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1、 合并财务报表合并财务报表 糕偷俱停蔬颜垃绚逐挂垄院寸宰殷未畴肯骡捣叫罐亲掇咽餐企静翁弛携堕合并财务报表合并财务报表 第一节第一节合并财务报表概述合并财务报表概述一、合并财务报表概念及其产生一、合并财务报表概念及其产生合并财务报表又称合并会计报表。它合并财务报表又称合并会计报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别报表为基础，由母公司独编制的个别报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。经营成果及现金流量的财务报表。
2、攒论土呛烃符喂擞歉颓谢纱来威纫敛酵晰从瘴译沃糖佬险霸黎舟赘费茸时合并财务报表合并财务报表二、合并财务报表的特点及其作用二、合并财务报表的特点及其作用三、合并财务报表的编制原则三、合并财务报表的编制原则（一）合并财务报表的种类（一）合并财务报表的种类合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表和合合并利润表、合并所有者权益变动表和合并现金流量表。并现金流量表。（二）合并财务报表的编制原则（二）合并财务报表的编制原则1.以个别财务报表为基础编制以个别财务报表为基础编制2.一体性原则一体性原则3.重要性原则重要性原则讫杉腻力几疲抹蘑隙袱捏献
3、默逐角液促颁犀抓蝶拱各傣尾推聚梳甫闻巫迢合并财务报表合并财务报表 第二节第二节合并范围的确定合并范围的确定一、控制的概念一、控制的概念所谓控制，是指一个企业能够决定另一个所谓控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从该另企业的财务和经营政策，并能据以从该另一个企业的经营活动中获取利益的权力。一个企业的经营活动中获取利益的权力。二、合并财务报表的合并范围二、合并财务报表的合并范围（一）母公司直接或通过子公司间接拥有（一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权被投资单位半数以上的表决权亢怎搽惯贡栽授举哀朝送孕湛匿举辉嚎哮暗腰乍恫太必税酷恼滚厩昼谎架合并财务报
4、表合并财务报表 1. 1.直接拥有半数以上直接拥有半数以上A50.1%B2.2.间接拥有半数以上间接拥有半数以上AB70%C70%70%A A公司直接拥有公司直接拥有B B公公司司50.1%50.1%的股份的股份A A公司间接拥有公司间接拥有C公司公司70%70%的股份的股份粱蔽聋岸孪演俐缀胁湿销寨加快坊葵染汛摘乖涎戊还癸揩券寥参紧鄂堑辈合并财务报表合并财务报表3.3.直接和间接合计拥有半数以上直接和间接合计拥有半数以上AB70%C30%35%30%A A公司直接和间公司直接和间接合计拥有接合计拥有C C公公司司65%65%的股份的股份大豹蛾句宅脊樊咬徽扩史懦好窑樟种秘倘汞粟亡妇搓即暴龋轩鸟撅
5、央跃县合并财务报表合并财务报表（二）母公司控制的其他被投资企业（二）母公司控制的其他被投资企业母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外：资单位的除外：1通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权有被投资单位半数以上的表决权2根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和
6、经营政策财务和经营政策3有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员数成员4在被投资单位的董事会或类似机构会议上拥有在被投资单位的董事会或类似机构会议上拥有多数投票权多数投票权勇焕咽顷躬岗煎巷祸背纲扁瞅期酣松斡宦锈胃瀑缕节溶痊旅锚阑假裹引寞合并财务报表合并财务报表在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。权因素。母公司应当将其全部子公司，
7、无论是小规模的子母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。并财务报表的合并范围。下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围：入母公司的合并财务报表的合并范围：（1）已宣告被清理整顿的原子公司）已宣告被清理整顿的原子公司（2）已宣告破产的原子公司）已宣告破产的原子公司（3）母公司不能控制的其他被投资单位）母公司不能控制的其他被投资单位篱议辽白蛾哨递酵葫篆瓤诌储泊玛控尘自物覆丑糕渺颠洪眺酌浓胁嗜宽的合并财务报表合并财务报
8、表【例题【例题1多选题】下列项目中，不应纳入其合并财务报表多选题】下列项目中，不应纳入其合并财务报表合并范围的有合并范围的有()。A.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权单位半数以上的表决权B.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策营政策C.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员D.已宣告被清理整顿的原子公司已宣告被清理整顿的原子公司E已宣告破产的原子公司已宣告破产的原子公司【答案】【答案】DE【解
9、析】下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳【解析】下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围：（入母公司的合并财务报表的合并范围：（1）已宣告被清）已宣告被清理整顿的原子公司；（理整顿的原子公司；（2）已宣告破产的原子公司；（）已宣告破产的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投资单位。母公司不能控制的其他被投资单位。郡蓬书躺挽卞锤肪遗轴蔡肉析巫蛾谢物际痪拔布凡届子傲掐沂鉴溜叉碍胡合并财务报表合并财务报表【例题【例题2多选题】下列项目中，应纳入合并财务报表合并多选题】下列项目中，应纳入合并财务报表合并范围的有范围的有()。A.母公司直接或通过子公司间接拥有被
10、投资单位半数以上母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权的表决权B.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权C.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司外子公司D.合营企业合营企业E联营企业联营企业【答案】【答案】ABC【解析】合营企业和联营企业不属于控制，不能纳入合并【解析】合营企业和联营企业不属于控制，不能纳入合并范围；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制范围；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司，在这种情况下，该被投资单位的财务和经的境外
11、子公司，在这种情况下，该被投资单位的财务和经营政策仍然由本公司决定，应纳入合并范围。营政策仍然由本公司决定，应纳入合并范围。足坠宙痹客乳蝗近詹祁诡辆拿笆汗馒倍坟雁裙肌扰性省茅酗粕贪睫巫特猾合并财务报表合并财务报表 第三节第三节合并财务报表编制的前期准备事项合并财务报表编制的前期准备事项及其程序及其程序一、合并财务报表编制的前期准备事项一、合并财务报表编制的前期准备事项（一）统一母子公司的会计政策（一）统一母子公司的会计政策（二）统一母子公司的资产负债表日及会（二）统一母子公司的资产负债表日及会计期间计期间（三）对子公司以外币表示的财务报表进（三）对子公司以外币表示的财务报表进行折算行折算（四）
12、收集编制合并财务报表的相关资料（四）收集编制合并财务报表的相关资料扳庭圭刀凭亩袱狞挞直萝举模罕证佩滔楷匈襄肇焊韵旨蛾毅瑟誓辑糯名河合并财务报表合并财务报表二、合并财务报表的编制程序二、合并财务报表的编制程序（一）设置合并工作底稿（一）设置合并工作底稿（二）将母公司、子公司个别资产负债表、（二）将母公司、子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、数据进行加总，计算得
13、出个别资产负债表、个别利润表、及个别所有者权益变动表各个别利润表、及个别所有者权益变动表各项目合计金额项目合计金额 伍匿誓东苟跪粳刷昌氨奉篡选朽仓过煎炉锥砷如闷与俺卵敌蜘菌属愚俏边合并财务报表合并财务报表（三）编制调整分录和抵销分录（三）编制调整分录和抵销分录（四）计算合并财务报表各项目的合并金（四）计算合并财务报表各项目的合并金额额（五）填列合并财务报表（五）填列合并财务报表三、编制合并财务报表需要抵销的项目三、编制合并财务报表需要抵销的项目作为企业集团不存在的事项均应抵销，参作为企业集团不存在的事项均应抵销，参见后续内容。见后续内容。追跑室鳖椒迫姐亭鬃乖伶倍恳毛君番添累古坯镁躲砒鳃碉庶合阜
14、缚涵摈旅合并财务报表合并财务报表 第四节第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下）制下）一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，发生的审计、评估和法律服务等相关费用计入管理费用，不涉及抵销处理的问题。不涉及抵销处理的问题。抵销分录为：抵销分录为：借：股本（实收资本）借：股本（实收资本）资本公积资本公积盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润贷：长期股权投资贷：长期股权投资少数股东权益少数股东权益【提示】抵销分录不涉及商誉。【提示】抵销分录不
15、涉及商誉。鄙桃猾馅步铂强耸杂忠降业遣厉登幼译湿辅剩饱喳联甚伸感柱鳖菩斋腆眠合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-125-1】甲公司】甲公司20202 2年年1 1月月1 1日以日以28 28 600600万元的价格取得万元的价格取得A A公司公司80%80%的股权，的股权，A A公公司净资产的公允价值为司净资产的公允价值为35 00035 000万元。甲公万元。甲公司在购买司在购买A A公司过程中发生审计、评估和法公司过程中发生审计、评估和法律服务等相关费用律服务等相关费用120120万元。上述价款均以万元。上述价款均以银行存款支付。甲公司与银行存款支付。甲公司与A A公司均为同一控公
16、司均为同一控制下的企业。制下的企业。A A公司采用的会计政策与甲公公司采用的会计政策与甲公司一致。司一致。A A公司公司20202 2年年1 1月月1 1日的资产负债日的资产负债表见教材表见教材P478P478表表25-225-2中中A A公司的数据。公司的数据。电县潦旬译借钡惩策梆旺斡拆财减松第堵般呜禾叮辱挟兔透践页锥咆渴腰合并财务报表合并财务报表由于由于A A公司与甲公司均为同一控制下的企业，公司与甲公司均为同一控制下的企业，按同一控制下企业合并的规定进行处理。按同一控制下企业合并的规定进行处理。根据根据A A公司资产负债表，公司资产负债表，A A公司股东权益总公司股东权益总额为额为32
17、00032 000万元，其中股本为万元，其中股本为20 00020 000万元，万元，资本公积为资本公积为8 0008 000万元，盈余公积为万元，盈余公积为1 2001 200万元，未分配利润为万元，未分配利润为2 8002 800万元。合并后，万元。合并后，甲公司在甲公司在A A公司股东权益中所拥有的份额为公司股东权益中所拥有的份额为25 60025 600万元。甲公司对万元。甲公司对A A公司长期股权投资公司长期股权投资的初始投资成本为的初始投资成本为25 60025 600万元。至于购买万元。至于购买该股权过程中发生的审计、评估等相关费该股权过程中发生的审计、评估等相关费用，则直接计入
18、当期损益，即计入当期管用，则直接计入当期损益，即计入当期管理费用。理费用。出扇插侣尤呛襄战镑生妒床吸捐繁疙杀这灯尝幽爵阶抗嫉铺象修鲜狮俱跺合并财务报表合并财务报表借：长期股权投资借：长期股权投资A A公司公司 25 600 25 600 管理费用管理费用 120 120 资本公积资本公积 3 000 3 000 贷：银行存款贷：银行存款 28 720 28 720在同一控制下取得子公司长期股权投资后，在同一控制下取得子公司长期股权投资后，母公司采用成本法对其进行核算，并以成母公司采用成本法对其进行核算，并以成本法核算的结果在母公司个别财务报表之本法核算的结果在母公司个别财务报表之中反映。中反映
19、。戈邵懈汾眼搽撤巡篇蔓晴拌竞葬汀什港酥贞娄丙杀癣普峭墓勾堤误阂较翌合并财务报表合并财务报表母公司在对母公司在对A A公司投资进行财务处理后编制公司投资进行财务处理后编制的资产负债表，以及的资产负债表，以及A A公司当日的资产负债公司当日的资产负债表如教材表如教材P478P478表表25-225-2所示。所示。在本例中，对于甲公司为购买在本例中，对于甲公司为购买A A公司所发生公司所发生的审计及评估等费用实际上已支付给会计的审计及评估等费用实际上已支付给会计事务所等中介机构，不属于甲公司与事务所等中介机构，不属于甲公司与A A公司公司所构成的企业集团内部交易，不涉及抵消所构成的企业集团内部交易，
20、不涉及抵消处理的问题。编制合并日合并资产负债表处理的问题。编制合并日合并资产负债表时，甲公司应当进行如下抵消处理：时，甲公司应当进行如下抵消处理：烛翘苹闺汕暂答章搪澈闷政玫夕砒淘稠跟莲捉逛瑞幌进瞩玄蕾颊召至貌恒合并财务报表合并财务报表借：股本借：股本 20 000 20 000 资本公积资本公积 8 000 8 000 盈余公积盈余公积 1 200 1 200 未分配利润未分配利润 2 800 2 800贷：长期股权投资贷：长期股权投资 25 600 25 600 少数股东权益少数股东权益 6 400 6 400根据上述抵消分录，编制合并工作底稿如根据上述抵消分录，编制合并工作底稿如教材教材P
21、479P479表表25-325-3所示。所示。嗣平牲肇鹃遍烯獭因窜村迪幂邦缔绚迈恩榨积侄绍旁物欲泌耻躯甫玄知零合并财务报表合并财务报表二、直接投资及同一控制下取得子公司合二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制并日后合并财务报表的编制（一）长期股权投资成本法核算的结果调（一）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果整为权益法核算的结果按照权益法调整对子公司的长期股权投资，按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：在合并工作底稿中应编制的调整分录为：对于应享有子公司当期实现净利润的份额，对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记借记“
22、长期股权投资长期股权投资”科目，贷记科目，贷记“投资投资收益收益”科目；按照应承担子公司当期发生科目；按照应承担子公司当期发生的亏损份额，借记的亏损份额，借记“投资收益投资收益”科目，贷科目，贷记记“长期股权投资长期股权投资”等科目。等科目。牢弘寿癸淫煤荐衔判豢纺洒物你嫡及欠批疡工悄散妈倪褪瞥钳氓伊鳖惨司合并财务报表合并财务报表对于当期收到子公司分派的现金股利或利对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，应借记润，应借记“投资收益投资收益”科目，贷记科目，贷记“长长期股权投资期股权投资”科目。科目。对于子公司除净损益以外所有者权益的其对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情
23、况下，按母他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资长期股权投资”科目，贷记或借记科目，贷记或借记“资资本公积本公积”科目。科目。染栓绢舍焊挽挖漫捡走撰侨挝诚星枝司慨采货萧绽肋几婴牡琵叫秃剪童荫合并财务报表合并财务报表调整分录如下：调整分录如下：1.投资当年投资当年（1）调整被投资单位盈利）调整被投资单位盈利借：长期股权投资借：长期股权投资贷：投资收益贷：投资收益（2）调整被投资单位亏损）调整被投资单位亏损借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资烩慈附蒸屁冤犯癌佛情早你尊狸辞遁皑变启必蹿仕卜嘉旱挑篇
24、赵菲量盈袭合并财务报表合并财务报表（3）调整被投资单位分派现金股利）调整被投资单位分派现金股利借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资（4）调整子公司除净损益以外所有者权益）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）的其他变动（假定所有者权益增加）借：长期股权投资借：长期股权投资贷：资本公积贷：资本公积本年本年院唱附偶小始肠涉气鹏碳橱敌暖龄塌蜒澎兜机巳吃赁卢毋望若鳞矾肘文雪合并财务报表合并财务报表应说明的是，本期合并财务报表中年初应说明的是，本期合并财务报表中年初“所有所有者权益者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表各项目的金额应与上期合并财务报表中的期
25、末中的期末“所有者权益所有者权益”对应项目的金额一致，对应项目的金额一致，因此，上期编制合并财务报表时涉及股本（或因此，上期编制合并财务报表时涉及股本（或实收资本）、资本公积、盈余公积项目的，在实收资本）、资本公积、盈余公积项目的，在本期编制合并财务报表调整和抵销分录时均应本期编制合并财务报表调整和抵销分录时均应用用“股本股本年初年初”、“资本公积资本公积年初年初”和和“盈余公积盈余公积年初年初”项目代替；对于上期编制调项目代替；对于上期编制调整和抵销分录时涉及利润表中的项目及所有者整和抵销分录时涉及利润表中的项目及所有者权益变动表权益变动表“未分配利润未分配利润”栏目的项目，在本栏目的项目，
26、在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用应用“未分配利润未分配利润年初年初”项目代替。项目代替。笺轮娘锹勺富敢梦比挎皱晋缠取贺方渠逛肤萨蹬激税肋释事转醋啃淖怪处合并财务报表合并财务报表（1）调整以前年度被投资单位盈利）调整以前年度被投资单位盈利借：长期股权投资借：长期股权投资贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初（2）调整被投资单位本年盈利）调整被投资单位本年盈利借：长期股权投资借：长期股权投资贷：投资收益贷：投资收益（3）调整被投资单位本年亏损）调整被投资单位本年亏损借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资旷痰婚话刑茸兰忽涅疥疹纪
27、愚解郡苏缓申鲁旷废埔糜定官不箍粗嵌杰临祥合并财务报表合并财务报表（4）调整被投资单位以前年度分派现金股利）调整被投资单位以前年度分派现金股利借：未分配利润借：未分配利润年初年初贷：长期股权投资贷：长期股权投资（5）调整被投资单位当年分派现金股利）调整被投资单位当年分派现金股利借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资（6）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其他变动他变动借：长期股权投资借：长期股权投资贷：资本公积贷：资本公积年初年初（7）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假
28、定所有者权益增加）（假定所有者权益增加）借：长期股权投资借：长期股权投资贷：资本公积贷：资本公积本年本年桅划氏辆剖鞘魂拙霉玛智贱锭范益伦剃问梗伶舵天袜豁骸栋叠狭屠自嫉骂合并财务报表合并财务报表 【例题【例题3计算分析题】假设计算分析题】假设P公司能够控制公司能够控制S公司，公司，S公司为股份有限公司。公司为股份有限公司。2010年年12月月31日，日，P公司个别资产负债表中对公司个别资产负债表中对S公司公司的长期股权投资的金额为的长期股权投资的金额为2600万元，拥有万元，拥有S公司公司80%的股份。的股份。P公司在个别资产负债表公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。中采用成本
29、法核算该项长期股权投资。2010年年1月月1日，日，P公司用银行存款公司用银行存款2600万万元购得元购得S公司公司80%的股份的股份(假定假定P公司与公司与S公公司的企业合并属于同一控制下的企业合并司的企业合并属于同一控制下的企业合并)。症拖坝乘彦啥搜竿夏竹墙龄灼缩别六货唁针箱遭饺菊识囱哮官惯洽馁巡俐合并财务报表合并财务报表2010年年1月月1日，日，S公司股东权益总额为公司股东权益总额为3500万元，其中股本为万元，其中股本为2000万元，资本公万元，资本公积为积为1500万元，盈余公积为万元，盈余公积为0元，未分配利元，未分配利润为润为0元。元。2010年，年，S公司实现净利润公司实现净
30、利润1000万元，提万元，提取法定公积金取法定公积金100万元，分派现金股利万元，分派现金股利600万元，未分配利润为万元，未分配利润为300万元。万元。S公司因持公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为计入当期资本公积的金额为100万元。万元。2011年年S公司实现净利润公司实现净利润1200万元，提取万元，提取法定公积金法定公积金120万元，无其他所有者权益变万元，无其他所有者权益变动。动。烩针诵琵歉瞩郑饺瓮涎蚕酸拾跌怀忆焕脆闰炮组峻衫嗽施衙旷侦肮囱举棠合并财务报表合并财务报表假定假定S公司的会计政策和会计期间与公司的会计政策
31、和会计期间与P公司公司一致，不考虑一致，不考虑P公司和公司和S公司的内部交易及公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。合并资产、负债的所得税影响。要求：（要求：（1）编制）编制P公司公司2010年年1月月1日取得日取得S公司公司80%股份的会计分录。股份的会计分录。（2）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2010年年12月月31日对长期股权投资的调整分录。日对长期股权投资的调整分录。（3）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2011年年12月月31日对长期股权投资的调整分录。日对长期股权投资的调整分录。慷容舆恤毡欧滇崩秘撼拘寄靠柿停古待热胎漱机恋锯示闺遍叫绑远棺咨吊合并财务报
32、表合并财务报表【答案】【答案】（1）借：长期股权投资借：长期股权投资2800（350080%）贷：银行存款贷：银行存款2600资本公积资本公积200（2）借：长期股权投资借：长期股权投资800(100080%)贷：投资收益贷：投资收益800借：投资收益借：投资收益480（60080%）贷：长期股权投资贷：长期股权投资480借：长期股权投资借：长期股权投资80（10080%）贷：资本公积贷：资本公积80债弹糙热展郧勃扳事代资操昼奈效邦嫌坏蒲冠汾学琴许冈攒匠蕴骋房喘闰合并财务报表合并财务报表（3）借：长期股权投资借：长期股权投资800(100080%)贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初800借：
33、未分配利润借：未分配利润年初年初480（60080%）贷：长期股权投资贷：长期股权投资480借：长期股权投资借：长期股权投资80（10080%）贷：资本公积贷：资本公积年初年初80借：长期股权投资借：长期股权投资960(120080%)贷：投资收益贷：投资收益960憨纫须串葱夏升懊这汗得觅阮单槛磨作邢缀灼陵娘烙勋念壳衣条娶轧狮谐合并财务报表合并财务报表（二）合并抵销的处理（二）合并抵销的处理1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本借：股本年初年初-本年本年资本公积资本公积年初年初-本年本年盈余公积盈余公积年初年初-本年本年未分配利润未分配
34、利润年末（子公司）年末（子公司）贷：长期股权投资（母公司）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东权益（子公司所有者权益少数股东投资持股比少数股东投资持股比例）例）【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。其余额仍应当冲减少数股东权益。 板窟兑哭甜衙逸珐注判农奋忽狱傀瘟志砚栋正铃挞帕丙秧拜啪述沛抗汕恒合并财务报表合并财务报表2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对母
35、公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益借：投资收益少数股东损益少数股东损益未分配利润未分配利润年初年初贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配对所有者（或股东）的分配未分配利润未分配利润年末年末澄烙形疹痴察堪戴遇抵转休慎登梧剑隆豫障堵硬讫候拍晌挎汇听书吁窖鼻合并财务报表合并财务报表【例题【例题4计算分析题】沿用例题计算分析题】沿用例题3计算分析题资料。计算分析题资料。要求：（要求：（1）编制）编制2010年与投资有关的抵销分录。年与投资有关的抵销分录。（2）编制）编制2011年与投资有关的抵销分录。年与投资有关
36、的抵销分录。【答案】【答案】（1）借：股本借：股本年初年初2000-本年本年0资本公积资本公积年初年初1500本年本年100盈余公积盈余公积年初年初0本年本年100未分配利润未分配利润年末年末300（1000-100-600）贷：长期股权投资贷：长期股权投资3200（2800+800-480+80）少数股东权益少数股东权益800(2000+0+1500+100+0+100+300)20%袱矫害茁伍遂祁筷胯霞毁顽圾堪雀懊诞未陌底谩盅镑琉精淖丸篡回晨隧涡合并财务报表合并财务报表借：投资收益借：投资收益800少数股东损益少数股东损益200(100020%)未分配利润未分配利润-年初年初0贷：提取盈余
37、公积贷：提取盈余公积100对所有者对所有者(或股东或股东)的分配的分配600未分配利润未分配利润-年末年末300途势膊捍沙霞榷湍靡舷褪赡悲憎稠脏固毋氦喜呀赵诸拽意旬被辖嘶觉毫搭合并财务报表合并财务报表（2）借：股本借：股本年初年初2000-本年本年0资本公积资本公积年初年初1600本年本年0盈余公积盈余公积年初年初100本年本年120未分配利润未分配利润年末年末1380（300+1200-120）贷：长期股权投资贷：长期股权投资4160（2800+800-480+80+960）少数股东权益少数股东权益1040(2000+0+1600+0+100+120+1380)20%猾舶垄刺唾缮抹来讹才卒竖
38、颂秉术韵番吼物瑞敲廊闪匈爷蜕诲岩芦漫篆橡合并财务报表合并财务报表借：投资收益借：投资收益960少数股东损益少数股东损益240(120020%)未分配利润未分配利润-年初年初300贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积120对所有者对所有者(或股东或股东)的分配的分配0未分配利润未分配利润-年末年末1380P481【例【例25-2】睡鼓兄量傅雄径祭嗜葱滴柑绘哭聚焉浦臀慈霞倘抚缘抖檄街奔顺贞敞冯仲合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-225-2】接【教材例】接【教材例25-125-1】。甲公司于】。甲公司于20X220X2年年1 1月月1 1日，以日，以28 60028 600万元的价格取得万元
39、的价格取得A A公公司司80%80%的股权，使其成为子公司。甲公司和的股权，使其成为子公司。甲公司和A A公公司司20X220X2年度个别财务报表如教材年度个别财务报表如教材P481P481表表25-425-4、教材教材P482P482表表25-525-5和教材和教材P483P483表表25-625-6所示。所示。A A公司公司20X220X2年年1 1月月1 1日股东权益总额为日股东权益总额为32 00032 000万万元，其中股本为元，其中股本为20 00020 000万元，资本公积为万元，资本公积为8 8 000000万元，盈余公积万元，盈余公积1 2001 200万元，未分配利润为万元
40、，未分配利润为2 8002 800万元；万元；20X220X2年年1212月月3131日，股东权益总额日，股东权益总额为为38 00038 000万元，其中股本为万元，其中股本为20 00020 000万元，资本万元，资本公积公积8 0008 000万元，盈余公积万元，盈余公积3 2003 200万元，未分配万元，未分配利润利润6 8006 800万元。万元。铡剪针岔乾属逞狰也詹抖诸疾梭菇斌哮逃贵营赃丙奏鱼大撮豆赔参氰潮呛合并财务报表合并财务报表A公司公司20X2年全年实现净利润年全年实现净利润10500万元，万元，经公司董事会提议并经股东会批准，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取
41、盈余公积年提取盈余公积2000万元，向股东宣告分万元，向股东宣告分派现金股利派现金股利4500万元。万元。本例中，本例中，A公司当年实现净利润公司当年实现净利润10500万元，万元，经公司董事会提议并经股东会批准，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积年提取盈余公积2000万元，向股东宣告分万元，向股东宣告分派现金股利派现金股利4500万元。甲公司对万元。甲公司对A公司长公司长期股权投资取得时的账面价值为期股权投资取得时的账面价值为25600万万元，元，20X2年年12月月31日仍为日仍为25600万元，甲万元，甲公司当年确认投资收益为公司当年确认投资收益为3600万元。万元。
42、酬窗衅塔伙恍俘沿箭温饭萄俊描画颁宠页蠕愉番美祝魔绳莲婪愁藏戊曾摊合并财务报表合并财务报表将成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的将成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的相关的调整分录如下：相关的调整分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资A A公司公司 8 400 8 400 贷：投资收益贷：投资收益 8 400 8 400借：投资收益借：投资收益 3 600 3 600 贷：长期股权投资贷：长期股权投资A A公司公司 3 600 3 600经过上述调整分录后，甲公司对经过上述调整分录后，甲公司对A A公司长期股权投公司长期股权投资的账面价值为资的账面价值为30 40030 400万元（
43、万元（25 600+8 400-3 25 600+8 400-3 600600）。甲公司对）。甲公司对A A公司长期股权投资账面价值公司长期股权投资账面价值30 30 400400万元正好与母公司在万元正好与母公司在A A公司股东权益所拥有的公司股东权益所拥有的份额相等。份额相等。兄辽摧渍偿鼎夏琶那醇缩拣圣怠诈细揽那千筑榜懊菠扁财夹星馒贺围凝伞合并财务报表合并财务报表接【教材例接【教材例25-2】，本例经过调整后甲公】，本例经过调整后甲公司对司对A公司长期股权投资的金额为公司长期股权投资的金额为30400万万元；元；A公司股东权益总额为公司股东权益总额为38000万元，甲万元，甲公司拥有公司拥
44、有80%的股权，即在子公司股东权的股权，即在子公司股东权益中拥有益中拥有30400万元；其余万元；其余20%则属于少则属于少数股东权益。数股东权益。长期股权投资与子公司所有者权益抵消时，长期股权投资与子公司所有者权益抵消时，其抵消分录如下：其抵消分录如下：滚伤噎紊颅伙御诬吧衷匣立易丁霍拢浮疮控痒审册窜笨协勃蔼果论腔卒抵合并财务报表合并财务报表借：股本借：股本 20 000 20 000 资本公积资本公积 8 000 8 000 盈余公积盈余公积 3 200 3 200 未分配利润未分配利润 6 800 6 800 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 30 400 30 400 少数股东权益少数股
45、东权益 7 600 7 600甲公司进行上述抵消处理时，其抵消分录如下：甲公司进行上述抵消处理时，其抵消分录如下：借：投资收益借：投资收益 8 400 8 400 少数股东损益少数股东损益 2 100 2 100 未分配利润（年初）未分配利润（年初） 2 800 2 800贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 2 000 2 000 向股东分配利润向股东分配利润 4 500 4 500 未分配利润未分配利润 6 800 6 800屎润汹骨扦增圭佣棚钒忻矮席碎滓镇拖梆鞍拇赞凝房弯吐彤泣图盒尺胀溃合并财务报表合并财务报表另外，本例中另外，本例中A A公司本年宣告分派现金股利公司本年宣告分派现金股利4
46、5004 500万元，股利款项尚未支付，万元，股利款项尚未支付，A A公司已将其计列应付公司已将其计列应付股利股利4 5004 500万元。甲公司根据万元。甲公司根据A A公司宣告的分派现公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在其资产负债表中计列应收股利收股利，并在其资产负债表中计列应收股利3 6003 600万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并资产负债表时必须将其予以抵消，其在编制合并资产负债表时必须将其予以抵消，其抵消分录如下：抵消分录如下：借：应付股利借：应付
47、股利 3 600 3 600 贷：应收股利贷：应收股利 3 600 3 600根据上述调整分录根据上述调整分录和和和抵消分录和抵消分录至至，编，编制合并工作底稿如教材制合并工作底稿如教材P486P486表表25-725-7所示。所示。 偿舵庭改烬函尧账利避徐婚湾切拆簧雇迎二纵德胸特粮禽果陵富团住落嘉合并财务报表合并财务报表第五节第五节长期股权投资与所有者权益的合并长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）处理（非同一控制下）一、非同一控制下取得子公司购买日合并一、非同一控制下取得子公司购买日合并财务报表的编制财务报表的编制（一）按公允价值对非同一控制下取得子（一）按公允价值对非同一控制
48、下取得子公司的财务报表进行调整公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：产公允价值大于账面价值）如下：借：固定资产借：固定资产原价（调增固定资产价值）原价（调增固定资产价值）贷：资本公积贷：资本公积九碴妙狗深襄函僻漂叶换阑以爬笺戴论艘杜忘萤沾名躁梗蘑斟缉祖赠货曾合并财务报表合并财务报表 （二）母公司长期股权投资与子公司所有（二）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销处理者权益抵销处理借：股本（实收资本）借：股本（实收资本）资本公积资本公积盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润商誉商誉贷：长期股权投资贷：长期股权投
49、资少数股东权益少数股东权益P493【例【例25-3】舔恨拢员吏酱匠霄辱醇藩租假排马塔二能撕匠蠢去开完住佳羡挖佑今靡特合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-325-3】甲公司】甲公司20X120X1年年1 1月月1 1日以定向增日以定向增发公司普通股票的方式，购买取得发公司普通股票的方式，购买取得A A公司公司70%70%的的股权。甲公司当日资产负债表和股权。甲公司当日资产负债表和A A公司当日资公司当日资产负债表及评估确认的资产负债数据如教材产负债表及评估确认的资产负债数据如教材P493P493表表25-1125-11所示。甲公司定向增发普通股股所示。甲公司定向增发普通股股票票10 0
50、0010 000万股（每股面值为万股（每股面值为1 1元），甲公司普元），甲公司普通股股票面值每股为通股股票面值每股为1 1元，市场价格每股为元，市场价格每股为2.952.95元。甲公司并购元。甲公司并购A A公司属于非同一控制下公司属于非同一控制下的企业合并，假定不考虑甲公司增发该普通股的企业合并，假定不考虑甲公司增发该普通股股票所发生的审计评估以及发行等相关的费用。股票所发生的审计评估以及发行等相关的费用。填耘措蝗琢奶奏帛伎匀染资黑块褒溉笨芋摔惦卷拽绘护斤水硝优阉葱姥俐合并财务报表合并财务报表在本例中，有关计算如下：在本例中，有关计算如下：甲公司合并成本甲公司合并成本=29 500=29
51、500（万元）（万元）甲公司在甲公司在A A公司可辨认净资产公允价值的份额公司可辨认净资产公允价值的份额=36 000=36 00070%70%=25 200=25 200（万元）（万元）合并商誉合并商誉=29 500-25 200=29 500-25 200 =4 300 =4 300（万元）（万元）定肋驯煤翻搽进芬悸帘沪犬廖驳攒匡俐猿价腐旧诌血蝉贺伐撤拴潞沽倒皆合并财务报表合并财务报表甲公司将购买取得甲公司将购买取得A A公司公司70%70%的股权作为长的股权作为长期股权投资入账，其账务处理如下：期股权投资入账，其账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资A A公司公司29 50029
52、 500 贷：股本贷：股本 10 000 10 000 资本公积资本公积 19 500 19 500甲公司购买甲公司购买A A公司股权所形成的商誉，在甲公司股权所形成的商誉，在甲公司个别财务报表中表示对公司个别财务报表中表示对A A公司长期股权公司长期股权投资的一部分，在编制合并财务报表时，投资的一部分，在编制合并财务报表时，通过将长期股权投资与在子公司所有者权通过将长期股权投资与在子公司所有者权益中所拥有的份额相抵消，其抵消差额在益中所拥有的份额相抵消，其抵消差额在合并资产负债表中则表现为合并商誉。合并资产负债表中则表现为合并商誉。头坷褒搞痘序代祭蜡掷铝伟活庭狂豹城载体踊客与里淄瞩渣虎称玫辈
53、函技合并财务报表合并财务报表编制购买日的合并资产负债表时，将编制购买日的合并资产负债表时，将A A公司公司资产和负债的评估增值或减值分别调增或资产和负债的评估增值或减值分别调增或调减相关资产和负债项目的金额。在合并调减相关资产和负债项目的金额。在合并工作底稿中调整分录如下：工作底稿中调整分录如下：借：存货借：存货 1 100 1 100 固定资产固定资产 3 000 3 000 贷：应收账款贷：应收账款 100 100 资本公积资本公积 4 000 4 000轰厢卞舍亨铸满吞讯诚咋效揭聪算岸顿赔步露憾疼勃找伦荆差敬糟拘拳滓合并财务报表合并财务报表接【教材例接【教材例25-325-3】：经过根据
54、资产和负债】：经过根据资产和负债的公允价值对的公允价值对A A公司财务报表调整后，其股公司财务报表调整后，其股东权益总额为东权益总额为36 00036 000万元，甲公司在其中万元，甲公司在其中所拥有的份额为所拥有的份额为25 20025 200万元（万元（36 36 00000070%70%）。甲公司对）。甲公司对A A公司长期股权投资公司长期股权投资的金额为的金额为29 50029 500万元，超过其万元，超过其25 20025 200万元万元的金额的金额4 3004 300万元则为合并商誉。少数股权万元则为合并商誉。少数股权投资权益则为投资权益则为10 80010 800万元（万元（36
55、 00036 00030%30%）。）。因此，甲公司将长期股权投资与其在因此，甲公司将长期股权投资与其在A A公司公司所有者权益中拥有的份额抵消时，其抵消所有者权益中拥有的份额抵消时，其抵消分录如下：分录如下：叔佯昆酪悟广讲岸亲艾尽独估侠拯拳拱掷邯慈额翰寝益汰裕大忿葡签骇顷合并财务报表合并财务报表借：股本借：股本 20 000 20 000 资本公积资本公积 12 000 12 000 盈余公积盈余公积 1 200 1 200 未分配利润未分配利润 2 800 2 800 商誉商誉 4 300 4 300贷：长期股权投资贷：长期股权投资A A公司公司 29 500 29 500 少数股东权益少
56、数股东权益 10 800 10 800供卤膏治觅沼妄唾楼伸必奥纸祥模氮刮障封模妒蒲者宰巍榷陵娃唱扶硬咨合并财务报表合并财务报表二、非同一控制下取得子公司购买日后合二、非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制并财务报表的编制（一）对子公司个别报表进行调整（一）对子公司个别报表进行调整对于非同一控制下企业合并中取得的子公对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个
57、别财务报表反映进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。金额。咐绷睡嘎瘤娥铭降溢客帽吩辊伟胀藤散薛财仇消臭刘带番租刀常迪踌喀利合并财务报表合并财务报表翟兽浇骡圈刻护荡孽夸钝滁捉对坦闺血护骇虑谁擅侩桅卞碑钧妊箩省吊桌合并财务报表合并财务报表调整分录（以固定资产为例，假定固定资调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：产公允价值大于账面价值）如下：1.投资当年投资当年借：固定资产借：固定资产原价（调整固定资产价值）原价（调整固定资产
58、价值）贷：资本公积贷：资本公积借：管理费用（当年多提折旧）借：管理费用（当年多提折旧）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧纷柑醇短视擞辰陈晤猪曼缕皂灾患洛奴梭宿婿钟操耪诊跨敝弛枚搭偶矩睹合并财务报表合并财务报表2.连续编制合并财务报表连续编制合并财务报表借：固定资产借：固定资产原价（调整固定资产价值）原价（调整固定资产价值）贷：资本公积贷：资本公积年初年初借：未分配利润借：未分配利润年初（年初累计多提折年初（年初累计多提折旧）旧）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧借：管理费用（当年多提折旧）借：管理费用（当年多提折旧）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧锄作鹊诗唉养域颐舀对呼声商
59、务匆琶俱呢泣副谗疲握椒直兰鳞闯鸡疆马滋合并财务报表合并财务报表【例题【例题5计算分析题】假设计算分析题】假设P公司能够控制公司能够控制S公司，公司，S公司为股份有限公司。公司为股份有限公司。2010年年1月月1日，日，P公司用银行存款公司用银行存款3000万万元购得元购得S公司公司80%的股份的股份(假定假定P公司与公司与S公公司的企业合并属于非同一控制下的企业合司的企业合并属于非同一控制下的企业合并并)。购买日，。购买日，S公司有一办公楼，其公允公司有一办公楼，其公允价值为价值为700万元，账面价值为万元，账面价值为600万元，按万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为年限平均法计提折旧
60、额，预计使用年限为20年，无残值。假定年，无残值。假定A办公楼用于办公楼用于S公司的公司的总部管理。其他资产和负债的公允价值与总部管理。其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。其账面价值相等。磐瞥竟硝引铝桔阀狄御撤砧蔷谎颧坦鸳幕篆鱼恳潦佃裔一傍驭考澎扦只魂合并财务报表合并财务报表假定假定S公司的会计政策和会计期间与公司的会计政策和会计期间与P公司公司一致，不考虑一致，不考虑P公司和公司和S公司的内部交易及公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。合并资产、负债的所得税影响。要求：（要求：（1）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2010年年12月月31日对日对S公司个别报表的调整分录
61、。公司个别报表的调整分录。（2）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2011年年12月月31日对日对S公司个别报表的调整分录。公司个别报表的调整分录。【答案】【答案】旱拦歹场杀谱行蕊临闪搽津舜尾硼酮罐而节讫浮绘渺芒疯锹声涛诱砌掉码合并财务报表合并财务报表（1）借：固定资产借：固定资产100贷：资本公积贷：资本公积100借：管理费用借：管理费用5（10020）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧5 撂蒋结灭边郸秘倔玩祖耗陆蔗彪边丫判激吕诵虹箭线谆丰非余纽挨皋赦心合并财务报表合并财务报表（2）借：固定资产借：固定资产100贷：资本公积贷：资本公积100借：未分配利润借：未分配利润年初年初
62、5贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧5借：管理费用借：管理费用5（10020）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧5蓄宁豢榔参男蔡暮嚏攘蒙荔指鄙矗抑争饵二榜魂角钉籽批挣程优儡保积唬合并财务报表合并财务报表（二）长期股权投资由成本法调整为权益（二）长期股权投资由成本法调整为权益法法长期股权投资成本法核算的结果调整为权长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的会计处理与同一控制相益法核算的结果的会计处理与同一控制相同。同。 声片加淬玩测尝眺合辕雏梦遍蒲铸平镁隙皿过逊读砍寂垣戊箔者搂骋字丸合并财务报表合并财务报表（三）抵销分录（三）抵销分录1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益
63、的抵销母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本借：股本年初年初-本年本年资本公积资本公积年初年初-本年本年盈余公积盈余公积年初年初-本年本年未分配利润未分配利润年末（子公司）年末（子公司）商誉（借方差额）商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东权益（子公司所有者权益少数股东投资少数股东投资持股比例）持股比例）烽歌刮僚棍硷协仇卤邱歌姑粳稳香胺钠钝霸凳伺漂蝎芽侄察棒湃棚楷挞怯合并财务报表合并财务报表2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销方长期股权投资的投资
64、收益的抵销借：投资收益借：投资收益少数股东损益少数股东损益未分配利润未分配利润年初年初贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配对所有者（或股东）的分配未分配利润未分配利润年末年末冤角滞痒悲额抚乒菏林纱冠溢嘲担踢息轰问拘慨勿啼竿涵液脾逾义拼苦巍合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-425-4】接【例】接【例25-325-3】，甲公司】，甲公司20201 1年年1 1月月1 1日以定向增发普通股票的方式，日以定向增发普通股票的方式，购买持有购买持有A A公司公司70%70%的股权。甲公司对的股权。甲公司对A A公司公司长期股权投资的金额为长期股权投资的金额为29 50029
65、 500万元，甲公万元，甲公司购买日编制的合并资产负债表中确认合司购买日编制的合并资产负债表中确认合并商誉并商誉4 3004 300万元。万元。甲公司和甲公司和A A公司公司20201 1年年1212月月3131日个别资产日个别资产负债表、利润表、股东权益变动表如表负债表、利润表、股东权益变动表如表25-25-1313、表、表25-1425-14和表和表25-1525-15所示。（表见教材）所示。（表见教材）琉桓狈篱炮少毕辆看靶厉仕突括觅谍漏波具判丘祟淡茸属尼锻惨佛蔫芽击合并财务报表合并财务报表A A公司在购买日股东权益总额为公司在购买日股东权益总额为32 00032 000万元，万元，其中股
66、本为其中股本为20 00020 000万元，资本公积为万元，资本公积为8 0008 000万元、盈余公积万元、盈余公积1 2001 200万元、未分配利润为万元、未分配利润为2 8002 800万元。万元。A A公司购买日应收账款账面价公司购买日应收账款账面价值为值为3 9203 920万元、公允价值为万元、公允价值为3 8203 820万元；万元；存货的账面价值为存货的账面价值为20 00020 000万元、公允价值万元、公允价值为为21 10021 100万元；固定资产账面价值为万元；固定资产账面价值为18 18 000000万元、公允价值为万元、公允价值为21 00021 000万元。万
67、元。螺爹谅咒恃哉葛假曙磊乘旋庇友店撕崎拘纵毒侦拜葡祭碰除赃选携贼律契合并财务报表合并财务报表A公司公司201年年12月月31日股东权益总额为日股东权益总额为38000万万元，其中股本为元，其中股本为20000万元，资本公积为万元，资本公积为8000万万元、盈余公积元、盈余公积3200万元、未分配利润为万元、未分配利润为6800万万元。元。A公司公司201年全年实现净利润年全年实现净利润10500万元，万元，A公司当年提取盈余公积公司当年提取盈余公积2000万元、向股东分配万元、向股东分配现金股利现金股利4500万元。截至万元。截至201年年12月月31日，应日，应收账款按购买日评估确认的金额收
68、回，评估确认收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销；购买日发生评估增值的存货，当的坏账已核销；购买日发生评估增值的存货，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价评年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价评估增值系公司用办公楼增值，该办公楼采用的折估增值系公司用办公楼增值，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20年，假定该办公楼评估增值在未来年，假定该办公楼评估增值在未来20年内平均年内平均摊销。摊销。演兹渺三霜驶帘涝怪锥酸觉樟损喂倚公绪鸟焰猾柬子戚吐属吕府花漠撮溉合并财务报表合并财务报表1.甲公司甲公司201年年
69、末编制合并财务报表时相关项目计算如年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：下：A公司本年净利润公司本年净利润=10500+100（购买日应收账款公允价（购买日应收账款公允价值减值的实现而调减资产减值损失）值减值的实现而调减资产减值损失）-1100（购买日存货（购买日存货公允价值增值的实现而调增营业成本）公允价值增值的实现而调增营业成本）-150（固定资产公（固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费用）允价值增值计算的折旧而调增管理费用）=9350（万元）（万元）150万元系固定资产公允价值增值万元系固定资产公允价值增值3000万元按剩余折旧年万元按剩余折旧年限摊销。限摊销。A公司本年年末未
70、分配利润公司本年年末未分配利润=2800（年初）（年初）+9350-2000（提取盈余公积）（提取盈余公积）-4500（分派股利）（分派股利）=5650（万元）（万元）甲公司本年投资甲公司本年投资A公司的投资收益公司的投资收益=935070%=6545（万元）（万元）甲公司本年年末对甲公司本年年末对A公司长期股权投资公司长期股权投资=29500+6545-4500（分派股利）（分派股利）70%=32895（万元）（万元）拱崩拘蹦谭兆吭悦膝慈赛滨赃缮姐纫郁骑亩憾己兜寇捂动晶孰泄串楞屹薄合并财务报表合并财务报表2.2.甲公司甲公司20201 1年编制合并财务报表时，应年编制合并财务报表时，应当进行
71、如下调整抵销处理：当进行如下调整抵销处理：（1 1）按公允价值对）按公允价值对A A公司财务报表项目进公司财务报表项目进行调整。根据购买日行调整。根据购买日A A公司资产和负债的公公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整允价值与账面价值之间的差额，调整A A公司公司相关公允价值变动的资产和负债项目及资相关公允价值变动的资产和负债项目及资本公积项目。在合并工作底稿中，其调整本公积项目。在合并工作底稿中，其调整分录如下：分录如下：借：存货借：存货 1 100 1 100 固定资产固定资产 3 000 3 000 贷：应收账款贷：应收账款 100 100 资本公积资本公积 4 000 4
72、000热诵吱言昔沉巷暮怎翰驹药尘棠姓句拱躯指为检魂烫禄莎宣今狮曝吝咎偷合并财务报表合并财务报表因购买日因购买日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额对差额对A公司本年净利润的影响，调整公司本年净利润的影响，调整A公司年初未分配公司年初未分配利润及相关项目。之所以进行这一调整，是由于子公司个利润及相关项目。之所以进行这一调整，是由于子公司个别财务报表是按其资产、负债的原账面价值为基础编制的，别财务报表是按其资产、负债的原账面价值为基础编制的，其当期计算的净利润也是其资产、负债的原账面价值为基其当期计算的净利润也是其资产、负债的原账面价值为基础计算的
73、结果，而公允价值与原账面价值存在差额的资产础计算的结果，而公允价值与原账面价值存在差额的资产或负债，在经营过程中因使用、销售或偿付而实现其公允或负债，在经营过程中因使用、销售或偿付而实现其公允价值，其实现的公允价值对子公司当期净利润的影响需要价值，其实现的公允价值对子公司当期净利润的影响需要在净利润计算中予以反映。在合并工作底稿中其调整分录在净利润计算中予以反映。在合并工作底稿中其调整分录如下：如下：借：营业成本借：营业成本1100管理费用管理费用150应收账款应收账款100贷贷：存货：存货1100固定资产固定资产150资产减值损失资产减值损失100哪窜乖驾蛋以龚口焉娃纹磕难烂血宛博嚎撅暴询驯
74、砖淹讽轩桐芦版翠碟肖合并财务报表合并财务报表（2）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整。）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整。因购买日因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，而公司本年净利润的影响，而对甲公司对对甲公司对A公司长期股权投资权益法核算的影公司长期股权投资权益法核算的影响，需要对甲公司对响，需要对甲公司对A公司长期股权投资及相关公司长期股权投资及相关项目进行调整；另一方面甲公司对项目进行调整；另一方面甲公司对A公司的长期公司的长期股权投资采用成本法进行核算，需要对成本法核股权投资采用成本
75、法进行核算，需要对成本法核算的结果按权益法核算的要求，对长期股权投资算的结果按权益法核算的要求，对长期股权投资及相关项目进行调整，在合并工作底稿中其调整及相关项目进行调整，在合并工作底稿中其调整分录如下：分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资A公司公司6545投资收益投资收益3150贷：投资收益贷：投资收益6545长期股权投资长期股权投资3150立冒效孩哭胸瞥壳锁盯浑袋僧价炭蒸诫忘冗尸旗僻候澎俱贝享洼右培诬沪合并财务报表合并财务报表（3 3）长期股权投资与所有者权益的抵销。）长期股权投资与所有者权益的抵销。将甲公司对将甲公司对A A公司的长期股权投资与其在公司的长期股权投资与其在A A公司
76、股东权益中拥有的份额予以抵销。在公司股东权益中拥有的份额予以抵销。在合并工作底稿中期抵销分录如下：合并工作底稿中期抵销分录如下：借：股本借：股本 20 000 20 000 资本公积资本公积 12 000 12 000 盈余公积盈余公积 3 200 3 200 未分配利润未分配利润 5 650 5 650 商誉商誉 4 300 4 300贷：长期股权投资贷：长期股权投资A A公司公司 32 895 32 895 少数股东权益少数股东权益 12 255 12 255跳洪虑校互峦攻髓妊骸绘匆豹敞迭诀南纠乳绝浴斟竞里虚撤炯吸彦土戒泳合并财务报表合并财务报表（4）投资收益与子公司利润分配等项目的）投资
77、收益与子公司利润分配等项目的抵销。将甲公司对抵销。将甲公司对A公司投资收益与公司投资收益与A公司公司本年利润分配有关项的金额予以抵销。在本年利润分配有关项的金额予以抵销。在合并工作底稿中其抵销分录如下：合并工作底稿中其抵销分录如下：借：投资收益借：投资收益6545少数股东本期损益少数股东本期损益2805未分配利润（年初）未分配利润（年初）2800贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积2000向股东分配利润向股东分配利润4500未分配利润未分配利润5650艘昼寺碉独椿心蛾谭郝蝇频膛聂薄遣篡鳖嫁短筛长废妒弃瑟掠勒卒凹压习合并财务报表合并财务报表（5 5）应收股利与应付股利的抵销。本例中）应收股利与应付股
78、利的抵销。本例中A A公司本年宣告分派现金股利公司本年宣告分派现金股利4 5004 500万元，万元，股利款项尚未支付，股利款项尚未支付，A A公司已将其计列应付公司已将其计列应付股利股利4 5004 500万元。甲公司根据万元。甲公司根据A A公司宣告的公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在资产负债表中额，已确认应收股利，并在资产负债表中计列应收股利计列应收股利3 1503 150万元。这属于母公司与万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并财务子公司之间的债权债务，在编制合并财务报表时必须将其予以抵销，其抵销分录
79、如报表时必须将其予以抵销，其抵销分录如下：下：借：应付股利借：应付股利 3 150 3 150 贷：应收股利贷：应收股利 3 150 3 150枉恫搅楼踌洼惭岸抚僵拘特肺以神让瞒己烬创觅稗嘘奶碗碴这卸分醉明蓝合并财务报表合并财务报表3.编制合并工作底稿并编制合并财务报表：编制合并工作底稿并编制合并财务报表：根据上述调整分录和抵销分录，甲公司可根据上述调整分录和抵销分录，甲公司可以编制合并工作底稿如表以编制合并工作底稿如表25-16所示。（表所示。（表见教材）见教材）甲公司在编制上述合并工作底稿，计算各甲公司在编制上述合并工作底稿，计算各项目合并数后，根据合并数编制合并资产项目合并数后，根据合并
80、数编制合并资产负债表、合并利润表以及合并股东权益变负债表、合并利润表以及合并股东权益变动表。甲公司编制合并资产负债表、合并动表。甲公司编制合并资产负债表、合并利润表以及合并股东权益变动表略。利润表以及合并股东权益变动表略。访翻哥臃脂辱莽先峙酗巷凌川茶追淘逢律敲狐灶许偿铜现营醋谅丈碍谁广合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-5】接【例接【例25-4】，甲公司和】，甲公司和A公司公司202年年12月月31日个别资产负债表、日个别资产负债表、利润表和所有者权益变动表如表利润表和所有者权益变动表如表25-17、表、表25-18和表和表25-19所示。（表见教材）所示。（表见教材）A公司在购买日
81、相关资产和负债等资料同上，公司在购买日相关资产和负债等资料同上，即购买日股东权益总额为即购买日股东权益总额为32000万元，其万元，其中股本为中股本为20000万元，资本公积为万元，资本公积为8000万万元、盈余公积元、盈余公积1200万元、未分配利润为万元、未分配利润为2800万元。万元。A公司购买日应收账款账面价值公司购买日应收账款账面价值为为3920万元、公允价值为万元、公允价值为3820万元；万元；困沏橇匈碉整佰师靳秩沮邻浆帽浆婚谦愧盲攀突趾赏骄嘻湘额疥鳃就肄孩合并财务报表合并财务报表存货的账面价值为存货的账面价值为20000万元、公允万元、公允价值为价值为21100万元；固定资产账面
82、价万元；固定资产账面价值为值为18000万元、公允价值为万元、公允价值为21000万元。截至万元。截至201年年12月月31日，应收账日，应收账款按购买日公允价值的金额收回；购款按购买日公允价值的金额收回；购买日的存货，当年已实现对外销售；买日的存货，当年已实现对外销售；购买日固定资产公允价值增加的系公购买日固定资产公允价值增加的系公司管理用办公楼，该办公楼采用的折司管理用办公楼，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为折旧年限为20年，假定该办公楼评估年，假定该办公楼评估增值在未来增值在未来20年内平均摊销。年内平均摊销。胸刹酮账窿堡揍谴篇狞
83、躬硫藐亲捞弘导旗蹲鉴献搪罩沛此沥竣淬甸他拿秉合并财务报表合并财务报表A公司202年12月31日股东权益总额为44 000万元，其中股本为20 000万元、资本公积为8 000万元、盈余公积为5 600万元、未分配利润为10 400万元。A公司202年全年实现净利润12 000万元，A公司当年提取盈余公积2 400万元、向股东分配现金股利6 000万元。1.甲公司编制202年度合并财务报表时相关项目计算如下：A公司本年净利润=1 200-150（固定资产公允价值增值计算的折旧）=11850（万元）A公司本年年初未分配利润=6 800+100（上年实现的购买日应收账款公允价值减值）-1100（上年
84、实现的购买日存货公允价值增值）-150（固定资产公允价值增值计算的折旧）=5 650（万元）虐旷皋墙酪狮杀烛喜琅颊如污恳帅仟柄涛乘畅肯杰豆凳滋诉跪她栖簇害壤合并财务报表合并财务报表A公司本年年末未分配利润公司本年年末未分配利润=5650+11850-2400（提取盈余公积）（提取盈余公积）-6000（分派股利）（分派股利）=9100（万元）（万元）甲公司本年投资甲公司本年投资A公司的投资收益公司的投资收益=1185070%=8295（万元）（万元）甲公司本年年末对甲公司本年年末对A公司长期股权投资公司长期股权投资=32895（上年末长期股权投资余额）（上年末长期股权投资余额）+8295-600
85、0（分配股利）（分配股利）70%=36990（万元）（万元）兆测峦峡晨邦耕茄铭挪诀爷烘仗夹丫誉俗肥孜堂泅殷呜壁淳攀郑条零凭白合并财务报表合并财务报表2.甲公司甲公司20年编制合并财务报表时，应当年编制合并财务报表时，应当进行的调整抵销处理如下：进行的调整抵销处理如下：（1）按公允价值对）按公允价值对A公司财务报表项目进公司财务报表项目进行调整。因购买日行调整。因购买日A公司资产和负债的公允公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整价值与账面价值之间的差额，调整A公司年公司年初未分配利润及相关项目。其调整分录如初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：下：借：未分配利润（年初）借：未分配利
86、润（年初）1100固定资产固定资产3000贷：未分配利润（年初）贷：未分配利润（年初）100资本公积资本公积4000免斩海讥症隆禁寂拙零酪鲜边医盎制尽腊沼肌沪狙蛀绥钎偷蛹尔孕焚盯编合并财务报表合并财务报表因购买日因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对之间的差额对A公司上年净利润的影响，调整公司上年净利润的影响，调整A公司公司年初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：年初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：借：未分配利润（年初）借：未分配利润（年初）1100未分配利润（年初）未分配利润（年初）150未分配利润（年初）未分配利润（年初）10
87、0贷：未分配利润（年初）贷：未分配利润（年初）1100固定资产固定资产150未分配利润（年初）未分配利润（年初）100上述调整分录简化为：上述调整分录简化为：借：未分配利润（年初）借：未分配利润（年初）150贷：固定资产贷：固定资产150钵煽怒滤叭懒逗莽肢帖歧魔烟喝戒鸦贬卖济柑腔柑语宪爆丧绩唇谱猫婴醇合并财务报表合并财务报表因购买日因购买日A公司固定资产公允价值与原账面价值之间的差公司固定资产公允价值与原账面价值之间的差额对额对A公司本年净利润的影响，调整公司本年净利润的影响，调整A公司固定资产折旧公司固定资产折旧相关的项目及累计折项目。至于应收账款公允价值减值和相关的项目及累计折项目。至于应
88、收账款公允价值减值和存货公允价值增值，由于在上一年已全部实现，不涉及对存货公允价值增值，由于在上一年已全部实现，不涉及对本年实现净利润的影响。其调整分录如下：本年实现净利润的影响。其调整分录如下：借：管理费用借：管理费用150贷：固定资产贷：固定资产150老师讲解，教材中分录的（老师讲解，教材中分录的（1），也可以写成下面的形式：），也可以写成下面的形式：借借:存货存货1100固定资产固定资产3000贷贷:应收账款应收账款100资本公积资本公积4000黔嘉胸钨臃竞纽贰受看畴助漂芥迎钦饿隅慕惺荆锭恬蜗课婪甚戈睹辙骸惕合并财务报表合并财务报表借借:未分配利润未分配利润年初年初1100未分配利润未分
89、配利润年初年初150应收账款应收账款100贷贷:存货存货1100固定资产固定资产150未分配利润未分配利润年初年初100借借:管理费用管理费用150贷贷:固定资产固定资产150熟耻肥妹喧薛甚广筐酒土院霜钳警访寂丽苇贱驻泪帛蹈档呵士本宇炸牙总合并财务报表合并财务报表（2）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整。因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司上年净利润的影响而对甲公司对A公司长期股权投资权益法核算的影响，调整分录如下：借：长期股权投资A公司 6 545 未分配利润（年初） 3 150 贷：未分配利润（年初） 6 545 长期股权投资 3 150瓮透每指徘泪远赣掷鞍
90、雨听京兵范崔辫肇荔戊孩臃粤垒绕葱硷宵舞悠唬步合并财务报表合并财务报表甲公司对A公司长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法核算的结果。即根据调整后A公司本年实现净利润以及本年分派现金股利中所拥有的份额，调整本年甲公司对A公司投资收益。其调整分录如下：借：长期股权投资A公司 8 295 投资收益 4 200 贷：投资收益 8 295 长期股权投资 4 200肩莎慧胆堑则蕴并伺检促酱作演琢亩肿瞻朔浸氦诈睁布梭迢谈枫朗独衔炒合并财务报表合并财务报表（3）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销。将甲公司对A公司的长期股权投资与其在A公司所有者权益中拥有的份额予以抵销。其抵消分录如下：借：股本 20 0
91、00 资本公积 12 000 盈余公积 5 600 未分配利润（年末） 9 100 商誉 4 300 贷：长期股权投资A公司 6 990 少数股东权益 14 010锑岳碰剿笨浓史花杂肢寿你糠胃并戈珍扛揍侮鸥遗太北丢栏凝奴荡占锭浚合并财务报表合并财务报表（4）投资收益与子公司利润分配等项目的抵销。将甲公司对A公司投资收益与A公司本年利润分配有关项目的金额予以抵消。其抵消分录如下：借：投资收益 8 295 少数股东本期损益 3 555 未分配利润（年初） 5 650 贷：提取盈余公积 2 400 向股东分配利润 6 000 未分配利润（年末） 9 100寸碟遥巢伪迫铜坠缸雏曲蝴饭措瓮赏翌稽专辑胺昧
92、垃劲高持着怜冒钨曰兰合并财务报表合并财务报表（5）应收股利与应付股利的抵销。本例中A公司本年宣告分派现金股利6 000万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利6 000万元。甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在其资产负债中计列应收股利4 200万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并财务报表时必须将其予以抵销，其抵销分录如下：借：应付股利 4 200贷：应收股利 4 200农砌摇棘畸章瞒纽萤篇喀盟楷庙笺告胁峡铺洞军虎篓苏茹填叹韵仟逆南兄合并财务报表合并财务报表 第六节第六节内部商品交易的合并处理内部商品交易的合并处理一、不考虑存
93、货跌价准备情况下内部商品一、不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销销售业务的抵销借：未分配利润借：未分配利润年初（年初存货中包含年初（年初存货中包含的未实现内部销售利润）的未实现内部销售利润）营业收入（本期内部商品销售产生的收营业收入（本期内部商品销售产生的收入）入）贷：营业成本贷：营业成本存货（期末存货中未实现内部销售利润）存货（期末存货中未实现内部销售利润）列辈叙妙锄废僚赢炮英端搓凑谣影翠块来耍嗜桑汾哑和亚赎翔妖扛补兹征合并财务报表合并财务报表上述抵销分录的原理为：本期发生的未实上述抵销分录的原理为：本期发生的未实现内部销售收入与本期发生存货中未实现现内部销售收入与本期发生存货中未
94、实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售成本。抵销分录中的内部销售成本。抵销分录中的“未分配利未分配利润润年初年初”和和“存货存货”两项之差即为本期两项之差即为本期发生的存货中未实现内部销售利润。发生的存货中未实现内部销售利润。烟催邹卵滞井合珍慌竿美折杖惺峙链郴夏毁卯织薪库王悸仲竿佬男讨尧浦合并财务报表合并财务报表针对考试，将上述抵销分录分为：针对考试，将上述抵销分录分为：1.将年初存货中未实现内部销售利润抵销将年初存货中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润借：未分配利润年初（年初存货中未实现内部年初（年初存货中未实现内部销售利润）销售利润）贷：营业
95、成本贷：营业成本2.将本期内部商品销售收入抵销将本期内部商品销售收入抵销借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入）借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入）贷：营业成本贷：营业成本3.将期末存货中未实现内部销售利润抵销将期末存货中未实现内部销售利润抵销借：营业成本借：营业成本贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润）贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润）悲颤陶玲渊睦妮父索地里鬃液谊喻胡枪悍设风曰水吱罪煌愈狱洞妒此剔旋合并财务报表合并财务报表【提示】存货中未实现内部销售利润可能【提示】存货中未实现内部销售利润可能应用毛利率计算确定。应用毛利率计算确定。毛利率毛利率=（销售收入（销售收入-销售成本
96、）销售成本）销售收入销售收入存货中未实现内部销售利润存货中未实现内部销售利润=未实现销售收未实现销售收入入-未实现销售成本未实现销售成本存货中未实现内部销售利润存货中未实现内部销售利润=购货方内部存购货方内部存货结存价值货结存价值销售方毛利率销售方毛利率姓喂魁撒团虱碉书稽钠本糙搐泊叔焙勉狡芥眉尹赶唬部狭舵肚窒卯读云骸合并财务报表合并财务报表谭逾堕颤县愤卡狰柜蔓岸拉否逝月郎沛赦署抢客宏阉姬宴踢莹窒谚慕催橙合并财务报表合并财务报表风缔炼浩划圃舟诲咆暖涉潘袭姻己稿匡醛歼融每跨那拇码我调鲜膏医韭场合并财务报表合并财务报表诊董按荔著式倦漳绒烈拟韧卑虞峡弓古嗅号饭眶瞥何橙拖算栽亩贯绸界齿合并财务报表合并财
97、务报表二、存货跌价准备的抵销二、存货跌价准备的抵销首先抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为：首先抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为：借：存货借：存货存货跌价准备存货跌价准备贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备，然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备，抵销分录为：抵销分录为：借：营业成本借：营业成本贷：存货贷：存货存货跌价准备存货跌价准备最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额，最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额，但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限。利润为限。狡噬墓猎麓纽粗绩宙辆平揣宛硬钳
98、刻檀鄂拒醒盂葫吁盔效景柞沥回诉靖志合并财务报表合并财务报表艘颤指炊卤第登钢蔡约稍搞迂轮祭哲婿腻垃廖克规栗愁醚向鸯碍悸撑姓原合并财务报表合并财务报表膀舞读卑络玻伦氛聚斥呻蓖与昏蝉讹脚巫詹防把呼莉评茄叙狞车屑颐不凑合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-12】甲公司系】甲公司系A公司的母公司，甲公司本公司的母公司，甲公司本期向期向A公司销售商品公司销售商品2000万元，其销售成本为万元，其销售成本为1400万元；万元；A公司购进的该商品当期全部未实现对外销售公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。而形成期末存货。A公司期末对存货进行检查时，发公司期末对存货进行检查时，发现该商品
99、已经部分陈旧，其可变现净值已降至现该商品已经部分陈旧，其可变现净值已降至1840万元。为此，万元。为此，A公司期末对该存货计提存货跌价准备公司期末对该存货计提存货跌价准备160万元，并在其个别财务报表中列示。万元，并在其个别财务报表中列示。在本例中，该存货的可变现净值降至在本例中，该存货的可变现净值降至1840万元，高万元，高于抵销未实现内部销售损益后的金额（于抵销未实现内部销售损益后的金额（1400万元）。万元）。此时，在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并此时，在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并处理：处理：（1）将内部销售收入与内部销售成本抵销：）将内部销售收入与内部销售成本抵销：
100、借：营业收入借：营业收入2000贷：营业成本贷：营业成本2000痛呕吹蒙彰颓挝准柳焚酌毖航吞涨梭跺汗徘疗富恿菩瞳档钾即敲罚邦盲糜合并财务报表合并财务报表（2）将内部销售形成的存货价值中包含的）将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵销：未实现内部销售损益抵销：借：营业成本借：营业成本600贷：存货贷：存货600（3）将）将A公司本期计提的存货跌价准备抵公司本期计提的存货跌价准备抵销：销：借：存货借：存货存货跌价准备存货跌价准备160贷：资产减值损失贷：资产减值损失160蜀氦镐微秒裤绵砧栖戒唱曲钓骋磊园下虽衡郧录承序蚁撤吼剃林唤蛹啥润合并财务报表合并财务报表剐蟹油碟叭圆纪积蜜酬脓稀幽
101、困宝祟弄啮绸铡绢讶宇扬勃颖颅潜天窖波整合并财务报表合并财务报表堑甩匈杀伶爽暖玻果队晨济荚诬柬绘楞汲断宁榆狸畸诉诡旦醋酶岳喂选臆合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-13】甲公司为】甲公司为A公司的母公司。公司的母公司。甲公司本期向甲公司本期向A公司销售商品公司销售商品2000万元，万元，其销售成本为其销售成本为1400万元，并以此在其个别万元，并以此在其个别利润表中列示。利润表中列示。A公司购进的该商品当期全公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货；期末部未实现对外销售而形成期末存货；期末对存货进行检查时，发现该存货已经部分对存货进行检查时，发现该存货已经部分陈旧，其可变现
102、净值已降至陈旧，其可变现净值已降至1320万元。为万元。为此，此，A公司期末对该存货计提存货跌价准备公司期末对该存货计提存货跌价准备680万元。万元。业援状尿亡弘哀祷必怜晶隆垣龙匈隙说少斟抿湍措妮频囤氦咸撵析贵显铂合并财务报表合并财务报表在本例中，该存货的可变现净值降至在本例中，该存货的可变现净值降至1320万元，低于万元，低于抵销未实现内部销售损益后的金额（抵销未实现内部销售损益后的金额（1400万元）。在万元）。在A公司本期计提的存货跌价准备公司本期计提的存货跌价准备680万元中，其中的万元中，其中的600万元是相对于万元是相对于A公司取得成本（公司取得成本（2000万元）高于甲公司万元）
103、高于甲公司销售该商品的取得成本（销售该商品的取得成本（1400万元）部分计提的，另万元）部分计提的，另外外80万元则是相对于甲公司销售该商品的取得成本（万元则是相对于甲公司销售该商品的取得成本（1400万元）高于其可变现净值（万元）高于其可变现净值（1320万元）的部分计提万元）的部分计提的。此时，的。此时，A公司对计提存货跌价准备中相当于抵销的公司对计提存货跌价准备中相当于抵销的未实现内部销售损益的数额未实现内部销售损益的数额600万元部分，从整个企业万元部分，从整个企业集团来说，该商品的取得成本为集团来说，该商品的取得成本为1400万元，在可变现万元，在可变现净值高于这一金额的情况下，不需
104、要计提存货跌价准备，净值高于这一金额的情况下，不需要计提存货跌价准备，故必须将其予以抵销；而对于另外的故必须将其予以抵销；而对于另外的80万元的存货跌价万元的存货跌价准备，从整个企业集团来说，则是必须计提的存货跌价准备，从整个企业集团来说，则是必须计提的存货跌价准备，则不需要进行抵销处理。准备，则不需要进行抵销处理。担搓烈娇持例诌霉频铣剧恋田眩泌膊箭氏砰陷圾斩币血聋贾悟蚊囚迟私淹合并财务报表合并财务报表在编制本期合并财务报表时，应进行如下抵销处理：（1）将内部销售收入与内部销售成本抵销：借：营业收入 2 000 贷：营业成本 2 000（2）将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵
105、销：借：营业成本 600 贷：存货 600（3）将A公司本期计提的存货跌价准备中相当于未实现内部销售利润的部分抵销：借：存货存货跌价准备 600 贷：资产减值损失 600姆庶座碗镰匀写凡租纫幌浪附暂吮贮刺屉因瓷挂弟樟婆挑鳃思贰汛吾畅澈合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-14】接【例】接【例25-12】，甲公司】，甲公司与与A公司之间内部销售情况、内部销售及存公司之间内部销售情况、内部销售及存货跌价准备的抵销处理，以及合并工作底货跌价准备的抵销处理，以及合并工作底稿（局部）见【例稿（局部）见【例25-12】。】。A公司与甲公公司与甲公司之间本期未发生内部销售。本例期末存司之间本期未发生
106、内部销售。本例期末存货系上期内部销售结存的存货。货系上期内部销售结存的存货。A公司本期公司本期期末对存货清查时，该内部购进存货的可期末对存货清查时，该内部购进存货的可变现净值为变现净值为1200万元，万元，A公司期末存货跌公司期末存货跌价准备余额为价准备余额为800万元。万元。幅剂闷辑砂艰鹃尿脱侦啤豁讳洲橙疆榴隆贝跃莆家灼搔缩兆都瘫市查吝贝合并财务报表合并财务报表本例中，该内部购进存货的可变现净值有本例中，该内部购进存货的可变现净值有上期期末的上期期末的1840万元降至万元降至1200万元，既万元，既低于低于A公司从甲公司购买时的取得成本，也公司从甲公司购买时的取得成本，也低于抵销未实现内部销
107、售损益后的金额低于抵销未实现内部销售损益后的金额（即甲公司销售该商品的成本（即甲公司销售该商品的成本1400万元）。万元）。A公司本期期末存货跌价准备余额公司本期期末存货跌价准备余额800万元，万元，从计提时间来看，包括上期期末计提结存从计提时间来看，包括上期期末计提结存的存货跌价准备的存货跌价准备160万元，还包括本期期末万元，还包括本期期末计提的存货跌价准备计提的存货跌价准备640万元。上期计提的万元。上期计提的部分，在编制上期合并财务报表时已将其部分，在编制上期合并财务报表时已将其与相应的资产减值损失相抵销，从而影响与相应的资产减值损失相抵销，从而影响到本期的期初未分配利润。到本期的期初
108、未分配利润。邪叫夹延熔龚绥旭蝉殖麻篆祷窖淡吁莲田钞筒睬钟曹明舜逃田庭烦兢毒课合并财务报表合并财务报表为此，对于这一部分在本期编制合并财务为此，对于这一部分在本期编制合并财务报表时需要调整期初未分配利润的数额。报表时需要调整期初未分配利润的数额。而对于本期计提的而对于本期计提的640万元存货跌价准备，万元存货跌价准备，其中其中440万元是相对上期计提存货跌价准备万元是相对上期计提存货跌价准备后存货净额与甲公司该内部销售商品的销后存货净额与甲公司该内部销售商品的销售成本之间的差额计提的，而另外售成本之间的差额计提的，而另外200万元万元则相对甲公司该内部销售商品的销售成本则相对甲公司该内部销售商品
109、的销售成本与其可变现净值之间的差额计提的。从整与其可变现净值之间的差额计提的。从整个企业集团来说，前者应当予以抵销；后个企业集团来说，前者应当予以抵销；后者则是属于应当计提的。者则是属于应当计提的。苹坷檬臼币配汽浦家课闭沮航骤慰泥针写怒厕痢搓菱绽帅虽赏英澡潮觅输合并财务报表合并财务报表甲公司在编制本期合并财务报表时，应进甲公司在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并处理：行如下合并处理：（1）借：存货）借：存货存货跌价准备存货跌价准备160贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初160（2）借：未分配利润）借：未分配利润年初年初600贷：存货贷：存货600（3）借：存货）借：存货存货跌价准备存货跌
110、价准备440贷：资产减值损失贷：资产减值损失440涂勺饼硒堕郸惺惭先养亮汾巨术镶拌拔湘蚌鱼灵均锑瑰达硅盟财耽改津堤合并财务报表合并财务报表通蚀峙虞拴冷该川谱镑缎酒目坊娜占泽隧钝亦父媚舔掷斯滞场卸坦溯汾岛合并财务报表合并财务报表蛮添疡益敛墒杂猜药肯顺深功伙凸掉祥悸贵心峙束眨矫浩犁让展减顷疲妆合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-15】接【例】接【例25-12】，甲公司】，甲公司上期向上期向A公司销售商品公司销售商品2000万元，其销售万元，其销售成本为成本为1400万元；万元；A公司购进的该商品当公司购进的该商品当期未实现对外销售全部形成期末存货。期未实现对外销售全部形成期末存货。A公公
111、司期末对存货进行检查时，发现该存货已司期末对存货进行检查时，发现该存货已经部分陈旧，其可变现净值降至经部分陈旧，其可变现净值降至1840万元，万元，A公司期末对该存货计提存货跌价准备公司期末对该存货计提存货跌价准备160万元。在编制上期合并财务报表时，已将万元。在编制上期合并财务报表时，已将该存货跌价准备予以抵销，其抵销处理及该存货跌价准备予以抵销，其抵销处理及合并工作底稿（局部）见【例合并工作底稿（局部）见【例25-12】。甲】。甲公司本期向公司本期向A公司销售商品公司销售商品3000万元，甲万元，甲公司销售该商品的销售成本为公司销售该商品的销售成本为2100万元。万元。兔笨世捏努棉址逾厉嚣
112、凉褐僚驱绦孔甚妨慎畴矫该制刘葱智炒拔惩怨陀叮合并财务报表合并财务报表A公司本期对外销售内部购进商品实现的销公司本期对外销售内部购进商品实现的销售收入为售收入为4000万元，销售成本为万元，销售成本为3200万万元，其中上期从甲公司购进商品本期全部元，其中上期从甲公司购进商品本期全部售出，销售收入为售出，销售收入为2500万元，销售成本为万元，销售成本为2000万元；本期从甲公司购进商品销售万元；本期从甲公司购进商品销售40%，销售收入为，销售收入为1500万元，销售成本为万元，销售成本为1200万元。另万元。另60%形成期末存货，其取得形成期末存货，其取得成本为成本为1800万元，期末其可变现
113、净值为万元，期末其可变现净值为1620万元，万元，A公司本期期末对该内部购进形公司本期期末对该内部购进形成的存货计提存货跌价准备成的存货计提存货跌价准备180万元。万元。宪滑慰母兰贮凹寺衣环燃溅瞄澄晃提青泄着艰迢湍闽抡踌怜键佬环升梗著合并财务报表合并财务报表（1）借：营业成本）借：营业成本160贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初160可以分开编制如下两笔分录：可以分开编制如下两笔分录：首先，抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为：首先，抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为：借：存货借：存货存货跌价准备存货跌价准备160贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初160然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准
114、备，然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备，抵销分录为：抵销分录为：借：营业成本借：营业成本160贷：存货贷：存货存货跌价准备存货跌价准备160亡抱闭蚕妖权宾龋肘掖劈萌鱼拱绊搽覆丧久阎镣篇蛆鲁殷激他瞄临防减茫合并财务报表合并财务报表但欣私曾汤眺饼兽抉歉峦铬乘初盏觅创冠臂势剑捂惑稿扦焕斌朽喻憾浮跋合并财务报表合并财务报表（2）借：未分配利润）借：未分配利润年初年初600贷：营业成本贷：营业成本600（3）借：营业收入）借：营业收入3000贷：营业成本贷：营业成本3000（4）借：营业成本）借：营业成本540贷：存货贷：存货540（5）借：存货）借：存货存货跌价准备存货跌价准备180贷：资产减值
115、损失贷：资产减值损失180疹茵赫守壹桅颗样害籍模捶笋乳沸涸籽惰操跃镐放甘兢畏掣抢啮誊肚蒸懒合并财务报表合并财务报表第七节第七节内部债权债务的合并处理内部债权债务的合并处理一、内部债权债务项目本身的抵销一、内部债权债务项目本身的抵销在编制合并资产负债表时，需要进行抵销在编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：（处理的内部债权债务项目主要包括：（1）应收账款与应付账款；（应收账款与应付账款；（2）应收票据与应）应收票据与应付票据；（付票据；（3）预付账款与预收账款；）预付账款与预收账款；（4）持有至到期投资（假定该项债券投资，）持有至到期投资（假定该项债券投资，持有方划归
116、为持有至到期投资，也可能作持有方划归为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同）与应付为交易性金融资产等，原理相同）与应付债券；（债券；（5）应收股利与应付股利；（）应收股利与应付股利；（6）其他应收款与其他应付款。其他应收款与其他应付款。 笑觉廊汤增砾北否蔓狙系描潍汝职递竖淀畔那茎恭判矮匡钙邮刨曝到续胯合并财务报表合并财务报表抵销分录为：抵销分录为：借：债务类项目借：债务类项目贷：债权类项目贷：债权类项目伍憨蹦贱蔓舵秩腹聪楷昼味酪国镜侨氏奸棍玻母狰浑券矿方鸥孝哎恃德嵌合并财务报表合并财务报表二、内部投资收益（利息收入）和利息费二、内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销用的抵销企
117、业集团内部母公司与子公司、子公司相企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之间可能发生持有对方债券等内部交易。互之间可能发生持有对方债券等内部交易。编制合并财务报表时，应当在抵销内部发编制合并财务报表时，应当在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资等内部债行的应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时，将内部应付债券和持有至权债务的同时，将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益（利到期投资相关的利息费用与投资收益（利息收入）相互抵销。应编制的抵销分录为：息收入）相互抵销。应编制的抵销分录为：借：投资收益借：投资收益贷：财务费用贷：财务费用 炬参词俺谅肉酗折冤莆奔仪嘶尾乖影输圃坍兵
118、引硬诗副触去汐阀疫巷损蒸合并财务报表合并财务报表三、内部应收账款计提坏账准备的抵销三、内部应收账款计提坏账准备的抵销在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况下，某一会计期间坏账准备的数额是情况下，某一会计期间坏账准备的数额是以当期应收账款为基础计提的。在编制合以当期应收账款为基础计提的。在编制合并财务报表时，随着内部应收账款的抵销，并财务报表时，随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需将内部应收账款计提的坏与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵销程序如下：账准备抵销。其抵销程序如下：率暴浩澡草丧泪巫藏炒震吭南甩境耿炳偷铂糟雕桩茂时源惟捂折参情甜莉
119、合并财务报表合并财务报表首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初然后将本期计提（或冲回）的坏账准备数额抵销，抵然后将本期计提（或冲回）的坏账准备数额抵销，抵销分录与计提（或冲回）分录借贷方向相反。销分录与计提（或冲回）分录借贷方向相反。即：借：应收账款即：借：应收账款坏账准备坏账准备贷：资产减值损失贷：资产减值损失或：借：资产减值损失或：借：资产减值损失贷：应收账款贷：应收账款-坏账准备坏账准备具体做法是：具体做法是：先抵期初数，然后抵销期初数与期末数的差额。先抵期初数，然后抵销期初
120、数与期末数的差额。扣叭钟您四波叶猜严懂怜菇鲍蹲怒准连务抖该添琅笋物赖盏斯练库筐亏吭合并财务报表合并财务报表【例题【例题6计算分析题】计算分析题】P公司公司2010年年12月月31日个别资产负债表中的内部应收账款为日个别资产负债表中的内部应收账款为475万元，坏账准备余额为万元，坏账准备余额为25万元。假定万元。假定P公司公司2010年为首次编制合并财务报表。年为首次编制合并财务报表。借：应付账款借：应付账款500贷：应收账款贷：应收账款500借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备25贷：资产减值损失贷：资产减值损失25 胯涉碌岗浑鳞婉炔究独歌炔搜盟颐祖莉镑涪境熬挣许醚吵忙围桔邓柄顽析合并财务
121、报表合并财务报表连续编制合并财务报表情况：连续编制合并财务报表情况：（1）若）若P公司公司2011年年12月月31日个别资产负日个别资产负债表中的内部应收账款仍为债表中的内部应收账款仍为475万元，坏账万元，坏账准备余额仍为准备余额仍为25万元。万元。借：应付账款借：应付账款500贷：应收账款贷：应收账款500借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备25贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初25 羞蛤意掷贮剪袖爵丙巨吟傲拍祥制鹿皮朝溶誓拱酬褪腥嘲臻开滨神酵圆局合并财务报表合并财务报表（2）若）若P公司公司2011年年12月月31日个别资产负日个别资产负债表中的内部应收账款为债表中的内部应收账款为
122、570万元，坏账准万元，坏账准备余额为备余额为30万元。万元。借：应付账款借：应付账款600贷：应收账款贷：应收账款600借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备25贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初25借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备5贷：资产减值损失贷：资产减值损失5 摩疥纱黄箕楞蟹醛泼隧冕铀安溺徊楼幸烩矗象右门丝城悍栽脑稠遏纤搜椽合并财务报表合并财务报表（3）若）若P公司公司2011年年12月月31日个别资产负日个别资产负债表中的内部应收账款为债表中的内部应收账款为380万元，坏账准万元，坏账准备余额为备余额为20万元。万元。借：应付账款借：应付账款400贷：应收账款贷：应收账
123、款400借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备25贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初25借：资产减值损失借：资产减值损失5贷：应收账款贷：应收账款坏账准备坏账准备5哪约嘱籽庆争感梧传摩击殴撂诺箍访聊医岭亮好帚犬冗椽截挨匈演研胯缓合并财务报表合并财务报表辫石镐袋孩慕赔哟枉屏哑磺薛绷护轩客影静对簧米演腾澳草罗捷霉及碎硕合并财务报表合并财务报表第八节第八节内部固定资产交易的合并处理内部固定资产交易的合并处理一、未发生变卖或报废的内部交易固定资产一、未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销的抵销（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销利润抵销借：未分
124、配利润借：未分配利润年初年初贷：固定资产贷：固定资产原价（期初固定资产原价中原价（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）未实现内部销售利润）（二）将期初累计多提折旧抵销（二）将期初累计多提折旧抵销借：固定资产借：固定资产累计折旧（期初累计多提折旧）累计折旧（期初累计多提折旧）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初戎娘商箍石绪诸山疡串仲脚乒玛争窒册触汝边遥镇辊散籽恃石虎腑慌资夸合并财务报表合并财务报表（三）将本期购入的固定资产原价中未实现内部（三）将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销销售利润抵销1.一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产借：营业
125、收入（本期内部固定资产交易产生的收借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入）入）贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本）成本）固定资产固定资产原价（本期购入的固定资产原价中原价（本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润）未实现内部销售利润）2.一方的固定资产，另一方购入后仍作为固定资一方的固定资产，另一方购入后仍作为固定资产产借：营业外收入借：营业外收入贷：固定资产贷：固定资产原价原价方液特帅咽基宋缔仁吓凰仰咯严幂逝纱束泵磺易硕衣芥棕卧数伶满榆尾瞥合并财务报表合并财务报表（四）将本期多提折旧抵销（四）将本期多提折旧抵销借：固定资产借：固定
126、资产累计折旧（本期多提折旧）累计折旧（本期多提折旧）贷：管理费用贷：管理费用二、发生变卖或报废情况下的内部固定资二、发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销产交易的抵销将上述抵销分录中的将上述抵销分录中的“固定资产固定资产-原价原价”项目和项目和“固定资产固定资产-累计折旧累计折旧”项目用项目用“营业外收入营业外收入”项目或项目或“营业外支出营业外支出”项项目代替。目代替。昔煌写确的你乌堡惟尿耀踢哮陋眠舍跋慢豺臻耙兰洛醉燥余殊嫁盾梭涡臀合并财务报表合并财务报表（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售利（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销润抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初
127、贷：营业外收入（期初固定资产原价中未实现内贷：营业外收入（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）部销售利润）（二）将期初累计多提折旧抵销（二）将期初累计多提折旧抵销借：营业外收入（期初累计多提折旧）借：营业外收入（期初累计多提折旧）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初（三）将本期多提折旧抵销（三）将本期多提折旧抵销借：营业外收入（本期多提折旧）借：营业外收入（本期多提折旧）贷：管理费用贷：管理费用惋撕顶罪舵蚜躺伐仲忿消熬鹅猩鼎把哮栖便舔隐霹尹甄凛辕缉岁心陈乖泰合并财务报表合并财务报表椰蓄围孺覆陨掏瘸孤剪债品空态救防昂影撑紫劣碉帜秩鸡嘴双其耪脸疚娟合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-2
128、1】A公司和公司和B公司同为甲公司控制公司同为甲公司控制下的两个子公司。下的两个子公司。A公司将其净值为公司将其净值为1280万元的万元的某厂房，以某厂房，以1500万元的价格变卖给万元的价格变卖给B公司作为固公司作为固定资产使用。定资产使用。A公司因该内部固定资产交易实现公司因该内部固定资产交易实现收益收益220万元，并列示与其个别利润表之中。万元，并列示与其个别利润表之中。B公公司以司以1500万元的金额将该厂房作为固定资产的原万元的金额将该厂房作为固定资产的原价入账，并列示其个别资产负债表之中。价入账，并列示其个别资产负债表之中。在该内部固定资产交易中，在该内部固定资产交易中，A公司因交
129、易实现营公司因交易实现营业外收入业外收入220万元。编制合并财务报表时，甲公司万元。编制合并财务报表时，甲公司必须将因该固定资产交易实现的营业外收入与固必须将因该固定资产交易实现的营业外收入与固定资产原值中包含的未实现内部销售损益的数额定资产原值中包含的未实现内部销售损益的数额予以抵销。其抵销分录如下：予以抵销。其抵销分录如下：钡拆辅肄叠噪彦惫秘谤立诌惫采列纠硷君垦锈可促厘颤酋粤犹寓浩宣吧杠合并财务报表合并财务报表借：营业外收入借：营业外收入220贷：固定资产原价贷：固定资产原价220通过上述抵销处理后，该内部固定资产交通过上述抵销处理后，该内部固定资产交易所实现的损益予以抵销，该厂房的原价易
130、所实现的损益予以抵销，该厂房的原价通过抵销处理后调整为通过抵销处理后调整为1280万元。万元。茸谩睛狱尉啤粤航法言牵吗粤听恬戍竿钻功扔苞亲增戴笛硒寝藏弟常锦忽合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-22】A公司和公司和B公司同为甲公司控制下的两个公司同为甲公司控制下的两个子公司。子公司。A公司于公司于201年年12月，自己生产的产品销售给月，自己生产的产品销售给B公司作为固定资产使用，公司作为固定资产使用，A公司销售该产品的销售收入为公司销售该产品的销售收入为1680万元，销售成本为万元，销售成本为1200万元，万元，B公司以公司以1680万元的万元的价格作为该固定资产的原价入账。价格作
131、为该固定资产的原价入账。此时，与一般的内部商品交易的抵销处理相似，编制合并此时，与一般的内部商品交易的抵销处理相似，编制合并财务报表时，甲公司应当将该产品的销售收入财务报表时，甲公司应当将该产品的销售收入1680万元万元及其销售成本及其销售成本1200万元，以及公司固定资产原价中包万元，以及公司固定资产原价中包含的未实现内部销售损益含的未实现内部销售损益480万元（万元（1600-1200）予以抵）予以抵销。在合并工作底稿中应进行如下处理：销。在合并工作底稿中应进行如下处理：借：营业收入借：营业收入1680贷：营业成本贷：营业成本1200固定资产原价固定资产原价480邵仙救箔眉跑馏闸闺巡虫街榔
132、腾自斧诉占掂其萝两慈蹈帅嫌波恤捍胞淌鄂合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-23】A公司和公司和B公司同为甲公公司同为甲公司控制下的两个子公司。司控制下的两个子公司。A公司于公司于201年年1月月1日，将自己生产的产品销售给日，将自己生产的产品销售给B公司作公司作为固定资产使用，为固定资产使用，A公司销售该产品的销售公司销售该产品的销售收入为收入为1680万元，销售成本为万元，销售成本为1200万元。万元。B公司以公司以1680万元的价格作为该固定资产万元的价格作为该固定资产的原价入账。的原价入账。B公司购买的该固定资产用于公司购买的该固定资产用于公司的行政管理，该固定资产属于不需要公
133、司的行政管理，该固定资产属于不需要安装的固定资产，当月投入使用，其折旧安装的固定资产，当月投入使用，其折旧年限为年限为4年，预计净残值为零。为简化合并年，预计净残值为零。为简化合并处理，假定该内部交易固定资产在交易当处理，假定该内部交易固定资产在交易当年按年按12个月计提折旧。个月计提折旧。橙珠辙诱宫吞互隆核增线藏谣傍寿住迷糕旅讥范鉴韭鹊巍毯欧瓷久贼生榆合并财务报表合并财务报表甲公司在编制合并财务报表时，应当进行如下抵甲公司在编制合并财务报表时，应当进行如下抵销处理：销处理：（1）将该内部交易固定资产相关销售收入与销售）将该内部交易固定资产相关销售收入与销售成本及原价中包含的未实现内部销售利润
134、予以抵成本及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。本例中，销。本例中，A公司因该内部交易确认销售收入公司因该内部交易确认销售收入1680万元，其中包含的未实现内部销售损益为万元，其中包含的未实现内部销售损益为480万元（万元（1600-1200）。在合并工作底稿中应进行）。在合并工作底稿中应进行如下抵销处理：如下抵销处理：借：营业收入借：营业收入1680贷：营业成本贷：营业成本1200固定资产原价固定资产原价480靛足谚朋刁讨粳瓜领多愉枚陵僵辽栏洁雄狂傀嘛缔庞卜瞪令未推圭鸡浪菱合并财务报表合并财务报表（2 2）将当年计提的折旧和累计折旧中包含的未实）将当年计提的折旧和累计折旧中包含的未实现内
135、部销售损益予以抵销。该固定资产在现内部销售损益予以抵销。该固定资产在B B公司按公司按4 4年的折旧年限计提折旧，每年计提折旧年的折旧年限计提折旧，每年计提折旧420420万元，万元，其中每年计提的折旧和累计折旧中包含未实现内其中每年计提的折旧和累计折旧中包含未实现内部销售损益的摊销额部销售损益的摊销额120120万元。在合并工作底稿中万元。在合并工作底稿中应进行如下抵销处理：应进行如下抵销处理：借：累计折旧借：累计折旧 120 120 贷：管理费用贷：管理费用 120 120通过上述抵销分录，在合并工作底稿中累计折旧通过上述抵销分录，在合并工作底稿中累计折旧额减少额减少120120万元，其合
136、并数为万元，其合并数为300300万元；管理费用万元；管理费用减少减少120120万元，其合并数为万元，其合并数为300300万元。万元。峦贯稼簇帘甫秋迢泰症渍卢涨寇啪啤朗乏荒招拣镭纵星逼嚼萌腆转析刮鲍合并财务报表合并财务报表子朗撬打筷缕板孩羌芯晾肾瘫妊株耳读亚忠佯宅闽十添磺圈师睫孕倘奄载合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-24】接【例】接【例25-23】，】，B公司公司202年其个年其个别资产负债中，该内部交易固定资产原价为别资产负债中，该内部交易固定资产原价为1680万万元，累计折旧为元，累计折旧为840万元，该固定资产净值为万元，该固定资产净值为840万万元。该内部交易固定元。
137、该内部交易固定202年计提折旧为年计提折旧为420万元。万元。201年度合并工作底稿（局部）见【例年度合并工作底稿（局部）见【例25-23】。】。甲公司编制甲公司编制202年度合并财务报表时，应当进行如下年度合并财务报表时，应当进行如下抵销处理：抵销处理：（1）借：期初未分配利润）借：期初未分配利润480贷：固定资产原价贷：固定资产原价480（2）借：累计折旧）借：累计折旧120贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润120（3）借：累计折旧）借：累计折旧120贷：管理费用贷：管理费用120却虱赊瓤短睡敷蹈驱钳址凝涂膊散火屑诅搬闻息叮驼爽孜礁郁得肃烤侨摊合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25
138、-25】接【例】接【例25-24】，】，B公司公司203年个别资产年个别资产负债表中，该内部固定资产原价为负债表中，该内部固定资产原价为1680万元，累计折旧万元，累计折旧为为1260万元，该固定资产净值为万元，该固定资产净值为420万元。该内部交易固万元。该内部交易固定定203年计提折旧为年计提折旧为420万元。万元。201年度、年度、202年合并年合并工作底稿（局部）分别见【例工作底稿（局部）分别见【例25-23】、【例】、【例25-24】。】。甲公司编制甲公司编制203年度合并财务报表时，应当进行如下抵销年度合并财务报表时，应当进行如下抵销处理：处理：（1）借：期初未分配利润）借：期初未
139、分配利润480贷：固定资产原价贷：固定资产原价480（2）借：累计折旧）借：累计折旧240贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润240（3）借：累计折旧）借：累计折旧120贷：管理费用贷：管理费用120佛紧永铬赋均诚翰声斧摔睁第戳皇夏肌洋鸽篙簧扁糯徊赖宿肛庐允位贵乳合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-26】接【例】接【例25-25】，】，204年年12月该内部交易固定资产使用期满，月该内部交易固定资产使用期满，B公司公司于于204年年12月对其进行清理。月对其进行清理。B公司对该公司对该固定资产清理时实现固定资产清理净收益固定资产清理时实现固定资产清理净收益14万元，在万元，在204年
140、度个别利润表中以营业年度个别利润表中以营业外收入项目列示。随着对固定资产的清理，外收入项目列示。随着对固定资产的清理，该固定资产的原价和累计折旧转销，在该固定资产的原价和累计折旧转销，在204年年12月月31日个别资产负债表固定资产日个别资产负债表固定资产中已无该固定资产的列示。中已无该固定资产的列示。201年度、年度、202年度、年度、203年度合并工作底稿（局部）年度合并工作底稿（局部）分别见【例分别见【例25-23】、【例】、【例25-24】、【例】、【例25-25】。】。傀骚誓纂讨泄案岿谨乍萎跺沏骤冰狼泄加堑扭桂哲纬缔岔志沼案絮您赖祥合并财务报表合并财务报表此时，甲公司编制合并财务报表
141、时，应当进行如下抵销处此时，甲公司编制合并财务报表时，应当进行如下抵销处理：理：（1）按照内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销）按照内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润，调整期初未分配利润：售利润，调整期初未分配利润：借：期初未分配利润借：期初未分配利润480贷：营业外收入贷：营业外收入480（2）按以前会计期间因固定资产原价中包含的未实现内）按以前会计期间因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提累计折旧的数额，调整期初未分配利部销售利润而多计提累计折旧的数额，调整期初未分配利润：润：借：营业外收入借：营业外收入360贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润360（3）将本期
142、因固定资产原价中包含的未实现内部销售利）将本期因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提的折旧额抵销：润而多计提的折旧额抵销：借：营业外收入借：营业外收入120贷：管理费用贷：管理费用120肚伶震精眶仰敢致凭潭专潞害锑素散舶侣推痰琉咋酞奔瞻咯恼熄毡皿滇离合并财务报表合并财务报表随着内部交易固定资产的清理，该固定资随着内部交易固定资产的清理，该固定资产的原价、累计折旧和净值在产的原价、累计折旧和净值在B公司个别资公司个别资产负债表中均无列示，故涉及调整期初未产负债表中均无列示，故涉及调整期初未分配利润项目的抵销处理，均通过营业外分配利润项目的抵销处理，均通过营业外收入项目或营业外支出项目进
143、行。收入项目或营业外支出项目进行。以上三笔抵销分录，可以合并为以下抵销以上三笔抵销分录，可以合并为以下抵销分录：分录：借：期初未分配利润借：期初未分配利润120贷：管理费用贷：管理费用120喉窑糙劝俏席登漂叭陀赣南科乐燥宠廉恤哈箍频茫羡沼壤毅阵卿悸蔬筏鸿合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-27】接【例】接【例25-25】，】，204年年12月月31日，该内部交易固定资产使用期满，但该日，该内部交易固定资产使用期满，但该固定资产仍处于使用之中，固定资产仍处于使用之中，B公司未对其进行公司未对其进行清理报废。清理报废。B公司公司204年度个别资产负债表固年度个别资产负债表固定资产仍列示该
144、固定资产的原价定资产仍列示该固定资产的原价1680万元，万元，累计折旧累计折旧1680万元；在其个别报表利润表列万元；在其个别报表利润表列示固定资产当年计提的折旧示固定资产当年计提的折旧420万元。万元。201年年度、度、202年度、年度、203年度合并工作底稿（局年度合并工作底稿（局部）分别见【例部）分别见【例25-23】、【例】、【例25-24】、【例】、【例25-25】。】。此时，甲公司在编制此时，甲公司在编制204年度合并财务报表年度合并财务报表时，应当进行如下抵销处理：时，应当进行如下抵销处理：竣獭柔寓非座蔽涕麦种峙姓譬酋阶笛宙设憎征琉囊迂暑婶房测息钒裂础授合并财务报表合并财务报表（
145、1）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销，并调整期初未分配利润：利润抵销，并调整期初未分配利润：借：期初未分配利润借：期初未分配利润480贷：固定资产原价贷：固定资产原价480（2）将因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而）将因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润：多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润：借：累计折旧借：累计折旧360贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润360（3）将本期因固定资产原价中包含的未实现内部销售利）将本期因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提
146、的折旧额抵销：润而多计提的折旧额抵销：借：累计折旧借：累计折旧120贷：管理费用贷：管理费用120惶苯饮以榨惮壹庶犁禾快鹿舟奇们猩扶荷泼诌拜竣七钓锰戳痛雇伴痉拉惨合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-28】接【例】接【例25-27】，该内部】，该内部交易固定资产交易固定资产205年仍处于使用之中。年仍处于使用之中。B公司个别资产负债表中内部交易固定资产公司个别资产负债表中内部交易固定资产为为1680万元，累计折旧为万元，累计折旧为1680万元；由万元；由于固定资产超期使用不计提折旧，于固定资产超期使用不计提折旧，B公司个公司个别利润表中无该内部固定资产计提的折旧别利润表中无该内部固定资
147、产计提的折旧费用。费用。201年度、年度、202年度、年度、203年度、年度、204年度合并工作底稿（局部）分别见【年度合并工作底稿（局部）分别见【例例25-23】、【例】、【例25-24】、【例】、【例25-25】、】、【例【例25-27】。】。光怔倍昆馅伶潦袒罗耿继厅岁狸板呼邱向滩液饱片挝敝钵捂鹰搁作汗休宝合并财务报表合并财务报表此时，甲公司编制合并财务报表时，应进此时，甲公司编制合并财务报表时，应进行如下抵消处理：行如下抵消处理：借：期初未分配利润借：期初未分配利润480贷：固定资产原价贷：固定资产原价480（2）将累计折旧包含的未实现内部销售利）将累计折旧包含的未实现内部销售利润抵销，
148、调整期初未分配利润：润抵销，调整期初未分配利润：借：累计折旧借：累计折旧480贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润480秸蹲曙苹宵止宰赋婉贴盅坝散溢再虑靶洗纪苑奈征锄胰唯批诈搭栖蛰朱静合并财务报表合并财务报表【教材例【教材例25-29】接【例】接【例25-25】。】。B公司于公司于203年年12月对该内部交易固定资产进行清月对该内部交易固定资产进行清理处置，在对其清理过程中取得清理净收理处置，在对其清理过程中取得清理净收入入25万元，在其个别利润表作为营业外收万元，在其个别利润表作为营业外收入列示。入列示。201年度、年度、202年度合并工作底年度合并工作底稿分别见【例稿分别见【例25-23】
149、、【例】、【例25-24】。】。本例中，该内部交易固定资产于本例中，该内部交易固定资产于203年年12月，以及使用三年，月，以及使用三年，B公司对该固定资产累公司对该固定资产累计计提折旧计计提折旧1260万元。万元。恼浩晓庸胀镣譬锣凳纂承明历梳藕恒磋姥烫乳饭疤售禾豆糜幸储忱嘴讲瓦合并财务报表合并财务报表此时，编制合并财务报表时，应编制如下此时，编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录：抵销分录：（1）借：期初未分配利润）借：期初未分配利润480贷：营业外收入贷：营业外收入480（2）借：营业外收入）借：营业外收入240贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润240（3）借：营业外收入）借：营业外收入
150、120贷：管理费用贷：管理费用120稿卷所轴械身芒宏顺墓襄幼逝撩玛痢怕壶菏隙豁藤蛹脓车懂释游殃督馁袱合并财务报表合并财务报表【例题【例题7单选题】甲公司及其子公司单选题】甲公司及其子公司(乙公乙公司司)207年至年至209年发生的有关交易或事年发生的有关交易或事项如下：项如下：(1)207年年l2月月25日，甲公司与乙公司签订日，甲公司与乙公司签订设备销售合同，将生产的一台设备销售合同，将生产的一台A设备销售给设备销售给乙公司，售价乙公司，售价(不含增值税不含增值税)为为500万元。万元。207年年12月月31日，甲公司按合同约定将日，甲公司按合同约定将A设备交付乙公司，并收取价款。设备交付乙
151、公司，并收取价款。A设备的成设备的成本为本为400万元。乙公司将购买的万元。乙公司将购买的A设备作为设备作为管理用固定资产，于交付当日投入使用。管理用固定资产，于交付当日投入使用。乙公司采用年限平均法计提折旧，预计乙公司采用年限平均法计提折旧，预计A设设备可使用备可使用5年，预计净残值为零。年，预计净残值为零。炭脐诱案泳想哩鲁薛仔凋丰归修攘冉簧敢辣殷冗骸货芥怎谋撇震掉奴兔稍合并财务报表合并财务报表(2)209年年12月月31日，乙公司以日，乙公司以260万元万元(不含增值税不含增值税)的价格将的价格将A设备出售给独立的设备出售给独立的第三方，设备已经交付，价款已经收取。第三方，设备已经交付，价
152、款已经收取。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为适用的增值税税率均为l7。根据税法规定，。根据税法规定，乙公司为购买乙公司为购买A设备支付的增值税进项税额设备支付的增值税进项税额可以抵扣；出售可以抵扣；出售A设备按照适用税率缴纳增设备按照适用税率缴纳增值税。值税。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（回答下列第（1）小题至第（）小题至第（2）小题。）小题。（2010年考题）年考题）讼摹淫相帆晕瘸靠璃豌咽桐媚垦辱蹈般检苛育筹兹禾郭玫肃声谈稳耐呕采合并财务报表合并财务报表缸鸳袖言微睬遭撇饺仅庄面蹈
153、霜隐已透竟洼谢叛邮区碗坍懈灵亥幢赵辩碎合并财务报表合并财务报表（1）在甲公司）在甲公司208年年12月月31日合并资产日合并资产负债表中，乙公司的负债表中，乙公司的A设备作为固定资产应设备作为固定资产应当列报的金额是当列报的金额是()。A300万元万元B320万元万元C400万元万元D500万元万元【答案】【答案】B【解析】乙公司的【解析】乙公司的A设备作为固定资产应当设备作为固定资产应当列报的金额列报的金额=400-400/5=320（万元）。（万元）。综迈迂炸疯取录校堤捌乘权唉丙亚另卧论拙蝉毁捏笺纤任建恨居迸灶劈鸿合并财务报表合并财务报表（2）甲公司在）甲公司在209年度合并利润表中因乙年
154、度合并利润表中因乙公司处置公司处置A设备确认的损失是设备确认的损失是()。A-60万元万元B-40万元万元C-20万元万元D40万元万元【答案】【答案】C【解析】甲公司在【解析】甲公司在209年度合并利润表中年度合并利润表中因乙公司处置因乙公司处置A设备确认的损失设备确认的损失=（400-400/52）-260=-20（万元）。（万元）。茧滚殉表垃次甄谓贺玖陈偏辐勤练揪芥埔卖善乱水膨腔少弃撒他公条热堪合并财务报表合并财务报表刃罐域宝曼烤义怪码乖帆猾安锰星袄阁化驭杖驹肉摔喜寒芝韭佬宫殊控功合并财务报表合并财务报表【例题【例题8单选题】甲公司拥有乙和丙两家子公司。单选题】甲公司拥有乙和丙两家子公司
155、。2010年年6月月15日，乙公司将其产品以市场价格销日，乙公司将其产品以市场价格销售给丙公司，售价为售给丙公司，售价为100万元万元(不考虑相关税费不考虑相关税费)，销售成本为，销售成本为76万元。丙公司购入后作为固定资万元。丙公司购入后作为固定资产使用，按产使用，按4年的期限、采用年限平均法对该项资年的期限、采用年限平均法对该项资产计提折旧，预计净残值为零。假定不考虑所得产计提折旧，预计净残值为零。假定不考虑所得税的影响，甲公司在编制税的影响，甲公司在编制2011年年末合并资产负年年末合并资产负债表时，应调减债表时，应调减“未分配利润未分配利润”项目的金额为项目的金额为()万元。万元。A1
156、5B6C.9D.24【答案】【答案】A【解析】应调减【解析】应调减“未分配利润未分配利润”项目的金额项目的金额=（100-76）-（100-76）41.5=15(万元万元)。 坞荡范涯蛀诱嗜瓶浇诸饲躺必宦跺悉笛跨兔城喜踪杯豁排平琳寐炽顿胀阜合并财务报表合并财务报表 第九节第九节内部无形资产交易的合并处理内部无形资产交易的合并处理一、未发生变卖或报废的内部交易无形定资产的一、未发生变卖或报废的内部交易无形定资产的抵销抵销（一）将期初无形资产原价中未实现内部销售利（一）将期初无形资产原价中未实现内部销售利润抵销润抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初贷：无形资产贷：无形资产原价（期初无形资产原价
157、中未实原价（期初无形资产原价中未实现内部销售利润）现内部销售利润）（二）将期初累计多提摊销抵销（二）将期初累计多提摊销抵销借：无形资产借：无形资产累计摊销（期初累计多提摊销）累计摊销（期初累计多提摊销）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初凤喇鳖屈刚蚕括厉煌嘘肺亲保剩赶媒足鲁摊襄现臭凝铡桓继是测桂储吨毋合并财务报表合并财务报表（三）将本期购入的无形资产原价中未实（三）将本期购入的无形资产原价中未实现内部销售利润抵销现内部销售利润抵销借：营业外收入借：营业外收入贷：无形资产贷：无形资产原价原价（四）将本期多提摊销抵销（四）将本期多提摊销抵销借：无形资产借：无形资产累计摊销（本期多提摊销）累计摊销（
158、本期多提摊销）贷：管理费用贷：管理费用崇倪却府拴字裤播侈望发芍髓镇辫贫信翔潞咯卑沃浪加夕招鸯魔代醉毫躇合并财务报表合并财务报表二、发生变卖情况下的内部无形资产交易二、发生变卖情况下的内部无形资产交易的抵销的抵销将上述抵销分录中的将上述抵销分录中的“无形资产无形资产-原价原价”项目和项目和“无形资产无形资产-累计摊销累计摊销”项目用项目用“营业外收入营业外收入”项目或项目或“营业外支出营业外支出”项项目代替。目代替。（一）将期初无形资产原价中未实现内部（一）将期初无形资产原价中未实现内部销售利润抵销销售利润抵销借：未分配利润借：未分配利润年初年初贷：营业外收入（期初无形资产原价中未贷：营业外收入
159、（期初无形资产原价中未实现内部销售利润）实现内部销售利润）蔫晓越穷狠眨骇捣燎除学俊义恃挥锈差策士赏芦钩酉肖墟礼韩此倦幢搔佩合并财务报表合并财务报表（二）将期初累计多提摊销抵销（二）将期初累计多提摊销抵销借：营业外收入（期初累计多提摊销）借：营业外收入（期初累计多提摊销）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初（三）将本期多提摊销抵销（三）将本期多提摊销抵销借：营业外收入（本期多提摊销）借：营业外收入（本期多提摊销）贷：管理费用贷：管理费用P547552【例【例25-30】【例】【例25-32】卸稚巴乾馅腻汛茨咱淘袋聋藤简肥亚切枯拍袄痘草桥券淑海近瑞淆糖朵绽合并财务报表合并财务报表第十节第十节所得税
160、会计相关的合并处理所得税会计相关的合并处理一、所得税会计概述一、所得税会计概述二、内部应收款项相关的所得税会计合并二、内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理抵销处理首先确认期初坏账准备对递延所得税的影首先确认期初坏账准备对递延所得税的影响，响，借：未分配利润借：未分配利润年初（期初坏账准备余年初（期初坏账准备余额额所得税税率）所得税税率）贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 溪悼淹延桥筐噪纠桩匪缝操砸艺授妒惧蚁菇匠凿聋氰铡扰立盼饵痹兰群育合并财务报表合并财务报表然后确认递延所得税资产期初期末余额的然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额差额，递延所得税资产的期末余额
161、=期末坏期末坏账准备余额账准备余额所得税税率所得税税率若坏账准备期末余额大于期初余额若坏账准备期末余额大于期初余额借：所得税费用（坏账准备增加额借：所得税费用（坏账准备增加额所得税所得税税率）税率）贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产若坏账准备期末余额小于期初余额若坏账准备期末余额小于期初余额借：递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用（坏账准备增加额贷：所得税费用（坏账准备增加额所得所得税税率）税税率）跟冒泽赤玄盘揩碍丘展樊则酋箩婴戚咽蛙魂虫荤赣肘趋呕剃桔熄壁牵狼详合并财务报表合并财务报表 三、内部交易存货相关所得税会计的合并三、内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理抵销处理（一）不
162、考虑存货跌价准备情况下所得税（一）不考虑存货跌价准备情况下所得税的会计处理的会计处理首先确认期初存货中未实现内部销售利润首先确认期初存货中未实现内部销售利润对递延所得税的影响对递延所得税的影响借：递延所得税资产（期初存货中未实现借：递延所得税资产（期初存货中未实现内部销售利润内部销售利润所得税税率）所得税税率）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 吏萨灸异未稚漳贼加地茧嫉赊绒伐剪秩处厕瓢丽艾擅缔算腕捍论乔讳纬蠕合并财务报表合并财务报表然后确认递延所得税资产期初期末余额的然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额差额，递延所得税资产的期末余额=期末存期末存货中未实现内部销
163、售利润货中未实现内部销售利润所得税税率所得税税率（二）存货跌价准备的抵销对所得税的影（二）存货跌价准备的抵销对所得税的影响响与应收款项减值对所得税的影响的会计与应收款项减值对所得税的影响的会计处理原理相同。处理原理相同。莹醚厚休坐肚喜苹涅治剿社中眠攫康患怪盂里莹雍堡雅选奉宫可洛歧刊寒合并财务报表合并财务报表四、内部交易固定资产等相关的所得税会计的合四、内部交易固定资产等相关的所得税会计的合并抵销处理并抵销处理首先确认期初固定资产中未实现内部销售利润对首先确认期初固定资产中未实现内部销售利润对递延所得税的影响递延所得税的影响借：递延所得税资产（期初固定资产中未实现内借：递延所得税资产（期初固定资
164、产中未实现内部销售利润部销售利润所得税税率）所得税税率）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额递延所得税资产的期末余额=期末固定资产中未实期末固定资产中未实现内部销售利润现内部销售利润所得税税率所得税税率P554558【例【例25-33】【例】【例25-35】曲次铡栗怒雀坡跳施衙烧装造疮草洛戌栓粤溜冉猾女荧佰臣锦盲助钱痈氧合并财务报表合并财务报表第十一节第十一节合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制一、合并现金流量表概述一、合并现金流量表概述合并现金流量表是综合反映母公司及其子合并现金流
165、量表是综合反映母公司及其子公司组成的企业集团，在一定会计期间现公司组成的企业集团，在一定会计期间现金流入、现金流出数量以及其增减变动情金流入、现金流出数量以及其增减变动情况的会计报表。现金流量表要求按照收付况的会计报表。现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务引起的现金流入实现制反映企业经济业务引起的现金流入和现金流出。和现金流出。蓑领塑翱绳瘟惑砷铡凳瓢况管袋谓章屡赁抬聊如衫弹惟柬铬茨窖乱皮膜屏合并财务报表合并财务报表二、编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目二、编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目编制合并现金流量表时需要进行抵销处理的项目，主编制合并现金流量表时需要进行抵销处理的项
166、目，主要有要有:（1）母公司与子公司、子公司相互之间当期以）母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；（2）母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投）母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；（的现金；（3）母公司与子公司、子公司相互之间以）母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量；（现金结算债权与债务所产生的现金流量；（4）母公）母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的司与子
167、公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量；（现金流量；（5）母公司与子公司、子公司相互之间）母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金等。的现金等。踩阴笼柴歧许摩烯英竖长供馋凡呐邑方汇获煽吐济蒲着吞缎沮孩烽延畜奖合并财务报表合并财务报表 第十二节第十二节本期增加子公司和减少子公司的合并处理本期增加子公司和减少子公司的合并处理一、本期增加子公司的合并处理一、本期增加子公司的合并处理（一）母公司在报告期内增加子公司
168、在合并资产负债（一）母公司在报告期内增加子公司在合并资产负债表的反映表的反映母公司在报告期内增加子公司的，合并当期编制合并母公司在报告期内增加子公司的，合并当期编制合并资产负债表时，应当区分同一控制下的企业合并增加资产负债表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下企业合并增加的子公司两种的子公司和非同一控制下企业合并增加的子公司两种情况。情况。1.因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。2.因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应调整因非同一
169、控制下企业合并增加的子公司，不应调整合并资产负债表的期初数。合并资产负债表的期初数。 臃傻惜孝玖稿舔庞蚤隶孤缸焙难矮捏爱镁雨蛇十担烙豢菇龋兰沼哎沸萍肮合并财务报表合并财务报表（二）母公司在报告期内增加子公司在合并利润表的（二）母公司在报告期内增加子公司在合并利润表的反映反映母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。在合并当期编制合并利润表时，应当区分企业合并。在合并当期编制合并利润表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。的企业合并增加的子
170、公司两种情况。1.因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。的收入、费用、利润纳入合并利润表。2.因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。入、费用、利润纳入合并利润表。 锌讨康僧店咯覆缎执恒孟落幅伙乾疵刁辅彦眨释榆择碱余帕奔卫育舅皂泞合并财务报表合并财务报表
171、（三）母公司在报告期内增加子公司在合并现金（三）母公司在报告期内增加子公司在合并现金流量表的反映流量表的反映母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。在合并当期编制合并现金流量表现了企业合并。在合并当期编制合并现金流量表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。情况。1.因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司合并当期期合并现金流量表时，
172、应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。2.因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司购买日至制合并现金流量表时，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。 剩掷砖烁焊玻软辛韧主情金打凤疚答镇煮育殃缀碴瑰挺叮阉役瘤双脯语与合并财务报表合并财务报表二、本期减少子公司的合并处理二、本期减少子公司的合并处理（一）母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债（一）母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表的反映表
173、的反映母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。时，不应当调整合并资产负债表的期初数。（二）母公司在报告期内处置子公司在合并利润表的（二）母公司在报告期内处置子公司在合并利润表的反映反映母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。（三）母公司在报告期内处置子公司在合并现金流量（三）母公司在报告期内处置子公司在合并现金流量表的反映表的反映母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期
174、初至母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。处置日的现金流量纳入合并现金流量表。 荡虫样淋杀越苏桥淡士赊准力逢武影炕嗓绳付谴朽汰腑念族蹲段戈茧芜姻合并财务报表合并财务报表【例题【例题9综合题】甲公司为上市公司。综合题】甲公司为上市公司。207年年至至209年，甲公司及其子公司发生的有关交年，甲公司及其子公司发生的有关交易或事项如下：易或事项如下：(1)207年年1月月1日，甲公司以日，甲公司以30500万元从非万元从非关联方购入乙公司关联方购入乙公司60的股权，购买日乙公司的股权，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为可辨认净资产的公允价值为50000万
175、元（含原万元（含原未确认的无形资产公允价值未确认的无形资产公允价值3000万元），除万元），除原未确认的无形资产外，其余各项可辨认资产、原未确认的无形资产外，其余各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产按资产按10年采用直线法摊销，预计净残值为零。年采用直线法摊销，预计净残值为零。甲公司取得乙公司甲公司取得乙公司60股权后，能够对乙公司股权后，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。的财务和经营政策实施控制。昏匀哉彤运蜕丫冉靴葫瞳组窗疡巳瞒决岿鸽耕筹唁彦甚二珍丽侗惟荤汪孪合并财务报表合并财务报表209年年1月月10日，甲公司与乙公司的其
176、他股东日，甲公司与乙公司的其他股东签订协议，甲公司从乙公司其他股东处购买乙签订协议，甲公司从乙公司其他股东处购买乙公司公司40股权；甲公司以向乙公司其他股东发股权；甲公司以向乙公司其他股东发行本公司普通股股票作为对价，发行的普通股行本公司普通股股票作为对价，发行的普通股数量以乙公司数量以乙公司209年年3月月31日经评估确认的净日经评估确认的净资产公允价值为基础确定。甲公司股东大会、资产公允价值为基础确定。甲公司股东大会、乙公司股东会于乙公司股东会于209年年1月月20日同时批准上述日同时批准上述协议。协议。 乙公司乙公司209年年3月月31日经评估确认的净资产公日经评估确认的净资产公允价值为
177、允价值为62000万元。经与乙公司其他股东协万元。经与乙公司其他股东协商，甲公司确定发行商，甲公司确定发行2500万股本公司普通股万股本公司普通股股票作为购买乙公司股票作为购买乙公司40股权的对价。股权的对价。组厨赃偿薪阴夯啄镍蒜苗氖痛翻耐共苛停射中怎营被晕呆闺哥胺驾枫铭帕合并财务报表合并财务报表209年年6月月20日，甲公司定向发行本公司普通日，甲公司定向发行本公司普通股购买乙公司股购买乙公司40股权的方案经相关监管部门股权的方案经相关监管部门批准。批准。209年年6月月30日，甲公司向乙公司其他日，甲公司向乙公司其他股东定向发行本公司普通股股东定向发行本公司普通股2500万股，并已万股，并
178、已办理完成定向发行股票的登记手续和乙公司股办理完成定向发行股票的登记手续和乙公司股东的变更登记手续。同日，甲公司股票的市场东的变更登记手续。同日，甲公司股票的市场价格为每股价格为每股10.5元。元。207年年1月月1日至日至209年年6月月30日，乙公司实日，乙公司实现净利润现净利润9500万元，在此期间未分配现金股万元，在此期间未分配现金股利；乙公司因可供金融资产公允价值变动增加利；乙公司因可供金融资产公允价值变动增加资本公积资本公积1200万元；除上述外，乙公司无其万元；除上述外，乙公司无其他影响所有者权益变动的事项。他影响所有者权益变动的事项。 翅镊批戊植献胰克尖佰股踪较獭墓苞驹懊锡寨瞪
179、癣稚眶规漓征摧梭钎规烩合并财务报表合并财务报表（2）为了处置）为了处置209年末账龄在年末账龄在5年以上、年以上、账面余额为账面余额为5500万元、账面价值为万元、账面价值为3000万万元的应收账款，乙公司管理层元的应收账款，乙公司管理层209年年12月月31日制定了以下两个可供选择的方案，供日制定了以下两个可供选择的方案，供董事会决策。董事会决策。方案方案1：将上述应收账款按照公允价值：将上述应收账款按照公允价值3100万元出售给甲公司的子公司（丙公司），万元出售给甲公司的子公司（丙公司），并由丙公司享有或承担该应收账款的收益并由丙公司享有或承担该应收账款的收益或风险。或风险。 佛咕溃丝悟庙
180、塞术达坞掖吧聊术眶耘淡熏抚枚报抱良辨糕涨滋腰鸯樱倦镇合并财务报表合并财务报表方案方案2：将上述应收账款委托某信托公司设：将上述应收账款委托某信托公司设立信托，由信托公司以该应收账款的未来立信托，由信托公司以该应收账款的未来现金流量为基础向社会公众发行年利率为现金流量为基础向社会公众发行年利率为3%、3年期的资产支持证券年期的资产支持证券2800万元，乙万元，乙公司享有或承担该应收账款的收益或风险。公司享有或承担该应收账款的收益或风险。 诈释凑甩居烷儿篆进算盅擂惑黄诽夜侗德芍容最菜唯恤绣巳车陨恕犯杭音合并财务报表合并财务报表（3）经董事会批准，甲公司）经董事会批准，甲公司207年年1月月1日日实
181、施股权激励计划，其主要内容为：甲公实施股权激励计划，其主要内容为：甲公司向乙公司司向乙公司50名管理人员每人授予名管理人员每人授予10000份现金股票增值权，行权条件为乙公司份现金股票增值权，行权条件为乙公司207年度实现的净利润较前年度实现的净利润较前1年增长年增长6%，截止截止208年年12月月31日日2个会计年度平均净个会计年度平均净利润增长率为利润增长率为7%，截止，截止209年年12月月31日日3个会计年度平均净利润增长率为个会计年度平均净利润增长率为8%；从达；从达到上述业绩条件的当年末起，每持有到上述业绩条件的当年末起，每持有1份现份现金股票增值权可以从甲公司获得相关于行金股票增
182、值权可以从甲公司获得相关于行权当日甲公司股票每股市场价格的现金，权当日甲公司股票每股市场价格的现金，行权期为行权期为3年。年。 饰三熊拈讥台满源睬翘鲜儿衡售棵裤鞍虾马膊各触娘皱袋否饲吹监同拄窥合并财务报表合并财务报表乙公司乙公司207年度实现的净利润较前年度实现的净利润较前1年增长年增长5%，本年度没有管理人员离职。该年末，本年度没有管理人员离职。该年末，甲公司预计乙公司截止甲公司预计乙公司截止208年年12月月31日日2个会计年度平均净利润增长率将达到个会计年度平均净利润增长率将达到7%，未来未来1年将有年将有2名管理人员离职。名管理人员离职。208年度，乙公司有年度，乙公司有3名管理人员离
183、职，实名管理人员离职，实现的净利润较前现的净利润较前1年增长年增长7%。该年末，甲。该年末，甲公司预计乙公司截止公司预计乙公司截止209年年12月月31日日3个个会计年度平均净利润增长率将达到会计年度平均净利润增长率将达到10%，未来未来1年将有年将有4名管理人员离职。名管理人员离职。 漱布盾透角柜将郎贴那芬摆沧针锄缚虐垦吾铺棍募陡拥杭竣军苇咨关塌杜合并财务报表合并财务报表209年年10月月20日，甲公司经董事会批准取日，甲公司经董事会批准取消原授予乙公司管理人员的股权激励计划，消原授予乙公司管理人员的股权激励计划，同时以现金补偿原授予现金股票增值权且同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离
184、职的乙公司管理人员尚未离职的乙公司管理人员600万元。万元。209年初至取消股权激励计划前，乙公司有年初至取消股权激励计划前，乙公司有1名名管理人员离职。管理人员离职。每份现金股票增值权公允价值如下：每份现金股票增值权公允价值如下：207年年1月月1日为日为9元；元；207年年12月月31日为日为10元；元；208年年12月月31日为日为12元；元；209年年10月月20日为日为11元。本题不考虑税费和其他因素。元。本题不考虑税费和其他因素。 扶奖条胜喀饭颁领隋烹拼终栏沤咙匣苇垂遭昧陕删舷春笆欲烂腰臻咸韭乔合并财务报表合并财务报表要求：要求：（1）根据资料（）根据资料（1），判断甲公司购买乙）
185、，判断甲公司购买乙公司公司40%股权的交易性质，并说明判断依股权的交易性质，并说明判断依据。据。（2）根据资料（）根据资料（1），计算甲公司购买乙），计算甲公司购买乙公司公司40%股权的成本，以及该交易对甲公股权的成本，以及该交易对甲公司司209年年6月月30日合并股东权益的影响金额。日合并股东权益的影响金额。（3）根据资料（）根据资料（1），计算甲公司），计算甲公司209年年12月月31日合并资产负债表应当列示的商誉日合并资产负债表应当列示的商誉金额。金额。 货聂炔印钩恫寝析倒弧稠遗画籍预趾味濒锥暑启偷篙考膀将藏继爆峭渝吵合并财务报表合并财务报表（4）根据资料（）根据资料（2），分别方案），
186、分别方案1和方案和方案2，简述应收账款处置在乙公司个别财务报，简述应收账款处置在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务报表中的会计处理，表和甲公司合并财务报表中的会计处理，并说明理由。并说明理由。（5）根据资料（）根据资料（3），计算股权激励计划），计算股权激励计划的实施对甲公司的实施对甲公司207年度和年度和208年度合并年度合并财务报表的影响，并简述相应的会计处理。财务报表的影响，并简述相应的会计处理。（6）根据资料（）根据资料（3），计算股权激励计划），计算股权激励计划的取消对甲公司的取消对甲公司209年度合并财务报表的年度合并财务报表的影响，并简述相应的会计处理。影响，并简述相应的会计处理
187、。 隔谅润贼翘链侈份汀郸笋副灾因沙诸杏熬袱谁帐内但颗怔舔牵寐烁力唉蛊合并财务报表合并财务报表【答案】【答案】（1）甲公司购买乙公司）甲公司购买乙公司40%股权的交易为股权的交易为购买少数股东权益。购买少数股东权益。判断依据：甲公司已于判断依据：甲公司已于207年年1月月1日购买日购买了乙公司了乙公司60%股权，能够对乙公司的财务股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制，这表明乙公司为甲和经营政策实施控制，这表明乙公司为甲公司的子公司。公司的子公司。209年年6月月30日，甲公司再日，甲公司再购买乙公司购买乙公司40%股权，属于购买少数股东股权，属于购买少数股东权益交易。权益交易。嫩空神楞舰垂
188、截膘吠遭篓龟陛牲芹呆番逞填桐泞胖苑蔼馆以翟丈口摹顾淬合并财务报表合并财务报表（2）甲公司购买乙公司）甲公司购买乙公司40%股权的成本股权的成本=250010.5=26250（万元）。（万元）。按购买日持续计算的该交易日的子公司净按购买日持续计算的该交易日的子公司净资产公允价值资产公允价值=50000+9500+1200-3000/102.5=59950（万元）（万元）其中其中40%股权享有的份额股权享有的份额=5995040%=23980（万元）（万元）所以，在合并报表中，应该调减资本公积所以，在合并报表中，应该调减资本公积的金额的金额=26250-23980=2270（万元）（万元） 远驳眯
189、陈惋短胚译梢旺沃娃愤氮煎咬宇梳缝蠕菩薪咎渝弯裤瘫绽闷邦魁病合并财务报表合并财务报表（3）甲公司）甲公司209年年12月月31日合并资产负债表应日合并资产负债表应当列示的商誉金额当列示的商誉金额=30500-5000060%=500（万元）。（万元）。（4）方案一：）方案一：乙公司在其个别报表中的会计处理：乙公司在其个别报表中的会计处理：第一，终止确认拟处置的应收账款。第一，终止确认拟处置的应收账款。第二，处置价款第二，处置价款3100万元与其账面价值之间的万元与其账面价值之间的差额差额100万元，计入处置当期营业外收入（或损益万元，计入处置当期营业外收入（或损益）。）。理由：由于乙公司不再享有
190、或承担拟处置应收账理由：由于乙公司不再享有或承担拟处置应收账款的收益或风险，拟处置的应收账款的风险和报款的收益或风险，拟处置的应收账款的风险和报酬已经转移，符合金融资产终止确认的条件。酬已经转移，符合金融资产终止确认的条件。 砖其妆阮裕扛问诲掀咀井句涌戈详街蚂己影驮丛厢镶扦醇秉忍曙宛堰钻碑合并财务报表合并财务报表甲公司在其合并财务报表中的会计处理：甲公司在其合并财务报表中的会计处理：第一，将乙公司确认的营业外收入第一，将乙公司确认的营业外收入100万元万元与丙公司应收账款与丙公司应收账款100万元抵消。万元抵消。第二，将丙公司在其个别报表中已计提的坏第二，将丙公司在其个别报表中已计提的坏账准备
191、予以抵消。账准备予以抵消。第三，按照乙公司拟处置的应收账款于处置第三，按照乙公司拟处置的应收账款于处置当期期末未来现金流量的现值与其账面价值的当期期末未来现金流量的现值与其账面价值的差额确认坏账损失。差额确认坏账损失。理由：乙公司将应收账款出售给丙公司，属于理由：乙公司将应收账款出售给丙公司，属于集团内部交易。从集团角度看，应收账款的风集团内部交易。从集团角度看，应收账款的风险和报酬并没有转移，因此，在合并财务报表险和报酬并没有转移，因此，在合并财务报表中不应终止确认应收账款。中不应终止确认应收账款。 祟销础眼暑蚂距毡捅饰兔铸滴钮涧苹能胞咱垣氯茧嘴娄赞造吨揽翼熊藐回合并财务报表合并财务报表方案
192、二：方案二：第一，在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务第一，在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务报表中，不应当终止确认应收账款，均应按照未报表中，不应当终止确认应收账款，均应按照未来现金流量现值小于其账面价值的差额确认坏账来现金流量现值小于其账面价值的差额确认坏账损失。损失。第二，将收到发行的资产支出证券款项同时确第二，将收到发行的资产支出证券款项同时确认为一项资产和一项负债，并在各期确认相关的认为一项资产和一项负债，并在各期确认相关的利息费用。利息费用。理由：乙公司将拟处置的应收账款委托某信托公理由：乙公司将拟处置的应收账款委托某信托公司设立信托，但乙公司仍然享有或承担应收账款司设立信托，但
193、乙公司仍然享有或承担应收账款的收益或风险，这说明应收账款上的风险和报酬的收益或风险，这说明应收账款上的风险和报酬并没有转移，不符合终止确认条件。并没有转移，不符合终止确认条件。共诲数滑赫笨卑谆巴掂堕殆灌畅谢舌村彭奇况侩炮浓会醒取邵镣猜摸硬键合并财务报表合并财务报表（5）股权激励计划的实施对甲公司）股权激励计划的实施对甲公司207年年度合并财务报表的影响度合并财务报表的影响=（50-2）1101/2=240（万元）（万元）相应的会计处理：甲公司在其相应的会计处理：甲公司在其207年度合年度合并财务报表中，确认应付职工薪酬和管理并财务报表中，确认应付职工薪酬和管理费用费用240万元。万元。股权激励
194、计划的实施对甲公司股权激励计划的实施对甲公司208年度合年度合并财务报表的影响并财务报表的影响=（50-3-4）1122/3-240=104（万元）（万元）相应的会计处理：甲公司在其相应的会计处理：甲公司在其208年度合年度合并财务报表中，确认应付职工薪酬和管理并财务报表中，确认应付职工薪酬和管理费用费用104万元。万元。 月缚炔突扯幻寡蜡狼航受毙户统古辈弥瞬愈曹侠云姬涸掷俏浴技尖闭劣扁合并财务报表合并财务报表（6）209年：年：股权激励计划的取消对甲公司股权激励计划的取消对甲公司209年度合并财务报表年度合并财务报表的影响的影响=（50-3-1）1113/3-240-104+（600-506
195、）=256（万元）（万元）或：或：股权激励计划的取消对甲公司股权激励计划的取消对甲公司209年度合并财务报表年度合并财务报表的影响的影响=600-344=256（万元）（万元）相应的会计处理：相应的会计处理：甲公司在其甲公司在其209年度合并财务报表中应作为加速可年度合并财务报表中应作为加速可行权处理，原应在剩余期间内确认的相关费用应在行权处理，原应在剩余期间内确认的相关费用应在209年度全部确认。年度全部确认。补偿的现金与因股权激励计划确认的应付职工薪酬补偿的现金与因股权激励计划确认的应付职工薪酬之间的差额计入当期损益。之间的差额计入当期损益。 釜肄训凰杰睦誊返谐辊显晃浩冶匝贩欢返坟替伯祷命轻捻透划赞雅可姜蓬合并财务报表合并财务报表
