财政部、国财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知家税务总局关于

161、企业改制重组若干契税政策的通知家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税（财税（财税（财税2008175200817520081752008175号）、号）、号）、号）、财政部、国家税务总局关于事业单位改制有关契税政策的通知财政部、国家税务总局关于事业单位改制有关契税政策的通知财政部、国家税务总局关于事业单位改制有关契税政策的通知财政部、国家税务总局关于事业单位改制有关契税政策的通知（财税（财税（财税（财税201022201022201022201022号）以及号）以及号）以及号）以及国家税务总局关于企业改制重组契税政策国家税务总局关于企业改

162、制重组契税政策国家税务总局关于企业改制重组契税政策国家税务总局关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知若干执行问题的通知若干执行问题的通知若干执行问题的通知（国税发（国税发（国税发（国税发200989200989200989200989号）同时废止。号）同时废止。号）同时废止。号）同时废止。财税财税财税财税20031842003184号号号号财税财税财税财税20011612001161号号号号财税财税财税财税200641200641号号号号 国税函国税函国税函国税函20068442006844号号号号财税财税财税财税20081752008175号号号号 财税财税财税财税20081292008

163、129号号号号 财税财税财税财税20081422008142号号号号 国税函国税函国税函国税函20085142008514号号号号国税发国税发国税发国税发200989200989号号号号财税财税财税财税201022201022号号号号改制重组契税政策历史演变改制重组契税政策历史演变1997.10.12003.10.11997.10.12003.10.12005.12.312005.12.312008.12.312008.12.312011.12.312011.12.31注：上述文件除财税【2008】129号，财税【2008】142号，国税函【2008】514号其余文件全部失效。企业重组的税务政

164、策关于债务重组所得企业所得税处理问题的批复关于债务重组所得企业所得税处理问题的批复国税函国税函2009120091号号 关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知 财税财税200959200959号号关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知 财税财税200960200960号号企业重组业务企业所得税管理办法企业重组业务企业所得税管理办法 公告公告20102010年第年第4 4号号 关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告公告公告20102010年第年第6 6号号

165、 关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告公告公告公告20102010年第年第1919号号 关于企业所得税若干问题的公告关于企业所得税若干问题的公告 公告公告20112011年第年第3434号号 关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告公告公告20112011年第年第3939号号 136企业重组的税务政策关于转让企业产权不征营业税问题的批复关于转让企业产权不征营业税问题的批复国税函国税函20021652002165号号关于股权转让有关营业税问题的通知关于股权转让有关营业税问题的通知财税财

166、税(2002)191(2002)191号号关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告公告公告20112011年第年第1313号号 关于企业改制过程中有关印花税政策的通知关于企业改制过程中有关印花税政策的通知财税财税20031832003183号号关于企业改制重组若干契税政策的通知关于企业改制重组若干契税政策的通知财税财税 20081752008175号号关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知 国税发国税发200989200989号号关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知 国

167、税发国税发20081152008115号号 137138关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知关问题的通知 财税财税20091672009167号号关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知关问题的补充通知 财税财税201070201070号号 关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告的公告公告公告20112011年第年第4141号号 关于土地增值税一些具体问题规定的通知关于土地增值税一些具体问题规定的通知财税字财税字19951995第第4848号号关于土地增值税若干问题的通知关于土地增值税若干问题的通知财税财税200621200621号号关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告题的公告公告公告20112011年第年第4747号号 企业重组的税务政策联系方式：联系方式：