《第十一章所得税种》由会员分享，可在线阅读，更多相关《第十一章所得税种（133页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、第十一章第十一章 所得税种的税收筹划所得税种的税收筹划 西南财经大学财税学院西南财经大学财税学院 第十一章第十一章 所得税种的税收筹划所得税种的税收筹划第一节第一节企业所得税税企业所得税税收筹划收筹划第十一章第十一章第二节第二节个人所得税税个人所得税税收筹划收筹划第十一章第十一章 所得税种的税收筹划所得税种的税收筹划 复习要点复习要点：所得税种税收筹划涉及企业所得税、个人所得税两大税种，在企业所得税收筹划中，本章将主要介绍新企业所得税法关于收入确定、税前扣除、税收优惠等相关政策，进一步分析如何利用这些政策进行企业税收筹划，降低税负担；在个人所得税税收筹划中，本章将主要介绍2011年个人所得税法
2、的修订法案，并进一步分析工资薪金、劳务报酬、董事费、非居民收入等方面的税收筹划方法。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划新企业所得税法基本税收规定新企业所得税法基本税收规定1 1企业投资开放式基金收益的所得税政策选择企业投资开放式基金收益的所得税政策选择2 2投资比例对企业所得税的影响投资比例对企业所得税的影响3 3小型微利企业税收临界点筹划小型微利企业税收临界点筹划4 45 5税前可扣除借款利息计算案例分析税前可扣除借款利息计算案例分析第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n 为进一步完善社会主义市场经济体制，适应经济社会发展新形势的要求，为各类企业创造公平竞争的税
3、收环境，2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议审议通过了中华人民共和国企业所得税法（以下简称新企业所得税法），同日胡锦涛主席签署中华人民共和国主席令第63号，自2008年1月1日起施行。n 与旧所得税制度相比，新企业所得税法及其实施条例一方面改变了过去内资企业所得税以暂行条例（行政法规）形式立法的做法，法律层次得到提升；另一方面统一了内外所得税制度，使税负更加公平，体系更加完整；再次，制度规定更加科学，在纳税人分类及义务的判定、税率的设置、税前扣除的规范、优惠政策的调整、反避税规则的引入等方面，体现了国际惯例和前瞻性，也更加符合我国经济发展状况，服务我国经济社会发展。n 由于所
4、得税制度体系的变化，税收筹划的策略重点在于税前扣除、收入确定以及优惠政策的有效运用等方面，本章将介绍的是关于新企业所得税法下的税收筹划问题。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n一、新企业所得税法基本税收规定一、新企业所得税法基本税收规定n新企业所得税法实现了五个方面的统一，并规定了两个方面的过渡政策，明确了一系列重要概念、重大政策以及税收征管问题。n五个统一：五个统一：统一税法并适用于所有内外资企业，统一并适当降低税率，统一并规范税前扣除范围和标准，统一并规范税收优惠政策，统一并规范税收征管要求。n两类过渡优惠政策：两类过渡优惠政策：一是对新税法公布前已经批准设立、享受企业所得
5、税低税率和定期减免税优惠的老企业，给予过渡性照顾。二是对法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，给予过渡性税收优惠。同时，国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠政策。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n重要概念：重要概念：实际管理机构、公益性捐赠、非营利组织、不征税收入、免税收入等；n重大政策：重大政策：收入、扣除的具体范围和标准，资产的税务处理，境外所得税抵免的具体办法，优惠政策的具体项目范围、优惠方式和优惠管理办法等；n规范程序性要求：规范程序性要求：特别纳税
6、调整中的关联交易调整、预约定价、受控外国公司、资本弱化等措施的范围、标准和具体办法，纳税地点，预缴税和汇算清缴方法，纳税申报期限，货币折算等。n具体内容如下：第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（一）有关企业所得税税前扣除规定（一）有关企业所得税税前扣除规定n根据企业所得税法及其实施条例，企业发生的以下支出可以在税前扣除：n1.1.借款利息支出借款利息支出n企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除。n（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出。n（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按
7、照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。n2.2.公益性捐赠支出公益性捐赠支出n企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.3.职工福利费、工会经费、教育经费、业务招待费、广告费职工福利费、工会经费、教育经费、业务招待费、广告费与业务宣传费等支出与业务宣传费等支出n（1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分，准予扣除。n（2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。n（3）企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年
8、度结转扣除。n（4）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。n（5）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n4.4.合理的工资薪金支出合理的工资薪金支出n 企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。合理的工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班
9、工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。n5.5.成本支出成本支出n成本支出是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n6.6.费用支出费用支出n企业发生的费用支出是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。n7.7.税金支出税金支出n企业发生的税金支出是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。n8.8.各项损失各项损失n（1）企业发生的各项损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损
10、失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。n（2）企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。n（3）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。n第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n9.9.其它损失支出其它损失支出n其他损失支出是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。n10.10.各种保险费用支出各种保险费用支出n（1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费
11、、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。n（2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。n（3）除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。n(4)企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n11.11.借款费用支出借款费用支出n企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形
12、资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。n12.12.汇总损失支出汇总损失支出n企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。n13.13.环保支出环保支出n企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。第一节第一节 企业所得税税收筹
13、划企业所得税税收筹划n14.14.租赁支出租赁支出n企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：n（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；n（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。n15.15.劳动保护支出劳动保护支出n企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。n16.16.其它费用支出其它费用支出n企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划
14、n（二）有关企业所得税应税收入确定政策（二）有关企业所得税应税收入确定政策n1.1.收入的货币与非货币形式收入的货币与非货币形式n（1）企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。n（2）企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等，按照公允价值确定收入额。n2.2.销售收入销售收入n销售货物收入是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。n3.3.劳务收入劳务收入n劳务收入是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融
15、保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n4.4.转让财产收入转让财产收入n转让财产收入是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。n5.5.股息、红利收益股息、红利收益n股息、红利等权益性投资收益是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。一般来讲，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。n6.6.利息收入利息收入n利息收入是指企业
16、将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n7.7.租金收入租金收入n租金收入是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。n8.8.特许权使用费收入特许权使用费收入n特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。n9.9.
17、捐赠收入捐赠收入n接受捐赠收入是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。n10.10.其他收入其他收入n其他收入包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n11.11.企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：n（1）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；n（2）企业受托加工制造大型机
18、械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。n（3）采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。n（4）企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。n第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（三）税收优惠政策（三）税收优惠政策n1.1.不征税收入不征税收入n（1）财政拨款
19、，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金。n（2）行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。n（3）政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。n（4）其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n2.2.免税收入免税收入n（1）国债利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的
20、利息收入。n（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。n（3）符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。n（4）外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。n（5）国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.3.免征、减征企业所得税免征、减征企业所得税n企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：n（1）蔬菜、谷物、薯类
21、、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；n（2）农作物新品种的选育；n（3）中药材的种植；n（4）林木的培育和种植；n（5）牲畜、家禽的饲养；n（6）林产品的采集；n（7）灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；n（8）远洋捕捞。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n4.4.减半征收企业所得税减半征收企业所得税n（1）花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；n（2）海水养殖、内陆养殖。n（3）国家重点扶持的公共基础设施项目，是指公共基础设施项目企业所得税优惠目录规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。n自
22、项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。n企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（4）符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。另外，该减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让
23、的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。n（5）符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n5.5.税率优惠税率优惠n（1）非居民企业减按10%的税率征收企业所得税；n（2）符合条件的小型微利企业减按20%的税率征收企业所得税。 n符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年度应纳税所
24、得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。n（3）国家重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税；第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n6.6.西部地区税收优惠西部地区税收优惠n民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。n7.7.加计扣除优惠加计扣除优惠n（1）研究开发费用的加计扣除是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未
25、形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。n（2）企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（3）企业投资企业抵扣应纳税所得额，是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。n8.8.固定资产加速
26、折旧优惠政策固定资产加速折旧优惠政策n企业可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：n（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；n（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于直线法折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n9.9.减计收入减计收入n减计收入，是指企业以资源综合利用企业所得税优惠目录规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。原材料占生产产品材料的比例不得低于资
27、源综合利用企业所得税优惠目录规定的标准。n10.10.税额抵免税额抵免n（1）税额抵免是指企业购置并实际使用环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。n（2）享受该规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所
28、得税税收筹划n二、企业投资开放式基金收益的所得税政策选择二、企业投资开放式基金收益的所得税政策选择n 随着我国证券市场发展和企业投资范围的逐步放开，开放式基金已经成为流动性充裕企业重要的投资对象。由于现行税收政策对企业投资者从开放式基金取得的分红所得和对赎回取得的差价收益实行不同的所得税政策，影响了企业投资开放式基金的投资行为及税务选择。下面我们通过分析该政策的差异导致企业投资开放式基金常见的税务筹划及影响，指出企业进行税务筹划上存在的风险以及该差异政策的特点。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（一）企业投资开放式基金取得收益的企业所得税政（一）企业投资开放式基金取得收益的企
29、业所得税政策策n 为鼓励证券投资基金发展，新税法中对企业投资于开放式基金取得收益视性质不同暂适用不同的税收政策，即取得的分红所得和对赎回取得的差价收益实行不同的企业所得税政策。企业从证券投资基金分红所得适用财政部国家税务总n局关于企业所得税若千优惠政策的通知(财税20081号)第二条第二款的规定，对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税，对赎回取得的差价收益税法没有专门的优惠政策，应适用一般的买卖差价所得，征收企业所得税。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（二）企业投资开放式基金常见的税务筹划及影响（二）企业投资开放式基金常见的税务筹划及影响n 基于上述投资
30、开放式基金收益的企业所得税征免税规定，企业投资开放式基金时税务筹划的总体思路往往考虑分红所得与差价收益之间的税负差别，实现企业价值最大化。其筹划思路及影响主要体现在三个方面：n1.1.选择基金投资对象阶段选择基金投资对象阶段n 每只基金都有不同的分红偏好，有些基金很少分红，投资者只能通过赎回实现收益，而有些基金则通过经常性的分红；分红也有不同的方式，有的基金偏好现金分红，而有的偏好基金拆分。假设不考虑基金的净值增长率、市场风险等其他因素，由于投资开放式基金的企业所得税征免税规定的差异，导致税负的明显不同，会影响企业选择基金对象。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（1）一家流动
31、性充裕的企业准备投资开放式基金，考虑其收益的所得税政策差异，企业会选择偏好分红的基金，通过投资选择偏好分红的基金而取得基金分配中的收入部分因为可享受暂不征收企业所得税而提高了该投资的税后净收益水平；反之，如果企业选择投资不分红或很少分红的基金，则公司最后只能通过赎回一次性实现收益，需要对实现的差价收入全额缴纳企业所得税，从而因税负因素而大大影响到投资收益率。n（2）基金拆分和基金分红是开放式基金降低基金净值的两种主要方式，但这两种方式所产生的税收效应的不同，也影响着企业的投资行为。企业在现金分红方式下取得的收益是暂不征收企业所得税，但是在拆分方式下，企业投资者获得更多的基金份额，从而单位投资成
32、本降低，赎回开放式基金时获得价差收益就会增加，而价差收益要缴纳企业所得税。因此对企业投资者来说，墓金分红要优于基金拆分。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n （3）案例案例：某企业投资者2008年准备1000万元认购某只开放式基金。假设购买1000万净值为1元的开放式基金，年末基金净值升到2元，基金公司决定将净值降到1元，企业计划再过半年赎回该基金，假设半年后基金净值为1.20元。n基金分红方式下，分配所得为1000万元(10001=1000)，赎回时差价收益为200万元(1.201.00)1000=200，应税利得200万元，税后利得1150万元1000+200(125)=1
33、150n基金拆分方式下，原来1000万份印基金份额变为2000万份，因此，企业投资者开放式基金的单位投资成本变为0.5元，因此，赎回时差价收益为1400万元(1.200.50)2000=1400)，应税利得1400万元，税后利得1050万元1400(125)=1050n 可见，基金分红方式下比基金拆分方式下少缴纳企业所得税(20001400)25=300(万元)，多税后利得11501050=100(万元)。因此，企业会选择偏好基金分红的开放式基金。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n2.2.准备赎回阶段准备赎回阶段n（1）基金收益的企业所得税征免税差异，会促使企业投资者选择在分
34、红后进行赎回的策略。n（2）案例：企业投资某开放式基金1000万份，申购日净值为每单位1.2元。截至2009年4月5日，该基金单位净值为2.8元，在此期间基金公司未进行过分红。因此，浮动收益为1000(2.81.2)=1600(万元)。企业拟收回此项投资，且该基金已发布将在4月10日对每一基金份额分红0.7元的公告。公司目前面临两种选择：方案一是在分红前赎回全部基金份额；方案二是待基金分红后再赎回全部基金份额。 第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n方案一：方案一：中企业通过赎回基金实现收益1000(2.81.2)=1600(万元)，根据税法规定，该笔投资的税后净收益为1600(
35、125)=1200(万元)。n方案二：方案二：中企业首先通过分红实现收益10000.70=700(万元)，再通过赎回实现收益为1000(2.11.2)=900(万元)，(上面已经假定分红到赎回期间净值和公司累计净值不发生变动，即基金分红除权后基金净值从2.80元降为2.1元)。可以看出，这与方案一实现的税前收益相同，均为1600万元。但由于分红收益免征企业所得税，公司仅需就赎回实现的差价收入缴纳企业所得税，公司该笔投资的税后净收益为700+900(125)=1375(万元)。明显看出，方案二与方案一相比，通过基金分红而多实现税后收益175万元(13751200=175)。因此，企业考虑到税收因
36、素，会选择在分红后进行赎回的策略。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.3.利用分红免税的筹划行为利用分红免税的筹划行为n案例：案例：某企业预测2009年度利润将大幅增加，初步估计应纳税所得2000万元，应纳税额500万元。企业咨询某税务师事务所寻求减少应纳税所得途径，该税务师事务所建议购买临近分红的开放式基金，在分红后赎回，用投资损失来减少应纳税所得额。n 企业接受建议，3600万元购买一只净值为1.8元的开放式基金2000万份，该基金发布公告将在近期进行大比例分红，将其净值从1.8元降低到1元(假定该基金自成立后一直末进行分红，即基金累计净值也为1.8元)。一周后每一份基
37、金单位分红0.8元，使得基金净值降低到1元，公司取得免税的分红所得1600万元(20000.8=1600)，取得分红收入后不久将基金赎回，假定基金净值仍为1元，则产生赎回损失1600万元(360020001=1600)企业通过上述操作，3600万元的投资账面产生1600万元的分红收入(暂免征收所得税)和1600万元的亏损，虽然对企业利润总额的影响为零(不考虑交易成本的因素)，企业认为减少了应纳税所得1600万元。如此操作后企业认为的应纳税所得从2000万元变成了400万元(2000万元应纳税所得+1600万元免税收入1600万元投资损失=应纳税所得400万元)，应纳税额从500万元下降到100
38、万元。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（三）该差异政策的特点分析（三）该差异政策的特点分析n 企业投资开放式基金收益企业所得税政策的差异影响企业投资行为，该差异政策存在一定的缺陷：n1.差异政策促使企业选择偏好基金分红的开放式基金，基金管理者可能考虑企业这一税收影响行为，为提高基金的认购力，更多地选择基金分红方式。但是，分红必须有充足的现金流，开放式基金管理者必须卖出股票才能用来分红，而基金拆分仅仅只是一种“数字游戏”，并不要求开放式基金管理者卖出股票，这就要权衡税收利益与分红、拆分后对基金运作效率影响的利弊。这一博弈的结果，一定程度上不利于股票市场的稳定和发展，也不理于基
39、金公司规模的扩大，违背了支持开放式基金优惠税收的初衷，影响了税收中性原则。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n2.企业投资者获得的派息、分配所得可能承担双重税负n图一所示企业投资者的赎回和申购差价可能来源于两个部分：n（1）基金投资证券的差价收入；n（2）基金的被投资企业分派的股息、红利。对后者而言，开放式基金的价格等于单位净值，当开放式基金获得派息和分红时，基金单位净值提高，若投资者在此时赎回基金单位，企业投资者的赎回和申购差价须缴纳企业所得税，同时差价中已经包括基金的被投资企业缴纳的企业所得税，这导致了开放式基金的企业投资者承担双重税负的现象。第一节第一节 企业所得税税收筹
40、划企业所得税税收筹划n图一：图一：征收征收暂不征暂不征分分配配所所得得收益收益企业企业赎赎回回差差价价收收益益投资投资赎赎回回差差价价收收益益暂暂不不征征收收企企业业所得税所得税被被投投资资单单位位股股息息、红红利利分配分配证证券券差差价价收收入入第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.企业投资者分配所得可能存在不用纳税的税法漏洞。如图一所示：企业取得的分配所得收益也可能来源于两个部分：n（l）基金投资证券的差价收入；n（2）基金的被投资企业分派的股息、红利。被投资企业分给基金的股息、红利在流入基金资产时已缴纳了企业所得税，但是，这些投资收益并没有作为税后收益随目口分配给企业投
41、资者，而是重新计入到基金资产中进行资本增值投资，最终，基金分配额中可能还包括基金买卖股票、债券的差价收益，但该部分由于暂不征收企业所得税导致这部分差价收益不用纳税的税法漏洞。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（四）筹划方案点评（四）筹划方案点评n 利用分红免税的税务筹划，存在极大的税务风险，税务机关完全有理由进行纳税调整。n1.购买开放式基金是一种投资行为，为分红免税和产生亏损而投资，属于典型的不具有合理商业目的的安排行为。根据企业所得税法规定：企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。企业动用大额资金，短期内申购赎回，
42、产生巨额的免税所得和投资损失，显然以减少、免除纳税义务为主要目的，与税收优惠的初衷不符。n2.对投资成本的认定不同导致的风险。税法上确认暂不征税的分配所得是否仅限于投资后享有的开放式基金净值的升值部分，所获分配所得超过上述数额的部分应作投资成本的收回。财税2008l号文中对这点没有明确，从上面筹划方案来看，是不考虑该因素的。如果税务机关认定理解为确认暂不征税的分配所得仅限于投资后享有的开放式基金净值的升值部分，所获分配所得超过升值数额的部分应作投资成本的收回，上述筹划行为中的分红所得1600万元应视为成本的收回，赎回基金时，因成本降为每份1.00元，赎回收益为零，不存在赎回损失。n因此，基于以
43、上理解，税务机关有权进行调整，企业不仅可能会承担巨额补税和滞纳金，还可能会有声誉受损的风险。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n三、投资比例对企业所得税的影响三、投资比例对企业所得税的影响n 企业资本由权益资本权益资本和债务资本债务资本构成。权益资本权益资本是所有者投入的资本，包括投入的资本金、资本公积金、盈余公积金和未分配利润等；债务资本债务资本是从资本市场、银行、关联企业的融资及正常经营过程中形成的短期债务等。在企业的生产经营所用资金中，债务资本与权益资本比率的大小，反映了企业资本结构的优劣状况。这种比率如果合理，债务资本适当，可以保证企业生产经营和防范市场风险的资金需求，
44、并获得财务上的良性效应，即资本结构的优化；如果债务资本超过权益资本过多，比例失调，就会造成资本弱化。 第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n资本弱化资本弱化是指企业通过加大借贷款(债权性筹资)而减少股份资本(权益性筹资)比例的方式增加税前扣除，以降低企业税负的一种行为。借贷款支付的利息，作为财务费用一般可以税前扣除，而为股份资本支付的股息一般不得税前扣除，因此，有些企业为了加大税前扣除而减少应纳税所得额，在筹资时多采用借贷款而不是募集股份的方式，以此来达到避税的目的。目前，一些国家在税法中制定了防范资本弱化条款，对企业取得的借贷款和股份资本的比例作出规定，对超过一定比例的借贷款利
45、息支出不允许税前扣除。借鉴国际经验，中华人民共和国企业所得税法第46条规定，“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过标准而发生的利息支出，不得在税前扣除”。n企业所得税法实施条例第119条规定，债权性投资债权性投资是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资；权益性投资权益性投资是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥朽所有权的投资。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（一）单纯权益性投资对所得税的影响（一）单纯权益性投资对所得税的影响n案例案例1 1：甲、乙各出资(股权投资)30
46、0万元，共同组建一公司(非金融企业)，该公司注册资本为600万元，则甲、乙各拥有50股权。若当年实现利润100万元，企业所得税税率为25。n应纳所得税额为10025=25(万元)。n甲、乙税后各分得股息为(10025)50=37.5(万元)。n（二）债权性投资与权益性投资的比例为（二）债权性投资与权益性投资的比例为1 1：1 1 n案例案例2 2：甲、乙各出资(股权投资)150万元，各借给企业(债权投资)150万元，共同组建一公司(非金融企业)，该公司拥有资金仍然为600(1502+1502)万元。则甲、乙各拥有50股权。若当年实现利润仍然是100万元，企业所得税税率为25，同期银行利率为10
47、。n应付利息为150102=30(万元)n应纳所得税额为(10030)25=17.5(万元)n甲、乙税后各分得股息为(1003017.5)50=26.25(万元)n在这种情况下，甲、乙税后各分得利息股息之和为15+26.25=41.25(万元)。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（三）债权性投资与权益性投资的比例为（三）债权性投资与权益性投资的比例为2 2：1 1n案例案例3 3：甲、乙各出资(股权投资)100万元，各借给企业(债权投资)200万元，共同组建一公司(非金融企业)该公司拥有资金仍然为600(1002+2002)万元。则甲、乙各拥有50股权。若当年实现利润仍然是1
48、00万元，企业所得税税率为25，同期银行利率为10。n应付利息为200102=40(万元)n应纳所得税额为(10040)25=15(万元)n甲、乙税后各分得股息为(1004015)50=22.5(万元)n在这种情况下，甲、乙税后各分得利息股息之和为20+22.5=42.5(万元)。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n（四）债权性投资与权益性投资的比例为（四）债权性投资与权益性投资的比例为5 5：1 1n案例案例4 4：甲、乙各出资(股权投资)50万元，各借给企业(债权投资)250万元，共同组建一公司(非金融企业)，该公司拥有资金仍然为600(502+2502)万元。则甲、乙各拥
49、有50股权。若当年实现利润仍然是100万元，企业所得税税率为25，同期银行利率为10。n应付利息为250102=50(万元)n应纳所得税额为(10050)25=12.5(万元)n甲、乙税后各分得股息为(1005012.5)50=18.75(万元)n在这种情况下，甲、乙分得的利息股息之和为25+18.75=43.75(万元)。 项目例题 债权投资权益投资债权投资与权益投资比例应支利息应缴纳企业所得税各分得利息股息之和例106000：102537.5例23003001：13017.541.25例34002002：1401542.5例45001005：15012.543.75第一节第一节 企业所得税
50、税收筹划企业所得税税收筹划n( (五五) )结论分析结论分析n1.从以上情况可以看出，权益性投资税收待遇是税后分配股息，单纯权益性投资对企业所得税没有影响。债权性投资税收待遇是税前扣除利息，债权性投资比例大小对企业所得税有一定的影响。债权性投资占权益性投资比例越高，其缴纳的企业所得税就越少，但分得的利息和股息就越多。根据经合组织解释，企业权益资本与债务资本的比例应为1：1，当权益资本小于债务资本时，即为资本弱化。每个国家对这个“安全港”的设定都不同。针对一般企业而言，美国为1.5：1，日本、韩国、德国为3:1；对特殊行业各国还有区别对待的规定，如对金融企业德国的比例为9:1，澳大利亚的比例为6
51、:1。我国规定一般企业为2:1，金融企业为5:1。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n2.财政部国家税务总局关于关联企业利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知(财税(2008)121号) 规定，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超出的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，其接受关联方债权性投资与权益性投资比例为：(1)金融企业为5:1：(2)其他企业为2:1。n 企业所得税法及实施条例中特别纳税调整事项关于资本弱化条款的规定，是专门针对关联方之间的债权性融资行为
52、而制定的政策，非关联方之间的债权性融资行为所产生的利息支出是不受此规定限制。n 国家税务总局关于印发特别纳税调整实施办法(试行) (国税发20092号)第八十五条规定，所得税法第四十六条所称不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出应按以下公式计算：n 不得扣除利息支出二年度实际支付的全部关联方利息(1标准比例关联债资比例)第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n关联债资比例是指根据所得税法规定，企业从其全部关联方接受的债权性投资占企业接受的权益性投资的比例，关联债权投资包括关联方以各种形式提供担保的债权性投资。n 仍以上述例4为例，债权性投资与权益性投资的比例为5：1。按税法规定，其
53、他企业债权性投资与权益性投资的比例为2：1。因此，应计算不得扣除利息支出，调增应纳税所得额，补缴企业所得税。n 不得扣除利息支出二年度实际支付的全部关联方利息(1标准比例关联债资比例)=50(12：1/5：1)=503/5=30(万元) 应补缴企业所得税额为3025=7.5(万元) 因此，甲、乙税后各分得股息为(1005012.57.5) 50=15(万元)。n 在这种情况下，甲、乙分得的利息股息之和为25+15=40(万元)。比调整前甲、乙少分得利息股息之和为43.7540=3.75(万元)。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划债权投资权益投资债权与权益比例应支付利息税法允许扣
54、除利息应缴纳企业所得税各分得利息股息之和例106000：1002537.5例23003001：1303017.541.25例34002002：140401542.5例45001005：1502012.5+7.540第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n通过以上分析可以看出，债权性投资与权益性投资比例的对企业所得税有一定的影响，如果债权性投资与权益性投资比例超过了税法规定的比例标准，其超过部分的利息支出不得在税前扣除。为了防止企业利用资本弱化逃避纳税，避免企业随意增加债权性投资比例，加大对资本弱化的防范力度，新税法做了以下规定：n(1)根据财税2008121号文规定，企业实际支付给
55、关联方的利息支出，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业5：1；其他企业2:1。超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。n(2)企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准子扣除。n(3)企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按其他企业的比例计算准子税前扣除的利息支出。企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。因此，联营企业需要合
56、理组合债权性投资和权益性投资比例，优化资本结构，避免资本弱化对企业所得税的影响。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n四、小型微利企业临界点筹划四、小型微利企业临界点筹划n（一）税收筹划原理（一）税收筹划原理n1.根据中华人民共和国企业所得税法规定，符合条件的小型微利企业，减按20的税率征收企业所得税。小型微利企业：(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。n2.根据财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知
57、(财税200969号)规定：“企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业待遇，应适用于具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业，按照企业所得税核定征收办法(国税发200830号)缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。”第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.从上述规定可以看出，资产总额和从业人数符合小型微利企业条件的企业(假设企业从事国家非限制和禁止行业且财务核算健全，下同)，其适用20优惠税率的临界点是“应纳税所得额30万元”，如果应纳税所得额超过30万元，将整体适用25的税率。此类企业的企业所得税适用税率可以理解为全额累进税率，
58、其临界点处的税负存在跳跃式上升的现象，在一定范围内应纳税所得额的增长额小于税负增长额。n临界点处两边税负差异为：300000(2520)=15000(元)n临界点处增加应纳税所得额与增加税负的平衡点为：300000+15000(125) =320000(元)n 从上述计算结果可以看出，资产总额和从业人数符合小型微利企业条件的企业，当其应纳税所得额(假设会计利润等于应纳税所得额)为30万元和32万元时，税后利润相等(均为24万元)，当其应纳税所得额在30万元至32万元之间时，临界点处增加的应纳税所得额小于增加的税负。因此，此类企业应当尽可能避免应纳税所得额处于30万元至32万元这一区间。第一节第
59、一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n 案例一：案例一：n甲公司2009年度会计利润和企业所得税应纳税所得额均为301000元。甲公司从事国家非限制和禁止行业，其财务核算健全，采用查账征收方式征收企业所得税，2009年度资产总额和从业人数符合小型微利企业条件。n1.1.未筹划前未筹划前n因为甲公司应纳税所得额超过30万元，所以甲公司不能适用20的优惠税率。其2009年度应缴企业所得税为：30100025=75250(元)n甲公司2009年度税后利润为：30100075250=225750(元)第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n2.2.税收筹划后税收筹划后n假设甲公司在2
60、009年12月底前，增加可在税前扣除的公益性捐赠支出2000元，或者增加其他可在税前扣除的费用支出2000元，将会计利润和应纳税所得额降为299000元(3010002000)，那么甲公司就完全符合小型微利企业条件，并适用20的优惠税率。n筹划后甲公司应缴企业所得税为：29900020=59800(元)n筹划后甲公司税后利润为：29900059800=239200(元)n由此可见，筹划后甲公司虽然会计利润减少了2000元，但是税后利润反而增加了13450 元(239200225750)。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.3.案例解析案例解析n国务院关于进一步促进中小企业发
61、展的若干意见(国发200936号)规定：“为有效应对国际金融危机，扶持中小企业发展，自2010年1月1日至2010年12月31日，对年应纳税所得额低于3万元(含3万元)的小型微利企业，其所得减按50计入应纳税所得额，按20的税率缴纳企业所得税。”因此，在2010年度，资产总额和从业人数符合符合小型微利企业条件的企业，当其应纳税所得额小于等于3万元时，其企业所得税适用税率可视为10，其享受10优惠税率的临界点为“应纳税所得额3万元”。如果其应纳税所得额超过3万元并且不超过30万元，将整体适用20的税率。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n临界点处两边税负差异为：300002030
62、0005020=3000(元)n临界点处增加应纳税所得额与增加税负的平衡点为：30000+3000(120)=33750(元)n从上述计算结果可以看出，资产总额和从业人数符合符合小型微利企业条件的企业，当其应纳税所得额(假设会计利润等于应纳税所得额)为30000元和33750元时，税后利润相等(均为27000元)，当其应纳税所得额在30000元至33750元之间时，临界点处增加的应纳税所得额小于增加的税负。因此，此类企业在2010年度应当同时避免应纳税所得额处于30000元至33750元这一区间。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n 案例案例2 2：n 假设案例1中甲公司201
63、0年度会计利润和企业所得税应纳税所得额均为30100元，其他条件与例1相同。n 因为甲公司应纳税所得额超过3万元，所以甲公司不能适用“所得减按50计入应纳税所得额”的优惠政策，但仍然可以适用20的优惠税率。其2010年度应缴企业所得税为：3010020=6020(元)n甲公司2010年度税后利润为：301006020=24080(元)n税收筹划后税收筹划后：n 假设甲公司在2010年12月底前，增加可在税前扣除的支出200元，将会计利润和应纳税所得额降为29900元(30100200)，那么甲公司就可享受“所得减按50计入应纳税所得额”的优惠政策，并且仍然适用20的优惠税率。n筹划后甲公司应缴
64、企业所得税为：299005020=2990(元)n筹划后甲公司税后利润为：29900-2990=26910(元)n由此可见，筹划后甲公司虽然会计利润减少了200元，但是税后利润反而增加了2830元(26910一24080)。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n五、税前可扣除借款利息计算案例分析五、税前可扣除借款利息计算案例分析n 近日，国家税务总局下发了关于企业投资者投资来到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复(国税函2009312号)，该文件规定：“凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额
65、的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额；企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。”第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n在该文件的执行过程中，出现了两种不同的计算方法。两种计算方法的过程不同
66、，税前扣除的金额有很大的差别，对纳税人而言，有较大的利益差别。n第一种算法分三个步骤进行。n第一步：首先计算全部利息总额(包括利息资本化与费用化金额)。n第二步：计算不可扣除的利息总额。此步骤须分三点进行。n1.计算出借款利息资本化金额。n2.利息费用化金额的调整，应该分两步调整n(1)计算出借款利率超过商业银行贷款的利率相应的利息总额。n(2)借款利率不超过商业银行贷款利率部分，根据国税函2009312号规定的公式得出不可扣除的利息支出。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n3.在所剩余的利息费用中，计算出借款利率超过贷款利息部分利息费用。n4.将所余利息费用在资本化与费用化之
67、间分摊，得出不可直接扣除的资本化利息金额。n 第三步：税前可扣除的金额=利息总额-不可扣除的利息总额。n 仍依上例计算过程如下：n 第一步：利息总金额13.5万元和第一种算法金额相同。n 第二步：计算不可税前扣除的利息费用10.3万元(4.2+2.1+4.0)，分以下三点进行。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划n1.根据国税函2009312号文件，计算出不可扣除的借款利息费用4.2万元。分两个时间段进行：n(1)2008年3月1日6月30日不得扣除的利息为：n (1809)24)80180=2.4 (万元)n相应的暂时可以扣除的利息为(1809124)2.4=3(万元)。n(2
68、)2008年7月1日12月31日不得扣除的利息为：n(1809126)40180=1.8(万元)n2.在所剩余的利息费用9.3万元(13.54.2)中，计算出借款利率超过贷款利息部分利息费用2.1万元9.39(97)。n3.将所余费用7.2(13.54.22.1万元)在资本化与费用化之间分摊，得出税前不可扣除资本化利息金额4.0万元(7.2100180)。第一节第一节 企业所得税税收筹划企业所得税税收筹划 第三步：税前可扣除的金额3.2万元：利息总额13.5万元-不可扣除的利息总额10.3万元。n上述第一种方法计算结果为1.4万元，第二种方法计算结果为3.2万元。n产生上述问题的主要原因：产生
69、上述问题的主要原因：n1.第一种计算方法中，先计算不可直接扣除资本化利息，再计算借款利息超贷款利率部分后余额，最后再按国税函2009312号文件规定计算不可扣除利息；n2.第二种做法则是先按国税函2009312号文件规定的公式计算不可扣除利息，再将所余利息中调整出借款利率超过银行贷款利率部分利息，最后调整不可直接扣除资本化利息部分利息。n3.对比两种不同计算方法，两者在扣除项目上，计算过程顺序刚好相反。根据国税函2009312号文件分析，第二种做法比较合理合法。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划个人所得税法基本税收规定个人所得税法基本税收规定1 1企业雇员和非雇员个税扣缴项目的
70、纳税筹划企业雇员和非雇员个税扣缴项目的纳税筹划2 2在华外籍人员及外籍高管工资薪金如何缴个税在华外籍人员及外籍高管工资薪金如何缴个税3 3外部董事董事费税收规划外部董事董事费税收规划4 45 5是否具有居民身份影响个人所得税税收负担是否具有居民身份影响个人所得税税收负担第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n一、个人所得税法基本税收规定一、个人所得税法基本税收规定n（一）应税所得及适用税率（一）应税所得及适用税率n1.1.工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为3%3%至至45%45%n 级数 全月应纳税所得额 税率（%）1 不超过1500元
71、的 32 超过1500元至4500元的部分 103 超过4500元至9000元的部分 204 超过9000元至35000元的部分 255 超过35000元至55000元的部分 306 超过55000元至80000元的部分 357 超过80000元的部分 45第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n2.2.个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用承租经营所得，适用5%5%至至35%35%的超额累进税率的超额累进税率n 级数 全年应纳税所得额 税率（%）1 不超过15000元的 52 超过15000元至3
72、0000元的部分 103 超过30000元至60000元的部分 204 超过60000元至100000元的部分 305 超过100000元的部分 35n本表所称全年应纳税所得额是指依照本法规定，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.3.稿酬所得，稿酬所得，适用比例税率，税率为20%，并按应纳税额减征30%。n4.4.劳务报酬所得，劳务报酬所得，适用比例税率，税率为20% 。对劳务报酬所得一次收入畸高的(个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过2万元)，可以实行加成征收，若是应纳税所得额超过2万元至5万元的部分，依照税法规
73、定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过5万元的部分，加征十成。5.5.特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为20% 。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n( (二二) )个人所得税免税收入个人所得税免税收入n1.省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金；n2.国债和国家发行的金融债券利息；n3.按照国家统一规定发给的补贴、
74、津贴；n4.福利费、抚恤金、救济金；n5.保险赔款；n6.军人的转业费、复员费；n7.按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费；n8.依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；n9.中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得；n10.经国务院财政部门批准免税的所得。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n( (三三) )个人所得税减征收入个人所得税减征收入n1.残疾、孤老人员和烈属的所得；n2.因严重自然灾害造成重大损失的；n3.其他经国务院财政部门批准减税的。第二节第二节 个人所得税税
75、收筹划个人所得税税收筹划n( (四四) )应纳税所得额的计算：应纳税所得额的计算：n1.工资、薪金所得，以每月收入额减除费用3500元后的余额，为应纳税所得额。n2.个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。n3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。n4.劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。其中的“每次”按照以下方法确定：（1）劳务报酬所得，属于一次
76、性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。（2）稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次。（3）特许权使用费所得，以一项特许权的一次许可使用所取得的收入为一次。（4）财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n5.财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。其中“财产原值”是指：n（1）有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；n（2）建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；n（3）土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有
77、关费用；n（4）机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用；n（5）其他财产，参照以上方法确定。n6.利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。其中，利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利时取得的收入为一次；偶然所得以每次取得该项收入为一次第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n7.个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。n8.对在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资、薪金所得的纳税义务
78、人，可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变化情况确定附加减除费用，附加减除费用适用的范围和标准由国务院规定。n附加减除费用：附加减除费用：是指每月在减除3500元费用的基础上，再减1300元。n适用的范围：适用的范围：n（1）在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员；n（2）应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家；n（3）在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人；n（4）国务院财政、税务主管部门确定的其他人员。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n二、企业雇员和非雇员个税扣缴项目的纳税筹划提示二、企业雇员和非雇员个
79、税扣缴项目的纳税筹划提示n当前，企业作为扣缴义务人，对支付给个人的工资薪金所得、劳务报酬所得等项目已经能做到按规定扣缴个人所得税，但是对发放给个人的现金或非现金形式的特殊奖励和福利，却很难做到全部按规定扣缴个人所得税。这里我们就常见的需要注意的个税扣缴事项进行盘点，希望能对扣缴义务人起到提醒作用。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（一）雇员方面（一）雇员方面n 对雇员而言，主要是工资薪金所得，即个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。 n1.1.各种奖金各种奖金n职工的奖金有半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考
80、勤奖、年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资、实行“双薪制”单位为其雇员多发放一个月的工资(即13个月的工资)等等。n政策政策1 1：国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知(国税发20059号)规定，对半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例1 1：某单位职工王某，每月基本工资4000元，此外于1月取得上年先进职：工奖1000元，于2012年10月取得半年奖5000元，每
81、月正常取得加班奖300元，考勤奖200元。(例中各项奖金都不是全年一次性奖金)n计算：王某1月应纳个税(4000+1000+300+2003500)10-105=305(元)；2月应纳个税(4000+5000+300+200-3500)20555=645(元)；其它每个月应纳个税（4000+300+2003500）3 =30(元)。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n政策政策2 2：国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知(国税发20059号)规定，对年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资等全年一次性奖金，按
82、收入全额分摊至12个月的数额确定适用税率，再按规定方法计算应缴税额n案例案例2 2：某单位高管张某，单位对其工资实行年薪制。即每月发放其基本工资4000元，12月份再一次性发放全年奖金15万元。此外，2012年12月张某还取得单位发放的第13个月工资6000元。n计算：张某12月份共取得全年一次性奖金150000+6000=156000元，按国税发20059号的规定，15600012=13000(元)，应适用税率25，应纳个税156000251005=37995(元)，此外，当月基本工资应纳个税(40003500)3=15(元)。则张某12月份共应纳个税37995+15=38010(元)，其它
83、每个月应纳个税15元，全年共应纳个税38010+1511=38175(元)。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n注意事项注意事项：按原国家税务总局关于企业经营者试行年薪制后如何计征个人所得税的通知(国税发1996107号)的规定，对年薪制适用专门的方法进行计算，拿本例来说，张某应按月预缴个税15元，全年应纳个税(150000+6000+124000)123500 25-100512=28440(元)，比按国税发20059号计算的结果少缴纳3801028440=9570(元)。但国税发1996107号被国税发20059号在出台时进行了废止，因此，年薪制的专门计税办法已失效，扣缴义
84、务千万不能为了减少纳税人负担而违规适用老政策。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n2.2.各种津贴、补贴各种津贴、补贴n（1 1）交通补贴、通讯补贴）交通补贴、通讯补贴n政策政策3 3：国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知(国税发199958号)规定，个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。按月发放的，并入当月“工资、薪金”所得计征个人所得税；不按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金”所得合并后计征个人所得税。公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用
85、的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例3 3：2012年10月，某单位职工王某取得单位发放的公务用车补贴1000元、通讯补贴2000元，该职工当月取得工资4000元。当地未制定公务费用扣除标准。n计算：由于当地未制定公务费用扣除标准，因此对职工取得的公务用车补贴和通讯补贴就全额扣缴个税。该企业当月应申报扣缴王某的个税：n(1000+2000+40003500)10105=245(元)。n注意事项：注意事项：如果当地政府制定了扣除标准，要严格按标准扣除计算。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税
86、收筹划n（2 2）差旅费津贴、误餐补助）差旅费津贴、误餐补助n 政策政策4 4：国家税务总局关于印发征收个人所得税若干问题的规定的通知(国税发199489号)规定，差旅费津贴、误餐补助是不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入，不征税。财政部 国家税务总局关于误餐补助范围确定问题的通知(财税字199582号)规定，国税发1994089号文件规定不征税的误餐补助，是指按财政部门规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费。一些单位以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴，应当并入当月工资、薪
87、金所得计征个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例4 4：某单位职工孙某经常出差，2012年9月，孙某共出差10天，按出差实际情况计算，取得工资4000元、差旅费津贴250元、误餐补助300元。10月，为提高全体职工的中秋节福利，单位以误餐补助名义发给每个职工500元。n计算：孙某2012年9月应纳个人所得税(40003500)3=15(元)。其当月取得的差旅费津贴250元和误餐补助300元是按实际出差的情况计算发放的，是名副其实的差旅费津贴和误餐补助，按规定不征税，但对单位10月份以误餐补助名义发放的500元福利，应并入取得该项所得的职工当月工资薪金所得，依法
88、扣缴个人所得税：(4000+5003500)3=30(元)。n注意事项：注意事项：凡不是名副其实的差旅费津贴和误餐补助，均不能适用税法不征税的规定。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（3 3）住房补贴、医疗补助费）住房补贴、医疗补助费n政策政策5 5：财政部 国家税务总局关于住房公积金 医疗保险金养老保险金征收个人所得税问题的通知(财税字1997144号)规定，企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。但对外籍个人以实报实销形式取得的住房补贴，仍按照财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知(财税字199402
89、0号)的规定，暂免征收个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例5 5：某单位按规定对职工按月发放住房补贴，但未按规定参加医疗保险，而是对职工按月发放医疗补助费。职工赵某每月取得工资4000元、住房补贴300元、医疗补助费100元。n计算：赵某每月应纳个人所得税：n(4000+300+1003500)3=27(元)n注意事项：注意事项：住房补贴、医疗补助费没有扣除标准，应全额征税。此外，外籍个人政策特殊，按财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知(财税字1994020号)及国家税务总局关于外籍个人取得有关补贴征免个人所得税执行问题的通知(国税发1997
90、54号)的规定，外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费，按合理标准取得的境内、外出差补贴，取得的经当地税务机关审核批准为合理的探亲费、语言训练费、子女教育费等免征个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n （4 4）防暑降温费、职工食堂经费补贴）防暑降温费、职工食堂经费补贴n政策政策6 6：个人所得税法实施条例规定，工资、薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。企业发放的防暑降温费和职工食堂经费补贴属于工资、薪金所得中的津贴或补贴，应该计人工资总额缴纳个人所
91、得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例6 6：江苏省B企业，2012年按规定对从事室外作业和高温作业人员按每人每月160元、非高温作业人员按每人每月130元的标准发放了4个月的防暑降温费。此外，为方便职工，该企业还以就餐卡的形式向职工发放食堂经费补贴，每人每月100元，由职工在单位食堂刷卡消费。n计算：单位在发放防暑降温费和职工食堂经费补贴时，应并入职工当月并人工资薪金所得，计算扣缴个人所得税。n注意事项：注意事项：政府规定的防暑降温费标准仅是发放标准，不是免税或扣除的标准，应缴纳个人所得税。此外，国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知(国税函200
92、93号)的规定，在进行企业所得税税前扣除时，防暑降温费和职工食堂经费补贴属于企业福利费的范围，要按福利费的扣除规定进行扣除。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（5 5）福利费）福利费 n政策政策7 7：个人所得税法及个人所得税法实施条例规定，福利费，即根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费，免纳个人所得税。n国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知(国税发1998155号)规定，生活补助费，是指由于某些特定事件或原因而给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中
93、向其支付的临时性生活困难补助。下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税：一是从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；二是从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴补助；三是单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例7 7：A单位2013年1月从单位按规定提留的福利费中向困难职工李某发放生活困难补助500元。为庆祝“三八妇女节”，3月向单位全体女职工发放福利每人300元。此外，4月份还以福利费名义为单位高管人员王某购买笔记
94、本电脑一台，购价8000元，王某当月还取得工资4000元。n计算：计算：单位向李某发放的困难补助属于税法规定的免税福利费，而向全体女职工发放的过节福利则要并入女职工当月的工资薪金所得，依法扣缴个人所得税。此外，高管王某4月份应纳个税 (8000+40003500)20555=1145(元)。n注意事项：注意事项：按税法规定，从提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费才免纳个人所得税，直接从管理费用等项目中支出的福利费不免税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.3.各种保险及住房公积金各种保险及住房公积金n（1 1）基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积
95、金）基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金n政策政策8 8：财政部国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知(财税200610号)规定，企事业单位按照国家或省(自治区、直辖市)人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；个人按照国家或省(自治区、直辖市)人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除。根据住房公积金管理条例、建设部财政部中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见(建金管20055号)等规定精
96、神，单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍，具体标准按照各地有关规定执行。单位和个人超过上述规定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 案例案例8 8：某单位职工范某，2013年每月应发工资4800元、个人负担社会保险费300元，单位替其缴纳社会保险费500元，个人每月按5000元的工资基数按10的比例缴纳住房公积金500
97、元，单位也为其缴纳相等金额的住房公积金。因此，王某每月实际取得工资4000元。王某所在设区城市上一年度职工月平均工资为1500元。假设例中单位和个人缴纳的社会保险费均在税法规定的标准和范围内。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n计算：计算：由于单位和个人缴纳的社会保险费均在税法规定的标准和范围，因此不需要并入缴纳个税。对住房公积金，其缴纳比例为10，未超过12，但缴纳基数5000元超过了1500元的3倍，因此，可以免税的住房公积金为1500310=450(元)，范某每月个税应纳税所得额为4800300500+(500450)2=4100(元)，应纳个税(41003500)3=1
98、8(元)。n注意事项：注意事项：如果住房公积金的单位缴存部分和个人缴存部分金额不同，则应分别计算调整；如果缴纳的基数超过标准但比例未超过标准的，对基数进行计算调整；如果基数未超过标准但比例超过标准的，需对比例进行计算调整。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（2 2）商业性补充养老保险以及其它商业性保险）商业性补充养老保险以及其它商业性保险n政策政策9 9：财政部 国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复(财税200594号)规定，单位为职工个人购买商业性补充养老保险等，在办理投保手续时应作为个人所得税的“工资、薪金所得”项目，按税法规定缴纳个人所得税。n国家税务总局关于单位为
99、员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批(国税函2005318号)规定，对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时(即该保险落到被保险人的保险账户)并人员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例9 9：2012年11月底，某企业为职工张某向一家商业保险公司购买健康保险2000元，并在12月上旬向保险公司缴付该保费，该职工9月取得工资4000元。刘某的月工资总额也为5000元，企业按月为职工刘某缴纳商业性补充养老保险，企业统一按0.5乘以每人每月工资总额计算缴纳。n计算：计算：
100、该企业9月应申报扣缴张某的个税为(2000+40003500)10105=145(元)；应按月申报扣缴刘某的个人所得税为(50000.5+50003500)10105=47.5(元)。n注意事项：注意事项：企业为职工缴纳的年金，不是全额计征个人所得税，而是个人按规定计算应得的部分，才纳个税。此外，在计算企业所得税时，企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得在税前扣除。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 4.4.其它各种福利情况其它各种福利情况n政策政策10:10:
101、个人所得税法实施条例规定，个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。n因此，对上述各种形式的个人所得，只要个人取得了相关经济利益，且税法没有规定免征或不征税，企业在支出时都应按税法规定进行扣缴个人所得税，切不可局限于对现金发放形式才扣缴个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.3.三种情形的三种情
102、形的次性收入次性收入n（1 1）职工取得内部退养一次性补偿收入）职工取得内部退养一次性补偿收入n政策政策1111：国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知(国税发199958号)规定，个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定适用税率，再将当月工资、薪金加上取得的一次性收入，减去费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例1010：2012年，职工王某，在其所在企业办理内部退养，取得一次
103、性收入36000元，王某取得该收入的当月取得工资3000元(王某办理退休手续至法定离退休年龄之间为24个月)，请计算企业在发放一次性补偿时需要对王某代扣多少个人所得税?n计算：计算：n第一步，36000/24=1500元；n第二步，1500+30003500=1000元，根据1000元可确定其适用税率为3；n第三步，(36000+30003500)3=1065(元)。即企业当月应对王某扣缴个税1065元。n注意事项：注意事项：个人在办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间重新就业取得的“工资、薪金”所得，应与其从原任职单位取得的同一月份的“工资、薪金”所得合并，并依法自行向主管税务机关申报缴纳个
104、税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（2 2）职工取得用人单位解除劳动关系的一次性补偿收入）职工取得用人单位解除劳动关系的一次性补偿收入n政策政策1212：财政部 国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知(财税2001157号)和国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知(国税发1999178号)规定，个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入(包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用)，其收入在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过的部分，以个人取得的一
105、次性经济补偿收入，除以个人在本企业的工作年限数，以其商数作为个人的月工资、薪金收入，按照税法规定计算缴纳个人所得税，个人在本企业的工作年限数按实际工作年限数计算，超过12年的按12计算。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 案例案例1111：2012年，职工李某，因与其所在单位解除劳动关系，取得的一次性补偿收入100000元，当地上年企业职工年平均工资为18000元，其在本单位工作年限为13年，请计算该单位在支付该一次性补偿收入时应代扣代缴的个人所得税。n计算：计算：n第一步，100000180003=52000元；n第二步，因1312，故52000/12=4333元；n第三步
106、，(43333500)312=300（元）n注意事项注意事项：企业依照国家有关法律规定宣告破产，企业职工从该破产企业取得的一次性安置费收入，免征个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n （3 3）职工取得一次性退职费收入）职工取得一次性退职费收入n政策政策1313：中华人民共和国个人所得税法第四条规定，按照国家统一规定发给干部、职工的退职费免纳个人所得税。这里所说的“退职费”是指个人符合国务院关于工人退休、退职暂行的办法(国发1978104号)规定的退职条件并按该办法规定的退职费标准所领取的退职费。国家税务总局关于发布已失效或废止的税收规范性文件目录的通知(国税发200
107、662号)规定了国家税务总局关于个人取得退职费收入征免个人所得税问题的通知(国税发1996203号)失效，因此，国税发1996203号失效后，原适用国税发1996203号计算方法的其它退职费收入，应作为与用人单位解除劳动关系的一次性补偿收入，按财税2001157号和国税发1999178号的规定计算个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（二）非雇员方面（二）非雇员方面n对非雇员而言，单位支付的往往是其为单位提供的劳务报酬，因此，单位对非雇员扣缴的主要是劳务报酬所得个人所得税。除此以外，也有很少的偶然所得、其他所得等项目的个人所得税。n1.1.劳务报酬所得劳务报酬所得n劳
108、务报酬所得，主要是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬。它与工资薪金所得的主要区别在于，后者存在雇佣与被雇佣关系，前者则不存在这种关系。单位对非雇员支付的劳务报酬较为常见的主要有：担任公司董事、监事，且不在公司任职、受雇的个人从公司取得的董事费，为公司提供劳务的个人从公司取得的佣金、免费旅游、实物等各种形式的劳务报酬。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 政策政策1414：财政部国家税务总局关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关个人所得税政策的通知(财税200411号)规定，对商品营销活动中，企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游
109、活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励(包括实物、有价证券等)，应根据所发生费用全额计人营销人员应税所得，依法征收个人所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。其中，对非单位雇员享受的此类奖励，应作为当期的劳务收人，按照“劳务报酬所得”项目征收个人所得税。n注意事项：注意事项：对企业雇员享受的此类奖励，应与当期的工资薪金合并，按照“工资、薪金所得”项目征收个人所得税；第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n2.2.偶然所得偶然所得赠品所得赠品所得n政策政策1515:国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复(国税函2002629号)规定，个人因参加企业的有奖销售
110、活动而取得的赠品所得，应按“偶然所得”项目计征个人所得税。赠品所得为实物的，应以中华人民共和国个人所得税法实施条例第十条规定的方法确定应纳税所得额，计算缴纳个人所得税。税款由举办有奖销售活动的企业(单位)负责代扣代缴。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 案例案例1212：顾客沈某，因在某商场购物而参加商场的有奖销售活动，取得商场赠送的袜子一双，价值5元，同时参加年终抽奖，中得小轿车一辆，价值8万元。n计算计算：单位应为中奖者沈某扣缴个人所得税(5+80000)20=16001(元)。n注意事项：袜子价值虽小，但也应扣缴个人所得税，因为。“偶然所得”没有起征点，除另有规定，一般
111、也没有免征额。此外，对这类实物支付，宜采取代收代缴的方法进行扣缴个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.3.其他所得其他所得n 政策政策1616：关于个人所得税有关问题的批复(国税函200057号)规定，部分单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其它活动中，为其它单位和部门的有关人员发放现金、实物或有价证券。对个人取得该项所得，应按照中华人民共和国个人所得税法中规定的“其他所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由支付所得的单位代扣代缴。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n案例案例1313：某大学教授张某应邀参加某单位的学术研讨会，会议结束后，组办单位
112、发给参会人员每人一个纪念品，价值500元。n计算：计算：组办单位在发放纪念品时，应同时对各人按“其他所得”扣缴个人所得税50020=100 (元)。n注意事项：注意事项：对于此类情况，许多单位往往碍于情面，很少会扣缴接受礼品人的个税，但这种不扣缴个税的行为会给单位带来涉税风险。单位如果实在不愿向接受礼品人扣缴个税，也可以自行负担这部分税款，但在扣税时计税的个人所得就应包含税款部分。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（三）结论（三）结论n1.雇员与非雇员的区别之一在于薪酬性质的问题，支付给雇员的是工资薪金，支付给非雇员的是劳务报酬等非工资性质的薪酬，在税负上存在在巨大差异。n2
113、.在工资薪金内部里，存在免税收入，存在一定的筹划空间。n3.提高雇员或非雇员的待遇本来是件好事，各单位在提高个人待遇的同时，千万不要忘记应扣缴的税款，否则不仅侵犯了国家的税收利益，而且自身也面临着涉税处罚的风险。 第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n三、在华外籍人员及外籍高管工资薪金如何缴个税三、在华外籍人员及外籍高管工资薪金如何缴个税n（一）在华外籍人员工资薪金如何缴个税（一）在华外籍人员工资薪金如何缴个税n 关于外籍在华人员工资、薪金如何缴纳个人所得税问题，国家税务总局先后下发了多个文件：n国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得纳税义务问题的通知(国税发19
114、94148号)；n关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知(国税函1995125号)；n国家税务总局关于在中国境内无住所的个人执行税收协定和个人所得税法若干问题的通知(国税发200497号)；n国家税务总局关于在中国境内担任董事或高层管理职务无住所个人计算所得税适用公式的批复(国税函2007946号)。n本节根据以上文件的规定，按一般外籍在华人员，在华企业外籍高管佣金进行了梳理。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n1.1.工资薪金所得来源地的确定工资薪金所得来源地的确定n 属于来源于中国境内的工资薪金所得，应为个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，即：
115、个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付的，均属于来源于中国境内的所得；个人实际在中国境外工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付的，均属于来源于中国境外的所得。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n2. 2. 在中国境内无住所的个人居住天数不同纳税义务的规定在中国境内无住所的个人居住天数不同纳税义务的规定n(1)在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计工作不超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人，由中国境外雇主支付并且不是由该雇主的中国境内机构负担的工资薪金
116、，免予申报缴纳个人所得税，对前述个人应仅就其实际在中国境内工作期间由中国境内企业或个人雇主支付或者由中国境内机构负担的工资薪金所得申报纳税。n(2)在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计工作超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住超过183日但不满一年的个人，其实际在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由境外企业或个人雇主支付的工资薪金所得，均应申报缴纳个人所得税；其在中国境外工作期间取得的工资薪金所得，除属于担任中国境内企业董事或高层管理职务的个人外，不予征收个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n(3)在中国境内无住所
117、但在境内居住满一年而不超过五年的个人，其在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由中国境外企业或个人雇主支付的工资薪金，均应申报缴纳个人所得税；临时离境工作期间的工资薪金所得，仅就由中国境内企业或个人雇主支付的部分申报纳税。n(4)居住超过五年的个人，从第六年起，应当就其来源于中国境内外的全部所得缴纳个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.3.关于判定纳税义务时如何计算在中国境内居住天数关于判定纳税义务时如何计算在中国境内居住天数n 外籍人员应纳个人所得税的计算，取决于在中国境内居住天数n(1)(1)如何计算在中国境内实际工作天数如何计算在中国境内实际
118、工作天数 nA、在中国境内企业，机构中任职(包括兼职，下同)，受雇的个人，其实际在中国境内工作期间，应包括在中国境内工作期间在境内、外享受的公休假日，个人休假日以及接受培训的天数；其在境外营业机构中任职并在境外履行该项职务或在境外营业场所中提供劳务的期间，包括该期间的公休假日，为在中国境外的工作期间。nB、对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，在按国家税务总局关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知(国税函发1995125号)第一条的规定计算其境内工作期间时，对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。第二节
119、第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（2 2）应纳税额计算方法）应纳税额计算方法n两种计算方法：“先税后分”和“先分后税”，具体分析如下：nA、在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住不超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人纳税义务，适用计算方法1；nB、在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住超过183日但不满一年的个人纳税义务，适用计算方法2；nC、在中国境内无住所但在境内居住满一年而不超过五年的个人纳税义务，适用计算方法3；nD、在中国境内居住满五年
120、后，仍居住满一年的个人纳税义务，适用计算方法4。n计算方法的前半部分(当月境内外工资薪金应纳税所得额X适用税率速算扣除数)是先按全部应纳税所得额计算，即“先税”；后半部分再按境内境外划分，即“后分”。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 计算方法计算方法1 1：n案例案例1 1：外籍个人A，美国公民，在国内某外资企业任一般职务，2012年在华时间为120天，(有税收协定)当年11月份工资为50000元人民币，其中30000元为境内的外资企业支付，20000元为境外雇主支付，11月份在华时间为10天。此人11月份的个人所得税是多少?n(500004800)30-275530000
121、/5000010/30=2161；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税2161元。n(注意：不能简单计算为(300004800)25100510/30=1765。下同)n 第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n计算方法计算方法2 2：n案例案例2 2：如果上例中该外籍个人A，美国公民，2012年在华时间为200天，当年11月份工资为50000元人民币，其中30000元为境内的外资企业支付，20000元为境外雇主支付，11月份在华时间为10天。此人9月份的个人所得税是多少?n答：(500004800)30275510/30=3602；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税3602元。第二
122、节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n计算方法计算方法3 3：n案例案例3 3：如果上例中该外籍个人A，美国公民，在华时间超过一年未满五年，当年11月份工资为50000元人民币，其中30000元为境内的外资企业支付，20000元为境外雇主支付，11月份在华时间为10天。此人11月份的个人所得税是多少?n(500004800)302755)(120000/5000020/30)=7888；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税7888元。n计算方法计算方法4 4：n案例案例4 4：如果上例中该外籍个人A，在华时间已满五年，第六年在境内居住满一年，11月份工资为50000元人民币，其中300
123、00元为境内的外资企业支付，20000元为境外雇主支付，此人11月份的个人所得税是多少?n(500004800)302755=10805n该美国公民应在中国缴纳个人所得税10805元。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（二）在华外籍高管工资所得如何缴纳个税（二）在华外籍高管工资所得如何缴纳个税n根据关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知(国税函1995125号)、 国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得纳税义务问题的通知(国税发1994148号)、国家税务总局关于在中国境内担任董事或高层管理职务无住所个人计算所得税适用公式的批复 (国税
124、函2007946号)规定：n1.中国境内企业高层管理职务，是指公司正、副(总)经理，各职能总师，总监及其他类似公司管理层的职务。n2.担任中国境内企业董事或高层管理职务的个人，其取得的由该中国境内企业支付的董事费或工资薪金，应自其担任该中国境内企业董事或高层管理职务起，至其解除上述职务止的期间，不论其是否在中国境外履行职务，均应申报缴纳个人所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.其取得的由中国境外企业支付的工资薪金，应区别情况分别纳税。在中国境内无住所的个人担任中国境内企业的董事或高层管理人员(以下称企业高管人员)，同时兼任中国境内、外的职务，其从中国境内、外收取的当月
125、全部报酬不能合理地归属为境内或境外工作报酬的，应分别按照下列方法计算缴纳其工资薪金所得应纳的个人所得税：n(1)无税收协定(安排)适用的企业高管人员，在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住不超过90天，或者按税收协定(安排)规定应认定为对方税收居民，但按税收协定(安排)，应适用董事费条款的企业高管人员，在税收协定(安排)规定的期间在中国境内连续或累计居住不超过183天，适用下面计算方法5。n(2)无税收协定(安排)适用，或按税收协定(安排)规定应认定为我方税收居民的企业高管人员，在一个纳税年度在中国境内连续或累计居住超过90天，在中国境内连续居住不满五年的。适用下面计算方法6。第二节第二节
126、个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n(3)按税收协定(安排)规定应认定为对方税收居民，但按税收协定(安排)应适用董事费条款的企业高管人员，在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住超过183天的。适用下面计算方法6。n(4)无税收协定(安排)适用，或按税收协定(安排)应认定为我方税收居民的企业高管人员，在按财税字1995098号的有关规定构成在中国境内连续居住满五年后的纳税年度中，仍在中国境内居住满一年的，应按下列方法计算其取得的工资薪金所得应纳的个人所得税。适用下面计算方法7。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n计算方法计算方法5 5：n案例案例1 1：某外籍个人，在境内
127、一家外资企业任财务总监及董事，同时在该企业境外总机构担任职务，所在国与我国有税收协定，被认定为对方居民，但按税收协定适用董事费条款，2012年在华工作时间为180天，此人月工资为80000元人民币，其中20000元为境内的外资企业支付，50000元为境外雇主支付，同时，境内的外资企业支付给10000元董事费，此人在11月份在华时间为20天，此人11月份应缴个人所得税是多少?n(800004800)355505 30000/80000=7805.63；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税7805.63元。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n计算方法计算方法6 6：n案例案例2 2：
128、某外籍个人，在境内连续居住不满五年，在境内一家外资企业任财务总监及董事，同时在该企业境外总机构担任职务，所在国与我国有税收协定认定为我方居民，2012年在华工作时间为100天，此人月工资为80000月人民币，其中20000元为境内的外资企业支付，50000元为境外雇主支付，同时，境内的外资企业支付给10000元董事费，此人在11月份在华时间为20天，此人11月份应缴个人所得税是多少?n(800004800)355505(150000/8000010/30)=16479.24；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税16479.24元。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n 案例案例3
129、3：某外籍个人，在境内一家外资企业任财务总监及董事，同时在该企业境外总机构担任职务，所在国与我国有税收协定，认定为对方居民，但按税收协定适用董事费条款，2012年在华工作时间为200天，此人月工资为80000月人民币，其中20000元为境内的外资企业支付，50000元为境外雇主支付，同时，境内的外资企业支付给10000元董事费，此人在9月份在华时间为20天，此人9月份应缴个人所得税是多少?n (800004800)355505(150000/8000010/30)=16479.24；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税16479.24元。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n计算方
130、法计算方法7 7：n案例案例4 4：某外籍个人，在境内一家外资企业任财务总监及董事，同时在该企业境外总机构担任职务，无税收协定(安排)适用，或按税收协定(安排)应认定为我方税收居民，在中国境内连续居住满五年后，仍在中国境内居住满一年，此人月工资为80000月人民币，其中20000元为境内的外资企业支付，50000元为境外雇主支付，同时，境内的外资企业支付给10000元董事费，此人9月份应缴个人所得税是多少?n(800004800)355505=20815；n该美国公民应在中国缴纳个人所得税20815元。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n四、外部董事董事费的税务规划四、外部董事
131、董事费的税务规划n 董事是指由公司股东会选举产生的管理公司事务的人员，内部董事是指担任董事的本公司管理人员；外部董事是指由非本公司或关联公司员工即外部人员担任的董事。公司支付给董事的报酬称为董事费，公司支付董事费时要代扣代缴个人所得税。n根据国家税务总局关于印发征收个人所得税若干问题的规定的通知(国税发199489号)、 关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知2009规定：n1.个人由于担任董事职务所取得的董事费收入，属于劳务报酬所得性质，按照劳务报酬所得项目征收个人所得税。但仅适用于外部董事；n2.在单位任职的董事(即内部董事)的董事费收入，应与个人工资收入一起按工资、薪金所得项目缴纳个人
132、所得税。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.根据个人所得税法规定，纳税义务人取得的劳务报酬所得应该按次计算征税，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。以下有两种方案可供选择：n（1 1）董事费按年发放）董事费按年发放n劳务报酬所得应纳个人所得税税额=应纳税所得额20。由于劳务报酬所得一次收入畸高要加成征收，应纳税所得额超过2万元至5万元的部分，加征五成，即税率为30(速算扣除数为2000元)；应纳税所得额超过5万元的部分，加征十成，即税率为40(速算扣除数为7000元)，因此计税公式可改为：应纳税所得额适用税率速算扣除
133、数。n劳务报酬应纳税所得额的计算有两种方法：(1)劳务报酬每次收入不超过4000元的，应纳税所得额=每次收入额800元；(2)劳务报酬每次收入在4000元以上的，应纳税所得额=每次收入额(120)。n案例案例1 1：某外部董事一年的董事费收人为50000元，按年发放。n应纳个人所得税=50000(120)302000=10000(元)。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（2 2）董事费按月发放）董事费按月发放n如果该外部董事一年的董事费收入50000元采用按月发放方式，则该外部董事每月可获得的董事费收入为5000012=4166.67(元)。n其月应纳个人所得税=4166.6
134、7(120)200=666.67(元)；其年应纳个人所得税=666.6712=8000(元)。n（3 3）结论）结论n按月发放外部董事的董事费是正常情况下的合理选择。n该外部董事一年50000元的董事费收入，如果按月发放，则每年应纳个人所得税仅为8000元，节税2000元(节税20)，节税效果十分明显。同样，一年100000元的董事费收入，如果采用按月发放方式，可以节税9000元(节税36)；一年200000元的董事费收入，如果采用按月发放方式，可以节税17000元(节税30)；一年300000元的董事费收入，如果采用按月发放方式，可以节税41000元(节税46)，也就是说，年董事费收入越高，
135、节税越多。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n五、是否具有居民身份影响个人所得税税收负担五、是否具有居民身份影响个人所得税税收负担n（一）税收筹划原理（一）税收筹划原理n居民身份是享受税收协定待遇的前提。为避免国际双重征税和协调两国间税收利益关系，世界各国普遍采用缔结税收协定这一有效途径。通常，缔约双方都要作出相应的让步，从而达成缔约国双方居民都享有税收优惠待遇的约定，而且这种优惠只有缔约国一方或双方的居民才有资格享受。在我国，非居民在申请税收协定待遇时，需要提供非居民方税务机关出具的税收居民身份证明及相关资料。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（二）案例分析
136、（二）案例分析n2008年11月至2009年9月，台湾A公司与内地B公司进行技术合作。B公司使用A公司持有的技术进行产品的设计、制造、测试，并将使用A公司的技术制造的产品进行销售。B公司工厂营运过程中，A公司根据自己的判断，向B公司提供下列服务：在B公司向B公司的职工进行产品的设计、制造以及测试方面的培训；在B公司的生产设施内进行相关产品的设计，设计出的成果所有权直接归属B公司。B公司向A公司付费共计USD87000。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n1.1.基本税收规定基本税收规定n（1）依据国内税法规定，非居民企业特许权使用费按照10的税率征收预提所得税；与专有技术使用权
137、转让有关的技术培训和技术指导费需并入特许权使用费征税，与之无关的技术培训和技术指导费则按照不低于10的核定利润率和25的税率征收企业所得税；设计劳务按照15的核定利润率和25的税率征收企业所得税。n（2）按照内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排第十二条规定，如果特许权使用费受益所有人是另一方居民，则所征税款不应超过特许权使用费总额的7。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（3）该税收安排第七条规定，一方企业的利润应仅在该一方征税，但该企业通过设在另一方的常设机构在该另一方进行营业的除外。如果该企业通过设在该另一方的常设机构在该另一方进行营业，其利润可以在
138、该另一方征税，但应仅以属于该常设机构的利润为限。n（4）第五条第三款规定，一方企业直接或者通过雇员或者雇用的其它人员，在另一方为同一个项目或者相关联的项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过一百八十三天的为限。也就是说，如果境内劳务时间不足一百八十三天，则不构成常驻机构，可享受免税待遇。由于台湾与内地目前未有税收协定，台湾企业来源于内地的股息、利息、特许权使用费及营业利润等均不能享受税收协定优惠待遇。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n2.A2.A公司为达到少缴税款的目的，进行如下税收筹划：公司为达到少缴税款的目的，进行如下税收筹划：n(1)台湾A公司在
139、香港注册设立香港A公司，注册资本为10000港币，该公司并无实质性的生产经营活动。台湾A公司与B公司间的技术援助合同以香港A公司名义签订，以便其所得USD87000均能享受到税收协定优惠待遇。n(2)在合同中压低专有技术使用费的比例，抬高技术培训费和相关产品设计费比例，再将该两项劳务时间均约定为一个季度。从而达到专有技术使用费按照10缴税，境内劳务部分未构成常设机构而免税的目的。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n(3)税务机关经过调查，认为香港A公司不构成香港税收居民企业，不是该所得的受益所有人，因而不能享受税收协定优惠待遇。n(4)设计费在整个费用中所占比例很小，与其它所得
140、又相互混淆，那么将该混合合同视为专有技术的使用，按照特许权使用费处理符合税务总局(86)财税外字第162号关于对联邦德国公司收取的工程设计费征税问题的批复的政策规定。因技术培训事实上与提供的专有技术相关，该笔所得须归并到专有技术使用费。n 最后，A公司将该笔收入总额USD87000全部按照特许权使用费适用10的税率缴纳税款59421元。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n3.3.结论与启示结论与启示n此次税收协定待遇筹划以失败告终，却带给我们以下几点启示：n（1 1）居民身份是享受税收协定待遇的前提）居民身份是享受税收协定待遇的前提n为避免国际双重征税和协调两国间税收利益关系，
141、世界各国普遍采用缔结税收协定这一有效途径。通常，缔约双方都要作出相应的让步，从而达成缔约国双方居民都享有税收优惠待遇的约定，而且这种优惠只有缔约国一方或双方的居民才有资格享受。在我国，非居民在申请税收协定待遇时，需要提供非居民方税务机关出具的税收居民身份证明及相关资料。税务机关在穷尽国内行政程序的时候，可能会发起情报交换程序，最终根据实质重于形式的原则进行税收居民身份的判定。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税税收筹划n（2 2）“受益所有人受益所有人”的界定是享受税收协定待遇的关键的界定是享受税收协定待遇的关键n不少跨国纳税人试图把从一国向另一国的投资通过第三国迂回进行，以便从适用不同
142、国家的税收协定和国内税法中获利。如境内外不少企业在香港、萨摩亚、百慕大、英属维尔京群岛等国家(地区)注册一个空壳公司，从而达到避税目的。“受益所有人”的界定则是这种避税行为的最大障碍。n根据国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知(国税函2009601号)，受益所有人是指对所得或所得据以产生的权利、财产具有所有权和支配权的人。受益所有人可以是从事实质性经营活动的个人、公司或其他任何团体。但是，导管公司，即以逃避或减少纳税、转移或累计利润等为目的而设立的公司，不属于受益所有人，不能享受股息、利息和特许权使用费等条款规定的税收协定待遇。第二节第二节 个人所得税税收筹划个人所得税
143、税收筹划n（3 3）税收协定筹划上需具有一定的税收风险意识）税收协定筹划上需具有一定的税收风险意识n根据非居民享受税收协定待遇管理办法(试行)的规定，纳税人构成不当享受税收协定待遇而不缴或者少缴应纳税款的，也可能是偷税，按照税收征管法第六十三条第一款规定处罚。境内居民企业作为扣缴义务人，只是履行代扣代缴义务，税款最终由非居民企业承担。而且，扣缴义务人如果不依法代扣代缴，也会承担相应的法律责任。因而扣缴义务人实际上没必要替非居民承担这一风险。即便在关联交易或者包税条款的情况下，税款与扣缴义务人有实际上的经济利益联系，从防范税收风险的角度出发，扣缴义务人在用“足”税收协定待遇的同时，也需用“实”税收协定待遇。复习参考题复习参考题n1.在新企业所得税法下，税收筹划方法有哪些？n2.针对个人一次性收入，如何进行税收筹划？n3.针对非居民，如何计算其应纳个人所得税额？
