《关于商业银行贷款减值拨备问题的思考》由会员分享，可在线阅读，更多相关《关于商业银行贷款减值拨备问题的思考（7页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、关于商业银行贷款减值拨备问题的思考商业银行贷款减值拨备的计提是一个非常重要的问题。随着国内商业银行股票的上市交易，公众等银行利益相关者对银行经营信息披露的要求也越来越高，不良贷款减值拨备作为商业银行提取的风险补偿金，由于能体现银行贷款减值情况和风险覆盖的程度而成为关注的焦点。监管机构也把不良贷款拨备覆盖率看做衡量商业银行贷款损失准备金计提是否充足、抵御风险能力强弱的一个重要指标。特别是随着企业会计准则2006的颁布及实施，以及境外上市银行更经常地被要求执行国际财务报告准则，如何理解和认识国际会计准则、国内会计准则关于贷款减值问题的规定以及在国内商业银行的应用已成为一个很现实的问题。本文主要探讨
2、国内商业银行目前的贷款减值实践及其改进问题。一、关于商业银行贷款减值的规定及比较(一) 国内关于商业银行贷款减值的规定目前，我国关于贷款减值准备计提的规定总体上有两种并行的规定，一种是银行贷款损失准备金计提指引、金融企业呆账准备金提取管理办法等以五级分类为基础的一套办法；另一种是企业会计准则2006金融工具的确认与计量(以下简称“22号准则”)，以未来现金流折现为基础的方法。两种规定最终目的都是为了弥补贷款的潜在损失，但两者也有不同之处。前者规定，减值准备的范围包括有客观证据表明发生减值损失的贷款，也包括发生减值的证据尚未识别，但未来有可能发生损失的贷款。对贷款减值准备金的计提则建立在贷款五级
3、分类的基础上，并规定了贷款减值准备金的计提比例：一般准备金年末余额不低于年末贷款余额的1%，关注类贷款计提比例为2%，次级类贷款计提比例25%，可疑类贷款计提比例为50%，损失类贷款计提比例为100%，其中次级类和可疑类可上下浮动20%。另外，对某一国家、地区、行业或者某一类贷款可能发生损失的贷款计提特种准备。而后者则规定对有客观证据表明已经发生减值的贷款计提减值准备金，在计提的过程中主要采用单独测试和组合测试两种方法，我们紧接着在比较22号准则与国际财务报告准则第39号(以下简称“IAS39”)中将进一步阐述。(二)22号准则与IAS39的比较1. 关于“减值资产识别”IAS39规定：“主体
4、应在每个资产负债日评估是否存在证明一项金融资产或一组金融资产发生了减值的客观证据。如果存在这种证据，则企业应估计该项资产或该组资产的可收回金额，并按第111段(针对以摊余成本记录的金融资产)或第117段(针对重新计量至公允价值的金融资产)的规定确认减值损失”；而22号准则规定：“企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备金。”2. 关于金融资产减值的“客观证据”IAS39规定：“(1)发行方发生严重的财务困难；(2)合同实际违约，比如利息或本金支付方面的违约或拖欠；(3)由于与借入方
5、财务困难有关的经济或法律方面的原因，借出方给予借入方平时不愿做出的让步；(4)发行方很可能破产或进行其他财务重组；(5)在前一个财务报告期，确认了该项资产的减值损失；(6)由于财务困难，致使该项金融资产的活跃市场消失；(7)以往应收账款的回收方式表明应收账款组合的面值不能全部收回。”而22号准则规定：“(1)发行方或债务人发生严重财务困难；(2)债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；(3)债权人出于经济或法律等方面的考虑，对发生财务困难的债务人做出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一
6、组金融资产中的某项资产的现金流是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物价在所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。”可见，不论是国际会计准则还是国内会计准则中规定的客观证据都包括了债务人的财务状况、履约状况、债务重组状况、支付能力等方面的重大
7、不利变化、债务人所处的地区行业的某些经济指标发生重要不利变化、债务人经营所处的市场环境等条件发生重大不利变化等内容，与IAS39比较而言，22号准则更为具体。3. 关于“单独测试方法识别减值贷款的适用范围”IAS39与22号准则都规定，识别减值贷款的方法有两种，即单独测试和组合测试。其中，IAS39指出：“主体应首先对单项重要的金融资产是否存在发生减值的客观证据进行单独测试；以及对单项不重要的金融资产是否存在发生减值的客观证据进行单独或组合测试，如果主体判定，对于进行单独测试的金融资产，不存在减值的客观证据，那么无论该金融资产重要与否，主体应该将资产包括在具有类似信用风险特征的一组金融资产中，
8、进行组合减值测试。”22号准则的规定与之基本相同。4. 关于“组合测试方法和计提损失准备金的主要原则”IAS39与22号准则都规定，在组合测试方法中，划分金融资产组合最重要的标准是该组合要有“相似的信用风险特征”。其中，IAS39号准则提出：“理事会决定，为了在组合基础上评估减值，用来对资产进行分组的方法至少应当确保分配到该组合中的单项资产具有相似的信用风险特征。在进行组合减值测试时，主体应该按类似信用风险特征对资产进行分组，这些信用风险特征表明了债务人根据合同条款偿付所有到期金额的能力。”22号准则规定：“单独测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似
9、信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单独确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。”总体上看，22号准则与IAS39关于贷款减值的规定之间的差距已经很小，几乎相同。22号准则较多地吸收了IAS39的主要精神，较好地体现了国内会计准则与国际会计准则的接轨。国内会计准则与国际会计准则的统一，对于既在执行国内会计准则的境内上市又在执行国际会计准则的境外上市的银行来说，这种接轨减少了执行成本，也便于商业银行经营成果的国际比较，具有十分重要的意义。二、我国商业银行目前的做法及存在的问题（一）目前国内上市商业银行的做法按照财政部要求，企业会计准则2006
10、从2007年1月1日起在包括上市银行在内的上市企业中实施，鼓励非上市银行实行这一办法。从减值贷款的识别方法看，国内同业普遍采用贷款风险分类作为识别减值贷款的初始手段。例如，建设银行在招股书中明确披露，将不良贷款作为减值贷款。工商银行虽然未明确披露，但香港金管局要求披露减值贷款的内容，均由不良贷款披露代替。交通银行采用的方法也基本一样。在实际工作中，国内商业银行均是以某项贷款五级分类的工作流程代替该项贷款有无减值“客观证据”的评估流程。目前，国内商业银行在计提减值准备过程中，主要采用五级分类方法来识别减值贷款。商业银行一般将贷款分为公司类、零售类、信用卡类等三个类别。对于公司类贷款中的正常、关注
11、类贷款，银行通过计算贷款向次级、可疑和损失等后三类贷款迁徙比例作为贷款违约率，再乘以后三类贷款的违约损失率作为预期损失率，按此比率计算组合减值准备金。对于后三类贷款，其中单项重大贷款标准以上的贷款采取贴现现金流方法逐笔测试并计提减值准备，对于单笔重大贷款标准以下的贷款，银行一般按照各自单笔评估计提准备金的加权平均比例，以组合方式计提减值准备金。关于单笔重大贷款的标准，各银行存在差异，例如有的银行以1500万元作为标准，有的银行以500万元作为标准，有的银行将所有对公减值贷款作为单笔重大贷款。对于零售类贷款和信用卡贷款，商业银行将贷款分为不同的组合，通过迁徙矩阵模型，测算出贷款预期损失的方法组合
12、计提减值准备金。商业银行根据历史数据计算每类贷款从当前五级分类迁徙到损失类过程中在每个等级向下一级的迁徙概率，从当前五级分类等级迁徙到损失类的所有向下一级迁徙率的乘积即为违约率（PD）。然后，银行通过计算每个类别贷款迁徙到损失类贷款后的预计可收回金额，得出每类贷款的损失率（LGD）。最后，银行通过每类贷款余额乘以违约率和损失率得出贷款减值准备金。组合减值准备计提所需的违约概率、损失率等数据都有赖于信贷风险管理人员对同类贷款实际损失数据的统计分析。（二）存在的问题1. 客观证据国内商业银行在具体实施会计准则的减值评估工作时，将风险分类认定和计提减值准备金流程合二为一，在对贷款进行五级分类的认定过
13、程中同步实现了客观减值证据的单独评估。这样的做法在实践中避免了大量重复劳动，节约了人力、财务管理资源，并且不违背国际财务报告准则及国内会计准则。但是，五级分类总体上比较粗糙，也不是很精致，难以适应复杂的贷款减值拨备现实。并且，由于贷款减值对五级分类的依赖性，五级分类的准确程度就直接决定了贷款减值的准确性。事实上，由于种种原因，商业银行往往有自我调整贷款风险分类的动力。因此，不论是客观的或主观的原因造成的五级分类，其准确性都将影响贷款减值客观证据的准确性。2. 单独测试如前所述，国内商业银行减值贷款的单独测试建立在五级分类的基础上，由于这几年的股份制改造，商业银行的不良贷款率及不良贷款余额基本保
14、持“双降”。换言之，按照五级分类方法，商业银行贷款中的绝大部分被划归为正常类和关注类贷款，并且其中单项金额重大的占相当大的比重。因此，虽然银行规定在贷款减值的测试过程中即便是正常类和关注类的非不良贷款也要进行单独测试，但是由于之前已经被划归为“正常”贷款，在实践中难免会走形式，从而架空现有的规定，使其难以得到有效实施。据考察，实际情况往往是，这些分类为正常类、关注类的对公贷款，是否及有多大比例应被确认为减值贷款，通常由银行高层和外部审计师通过人为判断后确定。3. 组合测试国内商业银行以分组法测算减值准备金时，主要运用贷款五级分类迁徙矩阵模型，分组的主要标准是该组贷款在五级分类中具有相同的信用风
15、险级别，而不是国际或国内会计准则规定的“信用风险特征”。虽然共同的信用风险级别可以作为分组的一个因素，但不是惟一的因素。除了违约的可能性或信用风险等级外，还有贷款类别、地理位置、行业类别、担保品类别、借款人类别、过期情况、到期日等。以相似信用风险特征来分组的主要目的是便于积累和使用该类贷款的“历史损失数据”，便于根据最新外部数据来及时调整“历史损失数据”，从而准确估计其未来现金流量，准确计提贷款减值准备金。另外，国内银行以五级分类为基础对贷款分组进行组合测试，所使用的历史损失数据只是基于银行内部近几年的贷款核销数字和贷款在各风险级别之间的迁徙情况。这种做法导致银行在进行组合测试的过程中难以采用
16、外部最新的客观经济数据（包括宏观、行业、地区等经济数据）来及时调整不同组别贷款的历史损失。三、国际主流银行做法（一）国际主流银行执行IAS39以及贷款减值政策总体情况从世界范围看，各国执行IAS39的情况各不相同。目前，欧盟国家都在执行IAS39,但执行上均不够彻底。英国上市公司从2005年1月1日起开始执行IAS39。美国则在执行一项与IAS39类似的财务报告准则，只是在具体条款上要求更加严格一些，而IAS39更倾向于框架性。不同国家对于实施IAS39号有不同的解释版本，国际上尚无统一的解释版本，各种版本目前仍在整合中。并且许多国家的中央银行也允许本国的商业银行对IAS39号根据本行的实际情况进行解释。不仅各国对IAS39的理解不同，会计界对IAS39的观点也不尽相同。国际上大型会计师事务所一般会在内部设立一个专家委员会，针对不同国家的具体情况和专业人士的不同观点进行讨论和做出权威解释。从实践上看，IAS39关于贷款
